Wesley Oliveira Cavalcante

Pr-Reitoria de Graduao
Curso de Direito
Trabalho de Concluso de Curso
ISENO DO ICMS NA AQUISIO DE VECULO

DESTINADO PESSOA PORTADORA DE DEFICINCIA
Autor: Wesley Oliveira Cavalcante

Orientador: Prof. M. Sc. Mrio Srgio Ferrari
Braslia - DF
2010
WESLEY OLIVEIRA CAVALCANTE
ISENO DO ICMS NA AQUISIO DE VECULO DESTINADO PESSOA

PORTADORA DE DEFICINCIA
Trabalho apresentado ao curso de graduao

em Direito da Universidade Catlica de
Braslia, como requisito parcial para obteno
do Ttulo de Bacharel em Direito
Orientador: Professor M. Sc. Mrio Srgio
Ferrari.
Braslia
2010
Folha reservada para insero

do termo de aprovao
conforme item 2.1.5 do Manual da UCB
minha filha Jlia. Dedico todo este

trabalho.
AGRADECIMENTOS
Aos meus pais que me ensinaram o valor do trabalho. Aos meus irmos que so para
mim um espelho de unio, respeito e descontrao traduzidos em alegrias no explicveis
com palavras. minha amada Daniella, pela ajuda e apoio nas noites em claro que passei
para chegar at aqui. Aos meus queridos avs Lindolfo e Leonidia que souberam me guiar
para a busca do conhecimento no comeo da vida. Ao ilustrssimo professor que foi meu
orientador, o M. Sc. Mrio Srgio Ferrari, pela compreenso com minhas limitaes e
dificuldades na confeco deste trabalho. A todos os professores, tanto de graduao como
aqueles que passaram por minha vida e deixaram uma semente do conhecimento. A todos os
amigos, familiares, e colegas de curso dos quais no esqueo.
A igualdade consiste em tratar igualmente os

iguais e desigualmente os desiguais.
(Aristteles)
RESUMO
Referncia: CAVALCANTE, Wesley Oliveira. Ttulo: Iseno do ICMS na aquisio de

veculo destinado pessoa portadora de deficincia. 87 folhas. Monografia de concluso do
curso de Direito Universidade Catlica de Braslia, Braslia, 2010.
O instituto da iseno tributria representa uma limitao ao poder de tributar, mais

precisamente uma excluso do crdito tributrio. A doutrina no unnime ao conceitu-la.
No entanto, diante da lgica jurdica, pouco importa as denominaes dadas a um mesmo
fenmeno, sendo que na prtica o que interessa a natureza jurdica. Hoje a iseno
representa um auxlio na manuteno do princpio da igualdade tributria pois todos so
iguais perante a lei, com tratamento diferenciado entre os desiguais. Por analogia, esta
premissa se aplica s pessoas fsicas, em diversas circunstncias. o caso de portadores de
necessidades fsicas especiais. Desta forma, a iseno de impostos em especfico para pessoas
portadoras de deficincia fsica ou mental, traz uma diferenciao benfica, seno necessria,
em favor daqueles cidados que j sofrem inmeras dificuldades no exerccio de suas vidas
cotidianas. Meio a isto, a iseno do ICMS na aquisio de veculos para pessoas portadoras
de necessidades especiais est corretssima. No entanto traz uma diferenciao descabida
entre aqueles deficientes que so capazes de dirigir um veculo automotor e aqueles que no
possuem esta habilidade devido s suas limitaes. A Constituio Federal traz normas
expressas no sentido de que todos, principalmente o Estado, devero colaborar para a insero
destas pessoas no convvio social. Desta forma, a diferenciao evidenciada pela norma que
isenta tal tributo est ferindo um preceito da constitucional, qual seja, o tratamento igual entre
os iguais. Neste sentido, que vrios magistrados concederam o benefcio da iseno do
ICMS quelas pessoas deficientes fsicas que no podem dirigir mas que necessitam de um
veculo para se locomoverem, recebendo assim, o mesmo tratamento oferecido queles
deficientes que possuem a carteira nacional de habilitao.
Palavras-chave: Iseno tributria. ICMS. Aquisio de veculo. Deficientes fsicos.
ABSTRACT
Tax exemption limits taxing power. In other words, it represents the exclusion of tax credit.
The doctrine is not unanimous when it comes to its concept. However, in regards to legal
logic, the definitions given to the same phenomenon do not matter much; in reality, what
matters instead is its legal nature. Today tax exemption helps to maintain the principle of tax
equality: everyone is equal before the law, with differential treatment for the unequal. In this
sense, tax exemption for citizens with physical or mental disabilities is a positive
differentiation, if not a necessary one. It benefits those who already go through many
difficulties on a daily basis. Therefore VAT exemption to those who have special needs is
more than right. However, it distincts those who are capable of driving a vehicle from those
who are not capable of doing so due to their own limitations. The Federal Consititution states
that everyone, especially the Government, shall contribute to the social integration of citizens
with special needs. With that in mind, said distinction goes against the Constitution: equal
treatment between equals. That is why many magistrates ruled in favor of VAT exemption to
those who are physically or mentally challenged and are not capable of driving a vehicle, but
need one to move. Therefore, they have been granted with the same treatment as those who
have a driving license.
Keywords: Tax exemption. VAT. Vehicle acquistion. Physical and mental disabilities
SUMRIO
INTRODUO -------------------------------------------------------------------------------- 11
CAPTULO 1 ISENES TRIBUTRIAS: CONCEITOS, FUNES,

DISTINES E CLASSIFICAES.
1.1 Excluso do crdito tributrio: Iseno e Anistia --------------------------------- 16
1.2 Conceitos de iseno tributria ------------------------------------------------------ 19
1.3 Princpios e isenes ------------------------------------------------------------------- 23
1.3.1 Princpio da legalidade tributria (CF, art. 150, I)------------------------------ 25
1.3.2 Princpio da anterioridade da lei fiscal (CF, art. 150, III, b e c) ------------- 27
1.3.3 Princpio da igualdade tributria (CF, art. 150, II) ----------------------------- 28
1.4 Diferenas entre iseno, no incidncia e imunidade ------------------------- 30
1.5 Classificao das isenes ----------------------------------------------------------- 36
1.5.1 Quanto forma de concesso: Isenes Absolutas e Relativas ---------- 38
1.5.2 Quanto natureza: Isenes Onerosas e Simples --------------------------- 39
1.5.3 Quanto ao prazo: Por Prazo Indeterminado e Por Prazo Certo ----------- 41
1.5.4 Quanto rea: Amplas e Restritas ou Regionais ----------------------------- 42
1.5.5 Quanto aos tributos que alcanam: Gerais e Especiais --------------------- 43
1.5.6 Quanto ao elemento com que se relaciona: Objetivas, Subjetivas e
Mistas ------------------------------------------------------------------------------------------ 43
1.5.7 Quanto fonte legislativa que originou a norma de iseno: Autonmica e
Heternoma------------------------------------------------------------------------------------ 45
CAPTULO 2 IMPOSTO SOBRE OPERAES RELATIVAS CIRCULAO

DE MERCADORIAS E PRESTAO DE SERVIOS - ICMS: EVOLUO E
FUNES.
2.1 Breve histrico --------------------------------------------------------------------------- 49
2.2 Caractersticas do ICMS --------------------------------------------------------------- 50
2.3 Sujeito passivo da obrigao tributria --------------------------------------------- 53
2.4 Isenes e incentivos fiscais no mbito do ICMS -------------------------------- 54
CAPTULO 3 A ISENO DO ICMS NA COMPRA DE VECULO PARA

PESSOAS PORTADORAS DE DEFICINCIA FSICA.
3.1 Conceituando o termo portador de deficincia --------------------------------- 58
3.2 A iseno tributria e a pessoa portadora de deficincia ---------------------- 66
3.3 A iseno do ICMS na operao de compra de veculo------------------------ 68
CAPTULO 4 DECISES JUDICIAIS SOBRE A MATRIA.

4.1 Apelao Cvel no Tribunal de Justia do Rio Grande do Sul, processo n
70024596173, Comarca de Santa Rosa. ----------------------------------------------- 73
4.2 Mandado de Segurana no Tribunal de Justia do Estado de Gois, para
concesso de iseno do ICMS e IPVA, processo n 201090047290,
comarca de Goinia/GO ------------------------------------------------------------------- 74
4.3 Apelao Cvel no Tribunal de Justia de Santa Catarina, processo
2008.074662-9 -------------------------------------------------------------------------------- 75
4.4 Mandado de Segurana no Tribunal de Justia do Distrito Federal e
Territrios para garantir direito iseno do ICMS, processo
20090020081196MSG --------------------------------------------------------------------- 76
10
CONCLUSO --------------------------------------------------------------------------------- 80
REFERNCIAS ------------------------------------------------------------------------------- 84
11
INTRODUO
Para viver em sociedade, o homem necessitou de uma
instncia
organizacional superior, cuja principal incumbncia a de elaborar as regras

consensuais de conduta, para construir o direito positivado. Dessa necessidade
surgiu o Estado, cuja noo se pressupe conhecida daqueles que iniciam o estudo
do Direito Tributrio.
Ao se conceituar o Estado como sendo uma sociedade organizada sob a
forma de governantes e governados, com um territrio delimitado e poder prprio no
exerccio de sua soberania para proteger seu povo e suas instituies, surge da a
necessidade imperiosa de o Estado obter recursos para a realizao de tal objetivo.
O Estado no poderia realizar seus fins, nem atender s mltiplas exigncias
de carter poltico, social e econmico da coletividade, sem desenvolver intensa
atividade financeira.
No dizer de MACHADO (2009),1 qualquer que seja a concepo de Estado
que se venha adotar, inegvel que ele desenvolve atividade financeira. Para
alcanar seus objetivos precisa de recursos financeiros e desenvolve atividade para
obter, gerir e aplicar tais recursos. Isto no significa que no possa atuar no campo
econmico. E atua, com maior ou menor intensidade, ora explorando patrimnio seu,
com o fim de lucrar, ora intervindo no setor privado da economia, na defesa da
coletividade.
Com o dever do Estado de regular relaes, manter o funcionamento de
rgos, fiscalizar as relaes entre poder pblico e o particular, fiscalizar a atuao
de seus prprios entes, atender as necessidade e anseios da populao, cria-se a
necessidade de obter recursos financeiros pois no haveria outra forma para manter
todo esse aparato estatal.
Para que o Estado exera o direito, ou melhor, o dever de obter os recursos
necessrios ao funcionamento da mquina estatal, torna-se imprescindvel que haja
1
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributrio. 30 ed. So Paulo: Malheiros, 2009. p. 26.
12
regras especficas na atuao do Estado no momento em que impe ao particular

uma obrigao de dispor de seus recursos financeiros para o ente pblico.
Com a criao desse conjunto de normas e princpios que regulam a
arrecadao de tributos, obrigaes dos tributrios, constituio atribuies e
funcionamento dos rgos fiscalizadores, forma-se um conceito de Direito Tributrio,
que no dizer de ROSA JUNIOR (2007)2, o ramo do direito pblico que rege as
relaes jurdicas entre Estado e o sujeito passivo (contribuinte e responsvel)
decorrentes da atividade financeira do Estado, no que se refere exigncia,
fiscalizao e arrecadao de tributos.
Para MACHADO (2009),3 o Direito Tributrio o ramo do Direito que se
ocupa das relaes entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposies tributrias de
qualquer espcie, limitando o poder de tributar e protegendo o cidado contra os
abusos desse poder.
Assim, a despeito desta proteo do cidado, surgem normas que limitam o
Estado em seu poder de tributar. Tais limitaes, como as imunidades, esto
expressamente contidas na Constituio Federal. Outras, como as isenes, esto
em leis complementares, leis ordinrias, convnios Estaduais, e na legislao de
cada ente tributante.
As isenes tributrias esto inicialmente reguladas na Carta Magna em seu
Ttulo VI Da Tributao e do Oramento, Seo II Das Limitaes do Poder de
Tributar, onde no pargrafo 6 do art. 150, diz que qualquer subsdio ou iseno,
reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso,
relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido mediante lei
especfica de cada ente federado, sem prejuzo da aplicao do disposto no art. 155,
2, XII, g, que impe a obrigatoriedade de lei complementar em alguns casos,
como por exemplo, os incentivos e isenes especficas do imposto sobre
operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao ICMS.
ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio Franco da. Manual de direito financeiro e direito tributrio. 20 ed.
Rio de Janeiro: Renovar, 2007. p. 122.
3
MACHADO, op. cit. p. 52.
13
Por sua vez, o Cdigo Tributrio Nacional CTN, institudo pela Lei 5.172, de
25 de outubro de 1966, recepcionado pela CF/88, classificou a iseno tributria
como sendo uma espcie de excluso do crdito tributrio inserida no Captulo V,
Seo II, denominado, Iseno.
As isenes tributrias, logicamente, devem atender aos ditames da Carta
Maior, em especial aos princpios que regem o sistema tributrio. Tais princpios,
como da legalidade tributria, da anterioridade da lei fiscal, da igualdade tributria,
dentre outros, so afirmaes implcitas ou explcitas no texto normativo e servem de
guia para constituio, implantao e manuteno das normas jurdicas, que por sua
vez regem as relaes sociais.
Sendo o exerccio da arrecadao uma atividade vinculante4 do Estado,
qualquer ato do poder pblico que implique em renncia fiscal, deve estar baseado
em lei que o autorize conceder determinada benefcio que diminua ou exclua a
arrecadao dos tributos. De modo ainda mais regulado, as isenes no mbito do
ICMS
vm
minuciosamente
reguladas
pela
Constituio
pelas
Leis
Complementares de nmeros 24/75 e 87/96.

Em se tratando de tributos, a Constituio atribuiu competncia tributria a
cada esfera de poder. Unio, Estados e Distrito Federal e Municpios possuem
capacidade para instituir e arrecadar seus respectivos impostos definidos
constitucionalmente. No tocante ao ICMS, que um tributo Estadual, a Constituio
tratou de impor vrios limites neste exerccio. Outorgou competncia ao Senado
Federal para definir parmetros de alquotas e definiu que as isenes e incentivos
devero ser concedidas de forma igual entre todos os Estados e Distrito Federal.
Com base nesta norma constitucional e na Lei Complementar 24/75 que
surgiu a figura do Convnio Estadual de ICMS, onde em reunio com representantes
da Unio, dos Estados e do Distrito Federal, os entes federados decidem sobre
normas e incentivos relativos ao referido imposto.
Para DI PIETRO, se diz atividade vinculante do Estado quando a lei no deixa opes; ela
estabelece que, diante de determinados requisitos, a Administrao deve agir de tal ou qual forma.
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito administrativo. 21 ed. So Paulo: Atlas, 2008. p. 201.
14
Alguns destes convnios j existiam antes da Carta Magna atual, os quais

foram recepcionados com base no art. 34, 8, do Ato das Disposies
Constitucionais Transitrias - ADCT. Surgiram tambm vrios outros convnios j na
vigncia da Constituio de 1988.
Dentre estes convnios, recentemente no ano de 2007, foi editado o
Convnio de n 03/2007 que trata da concesso de iseno do ICMS nas sadas de
veculos destinados a pessoas portadoras de deficincia fsica.
Ao isentar o ICMS na compra de veculo para portadores de necessidades
especiais, o referido convnio tratou de fazer algumas exigncias. Contudo, tais
exigncias so consideradas insustentveis pela doutrina, por trazer diferenciaes
no tratamento dado entre pessoas que esto em igualdade de condies no que se
refere ao objetivo principal da norma, ou seja, oferecer tratamento diferencial aos
deficientes.
Dentre as exigncias do Convnio ICMS 03/2007, as que mais causam
debates entre os doutrinadores e geram demandas judiciais contra o Poder Pblico
tributante so: comprovao de disponibilidade financeira ou patrimonial, do portador
de deficincia, suficiente para fazer frente aos gastos com a aquisio e a
manuteno do veculo a ser adquirido e a exigncia da Carteira Nacional de
Habilitao do deficiente adquirente.
Alm dos princpios, a Constituio Federal traz ampla proteo s pessoas
portadoras de deficincia no que tange a polticas sociais de insero destas
pessoas na sociedade, transporte, educao e facilitao dos acessos a prdios
pblicos e particulares.
Contudo, mesmo trazendo extensa lista de normas que definem alguns
tratamentos que devero ser dispensados aos portadores de deficincia, a
Constituio no tratou de definir o termo portador de deficincia, mas trouxe uma
idia para que isso seja feito.
Verificando, o que se pode chamar de lacuna, ou seja, a falta de definio do
termo pela Constituio, a doutrina tratou de iniciar os debates o que ocorreu
baseada na Constituio e em tratados internacionais dos quais o Brasil signatrio.
15
Desta forma, baseados no princpio da igualdade de tratamento, no princpio

da capacidade contributiva e nas protees constitucionais dadas s pessoas
portadoras de deficincia, que vrios destes cidados que se sentiram
prejudicados em seus direitos, recorreram ao judicirio para que se cumpram os
ditames da nossa Carta Magna.
16
CAPTULO 1 ISENES TRIBUTRIAS: CONCEITOS, FUNES,

