Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia

Aplicatii
Stagiu anul I Semestrul I
2015

STAGIAR:

FETAN IOANA MELINA

1. Studiu de caz privind

cheltuielilor sociale.

regimul

fiscal

al

Tichetele cadou se procura de angajatori de la unitati emitente si se pot

utiliza pentru campanii de marketing, protocol precum si pentru cheltuieli
sociale, in conformitate cu prevederile Legii nr 193/2006 privind acordarea
tichetelor cadou si a tichetelor de cresa.
Conform Codului Fiscal, urmtoarele sume nu sunt incluse n veniturile
salariale i nu sunt impozabile, n nelesul impozitului pe venit: Cadourile oferite
de angajatori n beneficiul copiilor minori ai angajailor, cu ocazia Patelui, zilei de
1 iunie, Crciunului i a srbtorilor similare ale altor culte religioase, precum i
cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, n
msura n care valoarea cadoului oferit fiecrei persoane, cu orice ocazie din cele
de mai sus, nu depete 150 lei.
Acordarea unui avantaj in cuantum de pana la 150 lei (pentru copilul
minor al angajatului), in NUMERAR, nu este inculsa in veniturile salariale si nu
este impozabila dpdv al impozitului pe venit.
Acordarea unui avantaj in cuantum de pana la 150 lei (pentru copilul minor al
angajatului), sub forma de TICHETE CADOU, este impozabila dpdv al impozitului
pe venit, insa nu se include in baza lunara de calcul a contributiilor sociale.
Acordarea unui avantaj in valoare de 150 lei, unui angajat care nu are
copii minori in intretinere, reprezinta avantaj salarial; avantaj care se
impoziteaza cu cota de 16% si este inclus in baza lunara de calcul a contributiilor
sociale.
Tichetele de vacanta (acordate in valoare de pana la 6 salarii minime
brute pe tara/an fiscal) sunt deductibile la calculul impozitului pe profit. Pentru
acestea se datoreaza impozit pe venit, insa nu se datoreaza contributii sociale.
Pentru angajator, dpdv al calculului impozitului pe profit, cheltuielile cu
cadourile in bani si natura oferite angajatiilor sunt CHELTUIELI SOCIALE, si sunt
deductibile in limita a 2 %, aplicata asupra fondului de salarii.
ENUNT O societate acorda 100 tichete cadou in valoare de 150 lei
fiecarui salariat cu ocazia zilei de nastere a acestuia, cf Contractului colectiv de
munca la nivel de unitate. Plafonul de salaraii este de 800 000 lei. Precizati daca
aceste sume acordate salariatilor cu ocazia zilei de nastere, potrivit CCM la nivel
de unitate, pot fi incadrate la cheltuieli sociale de 2% si tratate ca venituri
neimpozabile, atat timp cat nu se depaseste valoarea celor 150 de lei.
REZOLVARE
120 x 150 lei = 18000 lei
2% x 800 000 lei (plafon salarii) = 16 000 lei.
Deoarece valoarea totala a tichetelor acordate NU se incadreaza in suma de
2% din fondul de salarii, suma de 16 000 reprezinta cheltuieli deductibile la
calculul impozitului pe profit, iar diferenta de 2000 lei reprezinta cheltuieli
nedeductibile.
Dpdv al anagajatiilor valaorea de 150 lei este considerata avantaj salarial
si este inclusa in baza de calcul a contributiilor sociale si a impozitului pe venit.
2

Daca salariatul ar fi avut copil minor, si daca tichetul ar fi fost acordat cu

ocazia Patelui, zilei de 1 iunie, Crciunului i a srbtorilor similare ale altor culte
religioase, precum i cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie,
valoarea TICHETULUI de 150 lei ar fi fost impozitata cu 16 % - impozit pe venit,
insa un ar fi fost inclusa in baza de calcul a contributiilor sociale.
Daca salariatul ar fi avut copil minor, si ar fi fost acordat cu ocazia Patelui,
zilei de 1 iunie, Crciunului i a srbtorilor similare ale altor culte religioase,
precum i cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie, IN NUMERAR
suma de 150 lei aceasta ar fi fost considerata VENIT NEIMPOZABIL.

