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INSTITUTO POLITCNICO DE VISEU

Escola Superior de Tecnologia e Gesto de Viseu

Mestrado em Finanas Empresariais

A Importncia da Consolidao de Contas nas Autarquias

Ana Cristina dos Santos Carvalho Ribeiro

Novembro/2010

Agradecimentos
O desenvolvimento desta tese de mestrado no seria possvel sem a cooperao e
incentivos de algumas pessoas a quem eu quero expressar o meu sincero agradecimento:
Aos docentes do Curso de Mestrado de Finanas Empresariais pelo empenho e
dedicao com que leccionaram:
Ao meu orientador pela sua competncia, disponibilidade, compreenso e incentivo que
permitiu o desenvolvimento e concluso desta tese;
Ao meu marido e ao meu filho pelo apoio incondicional e pelas horas que passaram
minha espera;
Aos meus pais pela constante preocupao e pelo seu apoio incondicional;
Aos meus colegas e amigos pelos momentos de boa disposio, companheirismo e
partilha de saber.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Glossrio de Siglas e Abreviaturas


ABDR- Anexo ao Balano e Demonstrao dos Resultados
ABDRC- Anexo ao Balano e Demonstrao dos Resultados Consolidados
AL- Autarquias Locais
AP- Administrao Pblica
AR- Assembleia da Repblica
ATAM- Associao dos Tcnicos Administrativos Municipais
CE- Comisso Europeia
CEE- Comunidade Econmica Europeia
CNC- Comisso de Normalizao Contabilstica
CPA- Cdigo Procedimento Administrativo
CRC- Cdigo do Registo Comercial
CRP Constituio da Repblica Portuguesa
CSC- Cdigo das Sociedades Comerciais
DC- Directriz Contabilstica
DF- Demonstraes Financeiras
DFC- Demonstraes Financeiras Consolidadas
DFI- Demonstraes Financeiras Individuais
DGAL- Direco Geral das Autarquias Locais
EEM- Entidade Empresarial Municipal
EM- Entidade Me
EMCEL- Empresa Municipal Celoricense
FCM- Fundo de Coeso Municipal
FEF- Fundo de Equilbrio Financeiro
FGM- Fundo Geral Municipal
IAS- International Accounting Standards

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IASB- International Accounting Standards Board (at Junho de 2001, este organismo
era designado por IASC- International Accounting Standards Committee)
IFAC- International Federation of Accountants
IFRS- International Financial Reporting Standards (traduzida, para o caso portugus,
por Norma Internacional de Relato Financeiro)
IM- Interesses Minoritrios
INE Instituto Nacional de Estatstica
IPSAS International Public Sector Accountanting Standards (Normas Internacionais
de contabilidade para o sector pblico)
LAL- Lei das Autarquias Locais
LFL- Lei das Finanas Locais
MCI Mtodo de Consolidao Integral
MCP- Mtodo de Consolidao Proporcional
MEP- Mtodo de Equivalncia Patrimonial
NIC- Normas Internacionais de Contabilidade
OCDE- Organizao para a Cooperao e Desenvolvimento Econmico
OE Oramento de Estado
OROC- Ordem dos Revisores Oficiais de Contas
PEC- Programa de Estabilidade e Crescimento
POC- Plano Oficial de Contabilidade
POCAL- Plano Oficial de Contabilidade para as Autarquias Locais
POCP- Plano Oficial de Contabilidade Pblica
RLE- Resultado Liquido do Exerccio
ROC Revisor Oficial de Contas
SEE- Sector Empresarial do Estado
SEL- Sector Empresarial Local
SNC Sistema de Normalizao Contabilstica
TC- Tribunal de Contas
TOC Tcnico Oficial de Contas
UE- Unio Europeia

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ndice de quadros
Quadro n 1 Resumo do Balano Consolidado Activo
Quadro n 2 Resumo do Balano Consolidado Fundos Prprios / Capital Prprio e
Passivo
Quadro n 3 Demonstrao de Resultados Consolidada Proveitos
Quadro n 4 Demonstrao de Resultados Consolidado Custos
Quadro n 5 Resultado Liquido do Exerccio
Quadro n 6 Endividamento Consolidado a Mdio e Longo Prazo
Quadro n 7- Domnio da Amostra
Quadro n 8 - Limites de endividamento de curto, mdio e longo prazo e endividamento
lquido
Quadro n 9 - Evoluo do endividamento lquido
Quadro n 10 Municpios que ultrapassaram o limite de endividamento lquido em
2008 e 2009

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ndice de Figuras
Figura n 1 Mtodos de Consolidao
Figura n 2 Mtodos de Consolidao Interesses Minoritrios
Figura n 3 Endividamento Lquido

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ndice Geral
Agradecimentos ............................................................................................................................. I
Glossrio de Siglas e Abreviaturas ................................................................................................ II
ndice de quadros ......................................................................................................................... IV
ndice de Figuras ........................................................................................................................... V
Sumrio ...................................................................................................................................... VIII
Sumrio Executivo ........................................................................................................................ IX
I.

Introduo ............................................................................................................................. 1

I I. Reviso da Literatura ................................................................................................................ 4


2.1. A nova contabilidade pblica ................................................................................................. 4
2.1.1.A nova gesto pblica .......................................................................................................... 4
2.1.1.A responsabilidade das instituies pblicas face nova gesto pblica ........................... 6
2.2.Motivos para a Consolidao de Contas no Sector Pblico .................................................... 8
2.3.Obrigao das Autarquias na Elaborao das Contas Consolidadas..................................... 10
III. Aspectos Tericos e Tcnicos da Consolidao de Contas .................................................... 13
3.1. A Evoluo Histrico Legal da Consolidao de Contas .................................................... 13
3.2.Consolidao de Contas - Definio ...................................................................................... 15
3.3. Perspectiva Contabilstica - Aprovao do Sistema de Normalizao Contabilstico (SNC). 15
3.3.1.Objectivo / Utilidade da Consolidao de Contas .............................................................. 17
3.3.2. Limitaes da Consolidao de Contas ............................................................................. 17
3.3.3. Principais Etapas da Consolidao .................................................................................... 18
3.3.4. Datas das Contas a Consolidar .......................................................................................... 19
3.3.5. Mtodos de Consolidao de Contas ................................................................................ 19
3.3.6.Tcnicas de Consolidao .................................................................................................. 22
3.3.7. Procedimentos de Consolidao ....................................................................................... 23
IV. Consolidao de Contas do Municpio de Celorico da Beira com a Empresa Municipal
Celoricense, EEM (Emcel) ............................................................................................................ 26
4.1. Elaborao da Demonstraes Financeiras Consolidadas ................................................... 26
V. Anlise s Autarquias do Distrito da Guarda, que procedem Consolidao de Contas....... 30
5.1. Anlise s Autarquias do Distrito da Guarda ....................................................................... 30
5.1.1.Cumprimento da Lei das Autarquias Locais ....................................................................... 30
5.1.2. O Impacto da Consolidao de Contas no Endividamento Autrquico ............................ 31
VI. Concluses ............................................................................................................................. 36
VII. Bibliografia Referenciada e Consultada ................................................................................ 39
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ANEXOS ....................................................................................................................................... 44

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Sumrio
Nos ltimos anos, temos vindo a assistir reforma da Administrao Financeira do
Estado, marcada pela reforma da contabilidade pblica, que se caracteriza pela adopo
de trs sistemas contabilsticos: oramental, patrimonial e o analtico, a que se
acrescenta a introduo do principio do acrscimo, e ainda a medio da eficincia e
eficcia da gesto pblica.
No mbito desta reforma, foi publicado o Plano Oficial da Contabilidade Pblica, e
posteriormente o Plano Oficial de Contabilidade para o Sector da Educao, que definiu
normas de consolidao de contas para o Sector de Educao, a alterao ao POCAL
ainda se encontra em discusso pblica e os trabalhos em curso no seio do Ministrio
das Finanas. Neste sentido, propsito desta dissertao apresentar as prticas da
consolidao nos municpios e neste contexto verificar se a consolidao de contas ser
o instrumento que ir permitir a obteno da informao financeira necessria de forma
a traduzir uma imagem verdadeira e apropriada do grupo local.
Palavras-chave: Contabilidade pblica, Consolidao de contas.

Abstract:
In recent years, we been watching the Reform of the States Financial Administration,
within which the reform of the public accountancy is in prominence. The latter is
marked by the adoption of three accountancy systems: budgetary, patrimonial and
analytical, that introduces the growth principal and the measurement of the efficiency
and effectiveness of the public management.
In the extent of this reform, it was published the Official Plan of Public Accountancy
and, afterwards, the Official Plan of Education Accountancy, which defined the
consolidation rules for the Education finances. In this sense, is the present intention of
this practice of consolidation in municipalities and in this context to check if the
consolidation of accounts will be the instrument that will allow you to obtain the
necessary information in the order to reflect a true and fair view of the local group.
Keywords: Public Accountancy, Accounts Consolidation.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Sumrio Executivo
A consolidao de contas das demonstraes financeiras uma matria recente que
registou um grande desenvolvimento no sculo XX, altura em que surgiram os grandes
grupos econmicos que diversificaram as suas actividades realizando grandes
investimentos financeiros em empresas dos mais diversos ramos de actividade /
negcio, da a necessidade de fazer algo a fim de proporcionar informao eficiente e
til aos gestores e a todos os outros utilizadores para que pudessem tomar as decises
mais acertadas.
Tambm no sector pblico houve uma forte expanso e crescimento, nomeadamente no
sector produtivo e empresarial, com a criao de empresas municipais pelos municpios
a partir deste momento comeou a verificar-se uma fragmentao / disperso da
informao financeira, surgiu ento a crescente necessidade de colmatar esta lacuna,
neste contexto surge a Lei n 2/2007, de 15 de Janeiro, que veio introduzir a
consolidao de contas nos municpios que detenham servios municipalizados ou a
totalidade do capital de entidades do sector empresarial.
A consolidao de contas veio enquadrar-se na reforma da contabilidade autrquica,
pois cada vez mais evidente a proximidade, em determinadas matrias, das duas
contabilidades (POCAL e POC/SNC), sendo este tema novo nas autarquias locais,
apresenta-se pois como se de uma nica entidade econmica se tratasse.
Este trabalho de projecto prope-se alm de apresentar as prticas de consolidao de
contas nos municpios verificar se realmente a pretenso, de fazer transparecer a
realidade econmica do grupo se confirma e se contribui para avaliao do risco
financeiro.

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I.