DISTINES E CLASSIFICAES.
1.1 Excluso do crdito tributrio: Iseno e Anistia
O conceito de Estado de Direito no pode estar simplesmente ligado

preferncia da lei, o que seria uma conceituao meramente formal, indicativa das
caractersticas de separao de poderes, legalidade na administrao pblica e
reserva da lei formal.
No se pretende aqui dar uma conceituao ampla do Estado de Direito, mas
partindo para uma concepo que inicia do contedo material em que prevalea a
disposio do governo em realizar a idia de justia, criando efetivas garantias
institucionais para os direitos das pessoas subordinadas ao seu poder, chega-se a
um conceito de excluso do crdito tributrio como sendo o impedimento da prpria
constituio do crdito tributrio.
Segundo se pode apreender do CTN, em seu artigo 175, e de acordo com
posicionamentos tradicionais na doutrina, a excluso do crdito tributrio se d de
duas formas: Iseno e Anistia. Nesse passo, a iseno e a anistia ocorreriam antes
do lanamento e aps o surgimento da obrigao tributria. Entende-se que ambas
so dispensas legais, quer se refira a tributos atribuindo o instituto da iseno, quer
se refira a infraes no qual se aplica o instituto da anistia.
Os institutos de excluso do crdito tributrio esto previstos nos artigos 175
a 182 do Cdigo Tributrio Nacional, bem como no art. 150, 6 da Constituio
Federal e na Lei Complementar 101/2000, em seu art. 14, alm de leis esparsas.
So formas de privilgio fiscal e que podem ser equiparados a um privilgio
financeiro, dado que as conseqncias relativas a um e a outro no tesouro pblico
so as mesmas, so elementos que oneram os cofres pblicos.
17
Assim, a excluso do crdito tributrio pode ser entendida no sentido de

impedimento de sua constituio, sendo portanto, exceo regra estabelecida no
art. 142, pargrafo nico do CTN, onde reza que o lanamento uma atividade
administrativa obrigatria por parte do ente pblico.
A anistia fiscal por sua vez, prevista no Cdigo Tributrio Nacional, art. 180 a
182, entendida como o perdo tanto do ilcito tributrio como da penalidade
imposta ao contribuinte infrator do mandamento legal.
Em sentido amplo, MORAES (1994) esclarece o seguinte:
A palavra anistia, de origem grega, tem o significado, na lngua latina, de
esquecimento (amnestia, amnistia). Assim, falar em anistia sobre
determinado fato o mesmo que dizer que no se deseja mais lembrar
sobre o mesmo (fato anistiado). Anistia tem o significado de apagar da
lembrana, de esquecer, de perdoar. Todavia, na linguagem jurdica, o
vocbulo empregado para caso de extino de punibilidade, significando
perdo da pena (crimes ou infraes). A palavra anistia entendida como
sinnimo de perdo, graa, indulto, todas as formas de extino da
5
punibilidade.
Como perdo que , a anistia abrange exclusivamente as infraes cometidas

anteriormente vigncia da lei que a concede, e no se aplica aos atos qualificados
em lei como crimes ou contravenes e aos que, mesmo sem essa qualificao,
sejam praticados com dolo, fraude ou simulao pelo sujeito passivo ou por terceiro
em benefcio daquele. No se aplica tambm, salvo disposio em contrrio, s
infraes resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurdicas
(art. 180, I e II do CTN).
De acordo com o art. 181 do CTN, a anistia pode ser concedida em carter
geral, ou seja, compreende as penalidades relativas a todos os tributos, sem
qualquer condio ou em carter especfico, ou seja, atendendo a certas condies.
Para a anistia especfica ou limitada, o art. 181, II, restringe aos seguintes
casos:
a) s infraes da legislao relativa a determinado tributo;
MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compndio de direito tributrio. 2 ed. Rio de Janeiro: Forense,
1994.
18
b) s infraes punidas com penalidades pecunirias at determinado

montante, conjugadas ou no com penalidades de outra natureza;
c) a determinada regio do territrio da entidade tributante, em funo de
condies a ela peculiares;
d) sob condio do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a
conceder, ou cuja fixao seja atribuda pela mesma lei autoridade
administrativa.
Nas palavras de MACHADO (2009),6 a anistia a excluso do crdito
tributrio relativo a penalidades pecunirias.
O mesmo autor acima citado complementa os comentrios acerca da anistia,
Informando que o cometimento de infrao no mbito do direito tributrio gera a
aplicao de penalidades pecunirias, e estas ensejam a constituio do crdito
tributrio. Assim, pela anistia extinguida a punibilidade do sujeito passivo infrator,
tornando-se um impedimento constituio do crdito. Caso o crdito j esteja
constitudo, poder ser dispensado pelo legislador na forma de remisso7 que
forma de extino do crdito tributrio decorrente de penalidade ou do prprio
tributo.
Feitas as consideraes acerca da anistia, discorre-se, no tpico seguinte,
acerca dos conceitos de iseno tributria.
6
7

Para ROSA JUNIOR, a remisso e a anistia so institutos diversos porque: a) a remisso causa
de extino do crdito tributrio, enquanto a anistia causa de excluso do crdito tributrio; b) a
remisso pressupe a existncia de lanamento, e a anistia concedida antes da constituio do
crdito tributrio; c) a remisso compreende os tributos e as penalidades, mas a anistia s se refere
infrao da legislao tributria (penalidades), subsistindo o dbito quanto ao valor do tributo; d) a
remisso ocorre quando a penalidade j foi aplicada, enquanto na anistia o fisco ainda no tem
cincia da infrao. (ROSA JUNIOR, op. cit. p. 534.)
19
1.2 Conceitos de iseno tributria
A iseno tributria um instituto muito mais complexo do que aparenta ser

primeira vista, destacando-se diversas teorias para explic-las, em funo das
divergncias interpretativas.
Veja-se o que diz ROSA JUNIOR (2007), sobre o assunto:
No conceito clssico iseno significava a dispensa legal do pagamento de
tributo devido, porque ocorria o fato gerador e a relao jurdico-tributria se
instaurava, existindo, portanto, obrigao tributria. Essa posio chegou a
ser adotada pelo Supremo Tribunal Federal. A corrente doutrinria,
moderna e mais coerente, entende que na iseno no h incidncia e, em
conseqncia, no se instaura a relao jurdico-tributria, inexiste
obrigao tributria e o tributo no devido. Assim, para os autores que
integram essa corrente, a lei tributria contm uma norma impositiva se a
situao abstrata prevista vier a ocorrer, e a lei isencional contm norma
que suspende a eficcia da norma tributante. Se a lei isencional vier a ser
8
revogada, a lei de incidncia readquire a sua eficcia. (Grifo nosso)
Para MACHADO (2009),9 a iseno caracteriza-se como uma exceo feita

pela lei em detrimento da regra jurdica de tributao. So formas de privilgio fiscal
e que podem ser equiparados a um privilgio financeiro, dado que as conseqncias
relativas a um e a outro no tesouro pblico so as mesmas, so elementos que
oneram os cofres pblicos.
COLHO (2006) faz a seguinte explicao:
A norma a resultante de uma combinao de leis (regras legais) que
definem fatos tributveis se conjugam com as previses imunizantes e
isencionais para compor uma nica hiptese de incidncia: a da norma
jurdica de tributao. Assim, para que ocorra a incidncia da norma de
tributao, indispensvel que os fatos jurgenos contidos na hiptese de
incidncia ocorram no mundo. E esses fatos jurgenos so fixados aps a
excluso de todos aqueles considerados no-tributveis em virtude de
10
previses expressas de imunidade e iseno.
ROSA JUNIOR, op. cit. p. 549.

MACHADO, Hugo de Brito. op. cit. p. 230.
10
COELHO, Sacha Calmon Navarro. Comentrios Constituio de 1988: Sistema Tributrio.
10 ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006. p. 176.
9
20
No dizer da autora acima, antes de definir se o fato jurdico existe ou no,

necessrio que se faa uma conjugao de todas as normas legais existentes para
que se verifique o que ser isento ou imune da regra de incidncia. Assim, para a
autora, no h que se falar na precedncia da norma de tributao em relao
norma de iseno. Tal sucesso no existiria no plano lgico-jurdico.
Vejamos o que diz Daniela Ribeiro de Gusmo (2008):
So duas correntes de maior prestgio quanto conceituao da iseno. A
primeira delas sustenta que no h incidncia quando h iseno, no
existindo, portanto, nenhuma relao jurdica, nenhuma obrigao tributria
e muito menos tributo devido. Na realidade, coexistem duas normas: uma
impositiva e uma isencional, dado que a segunda possui o condo de obstar
a eficcia da primeira. A outra corrente entende que existe a incidncia e,
por conseguinte, o tributo devido, mas a lei isencional dispensa o
contribuinte de seu pagamento. Esse entendimento foi o adotado pelo
11
Cdigo Tributrio Nacional.
Aduz a autora acima, que o CTN adotou a corrente que diz que existe a
incidncia e que o tributo devido, mas imediatamente o contribuinte dispensado
do pagamento por outra regra isencional.
Para Edgard Neves da Silva12, uma das correntes, adotada pelo Direito
Positivo brasileiro, a iseno tem como natureza jurdica a dispensa legal do
pagamento do tributo, regulamentada no captulo denominado excluso do crdito
tributrio do Cdigo Tributrio Nacional. Para essa corrente, obrigatoriamente deve
haver a incidncia para ocorrer a iseno, ou seja, nasce a obrigao tributria mas
por disposio de norma que isenta o contribuinte da obrigao, ela no se finaliza,
pois o sujeito ativo da obrigao est proibido de constituir o correspondente
lanamento do tributo.
11
GUSMO, Daniela Ribeiro de. Direito Tributrio. 2 ed. rev. So Paulo: Saraiva, 2008. p. 94.
SILVA, Edgard Neves da. Imunidade e iseno. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.).
Curso de direito tributrio. 8 ed. So Paulo: Saraiva, 2001. p. 216.
12
21
A respeito dessas duas correntes doutrinrias, no se pode deixar de citar

excelente esclarecimento advindo de SILVA (2001). Vejamos:
Nascida a obrigao tributria, em razo da norma de tributao, por
determinao de uma outra norma, a de iseno, fica o sujeito passivo
dispensado do pagamento do tributo, e, consequentemente, excludo o
crdito tributrio referente exao, pelo que no haver a necessidade de
13
seu aperfeioamento pelo lanamento.
Para Rubens Gomes de Sousa, ainda sobre a primeira corrente:

Iseno o favor fiscal concedido por lei, que consiste em dispensar o
pagamento de um tributo devido. importante fixar bem as diferenas entre
no-incidncia e iseno: tratando-se de no-incidncia, no devido o
tributo porque no chega a surgir a prpria obrigao tributria; ao contrrio,
na iseno o tributo devido, porque existe a obrigao, mas a lei dispensa
14
o seu pagamento. (Grifo do autor).
J para a segunda corrente, a iseno estaria no campo da no-incidncia

por efeito da norma legal. O que seria tributado no ser mais em virtude da norma
isencional, visto que esta norma de iseno, ao atingir a hiptese de incidncia,
torna-a insuficiente para gerar os efeitos que lhe so prprios. Neste caso, ao
contrrio da primeira corrente, no haveria a possibilidade do nascimento da
obrigao tributria, visto que o fato gerador15 abstrato no estaria completo.16
Nesta segunda corrente, BORGES (2001), entende que a iseno
juridicamente uma no-incidncia legalmente qualificada. Nas palavras do autor:
No se pode converter o fato gerador, por uma espcie de
transubstanciao legal, em fato isento. E acrescenta: Se fosse possvel
tal fenomenologia, a norma que estabelecesse a iseno estaria, a rigor, em
contradio com a norma que definisse o fato gerador da obrigao
tributria, e duas posies normativas contraditrias no poderiam ser
17
ambas vlidas (princpio da contradio).
13
SILVA, Edgard Neves da. op. cit. p. 216.

SOUSA, Rubens Gomes de. Apud. SILVA, Edgard Neves da. op. cit. p. 217.
15
O fato gerador um fato econmico com relevo no mundo jurdico e serve de ndice, de medida, da
capacidade contributiva do cidado. ROSA JUNIOR, op. cit. p. 421.
16
17
BORGES, Jos Souto Maior. Apud. SILVA, Edgard Neves da. op. cit. p. 217.
14
22
Como se v, no h unanimidade entre os doutrinadores para a definio da

natureza jurdica do instituto da iseno. A priori, o efeito principal da adoo desta
ou daquela corrente est nas conseqncias jurdicas da desobrigao do sujeito
passivo em pagar o tributo.
Pela teoria legal, que a adotada pelo sistema tributrio ptrio, caso seja
revogada a norma de iseno ou o sujeito passivo deixar de cumprir todos os
requisitos para a obteno e manuteno do benefcio fiscal, a norma de incidncia
passa a ter eficcia imediatamente, com o conseqente lanamento do crdito
tributrio em desfavor do contribuinte.
Caso seja adotada a teoria doutrinria, e, caso a norma que concede o
benefcio venha a ser revogada, em obedincia ao princpio da anterioridade,18 o
crdito tributrio somente seria gerado no exerccio fiscal19 posterior.
Para melhor explicar o fenmeno da iseno, essencial verificar o que diz
SILVA (2001):
[...] combinemos essas idias com os aspectos da hitese de incidncia.
Essencial esse raciocnio, tendo em conta que se encontram no sistema
positivo brasileiro vrias denominaes para esse fenmeno. Porm,
enquadrando-se as diversas situaes legais no regime jurdico da iseno,
no h que se falar em outra figura. Juridicamente, todas as situaes que
se subsumam ao mesmo regime jurdico tero natureza idntica, pouco
importando a sua denominao.20
Por derradeiro, em uma excelente explanao, Paulo de Barros Carvalho, em

conferncia proferida por ocasio do encontro promovido pela ABDF, 21 em So
18
O princpio da anterioridade ou da no-surpresa est previsto no art. 150, inciso III, alnea b, da
Constituio Federal quando diz que vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municpios, cobrar tributos no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou. Para Rosa Junior, este princpio visa a evitar que se cobre do contribuinte
tributo, cuja lei de instituio, ou majorao, tenha sido publicada no mesmo exerccio financeiro da
cobrana. Assim, este princpio evita que o contribuinte seja apanhado de surpresa no transcorrer
do exerccio financeiro, da ser denominado tambm de princpio da no-surpresa. ROSA JUNIOR,
op. cit. p. 236.
19
Exerccio fiscal ou ano fiscal o perodo geralmente correspondente a 12 meses, no final do qual
as contas so fechadas para determinar resultados das operaes financeiras, tributrias,
oramentrias, etc. No necessariamente precisa coincidir com o calendrio civil. PAULO, Antonio
de. Pequeno dicionrio jurdico. Rio de Janeiro: DP&A, 2002. p. 38.
20
21
No h referncia sobre a sigla ABDF na obra consultada. SILVA, Edgard Neves da. (2001). No
entanto, em consulta ao stio www.abdf.com.br, encontra-se a informao de que ABDF a
23
Paulo, ensina que sempre que estivermos diante do mesmo fenmeno jurdico,
diante da lgica jurdica, no h por que design-los com nomes diferentes. Pode,
mas o que prevalece a natureza jurdica. Pela denominao pode causar
confuso, pela norma jurdica no.22
1.3 Princpios e isenes
Como no se pretende aqui esgotar as definies de todos os princpios

constitucionais tributrios, fixaremos comentrios acerca dos princpios distinguindoos com base no critrio da generalidade.
Nas palavras de DENARI (1995),23 princpios so proposies que
expressam, da forma mais ampla possvel, o contedo ideal do Direito e que servem
de paradigma tanto para elaborao quanto para aplicao das normas jurdicas.
Vejamos o que diz ARAJO (2007):
Os princpios, portanto, determinam a regra que dever ser aplicada pelo
intrprete, demonstrando um caminho a seguir. Podemos falar na existncia
de uma hierarquia interna valorativa dentro das normas constitucionais,
ficando os princpios em um plano superior, exatamente pelo carter de
24
regra estrutural que apresentam.
Em sentido tcnico, a palavra princpio est ligada idia de ponto de partida,

de base, de fundamento. Assim, princpios de uma cincia so as teorias
fundamentais que constituem os alicerces ou fundamentos para constituio desta
cincia.
Associao Brasileira de Direito Financeiro, fundada em fevereiro de 1949, por um grupo de

tributaristas liderado por Gilberto de Ulha Canto e do qual participavam, entre outros, Erym
Carneiro,
Tito
Rezende
e
Rubens
Gomes
de
Sousa.
Disponvel
em:
<
http://www.abdf.com.br/historico.asp>. Acesso em: 09 de maio de 2010.
22
CARVALHO, Paulo de Barros. Apud. SILVA, Edgard Neves da. op. cit. p. 218.
23
DENARI, Zelmo. Curso de direito tributrio Nos termos da Constituio de 1988. 5 ed. So
Paulo: Forense, 1995. p. 49.
24
ARAUJO, Luiz Alberto David; NUNES JUNIOR, Vidal Serrano.Curso de direito constitucional.
11 ed. So Paulo: Saraiva, 2007. p. 67.
24
Assim, seguindo a classificao de MACHADO (2009),25 sero aqui

destacados os princpios jurdicos da legalidade, da anterioridade, da igualdade, da
competncia, da capacidade contributiva, da vedao do confisco e o da liberdade
de trfego.
Tais princpios existem para proteger o cidado contra os abusos do poder do
Estado. Na interpretao dessa finalidade que se busca a efetiva proteo do
contribuinte.
Nas palavras de MACHADO (2009):
Alis, o Direito um instrumento de defesa contra o arbtrio, e a supremacia
constitucional, que alberga os mais importantes princpios jurdicos, por
excelncia um instrumento do cidado contra o Estado. No pode ser
26
invocado pelo Estado contra o cidado.
O comentrio do autor acima bastante oportuno, principalmente no mbito

do direito tributrio que a rea onde o Estado, com sua supremacia, adentra na
vida do particular para obrigar-lhe a dispor de parte do seu patrimnio em nome da
manuteno estatal.
Em se tratando de iseno tributria, e considerando que seria uma das
formas que limitam o Estado em seu poder de tributar, e ainda que essa limitao
est baseada nos princpios constitucionais, pode-se considerar que a iseno
tributria seria um dos mecanismos que o cidado dispe para sua proteo em
relao fora que o entre tributante possui.
Passaremos ento a discorrer sobre alguns destes instrumentos de defesa do
cidado. Diga-se alguns, pois ser feito comentrios sobre os princpios que regem
o direito tributrio como um todo e que, portanto, afetam o instituto da iseno fiscal.
25
26

25
1.3.1 Princpio da legalidade tributria (CF, art. 150, I)
O art. 5, inciso II, da CF inaugura o princpio da legalidade de forma

genrica, segundo o qual ningum obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma
coisa seno em virtude de lei.
No entanto, esse dispositivo foi considerado pelo constituinte insuficiente para
a devida proteo do contribuinte. Desse modo, para fazer de forma mais segura e
especfica o amparo do cidado, que o art. 150, inciso I da Carta Magna traz a
seguinte redao:27
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
I exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea;
Atendendo ao dispositivo constitucional e impondo uma regra mais especfica,

no caso a iseno, o art. 97, inciso VI, do CTN,28 diz o seguinte:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
[...]
VI as hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios,
ou de dispensa ou reduo de penalidades;
27
BRASIL, Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 05 de outubro de 1988. Art. 150, I.

Disponvel em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiao.htm>. Acesso em: 09
de maio de 2010.
28
BRASIL, Cdigo Tributrio Nacional, Lei n 5.172 de 25 de outubro de 1966. Art. 113.
Disponvel em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm>. Acesso em: 09 de maio de
2010.
26
A respeito da exigncia de lei especifica para exigir ou aumentar tributo,

ROSA JUNIOR (2007) faz a seguinte proposio:
Assim, entende-se que no supriria as necessidades visadas pelo princpio
da legalidade tributria uma lei genrica que autorizasse o Poder Executivo
a cobrar os tributos necessrios satisfao de suas necessidades. Isso
porque o contribuinte est mais garantido com a exigncia de uma lei
especfica para instituir ou majorar tributos por lhe atribuir uma srie de
vantagens. Desse modo, j com a publicao do projeto de lei, o
contribuinte pode no s defender seus interesses junto ao Poder
Legislativo, como tambm ir organizando sua vida para o caso do projeto
ser convertido em lei para no ser apanhado de surpresa quando a lei
29
entrar em vigor.
Tomando por base esse princpio e levando em considerao que o instituto

da iseno um contrato30 entre o beneficirio e o Estado, o contribuinte isentado
estar mais protegido de um eventual desejo do ente pblico em retirar-lhe o
benefcio sem o cumprimento total do acordo, como por exemplo, a revogao da
medida concessiva antes do prazo de iseno j fixado.
Entretanto, h excees ao princpio da legalidade tributria. Esto previstos
no art. 97, inciso II, e arts. 21, 26, 39, 57 e 65 do CTN, e obedece ao contido no art.
153, 1, da Constituio Federal, onde faculta ao Poder Executivo, atendidas as
condies e os limites estabelecidos em lei, alterar as alquotas dos impostos
enumerados nos incisos I, II, IV e V.
Tais excees referem-se aos impostos federais de importao de produtos
estrangeiros, exportao de produtos nacionais ou nacionalizados, produtos
industrializados e o imposto sobre operaes de crdito, cmbio e seguro, ou
relativas a ttulos ou valores mobilirios.
29
ROSA JUNIOR. op. cit. p. 226.

