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Sistemas Administrativos

SISTEMA NACIONAL DE CONTROL

El Proceso de la Auditora Gubernamental

Dr. Jorge Len
Abogado, Universidad Nacional Federico Villarreal. Estudios de
Especializacin en Control y Evaluacin de la Accin Administrativa,
Instituto Internacional de Administracin Pblica (Pars). Estudios de
Maestra en Derecho Civil, Pontificia Universidad Catlica del Per.
Especialista en Control Gubernamental.

Dra. Lillian Necochea

Abogada, Pontificia Universidad Catlica del Per (PUCP).
Estudios de Maestra en Derecho Internacional Econmico,
PUCP. Especialista en Control Gubernamental.

INTRODUCCIN

El objetivo del presente artculo es presentar las principa-les

caractersticas del Proceso de la Auditora Gubernamen-tal,
entendiendo como auditora gubernamental al examen profesional
efectuado por el auditor gubernamental, tambin denominado
Accin de Control. En la actualidad el proceso de la auditoria
gubernamental est regulado fundamentalmente en las Normas
de Auditora Gubernamental - NAGU, que ini-cialmente fueron
aprobadas por Resolucin de Contralora N 162-95-CG de 22 de
Septiembre de 1995, que han sido materia de varias
modificaciones en el afn de perfeccionarlas, y que sustituyeron al
Reglamento de Acciones de Control- RAC que fuera aprobado
por Resolucin de Contralora N 196-88-CG de fecha 18 de Julio
de 1988.
El carcter de proceso de la auditora gubernamental est
reconocido en el Marco Conceptual de las NAGU y debe responder al debido proceso de control, previsto en el literal g) del
artculo 9 de la Ley N 27785 - Ley Orgnica del Sistema
Nacional de Control y de la Contralora General de la Repblica,
que constituye un principio del control gubernamental por el que
se garantiza el respeto y observancia de los derechos de las entidades y personas, as como las reglas y requisitos establecidos; y
guarda concordancia con el principio de legalidad previsto en el
literal f) del citado artculo 9, que supone la plena sujecin del
proceso de control a la normativa constitucional, legal y reglamentaria aplicable a su actuacin; y con el principio de el carcter tcnico y especializado del control previsto en el literal e) del
mencionado artculo 9, como sustento esencial de su operatividad, bajo exigencias de calidad, consistencia y razonabilidad en
su ejercicio; considerando la necesidad de efectuar el control en
funcin de la naturaleza de la entidad en la que se incide.
De lo antes expuesto fluye que el proceso de auditora gubernamental es un proceso que el auditor gubernamental efec-ta
de conformidad a un marco legal preexistente que regula su
desarrollo, cuya ejecucin debe sujetarse estrictamente a la
legalidad y realizarse utilizando las tcnicas y procedimientos
especializados que correspondan. Estas caractersticas garantizan: para el auditado, el respeto de sus derechos durante la accin de control; para el auditor: la calidad del trabajo realizado

Gestin Pblica

y de las conclusiones a las que ha arribado; y, finalmente para

el ciudadano, la seguridad que el control gubernamental se
rea-liza respetando los valores democrticos, y de manera
tcnica, objetiva, imparcial y al servicio del pas.
Es por ello que las propias NAGU establecen como una
obligacin del auditor gubernamental el dejar constancia en el
Informe de Control que emite, que la auditora cuyos resultados se
presentan en dicho informe, ha sido realizada sujetndose a las
Normas de Auditora Gubernamental - NAGU.

AUDITORA GUBERNAMENTAL

Marco Legal de la Auditora Gubernamental

El marco legal que regula la auditora gubernamental
esta constituido por:
Constitucin Poltica del Estado.
La Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la
Con-tralora General de la Repblica, Ley N 27785.
Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU.
El Manual de Auditora Gubernamental - MAGU.
Normas que regulan auditoras especficas.
La Ley N 27785, publicada el 23.Jul.2002, es la Ley de desarrollo de las facultades constitucionales conferidas al Sistema
Nacional de Control y a la Contralora como su ente rector. Entre
las disposiciones de aplicacin al control gubernamental, y por
tanto a la auditora gubernamental se encuentran los Principios del
Control Gubernamental, que son de observancia obligatoria.
Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, aproba-das
por Resolucin de Contralora N 162-95-CG, publicadas el
26.Set.95 y sus modificatorias, constituyen los criterios que determinan los requisitos de orden personal y profesional del auditor, constituyendo un medio para fortalecer y uniformizar la labor
de auditora gubernamental y son de cumplimiento obligatorio.

