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Relatrio de Estgio do Mestrado em Gesto

OS PILARES DE UMA
AUDITORIA FINANCEIRA

Estagirio |
Orientador de estgio |
Entidade acolhedora |

LUIS CARLOS CARVALHO DE ALMEIDA


PROFESSOR DOUTOR JOS VAZ FERREIRA
MARQUES DE ALMEIDA, J. NUNES, V. SIMES &
ASSOCIADOS SROC, S.A

Faculdade de Economia
Universidade de Coimbra
Setembro de 2011

RESUMO
Este relatrio tem por objectivo descrever as actividades desenvolvidas durante o
estgio realizado na delegao de Coimbra da Marques de Almeida, J. Nunes, V.
Simes & Associados Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, S.A, ao longo de
um perodo de 20 semanas, sendo este parte integrante do Mestrado em Gesto pela
Faculdade de Economia da Universidade de Coimbra. Abordando a auditoria financeira,
o presente encontra-se dividido em trs grandes seces. Numa primeira parte
apresentado um enquadramento terico em torno dos aspectos essenciais de uma
auditoria financeira, nomeadamente relacionados com o planeamento, materialidade,
risco de auditoria, papis de trabalho e respectiva importncia na prova de auditoria,
assim como o produto final que se materializa na Certificao Legal das Contas. Na
segunda seco so descritas, de forma clara e sucinta, as actividades desenvolvidas
durante o estgio, quer em sede de trabalho de escritrio, quer em sede de trabalho de
campo. No final so tecidas as devidas concluses, assim como apresentada uma
anlise crtica em torno do estgio realizado na qualidade de colaborador em auditoria
financeira.

ABSTRACT
This report aims to describe the activities developed during the internship accomplished
at the Coimbra delegation of Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados
Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, S.A, along a period of twenty weeks. The
internship was carried out within of the Masters in Management at University of
Coimbra. Adressing financial auditing, the report is divided in three main sections.
First, it is presented a theoretical framing about the key aspects of a financial auditing,
towards the planning, materiality, auditing risk, work sheets and its importance in audit
evidence, as well as in the final product that resides in The Independent Auditors
Report. Then, the activities developed during the internship not only in office, but also
in field work, are described in a brief and clear way. Finally, in the last section, overall
conclusions are drawn. In this part is also presented a critical analysis about the
internship as an associate in financial auditing.

AGRADECIMENTOS
Eis que chega o culminar de um longo percurso preenchido por momentos
difceis, mas gloriosos. Agora sinto o orgulho de ter conseguido ultrapassar todos os
obstculos que aparentavam ser de to difcil transposio e de ter chegado ao fim desta
etapa que simboliza um grande passo na minha carreira profissional. certo que no o
consegui sozinho, e portanto gostaria de agradecer a todas as pessoas que foram
essenciais neste percurso.
Desde j, agradecer ao Dr. Jos Joaquim Marques de Almeida por me ter
permitido realizar o estgio curricular na Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes &
Associados Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, S.A. (delegao de Coimbra),
ao Dr. Bruno Jos Machado de Almeida, orientador nesta entidade, e a todos os
colaboradores da sociedade que me encaminharam durante este percurso, que me
incutiram a responsabilidade de desenvolver as tarefas, assim como me auxiliaram ao
esclarecerem as dvidas que iam surgindo.
Como no poderia deixar de ser, agradeo ao professor Dr. Jos Vaz Ferreira,
pela sua disponibilidade e dedicao na resoluo das mais diversas dvidas. No posso
deixar de agradecer, tambm, a frontalidade com que sempre me encarou, transmitindo
opinies e conselhos que, com toda a certeza, me sero muito teis no futuro
profissional.
Resta-me agradecer s pessoas que me permitiram realizar toda esta caminhada,
a qual sem o apoio deles no seria possvel: ao meu pai (in memoria) e minha me,
que tantas lutas travaram com vista ao meu sucesso escolar e, consequentemente,
sucesso profissional. A vs, um obrigado especial!
Guardo ainda espao para agradecer minha namorada, aos restantes familiares
e a todos os meus amigos, que de alguma forma contriburam para a minha estabilidade
emocional.
A todos, o meu eterno OBRIGADO

LISTA DE ABREVIATURAS

CAE Classificao de Actividades Econmicas


CLC Certificao Legal de Contas
DRA Directrizes de Reviso/Auditoria
DRAI Dossier de Reviso/Auditoria Informatizado
IAS Indexante dos Apoios Sociais
IFADAP - Instituto de Financiamento e Apoio ao Desenvolvimento da Agricultura e
das Pescas
IRC Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas
IRS Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Singulares
IT Interpretaes Tcnicas
IVA Imposto sobre o Valor Acrescentado
NCRF Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro
NTR/A Normas Tcnicas de Reviso/Auditoria
OROC Ordem dos Revisores Oficiais de Contas
RA Risco de Auditoria
RC Risco de Controlo
RD Risco de Deteco
RI Risco Inerente
ROC Revisores Oficiais de Contas
RT Recomendaes Tcnicas
S.A. Sociedade Annima
SNC Sistema de Normalizao Contabilstica
SROC Sociedade de Revisores Oficiais de Contas

NDICE GERAL
INTRODUO .............................................................................................................8
PARTE I ENQUADRAMENTO TERICO.........................................................10
I.1 A auditoria financeira e o seu enquadramento legal .........................................10
I.2 O planeamento de uma auditoria financeira ......................................................12
I.3 Materialidade .....................................................................................................13
I.4 Risco de Auditoria .............................................................................................15
I.4.1 As componentes do risco de auditoria ...................................................16
Risco Inerente ..................................................................................................16
- O Controlo Interno e a sua importncia na avaliao do risco de controlo ..17
Risco de Controlo ............................................................................................16
Risco de Deteco ...........................................................................................19
I.4.2 Relao entre as componentes do risco de auditoria ..............................19
I.5 Relao entre materialidade, risco de auditoria e prova ....................................21
I.6 Os papis de trabalho e a importncia da prova ................................................22
I.7 A Certificao Legal das Contas (CLC)............................................................24
PARTE II DESCRIO DO ESTGIO ...............................................................25
II.1 Apresentao da empresa acolhedora ..............................................................25
II.2 Caracterizao das actividades desenvolvidas (por reas) ...............................26
Activos fixos tangveis, amortizaes e perdas por imparidade ..........................27
Clientes, vendas e prestaes de servios ........................................................29
Caixa, depsitos bancrios e outros instrumentos financeiros ..........................32
Acrscimos e diferimentos ................................................................................33
Fornecedores, compras e fornecimentos ...........................................................34
Financiamentos obtidos .....................................................................................36
Estado e outros entes pblicos e impostos ........................................................37
Gastos com o pessoal ........................................................................................38
II.3 O DRAI e as suas funcionalidades...................................................................41
PARTE III CONSIDERAES FINAIS E ANLISE CRTICA .....................42
REFERNCIAS ..........................................................................................................44
ANEXOS ......................................................................................................................45

NDICE DE QUADROS
Quadro n. 1 Interligao das componentes do risco de auditoria .........................20
Quadro n. 2 Scios da Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados,
Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, S.A. .............................25
Quadro n. 3 Identificao das reas exploradas durante o estgio........................26
Quadro n. 4 Dados do exemplo das mais e menos valias contabilsticas e fiscais
(elaborao prpria) ..........................................................................27
Quadro n. 5 Resultados obtidos do exemplo (do Quadro n.4).............................28
Quadro n. 6 Extractos de contas solicitados para a rea Q ...................................37

NDICE DE FIGURAS
Figura n. 1 O risco de auditoria e as suas componentes (Hayes et al.) .................19
Figura n. 2 Relao inversa entre a materialidade e o risco de auditoria ..............21
Figura n. 3 Localizao dos clientes da sociedade (delegao de Coimbra) ........26
Figura n. 4 Estorno de uma venda mal contabilizada (elaborao prpria) ..........31
Figura n. 5 Aviso de lanamento da prestao n. 4 do contrato de emprstimo n.
123 (elaborao prpria) .....................................................................33
Figura n. 6 Exemplo n. 1 de um recibo de vencimento (elaborao prpria) ......39
Figura n. 7 Exemplo n. 2 de um recibo de vencimento (elaborao prpria) ......39

INTRODUO
O presente relatrio surge na sequncia da realizao do estgio curricular para
concluso do Mestrado em Gesto pela Faculdade de Economia da Universidade de
Coimbra, tendo como objectivo a exposio e descrio das experincias e
conhecimentos nele adquiridos. O estgio, decorrido entre 21 de Fevereiro de 2011 e 8
de Julho do mesmo ano, foi realizado na delegao de Coimbra da empresa Marques de
Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados Sociedade de Revisores Oficiais de
Contas, S.A, tendo incidido na rea da auditoria financeira.
A informao financeira produzida e divulgada pelas empresas utilizada por
diversos utentes na tomada das suas decises. A auditoria financeira e, conjuntamente, o
auditor financeiro surgem, portanto, em prol de uma imagem verdadeira e apropriada
da situao econmica e financeira das empresas. Tentando no ser demasiado
exaustivo (devido, at, limitao de tempo), neste relatrio procuro, ento, apresentar
os principais conceitos subjacentes prossecuo de uma auditoria financeira.
Desta forma, numa primeira parte do relatrio ser feito um enquadramento
terico. Depois de feita uma breve introduo ao conceito de auditoria financeira e ao
seu enquadramento legal, nesta fase do relatrio realada a necessidade e a
importncia de ser realizado um planeamento preliminar, atravs do qual o auditor
consiga obter um background de informao ideal para levar a cabo a auditoria
financeira. No sendo possvel ao auditor analisar todas as contas e transaces
existentes numa empresa, surge o conceito de materialidade, o qual se interliga com a
noo de risco de auditoria, sendo este constitudo por trs componentes distintas: o
risco inerente, o risco de controlo e o risco de deteco. No mbito da segunda
componente, surge a importncia do controlo interno, do qual ser feita uma abordagem
tangente aos seus pontos essenciais. Sendo funo do auditor validar as demonstraes
financeiras da empresa, este dever recolher informao suficiente e apropriada,
traduzindo-a atravs dos papis de trabalho. Neste desgnio, ser-lhes- feita uma
abordagem, assim como forma como so organizados e importncia que assumem ao
suportar as opinies do auditor. Por ltimo, feita uma breve aluso Certificao
Legal das Contas, documento atravs do qual materializado todo o processo.

Numa segunda parte do relatrio feita uma descrio do desenvolvimento do


estgio. Finda uma breve apresentao da empresa acolhedora, so descritas as funes
desempenhadas ao longo do perodo de estgio, tendo sido elas em torno das seguintes
reas: Activos Fixos Tangveis, amortizaes e perdas por imparidade; Clientes,
vendas e prestaes de servios; Caixa, depsitos bancrios e outros instrumentos
financeiros; Acrscimos e diferimentos; Fornecedores, compras e fornecimentos;
Financiamentos obtidos; Estado e outros entes pblicos e impostos e Gastos com
o Pessoal. Nesta fase do relatrio destaca-se a relevncia da contabilidade e da
fiscalidade no trabalho desenvolvido pelos auditores. Sempre que necessrio, recorro a
exemplos (por mim elaborados) que permitam uma melhor compreenso das
enfrentadas durante o estgio.
Por ltimo, so apresentadas as consideraes finais, em torno dos
conhecimentos e da experincia apreendidos durante o estgio curricular, desde a
componente terica, resultante de pesquisas bibliogrficas profundas, at componente
prtica, proveniente do contacto com a realidade profissional. No mbito de uma anlise
crtica, realo a importncia do estgio curricular, o contributo do mesmo para o meu
crescimento, assim como o contributo que considero ter dado empresa acolhedora.