Para Hugo de Brito Macho, pode haver, e na prtica o que acontece, um contrato no qual um
Estado se obriga a conceder iseno. Pode-se dizer at que ele estranho ao Direito Tributrio.
Cria-se o dever para o Estado contratante de outorgar a iseno, pelo meio hbil que a lei.
(MACHADO, op. cit. p. 231)
30
27
A razo de tal flexibilizao conferida ao Poder Executivo repousa no fato de

que esses impostos possuem carter extrafiscal,31 possuindo funo regulatria de
mercado para atuao do Estado na economia.
1.3.2 Princpio da anterioridade da lei fiscal (CF, art. 150, III, b e c)
Este princpio, tambm chamado de princpio da no-surpresa, visa proteger o

contribuinte da cobrana de um tributo no mesmo exerccio fiscal de sua instituio
ou majorao.
Previsto no art. 150, III, b e c da CF onde diz que vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios, cobrar tributos no mesmo exerccio
financeiro 32 em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou e antes de
decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou
aumentou, observado o disposto na alnea anterior. (Grifos nossos).
A Emenda Constitucional n. 42 de 2003, acrescentou a alnea c ao inciso III
do art. 150 onde probe a cobrana de tributos antes de decorridos 90 dias da
publicao da lei que as institui ou majorou. Assim, alm do princpio da
anterioridade, para que o tributo seja devido em 1 de janeiro, a lei que o criou ou
majorou deve ser publicada 90 dias antes.
Porm, o princpio da anterioridade no se aplica, por expressa previso
constitucional em seu pargrafo 1 do art. 150, aos seguintes impostos:
31
Para Rosa Junior, tributo extrafiscal aquele cuja instituio visa a sua utilizao pelo Estado como
instrumento para interveno no domnio econmico ou social (ROSA JUNIOR. Op. cit. p. 180).
Para Hugo de Brito Machado, o tributo extrafiscal quando seu objetivo principal a interferncia
no domnio econmico, buscando um efeito diverso da simples arrecadao de recursos financeiros
(MACHADO. op. cit. p. 68).
32
Para Eduardo Sabbag, a expresso exerccio financeiro deve ser entendida como ano fiscal que,
no Brasil, coincide com o ano civil que vai de 1 de janeiro a 31 de dezembro. SABBAG, Eduardo de
Moraes. Direito tributrio. 11 ed. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2009. p. 23.
28
1) aos emprstimos compulsrios destinados a atender a despesas

extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica, de guerra externa ou
sua eminncia (art. 148, I);
2) aos impostos sobre: importao de produtos estrangeiros (art. 153, I),
exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados (art.
153, II), produtos industrializados (art. 153, IV) e operaes de crdito,
cmbio, e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios (153, V);
3) aos impostos extraordinrios criados na iminncia ou no caso de guerra
externa (art. 154, II).
Excees essas, como j dito, so para atender a funo de extrafiscalidade
de alguns impostos que servem de instrumento de interveno pelo Estado na
economia, alm de atender impostos criados em carter de urgncia. Tal imposio
de prazos tornaria os ineficazes.
Para SABBAG (2009),33 importante frisar que o princpio da anterioridade
ser aplicado aos casos de instituio ou aumento do tributo. Por essa razo, caso a
lei extinga ou reduza o gravame, ou o modifique sem provocar qualquer
onerosidade, dever produzir efeitos imediatos.
Assim, em se tratando de iseno tributria, o benefcio fiscal dever produzir
seus efeitos imediatamente aps a concesso pelo ente tributante.
1.3.3 Princpio da igualdade tributria (CF, art. 150, II)
O princpio da igualdade tributria est expresso no art. 150, II da Constituio

Federal onde diz que vedado Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios,
instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao
equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou
funo por eles exercidas, independentemente da denominao jurdica dos
rendimentos, ttulos ou direitos.
33
SABBAG, Eduardo de Moraes. op. cit. p. 23
29
Eleito pelo autor deste trabalho como um dos mais importantes princpios
constitucionais tributrios por estar intimamente ligado iseno do ICMS na
aquisio de veculo para portadores de deficincia fsica, no que tange frase
tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente,
que ser tratado mais adiante.
Discorrendo sobre o princpio da igualdade de forma genrica, ROSA JUNIOR
(2007) diz o seguinte:
O princpio genrico da igualdade de todos perante a lei se origina do art. 1
da Declarao dos Direitos do Homem e do Cidado, proclamado na
Frana em 1789, para pr fim s desigualdades e aos privilgios de
natureza odiosa de que desfrutavam determinadas classes em todos os
34
setores da vida social, com o clero e a nobreza.
Para o autor citado acima 35, h duas vertentes no princpio da igualdade

tributria: Pela generalidade todos devem pagar tributo sem haver desigualdades
fiscais. Pela uniformidade, os tributos devem ser repartidos entre os cidados com
critrios idnticos.
Desta forma, a norma que institui ou isenta determinado tributo ou pessoa,
no deve fazer distines entre contribuintes que se encontram em situao
equivalente, ou seja, os critrios devem ser iguais.
Veja-se o que diz MACHADO (2009):
Em matria tributria, h problema em saber se a regra de iseno fere, ou
no, o princpio da isonomia. A questo difcil porque envolve a valorao
dos fins pretendidos pela norma isentiva. Essa valorao que vai
preencher o vazio da postura puramente normativista, e tudo terminar
36
sendo uma questo de justia, ou de injustia da iseno.
Brilhante a colocao do autor acima. As dificuldades surgem no momento

em que se coloca a questo de saber se o legislador pode fixar distines e qual o
34
ROSA JUNIOR. op. cit. p. 264 e 265.

ROSA JUNIOR. op. cit.p. 268.
36
MACHADO. op. cit. p. 145.
35
30
critrio que possa ser utilizado para essas diferenciaes entre este ou aquele
cidado.
Assim, afastando o dilema da postura puramente normativa, o sentimento de
justia que deve prevalecer no ato do poder pblico ao isentar certos contribuintes
ao pagamento de certos tributos.
1.4 Diferenas entre iseno, no incidncia e imunidade
Sabe-se que a iseno diferente da no incidncia. A iseno a excluso,

por lei, de parcela da hiptese de incidncia. Ou seja, a parcela de iseno aquela
que a lei retira dos fatos que realizam a hiptese de incidncia da regra de
tributao. A no incidncia, como a prpria denominao informa, configura-se em
funo da prpria norma de tributao que exclui todos os fatos que no esto
abrangidos pela mesma definio legal da hiptese de incidncia.
O legislador muitas vezes trata situaes de no incidncia como casos de
isenes, e isto tem gerado dvidas. Assim, por vezes, agentes do prprio fisco s
reconhecem situaes de no incidncia diante de regra jurdica expressa. Desta
forma, incorrem em equvoco. No se pode exigir uma regra de no incidncia,
basta a regra jurdica definindo a hiptese de incidncia, ou seja, quando
concretizada o tributo ser devido, para que o restante que no esteja definido
passar a ser hiptese de no incidncia.37
Portanto, a iseno ocorre quando a lei tributria exclui parcela de
determinado tributo da hiptese de incidncia. J a no incidncia incorre de todos
os casos que no ocorram hipteses de incidncia, ou seja, so todas as hipteses
no previstas em lei e onde no ocorram incidncia tributria.
37
MACHADO, Hugo de brito. op. cit. p. 229.
31
SABBAG (2009)38 informa que a iseno o instituto concedido de forma

geral ou especfica, mediante lei, afastando a tributao que seria exigida do sujeito
passivo. possvel lei isentiva estipular prazo e condies para sua concesso.
De forma bem didtica, MACHADO (2009) exemplifica e diferencia os dois
institutos de forma clara onde informa que:
O imposto de importao, por exemplo, tem como hiptese de incidncia a
entrada de produtos estrangeiros no territrio nacional (CTN, art. 19).
Assim, qualquer fato no compreendido nessa hiptese constitui caso de
no incidncia do tributo. J a iseno a retirada, por lei, de parte da
hiptese de incidncia. Alguns produtos cuja entrada no territrio nacional
ensejaria a incidncia do tributo podem ficar isentos desta, por expressa
determinao legal. A regra jurdica de iseno no configura uma dispensa
legal de tributo devido, mas uma exceo regra jurdica de tributao. E
exatamente por constituir uma exceo que ela deve ser interpretada
literalmente (CTN, art. 111). J a no incidncia tudo o que est fora da
hiptese de incidncia. No foi abrangido por esta. Resulta da prpria regra
jurdica de tributao que, definindo a hiptese em que o tributo devido,
39
por excluso define aquelas em que no o .
Assim verifica-se que para que ocorra iseno sobre determinado tributo deve
haver previso legal dispondo sobre o que ser considerado exceo aplicao
deste tributo, ficando isento de ao por parte do fisco. De outra forma, a no
incidncia seria tudo aquilo contrrio incidncia, ou seja, tudo aquilo que no
esteja contido na previso legal de incidncia e que no tenha norma determinando
sua excluso do campo de incidncia.
38
39
SABBAG, Eduardo de Moraes. op. cit. p. 262.

32
Ainda para ilustrar as diferenas entre iseno e no incidncia, ROSA

JUNIOR (2007) descreve os institutos da seguinte forma:
A no incidncia pode ser pura, didtica, constitucional e legal. A no
incidncia pura, ou simples, a no-previso legal de uma determinada
situao como hiptese de incidncia de tributo. O legislador podia definir
determinada situao como hiptese de incidncia, mas no quis porque
essa situao pode no servir de medida de capacidade contributiva da
pessoa. A no incidncia didtica ocorre quando o legislador diz que o
tributo no incide, mas mesmo que no dissesse no haveria incidncia
porque a situao no se enquadra na definio da hiptese de incidncia.
40
(Grifo do autor).
O mesmo autor continua:
Sendo a imunidade tributria uma forma de no-incidncia por fora de

mandamento constitucional, que sufoca o exerccio do poder tributante do
Estado, no chega a ocorrer o fato gerador, inexiste relao jurdicotributria, a obrigao tributria no se instaura e o tributo no devido.
Assim, a imunidade no se confunde com iseno porque esta corresponde
a no incidncia estabelecida por lei, por razes polticas, econmicas ou
sociais, e, por isso, no existindo obrigao tributria, a iseno causa de
excluso do crdito tributrio (CTN, art. 175, I), impedindo, portanto, a sua
constituio definitiva mediante lanamento. A imunidade decorre da
Constituio e a iseno se origina da lei. A imunidade, por estar
hospedada no texto constitucional e corresponder a uma limitao ao poder
de tributar, comporta interpretao extensiva, enquanto a norma jurdica
sobre iseno no admite tal interpretao (CTN, arts. 111 e 177). (grifo do
autor).
O autor acima menciona a imunidade como uma forma de no incidncia

devido a um mandamento constitucional. Embora a posio do citado autor seja no
sentido de que a imunidade est inserida dentro do grupo que faz parte da no
incidncia, a imunidade difere dessa outra. Ocorre a imunidade quando h uma
excluso de incidncia de tributo prevista pela Constituio. Por conseqncia,
sendo a imunidade protegida por norma constitucional, ela se diferencia tambm da
iseno justamente por ser prevista por legislao superior, uma vez que a iseno
ser autorizada por lei da mesma modalidade que a instituiu.
Quando, por dispositivo constitucional, a lei maior probe que certos fatos ou
pessoas no sejam alcanados pelo dispositivo da tributao, estar presente a
40
ROSA JUNIOR, op. cit. p. 248 e 249.
33
imunidade. A regra constitucional impede a incidncia da regra jurdica de tributao.

Portanto, a imunidade caracteriza-se pelo fato de decorrer de regra jurdica de
categoria superior, ou seja, norma jurdica presente na Constituio Federal impede
que lei ordinria impe certo tributo a determinadas pessoas ou a determinados
fatos geradores.
No dizer que MACHADO (2009), o que distingue a iseno da imunidade a
posio desta ltima em plano jurdico hierrquico superior. Da decorrem
conseqncias da maior importncia, tendo por base que a imunidade, justamente
porque estabelecida em norma residente na Constituio, faz parte de princpio
superior no ordenamento jurdico, servindo assim de norte para os operadores
intrpretes do direito, que quando buscarem o sentido da norma que imuniza certos
fatos ou pessoas da incidncia do tributo, no ficaram presos literalidade da
norma.41
Nas palavras do mesmo autor, de forma resumida, imunidade o obstculo
criado por uma norma da Constituio que impede a incidncia de lei ordinria de
tributao sobre determinado fato, ou em detrimento de determinada pessoa, ou
categorias de pessoas.42
Uma das principais caractersticas da imunidade decorre justamente do fato
de ter previso constitucional, proibindo qualquer outra norma jurdica de instituir e
cobrar certos tributos de certas pessoas.
Para confirmar esse conceito, SABBAG (2009)43 ensina que a imunidade
no
incidncia
constitucionalmente
qualificada,
tendo
como
finalidade
implementao de objetivos do Estado, demarcados pela sociedade no prprio texto

constitucional. O prprio autor44 informa ainda que:
Ademais, as imunidades e os princpios tributrios so limitaes
constitucionais ao pode de tributar, ganhando a estatura, para o STF, de
clusulas ptreas direitos no suprimidos por Emenda Constitucional, uma
vez garantidores de direitos e garantias individuais (art. 60, 4, IV, da CF).
(grifo do autor)
41

43
SABBAG, op. cit. p. 262.
44
SABBAG, idem.
42
34
MACHADO (2009) descreve a Imunidade como uma forma qualificada de

no incidncia, isto porque se h imunidade, a lei tributria no incide porque
impedida de faz-lo pela norma superior. (grifo do autor)45
Agora fazendo distino entre imunidade e iseno o mesmo autor
argumenta:
Ainda que na Constituio esteja escrito que determinada situao de
iseno, na verdade de iseno no se cuida, mais de imunidade. E se a lei
porventura referir-se a hiptese de imunidade, sem estar apenas
reproduzindo, inutilmente norma da Constituio, a hiptese no ser de
46
imunidade, mas de iseno.
Nesta mesma linha de pensamento, verifica-se que h dispositivos

constitucionais que imprimem a idia de falsas isenes que representam
claramente o instituto da imunidade. Os artigos 184, 5, e 195, 7 da CF 47,
utilizam a palavra isentas quando na verdade transmitem o conceito de imunidade,
seno vejamos:
Art. 184 Compete Unio desapropriar por interesse social, para fins de
reforma agrria, o imvel rural que no esteja cumprindo sua funo social,
mediante prvia e justa indenizao em ttulos da dvida agrria, com
clusula de preservao do valor real, resgatveis no prazo de at vinte
anos, a partir do segundo ano de sua emisso, e cuja utilizao ser
definida em lei. [...]
5 - So isentas de impostos federais, estaduais e municipais as
operaes de transferncia de imveis desapropriados para fins de reforma
agrria.
Art. 195 A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de
forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes
dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, e das seguintes contribuies sociais: [...]
7 - So isentas de contribuio para a seguridade social as entidades
beneficentes de assistncia social que atendam s exigncias estabelecidas
em lei.
45
MACHADO, Hugo de brito. Op. cit.

MACHADO, Hugo de brito. Op. cit.
47
BRASIL, Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 05 de outubro de 1988. Art. 148.
Disponvel em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiao.htm>. Acesso em: 05
de maio de 2010.
46
35
Nesses casos, houve equivoco do legislador ao definir as dispensas

constitucionais, portanto, regras imunitrias, como sendo isenes. Aquelas, visam
resguardar valores previstos na Constituio e por isso so de carter permanente e
perduram enquanto viger a Constituio. J a iseno pode ocorrer por tempo
determinado, bastando estar previsto na lei que o instituir.
Importante destacar que cabe Carta Magna estabelecer a competncia dos
poderes para instituir os tributos. Da mesma forma, cabe-lhe limit-la, podendo, no
estabelecimento do poder impositivo, reduzir a competncia tributria pela excluso
de certas pessoas, atos ou coisas.
Ainda sobre a diferenciao entre imunidade e iseno, quem faz uma
excelente diferenciao didtica NOGUEIRA (1975), que assim dispe:
J as isenes podem decorrer, como antes visto, da capacidade
econmica do contribuinte ou de motivos extrafiscais, mas os valores nelas
objetivados, embora importantes no alcanam o mesmo grau hierrquico
dos valores protegidos pelas imunidades. Por essa razo a opo valorativa
e normativa pertence ao titular da competncia impositiva que poder
inclusive subordinar sua durao a termo ou ao implemento de condies,
flexibilidade que se observa mesmo quando objeto de lei complementar da
Unio. Ainda nesta hiptese, nada mais se intentar do que o tratamento,
no mbito nacional, de um fim extrafiscal reclamado sem aquele carter de
48
preeminncia e permanncia inerente imunidade.
Tambm o doutrinador ROSA JUNIOR (2007), faz essa diferenciao de

forma clara quando faz a seguinte citao acerca da imunidade e da iseno:
A imunidade no se confunde com a iseno porque esta corresponde a
no incidncia estabelecida por lei, por razes polticas, econmicas ou
sociais, e, por isso, no existindo obrigao tributria, a iseno causa de
excluso do crdito tributrio (CTN, art. 175, I), impedindo, portanto, a sua
constituio definitiva mediante lanamento. A imunidade decorre da
49
Constituio e a iseno se origina da lei.
De forma bem resumida, pode-se dizer que iseno uma exceo dada pela
lei para que certas pessoas, coisas ou fatos no sejam tributados mesmo que ali
exista um fato gerador. A no incidncia a situao em que a regra jurdica de
48
49
NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Estudos tributrios. So Paulo: Resenha Tributria, [1974]. p. 495.
36
tributao no alcana o fato pois no se realiza a hiptese de incidncia do tributo,

ou seja, no se configura a situao hipottica alcanada pela norma definidora do
tributo. A imunidade se cria atravs, e to somente, pela ordem constitucional que
impede que a lei tributante venha a incidir sobre determinados fatos, coisas,
pessoas ou categoria de pessoas.
Por derradeiro, vale dizer que as os institutos da imunidade, iseno e no
incidncia, mesmo sendo de caractersticas diferentes, visam basicamente inibir a
atuao voraz do Estado quando adentra na esfera do particular para retirar-lhe
parte de seu patrimnio. Assim, com essas limitaes impostas ao fisco, pode se
manter valores sociais para um bom convvio entre cidados e Estado.
1.5 Classificao das isenes
Para que seja til, as classificaes das isenes devem ser feitas em funo
de aspectos relevantes do respectivo objeto. Sob a tica do Direito, essa relevncia
deve ser relacionada aos aspectos jurdicos. Assim, inicia-se a classificao tendo
como ponto de partida o Cdigo Tributrio Nacional, de onde retira-se os elementos
que parecem ser necessrios para uma classificao das isenes50.
De acordo com o CTN, as isenes podem ser:
I Quanto forma de concesso:
a) Absolutas, ou em carter geral concedidas diretamente pela lei;
b) Relativas, ou em carter especfico concedidas por lei mas efetivadas
mediante despacho da autoridade administrativa.
II Quanto natureza:
a) Onerosas ou condicionadas concedidas sob condio que implique nus
para o interessado;
50
37
b) Simples sem a imposio de condies ao interessado.

