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Direito Escriturao de Crditos do PIS


c da Cofins em Relao ~ Dc:;pcsas com
Markcting c Publicidade c com Taxa de
Emisso de Boletos de Admini!'ttrat.lorus
de Cartes de Crdito
ht'' Gmulm da Stlm .\furtm\
Ricardo Cauagrw

Roguio Gwulm ria Siltll M<1rtt11.1

I~

A contribuio para o PIS/Pal>cp no cumulauvu lotub,tituda pela Lei n 10.637. d.: 30 de dctcmllro de 200:!1 ao
pas~o que a m.:sma ststcmt tca fot adotada para a Comnbuto para o Financiamento da Seguridade Suciul- Cufin~ por
meio da Lei n 10.833. de 29 de dezembro de 2003'.
Conquanto o legt~ladur ordinrio tenha pre' i'to a> hip(li<.:SC> (h; .:rcdtiO a wrem aprnpn:uJo, pelo' conlrthumte'
ele11o~ na sujeto pa.,~iva direta do PIS c da Cofin~. a fim
de cumpt ir com o rcqubtto conMlluciomtl da no cumulnll
v idade. acabou por no dctcrmmar o ltmite e a ex tenso do
con~:eilo d~ in,umo para fin~ de,,e creditarncmo. o que>~>
mente ocorreu com a edio. pela Secretaria da Receita Federal do Bra,il. du' ln~true' Nurmutiva' n'" 247/2002 c
404/2004
Segundo preceitua o di\posto no artigo 66. pargrafo 5".
Ja IN n 247/2002 (PIS/Pa~cp). ahltim como n redao inserta no artigo s. pargrafo~. da IN n 404/2004 (Cofins).
o dm:itu uc crdito c-.L adwito apena.~ aos insumo~ que so
aplicado~ ou con~umido~ na produo ou fabricao do pro-

Gtwdrtt du ~tfla
\lartuu
c l'ro/t'' 'm f ,,_ nlo
tlu C,,nnduJ,
Hud. nr:.u C'ffl uJa
F411 uldtllf, rir /Jtrr'I/O
/oi Titufur tlt /)lrrm
( tiiJ\IIIl4ttllJIIIf

Ricardo Castagna
t' MtMrc:

'* Duuttlftlmlo

ptl<l PUC/SI'

fatunmcntn
tuh1l tJ.a-. rCIUa... oufcn\la .. pela pc~Jurkltca. tndc
pttkkm~mcnu.~ dC" \U.l d~nomma.;&o oo d:a~sifica-00(orn4hit

"\n I' t\ ~;pntn~Ut\AU (llflt n PISIJtt\C'p lcm ((tffMt f.:uo @:C111Of U


tncn~l ;a ..,."' <'Mitndtdd n

i a P.ua C'(ethf tJ,, dl"f'C~hl nf:\1(' ;tJ'ti,U, u ll"-o.l d.1.oJ: fet."thti l"'Olp:!!Mk .. tecei ...
h'ruw !.111 \Cndo~ ,lc bcn11." )(I "f\U'\ rw, OJ'IC'r'"i&.. em C\>nt~ prpnu ou aliktA c tdat
a~ de:mat'\ rc:thn aufc:rkta-;. pela J)(':'\V>a ,urdu:.n
6 2 \

~'"t \IC ~;.tlt.:u l n d:t C'flii'Unhut\&Cl para n

PIS/Pa\Cp ~o v1lnt ckt taturamc:nto.

c:onlttrne 1.Scltnu.ln no t-uput

An 2 P:J.na tklcrnuna5o do "llkw lb con1tibuiln p:am o PISIP&Kp aplicarsc.~'


uthr.- a h01~c 1k 4:~h;ukJ "flUriHiJ nnh'f'mC' u l.h~"tn nu 1n 1, a <~Hquotl ck l.Mili
lum lnltlto ~ W:;.c.nla c cinco ccnt~i.HnQ~ por ~,;('ntO)
An ,. IN \'1101" ~f!U~ n:s formot dclltn
peMOl JUIdiC.II

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J'Oder' dc~onur

tttduu' ul.:ut.c.Jn, em ttJ.t...Jo ~ l 1


I

"A ri I" "(.pnUib4.U,Jo rlril o llftiiO..:IIInlt'DLO da SeaurMJidc S\Ksll C(lnn.~ com


a nt'ldE:ncaa n..)O~cumulatml. cem cClmo falo ~rndor o falurJmcmo mctU:ll. assam
t'nlrndul"' (11\ll,d dn ffi-'(111.1' IIUftrKtl' IK'II pt~\4U IUtkhn ndcpcndc:nlc:mc.ntc:
de \U.l iJCil\mliRII,AU OU 'Ja,~fj~~\lu C(tnt~l:-11.

Rogi rlo G<1ndrn da


Silva Martins
li\\'0/IUtlo tm

Shn Paulo~ Mtmhrn


dos Cnnselltos
Suptrtor dr Dir~/tQ r
de Assuntos
Tribul6rio> da
1-'~tt~merrm/SP

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Revosta Ooaltoca do 011ello Trobut<mo n 208

utll~o:omcrcl;tl i1 ao. llou\.: dar;~ 1nt.:n.;~'' .!.1 n<>rm;~ i nl r.1k~al ,m .tdllt.lr , <>nCt:lhl~
apltch~" ao lmpo~to sobre Pwduw' lnJu,trialino IPI. c'p.:.talm,ntc d1.ant c da

\llpoMa ncce\sldade doo; in,umoo; 'crcm "uuliliiJo, na fahrca~o ou produ.;o d.:


hcn' dco;llnadu~ venda"
Vcrilic<t \C, portanto. de mudonhiCll\o c lucrai. qu, :1 normaullrak!!.tlpr,t,n
deu c\tuhclcccr vcrdadetra c4u1panu;ao entre o rcg1mc da nf111 cumulatl\ tdudc <tph
cvcl ao 1Pl. com aquele que deve 'cr :tdot,tdn para a apurao da o; I:<HHnhui.;c' U{l
PIS c tkt C'ufin,,
Nccc"<~rin proceder. nc,h: ponto. c ilnh!s de adentrJr n11 C\ame Ju, ,onnttt" dl'
ln,umoo; aphc:hel a cada um deo;tc' trihutu,, o tratamento curhtitlh:tonal ,,m,cdrdo
a cada um de~te!> fenmeno' de rncidnda tributria no cumulativa. par;t o:nto '~
dcnwrNmr a aho;tlluta 1mpertinnc1a dn' concctto' de m'umoo; aplidt\CI' ao IPI
apuralio d"' cuntnbuie~ \lXI ai\ '"h~ a recena bruto~- PIS/Colin,.

I - A no CumuJatividade na Con~tituio Federal de 1988


De acordo com o artigo 15.1. paragrafo 3. 1ncrso 11. da C'on'ittuio r.:d.:ral '. n
1Pl dcvcr: 'c r n~o cumu latl\\1. "corn(xn,ando-'e o que for de\ ido em '<~da ll('l{'r<I\Ju
com o rnontantl! cobrado na~ :uncrion:o," Nu ca:-.o do ImpoMo 'obre Opcrilc' Rc
lativa' 11 Circulao de Mercador i a~ c ~obre Pn:,taes de Servios de Trunspone
lntcrc,tadual e Intermunicipal c de Comunicao ICMS. determina o 1nci'n I do
pargrufo 2 do artigo 155 da C'oiNituiiltl Federal que ",er no cumulativo. com
pc!NIIldo-sc o que for dC\ido em cada llpcrao relativa circulao de mcl\:adn
nas ou prc,tao de :.erv1o~ com <I montante cobrado na~ antcnorcs pelo mesmo
ou outro E\tildo ou pelo D1<;trito Fedeml".
A c'tcn,o deste prrncip1o il' contrrhuu;e' sociab incidente' 'ohre o f.uum
mcnto ou a receita bruta das fi'!\ \OU'> JUrdica' ocorreu por mclll da l:rncnda C'nn'tr
tucronal n 42. de 19 de detcmbro de 2003. que alterou a redao do artrgo 195 da
C'on,trtu1o Federal. ao estabelecer que "a lei definir Ol> setores de auvrdade econmrca para o' quab a; contrrbuiC> mcidentes na forma do~ inciso' I. h; c IV do
coput, 'cro niio-cumulatrva,. ,cndo que eMa d1spo,io aplica-se "inclu"vc na
hiplStcsc de 'ub~tituo graduul. total ou parcial. da contribuio incidente na forma do inciso L a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento".

"'AU l~l (.'nmpciC' l 1nt:.0 Hl~II\Uir IIDfM>"II~ 'M,.,t ( . )

IV rro-jutth mdu.\ltuliudM: (_ )

1 () 1mpu,.1u J'fC'\l\.10 no IOCI\.0

IV f

li ~i nll'"unubtt\1,).t:ootpcn~""M' ut.tut' tur ~' kk1 C'Cft '""'~Ao como rnonumt ..:ut..,..,Jo na an~Nto
~

C), \liiPhnkk'K C' dli~ cfc1ttl\ dv~ tmf""'''" ..:umulah"'~ k'lhrc: 1 ~-..lo. que 1Dt.."ldt1m ~ C:~"-'"' k~ u..J.a
t"t.Jpa produu .... como k:rnhB Kt.w~ Ttrf..r, .,;,J.UU\Im ftvtt rcpc:tclb\lo do\ tribu&m ioObft 0\ Pft\ut de mcn.:-.Jof
'"~Ciudt, porque : 11) CJd) CtrC1.1\;ao de mcn:l~...t.t (Utl IDC'KI.Jr I CUio rascal. CUJI ~rc.;u~\Jo un6mK.i tn:il

b a b;a~ tJc ckuJ,, Uo tmp~tu. \C'ndv u prc._:o brutd cu,l . oclu 0\ t:u~IO\. dt tnlJu\tnaltta._Au t de
t.\IIUCt\.1 .. 111,1\ht, trtl-tul\l'\ 1n.,;1dcntt" .. c nloll'-i"n\ ~<'lU~. r~ ()co,tA (t'UI. 1~ e:\.1:(' f1t~ t..:untntct.." -.&c) ti'III:IU~