PARTE I
Enquadramento Terico

I.1 | A auditoria financeira e o seu enquadramento legal


As demonstraes financeiras preparadas com o propsito de proporcionar
informao que seja til na tomada de decises econmicas, devem responder s
necessidades comuns da maior parte dos utentes1. A responsabilidade de as elaborar
dos rgos de gesto, devendo ser preparadas de acordo com as Normas Contabilsticas
e de Relato Financeiro (NCRF). Neste contexto, a auditoria financeira surge como
forma de dar credibilidade s peas financeiras.
Existem diversas definies para auditoria, assim como diversos tipos
(financeira, operacional, de gesto, entre outros). A auditoria financeira (sobre a qual
incide este estudo) pode ser entendida, de uma forma genrica, como um processo que
faculta segurana sobre a fiabilidade da informao contida nas demonstraes
financeiras, identificando-se se a empresa segue ou no as NCRF. Consequentemente, o
objectivo bsico de uma auditoria garantir que as demonstraes financeiras de uma
empresa/entidade representam de forma verdadeira e apropriada a sua situao
financeira e os resultados das suas operaes de acordo com as NCRF.
Emerge, assim, a funo do auditor/revisor2. Este tem como principal tarefa a
validao da informao financeira produzida e divulgada pelas empresas, diminuindo o
risco da informao difundida conter erros ou omisses significativas (de notar que uma
auditoria feita com base numa amostra e no numa base integral). Ao analisar as
demonstraes financeiras, o auditor dever, tambm, averiguar se as mesmas foram
elaboradas de acordo com as NCRF, sendo que estas devero ser encaradas como
guias/imposies para a prossecuo da auditoria.
A Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC), que representa e regula a
actividade dos Revisores Oficiais de Contas (ROC), tem competncias reconhecidas
para a emisso de normas, sendo que, actualmente, o normativo tcnico da mesma
1

1 da Estrutura Conceptual do SNC

O auditor muitas vezes confundido com o Revisor Oficial de Contas (ROC). Contudo o segundo detm poder para
desempenhar funes que o primeiro no pode realizar, como por exemplo, assinar a certificao legal de contas

10

decomposto em Normas Tcnicas de Reviso/Auditoria (NTR/A), Directrizes de


Reviso/Auditoria (DRA), Interpretaes Tcnicas (IT) e Recomendaes Tcnicas
(RT).
As primeiras, compreendendo as Normas Gerais, Normas de Trabalho de
Campo e Normas de Relato, so aquelas que regulam a profisso de ROC, sendo, por
isso, de aplicao obrigatria. Estas normas so auxiliadas e desenvolvidas pelas
Directrizes de Reviso/Auditoria, sendo tambm estas obrigatrias, salvo razes que
no permitam a sua utilizao. Devido a algumas questes de ordem tcnica da
profisso de ROC, existem as Interpretaes Tcnicas, que auxiliam os ROC no
seguimento dos normativos anteriores. Por sua vez, as normas e recomendaes
internacionais emitidas pela Internacional Federation of Accountants (IFAC) devero
ser, supletivamente, aplicveis.
Quanto obrigatoriedade de uma empresa possuir, ou no, um ROC, o n.2 do
artigo 262. do Cdigo das Sociedades Comerciais esclarece que as sociedades que
no tiverem conselho fiscal devem designar um revisor oficial de contas para proceder
reviso legal desde que, durante dois anos consecutivos, sejam ultrapassados dois
dos trs seguintes limites:
a) Total de balano: 1500000 euros;
b) Total de vendas lquidas e outros proveitos: 3000000 euros;
c) Nmero de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50.
De facto, pela conjugao dos artigos 413. e 414. do mesmo cdigo, verifica-se
que a reviso legal nunca est dispensada para as sociedades annimas. Relativamente
s sociedades por quotas, so sempre obrigadas aquelas que disponham de um conselho
fiscal, sendo que as que no dispuserem de tal rgo esto limitadas pelo previsto no
n.2 do artigo anteriormente transcrito.

11

I.2 | O planeamento de uma auditoria financeira


Aps a aceitao de uma entidade para cliente de auditoria, o auditor dever
obter um adequado Background de informao, isto , deve recolher e acumular o
mximo de informao que lhe permita conhecer profundamente o seu cliente. A fase
do planeamento preliminar comporta o desenvolvimento de uma estratgia global com
vista a determinar, entre outros aspectos, a natureza, o alcance e o momento da
execuo do trabalho de auditoria.
Portanto, um adequado planeamento permite a elaborao de programas de
auditoria, que facilitam o controlo e o acompanhamento do trabalho a realizar,
contribuindo para que seja dada especial ateno s reas de maior importncia, com
maior potencial de distores, e ainda o destacamento de pessoas para o
desenvolvimento da auditoria, sujeitos a prazos previstos.
Neste mbito, o auditor/revisor dever desenvolver um plano de forma detalhada
para orientar os respectivos programas de trabalho. A sua extenso variar consoante a
dimenso da entidade auditada, assim como do conhecimento que o auditor possui da
entidade e do seu negcio. Daqui se infere que, caso se trate da primeira vez que o
auditor realiza a reviso de uma dada empresa, o processo dever ser dilatado, para que
assim consiga obter conhecimento das informaes fundamentais para o incio e
prossecuo da auditoria. De realar que, com o desenrolar do processo de auditoria, o
auditor poder ter de reavaliar os procedimentos planeados, especialmente neste ltimo
caso em especfico, em que o auditor poder desconhecer a realidade exacta da empresa.
Em linhas gerais, e de acordo com a DRA 300, a planificao do trabalho de
auditoria dever abranger, essencialmente, os seguintes aspectos:
Conhecimento do Negcio O auditor dever procurar ter uma
adequada compreenso do negcio da entidade, bem como do seu
enquadramento macro e micro econmico. Poder ocorrer que o auditor
possua j uma experincia resultante de auditorias passadas a clientes do
mesmo sector. No obstante, cada caso especfico dever ser analisado.
Conhecimento dos Sistemas Contabilsticos e de Controlo Interno
fundamental que o auditor identifique os procedimentos e as normas
12

contabilsticas que servem de padro entidade auditada, verificando a


sua consistncia e uniformidade. A avaliao da eficcia do Sistema de
Controlo Interno (nomeadamente atravs dos testes de controlo) assume,
tambm, uma enorme importncia, na medida em que permite um juzo
sobre o risco de controlo3.
Risco e Materialidade Esta dimenso resume-se importncia e
necessidade do auditor estimar o risco de auditoria (e respectivas
componentes) e determinar os nveis de materialidade, procurando
sempre a identificao das reas significativas com potencial de
distores materialmente relevantes ou de fraudes.
Natureza, Tempestividade e Extenso dos Procedimentos Estes
termos referem-se, essencialmente, preparao de um oramento
temporrio e respectiva calendarizao, a seleco da equipa de
auditoria, identificao das reas a testar e dos respectivos procedimentos
a executar, e a definio dos objectivos a cumprir para as reas a auditar.
Apesar da DRA referida abordar outros assuntos relacionados com o
planeamento, considero que estes so os pilares para o desenvolvimento de uma
auditoria financeira. Pela importncia que assumem no processo de auditoria, de
seguida so aprofundadas as componentes da Materialidade e do Risco.

I.3 | Materialidade
Normalmente, os utilizadores da informao financeira consideram que uma
auditoria financeira aborda a totalidade dos documentos e transaces de uma empresa,
considerando obrigatrio que o auditor garanta que as contas da mesma estejam livres
de todos os tipos de erros e/ou fraudes. Contudo, no possvel, de todo, que numa
auditoria sejam examinados todos os documentos e transaces. O auditor busca
recolher amostras representativas de todas as transaces de forma a poder, com um
nvel de segurana razovel, afirmar que as demonstraes financeiras se encontram

Vide I.4.1 As componentes do risco de auditoria | Risco de Controlo

13

livres de erros materialmente relevantes. Ora, se recorrermos DRA 320


Materialidade de Reviso/Auditoria possvel definir que um assunto material se a
sua omisso ou distoro puder razoavelmente influenciar as decises econmicas de
um utilizador baseadas nas demonstraes financeiras. Tendo em conta que o auditor
recorre a amostras, importante que este defina os aspectos materialmente relevantes e
que defina os procedimentos a adoptar para recolher a informao suficiente e
apropriada para poder exprimir a sua opinio.
Neste contexto, pode-se afirmar que a materialidade proporciona um
limiar/ponto de corte a partir do qual o auditor, de acordo com o seu juzo profissional,
considera que as distores so materialmente relevantes, ou seja, a quantia a partir do
qual as decises dos utilizadores so influenciadas. O auditor necessita de determinar o
nvel de materialidade preliminar (antes de comear a auditoria), facultando, assim, uma
base para se determinar a natureza, extenso, profundidade e oportunidade dos
procedimentos de auditoria. , neste mbito, que o auditor selecciona as reas de maior
significncia e o tamanho da amostragem a usar.
O facto da definio do nvel de materialidade depender do juzo profissional do
auditor e da sua experincia relativamente entidade, permitir que determinados
auditores, com pontos de vista diferentes, concluam nveis de materialidade diferentes.
, portanto, imprescindvel que o auditor consiga justificar e provar, de forma clara e
adequada, o nvel de materialidade preliminar estimado, dado o grau de subjectividade a
ele associado.
As normas nacionais e internacionais no possuem uma definio matemtica
concreta para os limites de materialidade, at porque devem ser tidas em conta
consideraes quantitativas e qualitativas. Ao nvel quantitativo, comum o recurso a
indicadores representativos da posio financeira e desempenho, como por exemplo,
definir o nvel de materialidade entre 0,5% e 2% do volume de negcios. Contudo,
podem existir distores que no ultrapassem o nvel (quantidade) materialmente
relevante, mas possam ser consideradas materiais se forem tidos em conta factores
qualitativos. Por exemplo, uma empresa que possua um contrato de emprstimo com
uma clusula que define que, no caso de ser ultrapassado um determinado rcio, o
emprstimo dever ser imediatamente vencido na sua totalidade, poder levar a empresa
a apresentar, por exemplo, resultados distorcidos, para que possa permanecer dentro das
14

obrigaes contratuais (dentro do nvel do rcio exigido). Neste caso, embora


(hipoteticamente) se possa tratar de uma distoro no quantitativamente material, o
auditor poder considerar que qualitativamente se tratar de uma distoro
materialmente relevante. Alm destas consideraes, tambm as prprias circunstncias
influenciam a materialidade. Por exemplo, a materialidade estimada no planeamento de
uma auditoria para fins de certificao legal de contas no ser necessariamente igual
de um exame imposto judicialmente.
Ao avaliar se as demonstraes financeiras se encontram apropriadamente
apresentadas, o auditor dever considerar as distores de forma individual e de forma
agregada, pois o conjunto de pequenas distores poder, no seu todo, provocar efeitos
materialmente relevantes nas demonstraes financeiras. Da mesma forma, no final da
auditoria o auditor dever averiguar se o agregado lquido das distores (total de
distores identificadas diminudo das que foram corrigidas) , ou no, materialmente
relevante. Caso se verifique que este agregado ultrapassa o nvel de materialidade, ou
mesmo que apenas se aproxima, o auditor dever tentar reduzir o risco de auditoria
(prxima seco), procurando, para tal, a realizao de procedimentos adicionais. De
notar que o auditor dever estimular a correco de todos os erros identificados durante
o processo de auditoria, quer sejam materialmente relevantes, ou no.
Aquando a realizao do planeamento de auditoria, (quase) impossvel que o
auditor consiga antever todos os factores importantes para a definio da materialidade,
dado que, com o desenrolar da auditoria, poder haver, por exemplo, uma mudana na
envolvente da empresa. Deste modo, conclui-se que os nveis de materialidade no so
estticos, ou seja, o auditor pode ser obrigado a rever o quantum definido e,
consequentemente, os procedimentos planeados. Verifica-se, assim, que o conceito de
materialidade est presente em todo o processo de auditoria.