III Quanto ao prazo:
a) Por prazo indeterminado;
b) Por prazo certo.
IV Quanto rea:
a) Amplas prevalentes em todo o territrio da entidade tributante;
b) Restritas ou regionais prevalentes apenas em parte do territrio da
entidade tributante.
V Quanto aos tributos que alcanam:
a) Gerais abrangem todos os tributos;
b) Especiais abrangem somente os tributos que especificam.
Segundo MACHADO (2009), embora sem referncia no CTN, as isenes
podem ser classificadas, ainda:51
VI Quanto ao elemento com que se relacionam:
a) Objetivas concedidas em funo do fato gerador da obrigao tributria,
objetivamente considerado, isto , em funo do ato, fato, negcio, ou
coisa, da mercadoria, sua qualidade ou destinao;
b) Subjetivas concedidas em funo de condies pessoais de seu
destinatrio, isto , daquele que, se inexistente a iseno, seria o sujeito
passivo da obrigao tributria;
c) Mistas concedidas tanto em funo do fato gerador objetivamente
considerado como em funo de aspectos pessoais de seu destinatrio.
Alguns autores como COELHO (2006)52 e MACHADO (2009)53 acrescentam,

segundo a fonte legislativa que originou a norma de iseno, a classificao das
51
38
isenes em autonmica e heternoma. Quando a iseno concedida por lei

originria da pessoa jurdica titular da competncia para instituir o tributo, diz-se que
a iseno autonmica. Quando a iseno concedida por pessoa jurdica diversa
daquela que titular da competncia para instituir e cobrar o tributo a que se refere,
diz-se que a iseno heternoma.
Na explanao das classificaes neste trabalho, no se pretende esgotar
aqui o tema, mas to somente de aclarar os principais aspectos que a doutrina
utiliza para diferenciar as espcies de isenes. Assim, a seguir, ser feito uma
explicao sobre cada uma das classificaes.
1.5.1 Quanto forma de concesso: Isenes Absolutas e Relativas
De acordo com o art. 113 do CTN54, so duas as obrigaes tributrias no

ordenamento jurdico ptrio. Diz o citado artigo:
Art. 113 A obrigao tributria principal ou acessria.
1 - A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por
objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniria e extingue-se
juntamente com o crdito dela decorrente.
2 - A obrigao acessria decorre da legislao tributria e tem por
objeto as prestaes, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da
arrecadao ou da fiscalizao dos tributos.
3 - A obrigao acessria, pelo simples fato da sua inobservncia,
converte-se em obrigao principal relativamente penalidade pecuniria.
52
COELHO, Sacha Calmon Navarro. op. cit. 361.

54
2010.
53
39
Tendo como base essa norma, BORGES (2001) faz a seguinte classificao:
A iseno absoluta quando o seu benefcio no tem obrigao principal ou
acessria de espcie alguma.
A iseno relativa quando a lei instituidora exige o cumprimento de
determinados atos (informaes, declaraes, etc.), a cuja observncia
55
subordina o gozo do benefcio fiscal.
Desta forma, a iseno ser absoluta quando o contribuinte se eximir tanto da

obrigao principal como da obrigao acessria, no que em ltima anlise, na
desobrigao total de pagar o tributo. Ser ento iseno relativa quando aquele
que dela se beneficiar tiver ainda a necessidade de cumprir prestaes positivas ou
negativas previstas em lei no interesse da arrecadao ou fiscalizao de
determinado tributo, ficando ainda condicionado despacho da autoridade
administrativa responsvel pela fato.
Na concesso de benefcio fiscal relativo, faz-se necessrio a comprovao
dos requisitos previstos em lei atravs de ato administrativo de carter declaratrio
que reconhea o direito iseno no momento da ocorrncia do fato gerador do
tributo.
1.5.2 Quanto natureza: Isenes Onerosas e Simples
Considera-se como iseno onerosa ou condicionada aquela que concedida

por prazo certo e em funo de determinadas condies. Neste caso tornam-se
irrevogveis mesmo que seja por lei durante o perodo de vigncia da iseno.
Neste sentido a Smula 544 do STF56 diz que isenes tributrias concedidas sob
condio onerosa no podem ser livremente suprimidas.
55
BORGES, Jos Souto Maior. Apud. SILVA, Edgard Neves da.. op. cit. p. 61 e 62.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Smula 544. In: PINTO, Antonio Luiz de Toledo, et. al. VADE
MECUM. 9 ed. So Paulo: Saraiva, 2010. p. 1792.
56
40
No Cdigo Tributrio Nacional, em seu artigo 178, diz que a iseno, salvo se
concedida por prazo certo e em funo de determinadas condies, pode ser
revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo (...).
Baseia-se esta regra no princpio da boa-f57, onde o Estado, mesmo sem
exigir condies ou pressupostos a serem cumpridos pelo beneficirio da iseno,
fixa prazo para a fruio do favor fiscal, lgico que no poder unilateralmente
diminuir o prazo, pegando de surpresa o contribuinte.
como a assinatura de um contrato, no podendo voltar atrs. Por outro lado,
se o contribuinte deixa de cumprir as condies preestabelecidas possvel o corte
da iseno ainda que exista prazo.
No que tange as isenes simples, quem bem explica ROSA JUNIOR
(2009) que diz:
A iseno pura, ou simples, ou gratuita, ou unilateral, ou no contratual,
ocorre quando concedida sem que a lei exija contraprestao do
contribuinte, ou seja, quando no lhe impe qualquer condio para gozar
do benefcio fiscal, resultando, portanto, de mera liberalidade fiscal. (grifo do
58
autor)
Assim, as isenes onerosas, tambm conhecidas como condicionadas ou

bilaterais, so as que exigem uma contraprestao do beneficio da iseno, ao
passo que as incondicionadas ou as chamadas isenes simples no importam nus
algum para os beneficirios.
57
Para Carlos Roberto Gonalves, o princpio da boa-f exige que as partes se comportem de forma
correta no s durante as tratativas, como tambm durante a formao e o cumprimento do
contrato. (...) A regra da boa-f, como j dito, uma clusula geral para a aplicao do direito
obrigacional, que permite a soluo do caso levando em considerao fatores metajurdicos e
princpios jurdicos gerais. GONALVES, Carlos Roberto. Direito Civil Brasileiro, volume III:
contratos e atos unilaterais. 3 ed. So Paulo: Saraiva, 2007. p. 33.
58
41
1.5.3 Quanto ao prazo: Por Prazo Indeterminado e Por Prazo Certo
A norma de iseno ser permanente ou por prazo indeterminado quando no

existe prazo estipulado para cessao do benefcio fiscal. Neste caso, pode ocorrer
o fim do incentivo com a promulgao de outra norma que venha a revogar a norma
isentiva.
Ser transitria ou a prazo certo quando a prpria norma de iseno prever o
prazo de sua vigncia e o conseqente fim do benefcio tributrio.
O assunto tratado nos artigos 178 e 179 do Cdigo Tributrio Nacional 59
transcrito abaixo:
Art. 178 A iseno, salvo se concedida por prazo certo e em funo de
determinadas condies, pode ser revogada ou modificada por lei, a
qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104.
Art. 179 A iseno, quando no concedida em Carter geral, efetivada,
em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento
com o qual o interessado faa prova do preencimento das condies e do
cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua
concesso.
1 - Tratando-se de tributo lanado por perodo certo de tempo, o
despacho referido neste artigo ser renovado antes da expirao de cada
perodo, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia
do perdod para o qual o interessando deixar de promover a continuidade do
reconhecimento da iseno.
2 - O despacho referido neste artigo no gera direito adquirido, aplicandose, quando cabvel, o disposto no art. 155.
E bem explanado por ROSA JUNIOR (2007) 60 que assim aduz:

A iseno a prazo certo caracteriza-se por vigorar por um dado prazo
estabelecido em lei, pelo que seus efeitos cessam to logo se esgote o
prazo. O art. 178 do CTN reza que a iseno a prazo certo e onerosa no
pode ser revogada durante a sua vigncia. A iseno por prazo
indeterminado aquela que no tem no texto legal que a institui qualquer
referncia limitao do tempo de sua eficcia, no significando, no
entanto, que possa ser perptua e que no possa ser revogada. (grifo do
autor)
59
2010.
60
ROSA JUNIOR, op.cit. p. 552.
42
1.5.4 Quanto rea: Amplas e Restritas ou Regionais
Esta classificao est baseada no campo de abrangncia da iseno

tributria. Tratando-se da iseno de forma ampla, no se vislumbra violao ao
princpio da igualdade tributria61 que ser tratado mais adiante. No entanto, quando
se trata de iseno tributria regional, ou seja, isenta-se certos contribuintes de certa
regio em detrimento de outros pode haver questionamentos acerca do respeito ao
princpio da igualdade de tratamento entre os contribuintes.
Porm, no dizer de ROSA JUNIOR (2007), as isenes regionais ou restritas
no contrariam aquele princpio. Assim diz o renomado autor:
Levando-se em conta o campo de sua abrangncia, a iseno pode ser
ampla ou restrita. A iseno ampla quando pretende alcanar todos os
contribuintes de forma indiscriminada, prevalecendo, portanto, em todo o
territrio da entidade tributante. De outro lado, a iseno denomina-se
restrita, ou regional, quando limitada a determinada regio da entidade
tributante, em funo de condies a ela peculiares (CTN, art. 176,
pargrafo nico), visando compensar desigualdades de condies
geogrficas entre diversas regies. Esta finalidade de iseno restrita no
contraria o princpio da uniformidade geogrfica da tributao federal (CF,
62
art. 151, I). (grifo do autor)
Assim, no h que se falar em violao ao princpio da igualdade tributria do

pargrafo nico do art. 176 do CTN pois tal distino est autorizada no art. 151,
inciso I da Carta Magna onde reza que vedado Unio instituir tributo que no
seja uniforme em todo o territrio nacional, por outro lado, admite a concesso de
incentivos fiscais destinados a promover o equilbrio do desenvolvimento scioeconmico entre as diferentes regies do pas.
1.5.5 Quanto aos tributos que alcanam: Gerais e Especiais

61
Para Hugo de Brito Machado, o princpio da igualdade a projeo, na rea tributria, do princpio
geral da isonomia jurdica, ou princpio pelo qual todos so iguais perante a lei. a garantia de
tratamento uniforme, pela entidade tributante, de quantos se encontrem em condies iguais. Como
manifestao desse princpio temos, em nossa Constituio, a regra da uniformidade dos tributos
federais em todo o territrio nacional.
62
43
Esta classificao diz respeito extenso do preceito da iseno.

Doutrinariamente63, discute se a iseno est confinada aos impostos ou se atinge
tambm as outras espcies tributrias, tais como taxas e contribuio de melhoria.
De acordo com a regra do art. 177 do CTN64 a iseno alcana especialmente
a espcie tributria imposto, dado que sua cobrana independe de qualquer
atividade especfica por parte do sujeito ativo, titular da competncia tributria.
Ressalva entretanto que a lei poder dispor de modo diverso, e isso, na realidade
o que ocorre. Assim pode-se afirmar que a iseno alcana qualquer espcie
tributria, inclusive as contribuies sociais.
Desta forma, a iseno geral abrangeria ento todas as espcies tributrias,
enquanto que a especial se restringiria a um tributo especfico, com a excluso dos
demais.
1.5.6 Quanto ao elemento com que se relaciona: Objetivas, Subjetivas e Mistas
Nas isenes objetivas ou reais, como o prprio nome j informa, o benefcio

concedido em razo do objeto, ou seja, da situao que nasce o fato gerador da
obrigao tributria, no levando em conta a pessoa do contribuinte.
Com vistas a retirar do campo de incidncia da norma tributria, o ente
tribuante resolve isentar certos bens ou operaes por razes de cunho social,
econmico, poltico, etc.
63
Jos Souto Maior Borges informa que vigncia da Constituio de 1946, houve quem
considerasse as taxas e contribuies de melhoria essencialmente incompatveis com o instituto da
iseno, porque remuneratrias de custo de servios pblicos ou derivadas de vantagens auferidas
pelos particulares, em decorrncia da execuo de servios e obras pela administrao pblica.
BORGES, Jos Souto Maior. op. cit. p. 273.
64
2010.
44
No obstante, no difcil vislumbrar quais os provveis beneficirios da

norma isentiva. Sero aqueles que praticam fatos que, no fossem o preceito que
deu origem iseno, dariam procedncia ao surgimento da obrigao tributria.
A iseno subjetiva ou pessoal quando a norma considera aspectos de
ordem pessoal de determinados contribuintes para isent-los do pagamento do
tributo. Trata diretamente da relao entre a pessoa do contribuinte e a obrigao
tributria.
Por sua vez, a iseno mista ou subjetivo-objetiva, trata da concesso tendo
como base a mescla dos dois fatores, pessoal e real, ou seja, objeto e pessoa so
considerados para que a venham a usufruir da iseno.
Para melhor ilustrao, nas palavras de ROSA JUNIOR:
Quanto razo-de-ser de sua concesso, a iseno pode ser objetiva,
subjetiva ou mista. D-se a iseno objetiva, ou real, quando o benefcio
estipulado por lei em funo exclusivamente da situao que constitua o
fato gerador do tributo, pouco importando a pessoa do contribuinte (v.g.,
iseno do ICMS em relao a gneros alimentcios de primeira
necessidade). A iseno subjetiva, ou pessoal, quando concedida em
funo exclusivamente da pessoa do contribuinte, fazendo-se, portanto,
abstrao da situao correspondente ao fato gerador (v.g., iseno de
IPTU para os ex-combatentes). A iseno se diz mista, ou subjetivoobjetiva, quando concedida em funo de condies pessoais do
contribuinte e tambm do fato gerador, como, por exemplo, quando a lei
concede iseno de cadeiras de roda para deficientes fsicos.(grifo do
65
autor)
Assim, tanto a norma de iseno subjetiva como a objetiva e a mista

beneficiam, em ltima anlise, determinados grupos de contribuintes. A diferena
principal entre elas acaba sendo o fim que cada uma busca atingir.
Desse modo, pode-se afirmar, em resumo, que a norma de iseno subjetiva
leva em conta diretamente os sujeitos passivos da obrigao tributria, enquanto
que a iseno objetiva trata de bens, atos, fatos ou situaes e a mista faz a
articulao entre objeto e pessoa para isentar em funo do conjunto.
65
45
1.5.7 Quanto fonte legislativa que originou a norma de iseno: Autonmica

e Heternoma
Segundo a fonte legislativa que originou a norma de iseno, a classifica-se

as isenes em autonmica e heternoma. Quando a iseno concedida por lei
originria da pessoa jurdica titular da competncia para instituir o tributo, diz-se que
a iseno autonmica. Por sua vez, quando a iseno concedida por pessoa
jurdica diversa daquela que titular da competncia para instituir e cobrar o tributo
a que se refere, diz-se que a iseno heternoma.
A
Constituio
anterior,
mais
especificamente
atravs
da
Emenda
66
Constitucional n 01/69 , em seu art. 19, 2, permitia que a Unio, por lei
complementar, pudesse conceder isenes de impostos estaduais e municipais.
Na atual Constituio Federal, a Unio est proibida de conceder tais
isenes. No art. 151, III, a Carta Magna veda a Unio instituir isenes de tributos
da competncia dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios, porm h
excees.
No art. 155, 2, incisos X, complementado pelo inciso XII, que trata da no
incidncia do ICMS sobre exportaes, venda de petrleo e seus derivados entre os
Estados, ouro como ativo financeiro ou instrumento cambial e prestao de servios
de comunicao nas modalidades de radiodifuso sonora e de sons e imagens de
recepo livre e gratuita.
No art. 156, 3, II, preceitua que cabe Lei Complementar excluir da
incidncia do Imposto sobre Exportaes de Servios para o exterior.
Vejamos o que diz tais artigos da CF67:
66
BRASIL, Emenda constitucional n. 1 de 1969. Art. 19. Disponvel em:

<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Emendas/Emc_anterior1988/emc01-69.htm>.
Acesso em: 08 de maio de 2010.
67
BRASIL. Constituio Federal de 1988. Art. 151. In: PINTO, Antonio Luiz de Toledo, et. al. VADE
MECUM. 9 ed. So Paulo: Saraiva, 2010. p. 54 e 55.
46
Art.151 vedado Unio: [...]

