TNFORME

N."

l--In

-20ro-SUNAT/2BOO00

MATERIA:
Se formulanlas siguientesconsultas:
'1.

Es posiblela deduccinde un derechode llave independiente

del fonqo qe
comercioo goodwill?

2. Considerando
el supuestoplanteadoen la cuartaconsultadel Infome N.. .125_
2010-SUNAT/280000,
a partirde qu fechadebe amortizarseet derechode
llaveparaefectodel lmpuestoa la Renta?
BASELEGAL:

(.-""j

i.cro^4;

Texto nico Ordenadode la Ley del lmpuestoa la Renta,aprobadopor el

Decreto Supremo N.' 179-2004-EF,publicado et Aj22004, y normas
modiflcatorias
(en adelante,TUO de la LIR).

Reglamentode la Ley bel lmpuestoa la Renta, aprobadopor el Decreto

SupremoN." 122-94-EF,
publicado
y normasmodificatorias
et 21.9.1994,
(en
adelante,Reglamentode la LIR).

Ley N.' 26887,publicada

el 9.12.j997,LeyGeneralde Sociedades,
V normas
modiflcatorias.

"''H!'[
-

Norma Internacional
de Contabilidad
(NlC) N." 38, cuya aplicacinfue
por la Resolucindet ConsejoNormatvode ContabilidadN." 034_
ofcialzada
2005-EF/93.01,
publcada
el 2.3.2005.

ANLISIS:
1. En cuantoa la primeraconsulta,cabeindicarqueen el numeral4 del Informe
N.' 2'13-2007/280000
se seataque:
"(...) el derecho
de llave forma parte det fondo de comercoo goodwll.En tal
sentdo,en princpo,el derechode llave no podr ser deducid; para propsto
de Ia de.termnacindel lmpuesto a la Renta de tercera categora, l reswrar
de aplcacn el crterio establecdo en el lnforme N.. 041-2006_
SUNAT/2BOOOO.
Sn embargo,tal como se ha ndcadolneasanba,el numeral2 del ncsoa)
del artfculo 25" del Reglamento de la LIR expresamente consgnacomo un
concepto deduciblo al derecho de llave. De ello se desprende que, por
e/9epci1 s es posib/e reconocer la deduccin de este derecho, pero
ncamenteen la meclidaen que sea dentificablecomo un activo de dracon
lmtada, dstinguble respecto de los dems componentes del goodwlt
originadoen una determinadatransaccn.

2. Por su parte, el prrafo10 de la NIC N.. 38 sealaque no todos los activos

descritosen el prrafo g de la msmaNIC(1)cumplencon la defincinde

activointangible,esto es, identficabldad,
controlsobreel recursoen cuestion
y existenciade beneficoseconmicosfuturos.Agrega que si un elemento
incluidoen el alcancede esta NC no cumpleseon la definicinde actvo
ntangible,el importedervadode su adquisicino de su generacninterna,
por parte de la entdad,se reconocercomo gasto del periodoen el que se
haya incurrido.No obstante,s el elementose hubeseadquiridodentrode una
combinacinde negocios,formarpartede la plusvalacompradareconocida
en la fechade adquscin.
De acuerdocon la norma contableglosada,si un recLrsolntangiblecumple
con los requstospara ser consderadoactvo-identificabilidad,
ontrolsore
el recursoy exstenciade beneficioseconmicosfuturos- el msmono formara
partedel fondode comercioo goodwill(plusvalia).
En efecto,la referenciaal trmino"derechode llave,,suponela existencaoe
un recursointangbleque renelos requisitosanteriormente
sealados,sienoo
consecuentemente
calificadocomo un activo^distinto
del fondo de comercio
(goodwilloplusvala)
y no comopartede ste(r).