El Manual de Auditora Gubernamental - MAGU,

apro-bado por Resolucin de Contralora N 152-98-CG,
publicada 19.Dic.98, y tiene el carcter de documento
orientador de la actividad de auditora gubernamental.
Finalmente existen algunas auditoras especficas que se encuentran reguladas por disposiciones adicionales, tal como la
Directiva N 013-2001-CG/B340 DISPOSICIONES PARA LA AUDITORIA A LA INFORMACIN FINANCIERA Y AL EXAMEN
ESPE-CIAL A LA INFORMACIN PRESUPUESTARIA ,
PREPARADA PARA LA CUENTA GENERAL DE LA REPBLICA
POR LAS ENTIDADES DEL SECTOR PBLICO, entre otras.

Concepto de Auditora Gubernamental

El Control Gubernamental como funcin especializada se realiza a travs de Acciones de Control y de Actividades de Control.
La accin de control, est definida en el artculo 10 de la Ley
N 27785 como la herramienta esencial del Sistema Nacional de
Control, por la cual el personal tcnico de sus rganos conformantes, mediante la aplicacin de normas, procedimientos y
principios que regulan el control gubernamental, efecta la verificacin y evaluacin objetiva de los actos y resultados producidos

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por la entidad en la gestin y ejecucin de los recursos, bienes

y operaciones institucionales. Se realizan con sujecin al Plan
Nacional de Control y a los planes aprobados por cada rgano
del Sistema. Como consecuencia de las acciones de control
se emiten los informes correspondientes, los mismos que se
formu-lan para el mejoramiento de la gestin de la entidad,
incluyendo las responsabilidades que se hubieran identificado.
Se denomina actividad de control a toda labor complementaria al control que genera un producto o servicio que no constituye accin de control, tales como: la Formulacin del Plan Anual
de Control, Informe de Cumplimiento del Plan Anual de Control,
Seguimiento y Evaluacin de medidas correctivas, Evaluacin de
denuncias, Evaluacin de la Estructura de Control Interno, Evaluaciones, Diligencias, Estudios, Investigaciones, Pronunciamientos,
Supervisiones y Verificaciones, Acciones Rpidas, entre otros.

La Auditora Gubernamental, es una de las formas en las

que se efecta el control gubernamental, y est definida como
el examen objetivo, sistemtico y profesional de las operaciones financieras y/o administrativas, efectuado con posterioridad a su ejecucin, en las entidades sujetas al Sistema
Nacional de Control, elaborando el correspondiente informe.

Como se mencion anteriormente, el marco que regula

la auditora gubernamental, esta dado por la Constitucin
Poltica, Ley N 27785, las NAGU, el MAGU y normas
especficas emiti-das por la Contralora General, aplicando
tcnicas, mtodos y procedimientos especializados.

Corresponde ejercer la Auditora Gubernamental a los

au-ditores de la Contralora General de la Repblica, de
los rga-nos de Control Institucional - OCIs de las
entidades sujetas al Sistema Nacional de Control y de
las Sociedades de Auditora designadas para tal fin.
MARCO LEGAL DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL
CONSTITUCIN POLTICA DEL ESTADO

LEY N 27785 - PRINCIPIOS DE CONTROL GUBERNAMENTAL

NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL - NAGU Obligatorias

b) La AUDITORIA DE GESTIN, cuyo objetivo es evaluar el

gra-do de economa, eficiencia y eficacia en el manejo de
los recursos pblicos, as como el desempeo de los
funciona-rios y servidores del Estado, respecto al
cumplimiento de las metas programadas y el grado con que
se estn logrando los resultados o beneficios previstos por
la legislacin presu-puestal o por la entidad que haya
aprobado el programa o la inversin correspondiente.
Asimismo, como una combinacin de los tipos de auditora
gubernamental antes mencionados, aparece el denominado
EXAMEN ESPECIAL, que constituye una forma de auditora
que puede comprender o combinar la auditora financiera de
un alcance menor al requerido para la emisin de un dictamen
de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadascon la auditora de gestin destinada, sea en forma genrica o
especifica, a la verificacin del manejo de los recursos presupuestarios de un periodo dado, as como al cumplimiento de
los dispositivos legales aplicables.

El proceso de la auditora gubernamental comprende las

etapas de: planificacin, ejecucin y elaboracin del informe.
En tal sentido, se inicia con la elaboracin del plan de auditora
correspondiente y culmina con la remisin del Informe al
Titular de la entidad examinada, as como a la Contralora
General, en caso el rgano emisor sea un rgano de Control
Institucional o una Sociedad de Auditora.
Es importante notar que as como el trmino control es ms
amplio que el trmino auditora, en la medida que como indicamos anteriormente sta es una de las formas en que se realiza
el control; de igual forma cuando nos referimos al proceso de la
auditora gubernamental, ste es un concepto que es ms
restringido que el concepto de proceso integral del control.
El concepto de proceso integral del control, esta definido en la
Ley N 27785 como el conjunto de fases del control gubernamental, que comprende las etapas de Planificacin, Ejecucin,
Elaboracin y emisin del Informe y Medidas Correctivas.