III instituir isenes de tributos da competncia dos Estados, do Distrito
Federal ou Municpios.
[...]
Art. 155 Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos
sobre:
[...]
II operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de
servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao,
ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior;
[...]
2 - O imposto previsto no inciso II atender ao seguinte: [...]
X no incidir:
a) sobre operaes que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre
servios prestados a destinatrios no exterior, assegurada a
manuteno e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas
operaes e prestaes anteriores;
b) sobre operaes que destinem a outros Estados petrleo, inclusive
lubrificantes, combustveis lquidos e gasosos dele derivados, e energia
eltrica;
c) sobre o ouro, nas hipteses definidas no art. 153, 5;
d) nas prestaes de servio de comunicao nas modalidades de
radiodifuso sonora e de sons e imagens de recepo livre e gratuita;
Art. 156 Compete aos Municpios instituir impostos sobre:
[...]
III servios de qualquer natureza, no compreendidos no art. 155, II,
definidos em lei complementar;
[...]
3 - Em relao ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo,
cabe lei complementar:
[...]
II excluir da sua incidncia exportaes de servios para o exterior;
47
Considerando que todos os incentivos fiscais implicam em renncia a receitas

tributrias, o art. 41 do ADCT 68 determinou que os Poderes Executivos da Unio,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios deviam reavaliar a sua concesso
de natureza setorial em vigor quando da promulgao da Constituio, propondo
aos Poderes Legislativos as respectivas medidas cabveis.
Logo em seguida, o 1 do art. 41 do ADCT dispe que considerar-se-o
revogados aps dois anos, a partir da data da promulgao da Constituio, os
incentivos que no forem confirmados por lei.
Mas, protege o direito adquirido, quando no 2 do mencionado dispositivo
constitucional diz que a revogao no prejudicar os direitos que j tiverem sido
adquiridos, quela data, em relao a incentivos concedidos sob condio e com
prazo certo porque j haviam sido incorporados ao patrimnio jurdico dos
contribuintes, atendendo assim, ao princpio do direito adquirido 69 respaldado no art.
5, inciso XXXVI da Constituio Federal de 1988.
Nas palavras de COLHO (2006), a iseno heternoma quando o
legislador de uma ordem de governo com permisso constitucional, probe ao
legislador de outra ordem de governo o exerccio do poder de tributar. 70
Em resumo, a iseno o instituto capitulado no Cdigo Tributrio Nacional,
em seu art. 175,71 como sendo uma espcie de excluso do crdito tributrio.
68
BRASIL, Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 05 de outubro de 1988. Ato das

Disposies Constitucionais Transitrias ADCT Art. 41. Disponvel em: <
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiao.htm#adct>. Acesso em: 08 de maio de
2010.
69
Segundo Alexandre de Morais, a Constituio Federal afirma que a lei no prejudicar o direito
adquirido, o ato jurdico perfeito e a coisa julgada. No se pode desconhecer, porm, que em nosso
ordenamento positivo inexiste definio constitucional de direito adquirido. Na realidade, o conceito
de direito adquirido ajusta-se concepo que lhe d o prprio legislador ordinrio, a quem assiste
a prerrogativa de definir, normativamente, o contedo evidenciador da idia de situao jurdica
definitivamente consolidada. Em nvel doutrinrio, o direito adquirido, segundo Celso Bastos,
constitui-se num dos recursos de que se vale a Constituio para limitar a retroatividade da lei. Com
efeito, esta est em constante mutao; o Estado cumpre o seu papel exatamente na medida em
que atualiza as suas leis. No entretanto, a a utilizao da lei em carter retroativo, em muitos casos,
repugna porque fere situaes jurdicas que j tinham por consolidadas no tempo, e esta uma das
fontes principais da segurana do homem na terra. MORAES, Alexandre de. Direito
Constitucional. 17. ed. So Paulo: Atlas, 2005. p. 74.
70
COELHO, Sacha Calmon Navarro. op.cit. p. 165.
71
Art. 175 Excluem o crdito tributrio: I a iseno; II a anistia. Pargrafo nico. A excluso do
crdito tributrio no dispensa o cumprimento das obrigaes acessrias, dependentes da
obrigao principal cujo crdito seja excludo, ou dela conseqente. BRASIL, Cdigo Tributrio
48
Representa a vontade do legislador de diferenciar uma determinada atividade

econmica dentre as outras que integram a norma tributria, configurando assim, a
reduo da carga tributria.
Explanados os principais conceitos e classificaes das isenes tributrias,
passa-se agora ao estudo do ICMS, seu fato gerador, seu tratamento diferenciado
na Constituio Federal, seu sujeito passivo da obrigao tributria e suas isenes
constitucionais genricas.
Nacional, Lei n 5.172 de 25 de outubro de 1966. Art. 113. Disponvel

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm>. Acesso em: 08 de maio de 2010.
em: <
49
CAPTULO 2 IMPOSTO SOBRE OPERAES RELATIVAS CIRCULAO DE

MERCADORIAS E SOBRE PRESTAO DE SERVIOS DE TRANSPORTE
INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAO ICMS (ART. 155,
II, DA CF): EVOLUO E FUNES.
2.1 Breve histrico
O imposto sobre operaes relativas circulao de mercadorias e sobre

prestaes de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicao ICMS tem sua origem no antigo imposto sobre operaes relativas
circulao de mercadorias ICM realizadas por comerciantes e produtores. Este, foi
introduzindo na Constituio Federal de 1946 pela Emenda Constitucional 18/65.
A Carta Magna de 1988 substituiu o antigo ICM pelo ICMS, onde foi ampliado
o campo de abrangncia daquele imposto que incidia somente sobre operaes
relativas circulao de mercadorias. O novo imposto passou a abarcar tambm
operaes sobre prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal e
de comunicaes.
o imposto mais minuciosamente tratado em nossa Constituio Federal. Tal
tratamento diferenciado oferecido pelo constituinte ao referido imposto est baseado
no intuito de dar-lhe uma feio mais completa e distinta dos outros impostos.
50
Assim, o art. 155 da CF72 traz uma extensa regulamentao acerca do ICMS,
que neste trabalho no ser tratado em sua totalidade, mas citadas algumas normas
pertinentes ao presente tema, ou seja, iseno. Deste modo dispe o referido artigo:
Art.155 Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos
sobre: [...]
II operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de
servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao,
ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior; [...]
2 - O imposto previsto no inciso II atender ao seguinte: [...]
II a iseno ou no incidncia, salvo determinao em contrrio da
legislao:
a) no implicar crdito para compensao com o montante devido nas
operaes ou prestaes seguintes;
b) acarretar a anulao do crdito relativo s operaes anteriores;
[...]
XII cabe lei complementar: [...]
g) regular a forma como, mediante deliberao dos Estados e do Distrito
Federal, isenes, incentivos e benefcios fiscais sro concedidos e
revogados; [...]
Alm os comandos descritos na Constituio, o ICMS tambm regulado por

vrios outros dispositivos tais como Lei Complementar n 24/75 que trata dos
convnios para a concesso de isenes, a Lei Complementar n 87/96 (chamada
de Lei Kandir) alm da regulamentao de cada Estado.
2.2 Caractersticas do ICMS
O imposto em questo, alm da circulao de mercadorias, agrupa outras

hipteses
de
incidncia
como
servios
de
transportes
interestaduais
intermunicipais, mais o servio de comunicao. Neste trabalho sero apresentados

72
BRASIL. Constituio Federal de 1988. Art. 151. In: PINTO, Antonio Luiz de Toledo. op. cit. p. 54 e
55.
51
comentrios acerca da circulao de mercadorias, pois os outros fatos geradores

no so objetos do presente tema.
Desta forma, tratando do assunto, MELO (2005) informa que o ICMS incide
sobre operaes relativas circulao de mercadorias, envolvendo negcio jurdico
mercantil, e no sobre simples mercadorias ou quaisquer espcies de circulao. 73
MACHADO (2009) leciona:
Operaes relativas circulao de mercadorias so quaisquer atos ou
negcios, independentemente da natureza jurdica especfica de cada um
deles, que implicam circulao de mercadorias, vale dizer, que implicam
mudana de propriedade das mercadorias, dentro da circulao econmica
que as leva da fonte at o consumidor.74
Segundo os autores citados acima, a expresso operaes relativas

circulao de mercadorias deve ser entendida como um negcio jurdico que esteja
integrado lgica mercantil, ou seja, produzir para vender ou comprar para
revender. E mais, baseando-se na tica de mercado, tal transferncia de
mercadorias deve possuir a inteno de obter lucros.
A palavra mercadorias merece alguns comentrios acerca de sua definio.
No so quaisquer mercadorias, so coisas que possuem valor e devero ser
destinadas ao comrcio. Os imveis no se incluem na definio de mercadorias
pois possuem disciplina prpria no ordenamento jurdico.
Para MELO (2005):
Mercadorias so coisas mveis. So coisas porque bens corpreos, que
valem por si e no pelo que representam. Coisas, portanto, em sentido
restrito, no qual no se incluem os bens tais como os crditos, as aes, o
dinheiro, entre outros. E coisas mveis porque em nosso sistema jurdico os
imveis recebem disciplinamento legal diverso, o que os exclui do conceito
de mercadorias. (Grifos do autor) 75
73
MELO, Jos Eduardo Soares. ICMS: teoria e prtica. 8 ed. So Paulo: Dialtica, 2005. p. 11.
75
MACHADO. op. cit. p. 369.
74
52
Quanto finalidade76, o ICMS considerado como sendo um imposto fiscal,

ou seja, destinado a arrecadao de recursos para manuteno da mquina estatal
e fazer face s despesas do poder pblico no desempenho de suas funes, no
caso especfico, as despesas dos Estados-membros e o Distrito Federal.
Contudo, no que concerne a definio da finalidade do ICMS, existem
divergncias doutrinrias. O imposto seria, em sua finalidade precpua, fiscal. No
entanto, est sendo utilizado de forma equivocada para um fim extrafiscal.
Verifica-se esta divergncia nas palavras de Jos Jayme de M. Oliveira:
Assim, o ICMS, cujos similares nos pases europeus so impostos
estritamente fiscais (neutros), assumiu aqui carter de extrafiscalidade, de
modo a induzir e ensejar polticas desenvolvimentistas, setoriais e, at
mesmo, arrecadatrias. Por isso, o ICMS encontra-se hoje repleto de
isenes, redues de base de clculo, crditos fiscais presumidos, a
denunciar a faceta extrafiscal que assumiu, tanto que se tornou possvel at
a utilizao do mtodo da seletividade de suas alquotas. 77
Para MACHADO (2009):

O ICMS tributo de funo predominantemente fiscal. fonte de receita
bastante expresssiva para os Estados e para o Distrito Federal. Tem sido,
todavia, utilizado tambm com funo extrafiscal, mas essa prtica
desaconselhvel, em virtude das prticas fraudulentas que o tratamento
diferenciado pode estimular.78
O art. 155, 2, inciso III da Constituio estabelece que o ICMS pode ser
seletivo em funo da essencialidade das mercadorias e dos servios, deixando
assim, facultado o seu uso com o fim extrafiscal. Ou seja, autorizou os Estados e o
Distrito Federal a instituir a alquota de forma que quanto mais essencial o produto
ou servio sejam para o cidado, menor poder ser a alquota. E quanto menos
essencial for, maior ser percentual.
76
Segundo ROSA JUNIOR, quanto finalidade, os tributos dividem-se em fiscais e extrafiscais.

Tributo fiscal aquele institudo com objetivo de proporcionar recursos ao Estado para o
cumprimento de suas finalidades, ou seja, satisfao das necessidades pblicas. Tributo extrafiscal
aquele cuja instituio visa a sua utilizao pelo Estado como instrumento para interveno no
domnio econmico ou social. (Grifos do autor) ROSA JUNIOR. op. cit. p. 181.
77
OLIVEIRA, Jos Jayme de Macdo. Apud ROSA JUNIOR. op. cit. p. 792.
78
53
Contudo, a CF atentou para o fato de que poderia haver competio entre os

Estados no sentido de isentar o ICMS para atrair investimentos, a chamada guerra
fiscal.79 Assim, em seu art. 155, 2, incs. IV e V, limitou essa faculdade quando
atribuiu ao Senado Federal a competncia para estabelecer alquotas mnimas e
mximas.
2.3 Sujeito passivo da obrigao tributria
O Cdigo Tributrio Nacional CTN, em seu art. 121, define que sujeito
passivo da obrigao principal a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou
penalidade pecuniria.
No mesmo artigo, em seu pargrafo nico, o CTN diferencia contribuinte de
responsvel. O primeiro aquele que tenha relao pessoal e direta com a situao
que constitua o respectivo fato gerador de responsvel. O segundo, quando, sem
revestir a condio de contribuinte, sua obrigao decorra de disposio expressa
de lei.
Para melhor esclarecer essa diferenciao, cita-se o exemplo pargrafo nico
do art. 45 do CTN que trata do Imposto de Renda IR que incide sobre os proventos
do trabalhador, onde a lei pode definir que o responsvel pela reteno e repasse do
tributo seja a fonte pagadora da renda ou dos proventos, neste caso, o empregador.
Geraldo ATALIBA nos ensina que:
O sujeito passivo da obrigao tributria o devedor, convencionalmente
chamado contribuinte. a pessoa que fica na contingncia legal de ter o
comportamento objeto da obrigao, em detrimento do prprio patrimnio e
em favor do sujeito ativo.80
79
Para MACHADO, a guerra fiscal entre os Estados a concesso de iseno do ICMS para atrair
investimentos. Cuida-se de denominao pejorativa, com a qual os Estados desenvolvidos
combatem o uso do incentivo fiscal pelos Estados pobres. E estes, talvez impressionados pela
expresso pejorativa, admitem as restries sua autonomia poltica. MACHADO, op. cit. p. 363.
80
ATALBA, Geraldo. Apud. MELO, Jos Eduardo Soares. op. cit. p. 156.
54
Doutrinariamente, ainda h outra diferenciao do sujeito passivo da

obrigao tributria. ROSA JUNIOR (2007) informa o seguinte:
Por outro lado, o contribuinte de direito no se confunde com o contribuinte
de fato, tambm denominado meramente pagador de tributo. O contribuinte
de fato no integra a relao jurdica tributria e, em conseqncia, no tem
obrigao legal de pagar o tributo. F-lo, no entanto, em decorrncia do
fenmeno econmico da repercusso, pela qual o contribuinte de direito lhe
transfere a carga tributria.81
Para melhor esclarecer, como exemplo, cita-se o caso da compra de um

veculo pelo consumidor. O contribuinte de direito do ICMS sobre a venda do
automvel no o comprador, mas sim a empresa que o vendeu. No entanto, esta
repassa a carga tributria embutida no valor da transao. Assim, o comprador
passa a ser o contribuinte de fato.
A lei complementar 87/96, que trata do ICMS, em seu art. 4, definiu
contribuinte como sendo qualquer pessoa, fsica ou jurdica, que realize, com
habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operaes de
circulao de mercadoria ou prestaes de servios de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as prestaes se
iniciem no exterior.
Assim, o sujeito passivo, tanto do ICMS como de outros tributos, aquele
legalmente obrigado ao cumprimento da prestao tributria, seja ela principal ou
acessria, esteja direta ou indiretamente relacionada com a situao que constitua o
respectivo fato gerador.
2.4 Isenes e incentivos fiscais no mbito do ICMS
O Estado estabelece situaes desonerativas de gravames tributrios,

mediante a concesso de incentivos e benefcios fiscais, com o objetivo de estimular
81
55
o contribuinte adoo de determinados comportamentos, tendo como propsito

governamental realizao de vrios interesses pblicos.82
Conforme dito anteriormente, o ICMS teve um tratamento diferenciado na
atual Carta Constitucional. Em se tratando deste imposto, constata-se que a
Constituio estabelece regras especficas no tocante a isenes e incentivos fiscais
no mbito do ICMS.
Embora a lei seja o instrumento competente para dispor sobre as isenes, no
caso do ICMS est prevista uma sistemtica especial, atribuindo-se lei
complementar a regulao da forma como, mediante deliberao dos Estados e do
Distrito Federal, sero concedidas e revogadas as isenes e incentivos fiscais,
assim como j era o caso da Lei Complementar n 24, de 07/01/1975, que disps
sobre a celebrao de convnios entre as unidades da federao.
A Lei Complementar n 24/75, que foi recepcionada pela Constituio de
1988, por fora do art. 34, 8, do ADCT, 83 estabelece que as isenes, incentivos e
benefcios fiscais sero concedidos ou revogados, nos termos de convnios
celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal. A mesma lei, em seus
arts. 1 e 4, informa tambm que cada Estado e o Distrito Federal devero editar
decreto ratificando ou no os convnios celebrados.
Recepcionada a Lei Complementar n. 24/75 pela CF/88, em decorrncia os
convnios que dela decorreram tambm foram recepcionados bem como novos
convnios vieram a ser expedidos.
A concesso de incentivos fiscais e de suas espcies (isenes e benefcios)
depender de deciso unnime dos Estados e do Distrito Federal, observada a
seguinte sistemtica imposta pela lei complementar citada acima:
82
MELO, Jos Eduardo Soares. op. cit. p. 281.

BRASIL. Ato das Disposies Constitucionais Transitrias ADCT, art. 34, 8 - Se, no prazo
de sessenta dias contados da promulgao da Constituio, no for editada a lei complementar
necessria instituio do imposto de que trata o art. 155, I, b, os Estados e o Distrito Federal,
mediante convnio celebrado nos termos da Lei Complementar n. 24, de 7 de janeiro de 1975,
fixaro normas para regular provisoriamente a matria. Com a alterao determinada pela Emenda
Constitucional n. 3, de 17 de maro de 1993, a referncia ao art. 155, I, b, passou a ser ao art. 155,
II. (Grifos do autor). In: PINTO, Antonio Luiz de Toledo. op. cit. p. 80.
83
56
1) celebrao do convnio pelos Estados e Distrito Federal, em reunio do

Conselho de Poltica Fazendria CONFAZ, sob a presidncia de um
representante do Governo Federal (art. 2);
2) publicao no Dirio Oficial da Unio at dez dias aps sua celebrao (art.
2, 3);
3) ratificao pelos Estados e Distrito Federal no prazo de quinze dias (art. 4);
4) ratificao nacional no prazo de dez dias (art. 5);
5) no trigsimo dia aps a ratificao nacional, o convnio entra em vigor (art.
6).
A revogao do convnio ir acarretar perda de direitos do contribuinte, uma
vez que deixam de existir as isenes. Em conseqncia, as especficas operaes
mercantis e prestaes de servios passam a ser tributadas.
Essa nova carga tributria s deveria incidir relativamente aos fatos que
ocorressem a partir do primeiro dia do exerccio fiscal seguinte, em obedincia ao
princpio constitucional da anterioridade (art. 150, III, b, CF/88), pois este
mandamento deveria ser aplicado ao ICMS, tendo em vista que as excees a este
princpio s se aplicam aos impostos de importao, exportao, produtos
industrializados, operaes de crdito, cmbio, seguro ou relativas a ttulos ou
valores mobilirios.
Vejamos o que diz ROSA JUNIOR (2007):
A norma do art. 155, 2, XII, g, da CF visa a evitar guerra fiscal entre os
Estados, que, na nsia de atrair o maior nmero possvel de contribuintes
para seus territrios, poderiam exagerar na concesso unilateral de
vantagens fiscais quanto ao ICMS, prejudicando as suas finanas. Assim, a
norma constitucional impe disciplina nacional ao ICMS e no afronta a
84
autonomia dos Estados-membros e do Distrito Federal.
Assim, conforme verificado na vasta normatizao do ICMS, o imposto em

questo necessita de maior controle pois faz parte da composio do preo dos
produtos alcanados pela norma tributante do referido imposto, sendo recolhido pelo
empresrio (normalmente) mas que efetivamente pago pelo consumidor final. Alm
84
ROSA JUNIOR. op. cit. p. 844.
57
do mais, essas normas buscam evitar confrontos fiscais entre os Estados-membros

que, na busca incessante por mais contribuintes para aumentar a arrecadao,
podem chegar a exageros que prejudiquem outros entes federados.
Feitas estas consideraes, passa-se agora ao estudo do prximo captulo
que trata das isenes tributrias destinadas especificamente aos portadores de
necessidades especiais.
58
CAPTULO 3 A ISENO DO ICMS NA COMPRA DE VECULO PARA