tr:iiltlliNii:
rijllCO

q.J

Debe tenerse en cuenta que el fondo de comercio(goodwillo plusvaa)

agrupa todos aquellosrecursosintangiblesque no alcanzanla categorade
actvos,orginadoscon ocasinde una combinacinde negocos.As',existe
doctrinajurdica que seala que el fondo de comercioel el mavor vaor
pagadoen la adquisicinde tod-aempresarespectodel valor del p;trimonio
(actvosy pasivosidentticabtesx3).
En ese sentido,el "derechode llave"califcadocomo un activointangble,no
formapartedel fondode comercioo goodwll.
3. Ahorabien,es importantemencionarque segnlo dispuestoen el incisoq) oer
articulo44' delTUOde la LIRen concordanca
conel incisoa) delartcu25.
de su..Reglamento,en general, para que el orecio paoad por un activo
intangblesea deduciblepara la determnacin
Oel lmpuesto la Renta es
I El prrafoI de
la NICN-"_38seataqueconfrecuenoa,
|asendadesompten
rocursos,
o incurenen
pasivos,prala adquisicin,
desanolo,rnantenrniento
o meloraOerecuosIntangibtes
tatescoroel
conocimento
cieniifrco
o tecnotgico,
etdiseoo )mptementaon
de nuevosprocesoso nuvossr*emas,
las iceciso concsiones
ta propiedad
inletctuat,
tos.nocimientos
comeroates
o fnu" -,rcfuy"nOo
dnominac-lones
y derechoseditorialeE).
comeciates
Oros ejemptos
comunesde partidasque esran
comprendidas
en estaamptiadenominacin
sonlospfogramas
;ntoimticos,
taspatentis,losoecnosoe
autor,lasplfcufas,
Iastistasdectientos,
tosdercchos
d; servicios
hipotecarios,
bs ticen;ias
de p;c, tas
cuotasde importacin,
tasfanquicias,
tasretaciones
corercrates
co; chentes
o proveeores.
ta ieluo oe
'oscl;enGs.
iascuotasde mercado
y to3derechos
decomerciatizacin
' Conestaalirmacin
se moditica
toseatado
enel |nrorme
N."213,2007-SUNAT/2B00O0.
3 Enel mismosentido, prafo
el
52 de ta NormaInlerac'narde Intormacin
(N F) N.. 3 seara
Financiera
quela plusvalla
comprada
adquirida
en nacombinacin
de negocios
represenra
un paoeihzadopor la
adqurente
comoanlicipode benoficj$econm|cc,s
futurosde os acrivosqua no iavan porqoser
ldentifcadosindivduatmanle
y reconocidos
porseparado.

indispensableque ste sea de duracinlimitada (por ley o por su propia

naturaleza).
En tal sentido,para efecto de Ia determinacindel lmpuestoa la Renta, la
deduccindel preciopagadopor un derechode llaveest condconada
a que
pruebe
que
se
se tratade un activointangible
de duracin
limitada(a).
4. Respecto
que el supuesto
a la segundanterrogante,
es del casomencionar
planteadoen el lnformeN." 125-2010-SU
NAT/280000est referidoa un
derechode llave que aflora con ocasinde una adquisicinestructuradaa
oartirde dos ooeraciones:
a) Adquisicindel cien por centode las accionesde una empresa,y posterior,
porla adquirente
b)Absofcin
de dichaernpresa
de lasacciones.
Sobre el particular,considerandola consultaformulada,de acuerdocon el
artculo73'del Reglamento
y demsformasde
de la LIRla fusny/oescisin
reorganizacn
de sociedadeso empresassurtrnefectosen Ia fecha de
entradaen vigenciafijadaen el acuerdode fusin,escisino demsformasde
reorganzacin,
segncorresponda,
siemprequese comunique
la mencionada
lechaa la SIJNATdentrode los diez(10)dashbilessiguientes
a su entrada
en vtgencta.

i; r'{:!