"'~rt , ptc~u' ~

,,, .. .,ntc:nlc nlll,ot...c t.k ~oal..:ulu do~ rol~ J'i''tc:rmr, p. ttf'np('IC'm l-u \.lu dt~ mcrcdona. ~ '\Ct&o n,l\oamtnl~ Uttttlt.J,.,..
n.1 per11~A "'Uh\Cquwtc; c C) (''te fcnOmcnu "c ~tc:nfu:;.~ uanlo na Jndu.w.r~ltLIICflo qun&o na tlt\:Ul"'tlu. fuendn
HH!Viluv~1mente crescer u preo d.a mer~:ador1_.

t mcthda que mais

(a~ ~apegam

{hc al,. (lrilldJIIO dn '''JI'tll'id,~olrrmlltrlllltim SJn P41\ll(l Pwhlhl'IRM, 2002. p. 56)

~;adcta prnduU~t.a"

,JuJti('D

Revosta Doaltoca oe Ooreuo Trobut6roo n' 208

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A nilo cumulatf\ tauc uc trthUt\l~.: ~.:ap.11 d1 .alo.:anar l'll1 J!l<trH.k ntctd;t, n;111
obMnntc diMor<,:o.:' quo.: 'o omumo.:nto.: tlkllll lt,tda' na prat i1a de' ;~da tr hutv' .,,
efeito~ (X)\IlfVO\ (;t) Ja ttcutr;llid<tdc. rxi' o tnbutn 'c torna tnuih:rcntc pat<t a o.:nm peuuvidade da' cmprc'a~. (l'tl da oncro"d;rd, l'\dU\1\;t do,""''nw. ,. ttn d.1 produo ou do comere: to. atrav~' da repen:u,,;.u,uridita c tran,lerncta do: nu' ltnancctro nc1 iterda t\tdo:ia produtiva. c (CI cltdno.:r;tli,..:al, rt''' ~rmttt ,to E'tJdo an
ICCtpar o tributo que 'cna 1.h:v tdu "'mente no ..:un,umo, clq:cndo tnto:grlntc' d!
cadeia produtf\a como rc,ptliNVCt\ p.:la arrc<.adan.
No por outra mto que o prprio o.:on,tttutnle e... tah.:lo:nu. na ..:ompcrncm
tributria rc\lduJI da Umo 1-ederal para in,ttturr novo' tmpo~to'>. ,, dever cog.::ntc
de observar a nllu cumulatividado.:. tal como 'c C\tatui no inci'>o l do ;trttgo 15-1 c nn
pargrafo 4" do artigo 195. ambo~ da Constituio Federal
Todas a~ di'po"c' con~tuucionai' acerca da no cumulall\ idade do, tributo'
tnctdentes ~obre a receua ou o con~umo ~rmuem afirmar. 'em 'omhra de dvida,,
que a no cumulatvdade ~um verdadeiro r>rinciptn hasilar do ,i,h:ma con,tllucionaltributrio br..t,tlctro.
Com cfetiO. o pnncpio constitut-'e em norma nuclear do \,tcma JUrdico. na
medida em que encerra disposio de fundamental m portnc.:ta par;t a tntcligncia.
a compreenso e a aplrcao do si~tema normativo posto.
Quando o pnncpto se sobressai da Consutuio Federal. na qualidade de lei
fundamental do E~tado c no topo da hierarqui;l normati\a eleita pelo '"tema jurdico brasileiro. acaba por a;sumir papel de vualmponncia no apenas na interpretao de norm~ que lhe \O infenores. mas tambm na orientao da funo legi~
lativa de todos os rgo' c poderes poltico\ que se revestem desta competncia.
Na medida em quc a no cumulatividade vincula. na prpria Constlluto. a
prpria ino.:idncta de todos os tributos que so compatvcb com eMa 'tMcmtica ou seja. com aquele' que incidem em diferentes etapas da cadeia produtiva, exigindo sua repercus~o jurdica para o consumo. tal como ocorre com o ICMS, o PIS. o
PIS e a Cofins -,acaba por a~umir papel de princfpio con.,tituciCinultributrio. com
tod~ as con~quncta' que lhe so decorrentes.
A reforar c:'ta tmpo,io principiolgica est o prprio artigo 154 da Constituio Federal. ~egutdo pelo pargrafo 4 do artrgo 195, j amenormentc c nados. que
extgem do lcgl\lador. na competncia tributria residual da Unio Federal para inslltuir novos mpostos. o de,er cogentc de observar a no cumulativtdade.

'

S.io ~~~l(~,~ll(, \"U'11un~ornte ~Moncra.b..~. \lc:otrr oucra_,, 1 ~umul\lo ~ c:r~cht()l) c a c~c."~ de hc~flctlk como
axnlu w 1 '\U'('C:n~ de ud""''" nJo amwl.a.u\n' "'~ dtccrmuu..bs rupa_~ de ca.Jtaa.\ pmdutJ\&-\o. cauundo
comrl ...t.kl< ...,..."'...'. ""rt<nlho,..,..,
t:Cn.l!.l ~Na ~!Cftt~ c....... tbo. I \4.1~ da Ct'WhUlUk,lo M' rt\l"l de lrh rnt'ld4.t'\,. ~r : ... )~ IQ'"DY~ dt
IJUCIIU COthliiUt.:klf\lil \'\lft~lltucm UmA IA.1 s.upcnor ~VC: m.;C)Ibt O Juii&Umento C \'lhd~ (tn \1 fWJ'fU (iiUCoprltnl/a. 0\Wmu'J. :! 1." ntlfm*' tk ~hrvlO CClll\.lllUI;iuf\11 .ac., ncnt.n de ncW'tn.a\ tnurnw normatliM), ahmundoW
t;Hrfl4l t-mtc:\ de pn,Ju,lc IUridK" de: n.utru nurma' lnorma' IC:IIL' I'K'ffiUL" rt!tulllnknll!lre,, n<wmn eloliiUl,Nilll.
et.... ). ') 11 t.Uf)l'fhlfl~llc.k' nc,tnwhva d4.\ notrM\ fWUhtlK:H.1r\JI.I\ unphca o pum::fpiu da tonfurm-dadc d~ todo--o O);
-Kh'" uu, pvderr\ f''ll1k~'~ ..-vm a C~'ttitu.,60... tDlrtlw Cmutlturtonul ~ td Cnimhra A lrnrdull. 19'91. p. 14 1)

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Aevrsfa Oraletrca de Der01to Tnburano n 208

2 ,\\ Tcnica\ d a no <:u mulut h idade dn I( \1'- ~ du 11'1


1.\t.Jb.:lc.:ada a n.lo .:umul.lli\IUJJc .:oJll'l'''
'"''"'llllllh>n;sl kJK.lllll.J
nnrto:ar a antcrprcta<~<. a lllll.'lal:'l'n.:aa" a pH'<Iuo;au da' nrma' mlra.:nn,lltuctonaa'
que lhe .:un.:cdcrcm ckm adade . .:umprc c\aman.tr 411.11, tcutu:;t, I oram .t~hlad."
pelo rcgtmc tnhutrn hra,ilclrn l'om al11:cn:c m referido prmdp1u
Dentr.: a' 1hvcr~a' tCl'llil''" dtt no,umulall\ IUi!dC ;u.loiUJa, pcl .- ma i' 1ariad'"
ord.:n' ruridaCil\, 'obrc"al\l' uma 4uc. hndll'lllotlll<'ntC .a .f,,p,ato '"' dtlcrgO:n.:a."
pontu.ta' tnrahiU-.c .t j'Ci.h.a.utl:'ul,u d<" ma a' mo,krnu' '"'''111" llahut.an"' "'hrl'
tudo nu Jmhllo do' pai-.c' mtc~:rJntc' J.a l ru3o l.urupc1.1'
E'ta tc;OJca tamb<!m adntaJa na orJc.'m JUrtdiCa bra,ll.:1ra par<~,, ll \IS c p.tra
o IPI c a J<~ wlnraonu tfl}t'na. 4ue l.'lll'Crra o mctodo pl.'lu 411.11 'c apura''
unpo~to a recolher pdo Cillllnt'>uante d.: direito. 'uhtrandu 11 llllpo,tu 1k1 tdu [X'I.I'
aqUI'IiiC' (JC \Cri io\/tll<.:rladori:t\ Jl31'll fC\Cil(l;t illl \"l>nlO lll\lllllil\, ,Jllli" C Olllr<h
dc U\<IC nut,umn) do llllf'<l\til dc11do pela' 1cnd.- i.IJ' mcr..:admm' ,. pr.:,t;u;f>e' d.:
'>Cf\ IO\,
De acnrdo com e,ta rl'gra gemi da mbtra<io ou di(enn<~. u unpo~to 'obro:
mior uunndo no tnhuta. 1 1:1 d~ rcgm. o 'alor que "~ clflrt .1/tl ao b.:m ou '~n ~"
em ,,tda et.apa do! dn:ul;~~u. I>IICI'>amentc. a HKidncta do tlllp<t,tu 'uhmclldt "
c'tc r..:~ imo:"' dt\ 'obre n l'olort<lul da \Cnd;t da mcn:adtlfla ou dn s~1 \'IO :\pura
do o unpmtu dl'l'ido 'nhrc n l'alor 1ntegrul da npcrao. em um '<.:gundn momcnt
que 'c dedu1. do qmmtwn a wr pago. o montante de tmpo,to que m.:tdtu na operao anterior. preci:,amt!ntc neste in'lante e medida que atua a no cumulall\ tuade.
A"tm . .:nm n abatamcntn du tmposto de,1do daquele rcclhtdu na etapa ante
ror da 'atleta de t:lrcula~ito dl.' mercadorias c \Cf\I<h. con'al:'rt "'a apurao inll
tulut.lu inl'f>int'rtdit (erdito sobre a fatura) ou wx tlllllu (Imposto contra tmpo~tul
A' nomenclatura' '>o uh: I'. po1~ fazem refercinc1a direta ao dc,taque do imposto na
fatura <nota fi,cal) que mc1diu na operao antertor. que !>Cr.J aha11do pelo contrt
buimc que adqu1riu l'l!fcrtda mercadoria duetamcntc no dbuo do mc,mo impo,to
nctdentc n ,,uda 'ub'.:4ucntt:.
A1nd dcntrn da tcntca du .111btron ou difuwa. 'enfcuu ,c, em rcg1me de
.:~.:c.,:iio udntado por algun\ '"temas juridico\, uma dertvailo mtuulada de busc
contm ba\c (htt~ on bu~is). Como afirma a prpria nomenclatum. nc~ta tcnica
ocorre a deduo diretamente da base de clculo do imposto <que correspondc ao
prco;n total da operao ou prc,tao). do valor de determinada' mcrcadonas e ..cr''K ~.,nc iJ!: H..ert' dt 8t1h1 \taha.to}. a lnn.,.-_. "-t n.iu -.umul.at~kbdt-~ a \oC'U curnt'. ,. ' "",.,._,r<"'"' lold&l :\C rull
I oi U J'fiP~olj'"-' f(t; nkJ t nuMltll I 'V h4t...lkil1Jc C''pc'Jaf dt f\C,;Utlf 4IJO'. A\SSm. .I Ct\:Mk".t W nlo ~mui.;U\ H.i~t.Jco
t ,, rnt'll.,tl j''C"kH~Ual...r C' ..Ul4, ,..., \(' clcii\J n f'C'IMiptu .,A,p;ltmjundam,nfl1 cln IC\t.\ ! C'd S.\o Paul~l; o....t
IIC.J& I11(N,p ll.'!l