I.4 | Risco de Auditoria


Tal como foi j referido, o auditor baseia-se em amostras. Neste contexto dever
ter-se em conta a possibilidade de existirem erros, inexactides ou omisses que no so
detectados no decurso do trabalho de auditoria, ou seja, necessrio considerar o risco
15

de auditoria. Este pode ser definido como a susceptibilidade do revisor/auditor dar


uma opinio de reviso/auditoria inapropriada quando as demonstraes financeiras
estejam distorcidas de forma materialmente relevante4. Este conceito antev, desde j,
a sua interligao com a materialidade5.
O risco de auditoria avaliado com base no conjunto de informaes que o
auditor recolhe acerca da empresa, do negcio por ela desenvolvida, das transaces
mais complexas e significativas e ainda do sistema de controlo interno implementado
(caso exista). Atravs de um modelo multiplicativo, o risco de auditoria (RA) resulta da
conjugao de diferentes tipos de risco: Risco Inerente (RI), Risco de Controlo (RC)
e Risco de Deteco (RD).

RA = RI x RC x RD

I.4.1 | As componentes do risco de auditoria


Risco Inerente
Ignorando a (possvel) existncia de uma estrutura de controlo interno
implementada pela empresa, existe a probabilidade de existirem erros materialmente
relevantes nas demonstraes financeiras, dando, assim, origem ao risco inerente. A
avaliao deste risco implica a anlise de diversos factores. Por exemplo, um rgo de
gesto que apresente experincia e integridade ir contribuir para um nvel de risco
inerente reduzido, enquanto a existncia de presso sobre o mesmo ou a existncia de
uma situao financeira insuficiente podero levar distoro de resultados, elevando o
risco inerente para nveis superiores.

Risco de Controlo
Este risco est associado probabilidade de existirem distores materialmente
relevantes que no sejam atempadamente prevenidas, detectadas e corrigidas pelo
sistema de controlo interno da empresa. Assim sendo, uma avaliao preliminar do risco
4

5 da DRA 400 Avaliao do Risco de Reviso/Auditoria

Vide I.5 Relao entre materialidade, risco de auditoria e prova

16

de controlo permite ao auditor averiguar acerca da eficcia do sistema de controlo


interno implementado. Existe sempre algum risco de controlo devido s limitaes
inerentes a qualquer sistema de controlo interno, tais como a existncia de erros
humanos e a prpria resistncia do rgo de gesto no que diz respeito manuteno de
um sistema com qualidade. Todavia, assumido que, na presena de uma boa estrutura,
a probabilidade de ocorrncia de erros e de prticas fraudulentas vem diminuda.
O auditor, para avaliar e obter provas acerca da eficcia de um sistema de
controlo interno, recorre a testes de controlo/conformidade. Quanto menor for a
avaliao do risco de controlo, maior ser a prova que o auditor dever recolher, para
que assim possa corroborar o conveniente e eficaz funcionamento do sistema de
controlo interno.

O Controlo Interno e a sua importncia na avaliao do risco de controlo


Um sistema de controlo interno pode ser definido como o conjunto de

todas as polticas e procedimentos (controlos internos) adoptados pela gesto


de uma entidade que contribuam para a obteno dos objectivos da gesto de
assegurar, tanto quanto praticvel, a conduo ordenada e eficiente do seu
negcio, incluindo a aderncia s polticas da gesto, a salvaguarda de activos,
a preveno e deteco de fraude e erros, o rigor e a plenitude dos registos
contabilsticos, o cumprimento das leis e regulamentos e a preparao
tempestiva de informao financeira credvel6.
A implementao de um bom sistema de controlo interno requer o
funcionamento simultneo de cinco componentes. O primeiro, ambiente de
controlo, a base para a execuo de todos os outros, estando relacionado com
a necessidade de uma organizao consciencializar os seus colaboradores sobre
a importncia do controlo. Nesta fase importante que a empresa consiga definir
uma boa estrutura organizacional, transmita as suas filosofias/ideologias e incuta
valores, competncia e responsabilidades. O segundo componente a avaliao
do risco, ou seja, com base nos objectivos definidos, a empresa dever detectar
e analisar os riscos relevantes, definindo a forma como os mesmos devero ser
6

4 da DRA 410 Controlo Interno

17

tratados. Em terceiro lugar, impretervel a existncia de procedimentos de


controlo, isto , polticas e procedimentos que ajudem a assegurar que as
directivas de gesto so executadas. So exemplos a segregao de funes e a
anlise do desempenho. A quarta necessidade prende-se com a informao e
comunicao, devendo estar estabelecido o modo como a informao deve fluir
e, assim, garantir que a informao pertinente identificada, compreendida e
comunicada num perodo de tempo adequado. Por ltimo, dever existir uma
constante monitorizao do sistema de controlo interno que permita uma
avaliao do seu desempenho e a rpida deteco de deficincias.
Aquando o planeamento de auditoria, o auditor dever compreender e
avaliar estes componentes. Para tal, usa os j referidos testes de
conformidade/controlo, permitindo-lhe identificar os pontos fortes e fracos do
sistema de controlo interno e, consequentemente, avaliar a eficcia deste em
detectar e corrigir distores materialmente relevantes. Quanto maior for a
dimenso da empresa, mais complexo tender a ser o sistema de controlo
interno, sendo que, para facilitar a aplicao dos testes, usual recorrer a
fluxogramas, questionrios ou checklists.
Com o desenvolvimento dos testes de controlo, o auditor pode concluir
que a avaliao preliminar do risco de controlo dever ser revista. Nestes casos o
auditor tender a considerar a execuo de mais testes substantivos do que o
inicialmente planeado. No final, o auditor comunica ao rgo de gesto as suas
concluses acerca do sistema de controlo interno: poder ser adequado ou
inadequado, sugerindo as melhorias necessrias, dados os pontos fracos
identificados.
Em suma, se a entidade se encontra bem organizada e o sistema de
controlo interno eficiente e adequado, o auditor confia melhor nos
procedimentos da empresa, resultando da um risco de controlo baixo. Por outro
lado, se o mesmo no funciona ou pura e simplesmente no existe, resultar um
risco de controlo elevado.

18

Risco de Deteco
Quando o auditor executa os testes substantivos, corre o risco de no detectar
erros materialmente relevantes, emergindo, assim, o risco de deteco. Sendo este o
nico risco que o auditor pode controlar, se este quiser trabalhar com um risco de
deteco reduzido, ter de realizar testes substantivos mais amplos, mais profundos e de
maior alcance. Dado o custo/benefcio a ter em conta na realizao de mais ou menos
procedimentos, torna-se impossvel que o auditor elimine por completo este risco.

I.4.2 | Relao entre as componentes do risco de auditoria


Existe um relacionamento inverso entre o risco de deteco e o nvel combinado
do risco inerente e do risco de controlo. A figura7 seguinte ilustra a forma como os trs
riscos contribuem para o risco de auditoria, permitindo, atravs da sua leitura, perceber
a forma como os mesmos se relacionam entre si.

Risco Inerente

Erros susceptveis de ocorrerem nas


demonstraes financeiras da empresa
Risco de controlo
Erros que contornam os controlos
Erros no detectados pelos controlos
Risco de deteco

Erros no detectados pelo auditor


Risco de Auditoria
Figura n. 1 | O risco de auditoria e as suas componentes (Hayes et al.)

Retirado do manual Auditoria Financeira Teoria & Prtica, 8. Edio, Setembro de 2007, de Carlos Baptista
da Costa

19

O risco inerente vem representado pelo lquido que sai da torneira. A primeira
filtragem representa o sistema de controlo interno implementado pela entidade, em
que, quanto maior for a sua eficcia, menor ser a probabilidade de erros materiais no
serem detectados atempadamente, ou seja, menor ser o risco de controlo. Muitas vezes,
a prpria gesto reage ao risco inerente implementando sistemas de controlo interno
mais robustos. Dada esta interligao, normalmente o auditor faz uma avaliao
conjunta destes dois riscos. A segunda filtragem representa o conjunto de
procedimentos substantivos que o auditor executa

para detectar distores

materialmente relevantes. Contudo, tambm estes procedimentos podem no ser


capazes de revelar todas as distores, surgindo aqui o risco de deteco. O esquema
conclui-se com a representao da probabilidade de existirem erros materialmente
relevantes que no sejam detectados ao longo de todo o processo de filtragem
(auditoria), originando, assim, o risco de auditoria.
Tendo em conta que o risco de deteco o nico sobre o qual o auditor tem
poder para actuar, e tendo em conta que o risco de auditoria dever ser reduzido a um
nvel baixo aceitvel, facilmente se infere que quanto maior for o conjunto do risco
inerente e do risco de controlo, menor ter de ser o risco de deteco, e vice-versa.
Do quadro8 seguinte resultam os nveis de risco de deteco aceitveis, atravs
do cruzamento/combinao entre os outros dois tipos de risco.
Avaliao pelo auditor/revisor do risco de controlo

Avaliao pelo
auditor/revisor
do risco de
inerente

Alto

Mdio

Baixo

Alto

O mais baixo

Mais baixo

Mdio

Mdio

Mais baixo

Mdio

Mais alto

Baixo

Mdio

Mais alto

O mais alto

Quadro n. 1 | Interligao das componentes do risco de auditoria

Retirado do apndice II da DRA 400 Avaliao do Risco de Reviso/Auditoria

20

Associado a riscos inerente e de controlo altos, surge a necessidade de reduzir o


nvel do risco de deteco ao mais baixo possvel, para que se possa atingir um risco de
auditoria razovel. Para o efeito, normalmente o auditor amplia o nmero de testes a
executar. Por seu lado, se os dois primeiros riscos forem avaliados como baixos, o
auditor poder estar disposto a correr um risco de deteco alto, realizando um nmero
menor de procedimentos, no esquecendo, claro, a necessidade do risco de auditoria ser
baixo. Contudo, o auditor nunca dever deixar de fazer qualquer teste, j que a sua
avaliao dos riscos inerente e de controlo poder no ser a verdadeira/exacta.

I.5 | Relao entre materialidade, risco de auditoria e prova


Ao realizar o planeamento, assim como durante a realizao dos procedimentos
de auditoria, deve ser tido em conta, de uma forma conjunta e coordenada, o nvel de
materialidade e o risco de auditoria, existindo uma relao inversa entre eles.

Alto

Materialidade

Baixo

Risco de auditoria

Alto

Figura n. 2 | Relao inversa entre a materialidade e o risco de auditoria

Por exemplo, se o auditor verifica que o sistema de controlo interno muito


fraco ou que a administrao apresenta resistncia em implementar um adequado, e se a
susceptibilidade de existirem distores materialmente relevantes elevada, o erro
tolervel pelo auditor ser baixo, ou seja, menor ser o nvel de materialidade. Por outro
lado, se a empresa possui um controlo interno eficaz, capaz de prever a quase totalidade
dos erros materialmente relevantes e se, por exemplo, a gesto transmite integridade e
experincia, o auditor aumentar a quantia de distores que considera ser
materialmente relevante. Tambm o volume de evidncia/prova a obter pelo auditor, a
fim de expressar a sua opinio com segurana, relaciona-se com a avaliao do risco e,
21

consequentemente, com o nvel de materialidade. Deste modo, quanto maior for o risco,
maior dever ser a evidncia que o auditor dever recolher, a fim de poder dar a sua
opinio com um grau de segurana razovel, suportando-a de forma apropriada.