Introduo

As reformas do Estado e da Administrao Pblica tm vindo a ser uma constante na


nossa sociedade, sendo frequente referir em termos tericos que o Estado no aumenta a
sua dimenso nem diminui o seu papel na sociedade, reformando-se a si mesmo.
No cerne da questo est a necessidade de alterar uma situao de um Estado de Direito
Burocrtico, para uma situao mais flexvel onde prevalea uma nova gesto pblica,
alicerada em critrios de transparncia, legalidade, tica, economia, eficincia e
eficcia, factores determinantes para o bem - estar dos cidados e decisivo para a
competitividade global das economias e da sociedade.
O recente desenvolvimento da contabilidade pblica em Portugal est enquadrado na
reforma da contabilidade pblica a nvel internacional, apesar de ocorrer tardiamente.
As iniciativas de reforma desenvolvidas nos pases da OCDE, apesar de partilharem a
mesma filosofia e origem existncia de diferentes modelos de gesto pblica em
funo das caractersticas de cada pas ou grupo de pases (Fernandes, 2005:301).
Estas diferenas devem-se ao facto de os pases apresentarem estruturas
administrativas, culturas e atitudes polticas diferentes e tradies de gesto enraizadas
na histria.
Com a reforma da Administrao Financeira do Estado passaram a ter importncia
aspectos relacionados com a imagem verdadeira e apropriada da entidade e a
disponibilizao de informao sobre a situao oramental e financeira e os seus
resultados.
De facto, corresponde ao ponto de partida para uma nova forma de apresentao de
informao que para alm de informao financeira legal e controlada til para a
tomada de decises, permita tambm prestar informao s Entidades Europeias, em
obedincia ao estabelecido pelo Sistema Europeu de Contas (SEC).
Consequentemente, o aumento dos utilizadores da informao contabilstica,
desencadeou um processo de harmonizao contabilstica internacional, destacando-se a
nvel internacional a importncia do IASB e ao nvel nacional, a Comisso de
Normalizao Contabilstica Administrao Pblica. (Fernandes, 2005)
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

O forte crescimento das iniciativas empresariais municipais registado nos ltimos anos
de vigncia do Regime Jurdico do Sector Empresarial Local, ter, provavelmente,
conduzido violao de algumas regras e princpios de contabilidade pblica,
designadamente, em matria de contraco de emprstimos, fugindo assim aos
propsitos da Lei das Finanas Locais e das leis anuais do Oramento de Estado.
Esta prtica, que desde logo impossibilita a transparncia das relaes financeiras entre
municpios e a actividade empresarial municipal, nas suas diferentes formas, veio
impor, por via da nova Lei das Finanas Locais, a tcnica da consolidao de contas,
ainda que no regulamentada, originando que, situaes dspares e diferenciadas sejam
tratadas e trabalhadas de forma equivalente.
A consolidao de contas no sector pblico surgiu como um elemento determinante para
melhorar a informao contabilstica prestada pelas autarquias locais, metodologia esta
j utilizada no sector empresarial e aplicada s autarquias locais em diversos pases a
nvel mundial, com especial relevncia na Unio Europeia.
As contas consolidadas do grupo local so consideradas como um meio para obter uma
viso da realidade econmica e financeira do grupo.
Esta ferramenta de gesto tem como objectivo elaborar as demonstraes econmicas e
financeiras de um conjunto de entidades ligadas entre si como se de uma nica entidade
se tratasse, procurando dar uma imagem verdadeira e apropriada da situao financeira
e dos resultados do conjunto de entidades agora considerado, permitindo ainda o
estabelecimento de contas nicas representativas da actividade global e da situao do
conjunto de entidades ligadas por interesses comuns.
Desta forma, alm das contas individuais que as autarquias so obrigadas a apresentar,
passaram tambm a ser obrigatrias a apresentao das contas consolidadas do grupo
local em que a autarquia se enquadra. 1
O xito da consolidao de contas pressupe inevitavelmente um bom conhecimento
das diferentes entidades intervenientes na aco municipal, suas relaes e fluxos

A consolidao de contas apenas obrigatria em relao s contas do exerccio de 2007 e de anos seguintes, uma vez que a Lei n 2/2007, de 15 de
Janeiro (LFL), no prev a aplicao retroactiva desta norma. No n6 do art. 51 do DL n 50-A/2007,de 6 de Maro, determinado que os municpios
devem, at 31 de Dezembro de 2007, dispor de meios que permitam apresentar as respectivas contas na forma consolidada. Efectivamente, os
principais meios so as prprias normas e subsequentes esclarecimentos tcnicos que ainda no foram aprovados.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

financeiros, de forma a compreender a necessidade da consolidao municipal e da


avaliao do respectivo permetro.
Naturalmente que tambm a dimenso e a diversidade das actividades e entidades
congregadas no universo municipal constituem uma limitao para potenciar a
comparabilidade vertical e horizontal, para alm, entre outras, das resultantes da
utilizao de diferentes mtodos de consolidao, bem como o caso das entidades que,
integrando o mesmo permetro de consolidao, aplicam o POCAL, POC at 2009 e a
partir de 2010 o SNC.
Tendo constatado a importncia e a obrigao do Municpio onde me enquadro, na
elaborao da Consolidao de Contas, considerei pertinente desenvolver este trabalho
de investigao no mbito da Consolidao de Contas.
Assim, o presente trabalho, pretende numa primeira parte, contribuir para um adequado
enquadramento e abordagem terico-prtica do tema, seu enquadramento societrio e
pblico e respectivas limitaes tcnicas e legislativas que de momento a temtica da
consolidao evidencia.
Numa segunda parte, esta dissertao pretende a elaborao da consolidao de contas
entre o Municpio de Celorico da Beira e a Empresa Municipal Celoricense.
A terceira e ltima parte uma anlise baseada nas autarquias do distrito da Guarda,
identificar quais esto a cumprir a Lei n 2/2007 de 15 de Janeiro e das que esto a
cumprir, verificar qual o impacto da consolidao de contas no endividamento.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

I I. Reviso da Literatura
2.1. A nova contabilidade pblica
2.1.1.A nova gesto pblica
A globalizao da economia e as mudanas econmicas, polticas e sociais, vieram
exigir uma maior transparncia do Estado, condicionando desenvolvimentos no campo
da gesto pblica.
No mbito da reforma do sector pblico, passou-se de um estado burocrtico, com uma
gesto baseada no poder, para uma gesto mais flexvel, com objectivos claros que
permitam a avaliao dos resultados atravs de indicadores de desempenho.
Segundo Fernandes (2000)2 a gesto pblica tradicional pode ser caracterizada por:

Grande nfase na regulamentao, tendo como consequncia o excesso de


normas e regras. A principal preocupao a regulamentao, tendo como
consequncia o excesso de normas e regras. A principal preocupao a
regulamentao da actuao pblica, o que implica uma preocupao excessiva
no cumprimento da legalidade;

Gesto Pblica e preocupao dos funcionrios mais orientada para os


polticos do que para os cidados isto , uma orientao para dentro da
administrao;

Organizao inadequada, caracterizada por uma forte centralizao na tomada


de decises, e uma concepo burocrtica da actuao pblica.

Ausncia de uma mentalidade empresarial orientada para os cidados. No


existe uma definio clara e precisa dos objectivos, fruto de uma anlise da
situao presente e futura, nem se efectua planeamento a curto, mdio e longo
prazo que permita a formulao de planos e polticas que contribuem para a
concretizao dos objectivos definidos.

A seleco de pessoal baseada em processos standardizados, no havendo


incentivos evoluo na carreira. Como consequncias assiste-se ausncia de

VII Congresso de Contabilidade e Auditoria, 2000

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

responsabilidades no que respeita realizao de objectivos e pouca motivao


para a introduo de melhorias nos sistemas de gesto pblica.
A reforma da contabilidade pblica e a reorganizao do modelo de gesto pblica
tradicional efectuada pelos pases na dcada de oitenta e noventa, integraram o novo
modelo designado por nova gesto pblica (New Public Management).
O novo modelo mais desregulamentado, com menos normas e regras, com maior
orientao para o cidado, introduzindo-se critrios e valores de referncia obtidos no
mercado.
Segundo Ospina (2001), as teorias contemporneas da Administrao Pblica enfatizam
as vantagens de promover uma gesto orientada para os resultados, que por si s gera
uma dinmica no interior da organizao que resulta num melhor desempenho
organizacional, porque exige o cumprimento de metas e objectivos propostos no
planeamento, em contraste com a orientao tradicional onde prevalece os
procedimentos e os processos de gesto.
A teoria implcita que esta dinmica por si mesma gera um processo de
realimentao e aprendizagem por parte dos autores envolvidos, os quais por sua vez,
geram aces de correco que produzem o melhoramento da gesto e dos resultados
que se desejam alcanar. Uma aplicao sistemtica desta teoria supe que os ciclos
de aprendizagem e melhoramento possam gerar dinmicas de mudana em todos os
nveis da Administrao pblica, na medida em que os esforos de evoluo da gesto
proporcionam informao para a tomada de decises que esta informao pode
alimentar aces nos vrios nveis da gesto. Ospina (2001)3
Para Ospina (2001), existem importantes razes para valorizar os resultados da gesto
pblica num contexto democrtico, pois tal permite fortalecer e aprofundar a
institucionalidade democrtica com vista a:

Estabelecer vrios nveis de responsabilidades dos funcionrios pblicos


e as suas obrigaes de dar contas das suas aces;

Motivar os funcionrios pblicos a dar prioridade perspectiva de


cidado e ao mesmo tempo de utilizadores de servios pblicos;

www.clad.org.ve/rev19/ospina.pdf

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Garantir uma gesto mais transparente e permitir informao sobre a


eficincia do uso de recursos;

Melhorar a qualidade dos servios prestados no sector pblico;

Melhorar a coordenao entre as organizaes pblicas.

2.1.1.A responsabilidade das instituies pblicas face nova


gesto pblica
Nos ltimos anos tem-se assistido a um grande esforo por parte das organizaes
internacionais, emissoras de normas contabilsticas, de delimitar o vnculo e o campo da
responsabilidade e, consequentemente, analisar quais so as necessidades dos utentes da
informao contabilstica.
Segundo Lopez e Pablos (2000) existem dois tipos de responsabilidade a poltica e a
financeira. A responsabilidade poltica vincula os governantes com os cidados e a
sociedade em geral, estabelecendo uma relao com as decises relativas elaborao,
implementao e controlo das politicas pblicas.
Os governantes devem responder s decises relativas oferta dos servios necessrios,
em qualidade e quantidade, para satisfazer as procuras e necessidades sociais, assim
como decises relativas forma de como os financiar e gerir.
A responsabilidade financeira tem sido enfatizada, neste ltimos anos, como
fundamento da estrutura conceptual da informao contabilstica pblica, ponto de
partida para estabelecer objectivos da informao das organizaes.
O peso actual do sector pblico na economia e o aumento das necessidades pblicas
conduz inevitavelmente a um aumento das despesas pblicas, havendo necessidade de
um maior controlo nos gastos pblicos.
Pode afirmar-se que a prestao de responsabilidades (accountabillity) das Instituies
Pblicas tambm se refere prestao de contas, no s na perspectiva contabilstica ou
financeira, mas tambm da gesto e concretizao dos objectivos e programas
propostos.
Por exemplo, uma Cmara Municipal dever prestar contas a diferentes destinatrios:

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Aos eleitores sobre o cumprimento dos compromissos assumidos previamente


nos programas eleitorais;

Ao rgo deliberativo, ou seja, Assembleia Municipal, qual apresenta


verdadeiramente as contas para que esta as aprecie em sesso ordinria a
decorrer no ms de Abril do ano seguinte quele a que respeitam. Normalmente
as contas apresentadas correspondem aos documentos a entregar ao Tribunal
de Contas;

Ao Tribunal de Contas, o qual atravs da resoluo n 4/2001, de 18 de Agosto,


definiu os documentos de prestao de contas que lhe devem ser enviados
anualmente. Para alm disso, sempre que os resultados das aces de
verificao do Tribunal de Contas, seja atravs dos documentos de prestao de
contas (verificao interna), seja atravs de auditorias (verificao externa),
indiciem factos constitutivos de responsabilidades financeiras, desenvolve-se o
respectivo processo de julgamento das responsabilidades, podendo, conforme os
casos, dar origem responsabilidade reintegratria ou responsabilidade
sancionatria.