Amda em 1%.:!, n Rc:Ltnno ~t'urnark vm ~ m~tOl'C'\ mflut'lh;IAI.k>rei da tnbuta.;ln curop<ta rwomcOIJou a


atk-.,J.,I.k IV~ pck-' po..lte'- d11 M-:1\:~Jd ("('fnUm F.urnpnt. u f.lut' r"i"~ a orom:t a ~r11r 4Jo fiul d..a dadd dt'
I'HU
rflahlft~ flrmuu ql' ,,., ,,4rtc;.... ...
t' u....- IKrtiC'""" ,, .,.,",. hhc~ tJt t;lh.ul-.:111' ck rnt.S.I
tlA\ C tef\ t\OS.. ~m "'" rnfkr""" ~"'"''" Ju Tnt-.kJ tJr Rnm.a ,\1tUhatetC' ftU.I1o .Jt
C"ftC'ftlA J-"''lf \CMu\ d.a
p.'J'UI-<I.o mun.JU~I "''~em J'ltnquc -.iourrt a tnhul.-..;lo ""~ u \aklr kre.kido C\adt \SORI tRA. Aadrt \1m
dofi.. ~)o ~umulatl\ h1idc UlhuiIW ftl 8r\d t M mu.DLk llflft'ft\. ('OftCftiO r r'llf~Wf'O\I'\.... ltt CARVAlHO.
P.ulo Jt R.arnl'\. t SOL/A f"nw:ala iJt> lulf'lftel lnb.,t.nn ltr,llf'lm,. o cnu OJuol H Cancr~-'w Nocic;MI clt
l.duJm fflhulilruH Slo P.auk "\~..c~oJI~ . .:!009. pp 474'1<1.

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RevSta o.atettCd de Onelto Tributa riO n 208

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'tm uUlJUIIttlu' pdu ~ontnhutntc. CIIJtl ;~h.lllltl<:llhl '<'1.1 autuntado pnr kt Ohttd.t
u hii\C de c I~ ulo n:tlu11tl:t pda 'Lthtr aliu. o ~:nnt rthu i tll<' apite a d ,tltquutu l utm .:1 .t
upcruo. F<~cilmcntc \Cril"i.:a-M! <JUC. inoh,l;tntl.' \l.'trawr de tccni..:a dc 'ubtrao,:au."
no cumulatividad~. nc,ta altcmatl\il. ilkana .t prtpna "'"'' Jc , ci/.,./o dn tnhutc
c nau'' -.cu \'<tlur dc1 tdu. <tpur.tdo m.:di.tntc " tnt:id-:nu;t da altqunl,t "'hr, u 'alr
t<ltill da op.:ra<;ao. 'CIIl dcdu.;c'.
E,te' do" m<'tudu' /ti\ 1111 teu.: l>m.1 "" ht~li\ C\t.thck~m <.:rtlCrtl" de 1111>
tmio para alcance do 1alor agregado. c.: 'omcntc.! no m10do ,uhtrati\11 lJUC atua
a nau cumulati\ tdadc''. Dlnumtna-'c de mrod, ttbtmtiwmdit,tr Jquc:k tlit:tdt:nto: 'uhrc o 1:1lur du tmpo,to ttct\ 1111 ra.\1. c <le .mbtmtllt' dtrtto .tyuclc quo.: upcr;t
dtrL'tamentc sohrc a ha't: de clculo tbt1.111 olli>tlll\)
Em 'ntc~e. o' mt.:todo' Ja no cumulatf\ tdatlc: putlm 'l!r a'"rn '''tt:nlatlladu':
a) Mtodo 'ubtrall\0:
u.ll Drr.:tn h;I'C contra h;N:.
:t.:!J lndrrcto '"'P'"t'' wntra I11Jll"lt'.
bl \1wdo,\tltti\o.
No ordt:namcnto JUrdit.:o br.c>ilciro. o mtodo ;,ubtrati~o fm utthtitdo de,de o'
primrdto~ da tmplantao da no cumulauvidadc. quando ainda ltgor""" o lmP<"to de Con,umo. au ri na! da tlctda tlc 19~0. D~!'lll- ento c at"' dta' atttlll\. o rc
fcr ido m~totlu c ,, ut i lllildo pelo' trihut"' no t:llmttlattvm incidcnt''' .. obre o con\umo ICMS e IPI. tal ~umo o modelo claramente adotado llll\ artigu' 153. pargrafo 3". 11. t: !55. par.igrato 2". I. da Con~llturo Federal. que \Oment.: 'c referem
a l'lllor da<. opcmc;i'~e'
Rclc'a 'alit:mar. ~untudo. lJUC o mtotlo 'ubtrati\O do ICMS c tl1 IPI 11Cnrrc
atr.tlt:\ da apttmcio paiti1ltca. c no \tngelamcnlc na modalidade de 1/llf'lll/1> nmtra tlllf>CI.ItO. JXlrlJUC O\ crdno, e denito\ do tmp<l,to \o verificado' em dctc:rminado~ perodo~ delintdoo, por lei. ~em qualquer necessidade de corre~pondncia fi~tca
ou financctra da matcnu-pnma adquirid:J pelo cstahclccimcnto com o produto da
\a(da. au qualtenhu "du agrcg:1do.

LN(r ne-.c-C' ~1J4.k_1. IJQ\ t.'Otft :at1ullU" nnaae, c \'n1Catt:J.. hH'fl dr Ed..on F(TD.ln(, c h c' G.anJr;a d:i S1lu
\l.artJn". ~ ,..._hcf \Jf rw,.w/otf..-J.J. d-.1 PIS f J4 Ct4lltt .. /"fp/~o\&J Mt4Jlt.l. 10111 , ,.,,a,. j/14 111 '"' PIIJI
Quarhtr l...aatn. ~0111
:'\lo ,~.k. nc ..1.. \l';ar.a. dL~oncr wiNf' o rntlndn dll ad)\ln. 'IUf' C'tiGIC"mrb r1dt\Jrlk'ntt' u unr-,,ttl "'""'(' ul11t J$rr
J.ll.lt', m;a .. CUJ~ ut1h1.~t~\A.t' t Jllu.dmc-ntr r.ara ...:~~~o~c mchl-1. \tfiumiluM J,.}'t'dtwrt oN~ prl ''mrk-. ~nut.al~ebu
u d,,., ...tiJuo.. p~'' rr-1 tl1ll'f~"'~ r LI"' I~ obtkkt\ ~"\C me'""" pcrf~ Com t~ obltrn ~ u "11lur .M.:rt'~ldn
t-m de1ermmad.ia ct;~p;,t du pn-...c\\0 pnx.luti\'O. que~ ~ubrucUdu ll tnb\1111~ (llphcandoK a .1.Hquola ~nhrc li ba-.e de
calculo) lcmhta Ath.l~ Mrndc4 ~h.ntna que nlo ba I VA lk: br11np~nci1 nacionAl cakul11do prl~a ,,.,,r"'.1U('I cadutvo
ft\cctt .,,.,.. ..ctort t.,I'\C'dft~O\. como to u~ do I VA ~St:.,.,J,., pdt111 tn\hiUt\t'k" finan~,;clro!l crn hr..el c "" Ar~tcnt
Ml. ~nJu ~Ut. ctu .,, ... d t'\llu .. l t l'~~t\\hd ~if\li&r ,., 1 .\t.t~.t."' llllftCr1l(rtt.:.aJ\d'\ de Mld''n (' se~ tl.unr\!111(,