Agrega la norma que, de no cumplircecon dicha comunicacin

en el
mencionadoplazo,se entenderque la fusiny/o escisiny demsformasde
reorganzacin
correspondientes
sul"tirnefectosen la fecha de otorgamiento
us rd csLr'!urc

Puprua,

Adems,sealaque en los casosen que la fechade entradaen vigencia

fijada en los acuerdosrespectivosde fusin y/o escisinu otras formas de
reorganizacin
sea posteriora la fechade otorgamiento
de la escritufapblica,
y/o
la fusin
escisiny demsformasde reorganizacin
surlirnefectosen la
fecha de vigenciafijada en los menconadosacuerdos.En estos casos, se
debercomunicar
tal hechoa la SUNATdentrode los diez 110)das hbiles
siguientes
a su entradaen vigencia.
De acuerdocon la norma glosada,para efecto del lmpuestoa la Renta, la
fusin y/o escisiny dems fomas de reorganizacin
de sociedadessurten
efectoen la fecha de entradaen vigenciafijadaen el acuerdoo en la fecnaoe
pbiica.
otorgamiento
de la escritura
segncorresponda.
Por otra parte,segnel artculo344" de la Ley Generalde Sociedades,por la
fusindos a ms sociedadesse renenpara formar una sola cumolienoolos

" Ta comose hasostenido

en el lformeN ' 125-201
O-SU
NAT/2
80000'paraqueei derecha
de ttavepueda
ser ama!1zado
sernecesaroque se sustentecutesson toscanponenfesde tal derechov si et nsno
'ic4e navda tl t,madapot teyo pa s 4tleza

lgualnenta, conforne can el prrafo 21 de la NIC N." 38, el cosra atribubtaat derccho de tave deber ser
susceptblede set valoradoen forna fable'

3/4

requisitosprescritospor dicha ley. Adems,segn el numeral2 del mismo

artculo.la fusin puede adoptarla absorcinde una o ms sociedadespor
jurdica
otra sociedadexistente,lo cual originala extlncinde Ia personalidad
de la sociedado sociedadabsorbidasy que la sociedadabsorbenteasuma,a
y en bloque,los patrimonos
de las absorbidas
ttulouniversal,
se sealaque el
As pues,si bienen el InformeN." 125-2010-SUNAT/280000
derechode llavedebe ser reconocidoen la oportunidaden que se producela
adquisicinde las acciones,en la medidaque la empresaadquereel control
de la otra empresa;dicho derechode llave slo puede amortizarsepof la
empresa adquirentea partrde la entradaen vigenciade la fusin' siempre
que sea identiflcablecomoun activode duracinlimitada.
En efecto,considerandoque por la fusinla empresaadquirenteconsolidael
patrimoniode la empresaque ha sido absorbiday asumela titularidadde los
benes y derechos que pertenecana esta ltima, ncluyendosus activos
intangibles,ser desde la oportunidadque surta efecto dicha fusin que la
empresaadquirentepodr amortizarel preciopagadopor el derechode llave
plenamenteidentificado(')conjuntamentecon otros activos que tuvieran
duracinlimitadaprovenieniesde la empresaabsorbida.
CONCLUSIONES:
1. El derechode lIavecalificadocomo activointangibleno forma partedel fondo
o goodwill.
de comercio
Para efecto de Ia determinacindel lmpuestoa Ia Renta,la deduccindel
a que se pruebeque
preciopagadopor un derechode llaveest condcionada
de duracin
limitada.
se tratade un intangible
2. Tratndosede un derechode llaveque afloracon ocasnde una adquisicin
a) adquisicindel cien por cientode
estructuradaa partirde dos operacones:
y,
posteriormente,
b) absorcinde dcha
de
una
empresa
las acciones
para
del Impuestoa la
efecto
por
empresa
la adquirentede las acciones;
puede
amortizarsepor la empresa
Renta, dicho derecho de llave slo
adquirentea partir de la entradaen vigenciade la fusin,siempreque sea
identificable
como un activode duracinlimitada.

a0607010
- DERECHO
DELTAVE,
IMPUESTO
ALARENTA

'

comotal en la empresaabsorbiday hayasido irasferidoa

Estoes, que se encuenireregistrado
societaria.
la empresaadquirenlecon ocasinde la reorganizacin

4t4