MANUAL DE AUDITORA GUBERNAMENTAL - MAGU - Orientador

Tipo de
Auditora

Resultados

Auditora
Financiera

Auditora de
Gestin

Examen
Especial

Proporciona
certidumbre
sobre
aseveracione
s
de la
administracin
.

Identifica
situaciones que
inciden en la

Identifica
deficiencias de
carcter

gestin y
promueve

financierooperativo e

mejoras en
efectividad,
eficiencia y
economa y en
los controles
gerenciales.

incumplimiento
a la normativa
legal.

Fuente: Ley N 7785, NAGU, MAGU.

Elaboracin propia.

EL PROCESO DE AUDITORA GUBERNAMENTAL

proceso integral de control

PLANIFICACIN

EJECUCIN

INFORME

MEDIDAS
CORRECTIVAS

LAS NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL

Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, se

en-cuentran clasificadas en cuatro grupos:
I. Normas Generales.
II. Normas relativas a la Planificacin de la Auditora
Guberna-mental.
III. Normas relativas a la Ejecucin de la Auditora
Gubernamen-tal.
IV. Normas relativas al Informe de Auditora Gubernamental.

Tipos de Auditora Gubernamental

Los Tipos de Auditora Gubernamental segn el
Marco Con-ceptual de las NAGUS son dos:
a) La AUDITORIA FINANCIERA, que a su vez
comprende a la auditora de estados financieros y la
auditora de asuntos fi-nancieros en particular;

Cada grupo de normas regula una de las etapas de

la audi-tora gubernamental, a excepcin de las normas
del grupo uno, que son aplicables a las etapas de
planificacin, ejecucin y elaboracin del informe.

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Sistemas Administrativos
normas de auditora gubernamental - nagu
NAGU 2:

1.10 Entrenamiento Tcnico y Capacidad Profesional

NORMAS GENERALES 1.20 Independencia

1.30 Cuidado y Esmero Profesional

Cualidades y Calificacio- 1.40 Confidencialidad

nes del auditor y calidad 1.50 Participacin de Profesionales y/o
de su trabajo
Especialistas
1.60 Control de Calidad

NAGU 2:

NAGU 3:

NAGU 4:

NORMAS RELATIVAS
A LA PLANIFICACIN
DE LA AUDITORA
GUBERNAMENTAL
Establecen criterios generales para la planificacin de la Auditora

NORMAS RELATIVAS
A LA EJECUCIN
DE LA AUDITORA
GUBERNAMENTAL
Utilizadas en la realizacin de la Auditora

NORMAS RELATIVAS
AL INFORME DE

2.10 Planificacin General

2.20 Planeamiento de la
Auditora
2.30 Programas de Auditora
2.40 Archivo Permanente

3.10 Evaluacin de la Estructura del Control Interno

3.20 Evaluacin del Cumplimiento de Disposiciones
Legales y Reglamentarias
3.30 Supervisin del Trabajo
de Auditora
3.40 Evidencia Suficiente, Competente y Relevante
3.50 Papeles de Trabajo
3.60 Comunicacin de Hallazgos
3.70 Carta de Representacin

AUDITORA
GUBERNAMENTAL

Establecen criterios y
Tcnicas para el contenido, elaboracin y presentacin del Informe
de la Auditora Gubernamental
4.10 Elaboracin del Informe
4.20 Oportunidad del Informe
4.30 Caractersticas del Informe

4.40 Contenido del Informe

4.50 Informe Especial

4.60 Seguimiento
de
Recomen-daciones de
Auditoras anteriores

Fuente: Normas de Auditora Gubernamental

Elaboracin propia.

NORMAS GENERALES

a) Los requisitos del auditor gubernamental y de la

calidad de su trabajo
Como su nombre lo indica son normas de alcance general, aun
cuando esta caracterstica no las distinguen de los otros grupos de
normas, por cuanto stas tambin son de alcance general, es decir
aplican a todos los tipos de auditora gubernamental. Para ser ms
precisos diramos que las Normas Generales se distin-guen de los
otros grupos de normas, por que estn referidas a las cualidades y
calificaciones que debe reunir el auditor para realizar
adecuadamente su labor y al especial cuidado que debe tener
respecto de la calidad de su trabajo. Asimismo por la opor-tunidad
de su aplicacin, en la medida que estas normas deben aplicarse
en todas las etapas de la auditora gubernamental: en la
planificacin, en la ejecucin y en la elaboracin del informe. Este
es el grupo uno de las NAGU y consta de seis normas.

b) Entrenamiento Tcnico y Capacidad Profesional

Esta exigencia esta prevista en la NAGU 1.10, que establece que el
auditor gubernamental debe contar con un adecuado entrenamiento tcnico, experiencia suficiente y competencia profesional, para el desarrollo eficiente de su labor de auditora.