2. Studiu de caz privind cheltuielile de cercetare

dezvoltare
OMFP nr. 256/2015 modific reglementrile privind modul n care se
determin cheltuielile de cercetare-dezvoltare, sume ce pot face obiectul unei
faciliti fiscale.
Potrivit art. 19^1 alin. (1) din Codul fiscal, la determinarea impozitului pe profit
se acord o deducere fiscal suplimentar n procent de 50% din valoarea
cheltuielilor de cercetare-dezvoltare.
Suplimentar, operatorul economic interesat ce efectueaz activiti de cercetaredezvoltare beneficiaz de utilizarea metodei de amortizare accelerat pentru
aparatura i echipamentele utilizate n activitile de cercetare dezvoltare.
Actul normativ analizat astzi detaliaz cheltuielile eligibile pentru
activitile de cercetare-dezvoltare i procedura dezvoltrii i enumer
rezultatele cercetrii.
n situaia n care cheltuielile nu sunt nregistrate n totalitate pentru activitile
de cercetare-dezvoltare, acestea vor fi alocate prin utilizarea unei chei de
repartizare stabilite de contribuabil.
Cheltuielile eligibile luate n calcul la acordarea deducerii
suplimentare la determinarea profitului impozabil sunt urmtoarele:
cheltuielile cu amortizarea sau cu nchirierea imobilizrilor corporale i
necorporale sau o parte din aceste cheltuieli aferent perioadei de utilizare a
imobilizrilor corporale i necorporale la activiti de cercetare-dezvoltare;
cheltuielile cu personalul care particip la activiti de cercetaredezvoltare, inclusiv la activiti conexe n sprijinul acestora (documentare,
efectuarea de studii, experimente, msurtori, ncercri, schimb de
experien);
cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile imobilizrilor corporale i
necorporale;
cheltuielile de exploatare, inclusiv: cheltuieli cu serviciile executate de teri,
cheltuieli cu materialele consumabile, cheltuieli privind materialele de natura
obiectelor de inventar, cheltuieli cu materiile prime, piese, module, componente,
cheltuieli privind animalele de experiment, precum i alte produse/bunuri
similare folosite la activiti de cercetare-dezvoltare;
cheltuielile de regie, care pot fi alocate direct rezultatelor cercetrii sau
proporional, prin utilizarea unei chei de repartizare; cheia de repartizare este
cea folosit de contribuabili pentru repartizarea cheltuielilor comune:
3

In categoria cheltuielilor de regie alocate direct pot fi incluse

costurile pentru: chiria locaiei unde se desfoar activitile de cercetaredezvoltare, asigurarea utilitilor, cum sunt: ap curent, canalizare, salubritate,
energie electric i termic, gaze naturale corespunztoare suprafeei utilizate
pentru activitile de cercetare-dezvoltare, precum i cheltuieli pentru
consumabile i birotic, multiplicare i fotocopiere, servicii potale i de curierat,
telefon, facsimile, internet, transport, depozitare, aferente activitilor de
cercetare-dezvoltare necesare pentru obinerea rezultatelor cercetrii;
In categoria cheltuielilor de regie alocate prin cheie de
repartizare pot fi incluse costurile pentru: servicii administrative i de
contabilitate, servicii potale i telefonice, servicii pentru ntreinerea
echipamentelor i sistemelor IT, multiplicare i fotocopiere, consumabile i
birotic, chiria locaiei unde se desfoar activitile proiectului, asigurarea
utilitilor, cum sunt: ap curent, canalizare, salubritate, energie electric i
termic, gaze naturale, i alte cheltuieli necesare pentru implementarea
proiectului.
Activitile de cercetare-dezvoltare eligibile pentru acordarea deducerii
suplimentare la determinarea profitului impozabil trebuie s ndeplineasc,
cumulativ, urmtoarele condiii:
sunt cuprinse ntr-un proiect, care conine cel puin urmtoarele elemente:
- obiectivul stabilit,
- perioada de desfurare,
- domeniul de cercetare,
- sursele de finanare,
- categoria rezultatului (de exemplu: studii, scheme, tehnologii, produse
informatice, reete i altele asemenea),
- caracterul inovativ (de exemplu: produs nou/ modernizat, tehnologie nou/
modernizat, serviciu nou/ modernizat);
- sunt din categoria cercetrii industriale sau a dezvoltrii experimentale.

3. Studiu de caz privind regimul

indemnizatiei de delasare-detasare.

fiscal

al

Cuantumul indemnizatiei zilnice de delegare si detasare prevazut la

art. 9 din anexa la Hotararea Guvernului nr. 1.860/2006 privind drepturile si
obligatiile personalului autoritatilor si institutiilor publice pe perioada delegarii si
detasarii in alta localitate, precum si in cazul deplasarii, in cadrul localitatii, in
interesul serviciului, cu modificarile si completarile ulterioare, se majoreaza la 17
lei.
Potrivit reglementarilor fiscale aplicabile in momentul de fata, indemnizatia
pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in
interesul serviciului, a carei valoare nu depaseste de 2,5 ori nivelul legal
stabilit pentru salariatii din institutiile publice:
nu este inclusa in veniturile salariale si nu este impozabila;
nu se cuprinde in baza lunara a contributiilor sociale obligatorii.
Sumele care depasesc aceasta valoare:
se supun impozitului pe salarii,
4

se includ in baza lunara de calcul a contributiilor sociale obligatorii, indiferent

de entitatea platitoare (platitor de impozit pe profit, platitor de impozit pe
veniturile microintreprinderilor, persoana fizica autorizata, intreprindere
individuala, organizatie neguvernamentala).
Incepand din 27 ianuarie, valoarea diurnei pentru personalul bugetar a
crescut cu 4 lei, ajungand la 17 lei/zi, astfel ca un salariat angajat in mediu privat
poate primi, o diurna neimpozabila pentru o delegatie in tara in suma de 17 lei x
2,5 = 42,5 lei/zi.
Pe perioada delegrii sau detarii, salariatul care primete diurn nu va primi
tichete de mas.