"tUC' u ~1111111'-'cWc l'17h c l1N). tC'('(1.11\IMcniC Ioh llf r '-11


~~~ mth-.k ~ \Jtfctc"'~ t'V "u~r.;'.k. ckttu por DC:K..a onkm JUrfdh:& uu~.t.u.<o,(: t.6.AM;A d.l bA.\C ftn.t~t"'l,.. ((lU
aad1ttta. nlo fc;.a.l \Csu.nJ.. qu.al \l prt~~~:(pto da nJo cwnubat\ kbJe corrc:..pondcr.ll dJfc~n.; cetre o dtbtto do
'lklf do> lmpct"1'' JC'r* f'C'l.l f"\Jmo"\Joib ~la de tlft>UlMjlusJt mtn.~'''C~ c Ofm.liiO fi'\C,:I,) onutlido
du \.Jf do IRIJ"ftl'IIDCiskftlC, n.l\ ~UI\t~,C'\lCC'IIDP'U f'U Jnn.ft)l,t pcrhl_' '. A tkog do lmP'~O '"""' CClDUUID
pll'ht h'U \C'IL Uk'f t 11Ufal.t1fU Jo lm(kKh, .J f"~ tU. <kdutW IJp \ 1\...tf hn.an.;:C1m dndl ftl\ C'pC'fA\c\c' lfttCt1lllfC\),
aJ,.I(.Ad. M RU\JI ('na

"'ml ~I\ lk-11\o~llt. ""'~' f>UI...: ,.t.. \lll ,, l111tniAnlc ""tnbulc) I f('~olhtr .,, ,().(('~rubi i

C'\ ('ICln ..:ufllflN.Iitc "" l UI K/1 \11uhrl AhcC\1 M.... twdu '\ilu t.\lmu~l\td:klc c '"Ub'imua6u 1nbuttm11 DI Cotbll
IUit;~. Prtnrtpm mttlllilrh'""" rtii'HJnt~f v

11 S-"' P.. ulr'l hw:htrl. 2012, p.)9)

80

Rovtstn Otaltlca tia D1ru11o Tttbutarto n 20R

3- A r cn ica d a n ilo Cumuhllh icJadc du I'I~ c tlu (u11rh


0 arll!!ll I" ua~ l.ci~ n IO.CI.l7/:!Cl02 c IIUO.V::'.00.1 411c wn,lltucm '' '''"'' k~.,]
paru a ;1proprwii~> dm. cretlllo' de PIS/Cul1 n,. trMcm d'"" dl.'termln.>\c' d;~r;" <'
luntlumcnhu\ pnra d1111r o mtoc.lu da nuu cumulatl\ ltlaLk udutadu p..tulq!t,t ... tw

n.:luuvamcnh.: u c'~n\ o.:ontnhutc>.


Fm prtmctro. rcfcru.Ju, tl"fll"'t" n' "'''m uch.:rnunam "Do 'alur aput ;1du na
torma do arl. 2 (... )".O urugo :!".por >Ua \c.t. c>tabd~:~o: a turma c.J, tlc.:tcrnuna "
'ator da' contnhutc,, 411.: c apurado metltanu: a apltcu;:lt> da n:,pcttt\a ultquc>t;t
,ohre a ha'c de ckulo que. ptlr 'ua \c/, cu f;tluramcntumcn,,d .t"lflll'lllndldL>
cnmu u receita bruta tln pc'~oa Juritlica.
t\,,tm,tel111h l(Ue. pdu rdi:nda tc.'cnica. ptllm:iw dcw u nmttihiitth: ll>ll'"le:
rara b;I\C de clculo das c:ontributcs. que equt\alc ao tuturnmcnw ntcn,al. tqut
pamdn il receita hnll:t. Na 'cqu('mia. apur;~.,c n valnr dcvidu di! cnntrthuu;n. ll1l'
diante mero aplica;io da aliquot:t corre\p<mdcntc 'obre a ha'c de c;tlculn. 1~. pm
11m. do mim tlfillrutlo do umtrl111itio. tltlcwrtlllll I< "'c n'tlltm flll'l'illlll cm ll'i
Fundamental ressaltar que. por esta ten1ca. tH cndttm 111lo flmmmm qual
qtur alttrll('f1o n11 hn.,t tlt l'tlltu/tl da' t'r>rttrillll('fkl. ma' 'omt:lll<' lllt'ttlcm 'uhre u
valm tlevuJo a ULUlo dth mc.,nm' trtbuto... por OCII\tilo da ocnrrm:m d.: 'cu luto
impunvel.
t\\\1111. pode-'c :hsevcrnr. dl! incio. que ;t no cumulauvtdadc do PIS/Cofin,
nv cnrre~ponde tcnica da base contra ba~e. ou ao mtodo \Ubtrauvo d1reto. fllls
ll' crdm" das c<mtnhutt)c\ mio tm qualquer influ~ncia na c.:omflll'iu de 'ua
base di! ~: leu h'. mu>. >,m. 'obre o valor devido n ttulo dc\t:l~ cxai'lcs
ptlrtunn ':dit:tllar IJUC a' exclu\es da base de clculo dus cont ribuies. admiuda~ c.!fll lei, nilo guurdum lJUalqu..:r e~pcic de relao corn n' crcdum. adnuudos.
que ..umentc ,nu cnn,idcradus ar<S' a dcnnio da ba>e de c:\ leu lo c atuntn c:xclu'i
varncntc >obre o vulor a pagar das referidas contribuies.
Poderia<> intt!rpr..:te \I! r levado a concluir, por c~ta razo, que o mtodo adotado
para a nflo cumuluuvtdadc do PIS/Cofins o imposto contr<t impt"to. fl<l" us crditu' at.hnit idv' .:m lei ~o utilintdo~ ju~lllmente para abut imenro do valor devido na
ocorr<:nciu do fato unponvel de~tas mesma~ exae~.
Tcm->c ncMc punw. entretanto. dilcrcnus de sumu relev neta na tcnu.:u da mio
cumulati,idudc do PIS/Cofins que a afastam ontologicamente do mtodo sublntll\'0
indireto adotado para o IPI c o ICMS.
Pnmctramcnte. os crditos do PIS/Cofins no silo apropriados de acordo com o
'alor das me,mm. contribuit;cs incidente<. na ciapu anterior da cudcia produtiva. ou
'cjn. no \O considerudos os vulorcs recolhidos a este Lftulo por ocasio da entrada
de bens. mercadorias c servios no c~tabelecimento comercial do contribuinte pura
ltn~ de detcrnunao d<)!> crditO!>.
A relevnciu da eLnpa anterior limit3\C ti definir se, na operao precedente,
OCC\rrcu a incidncin de~ta!. contribuies. tal como exige a lei. que inadmitc crditos das exaes na htptcse de no mctdncta tributria no tngresso de insumos na
pc>Mla jurdica. Entretanto. d<'finida e~w inddma fiscal wecl'dente. l ahsolura menrt irrde1'tJflfl' o valor t'/ttimmeme dtvilh

1111

recolhido llfl Napo anterior mio

Ravtsta Ooaletocll de OorAoto Trohutnroo n 208

81

,.,.,t111n da.\ t'lllltrtl>tll('ll<'l, whmtitln, 1/U/ .\ ltllltht m, t '


whrl'ltulo. para I'Hnlwltttr lllllflllll/1111' tlc.1/o' nlito.
Em outra~ palavra,, c'tal'lclccidtl u dtrlt11 anl.'r~dlto Jo I'IS/Cnlin' JWia tnhtt
tao do' 10\Uillll' <tdqutrtdo' pela JlC"IlOI JUfldlla. n valm da' rnntrlhlti\'t<'' mrt
dentes 'obre a etapa anterior de~con'idcradt> para t.ktcrmm<~r Hmnntantl' du ai!
duo a que tem dtrctto o contribumtt:-adquircntc dn' m'um"
1\to porque. cmntl \tilbclece o partigraln I" dtl arttgn J~ da 1.~1 n" Hl.H/.:!00.:!
c da Lei no ICUHJ/:!001. o' cn!ditu' de PIS/('oltn' 'u dctamut.tdn' nwdtantc :1
aplicao da prpria ai iquota da~ contrihutc' 'ohn: o mlnr do.1 /11111/1111\ .tdqu iridos pela pessoa jurtd te a. 'ndo que o rc'u huJn tk\ta apl i~:a(l no tkw 'cr l'Ornparado ou aJU\tado com o montante das contrihuie~ de.,. ido ou n:collmlo por oc:hto
da entrada do re,pcctivo tn\umo.
Ju'>tarnente por ISSO que (i) pessoa JUridtca no se C>.tgc ll wntrulc: uo \'alar
das contribuies do PIS/Cofins incidente' ou pago' na aqui<>io uc insumo~. ma~
\Omente o registro d~ que tais aqui,ies so trtbut\'eis pela_\ contrihui<;t:' t:rn
que,to (e ohviament~ o valor d~ aqui\IC\), c (it) no h destaque. na nota fiscal
de aquisio de in~umo\, do~ valon:~ recolhidos a tftulo de PIS/C'nfin' na operao
precedente.
Esta ~istemtica. como dito anteriormente. distancia-se do mtodo 'ubtrativo
direto. haja vista que no h ajustes na ba~e de clculo das contnbuies para determinao do ' 'alor devido (apesar de ~er relevante o valor da aquisio do insumo):
e. do me~mo modo, tamhm no se subsume ao mtodo subtratiw indireto definido
para o ICMS e pam o I Pl. porque no temos. na apurao das contrihuic,. o abatimento atrav' do "imposto contra impo~to". uma ve7 que a deduo do~ valores
dcvtdos no fato tmpon'vel do PIS/Cofins no ocorre mediante a \Ubtmo do valor
tncidcnte desta~ ~:ontribuics nas aquisies de in~umo:., mas sim mediante a subtrao de crditos detcnTllnados mediante a aplicao da alquota destas contribuies sobre o valor total dos insumos admitido!-. l>Cndo irrelevante o valor efetivamente de' ido ou pago por oc<bio da entrada de~tes mesmO!> itens.
Ou !.eja. ba\ta que Ci) a\ aquisies dos insumos admttidos em le1 tenha sido
tributada peJo PIS/Cofins. e (i i) o aferimento de receita bruta pela pc\soa jurdica
Cfato tmpon,e)) tenha ocorrido. teremos a l>tMcm~uca da no cumulallv1dade dessas cnntribuic\, \Cm comparao do tributo devido em cada elo da cadcta produtiva.
Com base ne\ta\ premissas. no obMantc tenha o legislador adotado claramente
o mctodo 'ubtrat ivo - vc1 que admitiu a reduo do valor devido de PIS/Cotins
mcdwnte a deduo de crditos das mesmas contribuies -. a mewdologta de determtnao dos crditos no se conMitui ern base contm bal-e hubtrao direta).