I.6 | Os papis de trabalho e a importncia da prova


Toda a informao que se obtm durante o processo de auditoria deve ser
traduzida nos papis de trabalho (que vo para alm do suporte em papel). Estes
constituem um registo de todas as informaes utilizadas, servindo, tambm, para fazer
verificaes ao longo da execuo da auditoria. Normalmente, os papis de trabalho so
organizados em dois arquivos: o Dossier Permanente e o Dossier Corrente. Aquando da
organizao dos primeiros nos respectivos arquivos, deve-lhes ser aposto um nmero de
ndice ou referncia, de forma a ser possvel realizar a indexao9 dos mesmos.
De forma sucinta, o Dossier Permanente10 engloba todas as informaes que o
auditor considere importante e que necessitem de ser consultadas ao longo das
auditorias. Este deve ser mantido de ano para ano, devendo ser revisto regularmente, a
fim de serem realizadas as actualizaes fundamentais. A estrutura organizativa da
empresa, contratos de financiamento bancrios e no bancrios, actas e a Certificao
Legal de Contas, so alguns dos elementos que normalmente se incluem neste arquivo.
Com um carcter mais especfico, o Dossier Corrente11 destinado ao arquivo de todos
os elementos que conduzam e fundamentem a auditoria realizada. Neste so arquivados
documentos que, normalmente, se podem revestir como Programas de Trabalho, com o
grande objectivo de conduzir/controlar todo o processo de auditoria, ou Mapas de
Trabalho, documentos que comprovam os testes ou procedimentos realizados e as
concluses obtidas, que serviro para a elaborao do relatrio de auditoria. Neste
arquivo inclui-se, por sua vez, o planeamento da auditoria, os procedimentos executados

Apresentao da tcnica num captulo posterior.

10

Vide anexo 1 | ndice do Dossier Permanente (Modelo da Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados
Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, S.A.)
11

Vide anexo 2 | ndice do Dossier Corrente (Modelo da Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados
Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, S.A.)

22

ao longo do processo de auditoria, correspondncia a vrios nveis, ilaes retiradas


pelo auditor, entre outros.
Todos os papis de trabalho devem ser preparados de modo a auxiliar o processo
de auditoria, desde o planeamento emisso da opinio por parte do auditor, emergindo
aqui a elevada importncia da prova. Como foi referido anteriormente, normalmente o
auditor procede a tcnicas de amostragem, ou seja, devido ao binmio custo/benefcio o
auditor no examina toda a informao disponvel para formar a sua opinio. Deste
modo, o revisor/auditor deve obter a prova de reviso/auditoria apropriada e
suficiente, atravs de inspeces, observaes, indagaes, confirmaes, clculos e
procedimentos analticos, cuja realizao e concluses devem ser adequadamente
documentadas por forma a suportar a sua opinio12. Os procedimentos aqui
mencionados consistem no seguinte13:
Inspeco Verificar e analisar os documentos que suportam as
operaes da empresa, assim como identificar a existncia de
determinados bens (por exemplo, inventrio e activo fixo tangvel);
Observao Presenciar a execuo de procedimentos realizados por
diversas pessoas da empresa;
Indagao O auditor dever obter informao, escrita e/ou oral, junto
de pessoas conhecedoras, interiores ou exteriores entidade;
Confirmao A informao constante nas demonstraes financeiras
dever ser comprovada (por exemplo, processo de circularizao a
terceiros14);
Clculo Consiste em verificar a exactido da aritmtica dos
documentos de suporte e dos lanamentos contabilsticos;
Procedimentos analticos Comparaes baseadas na informao
contabilstica, financeira e de gesto. So exemplos a anlise de rcios e
tendncias.
Desta forma, pode-se inferir que a prova no se obtm apenas no seio da
empresa, mas tambm junto de diversos terceiros relacionados com a auditoria, como
12

19 das Normas Tcnicas de Reviso/Auditoria

13

19 da DRA 510 Prova de Reviso/Auditoria

14

Vide II.2 Caracterizao das actividades desenvolvidas | Clientes, vendas e prestao de servios (E)

23

sejam os clientes, fornecedores, bancos, reparties de finanas, entre outros. Contudo,


a informao obtida externamente considerada mais credvel que aquela que gerada
internamente, assim como ser mais credvel se a prova for obtida directamente pelo
auditor. Reala-se, por fim, que a prova recolhida por via de documentos mais
apropriada e fivel que a obtida atravs de conversas, quer sejam formais ou informais.

I.7 | A Certificao Legal das Contas (CLC)


Foi referido, logo de incio, que a funo do revisor/auditor confirmar se a
informao financeira produzida e divulgada pela empresa auditada verdadeira e
apropriada, incutindo nessa mesma informao a segurana de um profissional
independente que os seus utilizadores necessitam para a tomada de decises. Desta
forma, o produto final de uma auditoria materializado pela Certificao Legal das
Contas, onde o Revisor Oficial de Contas (ROC) transcreve a opinio de que as
demonstraes financeiras apresentam ou no, de forma verdadeira e apropriada, a
posio financeira da empresa ou de outra entidade, bem como os resultados das suas
operaes, relativamente data e ao perodo a que as mesmas se referem 15.
Existem, porm, observaes ou factos que podem dar lugar a reservas e/ou a
nfases. Enquanto as primeiras afectam a opinio do ROC, as segundas no a atingem.
Deste modo, a certificao legal das contas concluir exprimindo uma opinio com
ou sem reservas, uma escusa de opinio, uma opinio adversa, e, com nfases, de
acordo com as modalidades definidas nas normas tcnicas aprovadas ou reconhecidas
pela Ordem.16 Contudo, o ROC pode ser obrigado a emitir uma Declarao de
Impossibilidade de Certificao Legal das Contas, caso se depare com situaes de
inexistncia, insuficincia ou mesmo ocultao de matria de apreciao. Por fim,
realar o facto da Certificao Legal das Contas dever obedecer s disposies
constantes na DRA 700 Relatrio de Reviso/Auditoria, na qual se encontra, entre
outros, o modelo de relatrio de reviso/auditoria para contas individuais17 (Apndice
IV da respectiva).

15

2 do artigo 44. do Decreto-Lei n. 487/99, de 16/11 (Estatuto Jurdico dos ROC)

16

3 do artigo 44. do Decreto-Lei n. 487/99, de 16/11 (Estatuto Jurdico dos ROC)

17

Vide anexo 3 | Modelo de relatrio de reviso/auditoria para contas individuais

24

PARTE II
Descrio do estgio

II.1 | Apresentao da empresa acolhedora


A Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados Sociedade de
Revisores Oficiais de Contas, S.A., foi constituda em Maro de 2001. uma sociedade
de Revisores Oficiais de Contas com um capital social de 50.000 , encontrando-se
inscrita na Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC) sob o n. 176.
Actualmente, a sociedade constituda por cinco scios, dos quais quatro so
revisores oficiais de contas (quadro n.2). Possui trs delegaes, estando as mesmas
localizadas em Coimbra, Viseu e Guarda (sede). O estgio decorreu na delegao de
Coimbra, na Av. Ferno Magalhes, n. 619, Edifcio Mondego Sala 101, no escritrio
do Professor Doutor Jos Joaquim Marques de Almeida.
Nome
Dr. Jos Joaquim Marques de Almeida
Dr. Victor Manuel Lopes Simes
Dr. Joo Andrade Nunes
Dr. Bruno Jos Machado de Almeida
Nuno Filipe Furtado Almeida Fragona

N ROC
571
780
1062
1407

Data (OROC)
23-02-1987
22-04-1991
06-01-2000
29-10-2009

Quadro n. 2 | Scios da Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados Sociedade


de Revisores Oficiais de Contas, S.A.

A sociedade dedica-se, essencialmente, Reviso Legal de Contas e prestao


de servios de auditoria, actividade a que corresponde o CAE18 74120, tendo, portanto,
como objectivo central, a emisso da Certificao Legal das Contas das empresas que
audita. Os principais clientes so sociedades annimas. No entanto, tambm presta
servios a sociedades por quotas e empresas do sector pblico portugus. A figura n3
ilustra a forma com estas se repartem geograficamente.

18

Classificao de actividades econmicas

25

PORTO | 2%

VISEU | 11%

AVEIRO | 3%
COMBRA E FIGUEIRA DA FOZ | 38%
LEIRIA E POMBAL | 29%

SERT | 2%

OURM E FTIMA | 10%


SANTARM | 5%

Figura n. 3 | Localizao dos clientes da sociedade (delegao de Coimbra)

II.2 | Caracterizao das actividades desenvolvidas (por reas)


Depois de feita uma breve apresentao da sociedade, passo a descrever as
actividades desenvolvidas ao longo do estgio (de notar que deixo a introduo de
balancetes no DRAI para a seco II.3). Para uma melhor compreenso das tarefas
desenvolvidas, apresento as reas do Dossier Corrente, destacando a tracejado as oito
reas exploradas durante o estgio, as quais descreverei detalhadamente.
A

Activos Intangveis, Amortizaes e Perdas por Imparidade

Activos Fixos Tangveis, Amortizaes e Perdas por Imparidade

Propriedade de Investimento

Inventrio e Activo Biolgicos e CMVMC

Clientes, vendas e prestaes de servios

Outros Contas a Receber e a Pagar

Accionistas (scios)

Caixa, depsitos bancrios e Outros Instrumentos Financeiros

Acrscimos e diferimentos

Fornecedores, Compras e Fornecimentos

Financiamentos Obtidos

Provises do Perodo

Estado e outros entes pblicos e Impostos

Capital prprio

Gastos e Rendimentos

Gastos com o pessoal

Responsabilidades, compromissos e contingncias


Quadro n. 3 | Identificao das reas exploradas durante o estgio

26

Activos fixos tangveis, amortizaes e perdas por imparidade

A conta de Activos Fixos Tangveis reflecte as quantias escrituradas


referentes aos itens tangveis da entidade que tm como finalidade o uso na produo, o
fornecimento de bens ou servios, o arrendamento a outros ou para fins
administrativos, e se espera que sejam usados durante mais do que um perodo 19.
Estando estes ligados actividade da empresa, esto sujeitos a desgaste, que,
consequentemente, ser materializado na conta de Depreciaes Acumuladas20 e
registado como gasto do exerccio21.
O primeiro trabalho realizado nesta rea foi, atravs dos balancetes trimestrais,
verificar a evoluo do activo fixo tangvel, identificando o montante dos
abates/alienaes e aquisies para o mesmo perodo temporal. Em sede de trabalho de
campo, estas entradas e sadas eram comprovadas atravs da anlise dos
documentos que as suportassem (essencialmente facturas, fichas de entrada e sada de
armazm e ficha dos bens),

analisando todos os procedimentos contabilsticos

que lhes estavam subjacentes, assim como atravs da conferncia fsica dos bens.
No que diz respeito a esta matria, era dada especial ateno contabilizao
das mais e menos-valias e s suas implicaes fiscais, nomeadamente ao nvel da
modelo 22 do IRC22. Para tal, eram solicitadas as listagens de alienaes/abates e os
mapas fiscais23, a fim de se averiguar a igualdade, ou no, entre as mais/menos-valias
contabilsticas e fiscais, tal como exemplificado de seguida.
Descrio do bem Guindaste (modelo ABC)
Data de Aquisio

20 de Junho de 2007

Valor de Aquisio 50.000


Valor de Realizao 33.000 (realizado a 14 de Abril de 2010)
Amortizaes Acumuladas 18.750
Taxa de amortizao 12,5% (Decreto Regulamentar 2/90 de 12 de Janeiro)
Quadro n. 4 | Dados do exemplo das mais e menos-valias contabilsticas e fiscais (elaborao prpria)