ENUNT
Pentru deplasarea interna, o societate acorda unui salariat un
avans de 600 lei. Politica interna a societatii este sa acorde o diurna in valoare de
50 lei/zi. Salariatul este plecat pentru o perioada de 4 zile. Determinati limita
legala de deductibilitate pentru diurna acordatasalariatului.
REZOLVARE
Diurna acordata de societate = 4 zile x 50 lei/zi = 200 lei
Limita legala = 4 zile x 17 lei x 2.5 = 170 lei
170 lei reprezinta cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit.
Se vor inregistra in contul 625 Cheltuieli cu deplasari, detasi.
Diferenta de 30 lei fie reprezinta cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului
pe profit, fie este considerata avantaj in natura. In acest caz va fi inclusa in baza
de calcul a contributiilor sociale si supusa impozitului pe venit (16%).

4. Studiu de caz
perisabilitatiilor.

privind

regimul

fiscal

al

Prin perisabilitati, se inteleg scazamintele care se produc in timpul

transportului, manipularii, depozitarii si desfacerii marfurilor, determinate de
procese naturale cum sunt: uscare, evaporare, volatilizare, pulverizare, hidroliza,
racire, inghetare, topire, oxidare, aderare la peretii vagoanelor sau ai vaselor in
care sunt transportate, descompunere, scurgere, imbibare, ingrosare,
imprastiere, faramitare, spargere, inclusiv procese de fermentare sau alte
procese biofizice, in procesul de comercializare in reteaua de distributie
(depozite cu ridicata, unitati comerciale cu amanuntul si de alimentatie publica).
Limitele maxime de perisabilitate admise la depozitare si desfacere se
stabilesc la nivelul intregii activitati a persoanei juridice platitoare de impozit pe
profit, prin aplicarea coeficientului stabilit pentru grupa de marfuri la
pretul de inregistrare al marfurilor intrate sau la pretul de livrare pentru marfurile
vandute in perioada cuprinsa intre doua inventare. Pierderile sau scaderile
cantitative care depasesc normele de perisabilitate stabilite nu sunt deductibile
din punct de vedere fiscal. Marfa deteriorata, depreciata este tratata diferit in
functie de limitele maxime stabilite ca perisabilitate si daca marfa deteriorata
este imputabila sau nu.
Aceleasi limite maxime de perisabilitate se acorda si pentru marfurile din
stoc.
Limitele maxime de perisabilitate in timpul transportului se aplica o singura
5

data pentru cantitatile de marfa efectiv intrate sau, dupa caz, livrate, in functie
de conditia de livrare stabilita intre furnizor si beneficiar.
Conform HG 831/2004 , perisabilitatile pot fi acordate numai dupa o
verificare faptica a cantitatilor de produse existente in gestiune, stabilite dupa
cantarire, numarare, masurare si prin alte asemenea procedee si dupa
efectuarea compensarilor conform prevederilor legale in vigoare.
Documente justificative: Scoaterea din evidenta a marfurilor deteriorate, se
poate efectua in urma operatiunii de inventariere. In urma inventarierii marfurilor
de catre comisia de inventariere, aceasta constata degradarea acestor stocurilor.
Perisabilitatile, marfurile expirate si cele depreciate se scad din gestiune
in baza unui proces-verbal (de deteriorare) de constatare a starii marfurilor
respective.
Din punctul de vedere al TVA, pentru perisabilitatile care se incadreaza
in limitele prevazute prin lege, nu se colecteaza TVA, potrivit art. 128 alin. (8) ,
coroborat cu art 148 alin. (2) lit. c) si pct. 53 alin. (12) din Normele metodologice.
Pentru cheltuielile cu perisabilitatile care depasesc limitele prevazute de lege se
colecteaza TVA.
Perisabilitatile se aproba de managerul, directorul
sau administratorul persoanei juridice, dupa caz, la nivelul cantitatilor efectiv
constatate ca pierderi naturale cu ocazia receptionarii marfurilor transportate, a
inventarierii sau a predarii gestiunii.
Normele privind limitele admisibile de perisabilitate se aplica numai
persoanelor juridice care sunt obligate, potrivit legii, la plata impozitului
pe profit, in limita caruia cheltuielile cu perisabilitatile sunt deductibile din
veniturile realizate.
ENUNT
O societate comerciala achizitioneaza 4000 kg carne, pe care le
depoziteaza in navete. In momentul in care carnea este scoasa pentru a fi
introdusa in magazin pentru comercializare, se constata ca din aceasta au mai
ramas doar 4983 kg, restul de carne stricandu-se. In urma inventarului realizat si
dupa aprobarea rezultatului comisiei de inventariere de catre administratorul
societatii, se intocmeste proces verbal, diferenta de carne de 17 kg fiind trecuta
la perisabilitati. Sa se determine regimul fiscal al perisabilitatilor.
REZOLVARE
Limita maxima admisibila a perisabilitatior pentru categoria carne,slanina,
organe si subproduse comestibila, la depozitare, este de 0.25%: 0.25% x 4000
kg = 10 kg
In cazul acesta valoarea aferenta celor 10 kg de carne este deductibila dpdv al
impozitului pe profit, iar pentru aceasta un se datoreaza TVA.
Diferenta de 7 kg este nedeductibila dpdv fiscal la calculul impozitului pe profit.
Deasemenea pentru aceasta avem obligativitatea colectarii TVA. Inregistrarile
contabile vor fi:
607 nedeductibil = 371
(valoare aferenta celor 7 kg carne)
635 nedeductibil = 4427