Aos Ministrios das Finanas e da Administrao Pblica e ao Ministro que


tutela as Autarquias Locais, que, de acordo com a nova Lei das Finanas Locais
devem remeter os seus oramentos, contas trimestrais bem como a sua conta
anual depois de aprovada, Carvalho, e outros (2005:25)

Segundo estes autores, na prestao de responsabilidades quanto ao sistema


contabilstico, pretende-se que fornea informao fivel de forma a permitir executar o
controlo financeiro, verificar a legalidade e analisar a eficincia, econmica e a eficcia
das decises.
Este objectivo est reconhecido na introduo do Decreto - Lei n232/97, de 3 de
Setembro, que aprova o Plano Oficial da Contabilidade Pblica a Administrao
Pblica pretendia ver resolvidas trs questes fundamentais neste Sector: uma questo
que consistia na uniformizao dos requisitos contabilsticos no domnio da
contabilidade de caixa e de compromissos, a segunda questo, em integrar num nico
modelo contabilstico as vertentes de contabilidade oramental, patrimonial e analtica e

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

por ltimo, definir normas gerais de enquadramento que permitissem a realizao de


operaes de consolidao de contas da Administrao Pblica. Silveira (2007:47)4
Porm no entender da autora atrs referida, a problemtica da consolidao de contas
na Administrao Publica no se confina na definio de normas de aplicao ao nvel
da entidade contabilstica. Mas sim com a obteno de informao ao nvel das
grandezas relevantes na ptica da contabilidade nacional, o que nos conduz
necessidade de definir nveis de consolidao e da existncia de norma que assegure a
adequada consolidao em todos os nveis.

2.2.Motivos para a Consolidao de Contas no Sector Pblico


A reforma da contabilidade pblica iniciada na dcada de noventa, ainda est em curso
e em crescente evoluo, porque as reformas so processos contnuos, no so actos que
comeam e acabam neste contexto no campo do sector pblico, as contas consolidadas
em termos contabilsticos respondem ao objectivo de apresentar a situao econmica
financeira e os resultados de um conjunto de entidades, como se tratasse de uma nica
entidade econmica.
Citando Gonalves (2007:70) a razo para a consolidao de contas no sector pblico
resulta de um paradoxo: por um lado, o que motivou o nascimento desta tcnica no
mbito empresarial foi a problemtica derivada dos agrupamentos empresariais mas, no
campo do sector pblico, trata-se de colmatar contabilisticamente as carncias de
informao produzidas pela desagregao das vrias entidades.
Segundo Maldonado, uma das ferramentas que pode contribuir para o controlo do
grupo local a consolidao de contas uma vez que ao elaborar demonstraes
econmicas e financeiras de um conjunto de entidades ligadas entre si como se de uma
nica entidade se tratasse, procura dar, tanto quanto possvel, uma imagem verdadeira
e apropriada da situao financeira e dos resultados do conjunto de entidades que
integram o grupo local.
A Ordre des Experts Comptables (OEC, 1992),

considera que a implementao da

consolidao de contas no sector pblico local responde a trs objectivos principais:


4

Olga Silveira, Revista, Revisores e Auditores, Outubro e Dezembro de 2007

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

a. Garantir uma melhor democracia local


b. Instalar uma politica de grupo
c. Medir os riscos financeiros e melhorar a informao a prestar s
instituies financeiras

a)Garantir uma melhor democracia local:


Com a consolidao de contas ser possvel efectuar comparaes, com base em rcios
homogneos, entre as autarquias locais com caractersticas similares mas que adoptam
formas de gesto diferentes para os servios que prestam comunidade. Ser tambm
possvel analisar a evoluo da situao financeira da entidade e permitir uma
comparao entre as vrias autarquias locais.
Os dados consolidados fornecero ao conjunto de utilizadores desta informao
contabilstica uma informao to exaustiva e transparente quanto possvel sobre a
gesto local, contribuindo para um controlo mais democrtico da utilizao dos fundos
pblicos.
b)Instalar uma politica de grupo:
As informaes consolidadas constituiro uma ferramenta de orientao e de controlo
sobre a gesto das diferentes entidades que constituem a autarquia local, promovendo
um controlo mais eficaz do grupo local e eliminando as dificuldades inerentes perda
da viso global das actividades pblicas locais, principalmente em autarquias de mdia
e grande dimenso.
A consolidao permitir, tambm, coordenar as aces das diferentes entidades que
constituem o grupo local de modo a instituir uma politica de grupo eficaz,
nomeadamente no que diz respeito gesto de tesouraria, de endividamento, de
garantias, gesto de recursos humanos, de informatizao e de avaliao das
polticas pblicas.

Ordre des Experts Comptables (1992): La Consolidation des Comptes: mthodologie d'approche l'usage des collectivits
locales

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Por outro lado, tendo em conta o peso crescente dos investimentos nas autarquias
locais e os recursos limitados de que dispem, estas devero saber exercer uma
arbitragem entre os seus diferentes projectos de investimento.
A existncia de um plano de financiamento consolidado permitir tomar decises
adaptadas situao financeira do grupo local.
Ser tambm possvel medir, de forma mais adequada, o nvel de servios prestados aos
cidados nos diferentes sectores de actividade, facilitando tambm a avaliao das
polticas pblicas.
c)Medir os riscos financeiros e melhorar a informao a prestar s instituies
financeiras:
A consolidao de contas nas autarquias locais, ao fornecer uma medida do
endividamento e dos riscos em que incorrem as diferentes instituies credoras do
grupo local permite aos credores, principalmente as instituies bancrias:

Medir o grau de endividamento da autarquia local e o estado das garantias


concedidas

Assegurarem-se da capacidade de reembolso da autarquia

Ter uma viso do conjunto do grupo local

Beneficiando, deste modo, de uma informao financeira fivel e verificvel que lhes
permitir avaliar o risco em que incorrem.
Esta quantificao dos compromissos e do risco financeiro do grupo local no ser
apenas til s entidades externas autarquia local, mas tambm aos diversos
utilizadores internos da informao contabilstica consolidada, j que ir permitir
desenvolver uma gesto financeira mais prudente e racional, procurando evitar a
degradao da situao financeira das entidades que compem o grupo local.

2.3.Obrigao das Autarquias na Elaborao das Contas


Consolidadas
A actual Lei das Finanas Locais, aprovada pela Lei n 2/2007, de 15 de Janeiro e
rectificada pela Declarao de Rectificao n 14/2007, de 15 de Fevereiro, contempla
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

pela primeira vez a consolidao de contas nos municpios, mais concretamente no


artigo 46. que estatui:
Artigo 46.
Consolidao de contas
1- Sem prejuzo dos documentos de prestao de contas previstos na lei, as contas
dos municpios que detenham servios municipalizados ou a totalidade do
capital de entidades do sector empresarial local devem incluir as contas
consolidadas, apresentando a consolidao do balano e da demonstrao de
resultados com os respectivos anexos explicativos, incluindo, nomeadamente, os
saldos e fluxos financeiros entre as entidades alvo de consolidao e o mapa de
endividamento consolidado de mdio e longo prazo.
2- Os procedimentos contabilsticos para a consolidao dos balanos dos
municpios e das empresas municipais ou intermunicipais so os definidos no
POCAL.
A necessidade desta iniciativa legislativa foi acentuada com a fragmentao/disperso
da informao financeira aps o boom da criao de empresas municipais, na
aprovao da Lei n 58/98, de 18 de Agosto, entretanto revogada pela Lei n 53
F/2006, de 29 de Dezembro, que aprova o Regime Jurdico Sociedades Empresariais
Local.
A transformao das autarquias em entidades multiformes (criao de empresas
municipais) coloca, a nvel contabilstico a necessidade de conhecer a situao da
autarquia no seu todo, muito em especial o seu grau de risco associado a endividamento
directo e indirecto excessivo, uma vez que o endividamento das empresas municipais
releva para o efeito de endividamento do Municpio (artigo 36 da Lei 2/2007 de 15/01).
Com estas reformas passaram a ter importncia aspectos relacionados com a imagem
verdadeira da entidade e a disponibilizao de informao sobre a situao oramental,
financeira e os seus resultados. O que correspondeu a uma nova forma de apresentao
de informao que para alm de informao financeira legal e controlada, til para a
tomada de decises, permita tambm prestar informaes a entidades externas.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

A consolidao surge como uma medida para conseguir informao agregada das vrias
entidades neste caso particular da empresa municipal e do municpio como se de uma
nica entidade se tratasse.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

III. Aspectos Tericos e Tcnicos da Consolidao de Contas


3.1. A Evoluo Histrico Legal da Consolidao de Contas
A consolidao de contas surgiu da necessidade do fornecimento de informao
econmica e financeira das figuras centrais do mundo econmico actual os grupos de
sociedades.
As primeiras contas consolidadas datam de 1892 nos EUA (Rodrigues, 2006:53), mas
foi, de facto no inicio do sculo passado que se deram os primeiros passos significativos
nesta tcnica de consolidao de contas, com regulamentao prpria aps a crise
financeira de 1929, sendo posteriormente desenvolvida e aperfeioada, sobretudo a
partir da segunda metade do sculo anterior.
Relativamente Europa, devido s participaes dos grandes grupos norte americanos
em empresas europeias, a consolidao de contas, desenvolveu-se tambm a partir da
segunda metade do sculo passado, numa primeira fase no Reino Unido e
posteriormente na Alemanha, a primeira Norma Internacional de Contabilidade sobre
este tema surgiu em Junho de 1977, para entrar em vigor em Janeiro de 1978.
Em 1983, o Conselho das Comunidades Europeias aprova a 7 Directiva (83/349/CEE),
que tem como finalidade a coordenao das legislaes nacionais dos Estados membros
sobre a elaborao, de contas consolidadas, a publicao das contas anuais consolidadas
e o relatrio consolidado de gesto de forma a assegurar a comparabilidade e
equivalncia da informao financeira, bem como a proteco dos interesses tantos dos
scios, como dos terceiros.
Em 1986, com a adeso de Portugal CEE, surgiu o dever de transpor para o direito
interno, as normas emanadas pela 7 Directiva, pilar da aprovao, publicao do DL n
238/91, de 2 de Julho, o qual, para alm de regular a matria referente a empresas
consolidantes e a consolidar, dispensas e excluses da consolidao de contas, ditou
alteraes e aditamentos ao Cdigo das Sociedades Comerciais. Neste sentido foi
alterado um artigo e aditado um captulo relativo apreciao anual da situao de
sociedades obrigadas consolidao de contas. No Cdigo Registo Comercial foram
alterados dois artigos de forma a prever o registo das contas consolidadas e no POC