PESSOAS PORTADORAS DE DEFICINCIA FSICA
3.1 Conceituando o termo portador de deficincia
Fazendo um breve histrico acerca do tema, observa-se que as tratativas

sobre o termo pessoa com deficincia no ordenamento jurdico ptrio so bem
recentes.
O que se tem de mais concreto no histrico constitucional, o que est
contido na Emenda Constitucional n 12, de 17 de outubro de 1978 que cuidou do
tema da seguinte forma:
Artigo nico: assegurado aos deficientes a melhoria de sua condio
social e econmica especialmente mediante:
I educao especial e gratuita;
II assistncia, reabilitao e reinsero na vida econmica e social do
Pas;
III proibio de discriminao, inclusive quanto admisso no trabalho ou
ao servio pblico e a salrios;
IV possibilidade de acesso a edifcios e logradouros pblicos.85
inegvel o avano da Emenda Constitucional n 12. Considerando que

constituies anteriores no traziam nenhuma ou pouca tratativa parecida sobre o
assunto.
Com a Constituio de 1988, tida como uma constituio mais humana, o
quadro se modifica. O tratamento da pessoa com deficincia se altera, passando a
um enfoque muito mais preocupado com a incluso social. So reforadas as regras
85
BRASIL, Emenda Constitucional n 12, de 17 de outubro de 1978. Artigo nico. Disponvel em: <
http://www.jusbrasil.com.br/legislacao/103897/emenda-constitucional-12-78>. Acesso em: 13 de
maio de 2010.
59
que probem a discriminao, definidas as normas de acesso aos servios pblicos,

educao e transportes.
Nos termos do art. 1 da Carta Magna atual, a cidadania e a dignidade da
pessoa humana so colocadas em seus incisos II e III, com o objetivo principal da
construo de uma sociedade livre, justa e solidria e a promoo do bem de todos,
sem preconceito de origem, raa, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de
discriminao conforme o art. 3, incisos I e IV. Assim, o texto maior probe qualquer
forma de discriminao, compreendidas as decorrentes, por exemplo, de doenas e
de incapacidades, como ocorre no caso das pessoas portadoras de deficincia.
Assegurado constitucionalmente como direito social, o acesso ao trabalho
est descrito no art. 7, inciso XXXI, onde proibi qualquer tipo de discriminao no
tocante a salrio e critrios de admisso do trabalhador portador de deficincia. Com
semelhante finalidade, o art. 37, inciso VIII, informa que a lei reservar percentual
dos cargos e empregos pblicos para as pessoas portadoras de deficincia e
definir os critrios de sua admisso.
No tocante a sade, em seu art. 23, inciso II, a constituio informa que
competncia comum da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios
cuidar da sade e assistncia pblica, da proteo e garantia das pessoas
portadoras de deficincia.
Tratando da competncia para legislar, o art. 24, inciso XIV, da CF/88
incumbe todos os nveis de poderes a responsabilidade de definir normas sobre a
proteo e integrao social das pessoas portadoras de deficincia.
Como poltica assistencial, o art. 203, incisos IV e V indicam que a assistncia
social, independentemente de contribuio seguridade social, tem por objetivos a
habilitao e reabilitao das pessoas portadoras de deficincia e a promoo de
sua integrao vida comunitria alm de garantir um salrio mnimo de benefcio
mensal pessoa portadora de deficincia que comprove no possuir meios de
prover prpria manuteno ou de t-la provida por sua famlia.
No que concerne educao, o art. 208, inciso III, diga que dever do Estado
garantir o atendimento educacional especializado aos portadores de deficincia,
60
preferencialmente na rede regular de ensino, com o desgnio de assegurar um

ambiente educacional no qual as crianas possam conviver com a diversidade.
No captulo VII, intitulado Da famlia, da criana, do adolescente e do idoso,
a CF/88 diz que dever do Estado criar programas de preveno e atendimento
especializado para portadores de deficincia fsica, sensorial ou mental, bem como
de integrao social do adolescente portador de deficincia, mediante o treinamento
para o trabalho e a convivncia, e a facilitao do acesso aos bens e servios
coletivos, com a eliminao de preconceitos e obstculos arquitetnicos.
Complementando, o 2 do art. 227 regra que a lei dispor sobre normas de
construo dos logradouros e dos edifcios de uso pblico e de fabricao de
veculos de transporte coletivo, a fim de garantir o acesso adequado s pessoas
portadoras de deficincia, ao passo que o art. 244 assenta que a lei dispor sobre a
adaptao dos logradouros, dos edifcios de uso pblico e dos veculos de
transporte coletivo j existente.
Como visto, a Constituio Federal atual traz extensa lista de normas que
definem alguns tratamentos que devero ser dispensados aos portadores de
deficincia para garantir a obedincia ao preceito constitucional da igualdade entre
todos.
Contudo, a Carta Magna no traz a definio do termo, mas traz uma idia
para que seja feita. Assim, nas palavras de OTERO (2009) que diz:
Portanto, das referidas normas so extradas relevantes ideias para o
contorno do conceito constitucional de pessoa portadora de deficincia. Se
h meno pessoa portadora de deficincia, fala-se de um ser humano,
portador de uma deficincia fsica, sensorial ou mental que lhe causa
limitao e pode acarretar-lhe excluso ou dificuldades de integrao social
ou de acesso.86
A expresso pessoa portadora de deficincia ainda tema de muito debate.

Outros termos como
pessoas com deficincia,
pessoas portadoras de
necessidades especiais, j foram suscitados. No entanto, neste trabalho ser

86
OTERO, Cleber Sanfelici; MINHOTO, Antonio. Portador de deficincia, federao e incluso social.
In: MINHOTO, Antonio (Org.). Constituio, minorias e incluso social. So Paulo: Rideel, 2009.
p. 28.
61
utilizado o termo pessoa portadora de deficincia visto que a Constituio da

Repblica Federativa do Brasil ainda se utiliza desta expresso.
Desta forma, ARAUJO (2007) ensina:
Deixamos, verdade, a expresso deficiente no texto anterior para
tratarmos de pessoas portadoras de deficincia como est ainda hoje
formatada. Mas, em nenhum momento do texto constitucional encontra-se a
definio de quem seria pessoa portadora de deficincia. Mesmo sendo um
texto minucioso, com tantas repeties, especialmente em relao
igualdade, no entrou no campo especfico da definio. Traz, verdade
algumas diretrizes que podem ajudar na conceituao, vinculando o
legislador infra-constitucional. No podemos deixar de atentar aos valores
constitucionais na hora de fixar os conceitos infra-constitucionais.
[...]
Promover o bem de todos sem preconceito de origem, raa, sexo, idade e
cor regra que estar presente na interpretao do tema. Alm disso, o
princpio que assegura, como fundamento do Estado, a cidadania revela a
necessidade de incluso social. Esses valores devem estar presentes em
qualquer definio de pessoa com deficincia, como forma de dirigir o
legislador infra-constitucional na tarefa de definir, pois tal atribuio do
legislador ordinrio que, como afirmam as constituies dirigentes, no est
solto e sem qualquer vetor.87
Desta forma, como no h na Constituio a definio do que se entendia por

pessoa portadora de deficincia, a discusso foi iniciada ento pela doutrina. A Lei
n 7.853/89 trata do assunto de forma genrica, mas no cuidou de definir o termo.
Tal lei desenha a poltica para pessoa com deficincia, cria um rgo (CORDE) 88
para coordenao das aes do Estado no acompanhamento e implementao de
polticas pblicas.
87
ARAUJO, Luiz Alberto David. Em busca de um conceito de pessoa com deficincia. In: GUGEL,
Maria Aparecida; COSTA FILHO, Waldir Macieira da; RIBEIRO, Lauro Luiz Gomes (Org.).
Deficincia no Brasil: uma abordagem integral dos direitos das pessoas com deficincia.
Florianpolis: Obra Jurdica, 2007. p. 15.
88
um rgo vinculado Secretaria de Justia e da Cidadania, responsvel pela gesto de polticas

voltadas para incluso da Pessoa Portadora de Deficincia, em todas as esferas que compe a
sociedade. Disponvel em: < http://www.corde.rn.gov.br/t>. Acesso em 14 de maio de 2010.
62
As primeiras definies so feitas por normas que tratam de assuntos

especficos, como por exemplo, para aquisio de veculos. O Decreto 3.298 de 20
de dezembro de 1999, com as alteraes feitas pelo Decreto 5.296 de 02 de
dezembro de 2004, assim descreve:
Art. 3 - Para os efeitos deste Decreto, considera-se:
I - deficincia - toda perda ou anormalidade de uma estrutura ou funo
psicolgica, fisiolgica ou anatmica que gere incapacidade para o
desempenho de atividade, dentro do padro considerado normal para o ser
humano;
[...]
Art. 4 - considerada pessoa portadora de deficincia a que se enquadra
nas seguintes categorias:
I - deficincia fsica - alterao completa ou parcial de um ou mais
segmentos do corpo humano, acarretando o comprometimento da funo
fsica, apresentando-se sob a forma de paraplegia, paraparesia,
monoplegia, monoparesia, tetraplegia, tetraparesia, triplegia, triparesia,
hemiplegia, hemiparesia, ostomia, amputao ou ausncia de membro,
paralisia cerebral, nanismo, membros com deformidade congnita ou
adquirida, exceto as deformidades estticas e as que no produzam
dificuldades para o desempenho de funes;
II - deficincia auditiva - perda bilateral, parcial ou total, de quarenta e um
decibis (dB) ou mais, aferida por audiograma nas frequncias de 500HZ,
1.000HZ, 2.000Hz e 3.000Hz;
III - deficincia visual - cegueira, na qual a acuidade visual igual ou menor
que 0,05 no melhor olho, com a melhor correo ptica; a baixa viso, que
significa acuidade visual entre 0,3 e 0,05 no melhor olho, com a melhor
correo ptica; os casos nos quais a somatria da medida do campo visual
em ambos os olhos for igual ou menor que 60; ou a ocorrncia simultnea
de quaisquer das condies anteriores;
IV - deficincia mental - funcionamento intelectual significativamente inferior
mdia, com manifestao antes dos dezoito anos e limitaes associadas
a duas ou mais reas de habilidades adaptativas, tais como: a)
comunicao; b) cuidado pessoal; c) habilidades sociais; d) utilizao dos
recursos da comunidade; e) sade e segurana; f) habilidades acadmicas;
g) lazer; e h) trabalho;
V - deficincia mltipla - associao de duas ou mais deficincias.
Conforme leciona o professor ARAUJO (2007), o decreto, por ser ato do

Executivo, no poderia ter definido o termo, pois define quem se enquadra no
63
benefcio constitucional da proteo. Somente lei poderia criar direitos e

obrigaes.89
No entanto, a definio descrita no Decreto 3.298/99 a que mais se utiliza
hoje, inclusive o referido decreto citado em vrios editais de concursos pblicos na
parte que trata das vagas para portadores de necessidades especiais.
Na Declarao dos direitos das pessoas deficientes, em resoluo aprovada
em 09 de dezembro de 1975 pela Assemblia Geral da Organizao das Naes
Unidas - ONU, o termo pessoa deficiente foi definido da seguinte forma:
O termo pessoas deficientes refere-se a qualquer pessoa incapaz de
assegurar por si mesma, total ou parcialmente, as necessidades de uma
vida individual ou social normal, em decorrncia de uma deficincia,
congnita ou no, em suas capacidades fsicas ou mentais.90
Em nvel laboral, a Organizao Internacional do Trabalho aprovou a

Conveno 159, nominada como Conveno sobre Reabilitao Profissional e
Emprego de Pessoas Deficientes, acolhida pelo Brasil atravs do Decreto 129/91,
aplicvel a todas as categorias de deficientes, cujo texto conceitua como deficientes
todas as pessoas cujas possibilidades de obter e conservar um emprego
adequando e de progredir no mesmo fiquem substancialmente reduzidas devido a
uma deficincia de carter fsico ou mental devidamente comprovada. 91
Ocorre ainda que o Brasil tambm signatrio da Conveno da Guatemala
para a eliminao de todas as formas de discriminao contra as pessoas com
deficincia, assinada em 1999.
89
ARAUJO, Luiz Alberto David. Em busca de um conceito de pessoa com deficincia. In: op. cit. p.
16.
90
ASSEMBLEIA, Geral da Organizao das Naes Unidas. Declarao dos direitos das pessoas
deficientes. 1975. Disponvel em: <http://portal.mec.gov.br/seesp/arquivos/pdf/dec_def.pdf>.
91
BRASIL. Decreto n 129, de 22 de maio de 1991. Promulga a Conveno n 159, da Organizao
Internacional do Trabalho OIT sobre Reabilitao Profissional e Emprego de Pessoas Deficientes.
Disponvel em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/1990-1994/D0129.htm>. Acesso em: 15
de maio de 2010.
64
A conveno define o termo da seguinte forma:

Para os efeitos desta Conveno, entende-se por:
1. Deficincia
O termo deficincia significa uma restrio fsica, mental ou sensorial, de
natureza permanente ou transitria, que limita a capacidade de exercer uma
ou mais atividades essenciais da vida diria, causada ou agravada pelo
ambiente econmico e social.92
Aps ratificada pelo Congresso Nacional e promulgada pelo Presidente da

Repblica, a Conveno Internacional passa a fazer parte do ordenamento jurdico
ptrio sendo comparada a uma lei ordinria.93
Nesta esteira, cita-se ainda a Conveno internacional sobre os direitos das
pessoas com deficincia. Tal conveno foi assinada em Nova York (EUA) em 30 de
maro de 2007 e promulgada recentemente pelo Presidente da Repblica atravs do
Decreto n 6.949 de 25 de agosto de 2009.
No tocante definio do termo portador de deficincia, a Conveno diz o
seguinte:
Prembulo
Reconhecendo que a deficincia um conceito em evoluo e que a
deficincia resulta da interao entre pessoas com deficincia e as barreiras
devidas s atitudes e ao ambiente que impedem a plena e efetiva
participao dessas pessoas na sociedade em igualdade de oportunidades
com as demais pessoas. [...]
Artigo 1 [...]
Pessoas com deficincia so aquelas que tm impedimentos de longo prazo
de natureza fsica, mental, intelectual ou sensorial, os quais, em interao
com diversas barreiras, podem obstruir sua participao plena e efetiva na
sociedade em igualdades de condies com as demais pessoas.94
92
Florianpolis: Obra Jurdica, 2007. p.17.
93
Idem.
94
BRASIL. Decreto n 6.949, de 25 de agosto de 2009. Promulga a Conveno Internacional sobre
os Direitos das Pessoas com Deficincia e seu Protocolo Facultativo, assinados em Nova York, em
30 de maro de 2007. Disponvel em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato20072010/2009/decreto/d6949.htm>. Acesso em: 15 de maio de 2010.
65
Como visto, a conveno traz uma definio de modo aberto, ensejando uma
compreenso mais ampla e genrica do conceito. Ainda diz que o conceito de
pessoa com deficincia est sempre em evoluo. Assim, permite a associao de
muitas outras deficincias que no esto contempladas pelo Decreto 3.298 de 20 de
dezembro de 1999, pois este possui uma definio de cunho fechado, delimitado e
taxativo.
Utilizando-se do modelo mais fechado, com clusulas determinadas e bem
definidas, inegavelmente que seria bem mais fcil e prtico para a Administrao
Pblica.
Por outro lado, utilizando-se do modelo mais aberto, haveria necessidade de o
administrador pblico definir caso a caso a partir de determinados parmetros. Com
isso, poderia incluir novos grupos de deficientes e permitiria uma maior incluso
social destes grupos.
No h aqui a inteno de escolher qual definio seria de melhor
aplicabilidade. A da conveno internacional de modo aberto ou a do decreto de
modo fechado que j est sendo utilizada.
No entanto, no dizer de ARAUJO (2007), a conjugao dos dois tipos seria a
forma ideal para a definio da pessoa com deficincia. Parte-se da ideia geral como
princpio a ser utilizado, e outra norma mais definidora e especfica sem, no entanto,
entender a questo como taxativa.95
95
Florianpolis: Obra Jurdica, 2007. p. 22.
66
3.2 A iseno tributria e a pessoa portadora de deficincia
O poder de impor tributos ao cidado caracterstica inerente ao Estado. No

h que se falar em Estado organizado, em qualquer espcie de organizao, sem
que haja a necessidade de arrecadar recursos para a efetiva atividade estatal.
O tributo, entendido como uma contrapartida indispensvel de cada um que
esteja inserido na sociedade para ajudar na manuteno do Estado, suas atividades
e necessidades sociais, assume um vis de solidariedade imposta para que
ningum se recuse de contribuir para o bem comum.
Por outro lado, a nossa Constituio Federal traz princpios que devero ser
tomados como norteadores para quaisquer outras normas. Nesta esteira, a reduo
das desigualdades e a proteo dignidade humana so alicerces para a
determinao de regras que visam manuteno da organizao social.
No dizer de SIQUEIRA (2007):
A iseno tributria, por seu turno, como privilgio fiscal no-odioso,
reconhecida sua necessidade como instrumento eficaz decorrente de lei
para atender a importantes anseios sociais ou econmicos, sem esquecer
que traz nsito tambm a realizao e a preservao de princpios
96
indispensveis para a existncia da sociedade e do prprio Estado.
sabido que as pessoas portadoras de deficincia enfrentam inmeras

dificuldades, desde preconceitos e discriminaes at a presena de diversos
obstculos fsicos. Alm do mais, vrias dessas pessoas, seno todas, possuem
despesas fixas em decorrncia de suas deficincias, tornando assim, mais onerosa
a sua vida cotidiana em relao s outras pessoas ditas normais.
Por isso, baseando-se nos princpios constitucionais norteadores, que cabe
legislao ordinria proporcionar meios que diminuem a natural carncia de
96
SIQUEIRA, Cludio Drewes Jos de. A iseno tributria como instrumento garantista de direitos
fundamentais. In: GUGEL, Maria Aparecida; COSTA FILHO, Waldir Macieira da; RIBEIRO, Lauro
Luiz Gomes (Org.). Deficincia no Brasil: uma abordagem integral dos direitos das pessoas
com deficincia. Florianpolis: Obra Jurdica, 2007. p. 465.
67
oportunidades dos portadores de deficincia, devendo sobressair os interesses

sociais sobre os interesses econmicos.
Nas palavras de HABLE (2008):
Nesse sentido, aceitvel, nesse mundo de desigualdades, que todo
assunto tributrio que tivesse relacionado aos portadores de deficincia
fsica, extensvel a toda e qualquer deficincia, fosse agraciado por
benefcios e incentivos fiscais, porquanto negar a eles uma poltica fiscal
favorvel significa legitimar uma afronta aos princpios da isonomia e da
defesa da dignidade da pessoa humana, descumprindo o postulado do
acesso adequado s pessoas portadoras de deficincia.97
Ao se criar um tributo baseado em situaes fticas idnticas como fatos