El entrenamiento tcnico implica no solo la preparacin en las

tcnicas de auditora, sino comprende tambin la cons-tante
actualizacin profesional y contar con las habilidades
necesarias para garantizar la calidad del trabajo de auditora.

La competencia profesional est referida al nivel de idoneidad y habilidad profesional que ostenta el auditor para
realizar su trabajo, que deben estar acordes con los requerimientos y exigencias que demanda el trabajo de auditora.

c) Independencia
La independencia que exige la NAGU 1.20 no se circunscribe
solamente frente a la entidad auditada sino que como es
natural debe considerarse tambin frente a los auditados.

Gestin Pblica

El auditor gubernamental debe mantener siempre una

in-dependencia de criterio, la misma que se va a
reflejar en el hecho que sus juicios estn sustentados
en elementos objetivos de los aspectos examinados.
Al respecto debe enfatizarse que no basta que el auditor sea
independiente, sino que debe parecerlo, por tanto el audi-tor
debe cuidar que no exista motivo para que otros puedan
cuestionar su independencia. De existir incompatibilidad o
conflicto de inters manifiesto deber abstenerse de partici-par
en la auditora. Los impedimentos pueden ser personales,
por ejemplo relacin de parentesco con alguno de los auditados, o profesionales como cuando el auditor ha laborado en la
entidad a ser auditada, justamente en las reas en las que se
va a efectuar la accin de control y/o aspectos en los cuales
intervino o particip directa o indirectamente.
La independencia tambin limita al auditor para recibir bene-ficios,
para si o para otro, proveniente de personas naturales o jurdicas
vinculadas a la entidad bajo control. Asimismo lo limita para
realizar actividad poltica partidaria durante el ejercicio fun-cional
del cargo, emitir opinin, intervenir o participar en actos de
decisin, gestin o administracin de la entidad examinada. Para
cautelar esta independencia se exige al auditor gubernamental, la
emisin de una declaracin jurada respecto de la independencia
requerida para el ejercicio de cada auditora especfica.

d) Cuidado y Esmero Profesional

Corresponde a la NAGU 1.30 y exige que el auditor durante
toda la ejecucin de su trabajo actu con el debido cuidado y
esmero profesional, a fin de cautelar la calidad de los procedimientos desarrollados y de los resultados que obtenga.
Este cuidado y esmero profesional implica utilizar correctamente el criterio a fin de determinar el alcance de la auditora y
para seleccionar los mtodos, tcnicas y procedimientos de
auditora a ser aplicados. Adems comprende que al am-paro
de su buen juicio aplique correctamente las pruebas y dems
procedimientos de auditora y evalu los resultados para la
preparacin del respectivo informe de control.

f) Confidencialidad
La confidencialidad es una exigencia para el auditor gubernamental materia de la NAGU 1.40, que constituye una aplicacin al
proceso de la auditora gubernamental del principio del control
gubernamental de la reserva, recogido en el literal n) del artculo
9 de la Ley N 27785, por cuyo mrito se encuentra prohibido que
durante la ejecucin del control se revele informacin que pueda
causar dao a la entidad, a su personal o al Sistema, o dificulte la
tarea de este ultimo. Implica pues, una obligacin para el auditor
de mantener una absoluta reserva respecto de la in-formacin que
conozca en el transcurso de su trabajo, compren-diendo tanto al
proceso de la auditora como sus resultados. Esta obligacin
subsistir aun despus de cesar en sus funciones. Cabe sealar
que no existe conflicto entre esta NAGU y el principio del control
gubernamental de publicidad, previsto en el literal n) de la Ley N
27785, que consiste en la difusin oportuna de los resulta-dos de
las acciones de control u otras realizadas por los rganos de
control, mediante los mecanismos que la Contralora General
considere pertinentes, por cuanto la confidencialidad cesa a partir
del momento en que de acuerdo a las normas dictadas por la
Contralora General comienza a operar el principio de publicidad.

g) Participacin de Profesionales y/o Especialistas

La NAGU 1.50 esta referida a la participacin en una audito-ra
gubernamental, de los profesionales y/o especialistas que

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Sistemas Administrativos

ejercen sus actividades en campos diferentes a la auditora

gubernamental, cuando sus servicios se consideran
necesa-rios para el desarrollo del examen. De ser el caso,
los resul-tados de sus labores se incluirn en el Informe de
control o como anexos del mismo.
Esta norma seala que se considera profesionales y/o especialistas a aquellas personas naturales o jurdicas, que
poseen idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo tcnico distinto al ejercicio de la auditora gubernamental. Antes de incorporarlos se debe asegurar que
cuentan con la competencia requerida. Asimismo su trabajo
se realiza bajo la direccin del auditor encargado y estn
obligados, bajo responsabilidad, a sujetar su labor a las
nor-mas de auditora gubernamental en lo que resulte
aplicable. Deben presentar avances de su trabajo y al
trmino del mis-mo alcanzar un Informe documentado.