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

foram introduzidas os captulos 13 Normas de Consolidao de Contas e 14


Demonstraes Financeiras Consolidadas.
No dia 1 de Junho de 1995, publicado o DL n 127/95, tendo como objectivo a
transposio para a ordem jurdica interna das Directivas n 90/604/CEE e 90/605/CEE,
do Conselho das Comunidades, ambas de 8 de Novembro, que alteraram as Directivas
n 78/660/CEE, de 25 de Julho, e 83/349/CEE, de 13 de Julho, relativas s contas anuais
e s contas consolidadas das sociedades comerciais.
Na sequncia da comunicao da Comisso Europeia (CE) de Novembro de 1995
intitulada Harmonizao contabilstica: uma nova estratgia relativamente
harmonizao internacional, mostrava-se indispensvel a criao de condies para
manuteno da coerncia entre directivas comunitrias relativas s matrias
contabilsticas e evoluo das prticas contabilsticas internacionais, em especial no
quadro do IASB (Internacional Accounting Standards Board).
Tornou-se novamente necessria a alterao das Directivas n 78/660/CEE,
83/635/CEE, o que aconteceu com a aprovao da Directiva n 2001/65/CE, do
Parlamento Europeu e do Conselho, de 27 de Setembro, que ao alterar as regras de
valorimetria aplicveis s contas individuais e consolidadas de certas formas de
sociedades, veio alinhar o quadro normativo comunitrio com a evoluo da
normalizao contabilstica internacional emanada pelo IASB, permitindo dessa forma
que determinados activos e passivos financeiros pudessem vir a ser contabilizados pelo
justo valor, cuja adopo obrigaria, naturalmente, a bem da transparncia da informao
financeira, a que existisse um alargamento das informaes divulgadas nos anexos ao
balano e demonstrao dos resultados, bem como nos respectivos relatrios de
gesto.
A aprovao desta Directiva representou uma aproximao, apenas parcial, entre as NIC
e as denominadas directivas contabilsticas uma vez que se refere exclusivamente s
regras de valorimetria de alguns instrumentos financeiros e, claramente, uma
antecipao do passo determinante para aquele alinhamento que viria a ser dado
seguidamente, ao nvel da UE, com a publicao do Regulamento n 1606/2002, de 19
de Julho de 2002, relativo adopo das NIC a partir de 1 de Janeiro de 2005.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

No seguimento da estratgia delineada no Regulamento n 1606/2002, encontra-se a


Directiva n 2003/51/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 18 de Junho, que
tambm altera as Directivas n 78/660/CEE, 83/349/CEE, 86/635/CEE e 91/674/CEE,
do Conselho, relativas s contas anuais e consolidadas.
O DL n 35/2005, veio alterar o DL N 238/91, de 2 de Julho, 36/92, de 28 de Maro e
147/94, de 25 de Maio, relativos obrigatoriedade de consolidao de contas, para as
entidades que adoptem o POC, as instituies sujeitas superviso do Banco de
Portugal e as sociedades sujeitas superviso do Instituto de Seguros de Portugal.

3.2.Consolidao de Contas - Definio


A consolidao de contas consiste em elaborar a nvel de grupo (entidades
juridicamente autnomas, dependentes de um centro de deciso - empresa-me)
demonstraes financeiras idnticas s elaboradas pelas empresas individualmente.
Desta forma, pode entender-se a consolidao como sendo uma tcnica de natureza
contabilstica que tem por finalidade elaborar as demonstraes financeiras de um grupo
de sociedades ou outras entidades, como se de uma nica empresa (entidade) se tratasse.

3.3. Perspectiva Contabilstica - Aprovao do Sistema de


Normalizao Contabilstico (SNC)
Artigo 6- Obrigatoriedade de elaborar contas consolidadas
1- Qualquer empresa me sujeita ao direito nacional obrigada a elaborar
demonstraes financeiras consolidadas do grupo constitudo por ela prpria e
por todas as subsidirias, sobre as quais:
a) Independentemente da titularidade do capital, se verifique que, em alternativa:
i)

Possa exercer, ou exera efectivamente, influncia dominante ou


controlo;

ii)

Exera a gesto como se as duas constitussem uma nica


entidade;

b) Sendo titular de capital, quando ocorra uma das seguintes situaes

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

i) Tenha a maioria dos direitos de voto, excepto se for demonstrado que


esses direitos no conferem controlo;
ii) Tenha o direito de designar ou de destituir a maioria dos titulares do
rgo de gesto de uma entidade com poderes para gerir as polticas
financeiras e operacionais dessa entidade;
iii) Exera uma influncia dominante sobre uma entidade, por fora de
um contrato celebrado com esta ou de uma clusula do contrato social
desta;
iv) Detenha pelo menos 20% dos direitos de voto e a maioria dos
titulares do rgo de gesto de uma entidade com poderes para gerir
as polticas financeiras e operacionais dessa entidade, que tenham
estado em funes durante o exerccio a que se reportam as
demonstraes financeiras consolidadas, bem como, no exerccio
precedente e at ao momento em que estas sejam elaboradas, tenham
sido exclusivamente designados como consequncia do exerccio dos
seus direitos de voto;
v) Disponha, por si s ou por fora de um acordo com outros titulares do
capital desta entidade, da maioria dos direitos de voto dos titulares do
capital da mesma
Artigo 7 -Dispensa de elaborao de contas consolidadas
A empresa me fica dispensada de elaborar demonstraes financeiras consolidadas
em dois casos: quando se trate de um grupo de pequena dimenso e quando ela
corresponda a um subgrupo.
Artigo 8 - Excluses de consolidao
Podem ser excludas da consolidao as seguintes empresas:

Empresas que apresentem um interesse insignificativo;

Uma empresa pode tambm ser excluda da consolidao sempre que:


o Restries severas e duradouras prejudiquem substancialmente o
exerccio pela empresa me dos seus direitos sobre o
patrimnio ou a gesto dessa empresa;

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

o As partes de capital desta empresa sejam detidas exclusivamente


tendo em vista a sua cesso posterior.

3.3.1.Objectivo / Utilidade da Consolidao de Contas


As contas consolidadas devem dar uma imagem fiel do patrimnio, da situao
financeira, bem como dos resultados do conjunto das empresas compreendidas na
consolidao.
A informao consolidada possibilita:

Uma viso mais completa da situao econmica financeira do grupo;

Um bom conhecimento do grupo e que tenha em conta a contribuio de cada


um dos seus elementos;

O conhecimento da evoluo do grupo ao longo dos anos;

um bom instrumento de gesto melhor aplicao dos recursos financeiros.

3.3.2. Limitaes da Consolidao de Contas


De entre as limitaes das demonstraes financeiras consolidadas, evidenciam-se as
seguintes:
Diluio das caractersticas individuais das empresas
Como as entidades so vistas como um todo perdem as suas caractersticas prprias
individuais ou so diludas.
Os diferentes critrios valorimtricos ou de classificao contabilstica utilizados
pelas vrias empresas do grupo podem distorcer os valores consolidados, no
entanto, para efeitos de consolidao necessrio que todas as empresas que
fazem parte do permetro da consolidao sigam os mesmos critrios
valorimtricos, o que pode levar necessidade de implementarem alguns
ajustamentos na medida que se justificarem.
Os valores consolidados so resultado da aplicao de regras, princpios e
procedimentos de natureza contabilstica, pelo que a veracidade dos factos em grupo
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

deve ser lida luz do normativo contabilstico aplicado, o qual se poder afastar ou
aproximar do respectivo justo valor.
No descriminao das filiais lucrativas das no lucrativas
Igualdade de direitos e obrigaes independentemente do resultado liquido.
- Dificilmente se prestam a comparaes entre grupos, na medida em que cada
grupo apresenta caractersticas e actividades prprias.

3.3.3. Principais Etapas da Consolidao




Definio do permetro de consolidao,

Entende-se por permetro de consolidao a definio do conjunto de empresas cujas


contas vo ser objecto de consolidao.
O conjunto de empresas abrangidas pela consolidao compreende:
a) Filiais e subsidirias empresas onde a sociedade me detm o
controlo;
b) Empresas multi-grupo empresas onde exercido um controlo conjunto
com outro (s) grupo (s);
c) Associadas empresas onde a sociedade me exerce uma influncia
significativa.


Escolha dos mtodos de consolidao;

Obteno das demonstraes financeiras individuais;

Converso das demonstraes financeiras para a moeda de relato da empresa


me;

Harmonizao das polticas contabilsticas;

Agregao das demonstraes financeiras individuais;

Operaes de consolidao.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

3.3.4. Datas das Contas a Consolidar


Uma das questes prvias no processo de consolidao a definio da data a que se
devem reportar as demonstraes financeiras consolidadas, quando uma ou mais
empresas do permetro de consolidao esto subordinadas a prazos diferentes dos da
sociedade consolidante.
As demonstraes financeiras da empresa me e das suas subsidirias usadas na
preparao das demonstraes financeiras consolidadas devem ser preparadas a partir da
mesma data de relato.
Quando as datas de relato da empresa-me e de uma subsidiria forem diferentes, a
subsidiria prepara, para finalidades de consolidao, demonstraes financeiras
adicionais a partir da mesma data que a das demonstraes financeiras da empresa
me a no ser que isso se torne impraticvel (16 da NCRF 15).
Quando as demonstraes financeiras de uma subsidiria usadas na preparao de
demonstraes financeiras consolidadas forem preparadas a partir de uma data de relato
diferente da data de relato da empresa me, devem ser feitos ajustamentos que tenham
em considerao os efeitos de transaces ou acontecimentos significativos que ocorram
entre essa data e a data das DF da empresa me.
Em qualquer caso, a diferena entre a data de relato da subsidiria e a data de relato da
empresa me no deve exceder os trs meses (17 da NCRF15).

3.3.5. Mtodos de Consolidao de Contas


Os principais mtodos adoptados para o universo societrio e para as entidades do
sector pblico para a consolidao de contas so:
Mtodo de Consolidao Integral Consiste na integrao, no balano e na
demonstrao de resultados da empresa consolidante, dos respectivos elementos dos
balanos e das demonstraes de resultados das empresas consolidadas, evidenciando
no capital prprio os direitos de terceiros, designados para este efeito por Interesses
Minoritrios (IM).