5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetelor

de masa
Tichetele de masa au fost eliminate din randul veniturilor
neimpozabile inca din 2010, si sunt tratate in prezent drept venituri salariale.
Prin urmare contravaloarea tichetelor de masa va fi inclusa in statul de salarii in
scopul impozitarii. Calculul, retinerea si virarea impozitului pe salarii se va
efectua de catre angajator, contravaloarea tichetelor de masa fiind impozitate
prin cumulare cu celelate venituri de natura salariala realizate in luna in care
sunt acordate.
Conform art. 296 indice 15 lit. o) din Codul fiscal tichetele de masa
acordate potrivit legii nu se includ in baza de calcul al contributiilor
sociale.
Spre exemplu, se vor datora contributii sociale daca:
- angajatorul nu acorda tichete de masa ci suporta contravaloarea
hranei salariatului;
- angajatorul acorda salariatilor o masa calda in cantina proprie;
- tichetele de masa sunt acordate cu titlu de bonus salarial;
- tichetele de masa sunt acordate la locul de munca din afara functiei
de baza.
Angajatorul distribuie, pe salariat, un numar de tichete de masa corespunzator
numarului de zile lucratoare din luna pentru care se face distribuirea.
ENUNT:
O societate achizitioneaza 50 carnete a cate 20 de
tichete de masa fiecare, val nominala tichet 9.35 lei. Costul imprimatelor este de
500 lei, TVA 24%. Se acorda tichetele de masa angajatiilor. Precizati tratamentul
fiscal al tichetelor de masa.
REZOLVARE :
Achizitie tichete

%
5328

401
50 carnete x 20 tichete x

9.35 lei = 9350 lei

628

cost imprimare deductibil fiscal

500

lei
4426

TVA aferent imprimarii 24%x 500 =120

lei
Acordare tichete
642 = 5328
9350 lei
Valoarea de 9350 lei este deductibilia integral la calculul impozitului pe
profit.
Daca tichetele de masa ar fi fost acordate drept bonus salarial, valoarea
acestora ar fi fost fie nedeductibila dpdv al impozitului pe profit, fie ar fi fost
deductibila insa ar fi trebuit inclusa in baza de calcul a contributiilor sociale si a
impozitului pe venit.

6-7. Studiu de caz privind regimul fiscal al

provizioanele deductibile/nedeductibile fiscal.
7

Evaluarea la inventar a creantelor si a datoriilor se face la valoarea lor

probabila de incasare sau de plata. Diferentele constatate in minus intre valoarea
de inventar stabilita la inventariere si valoarea contabila a creantelor se
inregistreaza incontabilitate pe seama ajustarilor pentru deprecierea creantelor.
Pentru creantele incerte se constituie ajustari pentru pierdere de valoare. Atunci
cand se estimeaza ca o creanta nu se va incasa integral, in contabilitate se
inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate
recupera.
Din punct de vedere fiscal, conform art. 22 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal ,
sunt deductibile provizioanele constituite in limita unui procent de 20% incepand
cu data de 1 ianuarie 2004 ( facturi, inregistrate dupa 1 ianuarie 2004),
25% incepand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% incepand cu data de 1 ianuarie
2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili,
altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care indeplinesc cumulativ
urmatoarele conditii:
1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data
scadentei;
3. nu sunt garantate de alta persoana;
4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata
contribuabilului;
5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului;
Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin
trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea
incasata
sau
inregistrarea
acesteia
pe cheltuieli.
In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii
influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia
evaluarii acestora. Valoarea provizioanelor pentru creantele asupra clientilor este
luata in considerare la determinarea profitului impozabil in trimestrul in care sunt
indeplinite conditiile prevazute la art. 22 din Codul fiscal si nu poate depasi
valoarea acestora, inregistrata in contabilitate in anul fiscal curent sau in anii
anteriori.
Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate,
inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru
partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul fiscal ".
Conform alin. (1) lit. j) al aceluiasi articol, sunt deductibile
ajustarile constituite in limita unui procent de 100% din valoarea
creantelor asupra clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele
conditii:
1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;
2. creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este
declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti
prin care se atesta aceasta situatie;
3. nu sunt garantate de alta persoana;
4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata
contribuabilului;
5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.
8

