Universit Mohammed V - Souissi

Facult des Sciences Juridiques, conomiques et Sociales - Sal

Master Spcialis : Entrepreneuriat et Ingnierie Managriale

Thme

"Les hauts sommets sont plutt dserts. Plus c'est

difficile, moins il y a de concurrence"
Timothy FERRISS, crivain et entrepreneur amricain.

Table des matires

Introduction ................................................................................................................................. 5
Chapitre I : La notion de la Performance........................................................................................ 6
1. Dfinition de la Performance ................................................................................................. 6
2. Les approches de la Performance .......................................................................................... 6
3. Quelques types de la performance ........................................................................................ 7
4. La notion de performance globale ......................................................................................... 9
Chapitre II : le contrle de gestion et la performance dentreprise ............................................... 11
1. Dfinition et objectif du contrle de gestion ........................................................................ 11
2. Les outils du contrle de gestion ......................................................................................... 12
3. le contrle de gestion un levier de la performance de lentreprise ........................................ 13
Chapitre III : Lvaluation de la performance financire et conomique dune entreprise ............. 14
1. Les principaux indicateurs de la performance...................................................................... 14
1.2. La mesure de la performance par les ratios de rendement et de rentabilit ................... 14
1.2. La mesure de la profitabilit ......................................................................................... 15
1.3. Les mesures rcentes de la valeur cre ........................................................................ 16
2. Outils de contrle de gestion et la mesure de la performance : exemple du tableau de bord . 17
2.1. Dfinition du tableau de bord ....................................................................................... 17
2.2. Rle du tableau de bord de pilotage.............................................................................. 18
2.3. Les instruments du tableau de bord .............................................................................. 19
2.4. Les indicateurs de Tableau de Bord pour la mesure de la performance des entreprises .. 20
Chapitre IV : Centrale Laitire : Le tableau de bord pour piloter la performance .......................... 22
1. Prsentation de la Centrale Laitire ..................................................................................... 22
2. Tableaux de bord de la Centrale Laitire par activit ............................................................ 23
Conclusion ................................................................................................................................. 27
Bibliographie et Webographie .................................................................................................... 28

Introduction
La performance est un concept plurivoque dont l'apprciation dpend de son utilisateur. Les
grandes dcisions et actions stratgiques ralises par les entreprises sont guides par la recherche
de la performance vis vis des diffrentes parties prenantes savoir les clients, associs,
actionnaires...
Le concept de performance occupe une place centrale dans le principe de contrle et de la maitrise
des risques puisqu'il s'agit mme d'un des mcanismes centraux.
L'objectif de nombreuses tudes est l'identification de paramtres ayant une influence sur la
performance ainsi que des indicateurs pour la mesurer. Dans ce travail, on va voir le contenu et les
diverses dfinitions de la performance, ses approches, ses types et ses instruments d'valuation.
Le contrle de gestion est lun des leviers qui assure la performance de lentreprise dans le respect
des obligations lgales et des procdures internes et participe au pilotage et la prise de dcision. Il
prend en charge le contrle des procdures de gestion de lentreprise et aide lamlioration de
lorganisation existante.
Parmi les outils de contrle de gestion qui permettent de piloter et de mesurer la performance de
lentreprise on trouve le tableau de bord, qui prsente des indicateurs et des mesures indiquant les
domaines dans lesquels lorganisation devra exceller pour accder ses objectifs, des relations de
cause effet sont tablies entre elles afin dobtenir un vritable systme de mesures, et permet
aussi de dfinir des objectifs pour ces performances cls.
Dans ce travail nous allons voir le rle du tableau de bord afin de mesurer la performance de
lentreprise ainsi quune illustration de la mise en place cet outil chez la Centrale Laitire.

Chapitre I : La notion de la Performance

Le concept de performance figure parmi les notions les plus abstraites et floues de la
littrature acadmique organisationnelle, de telle sorte que certains Auteurs sinterrogent sur la
possibilit de la dfinir. En effet, ce terme est utilis de faons multiples pour illustrer des
concepts souvent particulirement diffrents, sans pour autant quune dfinition prcise ne fasse
lunanimit.

1. Dfinition de la Performance
Dans le langage courant, la performance est prcisment le fait d'obtenir un rsultat, ce qui sousentend bien entendu que ce rsultat doit tre bon .
Au niveau d'une entreprise, la performance exprime le degr d'accomplissement des objectifs
poursuivis. Une entreprise performante doit tre la fois efficace et efficiente :1

Une entreprise est efficace lorsqu'elle atteint les objectifs qu'elle s'est fixs.

Une entreprise est efficiente lorsqu'elle minimise les moyens mis en uvre pour atteindre
les objectifs qu'elle s'est fixs.

D'une manire gnrale, la performance est un rsultat chiffr obtenu dans le cadre d'une
comptition.
Dans le domaine de la gestion, la performance est le rsultat ultime de lensemble des efforts dune
entreprise ou dune organisation. Ces efforts consistent faire les bonnes choses, de la bonne faon,
rapidement, au bon moment, au moindre cot, pour produire les bons rsultats rpondant aux
besoins et aux attentes des clients, leur donner satisfaction et atteindre les objectifs fixs par
lorganisation.2

2. Les approches de la Performance

Le concept de performance est souvent considr de faon distincte cependant on spcifie quatre
perspectives diffrentes de la performance : conomique, politique, systmique, ou sociale (Morel
Estelle et al., 1994).3

http://www.images.hachette-livre.fr/media/contenuNumerique/029/62454240.pdf (consult le 10/06/2014)

http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap6.pdf (consult le 10/06/2014)
3
http://chairediversite.fondation.dauphine.fr/fileadmin/mediatheque/docs_pdf/publications/diversite/Cahier_
recherche_02_Diversite_Performance_Bruna_Chauvet.pdf (consult le 10/06/2014)
2

Lapproche conomique de la performance est celle qui aborde de faon majoritaire. Dans
ce cas, le concept de performance renvoie l'ide daccomplir une action (Caby Jrme,
Clerc-Girard Marie-France, Khl Jacky, 1996). La performance est alors prcisment le fait
d'obtenir un rsultat, ce qui sous-entend bien entendu que ce rsultat doit tre bon .
Derrire cette observation se trouve vritablement lessence du concept de performance .