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Para alm da integrao e do reconhecimento dos IM, necessrio reconhecer as


diferenas de aquisio, atravs da anulao da rubrica de investimentos financeiros de
acordo com a percentagem de participao por contrapartida dos capitais prprios da
empresa participada, data de aquisio, eliminar as operaes entre as entidades do
grupo e proceder anulao das dvidas entre as empresas do grupo.
Este mtodo o mais utilizado nos casos em que existe controlo (ou controlo exclusivo)
da entidade me sobre a sua controlada.
Mtodo de Consolidao Proporcional - Este mtodo, consiste na integrao no
balano e na demonstrao de resultados da entidade consolidante da parte que
proporcionalmente lhe corresponder nos elementos dos balanos e das demonstraes
de resultados das entidades consolidadas.
Ao contrrio do que se faz no mtodo consolidao integral, no mtodo de consolidao
proporcional no tm de ser evidenciados os Interesses Minoritrios, na medida em que
apenas integrada a proporo dos elementos patrimoniais das empresas participadas.
Tambm neste mtodo poder ser necessrio relevar as diferenas de aquisio e de
efectuar a anulao das operaes entre as entidades do grupo, mas, neste caso, na
proporo da participao financeira.
Geralmente, este mtodo aplica-se quelas sociedades sobre as quais a sociedade me
exerce controlo conjunto, sendo necessrio existir acordo escrito.
Mtodo de Equivalncia Patrimonial - Este mtodo, considerado por muitos autores
como um mtodo de contabilizao e no de consolidao propriamente dita, consiste
na substituio, no balano da entidade consolidante, do valor contabilstico das partes
de capital por ela detidas pelo valor que proporcionalmente lhe corresponde nos capitais
prprios da entidade participada.
Quando existe uma influncia significativa, para as entidades associadas, este mtodo
o utilizado.
No entanto, caso a entidade consolidada seja uma entidade associada da entidade
consolidante e seja controlada conjuntamente com outras entidades, poder ser utilizado
o MCP por se considerar que este responde melhor aos objectivos das contas
consolidadas.
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Figura n 1 Mtodos de Consolidao

Fonte: Silva, Eduardo S; Normas Internacionais de Contabilidade - da teoria prtica; Vida Econmica; 2004

O MEP no propriamente um mtodo de consolidao de contas mas sim de


valorizao dos investimentos financeiros de longo prazo.
de utilizao obrigatria nas contas individuais, nos termos j estudados, e nas
demonstraes consolidadas, sempre que uma empresa includa na consolidao de
contas exera uma influncia significativa sobre a gesto e a poltica financeira de uma
empresa no compreendida na consolidao (empresa associada), em que detenha uma
participao.
O MEP tambm recomendado para valorizar a participao nas empresas subsidirias
excludas por razes de materialidade, diferenas de actividade ou outras.
Figura n 2 Mtodos de Consolidao Interesses Minoritrios

Percentagem de Controlo vs Percentagem de Participao

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Percentagem de participao (de


( interesse ou Financeira) fraco do capital, ou da
quota parte do patrimnio, detida, directa ou indirectamente,
indirectamente, na sociedade dependente,
determina-se
se pelo produto das percentagens de capital detido pelas sociedades que
constituem a cadeia de controlo at sociedade considerada.
Percentagem de Controlo grau de dependncia das sociedades participadas
relativamente participante.
representada
entada pela percentagem de direitos de voto da empresa participada que a
participante consegue controlar, em consequncia das suas participaes quer directas,
quer indirectas. Determina-se
Determina se pela soma das percentagens do capital detido pela
empresa me e pelas
las empresas subsidirias, quebrando-se
quebrando se a cadeia de controlo quando
perante uma posio minoritria.

3.3.6.Tcnicas
cnicas de Consolidao
As tcnicas de consolidao so:
Consolidao directa todas as empresas so consolidadas directamente na empresa
me, considerando
siderando as percentagens de controlo em vez das percentagens de
participao, o que permite reduzir a estrutura do grupo a um s nvel.
Esta a tcnica que normalmente se utiliza, na medida em que efectuado uma nica
vez o processo de consolidao, estando
estando este centralizado na entidade me, evitando
assim possveis erros decorrentes da existncia de vrios processos de consolidao,
sendo por isso tambm um processo mais rpido. No exemplo, que se segue a tcnica
utilizada a consolidao directa, A consolidaria directamente com B, onde tem o
controlo de 90% e com C, onde tem o controlo de 72%, originando o seguinte
organigrama:

B ( 90%)

C ( 72%)

Consolidao em cascata ou por patamares Cada sociedade consolidada na


empresa que a domina:
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Primeiro, consolidam-se as empresas de cada subgrupo de nvel inferior na


estrutura do grupo;

Depois, consolida-se cada um destes subgrupos com as empresas do respectivo


subgrupo de nvel imediatamente superior e assim sucessivamente;

Finalmente, consolidam-se os subgrupos de nvel superior na empresa - me.

Para se compreender mais facilmente, vamos supor uma entidade A que detm uma
participao na empresa B de 90%, tendo por sua vez uma participao de 80% na
empresa C, em esquema vem:

90%

80%

A nica vantagem neste processo obteno de informao segmentada dos vrios


subgrupos, que poder ser uma importante ferramenta ao nvel de gesto.
No exemplo atrs mencionado, numa primeira fase B consolidaria com C e depois essas
contas consolidadas seriam integradas com as de A.

3.3.7. Procedimentos de Consolidao


Com base nas contas individuais de cada uma das entidades a consolidar, dever-se-
proceder a determinadas operaes tpicas, caso se utilizem os mtodos de consolidao
integral ou proporcional.
As operaes da consolidao so:

Acumulao de contas
rubrica a rubrica

Eliminao do valor de
participaqo financeira
por contrapartida dos
capitais prprios da
participada

Identificao dos
interesses minoritrios

Anulo das operaes


intra- grupo

Anulao das dividas intra


- grupo

Acumulao de contas das demonstraes financeiras de cada uma das entidades do


grupo consolidveis - NCRF 1512 (primeira parte)
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Eliminao do valor da participao financeira:


i)

Eliminao do valor de aquisio (data a que se deve reportar NCRF 14,


19)

ii)

Eliminao da fraco dos capitais prprios data de aquisio NCRF 15,


12 a);

iii)

Reconhecimento da Diferena de Avaliao NCRF 14, 23;

iv)

Evidncia da Diferena de Aquisio NCRF 14, 32 Goodwill e 36 Badwill (por remisso da NCRF 15, 12 a);

(Tratamento Contabilstico da Diferena de Aquisio (Goodwill ou Badwill)


NCRF 14, 32 a 36)
Identificao dos Interesses Minoritrios NCRF 15, 12, c);
i)

Apresentao dos Interesses Minoritrios: apresentados como uma rubrica


do capital prprio, mas separado do capital prprio dos accionistas da
empresa me (NCRF 15, 23)

ii)

Determinao do valor dos Interesses Minoritrios: NCRF 15, 12c), que


remete para a NCRF 14: conceito de interesses minoritrios: NCRF 14, 9.
A parte minoritria nos activos lquidos data de aquisio dever ser
mensurada pelo Justo Valor NCRF 14 24. O reconhecimento do valor
afecto a Interesses Minoritrios pode ser efectuado em dois movimentos:
Primeiro, imputa-se, em simultneo com o lanamento contabilstico de
eliminao da participao financeira, a parte correspondente a Interesses
Minoritrios sobre valores dos capitais prprios da participada data de
aquisio (NCRF 15, 12 c) i));
Depois, imputa-se a parte correspondente a Interesses Minoritrios nas
variaes ocorridas nos valores das rubricas de capitais prprios da
participada, entre a data de aquisio e da data a que se reportam as
demonstraes financeiras consolidadas (31 de Dezembro) (NCRF15, 12 c)
ii))

Repartio do RL da participada pelo grupo e pelos Interesses Minoritrios NCRF 15,


12 b) e 24 e 25.
Eliminao das operaes entre empresas do grupo NCRF 15, 15 e 16
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Anulao das dvidas existentes entre entidades do grupo englobante na consolidao;


Anulao das operaes realizadas entre entidades do grupo englobadas na
consolidao, distinguindo-se:
a) Operaes recprocas (proveito de uma empresa que tem como contrapartida um
custo de igual montante noutra entidade, pelo que quando se anulam, no
afectam o resultado do conjunto;
b) Operaes no recprocas (anulao de um proveito ou custo de uma entidade
sem correspondncia com o custo ou proveito de igual montante de outra
entidade do grupo, pelo que a sua anulao provocar alteraes no resultado do
grupo).

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

IV. Consolidao de Contas do Municpio de Celorico da Beira com


a Empresa Municipal Celoricense, EEM (Emcel)
4.1. Elaborao da Demonstraes Financeiras Consolidadas
Assim, aps o cumprimento das operaes prvias de consolidao de contas o processo
de elaborao das demonstraes financeiras consolidadas envolveu os seguintes
procedimentos, utilizando o mtodo de consolidao integral:

Adicionou-se linha a linha o valor das rubricas do balano e da demonstrao


dos resultados do Municpio e da Emcel;

Substituiu-se o valor da participao financeira do Municpio na Emcel;

Eliminaram-se os saldos e as transaces entre ambas, sendo que as transaces


mais comuns respeitam a vendas, prestao de servios, e transferncia de
subsdios explorao;

Uniformizaram-se os princpios contabilsticos e os critrios valorimtricos uma


vez que o Municpio rege-se pelo POCAL e a Emcel rege-se pelo POC at 2009.
At ao momento no existem ainda orientaes no POCAL sobre esta matria,
podendo este processo levantar algumas dvidas, desde logo na nomenclatura
das contas a consolidar: por exemplo, Fundos Prprios nas contas do municpio,
no so o mesmo que Capital Prprio na Emcel. Para alm destas, outras
matrias sero porventura apresentadas aquando da regulamentao, que ter
que surgir no mbito do POCAL.