In baza art. 21 alin. (2) lit. n) sunt deductibile la determinarea profitului

impozabil pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor
neincasate, DOAR in urmatoarele cazuri:
1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii
judecatoresti;
2. debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;
3. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat
unic, sau lichidat, fara succesor;
4. debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg
patrimoniul (situatii exceptionale determinate de calamitati naturale, epidemii,
epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau
economice, conjuncturi externe si in caz de razboi (pct. 32^1 din Norme).
In alte situatii, astfel cum prevede alin. (4) lit. o) al acestui articol, nu
sunt deductibile la determinarea profitului impozabil pierderile inregistrate la
scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru
partea neacoperita de provizion, potrivit art. 22, precum si pierderile inregistrate
la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate. In
aceasta situatie, contribuabilii care scot din evidenta clientii neincasati sunt
obligati sa comunice in scris acestora scoaterea din evidenta a creantelor
respective, in vederea recalcularii profitului impozabil la persoana debitoare,
dupa caz;
Cu privire la creantele neincasate, baza de impozitare a TVA se reduce
doar in cazul falimentului beneficiarului, in baza hotararii judecatoresti de
inchidere a procedurii prevazute de Legea 85/2006 privind procedura insolventei,
hotarare ramasa definitiva si irevocabila, conform art. 138 lit. d) din Codul fiscal .
In acest scop societatea va emite facturi cu valorile inscrise cu semnul minus.
Scoaterea creantelor din evidenta se va efectua in baza hotararii
organelor de conducere ale societatii, carora le revin astfel de competente,
potrivit prevederilor actului constitutiv.
In concluzie, daca ati constituit provizioane fiscale, in limitele de mai sus
acestea sunt deductibile la calculul impozitului pe profit. Daca societatea aflata
in insolventa, va intra in faliment, dup ace sunteti in posesia hotararii
judecatoresti definitive puteti inregistra pierderi din creante incontabilitate, care
sunt deductibile fiscal si puteti ajusta TVA colectat initial.
ENUNT: O societate prezinta urmatoarea situatiei a creantei fata de
cleintul A: Valoarea creantei este de 30 000 lei iar scadenta facturii emise este la
01.0.2012. Probabilitatea de incasare a creantei este de 70 %.Prezentati situatia
la 31.12.2012.
REZOLVARE:
La data de 31.12 se va trece clientul A in stare de incertitudine (4118 = 4111
30.000 lei).
Se va inregistra un provizion in functie de probabilitatea de neincasare a creantei:
30 % (100 % - probabilitatea de incasare) x 30000 = 9000 lei
9

Dpdv fiscal, deoarece factura a fost emisa dupa 01.01.2004 si nu a fost incasata
in cele 270 zile de la scadenta, cheltuielile cu acest provizion sunt deductibile
partial, in limita a 30% conform legii.
30 % (limita legala) x 9000 = 3000 cheltuieli deductibile
Diferenta de 9000-3000= 6000 lei - cheltuieli nedeductibile
%
=
491
9000
6814 deductibil
3000
6814 nedeductibil
6000

8.

Studiu

de

caz

privind

regimul

fiscal

al

rezervelor
Rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicata
asupra profitului contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din
care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor
venituri neimpozabile, pana ce aceasta va atinge a cincea parte (20 %) din
capitalul social subscris si varsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de
organizare si functionare.
Baza calcul = Rezultat brut + Ch impozit profit Venit neimpozabile+ Ch
aferente venit neimpozabile
In cazul in care rezerva este folosita pentu acoperirea pierderilor sau este
distribuita sub orice alta forma, aceasta nu mai este deductibila la calculul
impozitului pe profit.
ENUNT
Se considera urmatoarele date:
- capitalul social al unei intreprinderi este de 250.000 lei, iar marimea rezervelor
legale existente 10.000 lei;
- pe parcursul exercitiului financiar N s-au inregistrat venituri totale de 1.100.000
lei, din care venituri neimpozabile 20.000 lei, iar cheltuielile totale (altele decat
cele cu impozitul pe profit) sunt in suma de 800.000 lei, din care cheltuieli
nedeductibile fiscal 30.000 lei.
Se cere:
a) marimea rezervelor legale care se constituie pentru anul N;
b) calculul rezultatului impozabil, impozitului pe profit si a rezultatului net in
situtia constituirii numai rezervelor legale determinate la punctul precedent.
REZOLVARE
Venituri neimpozabile: 20.000 lei
Cheltuieli nedeductibile: 30.000 lei
Rezultat brut: 1.100.000 - 800.000 = 300.000 lei
20 % din capitalul social = 250.000 x 20% = 50.000 lei
Rezerva legala deductibila: 5% x (300.000 - 20.000 + 30.000) = 15.500 lei
Rezerva legala totala: 15.500 + 10.000 = 25.500 lei
Profit impozabil: total venituri - total cheltuieli - venituri neimpozabile + cheltuieli
10

nedeductibile Rezerva legala = 1.100.000 - 800.000 -20.000 + 30.000 - 15.500

(rezerva legala deductibila la calculul impozitului pe profit) = 294.500 lei
Impozit pe profit : 294.500 x 16% = 47.120 lei
Profit net: profit brut- impozit pe profit = 300.000 - 47.120 = 252.880 lei.

9. Studiu de caz privind

pensiilor facultative.