Lapproche sociale de la performance est relativement diffrente dans le sens o celle-ci est
totalement axe sur les dimensions humaines de lorganisation : la morale et la cohsion
seront alors considres comme primordiales et essentielles, et seront ainsi privilgies au
sein de lentit considre. Lide centrale qui se cache derrire cette perspective sociale de
la performance rside dans le fait que ce nest vritablement que par lobtention des
objectifs sociaux que lon atteindra les objectifs conomiques et financiers (Gauzente Caire,
2002).

Lapproche systmique, quant elle, met au centre du dbat lharmonisation ainsi que
la prennit des sous-systmes dune entreprise. Dans cet environnement, les capacits
de lorganisation seront mises en valeur et la performance sera alors dfinie comme le
degr auquel une organisation, en tant que systme social disposant de ressources et
moyens, remplit ses objectifs sans obrer ses moyens et ressources et sans mettre une
pression indue sur ses membres. (Georgopoulos Basil, Tannenbaum Arnold, 1957).

Enfin, la perspective politique de la performance peur tre assimile une critique des trois
approches prcdentes (Morin Estelle, Savoie Andr, Beaudin Guy, 1994) qualifies de
fonctionnalistes les organisations sont dfinies par des fonctions et doivent atteindre des
objectifs prcis et met en avant une optique beaucoup plus relativiste o aucune rfrence
absolue nest identifiable et o tout individu peut avoir ses propres critres pour juger la
performance dune organisation.

3. Quelques types de la performance

Il existe plusieurs types de performance dont on note :

La Performance organisationnelle

La performance organisationnelle concerne la manire dont l'entreprise est organise pour

atteindre ses objectifs et la faon dont elle parvient les atteindre.4

http://www.creg.ac-versailles.fr/IMG/pdf/La_performance_globale.pdf (consult le 10/06/2014)

Inspire des tudes de Taylor et de Fayol, cette approche a domin le premier demi-sicle. Elle a
nourri les travaux de l'cole dite de l'OST (organisation scientifique du travail), introduite en Europe
l'issue de la premire guerre mondiale.
M. Kalika, professeur Paris-Dauphine, propose quatre facteurs de l'efficacit organisationnelle :
-

Le respect de la structure formelle

Les relations entre les composants de l'organisation (logique d'intgration organisationnelle)

Dans cette conception, la performance de l'entreprise rsulte de la valeur de son organisation. Cette
dernire est dterminante et c'est elle qui impose ses exigences au systme social. Elle structure
l'emploi et l'ensemble des postes, lesquelles dterminent leur tour les requis professionnels. Dans
cette thorie, la performance a eu assez spontanment tendance s'identifier la productivit, ellemme a ramen sa version (rductrice) de productivit apparente du travail (quantit
produite/nombre d'heures travailles).

La Performance financire/conomique

La performance financire sintresse en premier lieu laptitude dune entreprise gnrer des
bnfices. Les informations transmises par le calcul de la rentabilit nont pas la mme signification
selon que lon soit associ ou dirigeant. Cest pour cela que deux indicateurs sont calculs :5
-

La rentabilit conomique intresse essentiellement les dirigeants et qui exprime la capacit

des capitaux investis dgager un certain niveau de profit.

La rentabilit financire intresse essentiellement les associs et qui est une mesure de la
performance conomique de l'entreprise dans l'utilisation de son actif.

La Performance qualit

La qualit est lensemble des caractristiques ou des performances pouvant servir dterminer si
un produit ou un service rpond ou ne rpond pas lusage auquel il est destin (Kazuo Ozeki et
Tetsuichi Asaka).
Les composantes de la qualit peuvent tre notamment: caractristiques et performances dun
produit qui sont rsumes gnralement par F.M.D.S :6
-

Fiabilit : l'aptitude d'un composant ou d'un systme fonctionner pendant un intervalle de

temps.

http://www.maxicours.com/se/fiche/0/7/427970.html/1stt (consult le 10/06/2014)

http://fr.scribd.com/doc/189969013/La-Demarche-Qualite-pour-un-Projet-d-Entreprise-pdf (consult le
10/06/2014)
6

Maintenabilit : l'aptitude d'un composant ou d'un systme tre maintenu ou remis en tat
de fonctionnement.

Disponibilit : l'aptitude d'un composant ou d'un systme tre en tat de marche un

instant donn.

Scurit : l'aptitude d'une entit ne pas conduire des accidents inacceptables.

La Performance marketing

La performance marketing ou marketing de la performance dsigne lensemble de techniques

marketings qui donnent la possibilit de rmunrer le prestataire ou support en fonction des
rsultats de la campagne. Les indicateurs les plus rpandus et qui permettent de mesurer et
damliorer la performance marketing.
-

CRM : la gestion de la relation client

KPI : ICP , indicateur cl de performance

La part de march et la part de march relative

Deux types de repres sont utiliss pour latteinte de la performance :

-

Les repres internes (plan marketing) qui valuent comment sont atteints les orientations de
la direction et les objectifs. On parle aussi de mesures subjectives.