nem tampouco em impo\lo contra impmltl (\Ubtmo indireta). 1naugurando uma
\1\temllca totalmente tndita de no curnuh.lllvtdade. mediante n o,ubtrao de crditO\ cuJa determtnaiiu nu se relaciona a nJU\Ic' de base de clculo ou a deo,como
do tributo devido na opcnto precedente.
A no cumulatividude do PIS/Cofins, purlunto, adota o mwdo ~ubtrntivo, rnas
que no c:ncontra rclao com u no cumulut1V1dade do ICMS e do IPl. calcada na

apt'/111\' parac.\tohdt<n li' o

82

Revises Dialeuco de Dreito Tnhutano n 208

subtrao indireta do imposw contra impo .. to. por ah'''luta ath.:ncia <k,ta ,i,tcmtica.
A t.c:nica da no cumulativ1dadc do PIS/Col"tn\. f\Orl<tlllll. con,lltut-~e l"lll '''temtica prpria que. a~~crnclhando :..: uo mcwdn da b;N~ eontm b;t~t: c du llllp<Nu
contru impo~to, localita-'c em tun" imcrmediana l'lllfl' ~'tl'' do1,, hlrtlo~mh 'l' 1n
devida a comparao desta tcnica com aquela adotada para o IC~ IS t' o If.> I.
Com efeito. enquanto a primeira Cno curnulatividatlt: Jo ICMS<' do IPI l kcorre de uma imposio cons1i tucional. a segunda ('"no cumula1ividadc" do PIS c d:t
Cofins) advm de lei ordinria_ apesar de atualmente encontrar guarida na Constituio Federal.
Enquanto o ICMS e o IPI ~o impo~tol> qut: incidem cfcth,un.:mc 'uhn.: a' ope
ruik;. realitada~ pela~ empre,a;,. repercutindo o encargo l'inlllceirn ~ohn: n l'Oil\U midor final. a-. ComribuicJC-.. ao PIS c 11 Cufin~ uti:wm a-.. ~>rcraiico, de manlira
indireta. uma vct que mcidcm sobre a~ rcccuu' aut1da' pht' pc.,>mh JUrtdlca' c
acabam refletindo no valor da operao ~omemc por coma da:. rcgru\ de composio do custo da mercndona vendida e/ou do serv1o prestado.
Em outra~ pala\ ra~. diferentemente do que ocorre com o ICMS e com o IPI. no
h efetivo destaque/lanamento do PIS e da Cofins nas operaes de venda e/ou
prestao de ~ervios (dentre outra,). haja viMa que a ~ua incidncia rtcai ~obre n
faturamento das empre\as. conforme a definio legal. e no sobre a~ operae' em
SI

E foi justamente por coma di~to. a no.so ver. que o lcgblador ordin:irio enten
deu por hem in:.t1tuir um ~b1ema diferenciado de "no cumul:uividade" para0 PIS
e a Cofns. por que nilo diter hbrido. em que ao~ comribuimes foram atnbudas
certa~ hipte~es em que o crdito a'>segurado, baseando-~e na aquisiilo de ben~ e
servios, nos custos. nas despesas e demais encargos que menciona, incluindo-se os
crditos presumido~ expressamente previstos.
Como \c v. foro~<> concluir que a tcnica da no cumulalividade do PIS e da
Cofins no pode. de forma alguma. ser equiparada integralmente no cumulativldudc do ICMS c du IPl.

4- O Conceito de " Ins umos" para Fins de Apropriao de Crditos do IPI c


do PIS/Cofins: Diferenas Angula res
Diferentemente do que ocorre com o PIS e a Cofins, para a hiptese no cumulativa do IPI. o legislador cuidou de estabelecer critrios mais objetivos de conceituao de insumo para fins de apropriao de crditos. Com efeito. o arligo 226 do
Regulamento do Imposto ~obre Produtos lndustriali7-<tdos- Ripi aprovado pelo Decreto n 7.2 12. de 15 de junho de 2010. permite pessoa jurfdicn apropriar crditos
sobre in~umos que. relacionados produo. tenham suas propriedades frsicas ou
qumi.:a.o. consumidas, em razo de sua relevncia para o processo industrial 11
O Parecer NonnZltrvo CST n 6S/ICJ7'J tambm c cnlihKlO nesse: sentido; ..-l.2. AssJm. somente geram dJ.reilo ao ru.
~uo u' produto> que >< im<grum u 11<>'<1 produ<o fabricado c os que. emboto nL!o :.< lntcgrundo. ><Jillll coo;umodol.
no prth:c...-.cl dl l:ttw'JCJ..lo. f'it-.md(l dctlnlli\1111COit': rtdurdC)4; ;~qudc.\ que nJo '>c .ncqrc.m nem uojam con~umidol
n.tt tlfK'tll'iOO de tl\tlu~tri:aliiJJo.'"

83
l~\lil

t:llll!:CIIlliifln. pa1.1 n 11'1. gu;u da 11111111.1 1da~ .tu ,um il pi op1 1.1 li h li l.'llollld .1
que t:<ln>IIIUI a .mclo tlc protlflt"' if/lllltna!t:odo.\ do t',lahtl'l
me mo Jo comnhuunc
C'um cli:iltl. n,JIIh.'t.ltt.IJ Cllll.jUC 11l.tlt1 llllf'illll\\'1 .tu 11'1 t>lmr. 1."1>111.1 ,,,(,1.1 1k 11111
pmduhl do c'tahckumcllltl dn..:tmlnhuamc ttut h:nha ,1Ju 'uhm.:utlo .1 .al;:um pw
t:l!"tl de 111du,Lnaluatl km rcgml. nat.la rnaa' t:~ll'rcmc e ncce"ano tjUt' hl<lt" '"
111'umu' tjUC cli:mamtnlc 'c t:tmwnur,am uu hn.un .tgr.:gadth a um pwdulu ll11.tl
'ctam cl.:mh [1<111 lul\ de .:u:t.lilamcnlll duiltlll<"lu. uma \C/ <tU<' 1.11, lll,lllllt" ,,.
cunlunt.lcm com n prc\rno produhl c. t'tlln I''",,.,;,., 'uhm..-lldt" ;, lnhul.,.,~~~~- ''"''
incidir 'obre o valor tola! da operao dt: \tlltla.
Pura aderir a C\la imcli).lnciu dtl n:1u I.:UIItulath idade Jn IPI. de\ c 11 ilhumu
;tprc,cnuu alguma c'tW~o:lc dt r<:rda de \lltt\ ,;ua,'ll.'rt,tl.:;" fi\IC.t' c/vu t!llllllll."o" em
ra~;io de conlalu d1rc111 t:nm t1 hem em lahrtctll;ilu. uma W/ tjU<'. nc,l.l' hit"ilt''c'"
111'umu con,um1dn ou dc~ga,tado incorpurnu-\C dm:ta ou mdtrt~lam.:nlc ao pruc.lllln
ln<ll. de modo a ju,liti<:ar o crduo de IPI c unpcir a lrihutat;iill dn
d<''t<'
in,umo em c.swata no :imhlln d.t cadc~;t p1 ndull\ a
Pure'l.a rMau 'c JU\Itll<a qui! n h!\hll"tlll,IIIU~'Ional c a kg1slan do IP!Ia;1m
n:~trio ao dire1to do crcd1to ao valor do mc~mo unp<NO dc~tacado na 11111.t ft,cal
de aquisio. Na m..:dida em que 'c lrihulll ,1 salda do prouw indusl11alltadu dn
lahclcim..:nw. cmn deve gemr crcd110 somcmc o impnMo inctdcnl<' n" atflll\1
t'lc' de 1m.umos tjliC w 111l'orporaram ao produto que t..:ve 'a ida tlu csl;lht'IC<'Iillt:nltl.
Pela singela lciiUra do' ispo~ili'o~ constnucional\. extrai\C que: o cn:dno dv
IPI c do IC'-.!S. a ~crdcscomado do db1to do mc,mo unpo\to mcidemc n.1 upcrao
'uh,cqucnlc. cnrrc,r<mdt: wm 101al ;wlldti<l ao muntanlc do 1mr<No que in~1diu
na c1apa an1c111n de aqul\u;o do m~umo. ob~crvada' C\ idcmcm.:mc a' r.:,lnfle, e
O\ limites estabckcldtl' pelo legislador.
Entrelanlo. como alirmado antenormente. o legislador no c~lahch:ccu parmctms p.sra dclinir o <'Oilt'l:ltll <k "msumos" corno vc1nr de aproprian dl crcdilll'< do
PIS c da C'olin~.
Ao con1rrio. "' Lei' n'" 10.637/2002 c 10.833/2003 (respcclivamentc do PIS e
da Cofins no cumulaiiV<h), em ~eu artigo 3". npcna~ permitiram ao t:o111nhu1111e
de,wnlar crt!dll<~' "calwlado' em relao a bcn' c ..cr' IO,, uulu01do' como ln\umu na pr~.:,lau de 'ervu;o' c na produo ou fnbncao de bt:n-. ou pmdulo\ dc-.llnados ,cnda. mciU'>IVC combustveis e lubrificante\".
No hou\e, por pane do legislador. qualquer e\pcic de ex1gnc1a pum que O<;
111\UillO'> gcrudore~ de c1Cd1to~ do PIS/C'nfmo, fiw.cm aqueles que ...otrcndo dcsgu,.
te por conluio com a pmdUt<O. tivessem perda de suas carnclcrl~lic:lb ff~icu~ ou
quimicll~. tal como ocorre com a sistemtica da no cumulatividade do IPI.
Ao comn.rio. o Jcgl\lador foi suficicntcmcmc amplo ao delerminar que todo~ O\
1n,umu' (exceto <~quclc' cxpre~:.amcntc vedado~) "ulllitudo~" na prcs1ailo de -.crVI\0' c na produo ou fabncao de bens pennill~~em ao conlribuimc a apropriao de cn!dito~ para a reduo do valor devido a tiUIO do PIS/Cofins.
E de ou1ro modo no poderia :.cr. J que o PIS/Cofins. incidindo \Obre a receita
!lrull da pc'\0;1 JUrdiCa mdcpcndCntCI11CniC de 'oU.! cla~Sificao COnl<ibiJ. abrange
tnda a 'nne de ali\ adudc' empreMiriui~ (inclus1ve no prestao de servio,). multlb
tk t.lo

impo~IO.

'''''r

84
dda~

Revsta Dia louca de O~rello Trohut~ron n 20R