geradores, pode surgir neste momento a possibilidade de cunhar injustias ao tratar
todos de maneira igual, desconsiderando que cada realidade difere uma da outra,
por mais que se agrupem elementos semelhantes.
Assim, a realidade ftica corriqueira de uma pessoa pode ser aparentemente
igual de uma outra, mas fatores de ordem pessoal, como os deficientes fsicos,
fazem com que a balana no tratamento seja desequilibrada, principalmente se
estiverem gastos rotineiros e fixos, indispensveis prpria existncia da pessoa,
que no dizer da lei no esto aptos para serem includos no rol das despesas que
podero ser deduzidos nos impostos.
Para SIQUEIRA (2007):
[...] o surgimento de uma iseno tributria como situao excepcional
regra geral de tributao acaba por se justificar pelos prprios princpios que
lhe servem de supedneo e o norteiam, porquanto atuantes quando
invocados pela singularidade e importncia dos valores postos em jogo e do
eventual conflito axiolgico surgido.98
Felizmente, a legislao sobre o assunto permite algum tratamento

diferenciado para com as pessoas portadoras de deficincia, buscando assim, uma
97
HABLE, Jos. Portador de deficincia fsica: iseno do ICMS. Jus Navigandi, 2008. Disponvel
em HTTP://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=12046>. Acesso em: 12 de maro de 2010.
98
SIQUEIRA, op. cit. p. 468.
68
forma para que elas desfrutem, mesmo que de forma minguada, do direito
igualdade postulado na Constituio Federal.99
3.3 A iseno do ICMS na operao de compra de veculo
Conforme j dito anteriormente, a Repblica Federativa do Brasil tem como

um de seus fundamentos a dignidade da pessoa humana. Assim est tambm
dentre seus objetivos fundamentais a construo de uma sociedade livre, justa e
solidria, a erradicao da marginalizao, a reduo das desigualdades sociais, a
promoo do bem estar de todos sem preconceitos de qualquer espcie.
Desta forma, a criao de normas que isentam impostos incidentes na
operao de compra de veculo para pessoa com deficincia, em sua concepo
normativa, encontra sua maior justificao nestes diversos princpios e objetivos
fundamentais da constituio que do embasamento.
Baseado nos princpios da capacidade contributiva e da razoabilidade,
SIQUEIRA (2007) assegura:
Prima facie, quando se aprecia a razo desse tipo de iseno, a resposta de
imediato que se aflora que as pessoas com deficincia tm que efetuar
maiores gastos com adaptaes e ajudas tcnicas em seus veculos,
ocasionando a um desequilbrio em relao s outras quanto sua
capacidade contributiva, j que no tem como escapar dessa onerao
imprescindvel para possuir um veculo mas que, ao cabo, acaba por lhes
proporcionar condies ou melhoria nestas para o gozo de seu direito
constitucional de ir e vir.
Assim, noutro passo, traz tambm agregado nisso um elemento propiciador
da incluso social, porquanto, ao oportunizar o equilbrio para se adquirir um
veculo, independente da condio de se poder dirigi-lo, abrindo o campo
para a pessoa com deficincia ter um veculo prprio, adequado sua
especfica situao e necessidade, causa-lhe um nimo a mais para
participar das relaes diversas da sociedade. 100
99
ARROYO, Jos Julio. Deficientes fsicos tm direito iseno de impostos na compra de

veculos. Revista Jurdica [entre 2007 e 2010]. Disponvel em:
<http://revistajuridica.fafibe.br/arquivos/10.pdf>. Acesso em: 15 de maio de 2010.
100
69
Para atender a estes anseios sociais e atenuar as barreiras que os deficientes

tm que enfrentar, ainda, em obedincia ao contido nos preceitos constitucionais
acerca do tratamento a ser dispensado aos portadores de deficincia, foi editado o
Convnio do ICMS n 03/2007 que concede iseno do ICMS nas sadas de
veculos destinados a pessoas portadoras de deficincia fsica.
O ICMS, como j dito, trata-se de um imposto de competncia dos Estados e
do Distrito Federal, no entanto, pela importncia da arrecadao em termos de
volume quando utilizado para o fim extrafiscal, e para evitar a chamada guerra fiscal
entre os Estados-membros, a Constituio Federal dispensou-lhe um tratamento
diferenciado. Assim, para que seja concedida a iseno deste imposto, os Estadosmembros devem celebrar convnios atendendo ao chamado da Lei Complementar
n 24, de 07 de janeiro de 1975.
O convnio em questo foi editado pelo Conselho Nacional de Poltica
Fazendria CONFAZ, do qual destaca-se o contido na da Clusula primeira, 3,
III. Assim reza o dispositivo:
Clusula primeira - Ficam isentas do ICMS as sadas internas e
interestaduais de veculo automotor novo com caractersticas especficas
para ser dirigido por motorista portador de deficincia fsica, desde que as
respectivas operaes de sada sejam amparadas por iseno do Imposto
sobre Produtos Industrializados - IPI, nos termos da legislao federal
vigente.
1 O benefcio correspondente dever ser transferido ao adquirente do
veculo, mediante reduo no seu preo.
2 O benefcio previsto nesta clusula somente se aplica a veculo
automotor novo cujo preo de venda ao consumidor sugerido pelo
fabricante, includos os tributos incidentes, no seja superior a R$ 70.000,00
(setenta mil reais).
O valor que a que se refere o pargrafo 2 foi alterado pelo Convnio n 52, de
03 de julho de 2009. O valor que constava da redao original era de R$ 60.000,00
(sessenta mil reais).
70
Alm da limitao de valor contida no pargrafo segundo, o Convnio n

03/2007 faz mais outras exigncias conforme segue:
Clusula primeira [...]
3 A iseno de que trata esta clusula ser previamente reconhecida
pelo fisco da unidade federada onde estiver domiciliado o interessado,
mediante requerimento instrudo com:
I - laudo de percia mdica fornecido pelo Departamento de Trnsito do
Estado - DETRAN, onde estiver domiciliado o interessado, que:
a) especifique o tipo de deficincia fsica;
b) discrimine as caractersticas especficas necessrias para que o
motorista portador de deficincia fsica possa dirigir o veculo;
II - comprovao de disponibilidade financeira ou patrimonial, do portador de
deficincia, suficiente para fazer frente aos gastos com a aquisio e a
manuteno do veculo a ser adquirido;
III - cpia autenticada da Carteira Nacional de Habilitao, na qual conste as
restries referentes ao condutor e as adaptaes necessrias ao veculo;
IV - cpia autenticada da autorizao expedida pela Secretaria da Receita
Federal para aquisio do veculo com iseno do IPI;
V - comprovante de residncia.
Destaca-se, especificamente o que est contido neste dispositivo, pois,

respeitados os posicionamentos contrrios, carecem de razoabilidade no que se
refere exigncia da Carteira Nacional de Habilitao CNH.
Uma diferenciao descabida ao tratar de forma diferente os iguais. Por quais
razes isenta-se do referido imposto uma pessoa deficiente que possa dirigir com as
devidas adaptaes e deixa de fora desta iseno uma pessoa deficiente que no
possui esta capacidade?
Considerando que a iseno de alguns impostos deve atender ao princpio da
capacidade contributiva, h que se ponderar o fato de que uma pessoa deficiente
que no possa dirigir um veculo, teoricamente tem que arcar com mais custos na
sua vida diria ao necessitar dos servios de motorista para se locomover.
71
Corroborando este entendimento, SIQUEIRA (2007), afirma:

Desta forma, de toda insustentvel, para no adiantar inconstitucional,
pela sua irrazoabilidade, qualquer diferenciao que algumas leis estaduais
e a prpria Lei 8.989/95 fazem, tais como: exigir que o pleiteante tenha essa
ou aquela deficincia arrolada em tal regulamento; ou que tenha habilitao
para dirigir veculo; ou que se permita a aquisio de veculos de at uma
certa potncia, ou at um determinada cilindrada, ou de um s tipo de
combustvel; ou que a iseno atinja apenas o principal do carro, ou seja
101
componentes bsicos de srie.
A conservao de tais diferenciaes e a permanncia de tratamento desigual

na legislao estadual, notadamente no que se refere exigncia da Carteira
Nacional de Habilitao para fazer jus ao benefcio, afetam ainda a isonomia
indicada na Constituio Federal de que todos so iguais perante a lei.
A ttulo de comparao, a iseno do Imposto sobre Produtos Industrializados
IPI, que um imposto de competncia da Unio, instituda pela Lei n 8.989, de 24
de fevereiro de 1995, no faz tal diferenciao. Porque no caso do ICMS a norma
legal haveria de mant-la?
Quando faz essa diferenciao ao impor que a iseno s pode ser concedida
ao deficiente que possa dirigir, o Convnio 03/2007 est ferindo os ditames descritos
no art. 5 da Carta Magna, onde no se admite o estabelecimento de diferenciao
sem um fundamento razovel, no caso, o tratamento desigual entre pessoas com
deficincias.
Conforme
mencionado
anteriormente,
so
vrios
os
dispositivos
constitucionais que tratam da proteo da pessoa portadora de deficincia. Assim,

tais disposies esto ali para que aes sejam feitas no sentido de diminuir as
barreiras de locomoo. Neste sentido vm a iseno dos impostos na aquisio de
veculo para o transporte destas pessoas com deficincia, independentemente se
este veculo ser guiado pelo prprio deficiente ou por terceiros no interesse
daquele.
Assim, no seria razovel retirar a iseno para aqueles deficientes que
devido ao seu grau de deficincia no podem dirigir, e desta forma, depender de
101
72
familiares e de terceiros para realizao de tarefas simples como ir e vir. Alm do

mais, pessoas deficientes com grau mais severo, normalmente necessitam de idas
mais frequentes hospitais e clnicas para tratamento de sua enfermidade.
De certa forma, a lei pode e deve estabelecer critrios para o gozo de um
direito. No entanto, tais critrios no podem ferir a razoabilidade inserida em
qualquer limitao legal, desta forma contradiz seu prprio objetivo de ser que a
busca da harmonia e da pacificao social, pois estar trazendo insatisfao e
insegurana aos destinatrios finais, ao cunhar critrios ilegtimos e pouco
admissveis ao senso de todos.
Ademais, no se pode chamar como justificativas para essas distines
motivos de poltica econmica. Neste caso, a preferncia deve ser dada s aes de
polticas sociais para a efetiva concretizao dos direitos fundamentais.
Com isto, o assunto deve ser trazido para debates no meio jurdico no sentido
de fazer questionamentos acerca da razoabilidade, ou seno da constitucionalidade
de tais diferenciaes. As diferentes formas de regulao da iseno dos impostos
incidentes na operao de compra de veculo para pessoas com deficincia no
pode ser um impedimento para algumas destas pessoas no exerccio de seus
direitos, em especial, no direito de receber tratamento igual entre os iguais e
diferenciados entre os desiguais.
Feitas estas consideraes, veremos algumas decises judiciais sobre a
matria, em especial o que diz respeito exigncia da norma de iseno para que o
beneficirio com deficincia possua a Carteira Nacional de Habilitao. Cita-se
tambm outros casos anlogos referente a decises sobre outras exigncias feitas
na lei para a concesso do benefcio fiscal, como no caso da exigncia de
disponibilidade financeira do deficiente adquirente.
73
CAPTULO 4 DECISES JUDICIAIS SOBRE A MATRIA
4.1 Apelao Cvel no Tribunal de Justia do Rio Grande do Sul/RS, processo

n 70024596173, Comarca de Santa Rosa.
Trata-se de Apelao Cvel em que o Estado negou o benefcio de iseno do

ICMS e IPVA para deficiente portadora de retardo mental severo, em decorrncia de
meningite, com diminuio acentuada da fora muscular e que por isso est
impossibilitada de dirigir veculos automotores, sido apelante o Estado do Rio
Grande do Sul. Sem divulgao do nome da apelada aqui neste trabalho. Vejamos:
APELACAO REEXAME NECESSARIO
DIREITO TRIBUTARIO
rgo Julgador: TRIBUNAL DE JUSTIA - 2. CAMARA CIVEL
Relator: DES ARNO WERLANG
Data da distribuio: 02/06/2008
Processo Cvel n: 70024596173
APELANTE: ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
RECURSO DESPROVIDO, POR MAIORIA.
VOTO DES. ARNO WERLANG (RELATOR)
No caso, esto no cerne da discusso o bem maior vida e o direito sade,
assegurados constitucionalmente, bens maiores, por certo, e que se
sobrepem s normas legais invocadas pelo apelante.
De outro lado, mesmo que se considere a iseno do ICMS e IPVA aos
veculos automotores adaptados s necessidades do adquirente, em razo
de deficincia fsica ou paraplegia (Decreto n 37.699/97, art. 9, XL, e Lei n
8.115/85, art. 4, VI), a proteo das pessoas portadoras de deficincias no
pode se limitar a tal situao, tendo-se, assim, a hiptese legal como o
paradigma balizador das necessidades que, por bvio, nesta hiptese no
podem se esgotar, at porque o leque de necessidades decorrentes de
limitaes fsicas penso que seja amplo.
Da, tenho que no seria justo, tampouco, lgico, entregar-se um automvel
isento de impostos a um deficiente que necessite de um automvel
especial, e se negue o mesmo benefcio a outro que sequer pode se utilizar
de adaptaes especiais, pois que nem dirigir lhe possvel pela gravidade
de sua doena, muito embora no possa se utilizar de outro modo de
102
locomoo.
102
WERLANG, Arno. In: BRASIL. Tribunal de Justia do Rio Grande do Sul: Apelao Cvel n
70024596173. Disponvel em: <http://www1.tjrs.jus.br/busca/?btnG=buscar&tb=proc>. Acesso em:
16 de maio de 2010.
74
O Desembargador Roque Joaquim Volkweiss (Revisor) proferiu seu voto no

sentido de dar provimento alegando que as caractersticas do veculo no estavam
de acordo com as exigncias da Lei n 8.989 de 24 de fevereiro de 1995, que trata
da iseno do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI de competncia da
Unio, no tocante limitao da capacidade do motor, que segundo a lei, no
poderia ser superior a dois mil centmetros cbicos. No entanto, no se aplica mais
tal exigncia, tendo em vista a alterao dada pela Lei n 10.754 de 31 de outubro
de 2003.
Assim, o recurso do apelante foi desprovido por maioria, mantendo-se a
sentena que concedia o benefcio fiscal da iseno do ICMS e IPVA.
4.2 Mandado de Segurana no Tribunal de Justia do Estado de Gois, para

concesso de iseno de ICMS e IPVA, processo n 201090047290, comarca de
Goinia/GO.
Este caso semelhante ao anterior, onde a impetrante (o autor deste trabalho

optou por no divulgar aqui o nome do deficiente beneficirio da iseno), em
mandado de segurana contra o Secretrio da Fazendo do Estado de Gois, requer
a concesso do benefcio de iseno do ICMS e do IPVA. Resumidamente, assim
decidiu aquele tribunal:
ORIGEM: 2A CAMARA CIVEL
ACRDO: 20/04/2010
PROCESSO: 201090047290
COMARCA: GOIANIA/GO
RELATOR: DES. JOAO WALDECK FELIX DE SOUSA
RECURSO: 18992-4/101 - MANDADO DE SEGURANCA
EMENTA: DIREITO CONSTITUCIONAL. MANDADO DE SEGURANCA.
ISENCAO DE ICMS E IPVA. NEGATIVA FUNDADA NO FATO DE NAO
SER O PROPRIO DEFICIENTE HABILITADO PARA DIRIGIR.
A interpretao literal do Convnio ICMS n 03/2007, que aceita a iseno
do tributo com caractersticas especficas para ser dirigido por motorista
portador de deficincia no se coaduna com o princpio da igualdade
previsto no Art. 5 da CF/88, que no admite o estabelecimento de
diferenciao sem um fundamento razovel, no caso, o tratamento desigual
de pessoas portadoras de deficincia fsica. Da mesma forma, cabe
75
ressaltar os diversos dispositivos constitucionais que encampam proteo

especial para os portadores de deficincia (Art. 7, Inc. VII; art. 203, Inc. IV e
V; art. 208, Inc. III; art. 227, Inc. II e pargrafo 2, todos da CF/88)
demonstram de forma clara a finalidade da norma de iseno tributria para
deficientes fsicos que pretendem adquirir veculo automotor, qual seja,
diminuir as barreiras de locomoo e efetivar sua incluso de forma ampla
na sociedade, no sendo razovel afastar tal possibilidade para aqueles
deficientes que dependem dos familiares e de terceiros para levarem a
termo tarefas e necessidades as mais bsicas.
SEGURANCA CONCEDIDA.
Citando o princpio da isonomia e os mandamentos constitucionais acerca da

proteo do deficiente, o relator, Desembargador Joo Waldeck Felix de Sousa faz a
seguinte colocao:
A conduta de no isentar a impetrante do pagamento do ICMS pelo simples
fato de que o carro no ser conduzido por ela, fere o princpio da isonomia,
evidncia de que, assim procedendo, a Administrao Pblica Estadual
dispensa tratamento distinto aos cidados que se encontram em condio
jurdica semelhante.
Se o objetivo da legislao pertinente ao caso em discusso facilitar a
locomoo do portador de necessidades especiais, no se justifica a
concesso do benefcio apenas queles que podem dirigir. Os detentores
de condio fsica ou mental mais penosa, que lhes impede de conduzir um
veculo, no possuem necessidade menor de se deslocar pela cidade, alis,
insta destacar que a locomoo destes ainda mais difcil, pois sequer
podem se locomover sozinhos, como o caso da impetrante.103
Desta forma, a turma foi unnime em conceder o benefcio.
4.3 Apelao Cvel no Tribunal de Justia de Santa Catariana, processo