regimul

fiscal

al

Sunt deductibile n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a

400 de euro, ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant, potrivit prevederilor art.
21 alin. (3) lit. j) din Codul fiscal, cheltuielile nregistrate de angajator n numele
unui angajat. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului n
euro este cursul de schimb leu/euro comunicat de Banca Naional a Romniei la
data nregistrrii cheltuielilor de ctre angajator.
Din punct de vedere al impozitului pe venit, nu sunt considerate avantaje
acordate salariailor contribuiile la un fond de pensii facultative suportate de
angajator, n limita a 400 de euro anual pe fiecare salariat, conform punctului 77
din Titlul III al Normelor metodologice de aplicare a Codului Fiscal. n ceea ce
privete contribuiile sociale, pensiile facultative nu sunt incluse n baza de calcul
a acestora n limita deductibilitii (adic a sumei de 400 de euro anual), conform
art. 296^15, lit. p), pct. 5 din Codul Fiscal.
Exemplu Dac unui salariat i se acord ca fcnd parte din pachetul de
beneficii o pensie facultativ, suportat de angajator, n valoare de 50 de
euro/lun, tratamentul acesteia este urmtorul:
- pn la valoarea de 400 de euro nu se consider c salariatului i este acordat
un venit de natur salarial i, n acest context, nu se cuprinde n baza de calcul
a impozitului pe venit i a contribuiilor sociale obligatorii;
- sumele care depesc aceast valoare reprezint avantaj de natur salarial,
asupra crora se va calcula impozitul pe venit i contribuiile sociale obligatorii.
Pentru verificarea ncadrrii n plafonul anual astfel nct s nu fie
considerate avantaje de natur salarial, cursul de schimb utilizat pentru
determinarea echivalentului n euro este cel comunicat de Banca Naional a
Romniei n vigoare n ultima zi a lunii pentru care se pltesc drepturile salariale.
ENUNT: O societate plateste lunar pentru cei 3 angajati ai sai, pensii
facultative in valoare de 45 euro/salariat. Prezentati tratamentul fiscal al acestor
cheltuieli.
REZOLVARE:
Reprezinta cheltuieli deductibile pentru societate urmatoarele:
400 euro/an/salariat = 400 euro/12 luni = 33.33 euro/luna/salariat cheltuieli
deductibile
45 euro/luna/salariat 33.33 euro =11.67 eur/luna/salariat cheltuieli
nedeductibile.
In cazul in care pensia facultativa este suportata de salariat intreaga suma de 45
euro reprezinta cheltuieli deductibile pentru societate si este tratata dupa cum
urmeaza:
- pentru suma de 33.33 euro nu se datoreaza contributii sociale si nici
impozit pe venit;
11

suma de 11.67 euro este considerate avantaj salarial, si este inclusa in

baza de calcula contributiilor sociale si a impozitului pe venit.

10 .Studiu de caz privind regimul fiscal al primelor

de asigurare.
Conform art. 21 alin. (3) lit. k) din Codul fiscal, cheltuielile cu
primele de asigurare voluntara de sanatate, sunt deductibile in limita unei
sume reprezentand echivalentul in lei a 250 euro intr-un an fiscal,
pentru fiecare participant. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea
echivalentului in euro este cursul de schimb LEU/EURO comunicat de Banca
Nationala a Romaniei la data inregistrarii cheltuielilor.
Pentru angajatori, baza de calcul a contributiilor sociale o reprezinta suma
castigurilor brute realizate de salariati sau de persoanele care realizeaza venituri
asimilate salariului asupra carora exista obligatia platii contributiilor sociale
individuale. Potrivit art. 296 indice 15 lit. p) pct. 5 din Codul fiscal, nu intra in
baza de calcul al contributiilor sociale contributiile platite la fondurile de
pensii ocupationale, contributiile platite la fondurile de pensii facultative, primele
aferente asigurarilor profesionale si asigurarilor voluntare de sanatate, suportate
de angajator pentru salariatii proprii, in limitele de deductibilitate
prevazute de lege, dupa caz. Asadar, primele de asiguratre voluntara de sanatate
nu intra in baza de calcul in limitele de deductibilitate.
Astfel, primele de asigurare voluntara de sanatate suportate de
angajator, in limita echivalentului in lei a 250 euro intr-un an fiscal:
- intra in baza de calcul al impozitului pe venit;
- sunt deductibile fiscal;
- nu intra in baza de calcul al contributiilor sociale in limitele de
deductibilitate.
ENUNT:
O societate plateste lunar pentru cei 3 angajati ai sai, asigurari
voluntare de sanatate in valoare de 35 euro/salariat. Prezentati tratamentul
fiscal al acestor cheltuieli.
REZOLVARE:
Reprezinta cheltuieli deductibile pentru societate urmatoarele:
250 euro/an/salariat = 250 euro/12 luni = 20.83 euro/luna/salariat cheltuieli
deductibile
35 euro/luna/salariat 20.83 euro =14.16 eur/luna/salariat cheltuieli
nedeductibile.
In cazul in care asigurarea voluntara de sanatate este suportata de salariat
intreaga suma de 35 euro reprezinta cheltuieli deductibile pentru societate si este
tratata dupa cum urmeaza:
- pentru suma de 20.83 euro nu se datoreaza contributii sociale si nici
impozit pe venit;
- suma de 14.16 euro este considerate avantaj salarial, si este inclusa in
baza de calcula contributiilor sociale si a impozitului pe venit.
12