Les repres externes (concurrence, march) qui fournissent une perspective plus neutre qui
prend en compte des facteurs lis lenvironnement et au march. On utilise aussi le terme
de mesures objectives.

4. La notion de performance globale

Depuis quelques annes, la performance nest plus seulement limite la seule dimension
financire de lentreprise. En effet, la prennit des entreprises dpend de la manire dont elles se
conduisent et de la responsabilit quelles engagent vis--vis de lensemble de leurs parties
prenantes (actionnaires, associations, ONG, syndicats, clients, fournisseurs). Cest dans ce contexte
quapparat le concept de performance globale. Ce concept nat en Europe avec lapparition du
dveloppement durable et prend en compte la responsabilit socitale de lentreprise vis--vis de ses
parties prenantes.7

http://www.images.hachette-livre.fr/media/contenuNumerique/029/62454240.pdf (consult le 10/06/2014)

Figure 1 : Performance globale de l'entreprise

Source :http://www.images.hachette-livre.fr/media/contenuNumerique/029/62454240.pdf
(consult le 10/06/2014)

Pour dfinir la performance sociale et environnementale on donne les dfinitions suivantes :8

-

Performance socitale : Elle peut tre dfinie comme le niveau de satisfaction atteint par
les individus participant la vie de lentreprise . Des indicateurs comme le turnover,
labsentisme, le nombre de jours de grve, etc. sont utiliss pour son valuation.

Performance environnementale : Cette performance fait rfrence au concept de

dveloppement durable qui combine lHomme (les droits de la personne), lEnvironnement
et le Dveloppement conomique. Il sagit dintgrer dans les outils du pilotage des
indicateurs de mesure des effets externes sur la socit, sur lenvironnement, etc.

Comme on vient de voir, la notion de la performance intrigue et soulve pas mal de

questionnements tout en gnrant des dfinitions diverses. La conception de la performance ayant
volu avec le temps, on peut plus ou moins dire que la performance se fonde sur le bon sens de
gestion.

http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap6.pdf (consult le 10/06/2014)

10

Chapitre II : le contrle de gestion et la performance dentreprise

Le contrle de gestion est une fonction cruciale au service du management de la performance et
de la gestion du changement. Lobjectif est de maitriser les outils de pilotage de la performance pour
une restitution pertinente de linformation.

1. Dfinition et objectif du contrle de gestion

Le contrle a pour mission dassurer la conformit entre les rsultats des activits et les objectifs
de lorganisation.
Le contrle a deux rles :

Actif : Dans la mesure o des actions de correction sont prises avant que les
consquences de certaines dcisions aient pu se faire sentir.

Ractif : Lorsque les rsultats sont connues et dfinitifs et que la correction ne peut
porter que sur de nouvelles oprations.

Le contrle de gestion est dfini comme le processus par lequel le dirigeant sassure que les
ressources sont obtenues et utilises avec efficacit et efficience pour raliser les objectifs de
lorganisation.
Dune manire gnrale, le contrle de gestion est un processus destin motiver les responsables
et les inciter excuter des activits contribuant latteinte des objectifs de lorganisation.
Le caractre dynamique du contrle de gestion souligne les tapes suivantes :
-

Fixation des objectifs.

Planification budgets.

Mise en uvre.

Suivi des ralisations.

Analyse des rsultats.

Prises dactions correctives.

Le processus de contrle de gestion sinscrit dans la stratgie de lentreprise, cette stratgie est
dfinie en fonction des objectifs fondamentaux de lentreprise, en fonction des opportunits et des
contraintes de lenvironnement, des moyens, des potentiels, et des contraintes externes.

11

Le contrle de gestion ne peut se comprendre que dans une entreprise finalise qui a des buts et
dans laquelle un processus de fixation dobjectifs a t mis en place au niveau des individus.

2. Les outils du contrle de gestion

La prsentation des outils traditionnels du contrle de gestion permet une premire approche
technique de la discipline. Elle a galement le mrite de la simplicit. Elle sert utilement de points de
repres pour situer ensuite le vocabulaire de la pratique. La rapide prsentation que nous en faisons
ci-dessous est toutefois succincte et non exhaustive.

Les Prix de Cession Internes (PCI) occupent une place privilgie, du point de vue du
contrleur de gestion, car ils font appel une technique quil matrise trs bien : la
comptabilit de gestion. Les prix de cession interne vont permettre disoler les performances
de chacune des units et de les mettre dans une situation proche de celle qui serait la leur si
elles taient indpendantes.

La comptabilit de gestion sert au contrleur de gestion calculer le cot des produits. Elle
permet de modliser les relations existant entre les ressources

consommes

par

lentreprise et sa production de biens ou de service. Plusieurs concepts de cots

existent et qui se compltent car ils ne doivent pas tre utiliss dans les mmes contextes.
Parmi ces outils de calcul de cots, la mthode des cots complets est sans doute la
mthode reine. Son principe est simple. Il consiste rattacher aux objets de cots - qui
peuvent tre des produits et des services mais galement bien dautres choses (clients,
processus) - lensemble des charges consommes.

Le contrle budgtaire projette sur des sous-units les impratifs financiers de

rentabilit de lentreprise. Lagrgation de lensemble des budgets doit fournir un compte de
rsultat prvisionnel. Chaque sous-unit de lentreprise se voit alors demander
dindiquer quelles actions elle compte lancer durant lanne pour contribuer la
stratgie et quelle sera sa contribution au chiffre daffaires et au rsultat. La
dclinaison de la stratgie est value de manire exclusivement financire et
comptable. En cours danne, un suivi des carts du rel par rapport au budget est ralis et
doit donner lieu des ajustements. la fin de chaque exercice, une valuation globale est
ralise sur la situation budgtaire de chaque unit.