h) Control de Calidad
El control de calidad es materia de la NAGU 1.60, que esta-blece
que los rganos del Sistema Nacional de Control y las Sociedades
de Auditora designadas deben establecer y man-tener un
adecuado sistema de control de calidad que permi-ta ofrecer
seguridad razonable que la Auditora se ejecuta de conformidad con
las Normas de Auditora Gubernamental, el Manual de Auditora
Gubernamental y las Guas de Auditora. Define el control de
calidad como el conjunto de polticas y pro-cedimientos, as como
los recursos tcnicos especializados para cerciorarse de que las
auditoras se realizan de acuerdo con las normas antes
mencionadas. Asimismo distingue un Control de Calidad Interno y
un Control de Calidad Externo. El primero lo realizan
permanentemente la Contralora General y los rganos de Control
Institucional conformantes del Sistema Nacional de Control y tiene
como finalidad asegurar que se ha establecido polticas y
procedimientos respecto a: a) Controles generales de calidad, b)
Controles durante el desarrollo de la auditora y c) Controles
despus de culminada la Auditora. El segundo lo rea-liza la
Contralora General peridicamente sobre los rganos de Control
Institucional y las Sociedades de Auditora designadas, y debe
incluir entre otros, la revisin de los informes de auditora y los
correspondientes papeles de trabajo, as como la idoneidad de los
programas de capacitacin y entrenamiento.

Esta NAGU guarda concordancia con la atribucin de la Contralora General de efectuar la revisin de oficio de los informes de control emitidos por los rganos del Sistema Nacional
de Control, prevista en el artculo 24 de la Ley N 27785.

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y/o reas a examinar durante el periodo de un ao,

dicho Plan tiene naturaleza reservada.
El literal s) del artculo 22 de la Ley N 27785, seala como
atribucin de la Contralora General, la de dictar las disposiciones
necesarias para articular los procesos de control con los Planes y
Programas Nacionales; en uso de dicha atribucin anualmente se
dictan los Lineamientos de Poltica, as como la Directiva para la
Formulacin y Evaluacin del Plan Anual de Control.

El Planeamiento de la Auditora
Asimismo, las normas prevn una planificacin especfica,
que se encuentra regulada en la NAGU 2.20 Planeamiento de
la Auditora, segn la cual, el trabajo del auditor debe ser adecuadamente planeado, a fin que permita asegurar una auditora
de calidad. Para ello es necesario que exista un conocimiento
previo de las actividades que ejecuta la entidad a examinar, el
entorno, las disposiciones legales vigentes y aplicables; as
como, el tipo de auditora que se realizar.
Todo ello permitir al auditor evaluar el nivel de riesgo de
auditora, as como identificar las reas crticas que merecen
atencin. A tal fin, se considera de importancia la revisin de la
informacin relacionada con la gestin de la entidad a examinar, tales como objetivos, metas y programas previstos.

Los Programas de Auditora

Como parte de la labor de planeamiento se elaboran los
denominados Programas de Auditora, que se encuentran regulados en la NAGU 2.30, stos comprenden una relacin lgica,
secuencial y ordenada de los procedimientos a ejecutarse, su alcance, el personal y el momento en que debern ser aplicados.

Procedimiento de auditora es la instruccin detallada para

la recopilacin de evidencia a obtenerse durante la auditora.
Los Programas de Auditora, guan el accionar de los
audito-res y les permiten obtener evidencia en relacin a los
objetivos de la auditora; as como, supervisar y controlar la
adecuada eje-cucin del trabajo. Deben ser preparados para
cada auditora, as como lo suficientemente flexibles a fin de
permitir se efec-ten las modificaciones que sean necesarias.

El Archivo Permanente
De conformidad con la NAGU 2.40, se debe
organizar y mantener actualizado el Archivo Permanente
por cada entidad sujeta a control, en el que se incluya la
informacin bsica de la entidad o rea a auditar.
El archivo permanente est constituido por la informacin
bsica de la entidad tal como: estructura organizacional,
marco legal aplicable, reas crticas, entre otros.
La norma seala que las Sociedades de Auditora no estn obli-

LA ETAPA DE LA PLANIFICACIN

gadas a llevar un Archivo Permanente, en la medida que su actua-cin

La planificacin de las acciones de control, se realiza conforme al
Plan Nacional de Control, tal como lo seala el artculo 10 de la Ley
N 27785, el cual integra los planes de cada rgano del Sistema.