De acordo com o artigo 46 da Lei das Finanas Locais (Lei n 2/2007, de 15 de


Janeiro) e fazendo cumprir a lei, a consolidao de contas entre o Municpio e a
Empresa Municipal relativa ao exerccio econmico de 2009, foi elaborada e da
resultaram as demonstraes financeiras consolidadas que se seguem:
Quadro n 1 - Resumo do Balano Consolidado - Activo
Total Consolidado
2009

Activo

Total Consolidado
2008

Imobilizado

44.177.565,79

94,70

42.774.900,88

94,00

Existncias

195.128,64

0,42

141.416,36

0,31

Dvidas de terceiros - curto prazo

182.155,40

0,39

403.142,28

0,89

Depsitos bancrios e caixa

494.664,29

1,06

499.768,46

1,10

1.599.789,53

3,43

1.687.690,06

3,71

46.649.303,65

100,00

Acrscimos e diferimentos
Total do Activo

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45.506.918,04 100,00
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

A nvel global do municpio, o imobilizado continua a ser a rubrica mais importante,


representando 94.70% do activo, seguindo-se os acrscimos e diferimentos e as
disponibilidades.
Quadro n 2 - Resumo do Balano Consolidado Fundos Prprios / Capital Prprio e Passivo

Fundos Prprios/ Capital Prprio e Passivo

Total Consolidado
2009

Total dos Fundos Prprios

Total Consolidado
2008

11.863.569,43

21,76

12.144.040,69

25,65

Emprstimos de Mdio e Longo Prazo

10.341.482,85

22,41

10.742.763,25

22,69

Dividas a Terceiros - Curto Prazo

12.704.730,96

27,53

11.049.310,31

23,34

Acrscimos e Diferimentos

13.064.149,01

28,30

13.314.132,90

28,13

Total do Passivo
Total dos Fundos Prprios/Capital Prprio +
Passivo

36.110.362,82

78,24

35.192.586,46

74,35

48.467.718,27

100,00

47.336.627,15

100,00

No que respeita ao segundo membro do balano, de realar o peso dos fundos prprios
21,76% do activo liquido.
O exigvel a mdio e longo prazo representa 22.41% e o exigvel a curto prazo 27,53%,
sendo os restantes 28.30% referentes a acrscimos e diferimentos, que representam
subsdios ao investimento que esto a ser diludos nos resultados do exerccio de acordo
com a vida til dos bens para os quais se obtiveram esses subsdios.
Quadro n 3 - Demonstrao de Resultados Consolidada - Proveitos
Descrio

Dem. Res. Cons 2009

Dem. Res. Cons 2008

Vendas e Prestao de Servios

950.905,15

9,43

701.179,71

7,34

Impostos e Taxas

895.652,70

8,88

976.590,14

10,22

Trabalhos para a Prpria Entidade

746.562,30

7,40

662.709,43

6,94

Proveitos Suplementares

41.271,84

0,41

245.473,14

2,57

6.868.668,67

68,09

6.289.735,09

65,84

Proveitos e Ganhos Financeiros

1.739,57

0,02

2.717,40

0,03

Outros Proveitos e Ganhos Operacionais

4.508,39

0,04

13.014,55

0,14

577.798,20

5,73

662.203,84

6,93

10.087.106,82

100,00

9.553.623,30

100,00

Transferncia e Subsdios Obtidos

Proveitos e Ganhos Extraordinrios


Total dos Proveitos

Verifica-se que os proveitos da Cmara Municipal so determinantes na estrutura global


de proveitos do municpio, com destaque para as transferncias e subsdios obtidos.

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Pgina 27

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Quadro n 4 - Demonstrao de Resultados Consolidada - Custos


Descrio

Dem. Res. Cons. 2009

2,02

441.930,62

4,67

2.585.996,71

24,97

2.263.231,84

23,94

391.356,03

3,78

210.571,18

2,23

10.554,47

0,10

8.533,84

0,09

4.654.264,97

44,95

4.179.071,54

44,20

Transferncias e Subsdios e Prestaes Sociais


Impostos
Custo com o Pessoal

Dem. Res. Cons. 2008

209.003,99

Custo das Mercadorias Vendidas e Matrias Consumidas

Fornecimentos e Servios Externos

Custos e Perdas Operacionais

29.269,39

0,28

29.063,30

0,31

1.400.246,09

13,52

1.390.753,20

14,71

Custos e Perdas Financeiros

601.111,15

5,80

879.346,37

9,30

Custos e Perdas Extraordinrias

473.437,66

4,57

53.122,74

0,56

10.355.240,46

100,00

Amortizaes do Exerccio

Total dos Custos

9.455.624,63 100,00

De referir, por exemplo, o peso dos custos com o pessoal que no conjunto do municpio
representam 44.95% dos proveitos.
Quadro n 5 Resultado Lquido do Exerccio
Descrio
Resultado do Exerccio

Dem. Res. Cons.2009

Dem. Res. Cons.2008

-269.196,76

43.581,89

Das duas entidades, s a Empresa Municipal apresentou lucros de explorao. Assim


sendo, o resultado negativo do municpio fez com que o resultado conjunto, seja
negativo.
Anexo ao Balano e Demonstrao de Resultados Consolidados
1 Informaes relativas s entidades includas na consolidao
O permetro de consolidao do Municpio de Celorico da Beira integra uma entidade
de natureza empresarial em que este participa em 100% do capital, designada por Emcel
- Empresa Municipal Celoricense, E.E.M..
2 - Informaes relativas aos procedimentos de consolidao
As demonstraes financeiras consolidadas apresentadas reportam-se a 31 de Dezembro
de 2009, sendo este o exerccio em que se efectuou pela segunda vez a consolidao.
Os saldos e fluxos financeiros entre as empresas do grupo encontram-se discriminados
nos mapas anexos, bem como os movimentos extra contabilsticos efectuados para
Instituto Politcnico de Viseu Mestrado em Finanas Empresariais

Pgina 28

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

efeitos de consolidao, nomeadamente no que respeita eliminao da participao


financeira do Municpio na EMCEL, bem como a eliminao das operaes recprocas
entre as duas entidades.
No h diferena de aquisio em virtude do Municpio participar no capital da Emcel Empresa Municipal Celoricense, EEM, desde a sua constituio, isto , quando a Emcel
foi constituda foi o Municpio que entrou com o capital.
3 Informaes relativas ao endividamento de mdio e longo prazo
No ano de 2009, a situao do Grupo Municipal face ao endividamento de mdio e
longo prazo a seguinte:
Quadro n 6 Endividamento Consolidado a Mdio e Longo Prazo
Emprstimos

Valores

Municpio de Celorico da Beira

7.995.490,69

Emcel

8.205,62
Total

8.003.696,31

Eliminaes recprocas

0,00

Total consolidado de emprstimos

8.003.696,31

Outras dvidas de mdio e longo prazo


Municpio de Celorico da Beira

2.260.331,37

Emcel

77.455,17
Total

2.337.786,54

Eliminaes recprocas

0,00

Total consolidado e outras dvidas MLP


Endividamento consolidado total
Fonte: Elaborao Prpria

2.337.786,54
10.341.482,85

4 Informaes relativas a polticas contabilsticas


As demonstraes financeiras individuais do Municpio de Celorico da Beira foram
elaboradas de acordo com o POCAL (Plano Oficial de Contabilidade das Autarquias
Locais).
A EMCEL elaborou as suas demonstraes financeiras de acordo com o previsto no
POC (Plano Oficial de Contabilidade.)

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Pgina 29

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

V. Anlise s Autarquias do Distrito da Guarda, que procedem


Consolidao de Contas
5.1. Anlise s Autarquias do Distrito da Guarda
5.1.1.Cumprimento da Lei das Autarquias Locais
Esta anlise que se segue incidiu sobre os 14 municpios do distrito da Guarda, na
expectativa de verificar quais as autarquias que cumprem o disposto no artigo 46 da
Nova Lei das Autarquias Locais.
O mtodo usado para recolha de dados, foi por via electrnica, o envio de um email para
cada um dos municpios com um pequeno questionrio:

Tm empresas municipais?

Se sim, qual o nome?

Fazem a consolidao de contas entre o municpio e a empresa municipal?

Se sim, desde quando?

O resultado do questionrio, est no quadro que se segue:


Quadro n 7 - Domnio da Amostra
Consolidao
Municpio

Presidente da Cmara

Eleitores 2009

N de EM

Sim /No

Ano

1 Guarda

Joaquim Carlos Dias Valente

39796

SIM

2007

2 Celorico da Beira

Jos Francisco Monteiro

8890

SIM

2008

3 Sabugal

Antnio Santos Robalo

16271

SIM

2007

4 Almeida

Antnio Baptista Ribeiro

8671

NO

5 Vila Nova de Foz Ca


Figueira de Castelo
6 Rodrigo

Gustavo Sousa Duarte

8752

Antnio Edmundo Freire Ribeiro

6561

7 Manteigas

Esmeraldo Saraiva Carvalhinho

3892

8 Gouveia

lvaro dos Santos Amaro

15620

NO

9 Seia

Carlos Filipe Camelo

25816

NO

10 Trancoso

Jlio Jos Saraiva Sarmento

11087

NO

11 Pinhel

Antnio Luis Monteiro Ruas

11176

12 Meda

Armando Luis Rodrigues Carneiro

6411

13 Fornos de Algodres

Jos Severino Soares Miranda

5489

14 Aguiar da Beira

Augusto Fernando Andrade

6616

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SIM
Pgina 30

2008

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Dos catorze, apenas dez responderam e as concluses que se podem retirar so:
Os municpios de Manteigas e Fornos de Algodres no tm criadas empresas
municipais.
Apenas os municpios da Guarda e do Sabugal cumpriram com rigor a lei, e fizeram a
consolidao de contas relativamente ao exerccio de 2007, curiosamente so tambm
os que tem maior nmero de eleitores.
Celorico da Beira e Aguiar da Beira comearam a fazer a consolidao de contas,
referente ao ano de 2008.
E ainda h municpios que no fazem a consolidao tais como: Gouveia, Almeida,
Trancoso e Seia.

5.1.2. O Impacto da Consolidao de Contas no Endividamento


Autrquico
Por imposio do Sistema Europeu de Contas de 1995 (SEC95) a divida municipal
concorre para a dvida total do Estado, obrigando este conformidade do conceito de
endividamento lquido municipal com o conceito de endividamento lquido estabelecido
naquele diploma.
Como resposta a este imperativo, a Nova Lei das Finanas Locais no seu artigo 36
derroga a definio do limite de endividamento.
Assim, no que importa ao conceito de endividamento lquido municipal, o artigo 36 n1
da Lei 2/07 (LFL) determina que o montante equivalente diferena entre a soma
dos passivos, qualquer que seja a sua forma, incluindo nomeadamente os emprstimos
contrados, os contratos de locao financeira e as dividas a fornecedores, e a soma
dos activos, nomeadamente o saldo de caixa, os depsitos em instituies financeiras,
as aplicaes de tesouraria e os crditos sobre terceiros.