Le tableau de bord (quon va dvelopper plus tard)

En dfinitive, les outils du contrle de gestion sinterpntrent et se chevauchent sans quil

soit toujours possible de les distinguer.

12

3. le contrle de gestion un levier de la performance de lentreprise

Le pilotage de la performance est atteint partir des calculs des cots et des budgets de
l'organisation en se limitant aux variables d'action classiques : quantit, prix, productivit, pour
mieux piloter l'efficacit et l'efficience les managers s'efforcent d'intgrer d'autres variables
qualitatives et non financires.9
Le contrle de gestion a instaur une nouvelle technique en proposant des tableaux de bords pour
aider la gestion et l'amlioration des processus, ces tableaux de bord sont souples et modulables et
permettent de s'adapter tous les problmes de gestion pour le niveau oprationnel comme pour le
niveau stratgique.
Les indicateurs peuvent tre changs quel moment donn car ils sont construits en fonction des
besoins des contraintes du contexte.
En plus de la mthode de calculs des cots et des budgets qui se base sur une analyse quantitative et
financire, le contrle de gestion donne lieu des indicateurs qui peuvent aider au pilotage des
processus de la qualit, de l'amlioration du management de l'ensemble de l'organisation.
Les tableaux de bord compris comme un reporting financier existent depuis longtemps dans les
diffrentes entreprises mondiales. En revanche et quel que soit le contexte, ils sont construits et
utiliss comme un diagnostic permanant rassemblant plusieurs variables diversifies. Le ballanced
scorecard propos par Kaplan et Norton en est une illustration.

Le contrle de gestion connat depuis quelques annes des mutations importantes. Lvolution du
nom de la discipline traduit dailleurs les nouveaux enjeux. Les professionnels parlent de plus en plus
souvent de mesure et de pilotage de la performance . Le pilotage y gagne en crdibilit. La
fonction premire du contrle de gestion nest pas dexercer une surveillance coercitive sur les
membres de lentreprise, mais de piloter latteinte des objectifs de lorganisation

http://www.memoireonline.com/04/11/4404/Le-contrle-de-gestion-au-service-de-la-performance-delentreprise.html (consult le 10/06/2014)

13

Chapitre III : Lvaluation de la performance financire et conomique

dune entreprise
La performance financire/conomique de lentreprise est fonde sur le couple valeur -cot.
Les deux termes sont indissociables car il ne sagit, ni de minimiser les cots, ni de maximiser la
valeur produite (rponse aux besoins dun client ou dun groupe social), mais doptimiser le
rapport entre les deux. Alors dans ce chapitre nous allons voir les principales mthodes pour la
mesurer.

1. Les principaux indicateurs de la performance

La valorisation des entreprises introduites en bourse s'opre dans un contexte d'incertitude
et d'asymtrie d'information. Il en rsulte frquemment une sous-valuation l'introduction: les
metteurs diffusent les actions dans le public un prix plus faible que le "juste" prix, ainsi la
question de la mesure performance de l'entreprise s'inscrit dans un cadre du rfrentiel
comptitif. Les informations prsentes dans cette partie sont tires dune mmoire de maitrise en
finance.10

1.2. La mesure de la performance par les ratios de rendement et de rentabilit

Ce sont des ratios qui font le rapport entre un indicateur du rsultat et les capitaux propres mis en
uvre par l'entreprise.
Les ratios constituent un instrument de mesure qui permet l'analyste financier d'valuer les
performances financires de l'entreprise une priode donne. L'analyse des ratios financiers a
lieu gnralement travers deux types de comparaisons : la comparaison des ratios actuels de
l'entreprise avec ceux des exercices prcdents ; elle nous renseigne sur l'volution de la situation
financire de l'entreprise dans le temps ,et la comparaison des ratios de l'entreprise avec les
moyennes du secteur ou ceux d'autres entreprises similaires; cette comparaison permet de situer
l'entreprise par rapport des concurrents et d'analyser sa situation financire.11

Le ratio de la rentabilit conomique = Rsultat dexploitation/Actif total.

Ce ratio mesure la capacit de l'entreprise dgager un rsultat des capitaux investit.

10

Emery Miguel EYINGA OSSIALAS, L'introduction en bourse et ses effets sur la valeur de l'entreprise:
Investigation empirique dans le contexte Tunisien, Mmoire de maitrise en finance, Universit Montplaisir
Tunis , 2008, p.p. 11-15
11
http://www.zonebourse.com/formation/Les-ratios-economiques-366/ (Consult le 09/06/2014)

14

Le ratio de rendement des actifs = Rsultat aprs impt/ Actif total

Ce ratio traduit la capacit des actif valoriser ses actifs sur l'ensemble de ses activits
industrielles, commerciale et financires. Les praticiens prconisent l'utilisation d'un ratio jug
non seulement plus reprsentatif de l'efficience conomique des entreprises, mais galement plus
conforme aux objets de l'analyse financire moderne. Il s'agit du ratio de rentabilit des capitaux
propres investis qui rapportent le rsultat gnr par l'activit en tant que telle aux capitaux
propre apporte par les bailleurs de fond, actionnaire et cranciers.

Le ratio nomm return on invesstment =Rsultat de lexercice/capitaux propres

Ce ratio traduit le taux de rentabilit auquel l'entreprise est prt rmunrer ses
actionnaires. Les capitaux propres reprsentent l'ensemble des ressources risques par les associs
dans l'entreprise. Le rsultat est la rmunration qu'ils tirent de ces montants. Il s'agit en fait
du ratio le plus important de l'ensemble de l'analyse conomique et financire.