19

Transcrio do 6 da NCRF 7 Activos Fixos Tangveis

20

Conta 43.8 Depreciaes Acumuladas | Cdigo de contas do SNC

21

Conta 64.2 Gastos de depreciao e de amortizao Activos Fixos Tangveis | Cdigo de Contas do SNC

22

Vide anexo 4 | Modelo 22 do IRC

23

Vide anexo 5 | Modelo 31 do IRC

27

Com base na informao anterior, possvel obter os seguintes resultados:


Valor realizvel lquido
Mais-valia contabilstica
Coeficiente de desvalorizao
Mais-valia fiscal

31.250 (50.000 - 18.750)


1.750 (33.000 - 31250)
1,0224
1.125 (33.000 - 31.250 x 1,02)

Quadro n. 5 | Resultados obtidos do exemplo

Dado que o guindaste no se encontrava totalmente amortizado, e dado o ano de


aquisio do mesmo, desta venda advm diferenas entre o nvel contabilstico e o
fiscal. Aplicando o coeficiente de desvalorizao25 ao valor realizvel lquido, obteve-se
uma mais-valia fiscal de 1.125, ao invs da contabilstica que assume o valor de
1.750. Aquando o preenchimento da Modelo 22, estas diferenas tero de ser
consideradas, tendo-se ainda em conta a existncia, ou no, de reinvestimento, j que
daqui resulta um tratamento diferente, segundo o artigo n.48 do Cdigo do IRC.
Posto isto, tendo em conta este exemplo simplificado, dever ser deduzido
modelo 22, no quadro 7, o valor da mais-valia contabilstica (no campo 767). Depois,
tendo em conta o artigo anteriormente referido, dever ser acrescido no mesmo quadro o
valor da mais-valia fiscal: na totalidade, no caso de no haver reinvestimento (campo
739) ou metade, no caso de haver expressa inteno de reinvestimento (campo 740).
Ao nvel da depreciao, eram testadas as taxas aplicadas, recorrendo ao Decreto
Regulamentar 2/90 no caso dos bens adquiridos antes de Setembro de 2009, e ao
Decreto Regulamentar 25/09, relativamente aos bens adquiridos posteriormente a esta
data.
Por fim, era verificada a existncia de cobertura de seguros, atravs de uma
circularizao26 enviada s seguradoras, processo que ser apresentado detalhadamente
na rea seguinte. Relativamente aos mesmos, sempre que aplicvel, era testado o
pressuposto subjacente do regime de acrscimos.

24

Segundo a portaria n. 785/2010, de 23 de Agosto, Srie I n.163, publicado no site das Finanas (vide anexo 6 |
Coeficientes de desvalorizao)
25

1 do artigo 47. do Cdigo do IRC

26

Vide anexo 7 | Modelo de carta de circularizao a seguradoras

28

Clientes, vendas e prestaes de servios

Tal como foi referido, os procedimentos substantivos so realizados com o


objectivo de se detectarem as distores materialmente relevantes nas demonstraes
financeiras. Neste contexto, o processo de circularizao surge como principal aco
especfica da substanciao, permitindo, nesta rea, a confirmao dos saldos de
terceiros. Neste caso especfico, permite averiguar se os montantes que constam no
balano representam efectivamente os crditos legtimos da empresa sobre terceiros.
A primeira etapa efectuada, aps uma anlise s contas dos devedores, era a
seleco de uma amostra. Eram seleccionados os terceiros que apresentassem um
volume de dvidas relativamente elevado, sendo que o somatrio dos mesmos deveria
representar, no mnimo, 60% do total das dvidas a receber. Depois de apurados os
terceiros a circularizar, eram solicitados empresa os extractos das contas dos mesmos
data da circularizao (normalmente 31/12/2010). Posteriormente, atravs de uma
base de dados27, era preparada toda a informao necessria a ser enviada aos terceiros.
Neste ficheiro era, essencialmente, introduzida a morada de cada devedor e a
composio da respectiva dvida (normalmente respeitante conta corrente e ttulos de
crdito). Finda esta tarefa, eram criadas as cartas28 a serem enviadas, sendo que a base
de dados realizava uma recolha automtica de toda a informao anteriormente inserida,
criando todas as cartas individuais. Cada uma delas continha uma folha com os saldos
que constavam na contabilidade relativamente ao devedor, sendo-lhe anexada uma folha
de confirmao de saldos e o extracto que fora enviado pela empresa (sendo uma cpia
deste arquivado no dossier de circularizao29). Na carta era solicitada a confirmao
do saldo nela inscrito e ainda o envio do extracto da contabilidade do devedor,
independentemente de concordar, ou no, com a dvida considerada pela empresa.

Aquando a recepo das cartas enviadas pelos devedores, eram introduzidas as


respostas na mesma base de dados, permitindo um controlo do desenrolar do processo
de circularizao. Como consequncia, fui confrontado com trs situaes diferentes:
27

Vide anexo 8 | Base de dados Circularizaes Folha de introduo de dados

28

Vide anexo 9 | Modelo de carta de circularizao a clientes

29

Dossier onde arquivada toda a informao relativa ao processo de circularizao

29

resposta concordante, resposta discordante ou sem resposta, merecendo, cada uma


delas, um tratamento diferente.

Resposta concordante
Neste caso a tarefa passava, essencialmente, por verificar a existncia de
assinatura na resposta do cliente. Estando tudo nos conformes, a resposta era
carimbada com Concordante, a fim de ser arquivada no Dossier de
Circularizaes.

Resposta discordante
Sempre que o cliente no confirmasse o saldo, era usada uma folha excel30 para
se proceder reconciliao das contas, apurando-se os documentos que
contribuam para a diferena. Caso se tratassem de lanamentos antigos
(normalmente, com mais de dois meses), era consultado o contabilista a fim de
se averiguar o porqu das diferenas.

Sem Resposta
Nem sempre foi possvel obter resposta dos clientes, mesmo aps insistncia
telefnica e via e-mail. Nestas situaes, eram efectuados Procedimentos
Alternativos31, que se iniciavam com a identificao dos documentos que
compunham o saldo final data de circularizao, sendo, posteriormente,
identificada a existncia de suporte documental. Eram, tambm, solicitados os
extractos das contas do cliente em causa, desde a data de circularizao at
data, a fim de se saber se as divergncias foram, entretanto, liquidadas.
No final de todo este processo, era elaborado um resumo da circularizao 32,
onde era possvel, entre outros, identificar a percentagem de respostas e concordncia
dos saldos.
Alm deste processo, eram realizados procedimentos de confirmao do
adequado processamento contabilstico e da existncia de suporte documental. Com
base nos extractos de Vendas e Prestao de Servios eram seleccionados documentos
30

Vide anexo 10 | Modelo de reconciliao de saldos (preenchido)

31

Vide anexo 11 | Modelo de reconciliao de saldos Procedimentos Alternativos (preenchido)

32

Vide anexo 12 | Resumo da informao do processo de circularizao (exemplo)

30

com valores significativos. Aquando da visita empresa, era averiguada a existncia


dos documentos que comprovassem os lanamentos contabilsticos (facturas, notas de
dbito, notas de crdito, etc.). Relativamente contabilizao dos mesmos, era tida
especial ateno liquidao do IVA. A este respeito eram colocadas algumas questes,
como: A taxa usada para o IVA a liquidar foi a correcta?; Trata-se de uma
operao

de

IVA

devido

pelo

adquirente?

Trata-se

de

uma

transaco

intracomunitria?. Tendo em conta esta informao e toda a demais inserida na


factura (por hiptese), era verificada, tambm, a aritmtica do documento.
Ao mesmo tempo que realizado este trabalho de campo, so registadas, num
mapa de trabalho33 em excel, todas as informaes pertinentes, nomeadamente o
nmero da factura, valor da factura sem IVA, IVA liquidado, data da factura, entre
outros. Neste contexto surge a importncia da indexao dos mapas de trabalho, que
permite um fcil cruzamento de informaes. Por exemplo, sempre que era requerido
um lanamento contabilstico de correco, era solicitada a impresso do mesmo para
servir de prova. Ento, no mapa de trabalho acima referido, poder-se- fazer uma
referncia a este documento, utilizando-se para o efeito um sistema lgico de indexao
(no exemplo seguinte, o E.101 ajuda a indexar o lanamento de estorno ao mapa de
trabalho das vendas).

EMPRESA ABC
Conta
72111131
24341231
21111180

Documento contabilstico n123 de 2010

Nome de conta
Taxa Normal Continente
Taxa Normal Continente
Cliente XYZ

Dbito

E. 101

Crdito

65.000,00
13.650,00
78.650,00

Figura n. 4 | Estorno de uma venda mal contabilizada (elaborao prpria)

33

Vide anexo 13 | Mapa de trabalho das vendas

31

Caixa, depsitos bancrios e outros instrumentos financeiros

O trabalho realizado em torno da rea de Meios Financeiros Lquidos recaiu,


essencialmente, nos aspectos relacionados com os Depsitos Bancrios. Neste mbito,
e com o mesmo intuito que na rea anterior, foram realizadas confirmaes de saldos
junto dos bancos. Atravs de uma carta impressa em papel timbrado eram solicitadas,
entre outras, as seguintes informaes34: o saldo da conta de depsitos ordem, o saldo
da conta de depsitos a prazo, o montante de emprstimos em dvida (indicando o
vencimento e a data de pagamento de juros), assim como quaisquer outras informaes
importantes para a prossecuo da auditoria. De referir que os elementos eram pedidos
data de 31 de Dezembro de 2010.
Ainda com o mesmo desgnio, eram requeridos, empresa sujeita a auditoria, os
extractos (numa base mensal ou trimestral) de todos os bancos e as respectivas
reconciliaes bancrias do mesmo perodo. Depois de recolhida e cruzada toda esta
informao (inclusive as respostas dos bancos), era possvel verificar se os saldos de
ambas as partes coincidiam. No que diz respeito s reconciliaes, era verificado se as
mesmas estavam aritmeticamente correctas, se os valores coincidiam com os constantes
nos extractos bancrios e na contabilidade, assim como a antiguidade das diferenas (se
existentes). Tendo em conta que normal existirem discrepncias temporrias (devido,
por exemplo, a pagamentos em trnsito), era tida especial ateno s que se referiam a
perodos mais antigos. Neste contexto, junto dos responsveis pela elaborao das
reconciliaes, era verificado se as mesmas j se encontravam regularizadas.
Em suma, as reconciliaes bancrias permitiam-nos apurar as diferenas
existentes entre a contabilidade e o extracto bancrio, a fim de se averiguar as razes
das mesmas.

34

Vide anexo 14 | Modelo de carta de circularizao a bancos

32

Acrscimos e diferimentos

O SNC refere que os efeitos das transaces e de outros acontecimentos so


reconhecidos quando eles ocorram35 (pressuposto subjacente do regime de
acrscimos). No mbito desta rea, o teste realizado era, portanto, ao nvel do
seguimento,

ou

no,

deste

pressuposto,

sendo

que

para

efeito

eram

seleccionados/solicitados documentos que permitissem esse mesmo teste (como por


exemplo os relacionados com os seguros, juros de emprstimos e estimativa de
salrios).
No prximo exemplo descrito o processo seguido nesta rea, no qual era usado
um mapa de trabalho36 que permitia, aps a introduo de alguma informao, a
correcta e automtica afectao dos gastos/rendimentos aos respectivos perodos.