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Pgina 31

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Figura n 3 Endividamento Liquido

Activos Financeiros 6

Saldo de Caixa
Crditos sobre Terceiros
Depsitos
Aplicaes de Tesouraria
ENDIVIDAMENTO LIQUDO

Passivos Financeiros

Emprstimos
Contratos de Locao Financeira
Dividas a Fornecedores e Outros Credores

Fonte: Carvalho e Teixeira (2007)

No entanto, o n 2 do citado artigo 36 diz que Para


Para efeitos de clculo do limite de
endividamento lquido e do limite de emprstimos contrados, o conceito de
endividamento lquido total de cada municpio inclui, a) o endividamento lquido e os
emprstimos das associaes de municpios, proporcional participao do municpio
no seu capital social; b) o endividamento lquido e os emprstimos das entidades que
integrem o sector empresarial local, na proporo das participaes do municpio no
capital social.
Um dos mecanismos de financiamento dos municpios, consubstancia-se
consubstancia se no recurso ao
crdito, porm
m o imperativo de consolidao das contas pblicas, atingir atravs da
plena realizao do Programa de Estabilizao e Crescimento (PEC
(PEC) a conteno
oramental, com evidentes consequncias no plano das finanas locais.
De acordo com os artigos 35 a 39 da Lei n 2/2007, de 15 de Janeiro (LFL), todos os
municpios podem
m aceder ao crdito de curto, mdio
m
e longo prazo,, quer para acorrer a
dificuldades de tesouraria, quer para investimentos.
Para alm do limite geral a tais emprstimos, estabelecido pelo artigo 39 da LFL,
nenhum municpio poder aceder a emprstimos de mdio e longo prazo, desde que se
encontre em situao de ultrapassagem do respectivo limite de endividamento lquido,
calculado em harmonia com o disposto no artigo 36 da LFL.
LFL

As definies de Activos e Passivos Financeiros esto de acordo com o 5 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros

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Pgina 32

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Esta soluo imposta pelo disposto na parte final do n 6 do artigo 38 e na parte final
do disposto no n 6 do artigo 39 da LFL- os quais devem ser conjugados com o
disposto no artigo 37 do mesmo diploma legal.
No que diz respeito ao limite de endividamento lquido total de cada municpio, o artigo
37, n 1 da Lei 2/07 (LFL) dispe que em 31 de Dezembro de cada ano no pode
exceder 125% do montante das receitas provenientes dos impostos municipais, das
participaes do municpio no FEF, da participao no IRS, da derrama e da
participao nos resultados das entidades do sector empresarial local, relativas ao ano
anterior.
No n2 do citado artigo 37 dispe que Quando um municpio no cumpra o disposto
no nmero anterior, deve reduzir em cada ano subsequente pelo menos 10% do
montante que excede o seu limite de endividamento lquido, at que aquele limite seja
cumprido.
O FEF trata-se de uma subveno geral resultante da repartio dos recursos pblicos
entre Estado e municpios, cujo valor igual a 25.3% da mdia aritmtica simples da
receita proveniente dos impostos sobre o rendimento de pessoas singulares (IRS), e
sobre o valor acrescentado (IVA). constitudo do seguinte modo, nos termos do
artigo 21 da NLFL:
1- O FEF repartido da seguinte forma: 50% como Fundo Geral Municipal
(FGM) e 50% como Fundo de Coeso Municipal (FCM);
2- A participao geral de cada municpio no FEF resulta da soma das parcelas
referentes ao FGM e ao FCM.
Relativamente ao distrito da Guarda e com base nos dados recolhidos no site do portal
autrquico, dados baseados nos Balanos Consolidados por Grupo Autrquico,
apresentamos os indicadores agregados que exigiram o peso da participao municipal
nas respectivas empresas.
Efectivamente a Lei das Finanas Locais refere que para efeitos de endividamento
lquido contam os passivos do sector empresarial em caso de incumprimento por parte
dos municpios, da cobertura dos resultados operacionais negativos.
Resumindo o endividamento das Empresas Municipais e de acordo com a Lei n
2/2007, de 15/01, quando estas empresas no apresentarem resultados operacionais
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Pgina 33

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

mais os encargos financeiros positivos tambm contam para o efeito do endividamento


do Municpio.
O quadro que se segue apresenta os limites de endividamento para os municpios do
distrito da Guarda.
Quadro n 8- Limites de endividamento a curto prazo e endividamento lquido

Unid:euros
Municpios

FEF+IRS2009

Receitas

Fundos + Receitas

Municipais 2008

Municipais

3=2+1

Limite Curto
Prazo

Limite de Endividamento Liquido

4=10%*3

5=125%*3

Aguiar da Beira

5 313 711

359 563

5 673 327

567 327

7 091 592

Almeida

7 632 096

458 957

8 091 053

809 105

10 113 817

Celorico da Beira

5 675 092

662 399

6 337 491

633 749

7 921 863

Figueira de Castelo Rodrigo

7 019 460

313 347

7 332 807

733 281

9 166 009

Fornos de Algodres

4 214 895

435 477

4 650 372

465 037

5 812 965

Gouveia

6 930 974

1 433 484

8 634 458

836 446

10 455 572

Guarda

13 472 642

6 544 989

20 017 631

2 001 763

25 022 039

Manteigas

3 864 891

158 706

4 023 597

402 360

5 029 497

Meda

5 347 374

363 171

5 710 545

571 054

7 138 181

Pinhel

7 702 708

591 236

8 293 944

829 394

10 367 430

Sabugal

10 766 787

609 037

11 375 824

1 137 582

14 219 781

Seia

10 203 111

2 564 925

12 768 036

1 276 804

15 960 044

Trancoso

6 891 785

650 044

7 541 829

754 183

9 427 286

Vila Nova de Foz Ca

6 098 954

541 063

6 640 017

664 002

8 300 022

Fonte: Elaborao Prpria, dados recolhidos no site http://www.portalautarquico.pt

De acordo com a Lei das Finanas Locais o endividamento lquido no pode ser
superior a 125% das receitas consideradas para o efeito (impostos + transferncias do
Oramento de Estado).
Seguidamente apresenta-se a informao referente evoluo do endividamento
lquido, na nossa amostra, os valores apurados foram apurados nos termos da Lei das
Finanas Locais, com base na informao que os municpios prestaram, nos termos da
lei, aqueles que a cumprem, Direco Geral das Autarquias Locais e nas contas de
gerncia municipais, incluem a contribuio para o endividamento municipal as
entidades do sector empresarial.

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Pgina 34

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Quadro n 9- Evoluo do Endividamento Lquido


Un.:euro
Municpios

Ano 2007

Ano 2008

Ano 2009

Incluindo

Capital em

Excluindo

Incluindo

Capital em

Excluindo

Incluindo

Capital em

Excluindo

Montantes

Divida

Montantes

Montantes

Divida

Montantes

Montantes

Divida

Montantes

Legalmente

Excepcionado

Legalmente

Legalmente

Excepcionado

Legalmente

Legalmente

Excepcionado

Legalmente

Excepcionados

Excepcionados

Excepcionados

Excepcionados

3=2-1 se

6=5-4 se

Excepcionados

2>1,3=0
Aguiar da Beira
Almeida

6 925 085

924 138

Excepcionados

9=8-7 se

5>4,6=0

6 000 948

3 766 761

849 201

2 917 560

8>7,9=0
3 381 783

765 532

2 616 251

2 031 613

1 723 641

307 971

6 869 502

1 536 626

5 332 875

7 360 375

1 013 649

6 346 726

14 488 082

482 441

14 005 641

15 210 183

1 665 931

13 544 252

16 389 892

1 497 821

14 892 071

4 017 770

1 106 704

2 911 066

4 883 704

1 047 405

3 836 299

4 667 576

952 331

3 715 245

Fornos de Algodres

30 119 356

5 238 323

24 881 033

32 467 999

4 808 658

27 659 341

32 150 387

4 395 657

27 754 730

Gouveia

15 710 228

3 721 481

11 988 747

19 526 856

4 196 297

15 330 559

14 564 814

3 172 742

11 392 072

Guarda

34 388 961

4 862 990

29 525 971

24 258 779

5 336 491

18 922 288

28 382 532

4 717 044

23 665 488

Manteigas

4 124 988

1 809 782

2 315 206

4 631 710

1 632 162

2 999 547

5 244 144

1 440 501

3 803 553

Meda

1 206 390

1 206 390

4 300 550

4 300 550

6 336 804

6 336 804

Pinhel

6 897 706

2 409 256

4 488 450

8 993 110

2 358 658

6 634 453

9 796 818

2 251 393

7 545 425

84 159

2 441 658

79 801

2 361 857

7 906 799

74 943

7 831 856

Seia

39 808 584

4 836 991

34 971 593

38 341 802

5 289 426

33 052 376

44 247 468

5 593 799

38 653 669

Trancoso

10 276 656

10 276 656

9 953 933

9 953 933

11 051 651

11 051 651

2 236 843

1 931 410

305 434

2 113 402

1 406 058

707 344

3 791 364

2 145 455

1 645 909

Celorico da Beira
Figueira de Castelo Rodrigo

Sabugal

Vila Nova de Foz Ca

Fonte: Elaborao Prpria, dados recolhidos no site http://www.portalautarquico.pt

As concluses que se podem retirar deste quadro que de uma forma generalizada,
salvo raras excepes, a tendncia do endividamento lquido de aumentar ao longo dos
anos.
Por ltimo segue-se o quadro com os municpios mais endividados, de realar Celorico
da Beira que o nico neste grupo que elabora a consolidao de contas, Fornos no
tem essa obrigatoriedade porque no tem empresa municipal, mas dos mais
endividados, Gouveia e Seia e Trancoso no fazem.

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Pgina 35

A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Quadro n 10 - Municpios que ultrapassaram o limite de endividamento lquido em 2008 e 2009


Un.: euros
Municpios

Ano 2008

Ano 2009

Limite

Endividamento

Excesso de

Limite

Endividamento

Excesso de

Endividamento

Excluindo

Endividamento

Endividamento

Excluindo

Endividamento

Montantes

Liquido

Montantes

Liquido

Legalmente

Legalmente

Excepcionados

Excepcionados

3=2-1

3=2-1

Celorico da Beira

7 600 980

13 544 252

5 943 271

7 921 863

14 892 071

6 970 208

Fornos de Algodres

5 449 963

27 659 341

22 209 377

5 812 965

27 754 730

21 941 765

Gouveia
Seia
Trancoso

9 672 788

15 330 559

5 657 771

10 455 572

11 392 072

936 500

15 191 986

33 052 376

17 860 391

15 960 044

38 653 669

22 693 625

8 977 930

9 953 933

976 003

9 427 286

11 051 651

1 624 365

Fonte: Elaborao Prpria, dados recolhidos no site http://www.portalautarquico.pt

Tambm se pode constatar que o peso do sector empresarial local pouco pesar no
endividamento lquido.
A Lei das Finanas Locais, com os critrios de limites de endividamento, poder-se-
depreender que os mesmos no sero suficientes para obstar manuteno de uma
situao, j crnica, de realizao de despesas acima da capacidade financeira de
pagamentos das responsabilidades.