1.2. La mesure de la profitabilit

La profitabilit constitue un moyen de mesure de la performance de l'entreprise,
notamment l'efficacit de l'entreprise dans ses activits. L'analyse de la profitabilit peut tre
assimilable l'analyse des marges.
De ce qui prcde, nous allons prsenter les principaux ratios de marge :

Taux de marge commercial= Marge commerciale / Chiffre daffaire

Appel ratio de marge nette, il traduit la politique de marge adopte par l'entreprise sur son activit
de distribution.

Le ratio de marge nette= Rsultat nette/Chiffre daffaire (HT)

Il traduit l'efficacit globale de l'entreprise sur l'ensemble de ses activits. Le ratio de marge nette
est l'indicateur souvent le plus utilis pour qualifier la sant financire d'une entreprise, ou encore
pour hirarchiser plusieurs entreprises d'un mme secteur d'activit. Il sert d'talon pour la mesure
de la performance des passes des entreprises afin de se fixer des objectifs atteindre pour les
exercices avenir.

15

Le ratio =Rsultat dexploitation/Chiffre daffaire (HT)

Ce ratio traduit l'efficacit de l'activit d'exploitation l'entreprise dans son aspect industriel,
commercial et administratif.

Le ratio=Excdent brut dexploitation/Chiffre daffaire (HT)

Ce ratio, nous donne une autre mesure de la marge d'exploitation, fond sur un indicateur
plus fiable que le rsultat d'exploitation, celui de l'excdent brut d'exploitation (EBE). L'excdent
brut d'exploitation (EBE) mesure la performance conomique globale de l'entreprise par le biais de
l'usage de ses moyens humains et matriels. L'excdent brut d'exploitation reprsente donc le
surplus conomique dgag par les seules oprations d'exploitation.

1.3. Les mesures rcentes de la valeur cre

Ces diffrentes mesures recommandes par un certain nombre de cabinets conseils anglo-saxons,
sont reprsentes notamment par la market value added (MVA) et l'conomique value added
(EVA).

Elles s'appuient sur le

mme rfrentiel thorique que les mesures prsentes

prcdemment.

La market value added (MVA)

La MVA, la valeur de march ajoute se dfinit comme le diffrentiel entre la valeur des
capitaux investis no te VM (capitaux propres et dettes financires) et la valeur comptable de
ces mmes capitaux note VC. De ce qui prcde il vient que :
MVA = VM - VC
En supposant que cette dernire reprsente une approximation satisfaisante du cot de
remplacement des actifs financs.

L'economic value added (EVA)

L'EVA, la valeur ajoute conomique , est gale la diffrence entre le rsultat aprs
impt et le cot des capitaux investis par les investisseurs financiers (actionnaire et cranciers
financiers) : EVA = ( Ka VC)-(CMP*VC) = ( K-CMP)*VC
Avec Ka le taux de rentabilit conomique mesur de

faon comptable (rsultat conomique

aprs impt / actif conomique). L'valuation du CMP repose sur les approches traditionnelles.
L'EVA reprsente ainsi le surprofit valu relativement la norme constitue par le CMP.

16

Dans le cadre restrictif de la mesure de performance assimile la valeur actionnariale cre,

il apparat que les mesures prcdentes procdent toutes des mmes fondements thoriques et
traduisent la mme ide.

2. Outils de contrle de gestion et la mesure de la performance : exemple du

tableau de bord
2.1. Dfinition du tableau de bord
Le tableau de bord est un ensemble d'indicateurs de pilotage, construits de faon priodique,
l'intention du responsable, afin de guider ses dcisions et ses actions en vue d'atteindre les objectifs
de performance.
Le tableau de bord est un outil de pilotage, prsentant synthtiquement les activits et les rsultats
de lentreprise par processus, sous forme dindicateurs qui permettant de contrle la ralisation des
objectifs fixes et de prendre des dcisions ncessaires, selon une priodicit approprie et dans un
dlai limit.12
Le tableau de bord : 13
-

permet le contrle de gestion en mettant en vidence les performances relles et

potentielles et les dysfonctionnements ;

est un support de communication entre responsables ;

favorise la prise de dcision, aprs analyse des valeurs remarquables, et la mise en uvre
des actions correctives ;

peut tre un instrument de veille permettant de dceler les opportunits et risques

nouveaux.

La structure et le contenu du tableau de bord dpendent :

12
13

de l'entreprise, son activit, sa taille ;

de l'environnement : march, concurrence, conjoncture ;

du responsable auquel il s'adresse : son champ de responsabilit et d'intervention

http://www.lecoindesentrepreneurs.fr/le-tableau-de-bord/ (consult le 10/06/2014

http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap8.pdf (consult le 10/06/2014

17

2.2. Rle du tableau de bord de pilotage

Le tableau de bord est un instrument de contrle et de comparaison. Mais il son domaines
dutilisation le rend un outil de pilotage qui limite le risque et lincertitude, qui gre linformation et
la communication ainsi qu'une aide la prise de dcision.14

Le tableau de bord de pilotage limite le facteur incertitude

Cest certainement la plus apprcie de ses qualits. Cest bien connu : il est logiquement
impossible davoir une vue complte des informations relatives une situation conomique donne.
Ce qui rend tout aussi impossible la perspective denvisager exhaustivement toutes les consquences
de la dcision prendre.
Cest ce niveau que le tableau de bord intervient : il structure l'information et fournit une certaine
marge de manuvre, limitant ainsi le facteur incertitude .