Esta primera etapa de la auditora gubernamental se

en-cuentra regulada en las normas del grupo dos de las
NAGU. Este grupo cuenta con cuatro normas.
La Planificacin General
La NAGU 2.10 Planificacin General, seala que la Contralora General y los rganos conformantes del Sistema Nacional de
Control, planificarn sus actividades de auditora a travs de sus
Planes Anuales. Dicha norma indica que el Plan Anual de
Auditora Gubernamental es el documento que contiene el
conjunto de actividades de auditora y el universo de entidades

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se supedita a la designacin de la Contralora General, debien-do

mantener el archivo de las auditoras que hayan realizado.

EJECUCIN DE LA AUDITORA

La ejecucin o desarrollo de la auditora tiene que sujetarse

estrictamente a las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU
como requisito sine qua non de validez. Cabe sealar que el ente
competente para interpretar las citadas normas es nica y
exclusivamente la Contralora General de la Repblica, que las
emite en su calidad de ente rector del Sistema Nacional de
Control. Estas normas constituyen el grupo tres de las NAGU,
como su nombre revela regulan la ejecucin de la auditora gubernamental y estn conformadas por siete normas.

Gestin Pblica

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Sistemas Administrativos
Evaluacin de la Estructura del Control Interno
La NAGU 3.10 establece que se debe efectuar una apropia-da
evaluacin de la estructura del control interno de la entidad a
examinar, a efectos de formarse una opinin sobre la efecti-vidad
de los controles internos implementados y determinar el riesgo de
control, as como identificar las reas crticas, adems de informar
al titular de la entidad de las debilidades detecta-das,
recomendando las medidas que correspondan.

Segn esta NAGU la Estructura de Control Interno est

con-formada por cinco componentes interrelacionados:

a) Ambiente de Control,
b) Evaluacin del Riesgo,
c) Actividades de Control Gerencial,
d) Sistema de Informacin y Comunicacin y
e) Actividades de Monitoreo.
Al trmino de la evaluacin la Comisin Auditora emitir el
documento denominado Memorndum de Control Interno, en
el cual se consignarn las debilidades detectadas, as como
las recomendaciones para superarlas.
Asimismo, conforme lo prev la NAGU 4.40 - Contenido del
Informe, copia del citado Memorndum y del reporte de las acciones correctivas adoptadas por la entidad, se adjuntaran como
anexo del informe de control. Adicionalmente en dicho informe se
incluir como conclusin y recomendacin los aspectos de control
interno que lo ameriten para el seguimiento correspondiente.
Al respecto, debe tenerse presente que en abril del 2006, se
promulg la Ley N 28716, Ley de Control Interno de las Entidades
del Estado, en la cual se regula la elaboracin, implantacin, funcionamiento, perfeccionamiento y evaluacin del control interno en
las entidades del Estado. A su vez la Contralora General, en
cumplimiento de lo dispuesto en dicha Ley, ha emitido la Resolucin de Controlara N 320-2006-CG, de 30 de Octubre de 2006,
en la que se aprobaron las nuevas Normas de Control Interno.

momento en que se dispone su ejecucin hasta la aprobacin

del Informe de Control. Ser ejercida por el auditor encargado,
el supervisor y los niveles inmediatos superiores vinculados
con el proceso; debindose dejar evidencia de la labor de
supervi-sin realizada, en los papeles de trabajo.

Evidencia suficiente, competente y relevante

Los juicios y conclusiones que formulen los auditores
res-pecto al objeto de auditora, deben estar sustentados en
eviden-cia, la misma que segn la NAGU 3.40 debe tener
las caracte-rsticas de suficiente, competente y relevante,
las mismas que estn definidas de la siguiente forma:
a. Suficiencia: es la medida de la cantidad de evidencia
obte-nida y se refiere al alcance de los
procedimientos de audito-ra desarrollados.
b. Competencia: es la medida de la calidad de las
evidencias obtenidas, su aplicabilidad respecto a una
aseveracin en particular, y su confiabilidad.
c. Relevancia (pertinencia): se refiere a la relacin que
existe entre la evidencia y su uso. La informacin que se
utilice para demostrar o refutar un hecho ser relevante
si guarda una relacin lgica y patente con ese hecho.
Asimismo, en la NAGU 3.40 se clasifica a la
evidencia en: fsica, documental, testimonial y analtica.
Papeles de Trabajo
Constituyen un registro completo y detallado de la labor efec-tuada
y las conclusiones alcanzadas, segn lo seala la NAGU 3.50;
asimismo, son el soporte documental que sustenta los hallazgos,
opiniones y conclusiones que se presentan en el informe.