VI. Concluses
As principais concluses derivadas da reviso da literatura so, que a reforma do Sector
Pblico, fez com que a contabilidade pblica sofresse profundas alteraes
concretizadas com a publicao de um conjunto de normativos, que cada vez mais se
aproximam do sector privado e dos normativos internacionais.
Mas apesar disso existe ainda um longo caminho a percorrer, porque a ideia de que a
contabilidade pblica apenas serve para prestar contas s diversas entidades legais,
ainda est muito vinculada.
A correcta definio de entidade contabilstica uma das dificuldades da Administrao
Pblica quando se pretende definir um grupo pblico para efeitos de consolidao de
contas.
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

A definio de permetro de consolidao de contas e das condies de controlo ou de


presuno de controlo so fundamentais para a delimitao do grupo pblico e
consequentemente, para a consolidao de contas.
Antes de uma entidade proceder consolidao de contas, dever definir quais as
entidades contabilsticas que fazem parte do permetro de consolidao do grupo
pblico e s depois se dever dar inicio ao processo de consolidao.
O aumento das participaes do Estado em Empresas Pblicas, parcerias pblico
/privado, Fundaes e Associaes tambm uma das dificuldades da Administrao
Pblica quando se pretende definir um grupo pblico para efeitos de consolidao de
contas.
O caso prtico de consolidao de contas foi pacfico porque a empresa municipal
detida a 100% pelo municpio e no levantou quaisquer dvidas, relativamente ao
permetro de consolidao.
De salientar o facto das demonstraes financeiras consolidadas, terem sido elaboradas
a partir das demonstraes financeiras individuais do municpio de acordo com o
POCAL e as da EMCEL de acordo com o POC.
Tambm de salientar que a necessria alterao ao POCAL, sobre os critrios e
procedimentos de consolidao de contas nas autarquias locais, ainda no ter sido
publicada e como em 2010 todas as entidades do sector empresarial local
implementaram o SNC, os municpios continuam a basear-se no POCAL.
Assim sendo a to esperada alterao ao POCAL vai ter de contemplar o novo
enquadramento normativo SNC, o que poder ser interessante pois o POCAL baseado
no POC.
A utilidade das contas consolidadas reside, nas limitaes das contas individuais da
entidade me e entidades controladas, uma vez que estas no permitem conhecer a
realidade multifacetada e integrada que o grupo, nem disponibilizam informao sobre
a natureza dos recursos e dos resultados das entidades controladas, os quais aparecem
concentradas e sem detalhe nas contas da entidade me, no traduzindo a sua real
capacidade ao nvel dos recursos econmicos e financeiros.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Para alm da perspectiva de instrumento de informao externa, as contas consolidadas


tendem cada vez mais a ser utilizadas para informao interna, dada a conexo existente
entre a informao e a gesto, permitindo conhecer melhor o grupo, facilita o
planeamento e prospeco, na medida em que os diagnsticos podero ser
potencialmente melhorados e consequentemente a fixao de objectivos, definio de
estratgias, de investimentos e financiamentos.
De facto o objectivo da consolidao de contas, de elaborar as demonstraes
econmicas e financeiras, de um conjunto de entidades ligadas entre si, como se fosse
uma nica entidade se tratasse, uma realidade, transparece uma imagem verdadeira e
apropriada da situao financeira e permite a todos os utilizadores da informao
contabilstica, uma avaliao do risco financeiro.
Relativamente ao impacto da consolidao de contas no endividamento autrquico, de
realar o disposto no n 1 do artigo 31 da Lei n 53 F, de 29 de Dezembro, que
determina que as empresas do sector empresarial local devem apresentar resultados
anuais equilibrados, quando se verifique o incumprimento desta regra de equilbrio de
contas, isto se o resultado operacional acrescido dos encargos financeiros for negativo,
aplica-se o disposto no n 2 e seguintes do mesmo artigo a obrigatoriedade de
transferncia do valor que cubra a diferena.
Nestes termos, e enquanto houver lugar a pagamento das responsabilidades assumidas
pelo municpio com participaes no sector empresarial local que no respeitam a regra
do equilbrio, o endividamento lquido e os emprstimos das entidades do sector
empresarial local relevam para o cmputo do endividamento municipal.

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

VII. Bibliografia Referenciada e Consultada


Livros

Carvalho, J.; Fernandes, M.J.; Cames, P.;Jorge, S.(2010).Anurio Financeiro


dos Municpios Portugueses 2008; edio prpria; publicao da Ordem dos
Tcnicos Oficiais de Contas (OTOC)

Lopes, Carlos Antnio Rosa, Consolidao de Contas e Fuses e Aquisies


(F.&A.), Editora Rei dos Livros

Lopes, Carlos Antnio Rosa, Consolidao de Balanos e Demonstrao de


Resultados, 4 Edio actualizada e melhorada, Editora Rei dos Livros

Lopes, Carlos Antnio Rosa, Casos Prticos de Consolidao de Contas, Editora


Rei dos Livros

Rodrigues, Jos Azevedo (2005), Prticas de Consolidao de Contas, reas


Editora

Silva, Eduardo S, Normas Internacionais de Contabilidade da teoria prtica;


Vida Econmica; 2004

Artigos

Associacin Espanla de Contabilidade Y Administracin de Empresas AECA:


Marco conceptual para la informacin financeira de las administraciones
pblicas. Documento n 1, Comisin de Contabilidad Pblica, septiembre.

Associacin Espanola de Contabilidade y Administracin de Empresas AECA:


Un Sistema de Indicadores de Gestin para los Ayuntamientos, Documento n
26, Septiembre.

Cames, P.;A transparncia e a utilidade das contas Pblicas em Portugal: O


caso das Autarquias Locais, VIII Congresso Prolatino, Vila da Feira, 7 e 8 de
Abril de 2006.

Fernandes, Maria Jos (2007). Contribuio da informao contabilstica para


a tomada de deciso na administrao pblica autrquica. Tkhne n 8.
Barcelos, p.p. 67 96

Fernandes, Octvio Gastambide Demonstraes Financeiras Consolidadas,


anuais, separadas e individuais. Revista n 30 da Ordem dos Revisores Oficiais
de Contas, Julho/ Setembro de 2005

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Fernandes, Maria Jos (2009). Developments in Public Accounting in


Portugal. Revista Enfoques, Vol II n11.pp.157 /190

Gonalves, Susana Maria de Oliveira e Silva (2007). A consolidao de contas


da Administrao Pblica: Enquadramento Terico e Anlise Emprica.
Universidade do Minho Dissertao de Mestrado Mestrado em
Contabilidade e Auditoria. Braga

Loureno, Isabel M. E. C; santos, Ana I. Anlise da Problemtica do


Reconhecimento e Valorizao dos Interesses Minoritrios nas Demonstraes
Financeiras Consolidadas, XIV Jornadas Luso-Espanholas de Gesto Cientfica:
Gerir

Competitividade

Regional

num

Mundo

Globalizado,

2004

(Comunicao)

Loureno, Isabel M. E. C; santos, Ana I. Possveis Metodologias de anlise da


utilidade da Valorizao dos Interesses Minoritrios segundo a ptica de
Consolidao da Entidade, XV Jornadas Luso-Espanholas de Gesto Cientfica:
Ciudades en Competencia, Sevilha, 2005 (Comunicao)

Maldonado, Isabel Alexandra Neves, (2003). O Processo de Descentralizao


nas Autarquias Locais e a Consolidao de Contas, pp. 301- 308

Marques, Maria da Conceio da Costa (2001). Da Contabilidade Pblica


Tradicional Contabilidade Pblica Actual.Jornal do Tcnico de Contas e da
Empresa n 435, pp. 693 703

Morais, Ana Isabel (2005), Normas Internacionais de Contabilidade que


implicaes na apresentao das demonstraes financeiras?, Jornal de
Contabilidade, (342)

Ordre des Experts Comptables (1992): La Consolidation des Comptes:


mthodologie d'approche l'usage des collectivits locales; Paris; Frana;
Conseil Suprieur de L'Ordre des Experts Comptables.

Ospina, Snia Evaluacin de la Gestin Pblica: Conceptos y Aplicaciones en


ele Caso Latinoamericano;Revista del Clad Reforma y Democracia. No 19,
Febrero 2001, pp. 89 122

Torres Pradas, L.,Pina Martnez, V.(2003);Local Government financial


reporting in the USA and Spain: a Comparative Study, Spanish Journal of
Finance and Accounting, N.115, April, pp.153-183

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da informao contabilstica para a tomada de deciso na administrao pblica
autrquica: controlo do endividamento lquido.

Tabyo, Manuela Garcia; Prez, Jos Haro La NIC 27 Estados financieros


consolidados separados, Especial IASB n 166, Mayo 2005

Legislao

Lei n2/2007 de 15 de Janeiro Lei das Finanas Locais

Cdigo das Sociedades Comerciais

Cdigo Administrativo

Cdigo Comercial

Cdigo do Procedimento Administrativo

Cdigo do Registo Comercial

Directrizes Contabilsticas

Normas Internacionais de Contabilidade

Normas Internacionais de Contabilidade do Sector Pblica

Normas Internacionais de Relato Financeiro

DL n 260/76, de 08/04 Estabelece as bases gerais das empresas pblicas


(revogado).

Lei n 79/77, de 25/10 Define as atribuies das autarquias e competncias dos


respectivos rgos (revogada).

Directiva n 78/660/CEE, de 25/07 (4 Directiva) - Relativa s contas anuais de


certas formas de sociedades

Directiva n 83/349/CEE, de 13/07 (7 Directiva) Relativa s contas


consolidadas.

Directiva n 86/635/CEE, de 08/12 Relativa s contas anuais e s contas


consolidadas dos bancos e outras instituies financeiras.

Directiva n 90/604/CEE, de 08/11 Altera a Directiva n 78/660/CEE, de 25/07


(4 Directiva).

Directiva n 90/605/CEE, de 08/11- Altera a Directiva n 83/349/CEE, de 13/07


(7Directiva).

Decreto Lei n 238/91, de 02/07 Estabelece normas relativas consolidao


de contas de sociedades (altera o Poc).

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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

Directiva n 91/674/CEE, de 19/12 Relativa s contas anuais e s contas de


algumas instituies financeiras.

Decreto -Lei n 232/97, de 03/09- Aprova o POCP.

Lei n 58/98, de 9 de Agosto Lei das empresas municipais, intermunicipais e


regionais (revogada).

Decreto Lei n 54/A/99, de 22/02 Aprova o POCAL.

Lei n 162/99, de 18/09 - Altera o POCAL.

Decreto Lei n 558/99, de 17/12 Estabelece o regime do Sector Empresarial


do Estado.

Decreto Lei n 315/2000, de 02/12 Altera o POCAL.

Directiva n 2001/65/CE, de 27/09 Altera as Directivas n 78/660/CEE, de


25/07 (4 Directiva), n83/349/CEE, de 13/07 (7Directiva) e n 86/635/CEE, de
08/12.

Decreto Lei n 84 A/2002, de 05/04 Altera o POCAL.

Decreto Lei n 148/2003, de 11/07 Transparncia das relaes financeiras


entre as entidades pblicas dos Estados membros e as empresas pblicas.

Lei n 53- F/2006, de 29/12 Aprova o Regime Jurdico do Sector Empresarial


Local.

Lei n 2/2007, de 15/01 Aprova a actual verso da LFL.

Cibergrafia:
www.otoc.pt
www.cnc.min-financas.pt
www.ifac.org/publicsector
www.min.financas.pt
www.tcontas.pt
www.oroc.pt
www.iosco.org
www.upv.es
www.ecobook.com
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A importncia da consolidao de contas nas autarquias

www.clad.org.ve/rev19/ospina.pdf
www.ief.es

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ANEXOS

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