Le tableau de bord d'entreprise gre l'information en direct

Il rduit le plus grand danger de linformation : son instabilit. En fournissant une sorte
dinstantan de la situation, il offre des informations non dcales (temporellement) les unes par
rapport aux autres. Vous pouvez ainsi voir globalement le contexte dune situation donne.

Le tableau de pilotage, un outil pour rationaliser la prise de risque

Cest invitable : tout choix, toute dcision arrte par un dirigeant engendre sa part plus ou
moins considrable- de prise de risque.
Le tableau de bord de gestion vous permet denvisager votre stratgie dans son ensemble, vous
offrant une vue globale de la situation dans un plus grand contexte, ce qui, terme, vous permettra
de minimiser le risque de la dcision.

Le tableau de pilotage sert pour la communication et la rflexion

condition dtre bien conu, le tableau de bord de gestion peut devenir, non seulement la base
solide dchanges constructifs, mais aussi le dclencheur, pour le dcideur, dune rflexion plus
approfondie en mettant en perspective les objectifs fixs et le parcours emprunt pour les atteindre.

14

http://www.petite-entreprise.net/P-452-81-G1-role-du-tableau-de-bord-de-pilotage.html (consult le
10/06/2014

18

Le tableau de bord est un outil d'aide la dcision et la prvision

Le tableau de bord est un ensemble d'indicateurs peu nombreux (cinq dix) conus pour
permettre aux gestionnaires de prendre connaissance de l'tat et de l'volution des systmes qu'ils
pilotent et d'identifier les tendances qui les influenceront sur un horizon cohrent avec la nature de
leurs fonctions. Sa dfinition relve de la mission du contrleur de gestion qui devra le ngocier avec
l'utilisateur15.

2.3. Les instruments du tableau de bord

Les instruments frquemment utiliss sont les carts, les ratios, les graphiques, les clignotants16

Les carts

Le contrle budgtaire permet le calcul dun certain nombre dcarts. Il sagit alors de reprer celui
(ou ceux) qui prsente(nt) un intrt pour le destinataire du tableau de bord
En rgle gnrale, un tableau de bord doit uniquement prsenter les informations indispensables au
niveau hirarchique auquel il est destin et seulement celles sur lesquelles le responsables peut
intervenir.

Les ratios

Les ratios sont des rapports de grandeurs significatives du fonctionnement de lentreprise

En rgle gnrale un ratio respecte les principes suivants :
-

Un ratio seul na pas de signification : cest son volution dans le temps et dans lespace qui
est significative ;

Il faut dfinir le rapport de telle sorte quune augmentation du ratio soit signe dune
amlioration de la situation.

Les graphiques

Ils permettent de visualiser les volutions et de mettre en vidence le changement de rythme ou

de tendance. Leurs formes peuvent tre varies

15

Claude ALAZAD et Sabine SEPARI, contrle de gestion , dition Dunod, 2004, p. 641
http://www.memoireonline.com/04/11/4404/m_Le-contrle-de-gestion-au-service-de-laperformance-de-lentreprise22.html (consult le 10/06/2014)
16

http://topinfoaga.unblog.fr/files/2012/10/le-tableau-de-bord-de-gestion.doc (consult le 10/06/2014)

19

Les clignotants

Ce sont des seuils limites dfinis par lentreprise et considrs comme variable daction. Leur
dpassement oblige le responsable agir et mettre en uvre des actions correctives.
Toute la difficult dutilisation de tels indicateurs rside dans leur dfinition puisquil faut choisir
linformation pertinente parmi la masse des informations disponibles.
Tous ces instruments ne se rvleront performants que dans la mesure o ils sont une aide la
dcision, notion essentiellement contingente puisquelle dpend des entreprises, des secteurs
dactivit, des niveaux hirarchiques, des dlgations donnes.

2.4. Les indicateurs de Tableau de Bord pour la mesure de la performance des entreprises
Les entreprises ont cherch amliorer la mesure de leur performance, soit en utilisant de
nouveaux outils d'valuation de la performance financire, soit en largissant la performance des
mesures non financires17.

Les indicateurs financiers

La performance a depuis longtemps t mesure grce des indicateurs financiers (Return On

Investment, chiffre d'affaires, rsultat...). Le but est de donner une image de l'entreprise qui soit le
reflet de la richesse des actionnaires. Les donnes financires et comptables sont alors considres
comme des indicateurs avancs de la performance boursire.
Le tableau de bord financier se rencontre trs frquemment dans les groupes. Il s'inscrit
gnralement dans le cadre d'un reporting de gestion adoss la structure oprationnel du
groupe.
Ces tableaux de bord financiers prsentent les qualits suivantes :
-

ils sont cohrents avec la pression financire laquelle sont soumis de nombreux groupes,
tenus de publier leurs rsultats sur une base trimestrielle

les indicateurs financiers permettent la circulation d'informations standardises au sein du

groupe, ce qui facilite les comparaisons entre filiales

17

Nicolas Berland, Mesurer et piloter la performance, ed De la performance, 2009, p.p. 119-125

20

Mais le tableau de bord financier prsente galement de srieuses faiblesses :

-

un sous dimensionnement du pilotage oprationnel : en effet, le tableau de bord financier

sert les besoins d'information de la Direction Gnrale, au dtriment des entits locales. Or il
devrait avoir dans une entreprise, autant d'outils de pilotage que de niveaux de
responsabilit.

une absence de dclinaison des indicateurs globaux,

une information tardive et peu cible.