mcompal ivc" com o .:onc.:JIO d..: in,umo aphciwl ;, prndw,::.o uulu't n;tl ,. au
rcg.unc du 11'1.
A 'inularid,Hk du t:orKt:lhl LI.: llhUIIICI\ nu .uuhllo du I'IS/CCIIIII'. "''" .1quck
cmpn:guJo 1111 JpurJ\'fto do I Pl. foi pr.:tcnJida. corno dun ""'"'Htc '""' o .ld\l'lllu
da IN SRF n" lSR/:!O<n (comtftc<icia a parltr de I:! de wtcmhm de .!00' J. 1uc mn
dilkou o dt~po~to na IN SRI n ::!47/::!002 cPIS/Pa~crl l .m m.m;o de 2CJU4. o tnc'
llltllill pmtuovidn em rduc;;tn a Cul1n,. por mdo d.t IN SRr n" 404/.!00.J
primcim vhw cnn,tatn ~c que. nn dc,idcr;H\l d.: "i nh:rprctar" " tnncdtn ~<'
in~urnn pn:visto em lei. a nnrrna <'lll quc\tn acah<111 por 1nar cxignc'l:t totalmcnt<'
mdlla para a camctcrilat;n dn termo. no iunh1tn d11 PIS/Culut,, .1n dc:t,rmlll.tr que
'omentc ~ao ,n,umo<. aquele~ ben' "que \OIIanl alterOtl\C:,, t..w. cu1nuu dc'!!'"te. 11
dano uu ,, pcrdu de p1opriedadc' f,it:;" uuqufltl lca,, cm lun:'lu da ac;:1o Ju ct.ulll.'ll
h.' ~x ... rc tda ~obre o prodmn em fahnca~:1o"
S~mtct~r :1inda l'\}0\idcrai\c' <tt'Crl'il tln ml!ritll dC\Iil flrl'll'll\lill. ntmprl' f1~.1r
que a movaolcgblativa promovida por ato de hierarquia inli:riur. cuja compctncta meramente regulamentar. C\t:i eivada de ab~;oluta c msan~wl 1kg:11idadc. p!lr
n l..:n-.1 dirctu an pr lllt.:lpln da kg,tiJ:ulc: trihut t liJ c~t;tluldn 111\lllt.:IMl I do arltgll I '10
du Constltui;io f'cdcrul. rnateria l11ullo nu reserva legal ab,olutll, <'111 nHHl.'rm lrthu
trk. lJliC exige uma tipiddadc cerrada nn intcrprctan c aplicao du lcgi,luo
tribut na. conforme con<.:Cilo tnwdo pelo artigo 96 do C6dtgo 1nbutno Nac1omtl.
Cumn .: ccuu;o. o ah.:ancc llu poder regulamentar c aperta~ de nomlll lCJitlJllc:
mcntur 1t lc1. ntio pode. poi~. a AdminiJ.truo. ultcr lll u pretc:~.to de ctar 1egul.1
mcntando-a. Se o li1cr. cometer abuso de poder regulamentnr. invadindo a compc
tnc:ta do l.egt~lattvu
Hxada a Ilegalidade: da norma complementar. rc:pbc-'e que sua tntcno clara
lbi a Jc ;~dmur conceito' uplicvcb uo IPI, C'-pcciulmcnte diante du 'UJXlMa nccc:~~i
dudc: do' in\llmo~ sofrerem "ahera<ies. ta1s como o dcsg:tMc. o dano ou o perda de
pmpricdm.Jc, ff~ic<~s nu qufmicus. em funo da ao diretamente exercida \obre u
produto em fabncao".
Entretanto. tendo a norma inf'ralegal extrapolado o di~po,to no artigo 3" 1.h"
L1..t n" 1.637/2002 c IO.l!JJ/2003, a panir destes drplomas que ~c deve comprccn
der u conccnu de in,umo~ parn fins de apropriuuo dos crdito' de PIS/Cofin~.
E. comn dito anteriormente, o legislador niio estabeleceu parmetros paro defimr o conccuo de "msumos" como vetor de apropnao de crditos do PIS c da
Cufin,, limitando-se a permitir ao contribuinte descontar crdito~ "calculado~ em
relao u hcrh c 'crvio~. utilizado~ como in~umo na prcstafio de servio' e na
produo uu fubrica-,:ilu de ben~ ou produto~ de~tinado~ it venda".
Amda na queMiio do desgn~te do insumo. relevante notar que u legislao usa
o vocbulo " utilitados". conforme dico do citado no artigo 3 das Leis n"'
1.637/2002 c 10.833/2003. diferc:ntemcme do que ocorre com o IPI. em que a ex
prc~!.ilo da lc1 indica n necessidade de consumo. desgaste ou perda de qualidades
l''ic:a' ou qufmica,. evidncia. todo insumo mcr:.tmcme "utilizado" no necessita.
em ab,oluto. aprc~entar dita:. conscquncia~ para ser considerado como parte da
prc,tuo de ~c r vio' e Ju produo;o ou fubricailo de bcn~ ou produto~ destinados
il venda.

/15

Com bn,~ n~'lil' pn:rni,,a,, dcv.: '"' l'llll'ilkrar in ... umo todu "denrl'lllu 4lll .:n
lr:t nu pmcc"u de prndt.r~:"ru de mcrtadnrr." uu -.n ''"' m:qllill;l' ,. ''11'"1"""''"""
trahalhu humano. etc .. t.rtnr Je pn>Uu,an . 11 ;llandu ,,. k "n.:nlnt ""'" '''"" qul' ,,.
tr.tdu1 a cxprc,,u tnglc ...a 111pu1, 4uc dc"gna tud." "' dt:'J'l''"' ,. 1m ,.,lllrWIII" qu,
contrrhu.:m para .1 ohtcnc;o Jc J..:tcrrnin;rdoll''11h;rdu. m..:rt'<~dri.r 1111 pmd11111 ;rtc o
acah3111COIO OU Cl\0\llllltl linal. Jrl\111110 l/llfl/11) t1 t11du atjUJin l)lll' t'lllr.r ; )'lr<>tll11<1
lo/IIJIUI).: tudo aquilo que'"""
Em ...cntido np<l,IO, nJn h na kgi ... lac;;ro Jc rcgclll:lil Jo I'IS/( ui"'' llll.all)IIL'I
cnnccituac;o 'JUI! diga rc,rcrto a in,um<h, para lrn' dc crtdrtamt'llllt St JKrra" 11'1
corno ~i necc,,<rrio. em ra;r;io do lato 1111J10IILVd dc ... rc rmro'll' 11 lq!l\lmlor I.'UI
dou de delimitar tall:onccito. o rnc::.nHIIIO 'c podl" alarmar em rla~,,ru "' contnhure'> sociar' no cumulativa ....
E. con,idcrando que a materialidade da' wntnbuii'ie' ao 1'1\/( 'oi rn ... em nada
'c rclacrona com a ,;Jida de produto' indu,trialllado.... ou rnc,mul:nlll a cm:ulau
de mercadoria' c ..cn io,. ma' cxclu~i' a mente com o aufcnmcntu de rcccna' de
qualquer naturc7a. LCill\C que drta~ Cllailc' un.::ram a' ma" vanada' auvrdadc,
empresariais. ~em qual\tjuer lronteira,, mc,mo pon.1ue a prpnu lcgr,l:r<;iio cuidou
de tornar irrelcvame a da,,ificao contbi l da recerta panr fins uc arurao du
ha~c de clculo do PIS/C\1fin~.
Nesse mbito. mo,tra-'c absolutamente rmprcstvel o conceito Jc rn,umo utilindo na lcgil.lao do IPl. para fins de determrnar a., possrbilidadc' de crdito d1)
PIS/Cofins. tendo em 'i'ta que no se est. nece'>\ariamentc. da ante de qualquer
processo de mdustnal11ao de mercadorta, de forma a detcrnunar quais matrias-primas. produtu' rnrermedirios e materiai\ de embalagem teriam stdo incorporado~ ao pmdutn final ou rerdido suas caractersticas fsicas ou 4umaca' ne,te
procc,,o.
At me>mo porque. como dito, as contribuies do PIS/Cofin~ abarcam as mais
variada' atividades empresariais. inclusive da preMao de servio,, crrt 4ue o~ conceitos de industriali1ao c de insumos prprro~ do IPl no guardam qualquer cspcrc de relao.
V-<.e que. ontolugicamente, o insumo passvel de crdito do IPI ~c rnsere na
\istcm:itica de um rmro\lo ~obre o con~umo. mediante a repercu,,o de \CU ,alor
ao longo da cadcta pmduuva. enquanto que tal conceito impos,fvel de ser aplicado
' contributcs do PIS/Cofins. CUJa materialidade o auferimcnto de qualquer
ren:rta (em rcgru). c cuja base de clculo o valor dessa receita. o que no udmite.
por ;.tbsoluta impo~~iblidade. a repercusso clara c precisa do seu valor sobre o
rreo praticado pelo contributnte.
Utilinndo-'e tai' conccnos na sistemtica da no cumulauvidade do PIS e da
C'ofrn~. e foro\o conclutr que. pela prpria redao d~ leis de regncia destas contrrbur'ile~. todo' th rn,umos que geraram cuMos e despesas do comrrburme paro a

,,.f

t I RR .. l RA. Aurtlln UUt&h1lll..' de llulo~ntJ11. /'lm aA1uflm tllo ),.'XI () lwmndrw ''" lutltiW I"'""'X"""'
clr J11nf1tt Nw"' huutrlr;l, \ d,
M,~harb s Mu.tn"" du mmlrw 1lu lirri(Uit JkfiiJ!(UI'HI . Sll1l Puulu Mc1hormcnto,, 19RK. p I IM

,. cU Ru.t

86

Revo~ta

Ooaletoca do Ooreoto Trohuraroo n 208

obteno da rccctla bruta devem

\C r

o.:nn'idCr.Jdo' p.tra fin, Jc nnlnamcn111 tJ,.,,.,,

CX:tC\ fi~C:tl\

'\ou 'C flll<lc oh ida r que n con..:.tt1> de IINrmo. na acepo :~,, m.t rnhx-.td.t. 1
cqul\.tlc pam "' fin, aqui dc,cjadt" a ;n:cP<,all do" o'tH/m do ' flltlolu\11" n.tmo:olt
da Cllllllle int..:rlcrcm dtrctattwntc nu 1hh:no \111 r,,ult.tdu.
b11 'C tr:ttandn de l'll11t'cito do Diro:nn pr\;tdo. ,,tah,k,idu pda i(n.-t.t ..:o>lll,
htl. u <.:U\ttJ dl' pro<.lu~au dc\c 'cr \Cj.'Utdn pclu lcgt,ladnt trthlll:iru c. em lll.lt1r