2008.074662-9.
Neste caso, o deficiente obteve o benefcio fiscal da iseno do IPVA atravs

de liminar concedida em primeira instncia. No entanto, o Estado de Santa Catarina,
inconformado, recorreu ao Tribunal de Justia.
103
SOUSA, Joo Waldeck Felix de. In: BRASIL. Tribunal de Justia do Estado de Gois: Mandado de
Segurana n 201090047290. Disponvel em:
<http://www.tjgo.jus.br/index.php?sec=consultas&item=decisoes&subitem=jusrisprudencia&acao=co
nsultar>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
76
Veja-se:
Apelao Cvel n. 2008.074662-9
Relator: Vanderlei Romer
Juiz Prolator: Hlio do Valle Pereira
rgo Julgador: Primeira Cmara de Direito Pblico
Data: 25/05/2009
Apelante: Estado de Santa Catarina
Ementa:
TRIBUTRIO. ISENO. IPVA. AQUISIO DE VECULO AUTOMOTOR
PARA TRANSPORTE DE DEFICIENTE FSICO. POSSIBILIDADE.
BENEFCIO J RECONHECIDO EM RELAO AO ICMS. LEI ESTADUAL
N. 13.707/2006. PRINCPIO DA ISONOMIA. RECURSO DESPROVIDO.
1. "A ratio legis do benefcio fiscal conferido aos deficientes fsicos indicia
que indeferir requerimento formulado com o fim de adquirir um veculo para
que outrem o dirija, mngua de condies de adapt-lo, afronta ao fim
colimado pelo legislador ao aprovar a norma visando facilitar a locomoo
de pessoa portadora de deficincia fsica, possibilitando-lhe a aquisio de
veculo para seu uso, independentemente do pagamento do IPI.
Consectariamente, revela-se inaceitvel privar a Recorrente de um
benefcio legal que coadjuva s suas razes finais a motivos humanitrios,
posto de sabena que os deficientes fsicos enfrentam inmeras
dificuldades, tais como o preconceito, a discriminao, a comiserao
exagerada, acesso ao mercado de trabalho, os obstculos fsicos,
constataes que conduziram consagrao das denominadas aes
afirmativas, como esta que se pretende empreender" (REsp. n.
567.873/MG, rel. Min. Luiz Fux, DJ de 25-2-2004).
2. " devida a concesso de iseno do IPVA sobre a compra de veculo
automotor a deficiente visual, ainda que conduzido por terceiro, em razo do
princpio constitucional da igualdade" (Ap. Cv. n. 2007.040088-5, da
Capital, rel. Des. Luiz Czar Medeiros, j. em 20-11-2007).104
Desta forma, o Tribunal de Justia Santa Catarina negou provimento ao

recurso e manteve a liminar que concedia o benefcio.
104
BRASIL. Tribunal de Justia de Santa Catarina. Apelao Cvel: 2008.074662-9. Disponvel em:
<http://app.tjsc.jus.br/jurisprudencia/acpesquisa!pesquisar.action>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
77
4.4 Mandado de Segurana no Tribunal de Justia do Distrito Federal e

Territrios para garantir o direito iseno do ICMS, processo n
20090020081196MSG.
Trata-se de Mandado de Segurana em face do Secretrio de Estado de

Fazendo do Distrito Federal, impetrado por deficiente que dependente econmica
de seu cnjuge e que por este motivo foi negado-lhe o benefcio. Veja-se:
rgo: Conselho Especial
Processo n: Mandado de Segurana 20090020081196MSG
Informante: SECRETRIO DE ESTADO DE FAZENDA DO DISTRITO
FEDERAL
Relator: Desembargador CRUZ MACEDO
Acrdo n: 387.955
Data: 20/10/2009
EMENTA
DIREITO
CONSTITUCIONAL
E TRIBUTRIO.
MANDADO
DE
SEGURANA. DEFICIENTE FSICO. ISENO DE ICMS PARA
AQUISIO DE VECULO AUTOMOTOR NOVO. IMPETRANTE QUE
DEPENDE ECONOMICAMENTE DO MARIDO. COMPROVAO DE
DISPONIBILIDADE
FINANCEIRA.
VIOLAO
DO
PRINCPIO
CONSTITUCIONAL DA IGUALDADE.
1. O Decreto Distrital n. 18.955/97 exige, para fins de iseno do ICMS,
que o deficiente fsico comprove disponibilidade financeira para aquisio e
manuteno de veculo automotor novo.
2. O Artigo 5 da CF/88 e os diversos dispositivos que determinam proteo
especial para os portadores de deficincia (Artigos 7, inciso XXXI; 23,
inciso II; 24, inciso XIV; 37, inciso VIII; 203, incisos IV e V; 208, inciso III;
227, inciso II e 2, todos da CF/88) demonstram que a finalidade de norma
que traz iseno tributria para os deficientes que pretendem adquirir
veculo automotor novo adaptado diminuir a desigualdade e as barreiras
de locomoo, efetivando sua incluso social de forma ampla, no sendo
razovel afastar tal possibilidade para aqueles deficientes que so
dependentes economicamente da famlia.
3. Ordem concedida.105
Baseando-se no do requisito inserto no Item 130 do Caderno I do Anexo I do

Regulamento do ICMS (Decreto Distrital n 18.955/97), Subitem 130.3, alnea b,
inciso II (comprovao de disponibilidade financeira ou patrimonial do portador de
105
BRASIL. Tribunal de Justia do Distrito Federal e Territrios. Mandado de Segurana:

20090020081196MSG. Disponvel em: <http://tjdf19.tjdft.jus.br/cgibin/tjcgi1?DOCNUM=2&PGATU=1&l=20&ID=61862,56517,2992&MGWLPN=SERVIDOR1&NXTPG
M=jrhtm03&OPT=&ORIGEM=INTER>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
78
deficincia, suficiente para fazer frente aos gastos com a aquisio e a manuteno
do veculo a ser adquirido), o Distrito Federal afirma que a comprovao da
disponibilidade financeira deve ser exclusiva do portador de deficincia, sob o
argumento de que a legislao tributria no admite interpretao extensiva ou
analgica para a concesso de iseno tributria conforme art. 111 do CTN.
O Desembargador Cruz Macedo, relator do caso, ao proferir seu voto fez a
seguinte explanao:
Primeiramente, cumpre salientar que a interpretao que aceita a
comprovao da disponibilidade financeira nos casos de existncia de
dependncia econmica se coaduna com o princpio da igualdade previsto
no Artigo 5 da CF/88, que no admite o estabelecimento de diferenciao
sem um fundamento razovel, no caso, o tratamento desigual de pessoas
portadoras de deficincia fsica.
[...]
Registre-se ainda que no se vislumbra a ocorrncia de violao ao Artigo
111 do Cdigo Tributrio Nacional, que determina a interpretao literal dos
dispositivos que concedem iseno tributria, porquanto a interpretao de
toda legislao infraconstitucional, incluindo-se, portanto, o dispositivo em
questo, deve respeitar primordialmente os ditames da Constituio
Federal, que assegura proteo especial a todos os portadores de
deficincia fsica.106
Citando o princpio da igualdade, o Desembargador Cruz Macedo informa que

carece de razoabilidade a exigncia de comprovao de disponibilidade financeira
somente por parte do deficiente, desconsiderando aquelas pessoas que so
dependentes econmicas de familiares.
Mais adiante alerta que a interpretao literal da norma como descrita no art.
111 do CTN, no deve sobrepor aos ditames da Constituio Federal que reserva
proteo a todas as pessoas portadoras de deficincia, sem separar aquelas que
possuem disponibilidade financeira ou no.
Encerrando esta pequena verificao das posies jurisprudenciais sobre a
matria, pode-se verificar que os Tribunais so unanimes ao decidir demandas de
106
MACEDO, Cruz. In: BRASIL. Tribunal de Justia do Distrito Federal e Territrios. Mandado de
Segurana: 20090020081196MSG. Disponvel em: <http://tjdf19.tjdft.jus.br/cgibin/tjcgi1?DOCNUM=2&PGATU=1&l=20&ID=61862,56517,2992&MGWLPN=SERVIDOR1&NXTPG
M=jrhtm03&OPT=&ORIGEM=INTER>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
79
pessoas portadoras de deficincia que se sentem ameaadas da proteo prevista

constitucionalmente.
Verifica-se tambm que ao julgar, os juzes sempre invocam o princpio
constitucional da igualdade ou da isonomia de tratamento, alm do amparo que a
Carta Maior dispensa s pessoas deficientes.
80
CONCLUSO
Ao final do presente trabalho, podem ser elaboradas algumas inferncias

sobre a questo em tela. A iseno do ICMS na aquisio de veculo para
portadores de deficincia fsica deve seguir os ditames constitucionais, em especial
aos princpios gerais que regem o convcio social e a isonomia de tratamento.
Ao que se acredita, que o Estado necessita de recursos financeiros para por
em prtica o seu fim precpuo, qual seja, a regulao e pacificao social.
Desta forma, ao Estado no convm fabricar recursos. Conforme se verifica
na literatura especializada em cincias econmicas, fabricar dinheiro para suprir as
necessidades estatais seria um ato desastroso que levaria fatalmente o Estado ao
fracasso.
Por
fabricar,
entende-se:
emisso
de
moeda,
pelos
rgos
governamentais competentes, sem lastro. Assim, no h outra forma para suprir

essa necessidade de recursos seno a contribuio de cada cidado que se utiliza
dos servios do Poder Pblico.
Nesta atividade financeira do Estado, normas que regulam a atuao do ente
tributante so necessrias para que no haja abuso na imposio de dbitos ao
contribuinte. Assim, as normas de tributao devem seguir os regramentos
constitucionais.
Inserida neste regramento, existem algumas limitaes para o Estado em seu
poder de tributar. Algumas destas limitaes so as imunidades de algumas
pessoas definidas no plano constitucional e a iseno de algumas pessoas, fatos ou
objetos, que por sua vez est regulada em normas infraconstitucionais.
Conforme o pargrafo nico do art. 142 do CTN, a atividade de cobrar o
tributo de todas as pessoas uma obrigao do Estado. Assim, qualquer norma que
venha a isentar deste pagamento certa situao jurdica tributvel, ser uma
exceo regra. Para que haja a iseno, dentro da relao jurdica capaz de gerar
o tributo deve haver outro bem jurdico maior a ser protegido. Esta proteo est
81
baseada em princpios, dentre os quais, o princpio da igualdade ou isonomia de

tratamento.
O princpio da igualdade que reza que todos so iguais perante lei
proclamado pela Carta Magna, deve sofrer aes interpretativas para um grande
contingente humano que, por gentica ou por aquisio da vida, foi impelido a uma
condio diferenciada que lhes impe enormes dificuldades. So os deficientes
fsicos, mentais ou desprovidos de sentidos.
No princpio bsico da convivncia humana igualitria, para que haja justia,
deve haver um tratamento igualitrio para aqueles que esto em igualdade de
condies e diferenciado para aqueles desiguais.
Tomando por base uma definio citada anteriormente neste trabalho, podese dizer que pessoa deficiente aquela pessoa incapaz de garantir por si mesma,
total ou de forma parcial, as necessidades de uma vida individual ou social normal,
em conseqncia de uma anomalia de suas capacidades fsicas ou mentais.
sabido por todos que as pessoas deficientes sofrem inmeras dificuldades
em suas vidas cotidianas. Enfrentam obstculos fsicos e psicolgicos muito maiores
do que aquelas pessoas ditas normais. No alheia a isto, a atual Constituio
Federal trouxe vasto rol de normas protetoras para essas pessoas.
O comando constitucional constante do art. 3, inciso IV, tratou de direcionar
as atividades da administrao pblica e dos particulares no sentido de promover o
bem de todos, sem preconceitos de origem, raa, sexo, cor, idade e quaisquer
formas de discriminao, includas a a discriminao com os deficientes.
No tocante ao acesso ao trabalho, a CF/88 tratou de proibir qualquer tipo de
discriminao em relao a salrio e critrios de admisso do trabalhador com
deficincia, alm de reservar percentual dos cargos e empregos pblicos para os
portadores de deficincia.
Outros comandos constitucionais de proteo sade, assistncia social,
educao, integrao social do adolescente portador de deficincia, alm do
82
transporte e acessibilidade aos logradouros e edifcios, esto estampados na atual

carta constitucional.
Para fazer valer esses comandos constitucionais de proteo pessoa com
deficincia, coube legislao ordinria proporcionar meios que diminuem a natural
carncia de oportunidades destas pessoas.
Assim, no mbito do direito tributrio, foi concedida a iseno de alguns
tributos como IPI e ICMS na compra de veculo automotor para pessoas deficientes.
O Convnio ICMS 03/2007, em obedincia Lei Complementar n 24/75, trouxe
iseno do referido imposto, buscando com isso, uma forma para que aquelas
pessoas desfrutem, mesmo que de forma minguada, do direito igualdade.
Tratar-se o ICMS de um imposto estadual, e como tal, qualquer disposio
que verse sobre iseno deste tributo, deve ser realizada atravs de convnio entre
todos os Estados e o Distrito Federal. Isto ocorre pelo tratamento diferenciado dado
pelo constituinte ao referido tributo.
No entanto, tal convnio tratou de fazer algumas exigncias descabidas para
que a iseno fosse concedida. Das exigncias feitas, uma se destaca pela falta de
razoabilidade ao diferenciar, sem motivo plausvel, pessoas que esto em situaes
de igualdade. Fala-se da necessidade de o portador de deficincia possuir carteira
de habilitao para conduzir veculo automotor para fazer jus iseno do ICMS.
Tambm merece destaque o fato de que o dito Convnio desconsidera as
crianas e adolescentes deficientes e aqueles que, devido ao grau elevado de sua
enfermidade, no podem prover seu prprio sustento, dependendo assim, da
assistncia de pais e familiares no suprimento das despesas com sua manuteno
bsica.
Tal afirmao est baseada na exigncia de comprovao, pelo prprio
deficiente beneficiado, de recursos suficientes para compra e manuteno do
veculo, desconsiderando assim, aqueles deficientes que so dependentes
econmicos de outras pessoas, mas que igualmente, ou at mais, necessitam de
muitas idas a hospitais e clnicas de tratamento.
83
H que se destacar que as diferenciaes resultantes da citada norma

infraconstitucional, quando exige que o deficiente tenha habilitao para dirigir
veculo automotor, que o deficiente possua recursos financeiros, que tenha esta ou
aquela deficincia, que o veculo tenha at certa potncia ou s um tipo de
combustvel, so insustentveis ou no possuem razoabilidade ou ainda, em outra
instncia, inconstitucionais.
O objetivo da norma que concede tratamento diferenciado aos deficientes
facilitar a locomoo destes, no justificando a concesso do benefcio somente
queles que podem dirigir. Os que no podem dirigir, normalmente possuem um
grau de deficincia mais rigoroso, no entanto, no possuem necessidade menor de ir
e vir.
A norma que possibilitou a compra de automvel pelo deficiente com iseno
do imposto buscou facilitar a locomoo do mesmo e integr-lo sociedade,
minimizando o dispndio financeiro. Assim, a escolha entre aquele que pode e
aquela que no pode dirigir o veculo se torna discriminatria e injusta.
Alm do mais, os que no podem dirigir, teoricamente, tero mais despesas
com suas tarefas dirias por no possurem a capacidade locomoo sem a ajuda
de terceiros, com isto, necessitaro dos servios de familiares ou de motorista
contratado.
Por tudo, e em se tratando de pessoas especialmente protegidas pela Carta
Magna, a constitucionalidade destas diferenciaes entre pessoas que esto em
situao de igualdade, ferindo assim a um preceito constitucional maior, qual seja,
todos so iguais perante a lei, deve ser questionada pelos rgos competentes e
trazida para debates em todo meio social.
84
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86
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RIO GRANDE DO SUL. Tribunal de Justia do Rio Grande do Sul: Apelao Cvel
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2010.

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Pr-Reitoria de Graduao

ISENO DO ICMS NA AQUISIO DE VECULO

Autor: Wesley Oliveira Cavalcante

WESLEY OLIVEIRA CAVALCANTE

ISENO DO ICMS NA AQUISIO DE VECULO DESTINADO PESSOA

Trabalho apresentado ao curso de graduao

Folha reservada para insero

minha filha Jlia. Dedico todo este

A igualdade consiste em tratar igualmente os

Referncia: CAVALCANTE, Wesley Oliveira. Ttulo: Iseno do ICMS na aquisio de

O instituto da iseno tributria representa uma limitao ao poder de tributar, mais

Palavras-chave: Iseno tributria. ICMS. Aquisio de veculo. Deficientes fsicos.

CAPTULO 1 ISENES TRIBUTRIAS: CONCEITOS, FUNES,

CAPTULO 2 IMPOSTO SOBRE OPERAES RELATIVAS CIRCULAO

CAPTULO 3 A ISENO DO ICMS NA COMPRA DE VECULO PARA

CAPTULO 4 DECISES JUDICIAIS SOBRE A MATRIA.

Para viver em sociedade, o homem necessitou de uma

organizacional superior, cuja principal incumbncia a de elaborar as regras

regras especficas na atuao do Estado no momento em que impe ao particular

Complementares de nmeros 24/75 e 87/96.

Alguns destes convnios j existiam antes da Carta Magna atual, os quais

Desta forma, baseados no princpio da igualdade de tratamento, no princpio

CAPTULO 1 ISENES TRIBUTRIAS: CONCEITOS, FUNES,

1.1 Excluso do crdito tributrio: Iseno e Anistia

O conceito de Estado de Direito no pode estar simplesmente ligado

Assim, a excluso do crdito tributrio pode ser entendida no sentido de

Como perdo que , a anistia abrange exclusivamente as infraes cometidas

b) s infraes punidas com penalidades pecunirias at determinado

MACHADO, op. cit. p. 237.

1.2 Conceitos de iseno tributria

A iseno tributria um instituto muito mais complexo do que aparenta ser

Para MACHADO (2009),9 a iseno caracteriza-se como uma exceo feita

ROSA JUNIOR, op. cit. p. 549.

No dizer da autora acima, antes de definir se o fato jurdico existe ou no,

A respeito dessas duas correntes doutrinrias, no se pode deixar de citar

Para Rubens Gomes de Sousa, ainda sobre a primeira corrente:

J para a segunda corrente, a iseno estaria no campo da no-incidncia

SILVA, Edgard Neves da. op. cit. p. 216.

Como se v, no h unanimidade entre os doutrinadores para a definio da

Por derradeiro, em uma excelente explanao, Paulo de Barros Carvalho, em

1.3 Princpios e isenes

Como no se pretende aqui esgotar as definies de todos os princpios

Em sentido tcnico, a palavra princpio est ligada idia de ponto de partida,

Associao Brasileira de Direito Financeiro, fundada em fevereiro de 1949, por um grupo de

Assim, seguindo a classificao de MACHADO (2009),25 sero aqui

O comentrio do autor acima bastante oportuno, principalmente no mbito

MACHADO, Hugo de Brito. op. cit. p. 32.

1.3.1 Princpio da legalidade tributria (CF, art. 150, I)

O art. 5, inciso II, da CF inaugura o princpio da legalidade de forma

Atendendo ao dispositivo constitucional e impondo uma regra mais especfica,

BRASIL, Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 05 de outubro de 1988. Art. 150, I.

A respeito da exigncia de lei especifica para exigir ou aumentar tributo,

Tomando por base esse princpio e levando em considerao que o instituto

ROSA JUNIOR. op. cit. p. 226.

A razo de tal flexibilizao conferida ao Poder Executivo repousa no fato de

1.3.2 Princpio da anterioridade da lei fiscal (CF, art. 150, III, b e c)

Este princpio, tambm chamado de princpio da no-surpresa, visa proteger o

1) aos emprstimos compulsrios destinados a atender a despesas

1.3.3 Princpio da igualdade tributria (CF, art. 150, II)

O princpio da igualdade tributria est expresso no art. 150, II da Constituio

SABBAG, Eduardo de Moraes. op. cit. p. 23

Para o autor citado acima 35, h duas vertentes no princpio da igualdade

Brilhante a colocao do autor acima. As dificuldades surgem no momento

ROSA JUNIOR. op. cit. p. 264 e 265.