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al

diferentelor de curs valutar.
Diferentele de curs valutar care apar cu ocazia decontarii creantelor si
datoriilor in valuta la cursuri diferite fata de cele la care au fost inregistrate initial
sau cu ocazia lichidarii depozitelor in valuta ori a altor valori de trezorerie trebuie
recunoscute in luna in care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferente de curs
valutar.
O alta regula extrem de importanta si a carei aplicare este de natura sa
genereze inregistrarea de diferente de curs valutar in contabilitate este aceea ca
la finele fiecarei luni disponibilitatile in valuta si celelalte valori de trezorerie
(titlurile de stat in valuta, acreditivele si depozitele in valuta, precum si creantele
si datoriile in valuta se evalueaza la cursul de schimb al pietei valutare comunicat
de BNR din ultima zi bancara a lunii in cauza.
Este de mentionat de asemenea, ca in bilant elementele de natura creantelor
si datoriilor in valuta, disponibilitatilor banesti si altor valori similare in valuta se
evalueaza si se prezinta la cursul de schimb valutar comunicat de BNR , valabil la
data incheierii exercitiului financiar.
Cheltuielile din diferente de curs valutar, altele decat cele aferente
imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de indatorare a
capitalului (adica aferente imprumuturilor cu termen de rambursare mai mare
de 1 an), sunt cheltuieli deductibile integral conform art. 21, alin. 3), litera
h) si art. 23, alin. 3) din Codul Fiscal.
In cazul diferentelor de curs valutar, aferente capitalulului imprumutat luat
in calcul la determinarea gradului de indatorare a capitalului, in situatia in care
cheltuielile din diferentele de curs valutar ale contribuabilului depasesc veniturile
din diferentele de curs valutar, aceasta diferenta (pierderea neta din diferentele
de curs valutar) va fi tratata ca o cheltuiala cu dobanda, deductibilitatea
acestei diferente fiind supusa limitei prevazute la art. 23, alin. (1) din Codul
Fiscal.
Cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile n cazul n care
gradul de ndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul
de ndatorare a capitalului se determin ca raport ntre capitalul mprumutat cu
termen de rambursare peste un an i capitalul propriu, ca medie a valorilor
existente la nceputul anului i sfritul perioadei pentru care se determin
impozitul pe profit. Prin capital mprumutat se nelege totalul creditelor i
mprumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor
contractuale.
In conditiile in care gradul de indatorare a capitalului este peste
trei, cheltuielile cu dobanzile (cont 666-Cheltuieli cu dobanzile) si cu pierderea
neta din diferentele de curs valutar (cont 665 - cont 765) aferente imprumuturilor
luate in calcul la determinarea gradului de indatorare sunt nedeductibile.
Acestea se reporteaza in perioada urmatoare, pana la deductibilitatea integrala a
acestora (fara a exista un termen maxim de recuperare).
13

EXEMPLU: calcul grad indatorare trim. I anul 2014, pentru o societate cu capital
propriu negativ:
1) Capital propriu la 01.01.2014 = - 200.000 lei
2) Capital propriu la 31.03.2014 = - 350.000 lei
3) Profit contabil la 31.03.2014 = 1.500.000 lei - 800.000 lei = 700.000 lei
4) Imprumut de la un asociat la 01.01.2014 = 5.000 euro/20.000 lei
5) Impumut de la un asociat la 31.03.2014 = 7.000 euro/31.500 lei
6) Cheltuieli cu diferente de curs aferente imprumutului, la 31.03.2014 (cont 665)
= 3.000 lei
7) Cheltuieli cu dobanzile aferente imprumutului, la 31.03.2014 (cont 666) =
20.000 lei
8) Venituri din diferente de curs aferente imprumutului, la 31.03.2014 (cont 765)
=0
9) Cheltuieli din diferente de curs si pierdere neta din diferente de curs de la
31.03.2014 = 23.000 lei (cont 665+cont 666).
Profit contabil =700.000 lei (in care s-au inclus ct.765,cont 665 si 666,
aferente imprumutului)
Cheltuieli nedeductibile fiscal pentru 2014 = 23.000 lei
Profit impozabil = 700.000 + 23.000 = 723.000 lei
Impozit profit 16 %, pentru trimestrul I 2014 = 115.680 lei
Suma reprezentand cheltuielile cu dobanda si cu pierderea neta din
diferente de curs valutar, aferente imprumutului inregistrat in primul trimestru
2014 (rd. 32 din formularul 101), poate fi reluata in urmatoarele perioade la rd.
15 din formular, numai daca sunt indeplinite conditiile art. 23, alin. (1) privitoare
la marimea gradului de indatorare.
Pentru determinarea cheltuielilor deductibile, dobanzile sunt deductibile:
- pentru imprumuturile in lei, nivelul ratei dobanzii recunoscut ca
deductibil este rata de referinta (de politica monetara) publicata de BNR pentru
ultima luna din trimestru (pentru trim. I 2014 dobanda deductibila este 3,5%/an,
conform Circularei BNR nr. 7/2014).
- pentru imprumuturile in valuta nivelul ratei dobanzii anuale este
6%/an.
Pentru stabilirea cheltuielilor cu dobanzile deductibile, se analizeaza
marimea dobanzii si ceea ce depaseste nivelul deductibil este considerata
cheltuiala nedeductibila care nu se mai reporteaza (pct. 65 din normele
metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin HG nr. 44/2004).
Veniturile din diferente de curs valutar sunt venituri impozabile la calculul
impozitului pe profit.