medida. pela ,\Jmini,traao h'cal. a teor do <~rligo 110 du CoJtgo Tnhut;mo :'\:r
cional.
Sem \Ohra de dvida\. o' CU\lO' c a' dco;p~'a' nccc-,ann' para a pmduo tlc
hcn' c pam a prc,tao de 'cnio,, que melhor em:crram o l'llnccito de in,umn' ,.
,u'to' de produo utilitadu' na lcgt,lao do Pl') Cntin'. '"" aqut'lt'' h:t muit1>
uttli,.tdos par;~ a definio da ha,c imJlllll\1.'1 dullllll\1\tu \nhto: a lknda d;" Pc"oa'
Juridtca\, mnl\ '''JlCcilic;~mcntc na \IMcm:itica doluno real
Em no\\o entcndimcnlll. a nt'll,';in de in,umo' que ml!lhnr 'c aJU't.t '" ,a,u c .t
prc\ i'ta n''' .1rtig1" 290 c 21N do lkgul.um:ntl' d11 lmpo\lo Rlnd.l R I R 11111'1. uatlo
que o' d!\flll\lti\U\ ahr;mgcm todo'"' t:lcmcntu~ fllltnadorc' do (ll\tO na produ~o.
L' n:"iu apem1' O\ 1n~umo' que 'i\o mcnrporadu~ no pru<.lmo fin,tl
O inci'o I do citado artigo 21JO do RIR/11)99 <oufictcnh!mente c:laru au uc
terminar que oo, l.U>to~ de produo compreendem o CU\lll de aqut\tu de mat
ria,primas t' qllw~qutr n111ro~ bem 011 seniol aplicado.\ mt nmswmdo.\ na pro
dii\'ill.

Em termo' uc despes:.! \, o artigo 299 do R!R/1999 resume o conhcctdll o:oncci


to uc dt:dutibtltuadc dJ' Jc,pc-a' que 'cjam m:cc,-..iria' ali\ td;~c.le da cmprt:'a c
manuteno da rc'Jll:l'llht hmte proJutora. a.''um1ndo u c;~rtcr de opamumli1.
\ premi'"' de ab,olut~l UI\\Oillincta entre a no cumulall\ 1dadc Ju IPl c ilqucla
apltc:ivclao PIS c a Cu f111, leva conclu~ilo incvit~vcl de que o cunceiUJ de tn,umu
<tplto:;t\d ' rcfcmla' contnbutc' c 1gualmentc dtVCf\O e c\pct.:il'tco.
lntcrc,,antc apontar que o par.grafo 12 do an1go 195 da Cun\lituio f-ederal.
'"'crido pela l::mcnda Con<,tUucional n 42, de 19 de dezembro de 2003. fu1 criado
ap<, a inMituto da ~iMemtica no cumulativa do PIS. que j; vigorava por fora
da Ld no l0.6.H/2002. e da \!>lemtica no cumulativa da Cofin,, ento C\tabelecida pela Mcd1da Pro' isria no 135. de 30 de outubro de 2003. po~tenormente comer
uda na Le no 10.1133, de 29 de deLembro de 2003.
Pus\l>ehm:ntc pretendeu o cono,tuumtc derivado conceder competncia ao lel.!''fadur par.1 excluir. do novel regime. determinado' ..etores econmico,, considc
r:tndo que a reduo do par.grafo 12 do ;trtigo 195 dn Con~tttuio Federal foca-o;e
neste m1~tcr. ao dctermmar que "A lct definir oo, ~tores de auvidade econmica
para os qual\ as contnbuu;cs incidcntel> na forma do!> inci~os I. b; e IV do caput.
scru no-cumulmivru.."
Por e!>l;c. razes. e diante da au'>ncia de maiore~ parmetrol. constitucionais. a
\1\lCmtica da no cumulatl\ 1dade do PIS c da Colins quru.e inteiramente delinida
em lc1 ordtnria. hto no \lgnifica. em absoluto, que tenha o legislador irrestrita
dhcrtctonaricdadc para dcfintr os critcrtos em qul' se dar referido regime.

Rov1sta Oaltittca dH Ouwt o Tuhuu'u to

n 20R

87

htn ptJflJlll:. llll h,l\ta"c a nhcdr.:nu.r d11 k)!r,lotdnr ""' <ll-111.11' prrll<'ll'll" uur'
lltlll'lllrrars trrhut:rurs,t'l'llllHI ht'lllf1\>mkrnu l.tandml';rul,trr' '. ,,,.,.,r.m 1.1 dt 11111
,j,tt'IIHI de nilu t'lllllllltll\lllirdc de tnhutcr ductn '""''"a ll'n'll.l<'''b''' qll<' " ' <'<>11''
lkfl.! li Uni\Cf"l de fCCCit;l\ C O llni\Cfsu th: e\jlC,,I, tlet'"UII.I' p.u.tohtt' 1.1\, t"llll
\td.:radu' lu; da llnahad.: de C:\it.u '"htt:l""'\'<io "'" conltrhut..;o<'' c. putl:llltll.
t: C\Cntual\ nu' 4uc a tal tnulo J tt:nham ,idn 'uptrtad"' 1"-'"'' <'tnprc'"' <'11111
4Uclll o ~:untnhuultc tenha contratado.
Com dttw. em w ll;ll<~ndn de trthutn dll<'ll> <fll~ mude "'llll.' .1 h>t.dld,rtk J<ts
rttcna' aukrrda' pl'la tmprc,a, rndcpend,nt<'lll<'ntc Jc ,u,r d.l'"'''"'\"' ""'tahtl
portamo. :11\:tol\ ou tli1U a iltl\ iJ:u.lc cmpre,,ural , m Ut'dllo' dtwm "'' .tptuadn'
rclutivamcnt.: a tlxl-'' a\ dc,pc~a~ real11ad.r' rurno a pc,,na' rurtdtla, '"fCIIil\ il
contnl>uio. ncc.:cs.,:inas oht.:no da r.-cctt.t
Eslas prcmt"a' permitem conclurr. uJmll ""'CITll" antcnormctll~ lJU<' n rnl de
~:u,tus c J.:'pc'a' 411c pcrmnc a .tpnlpn.u;;in de ,r,dnn' Jo Pl'> ,. J.r ('ui uh. prc\ i,.
lllnn' tennns J .Lrllj!O .'0 da' l.et, n 10.6~7/:!00:! c IOX:U.'::!OO '. dt'\ t tte~:c"ana
mente pos,utr taratl'r l'\l'tnpltl~<:atl\o. l'm tun,:rn tln cnnntt~> d~ 111\lllllo n:i" c'ta
hclcddo pelo ll'gtslaum c unpo"l'cl de 't:r unpnrt.tdn do rcgtmc '"u t.:umulali\H do
IPI, dadas a' difcre111;a' in,upcr'ei~ .:xt,tcnte' .:ntrc ns tio" reg me'
Di:~nte dcst:l' ratc,, a partir da intnxluiiu uo par.grufo 1:! do artigo 195 da
Con~tttuiiio Feueral pmmmtda pela Emcnd<l Con,tituctonal n" ..J2/:!00.~. a dl\crt
~:tot"rncadc tio lt:!'t'lt~lor ilCI c'tahl'lcl'cr .t no curnul<lll\ u.lauc do I'IS c da Cnlul\
e'ta athtnta n.n .rpcn.,, aos principto' COtl\lttucrona" tributunu,, tlt.t' lambem a
naturc;.a dc,t;" l'<Jntrtbuto;e' e prprta hnahd<tdt: de uma "'tcmaltla nu cumulativa que po-.'a 'cr aplu;\cl a c:xae, lt\Cat' tnctdentel> ~obre a rl.'ccua hruta da
pel>soa jurdica. 1111:\1110 que dh'>OCtada da auv tdatle-fi m da fonte pr(~utora. Qualquer dispoo,tn em ,nntrann. que no guardl' rnuma relao com c'"'' prcmtssal>
-ou ~e1a. a perrn"'io d01 tomada de crdttO\ dc-.tu~ contribuic-. hu,eada numa no
cumulatividudo: ithitu ,, 'ua nmurcza c bu'c de cillculo- ir trun,bordar o' limuc,
lcgtslativo; tmpn,to' pelo consti tuinte derivw.Jo. ao elevar a no t:ultlulattvtdadc tlo
PIS e da Colins a categoria de mandamento eon,titucional.
O Con!.c:lho Adminl\trauvo de Recur..os h~cai!. - Carf. no c.xame da matria
em quc,to. mo,trou 'c tntt:talmeme vacilante e at mesmo alinhado com o emend.tmcntu e,pt,,auo pela Recetta Federal do Brao,il acerca da restrio do conceito de
'?l'umo no iimbtto da n;lll eumulauvtdadc do PIS/Cofin., e ~cu rci;IC11111Jtncnto com
~ ,j,tcmtica da nu.:urnulatividadc do IPI.
Entrctanw. ma i' rct:cntcmcnte. o Carr. que tambm partilhava do cmcndimcnto
fazendrio. no~ auto~ do ProCe$sO no 11020.001952/2006-22, Recurso n 369.519,
,llcrdo n 3201-00.226. da 2" Turma Ordinria da 2" Cmara. deu maior elasticidade ao conceito de in-.umo no caso do PIS/Pa-.cp c da Cofin~ no cumulativa. que
P'\OU a 'er entcndidu como todo c qualquer custo ou despesa nccc~'tria auvidada empre'>a. "na forma definida no<> urugo'> 290 e 299 do RIR/99".
Veja--.e que a t.lc~o:l\.iO cttada. ao o,c rcterir :h de~pesas necess~rta<. ao processo
prnduuvo. referiu-~e ao<. cu~!Ol> diretos e indtrcto~ de produo incorridO\ para que

T1tF do 4' Re~dn. AP<I3lo nIKKKKXl7-~5 2010 40J 721)()/SC. I' 1\Jrmh.' u. DOU de 77 ~012

88

RP.vosta Dmletoca de Dorl'oto Trobutroo ro ' 208

o produto ficasse pronto \'Cnda. ou n 'crviu fo,,~ colocado il di'P'''i<in d.: inl.:res,ados.
Cabe fri~ar que a dcci,o paradigm:tu;a dv C;~rf .mt~riurm.:ntc .:orncntada. nn
,cntido de que conceito de m~umo aphcsd ao PIS o: a Cofln, no.:'' tnllW aphdv.:lml IPI. porquanto ' contrihutiie' do:wm 'er <.:nn\tder:tdth o' 't 11\111\ c tlc,pc,,1, upcraciomti' da pc,~on jurt.hca. na fnrnM dcru11da no' .Htlgm 290 c :!'JlJ do
RI R/99". nilo i'oktda. porquant11 h a drta' nulra' prnlcmJa, em 'l:!u:ol 'cnlltlu m>
iimhito daquela Corte.
(} ij\'ano da JUri,prudnc ta do Corhclho Adrnim,tratiHo tlc Rt:lur'o' Ft,cai'
repercutiu para tambm alterar o po~tcionamcnto do Poder Judictrio ~obre o as,unto. Vale de~tacar, por exemplo. o de~ fecho dado pelo Tribunal Reg tonal Federal da