Pueden
incluir
medios
de
almacenamiento
magntico, elec-trnicos, informticos y otros.
Tienen como propsito, entre otros:

Contribuir al planeamiento y realizacin de la auditora.

Proporcionar el principal sustento del informe del auditor, como

evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones,
comentarios y recomendaciones incluidas en dicho informe.

Permitir una adecuada ejecucin,

supervisin del trabajo de auditora.

Evaluacin del cumplimiento de disposiciones legales

y reglamentarias
El auditor gubernamental est obligado a realizar la evaluacin del cumplimiento de las leyes y reglamentos vigentes y aplicables cuando sea necesario para los objetivos de la auditora, de
acuerdo a lo establecido en la NAGU 3.20. En nuestra opinin en
el caso de la Auditora Gubernamental este control de la lega-lidad
resulta indispensable en todos los casos, por cuanto toda la
actuacin de los funcionarios y servidores pblicos que conforman y administran las Entidades Pblicas se encuentra sujeta a
leyes y a reglamentos. Cuando la legislacin aplicable autorice a
los funcionarios y servidores algn grado de discrecionalidad, el
auditor no puede cuestionar su ejercicio nicamente basndose en
el hecho de tener una opinin diferente.
En esta etapa, el auditor debe aplicar los procedimientos correspondientes a fin de identificar los incumplimientos a la normativa, as como detectar indicios de actos ilcitos. Sin embargo, considerando que la auditora tiene una naturaleza selectiva, el hecho
de evidenciarse con posterioridad a la conclusin de la accin de
control, la existencia de actos ilcitos no significar necesariamente
que el desempeo del auditor fue inadecuado, siempre y cuando
la auditora se haya efectuado de conformidad con las NAGU.

Supervisin del Trabajo de Auditora

La NAGU 3.30, consagra la necesidad de una supervisin
durante todo el proceso de auditora, la misma que debe ser
desarrollada en forma tcnica y consiste en dirigir y controlar las
actividades de los miembros del equipo de auditora, desde el

Gestin Pblica

revisin

Los papeles de trabajo son propiedad de los rganos con-

formantes del Sistema Nacional de Control,

correspondindole por tanto su custodia.
Comunicacin de Hallazgos
La NAGU 3.60 define como Hallazgo de Auditora, a las
pre-suntas deficiencias o irregularidades identificadas como
resul-tado de la aplicacin de los procedimientos de control
guber-namental; en consecuencia, no implica un
prejuzgamiento ni imputacin de responsabilidad alguna.
Los hallazgos sern formulados revelando necesariamente la
situacin o hecho detectado (condicin); la norma, disposicin o
parmetro de medicin transgredido (criterio); el resultado adverso
o riesgo potencial identificado (efecto); y, la razn que motiv el
hecho o incumplimiento establecido (causa), cuando sta haya
sido determinada a la fecha de comunicacin.

La comunicacin de los hallazgos se efecta por escrito, y

su entrega al destinatario es de forma directa y reservada; previendo la norma determinadas formalidades para la misma, as
como los casos de excepcin a la indicada comunicacin.
Asimismo, dicha comunicacin deber incluir el plazo para
la recepcin de las aclaraciones o comentarios que debern
for-mular individualmente las personas comprendidas,
pudindose ampliar el plazo de ser requerido por el auditado.

Setiembre de 2007

B21

BLACK

Sistemas Administrativos
Carta de Representacin

Al finalizar la auditora, la NAGU 3.70 seala que el auditor

debe cursar al Titular y/o nivel gerencial competente de la entidad auditada, la denominada Carta de Representacin, en la
cual dichos funcionarios reconocen haber puesto a disposicin
del auditor la informacin requerida, as como cualquier hecho
significativo ocurrido durante el periodo bajo examen y hasta la
fecha de culminacin del trabajo de campo.

COLOR

EL INFORME DE AUDITORA

Como resultado de una auditora gubernamental o accin

de control, como tambin la denomina la Ley Orgnica del
Sistema Nacional de Control y de la Contralora General de la
Repblica, Ley N 27785, en su artculo 10, se emite el o los
Informes correspondientes, los cuales se formulan para el mejoramiento de la gestin de la entidad e incluyen, en su caso,
la identificacin de las responsabilidades correspondientes.

Naturaleza jurdica
Segn seala el artculo 24 de la Ley N 27785, los informes de control constituyen actos de la administracin interna
de los rganos que conforman el Sistema Nacional de Control.

Como consecuencia de tener esta naturaleza, dichos

infor-mes no se encuentran sujetos a impugnaciones; sin
embargo, la propia norma tambin consigna que pueden
ser revisados de oficio por la Contralora General, la cual
podr disponer su reformulacin, cuando se aprecie que su
elaboracin no se ha sujetado a la normativa de control.