Les indicateurs non financiers

Les indicateurs financiers tant sujets critique et peu actionnables, un grand nombre d'auteurs
ont propos de leur substituer ou de les complter avec des indicateurs non financiers. Les rflexions
sur la place des indicateurs non-financiers ont t relances notamment avec le balanced scorecard
qui revendique une nouvelle philosophie de pilotage, dpassant les seuls indicateurs financiers pour
mettre vritablement en ligne le contrle de gestion avec la stratgie d'une part et l'oprationnel
d'autre part.

Les mthodes d'valuation qui ont t prsents se diffrent dans leur application ainsi que dans
leurs significations. Mais le problme qui se pose est que la volont d'valuer une socit se
heurte invitablement un problme de choix de mthode.

21

Chapitre IV : Centrale Laitire : Le tableau de bord

pour piloter la

performance
Les systmes d'information de gestion de l'entreprise traitent un ensemble important de donnes
dont la pertinence et lutilit varient en fonction de lexploitation faite par les diffrents niveaux
hirarchiques. Les indicateurs de performance, outils de gestion, destins aider les diffrents
acteurs (individuels ou collectifs) la conduite de leurs actions vers latteinte de leurs objectifs et
en valuer les rsultats doivent ainsi tre recherchs, tudis et mis leur disposition.

1. Prsentation de la Centrale Laitire

Cre en 1940 avant l'indpendance du Maroc par la compagnie continentale du Maroc sous le
Protectorat franais, elle est devenue en 1950 la premire franchise du groupe Danone dans le
monde. Aprs l'indpendance, elle rentre dans le giron de l'tat. Mais ce n'est qu'en 1981 que l'tat
la cde la holding (Groupe ONA). En 1998, Danone en partenariat avec la holding signe son grand
retour et met contribution son expertise pour commercialiser ses yaourts.
En 2012, la Centrale Laitire retombe dans les mains de Danone: la multinationale franaise a
rachet 37,8 % de la Centrale laitire la SNI, holding majoritairement dtenue par la famille royale
du Maroc. Le groupe franais dtient ainsi les deux tiers du capital de la Centrale Laitire.18
La Centrale Laitire produit chaque anne plus de 300.000 tonnes de lait frais et plus de 100.000
tonnes de produits drivs (Yaourts, Fromages frais, Desserts, Yaourt boire). Elle se distingue aussi
par sa proximit des consommateurs travers ces 45 000 points de vente desservis
quotidiennement par 350 camions traduisant une forte implantation nationale relate aussi par :
-

6 grandes zones de collecte du lait couvrant les principales rgions agricoles :

Tadla, El Haouz, Doukkala, Chaouia, Gharb-.Loukous et Saiss-Zemmour.

-

4 usines de production :

Sal, El Jadida, Mekns et Fkih Ben Saleh.

18

Ivan LETESSIER, Maroc : Danone prend le contrle de la Centrale laitire, Le Figaro, 27 juin 2012

22

18 agences commerciales :

Casa An Borja, Casa An Seba, Casa Moulay Slimane, Rabat, Sal, Mekns, Fs, Knitra,
Tanger, Ttouan, Khmissat, Oujda, El Jadida, Safi, Marrakech, Agadir, Fkih Ben Saleh, Souk larba.

2. Tableaux de bord de la Centrale Laitire par activit

Pour le pilotage des diffrentes activits, des tableaux de bords sont labors mensuellement par les
contrleurs de gestion Centrale laitire, chacun selon sa fonction. Le but tant de mettre la lumire
sur les volutions et carts par rapport aux standards et de fournir les lments pertinents pour des
actions correctives et des amliorations. Ceci via des indicateurs globaux et/ ou spcifiques (de suivi
ou der sultat), des comptes dexploitation et une analyse base sur le calcul des effets.
Les prsentes informations sont tires dune thse de mmoire professionnelle, master en contr^ole
de gestion19.

Lactivit logistique

Les indicateurs globaux :

Concernent les diffrentes sections analytiques qui composent lactivit :
le cot de lactivit Convoyage produit fini rapport au tonnage fabriqu ;
le cot de la Distribution rapport au tonnage vendu ;
le cot de lactivit Ramassage rapporte au litre collect ;
le cot de lactivit Convoyage lait rapport au litrage convoy ;
le cot des voitures lgres rapport au kilomtrage parcouru ;
le total cot logistique (propre et sous-trait) rapport au Chiffre daffaires.
Les indicateurs spcifiques :
Permettent lapprciation des indicateurs globaux et font partie de leur base de calcul :
le cot kilomtrique des consommations gasoil ;
le cot kilomtrique des consommations nergie et pices de rechange ;
le cot dh/km de lentretien ;
Salaires chauffeurs convoyeurs par rapport au cot logistique propre ;
Exploitation propre par rapport lactivit sous-traite.

19

Naima BENAMER, Projet de thse professionnelle, Tableau de bord-Centrale Laitire, ISCAE, 2004, p.p 32-38

23

Les comptes dexploitation :

Un compte dexploitation est produit par section analytique avec les diffrentes variations par
rapport aux standards pour informer sur les diffrents cots.
Analyse des effets :
Les effets retenus pour lanalyse de lactivit logistiquesont:
-

Effet prix:( prix unitaire rel prix unitaire standard)* Quantit relle.

Effet activit : (kilomtrage rel parcouru Kilomtrage standard parcouru)*cot unitaire

standard (la charge rapport au kilomtrage parcouru).