4 Regio nos autos do Recurso de Apelao n 0029040-40.200K.4W.7100/RS.
julgado pela Primcim Turma que. ao aplicar o entemllmentn c'rosadn pelo \a ri no
Proce~~o n I 1020.00195212006-22, UCI)Ihcu a pretenso d1> rnntnhutntc v"andu
alargar o conceto de msumo c reconheceu a ih:gahdadc das Instrues NormatlV<l'
SRPB n'' 247/2002 c 40-1/2004
Tamt>t!m a Sct:unda Turma Jn Superior Tribunal de JuMi<;a cM anali~undo o
Rccur,o E~pccial n 1.246..317. procedente do E!>tado de Min:" Gerai,. 'cntlo o vmo
ro!latonal de lavro dt) Exmo. Minh.tro Mauro Camphc!ll Murque~. O Hlto do Mini..tro Rdator. dando provimentO :10 recurso e~pccial para assegurar o direito da empresa recorrente de aproveitar o' crditos do PIS e da Cofins no cumulati\OS decorrentes da aquisio de material de limpeza e desinfeco aplicad~ no ambiente
produtivo. foi acompanhado pelos Srs. Ministros Castro Meira e Humbcno Martins, sendo que o Sr. Miniqro Herman Benjamin pediu vllita do~ autos.
No obstante o acrdo do STJ no tt:r sido ainda publicado. a rcpercu~so do
JUlgamento fez rcs~oar os fundamentos da decis:io. Segundc noticiu-\e. o ac6rdo
afastou nio apenas u aplic<~io da legblno atinente ao IPI. ma' tamtlm do pr6prio IRPJ. adotando umu terceiro via de fundamentao. baseada no critrio da tsumcialidade para definir a escriturao de crditos do PIS c da Cofins.
O critno da eswncialidade. de acordo com o julgamento. seria aquele que
abrangeria os bens c servios no mesmo tempo teis e necessnos ao processo produtivo e pre~tao de ~ervio~. e que nesta qualidade deveria ger.tr o crdito d~
contribuies.

5 - A Apropriao de Crditos em Relao s Despesas com Marketing e


Publicidade, bem como com Taxa para Emisso de Boletos d e
Administrudoras de Cartes de Crdito
Uma vez adotada o noo de insumos que, em nosso entendimento. melhor ~e
aju'>ta aproprim;iio de crditos do PIS e da Cotins- qual seja, o conceito de custo~
c despesas operacionais previMos no~ artigos 290 e 299 do RlR/1999 -, de se admittr que as despesas com marketing e publicidade sejam passveis desse creditamcnto. dado que os dispositivos abrangem todos os elementos formadores do custo
na produo. e no apenas os insumos que so incorporados no produto final
inconteste o fato de que a~ despesas com propaganda e rnarketing, sobretudo
para di\e~a' atividade~ empresariais. so muitas vezes absolutamente necessrias,

RPvrsta Dia louca de Drreno Trrbu ta rro n' 208

89

razoveis c efetivas para a produo de receita> c a manutr:no da rc,pccllva Iom<."


produtora, caracterizando-se como Op<."ractonal na diciio do .:irado artigo :!99 do
RlR/1999
O marJ..eung congrega Indu' o' ._..,fnn;1h ._..,lr.ltt!g11.:os c de l:l!munlla,;o. ;l"Umindo papel de \'Jtalunportncta para a propna sobr.:1 1vncia d..: mullll."t'a' illll idu
de~ cconm ll'a '
Sem dtvida. c c:nm .:spequc no arugn -.17. pargralo I" da 1.<'1 n'' 1 )O/J%.1
que Wllt'~'dt.: fundamentn de validade ao ciwdo urugo '99 do RIR/1 119'1 ..., ,!(--.pr
'a' Ct>111 propagunda c markcting \C lll<htram nc.:c";ina' p.rr;r .r r<alii.H\<> d;\'
tmnsao;iic,; ou opemcs cx1gida~ em variado' ,cgmcnlll' ..:mprc,;rnat- inscndns
nu m;1 cconom w 1.h: mcn:ao.
Mo>tnun-sc tab dc~p.:sa,, as'>llll. 111111/mcntt 11\111/.I uullorm(l/.1 nollpo clt rmnsaie<. t>f>l!I'(Ifks

011

uriridadt'.' da t'mpresa (Lei 11" .J.50fi/96.J arrigo-17 pcm -

gra.f 2"). razo pela qual. sob nosso cmcndtmcnto. desde que se mo,trcm csscnciai\ manuteno da fome prlll..lutora. enquadram-~.: no con~.:cito d~ in,umn t:>llnido no artigo .1" daJ. Le1~ n'" JO..\7/::!00::! e IO.S.U/2003 par~ IIns de apropn;u;fto
de cr.)dito~ do PIS c da Cofin~ no regime da no cumulatividade. J.,to porque
nl ~o elementos que entram no proces'o de produo de ser\'IOS c venda de
bens, cnm.lll u1ndo ~lcspc"' lJW ~.:ontrihu~m t:CI\11 <Jillt!ntc pm<l " uhtcn;lo do
resultado cmpn:,anal Jtti u entrega uo cun,umo tmal.
hl <'u> prt:l,'lh inct,rndu' Ptra a venda d.: b.:n~ reladt'nadn> .tti\ kl.ltk da ,nud;~dc. 11:1 dico do Pronunciamento XIV - Reccn.h c Dc.,pc.,ns c nem OI\ da
NPC n 01. amh<" dn lhracun:
c) \tn cu,tns alncadns tk fonna sistcmdtica para a vcnJa de bcn,, na lorma da
CPC 16, editada pelo Comit de Pronunciamento~ Contbcb: c
l no c;,tu npreuallu'nte tedtJdlll pela legi~la5o de regncia dc'>ta' contribuie!..
No que conctrne ~ despesa~ com a taxa para emis~o de boletos c dc~pcsas
com admin1~trat.lora~ de cartes de crdito. sob nosso entendimento. ~c subsumcm
;,, me'rn~' pnndcraiic~ acima t:ltpendida~.
Cnm eleito. tanto a luxa pam a emis~o de boleto!. quanto as despesas com udminbtrJdola' de canes de crdito cncermm meios de pagamento mui' r.:licicnte\.
moderno' c l<~rgamcntc utiliLam, pclu~ rede de comrcio c ~crv1os que no upc11:1> penilitcm maior conmdidadc o~ cliente:.. ma~ tumbm interti:rem na pi'(pria
tomptrimilltuh do C\tabclccJmcnto comercutl c. em ltima anli~c. nu ~ua rnuior
capaddadc de produo de receita~ c de dcscmp<."nho de sua atividade empresarial.
Nfw ~c pode desconhecer que o uso de cartes de crdito e dbitO est de tal
lonna diswminado. que nu con,titui exagero afirmar que a falta dc~ta opo de
meio de pagamento -sobretudo em lojas de comrcio e prestao massificada de
~ervios- semt fatal para sua competith idade. de;empenho e prpria continuidade.
O balano po'>itivo da atividade empresarial de~te~ ~cgmcntol> est intrinsecamente ligado a sua capac1dade de oferecer essa comodidade eletrnica a seus clientes, l'Obrctudo numa era de climmao do papel-moeda e de financiamento de ben~
de con.,umo c de servios a prazo.' iabilizados pelos cartes de crdito.

Revista Otaltoca de Otreuo Tnhutano n 208

90

Por esta\ rar.es. em no~so cnt.:m.hmcnto. .: com fumhtmo.:nto no arttgo -+7. paragrafo 1", da Lei n 4.506/196-+- que concede tundamcmo de validatk ao citado <~r
tigo 299 do RIR/1999- a<; de~pc~as wm tax:l'> de cm~~fto Je bokto' c admtnt>~ra
doras de carto de crdito se mmtram necessria~ para a realizao da!> tran~ae'
ou operaes exigidas pela atividade da empresa Consulcntc. que se d.:dica ;, n:nda
de bens no varejo.
O mesmo entendimenLo j:: loi encampado pelo Poder Judtet<irtu. conforme n
acrdo prolerido pelo Trihunal Regtllnal federal da 1 Rq!tfil.l. no' Jutn' de au
propo~ta por grande rede de varejo. que prctcndta wr gamntu.lo 'eu <.hrctto au crdito de PIS/Colin~ \Obre as taxu' de admini,uadora~ de carto de o.:n!dllo1' .
No ~c pode deixar de allrmar. todavia. que a Rcccna h:dcral do Bra,ilnwnt
fc~ta entcnc.hmcnto Mlhdificado de que 'o in~umos sorm:nh: aquele~ que ,oi'rt:m
alguma c'pc!cic de de~ga~tc tlu perda de propncdudc:. f,ic;t~ ou qutmica'. 'end<.l
con,um,dos ou tncorporados na tahricaiio ele bens e na pre .. tao d~: ~.:nto'. mediante'' adoo de .:onccitch atinente' ao IPI.
Rcutirmamo~. todavia. ~cr C\la nossa convico. tendo um dos 'ignatrio'
acompanhado toda a evoluo dn moderno Direito Tributno hra.,ilciro. participando em inmera' audtncias pblica' na As~cmhleia Con~tituintc c ofertado a"c~,o
ria a parlamentare~ pm bono. ~obre ter tido a sau~fao de ver alguma~ d.: suas
,ugcstcs adotadas, seja na Conl>lituio, ~eja na legislao infracon\lltucional.

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10.83~12003.

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