De ser pertinente se incluirn grficos, fotos y/o cuadros.

Concisin, que implica la inclusin de asuntos importantes,

evitando exceso de detalles que puedan minimizar el objeti-

Aspectos de Fondo:

vo principal del informe.

Exactitud, que la informacin se encuentre
respaldada en los papeles de trabajo.
Objetividad, presentar los hechos en forma
ponderada, ba-sados en informacin suficiente.

Contenido del Informe

En relacin al contenido y estructura del Informe, estos
as-pectos se encuentran desarrollados en las NAGU 4.40 Conte-nido del Informe y la NAGU 4.50 - Informe Especial.
La NAGU 4.40 - Contenido del Informe, regula el contenido del
Informe de la accin de control, a fin de asegurar que su denominacin, estructura y el desarrollo de sus resultados guarden la
debida uniformidad, ordenamiento, consistencia y calidad.
En este documento bsicamente se revelan los hechos observables que se hayan identificado como producto de la labor de
auditora, incluye adicionalmente las recomendaciones para
promover la superacin de las causas y las deficiencias evidenciadas; asimismo, tambin se incluye la identificacin de responsabilidades de tipo administrativo y las que involucren perjuicio econmico que sea recuperable en la va administrativa.
ESTRUCTURA DE LOS INFORMES
NAGU 4.40
Contenido del Informe

Normas de Auditora Gubernamental relativas al Informe

En el grupo cuarto de las NAGU, se encuentran las

normas referidas al contenido, elaboracin y
presentacin del Informe de Auditora Gubernamental.
En los casos de Auditoras Financieras, adicionalmente se
apli-can las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas NAGA, as como las Normas Internacionales de Auditora - NIAS.

I.
II.
III.
IV.
V.

Introduccin
Observaciones
Conclusiones
Recomendaciones
Anexos

En el cuarto grupo de las NAGU encontramos seis normas, que

regulan la elaboracin, caractersticas y estructura de los informes.

Elaboracin del Informe

De conformidad con la NAGU 4.10 Elaboracin del Informe,
ste es un documento que debe ser elaborado por escrito a fin de
exponer los resultados del trabajo realizado y que tiene la finalidad
de exponer las deficiencias o desviaciones ms significativas, que
permitan promover mejoras en la conduccin de las operaciones
en las reas que fueron materia de examen, siendo que las deficiencias referidas a aspectos de control interno, se revelaran en el
documento denominado Memorndum de Control Interno.

Oportunidad del Informe

Este documento para que sea de utilidad debe de ser oportuno, as la NAGU 4.20 Oportunidad del Informe, seala la importancia del cumplimiento de las fechas programadas para cada una de
las fases de la accin de control, a fin que permita a los usuarios
de los mismos, adoptar las acciones correspondientes a sus
tareas legislativas, fiscalizadoras o de procesos de gestin.

Caractersticas del Informe

En relacin a las caractersticas que debe tener un
Informe, la NAGU 4.30 Caractersticas del Informe,
seala bsicamente las siguientes:
Aspectos de Forma:

Redactado de manera narrativa, ordenada, sistemtica y

l-gica, utilizando lenguaje sencillo y entendible.

B22

Setiembre de 2007

NAGU 4.50
Informe Especial
I.
II.
III.
IV.

Introduccin
Fundamentos de Hecho
Fundamento de Derecho
Identificacin de Partcipes
en los Hechos
V. Pruebas
VI. Recomendacin
VII. Anexos

Cuando en la ejecucin de una accin de control se evidencien indicios razonables de la comisin de delito, o de perjuicio
econmico que no sea susceptible de recupero en la va administrativa, la comisin de auditora emitir un Informe Espe-cial,
cuyo contenido y estructura se encuentran definidos en la

NAGU 4.50 - Informe Especial.

En los Informes Especiales, la recomendacin que se
inclu-ye est encaminada al inicio de las acciones
legales de tipo civil o penal que correspondan.
Seguimiento de Recomendaciones de Auditoras Anteriores
La ltima norma de auditora gubernamental es la NAGU 4.60
- Seguimiento de Recomendaciones de Auditoras Anteriores.

De acuerdo a dicha norma, los rganos conformantes del

Sistema Nacional de Control, deben efectuar el seguimiento a
la implementacin de las recomendaciones planteadas en los
informes de auditora anteriores, a fin de verificar si se efectuaron las acciones correctivas recomendadas.
Las disposiciones especficas sobre el seguimiento de la
im-plementacin de recomendaciones, se encuentra regulada
en la Directiva N 014-2000-CG/B150 Verificacin y
Seguimiento de Implementacin de Recomendaciones
derivadas de Infor-mes de Acciones de Control, aprobada por
R.C. N 279-2000-CG, publicada el 30.Dic.2000.

Gestin Pblica