BANCO AAA

Aviso de Lanamento n.123456789

Prestao n4 do contrato de emprstimo n.123


(Perodo de vencimento 20/11/2010 a 19/02/2011 com pagamento antecipado de juros)

Prestao. 10.000
Juros 3.000
Capital amortizado.. 7.000

Figura n. 5 | Aviso de lanamento da prestao n. 4 do contrato de emprstimo n. 123


(elaborao prpria)

Como possvel verificar, embora o pagamento seja efectuado durante o ano de


2010, parte deste gasto deveria ser reconhecido apenas em 201137. Com o auxlio do
mapa de trabalho usado nesta rea, verifica-se que este gasto se cifra nos 1.648,35
(devido aos dias correspondentes a 2011).
Era, ento, solicitado empresa o lanamento contabilstico relativo a este
documento, averiguando-se se o regime contabilstico do acrscimo era respeitado (de
35

Excerto do 22 da Estrutura Conceptual do SNC

36

Vide anexo 15 | Mapa de validao da especializao de juros de emprstimos (preenchido com os dados do
exemplo da figura n.3)
37

Conta 28.1 Gastos a reconhecer | Cdigo de contas do SNC

33

notar que, em anexo, possvel verificar que a cpia do lanamento est identificada
como L.101, de forma a ser indexado a esse mapa de trabalho). Caso respeitasse,
verificava-se se os gastos estavam a ser devidamente reconhecidos nos perodos
respectivos.
Assim como constitudo o diferimento do gasto em 2010, o valor contabilizado
nesta conta ser saldado no perodo a que se refere efectivamente o gasto (no caso
exposto, em 2011). Como tal, eram verificados alguns documentos respectivos a 2009
que, nessa altura, tenham obrigado a um reconhecimento de um gasto no ano seguinte
(2010).
De notar que, de forma anloga, eram testados casos de Rendimentos a
Reconhecer e casos de Devedores e credores por acrscimos, contas 28.2 e 27.2 do
cdigo de contas do SNC, respectivamente.

Durante o estgio foi possvel verificar que a maioria das empresas auditadas
realizava a especializao do exerccio, muitas vezes derivado do nosso (auditores da
SROC) aconselhamento em auditorias passadas. Contudo, as empresas que ainda no
cumpriam o pressuposto subjacente do regime do acrscimo eram alertadas para a sua
importncia na elaborao das demonstraes financeiras, possibilitando uma imagem
mais apropriada e verdadeira.

Fornecedores, compras e fornecimentos

Os procedimentos realizados na rea de compras so, em parte, semelhantes aos


realizados para a rea de vendas, anteriormente descritos. Relativamente ao processo de
circularizao aos fornecedores38, apresenta algumas diferenas face ao realizado na
rea de clientes, na medida em que, neste caso, no so indicados os saldos, uma vez
que cabe ao fornecedor informar o montante em dvida. Por este motivo no se procede
ao envio do extracto da conta. Aquando do recebimento das respostas circularizao, o
38

Vide anexo 16 | Modelo de carta de circularizao a fornecedores

34

tratamento seguido o mesmo que o realizado para os clientes. So identificadas as


respostas concordantes e discordantes, assim como o nmero de circularizaes sem
resposta, obtendo-se, atravs da mesma base de dados, o resumo da informao deste
processo.
Ao nvel dos Fornecimentos e Servios Externos39, destacam-se algumas
subcontas que mereceram especial ateno. Uma das mais observadas foi a de
Honorrios (conta 62.2.4), destinando-se a mesma contabilizao dos gastos (do
perodo) referentes a trabalhadores independentes. A anlise a esta conta de extrema
importncia, dadas as implicaes fiscais a ela subjacentes, nomeadamente, ao nvel da
reteno na fonte. Recorrendo ao artigo 101. do Cdigo do IRS e ao Decreto-Lei
n.42/91, era testado se a empresa fazia, ou no, reteno na fonte.
Dada a possibilidade de deduo do IVA, tambm a conta de Combustveis
(conta 62.4.2) era alvo de uma anlise profunda. Neste contexto, era requerida uma
listagem das viaturas da empresa com as caractersticas40 de cada uma, a fim de, tendo
por base o artigo 21. do cdigo do IVA (excluses do direito deduo), aferir-se
acerca do total ou parcial direito deduo do IVA. Com base nas concluses retiradas,
era testado se a contabilizao dos combustveis era bem efectuada.
Foi ilustrado na rea L, atravs de um exemplo de juros de um emprstimo
bancrio, o teste ao regime do acrscimo. Tambm na conta de Seguros (conta 62.6.3)
comum que o pagamento de um prmio seja relativo a um perodo que compreenda dois
exerccios. Desta forma, aquando da realizao do teste supracitado a esta conta,
paralela e simultaneamente era analisada a contabilizao da parte do gasto referente ao
exerccio de 2010, sendo essa matria respeitante a esta rea.

39

Conta 62 Fornecimentos e servios externos | Cdigo de contas do SNC

40

Caractersticas evidenciadas no artigo 21. do cdigo do IVA, que determinam o grau de deduo do IVA

35

Financiamentos obtidos

Nesta rea incluem-se todos os financiamentos obtidos (conta 25), sejam eles
provenientes de instituies de crdito e sociedades financeiras ou de outras entidades.
Nas empresas por ns auditadas, o mais comum era a existncia de emprstimos
bancrios e locaes financeiras, assim como incentivos financeiros de outras
instituies (como por exemplo os incentivos do IFADAP).
De forma a apurar a veracidade das respectivas quantias contabilizadas, era
solicitado empresa um extracto detalhado da conta de financiamentos obtidos.
Cruzando esta informao com as respostas dos bancos (fruto do processo de
circularizao, anteriormente descrito) era possvel confirmar se o saldo da conta
correspondia efectivamente ao capital em dvida inscrito nos extractos bancrios. Com o
mesmo fim, eram tambm enviadas cartas de circularizao41 s locadoras financeiras.
Era tida tambm ateno decomposio desta conta, j que o capital em dvida
a amortizar at 12 meses aps a data do balano deveria estar contabilizado como um
passivo corrente, e o restante em passivo no corrente.
No dossier permanente encontram-se arquivados, no ponto 4, os contratos dos
financiamentos obtidos. Sempre que fossem contrados novos emprstimos (ou outro
tipo de financiamento) eram solicitadas cpias dos respectivos contratos, a fim de serem
arquivados no mesmo ponto.
Tal como est exemplificado na rea de acrscimos e diferimentos (L), era
necessrio verificar a especializao dos juros, sendo que, para tal, eram solicitados os
avisos de lanamento ou recibos das ltimas prestaes dos financiamentos por
amortizar, a fim de se conferir a periodicidade dos juros. Consequentemente, caso no
houvesse necessidade de diferir os gastos, os juros eram contabilizados como gasto do
exerccio, analisando-se a respectiva contabilizao.

41

Vide anexo 17 | Modelo de carta de circularizao a locadoras financeiras

36

Estado e outros entes pblicos e impostos

Nesta rea eram testados os pagamentos ao Estado e Segurana Social, assim


como era verificado se os valores submetidos e declarados coincidiam com a
contabilidade. A certeza acerca das taxas aplicadas e do clculo que originava esses
mesmos montantes a entregar era obtida com base em testes que descreverei na rea
seguinte (W Gastos com o Pessoal).
Inicialmente era recolhida do portal das Finanas (atravs da password cedida
pelas empresas) toda a documentao necessria para testar os pagamentos ao Estado:
Pagamentos Antecipados de IRC, Declaraes de Retenes na Fonte de IRS/IRC e
Imposto de Selo e ainda as Declaraes Peridicas do IVA, normalmente referentes aos
perodos de Maro, Junho, Setembro e Dezembro. Para complementar esta informao,
eram solicitados empresa, para alm dos comprovativos dos pagamentos efectuados,
os extractos das seguintes contas:

Conta
24.1
24.2
24.3.5
24.3.6
24.3.7
24.5

Designao
Imposto sobre o rendimento
Reteno de impostos sobre rendimentos
IVA Apuramento
IVA A pagar
IVA A recuperar
Contribuies para a Segurana Social

Quadro n. 6 | Extractos de contas solicitados para a rea Q

Com base na modelo 22 do perodo anterior (2009), era realizado o clculo do


pagamento especial por conta e do pagamento por conta. Para o efeito era utilizado um
ficheiro excel42 que, aps a introduo de alguma informao constante na modelo 22
do perodo anterior, realizava, automaticamente, os respectivos planos de pagamentos.
A partir deste clculo, e com base na informao j recolhida, era possvel verificar se
os pagamentos teriam sido efectuados nos prazos legais e pelos montantes devidos.
No que diz respeito reteno de impostos sobre rendimentos, normalmente
eram respeitantes a rendimentos de trabalho dependente e independente. Relativamente
aos primeiros, uma das tarefas realizadas era o teste ao processamento de salrios, onde,
42

Vide anexo 18 | Clculo do pagamento por conta e do pagamento especial por conta

37

entre outros, eram testados os montantes de IRS retidos e as respectivas taxas aplicadas
(desenvolvido na prxima seco). Deste modo, conjuntamente com a informao
recolhida no site das finanas e com o extracto da conta 24.2, era verificado se a
reteno era feita correctamente e se os valores submetidos coincidiam com os
constantes nesse mesmo extracto. Relativamente aos rendimentos de trabalho
independente, normalmente respeitavam a honorrios, sendo que, por isso, era
verificada a informao obtida na anlise efectuada a esta ltima conta (descrita na rea
M), de modo a comprovar se fora efectuada a reteno nos montantes correspondentes.
Com base nas declaraes do IVA, era testado o apuramento deste imposto,
verificando-se os campos das mesmas. No final, haveria lugar a imposto a entregar ao
Estado ou imposto a recuperar. Mais uma vez, o grande objectivo era averiguar se os
valores apurados e declarados correspondiam realidade, assim como, no caso de dar
origem a pagamento de imposto, se o mesmo teria sido efectuado nos prazos legais,
com base no respectivo comprovativo.
No que diz respeito s contribuies para a Segurana Social, o objectivo era
confirmar, mais uma vez, se os valores submetidos correspondiam aos da contabilidade,
ficando o teste s taxas aplicadas e aos respectivos valores entregues para a seguinte
seco.
Importa ainda referir que, a par dos restantes documentos, eram requeridas as
Certides de no dvida ao Estado e Segurana Social.

Gastos com o pessoal

Tal como foi referido anteriormente, no mbito desta rea eram testadas as taxas
aplicadas ao nvel do IRS e da Segurana Social, assim como os respectivos montantes
entregues, tornando-se estes os principais procedimentos desta rea realizados no
estgio, os quais passo a descrever. O primeiro procedimento realizado foi o
denominado Teste ao Pessoal. Com referncia a Setembro ou Dezembro, era
38

solicitada a declarao de remuneraes, a partir da qual eram seleccionados,


aleatoriamente, alguns trabalhadores da empresa. Com base nos cadastros dos
considerados, eram ento testadas as taxas de IRS e Segurana Social, bem como a
respectiva aritmtica. De realar que este primeiro teste era relativo s contribuies
feitas pelos trabalhadores.
De seguida descrevo, atravs de dois exemplos, alguns dos principais aspectos
que eram tidos em conta, no que diz respeito a esta matria.