Effet productivit :[(cot unitaire rel- effet prix d'achat) - cot unitaire prvu] x km rel

Activit production laitire

Les indicateurs globaux :

On cite principalement:
-

Le prix de revient du lait et taux de matire grasse ;

Le litrage collect par rapport aux objectifs de collecte;

Les indicateurs spcifiques :

On relve essentiellement :
-

Prime qualit rapporte au litrage collect ;

cart Annonc/Reu lait ;

cart Annonc/Reu matire grasse ;

Litrage ramass par rapport au kilomtrage parcouru .

Les comptes dexploitation :

Un compte dexploitation est produit par zone de collecte. Il inclut les cots de la logistique relative
aux activits Ramassage et Convoyage lait.
Analyse des effets :
Les effets retenus pour lanalyse de lactivit sont:
-

Effet prix:( prix unitaire rel prix unitaire standard)* Quantit relle.

24

Effet volume collect : (Collecte relle Collecte standard)*prix unitaire standard.

Activit industrielle

Les indicateurs globaux :

Parmi les plus significatifs :
-

le cot contrlable par usine ;

le cot contrlable lait/PLF.

Les indicateurs spcifiques :

On retient:
-

le taux de perte en dh/t (ingrdients et emballage, poudre, beurre) ;

le cot dh/t des consommations nergie ;

le cot dh/t des pices de rechange ;

le taux de rendement par usine ;

Les comptes dexploitation:

Un tat rcapitulatif de diffrentes charges constituant le cot contrlable est labor au niveau du
contrle de gestion CL.
Analyse des effets :
Les effets retenus pour lanalyse de lactivit sont:
-

Effet prix:( prix unitaire relle prix unitaire standard)* Quantit relle.

Effet productivit :[(cot unitaire rel -effet prix d'achat) - cot unitaire prvu] x Quantits
relles.

Activit commerciale

Les indicateurs globaux :

Concernent :
-

le taux de croissance du CA;

le cot commercial dh/t ;

effets prix de vente/mix//volume.

25

Les indicateurs spcifiques :

On retient:
-

le cot dh/t stockage/expdition ;

le cot dh/t force de vente ;

le cot dh/t convoyage produits finis ;

le cot dh/t de la distribution ;

Commissions chauffeurs rapportes au CA ;

Remise et ristournes rapportes au CA;

Taux de rendus rapports au CA ;

Animation commerciale rapporte au CA.

Les comptes dexploitation :

Renseigne sur la contribution par agence en reprenant le CA NET ainsi que les diffrentes charges
constituant le cot commercial.
Analyse des effets :
Il sagit des effets prix, Mix et volume qui sont considrs comme des indicateurs globaux
indispensables pour lapprciation de la croissance du CA.
-

Effet prix:( prix unitaire rel prix unitaire standard)* ventes relle.

Effet volume : (Ventes relles - ventes standard)* Prix unitaire Rel de vente

Effet mix : (Ventes Relles- ventes standard)*(Prix unitaire standard de vente prix unitaire
Rel de vente).

Le contrle de gestion Centrale laitire traite une masse importante dinformation, traduite,
mensuellement, et selon les urgences, en indicateurs pertinents et communiques via des tableaux
de bord pour permettre d'analyser les situations, d'anticiper les volutions et de ragir dans des
dlais brefs. Ces indicateurs sont regroups dans des tableaux de bord qui en assurent une
prsentation lisible et interprtable, avec une priodicit rgulire adapte aux besoins de pilotage.

26

Conclusion

La complexit actuelle du management requiert du dirigeant dentreprise un contrle de la

performance sous plusieurs angles simultanment. Cest pourquoi lvaluation de la performance
dune entreprise ncessite la dfinition de critres prenant en compte ce que les diffrentes parties
prenantes (actionnaires, clients, salaris et socit civile essentiellement) attendent de lentreprise.

Pour pouvoir analyser la performance, lentreprise doit construire des outils pour valuer ses
rsultats. La performance se mesure avec des critres quantitatifs mais aussi qualitatifs. Aussi la
recherche de la performance de lentreprise est la vocation du management
Le contrle de gestion apparat ainsi comme une dmarche permettant une organisation de
piloter la ralisation progressive de ses objectifs de performance, tout en assurant la convergence
des actions engages par les diffrentes entits de la structure.
Le contrle de rattache ou non la fonction comptable, permet le suivi stratgique et oprationnel
de la performance de lentreprise par rapport aux objectifs fixs. Cet outil ncessite la construction
dindicateurs pertinents pour lentreprise. Il vise ltablissement de rapports dactivit rguliers
grce llaboration de tableaux de bord.
La pertinence des indicateurs choisis est essentielle car des indicateurs inappropris peuvent
entraner une mauvaise analyse des rsultats de lentreprise. La validit du choix des indicateurs doit
tre rgulirement pose afin de vrifier leur adquation avec les objectifs poursuivis.
En ce qui concerne la Centrale Laitire, la traduction de sa stratgie en tableaux de bord et le
choix des indicateurs de mesure fait partie dun programme de pilotage de la performance, impos
par les volutions conomiques, les alas de lenvironnement de lentreprise et motiv par la volont
de crer un meilleur avenir pour les diffrents intervenants dans lentreprise.

27

Bibliographie et Webographie

ALAZAD C. et SEPARI S., Contrle de gestion, ed Dunod, 2004, p. 641

Berland N., Mesurer et piloter la performance, ed De la performance, 2009, p.p. 119-125

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p.p 32-38

EYINGA OSSIALAS E.M., L'introduction en bourse et ses effets sur la valeur de l'entreprise:
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Universit Montplaisir Tunis , 2008, p.p. 11-15

LETESSIER I., Maroc : Danone prend le contrle de la Centrale laitire, Le Figaro, 27 juin 2012

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28

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29