Figura n. 6 | Exemplo n.1 de um recibo de vencimento (elaborao prpria)

Figura n. 7 | Exemplo n.2 de um recibo de vencimento (elaborao prpria)

No primeiro exemplo, tratando-se de um membro dos rgos Estatutrios, a taxa


de contribuio do mesmo para efeitos de Segurana Social de 10%43. Ainda a este
nvel, existe um limite mximo de rendimento para o clculo da contribuio, sendo que
em 2010 se cifrava nos 5.030,64 (12 x IAS44), fazendo com que o administrador tivesse
43

Vide anexo 19 Taxas contributivas de Segurana Social (2010)

44

IAS em 2010 419,22

39

de descontar 503,06 para a Segurana Social. Em sede de IRS, o subsdio de natal


tributado parte. Desta forma, para o clculo da base tributvel concorre o vencimento,
ao qual necessrio acrescentar a parte que excede os limites estabelecidos45 para o
subsdio de alimentao (6,41 por dia), neste caso, 16,80. J no que diz respeito
ajuda de custo por kms percorridos em viatura prpria, no se encontrando o valor por
km acima do estabelecido por portaria (0,40/km), este no concorre para a base
tributvel. Em suma, tendo em conta o cadastro do administrador, conclui-se que a base
tributvel de 5.616,80, pelo que lhe ser aplicada uma taxa de 28,5%46, originando
uma contribuio de 1.600,79. Alm deste montante, deveria ser entregue ao Estado a
parte correspondente ao subsdio de natal, que neste caso corresponderia mesma taxa,
gerando uma contribuio de 1.596,00.
Relativamente ao segundo exemplo, no que diz respeito ao IRS, concorre para a
base tributvel o vencimento (490,00) e o prmio de produtividade (50,00),
excluindo-se qualquer valor do subsdio de alimentao (j que o mesmo no ultrapassa
os limites legalmente aceites). Deste modo, a base tributvel cifra-se nos 540,00, pelo
que a trabalhadora, tendo em conta o seu cadastro, ficaria isenta de IRS. Para efeitos da
Segurana Social, a taxa aplicvel de 11%, originando uma contribuio de 59,40.
Enquanto o IRS respeita exclusivamente ao trabalhador, a empresa , tambm,
obrigada a fazer contribuies para a Segurana Social devido s remuneraes pagas
aos rgos sociais e aos restantes trabalhadores. Por isso, depois dos testes
anteriormente descritos, era realizado o teste global aos encargos sobre remuneraes
suportados pela empresa.Com o auxlio do mapa de trabalho WS447, no qual eram
colocados os montantes sujeitos a Segurana Social, era verificado se o valor constante
na conta 63.5 Encargos sobre remuneraes correspondia ao devido valor (por ns
calculado). Alm de todas as particularidades associadas a cada tipo de remunerao,
que eram tidas em conta para determinar se as mesmas concorriam ou no para a base
tributvel (tal como para as contribuies dos trabalhadores), havia, mais uma vez, a
necessidade de averiguar as diferentes taxas a aplicar. Normalmente as taxas aplicadas
s empresas relativamente aos trabalhadores e aos rgos sociais eram, respectivamente,
45

Portaria 1553 D /2008 de 31 de Dezembro | Portaria que define os limites mximos de iseno ou no sujeio
das ajudas de custo em sede de IRS e Segurana Social
46

Vide anexo 20 Tabelas de reteno na fonte de IRS para o continente (2010)

47

Vide anexo 21 Mapa de trabalho WS4 | Teste global aos encargos sobre remuneraes

40

23.75% e 21.25%. Contudo, era comum existirem funcionrios em primeiro emprego,


estando a empresa, neste contexto, isenta de contribuio para a segurana social. Posto
isto, sempre que se verificassem taxas diferentes, as remuneraes destes funcionrios
no eram inseridas no mapa de trabalho, dada a sua parametrizao para as taxas
normais, sendo os respectivos encargos calculados de forma independente e
adicionados, posteriormente, no campo Clculo pela SROC (como est representado
no anexo n.20).

II.3 | O DRAI e as suas funcionalidades


O DRAI, Dossier de Reviso/Auditoria Informatizado, um dos sistemas
existentes aplicado por muitas sociedades de revisores oficiais de contas, que permite
uma maior rapidez e qualidade no desenvolvimento do trabalho de reviso/auditoria,
pois proporciona um rpido tratamento dos dados e reduz o tempo dispendido na
elaborao de tarefas rotineiras ou passveis de serem automatizadas. Esta aplicao,
para alm de fazer a integrao automtica dos dados, tratando-os e analisando-os,
permite identificar erros, problemas e encontrar solues. Outra das suas caractersticas
importantes o facto de possuir vrios tipos de questionrios com o objectivo de avaliar
o risco, a materialidade e o controlo interno, definindo assim uma estratgia de
auditoria.
Inicialmente, dada a transio do POC para o SNC, houve necessidade de
converter a informao inserida nos anos anteriores (que se encontravam segundo o
POC). Por outro lado, a introduo dos balancetes analticos trimestrais de 2010 foi
outra funo por mim desempenhada. Normalmente os valores das rubricas dos
balancetes eram introduzidos manualmente linha a linha. Contudo, sempre que os
mesmos nos eram entregues em formato excel, a sua introduo era facilitada, na
medida em que a sociedade dispunha da ferramenta ImportDRAI, a qual transpunha
automaticamente os valores do excel para o DRAI. Mesmo assim, a informao
constante em excel tinha de ser moldada de forma a poder ser exportada para o DRAI.
Neste aspecto contribui para empresa ao criar frmulas no excel que permitiam uma
moldagem da informao mais clere.

41

PARTE III
Consideraes finais e anlise crtica

A essncia da auditoria confirmar a credibilidade das demonstraes


financeiras apresentadas pelos rgos de gesto das empresas, tornando-as, assim, teis
para os utentes. Deste modo, ao revisor/auditor importa determinar se essas
demonstraes financeiras reflectem uma imagem verdadeira e apropriada da posio
financeira da empresa, tendo por base um vasto conjunto normativo.
Como pilares do processo de auditoria financeira surgem o planeamento,
materialidade e risco. Tratando-se de um processo rigoroso, um bom planeamento a
base para um desenrolar adequado do mesmo, onde se inclui, entre outros, a informao
relativa empresa, negcio e meio envolvente. A materialidade e o risco so conceitos
associados (quase) impossibilidade do auditor analisar todas as contas e transaces.
A materialidade , grosso modo, o conjunto de distores existentes nas demonstraes
financeiras que o auditor considera serem suficientes para afectar a tomada de decises
dos seus utentes. Diz a teoria que normalmente os auditores recorrerem a indicadores
financeiros ou de desempenho da empresa, no existindo, portanto, modelos
matemticos para a sua determinao. Contudo, na minha opinio, a prtica ultrapassa
esta noo, na medida em que, por vezes, o juzo profissional do auditor leva
desvalorizao desses nveis, fazendo com que diversos factores qualitativos alterem as
distores de materialmente relevantes para insignificantes, ou vice-versa. O risco,
definido como a possibilidade que o auditor corre de dar uma opinio inapropriada das
demonstraes financeiras, associa-se materialidade, sendo decomposto no risco
inerente, risco de controlo e risco de deteco, concluindo-se que a sua relao
inversamente proporcional. O processo de auditoria conclui-se com a emisso da CLC
(ou Declarao de Impossibilidade de Certificao Legal das Contas), sendo que para
que o auditor consiga corroborar a sua opinio nela presente, dever conseguir recolher,
durante o processo, prova suficiente e apropriada, materializada nos papis de trabalho.
Relativamente componente prtica deste relatrio, fruto do estgio
desenvolvido, realo o facto da restrio temporal me ter impedido de analisar e
entender, de forma profunda, todas as reas. Contudo, destaco a importncia da
realizao do estgio, tendo-se revelado um grande desafio e uma oportunidade de
42

conciliar os conhecimentos tericos adquiridos durante o percurso universitrio e a


vertente prtica. Apesar das noes ao nvel da Contabilidade e da Fiscalidade
adquiridas ao longo do 1. e 2. ciclo (no me desfazendo da importncia das restantes
disciplinas), o contacto directo com a realidade das empresas e as tarefas
desempenhadas ao longo do estgio permitiram-me consolidar conhecimentos que at
ento me pareciam frgeis. No querendo individualizar todas as actividades
desenvolvidas, a obrigao de lidar, diariamente, com balancetes, modelos 22,
declaraes de IVA, questes relacionadas com o processamento de salrios, o prprio
processo de circularizao, e ainda o facto de lidar com pessoas com uma experincia
considervel (quer na sociedade, quer nas empresas auditadas), contriburam para
alargar as minhas capacidades e competncias, essencialmente ao nvel social e do
trabalho em equipa. Aprendi ainda que, sempre que considerssemos que algo poderia
ser feito de forma diferente, contribuindo positivamente para a empresa, a abordagem a
fazer junto dos responsveis deveria ser sempre feita de uma forma conselheira e no
imperativa.
Considero, tambm, que o meu empenho e dedicao ao longo das 20 semanas
foram um excelente contributo para a sociedade, na medida em que, tratando-se de um
perodo carregado de auditorias, foi-lhes possvel alargar uma equipa de trabalho.
Agradecendo a autonomia e responsabilidade que me depositaram, essencialmente,
durante o trabalho de campo, considero ter contribudo para um trabalho mais clere,
sem descurar a qualidade do servio prestado. No que diz respeito ao trabalho de
escritrio, contribui para uma converso mais rpida de balancetes para excel, na
medida em que criei e implementei algumas frmulas nesta ferramenta que permitiram
filtrar mais facilmente a informao a exportar para o DRAI.
Por fim, tomando por base a minha noo acerca da importncia de se realizar
um estgio, considero que seria benfico criar estgios deste tipo para as licenciaturas.
Cada vez mais, durante o 1. ciclo, os alunos so incapazes de entender, com certezas, o
futuro profissional que desejam em torno da Gesto ou mesmo da Economia. Desta
forma, deixo a sugesto de que, incluir no plano curricular das licenciaturas um estgio
que provocasse um contacto com a realidade profissional, permitiria que os alunos
desenvolvessem capacidades e competncias que no so possveis de adquirir durante
as aulas e, acima de tudo, construir ideias concretas acerca do futuro profissional que,
muitas das vezes, ajudam a afugentar a frustrao existente em muitos alunos.
43

REFERNCIAS

Almeida, Rui M. P; Dias, Ana Isabel e Carvalho, Fernando (2010), SNC Explicado,
ATF Edies Tcnicas

Borges, Antnio; Rodrigues, Azevedo e Rodrigues, Rogrio, Elementos de


Contabilidade Geral, 23. edio, reas Editora

Cdigo das Sociedades Comerciais (2010) Edio de Bolso, 8. edio, Edies


Almedina

Da Costa, Carlos Baptista (2007), Auditoria Financeira Teoria e Prtica, 8.


edio, Rei dos Livros

Directrizes de Reviso/Auditoria

Ferreira, Jos Vaz, Auditoria e Reviso de Contas, 1. e 2. Volumes,


Apontamentos de Auditoria, FEUC (2008)

Manual dos Revisores Oficiais de Contas (2010)

Normas Tcnicas de Reviso/Auditoria

Rodrigues, Carlos, A Colaborao entre o ROC e o Auditor Interno, artigo


publicado na Revista OROC n. 30, Julho/Setembro de 2005

http://www.portaldasfinancas.gov.pt/pt/home.action, consultado em 31 de Julho de


2011

http://www2.seg-social.pt/, consultado em 31 de Julho de 2010

http://www.pwc.com/pt/pt/guia-fiscal-2010/Seguranca-social/regime.jhtml,
consultado em 31 de Julho de 2010

http://www.jmmsroc.pt/downloads/10anos/11.pdf, consultado em 31 de Julho de


2010

44

ANEXOS

45

Anexo 1
ndice do Dossier Permanente
(Modelo da Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados Sociedade de Revisores
Oficiais de Contas, S.A.)

1. ACEITAO DO TRABALHO
1.1. Memo relativo a informaes obtidas sobre o cliente aquando do primeiro contacto
1.2. Proposta
1.3. Carta de aceitao do trabalho
1.4. Actualizaes subsequentes da proposta
1.5. Contrato de prestaes de servios
1.6. Comunicaes ordem
2. CARACTERIZAO DO CLIENTE E DO NEGCIO
2.1. Breve Historial do Cliente
2.2. Estrutura da Empresa
2.3. Natureza dos negcios
2.4. Instalaes e equipamentos
2.5. Acordos globais de Compra e/ou Venda
2.6. Contratos com entidades oficiais
2.7. Processo de admisso a Bolsa de Valores
2.8. Notcias da comunicao social
2.9. Lista de Contactos
3. INFORMAO FINANCEIRA E DE GESTO
3.1. Oramento
3.2. Business Plan
3.3. Controlo de Gesto
3.4. Plano de Contas
3.5. Relatrios Especficos
4. INFORMAO CONTABILSTICA E OUTROS ELEMENTOS DE REVISO/AUDITORIA
4.1. Resumo dos critrios contabilsticos e de valorimetria
4.2. Imobilizaes Incorpreas
4.3. Contratos de Leasing / ALD
4.4. Imobilizaes Corpreas
4.5. Investimentos Financeiros
4.6. Existncias
4.7. Subsdios
4.8. Contratos de Funcionamento
4.9. Acordos com o Estado e Outros entes Pblicos e Impostos
4.10. Acordos de Saneamento Financeiro
4.11. Financiamentos no Bancrios
4.12. Financiamentos Bancrios
4.13. Emprstimos Obrigacionistas
4.14. Benefcios de Reforma
4.15. Critrios Contabilsticos Especficos
4.16. Acordos com Scios/Accionistas. Acordos parassociais
4.17. Cobertura de Seguros
4.18. Legislao Especfica
4.19. Package de Contas/Consolidao
4.20. Responsabilidades Contingentes
4.21. Contencioso em curso
4.22. Principais contratos com clientes
4.23. Principais contratos com Fornecedores
4.24. Contratos de Aluguer

46

5. LEVANTAMENTO DE PROCEDIMENTOS/CONTROLO INTERNO


5.1. Livros e registos contabilsticos
5.2. Imobilizaes Incorpreas e Amortizaes
5.3. Imobilizaes Corpreas e Amortizaes
5.4. Investimentos Financeiros
5.5. Existncias, produo e custos
5.6. Clientes, vendas e prestao de servios
5.7. Outros devedores e credores
5.8. Accionistas
5.9. Caixa, depsitos e ttulos negociveis
5.10. Fornecedores, compras e fornecimentos
5.11. Emprstimos Obtidos
5.12. Provises para riscos e encargos
5.13 Estado e outros entes pblicos e impostos
5.14. Capital Prprio
5.15. Custos com o pessoal
5.16. Questionrio inicial sobre o Sistema Informtico
5.17. Regulamento do Sistema de Controlo Interno
6. INFORMAO ESTATUTRIA
6.1. Constituio da Sociedade, estatutos e registo comercial
6.2. Relao dos corpos sociais e perodo de mandato
6.3. Principais aspectos das actas dos rgos Sociais
7. RELATRIOS E OUTRA DOCUMENTAO DE REVISO/AUDITORIA
7.1. Cartas de recomendaes / Memorandos intercalares de reviso/auditoria
7.2. Relatrios de Controlo Interno
7.3. Relatrios de Auditoria
7.4. Pareceres diversos
7.5. Relatrios de auditoria interna
8. DOCUMENTOS DE PRESTAO DE CONTAS
8.1. Documentos de Prestao de Contas
8.2. Convocatrias das Assembleias Gerais
8.3. Dirios da Repblica e outras publicaes onde foram inscritas as demonstraes financeiras
9. OBRIGAES FISCAIS E PARAFICAIS
9.1. Questionrio sobre obrigaes legais, fiscais e parafiscais
9.2. Declarao de incio de actividade
9.3. IRC
9.4. IRS
9.5. IMI
9.7. Imposto Selo
9.8. IVA
9.10. Imposto sobre as sucesses e doaes
9.11. Segurana Social
9.12. Trabalhos realizados por especialistas de impostos
9.13. Fiscalizaes tributrias, autos, etc.
9.14. Documentos fiscais com referncia a perodos anteriores aos ltimos 4 anos
9.15. Legislao especfica
9.16. Dossier de preos de transferncia

47

Anexo 2
ndice do Dossier Corrente
(Modelo da Marques de Almeida, J. Nunes, V. Simes & Associados Sociedade de Revisores
Oficiais de Contas, S.A.)

I.
Documentos de prestao de contas
II. Assuntos ateno do responsvel do trabalho
III. Correspondncia
IV. Indicadores de gesto mais significativos
V. Resumo de reclassificaes e ajustamentos
VI. Reviso do trabalho de reviso/auditoria
VII. Assuntos a tratar em prxima visita
VIII. Memorandos, relatrios e cartas de recomendaes
IX. Declarao do rgo de Gesto
X. Livros das sociedades
XI. Planificao da reviso/auditoria
XII. Assuntos administrativos
XIII. Eventos subsequentes data do balano

A.
B.
C.
D.
E.
F.
G.
K.
L.
M.
O.
P.
Q.
S.
V.
W.
Z.

Activos Intangveis, Amortizaes e Perdas P/Imparidade


Activos Fixos Tangveis, Amortizaes e Perdas P/Imparidade
Propriedade de Investimento
Inventrio e Activo Biolgicos e CMVMC
Clientes, vendas e prestaes de servios
Outros Contas a Receber e a Pagar
Accionistas (scios)
Caixa, depsitos bancrios e Outros Instrumentos Financeiros
Acrscimos e Diferimentos
Fornecedores, Compras e Fornecimentos
Financiamentos Obtidos
Provises do Perodo
Estado e outros entes pblicos e Impostos
Capital prprio
Gastos e Rendimentos
Gastos com o pessoal
Responsabilidades, compromissos e contingncias

48

Anexo 3
Modelo de relatrio de reviso/auditoria para contas
individuais

Certificao Legal das Contas


Introduo
1. Examinmos as demonstraes financeiras de .......... (a), as quais compreendem o
Balano em .......... (b), (que evidencia um total de ....... euros e um total de fundos
prprios (c) de ........ euros, incluindo um resultado lquido (c) de .......... euros), a
Demonstrao dos Resultados e os Mapas de Execuo Oramental (que evidenciam
um total de ....... euros de despesa paga e um total de ....... euros de receita cobrada) do
exerccio findo naquela data, e os correspondentes Anexos.

Responsabilidades
2. da responsabilidade de ......... (d) a preparao de demonstraes financeiras que
apresentem de forma verdadeira e apropriada a posio financeira .(e), o resultado
das suas operaes e o relato da execuo oramental, bem como a adopo de polticas
e critrios contabilsticos e oramentais adequados e a manuteno de um sistema de
controlo interno apropriado.
3. A nossa responsabilidade consiste em expressar uma opinio profissional e
independente, baseada no nosso exame daquelas demonstraes financeiras.

mbito
4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas Tcnicas e as
Directrizes de Reviso/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, as quais
exigem que o mesmo seja planeado e executado com o objectivo de obter um grau de
segurana aceitvel sobre se as demonstraes financeiras esto isentas de distores
materialmente relevantes.
Para tanto o referido exame incluiu:
- a verificao, numa base de amostragem, do suporte das quantias e divulgaes
constantes das demonstraes financeiras e a avaliao das estimativas, baseadas em
juzos e critrios definidos por ....... (d), utilizadas na sua preparao;
- a verificao, numa base de amostragem, da conformidade legal e regularidade
financeira das operaes efectuadas;
- a apreciao sobre se so adequadas as polticas contabilsticas adoptadas e a sua
divulgao, tendo em conta as circunstncias; e
- a apreciao sobre se adequada, em termos globais, a apresentao das
demonstraes financeiras.
5. O nosso exame abrangeu tambm a verificao da concordncia da informao
financeira constante do relatrio de gesto com as demonstraes financeiras.
49

6. Entendemos que o exame efectuado proporciona uma base aceitvel para a expresso
da nossa opinio.

Reservas (se aplicvel)


7. (Descrio das reservas)

Opinio
8. Em nossa opinio, as referidas demonstraes financeiras apresentam de forma
verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posio
financeira de ........ (a) em ....... (b), o resultado das suas operaes e a execuo
oramental relativa despesa paga e receita cobrada no exerccio findo naquela data,
em conformidade com os princpios contabilsticos geralmente aceites em Portugal
previstos no POCAL.

nfases (se aplicvel)


9. (Descrio das nfases)

......... (Data)
......... (Assinatura)
......... (Nome)

LEGENDAS
(a) Denominao da entidade.
(b) Data a que se referem as demonstraes financeiras.
(c) Quando negativo, acrescentar: negativo.
(d) Identificar o rgo de gesto.
(e) Indicar, consoante o aplicvel: do Municpio ou a entidade equiparvel

50

Anexo 4
Modelo 22 do IRC

51

52

53

54

55

Anexo 5
Modelo 31 do IRC

56

Anexo 6
Coeficientes de desvalorizao
(Portaria n. 785/2010, de 23 de Agosto Srie I, n. 163)

57

Anexo 7
Modelo de carta de circularizao a seguradoras

58

Anexo 8
Base de dados Circularizaes
(Folha de introduo de dados)

Observao: No campo Cliente era introduzida a designao da empresa a auditar e


no campo Ref o tipo de terceiro a que se referia, tratando-se no caso de um cliente
nacional (CC).

59

Anexo 9
Modelo de carta de circularizao a clientes

60

61

Anexo 10
Modelo de reconciliao de saldos

62

Anexo 11
Modelo de reconciliao de saldos Procedimentos
Alternativos

63

Anexo 12
Resumo da informao do processo de circularizao

64

Anexo 13
Mapa de trabalho das vendas

65

Anexo 14
Modelo de carta de circularizao a bancos

66

67

Anexo 15
Mapa de validao da especializao dos juros de
emprstimos

68

Anexo 16
Modelo de carta de circularizao a fornecedores

69

70

Anexo 17
Modelo de carta de circularizao a locadoras
financeiras

71

Anexo 18
Clculo do pagamento por conta e do pagamento
especial por conta

72

Anexo 19
Taxas contributivas de Segurana Social (2010)
Descrio

Trabalhador
11 %
11 %
11 %
11 %
10 %

Trabalhadores por conta de outrem


Deficientes contratados por tempo indeterminado (1)
1 Emprego e Desemprego de longa durao
Rotao Emprego Formao
Membros de rgos Estatutrios (4)
Trabalhadores em situao de pr-reforma:
- Com mais de 37 anos de registo de remuneraes
3%
- Restantes casos
7%
Pensionistas em actividade
- Velhice
7,8 %
- Invalidez
8,3 %
Trabalhadores independentes/empresrios (5)
- Regime obrigatrio
25,4 %
- Regime alargado
32 %
- Que exeram cumulativamente uma actividade por
conta de outrem
Destacamentos temporrios
- Para o Estrangeiro
(6)
- Para Portugal
(7)
Retirado do Guia Fiscal 2010 da PricewaterhouseCoopers

(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
(7)

Empresa
23,75 %
12,5 %
(2)
(3)
21,25 %
7%
14,6 %
15,3 %
18,2 %
-

Capacidade para o trabalho inferior a 80%


Dispensa por um perodo mximo de 36 meses
Dispensado pelo perodo em que decorre a formao, com o limite de 12 meses
Com o limite mnimo e mximo de uma e doze vezes o IAS (2010: 419,22 e 5.030,64)
Aps os primeiros doze meses de actividade
Podem continuar a contribuir em Portugal
Podem continuar a contribuir no pas de origem, ficando temporariamente dispensados em
Portugal

73

Anexo 20
Tabelas de reteno na fonte de IRS para o continente
(2010)

74

75

Observao: Para o exemplo n.1 foi usada a Tabela III, cruzando o campo At
5.786,00 da remunerao mensal, com o nmero de dependentes 0.

76

Anexo 21
Mapa de trabalho WS4 | Teste global aos encargos
sobre remuneraes

77