16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de

inventar.
14

Minusurile din gestiune se determina numai pe baza de inventar,

intocmit conform reglementarilor legale.
Ordinul 2861/2009 - privind inventarierea patrimoniului stabileste in
legatura cu compensarea:
La stabilirea valorii minusului la inventar, in cazul in care lipsurile in
gestiune nu sunt considerate infractiuni, se are in vedere posibilitatea
compensarii lipsurilor cu eventualele plusuri constatate, daca sunt indeplinite
urmatoarele conditii:
- sa existe riscul de confuzie intre sorturile aceluiasi bun material, din
cauza asemanarii in ceea ce priveste aspectul exterior: culoare, desen, model,
dimensiuni, ambalaj sau alte elemente;
- diferentele constatate in plus sau in minus sa se refere la aceeasi
perioada de gestiune si la aceeasi gestiune.
Nu se admite compensarea in cazurile in care s-a facut dovada ca
lipsurile constatate la inventariere provin din sustragerea sau din degradarea
bunurilor respective datorata vinovatiei persoanelor care raspund de gestionarea
acestor bunuri.
Rezultatele inventarierii trebuie in termen de cel mult 7 zile lucratoare de
la data aprobarii procesului-verbal de inventariere de catre administrator,
ordonatorul de credite sau persoana responsabila cu gestiunea entitatii.
Din punct de vedere al taxei pe valoare adaugata, potrivit art.
128 alin. (4) din Codul fiscal , sunt asimilate livrarilor de bunuri, bunurile
constatate lipsa din gestiune, cu exceptia celor la care se face referire la alin. (8)
lit. a)-c) al acestui articol, respectiv:
a) bunurile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a unor cauze
de forta majora, precum si bunurile pierdute ori furate, dovedite legal, astfel cum
sunt prevazute prin norme;
b) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi
valorificate, precum si activele corporale fixe casate, in conditiile stabilite prin
norme;
c) perisabilitatile, in limitele prevazute prin lege;
Bunurile constatate lipsa din gestiune, cu exceptia celor la care se face
referire la art. 128 alin. (8) lit. a)-c) sunt asimilate unei livrari de bunuri efectuata
cu plata. Societatea efectueaza o livrare de bunuri catre sine pentru care are
obligatia de a emite o autofactura, in conformitate cu prevederile art. 155 alin.
(2) din Codul fiscal. Pentru marfurile constatate lipsa din gestiune baza de
impozitare a TVA este constituita din pretul de cumparare al bunurilor respective
sau al unor bunuri similare ori, in absenta unor astfel de preturi de cumparare,
pretul de cost, stabilit la data livrarii.
Codul fiscal nu prevede posibilitatea compensarii lipsurilor cu eventualele
plusuri constatate si colectarii TVA asupra diferentei rezultate si normelor
metodologice date in aplicarea acestuia.
ENUNT:
O societate comerciala constata lipsuri (minus la inventar) de marfuri, in
valoare de 1000 lei. Prezentati tratamentul fiscal al acestuia in cazul in care
15

marfurile sunt imputabile gestionarului si in cazul in in care acestea sunt

neimputabile.
REZOLVARE:
In cazul in care acestea sunt neimputabile, cheltuiala este nedeductibila pentru
societate. Deasemenea avem obligativitatea colectarii TVA.
- inregistrarea minusului la inventar si colectarea TVA-ului aferent:
607 "Cheltuieli privind marfurile" (analitic nedeductibil) = 371 "Marfuri"
1000 lei
635 "-analitic nedeductibil" = 4427 240 lei
In cazul in care minusul se imputa gestionarului: - cheltuielile sunt deductibile
Descarcarea gestiunii pentru minusul constatat:
607 = 371
1000
Imputarea minusului :
4282" Alte creante in legatura cu personalul "
%
7588
1000 lei
4427
240 lei

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA

aferenta bunurilor acordate salariatilor.
a) Din punctul de vedere al impozitului pe profit, costul cu aceste bunuri
acordate salariatilor sunt deductibile limitat in procentul de 2% asupra
cheltuielilor cu salariile, in cadrul cheltuielilor sociale, conform art. 21 alin. (3) lit.
b) din Codul fiscal.
b) Din punctul de vedere al TVA de la achizitia cadourilor, acesta nu poate fi
dedus, deoarece bunurile nu sunt utilizate intr-o activitate taxabila (la care se
colecteaza TVA ) sau in activitati scutite de TVA cu drept de deducere, cum ar fi
livrari intracomunitare, exporturi. In acest caz TVA de la achizitie, reprezinta o
componenta a costului de achizitie a bunurilor acordate in natura, conform pct.
51 din OMFP 3055/2009, privind contabilitatea, deoarece este o taxa
nerecuperabila la nivelul societatii comerciale.
Inregistrare contabila aferenta TVA de la achizitiA bunurilor acordate
salariatilor:
4426 "TVA deductibila" = 401 "Furnizori"
3028 "Alte materiale consumabile" = 4426 "TVA deductibila".
Daca TVA-ul a fost deja dedus si declarat in decontul de TVA, la data la
care cadourile se acorda salariatilor, se impune ajustarea TVA prin inregistrarea
contabila:
635 "Cheltuieli cu alte impozite si taxe" = 4427 "TVA colectata", iar documentul
justificativ este o autofactura pe care societatea o va emite si o va inregistra in
decontul de TVA.
Cheltuiala cu ajustarea TVA este nedeductibila fiscal, deoarece nu este efectuata
pentru realizarea de venituri impozabile, conform norme metodologice pentru art.
16

21 alin. (1) din Codul fiscal.

c) Din punctul de vedere al impozitului pe venit, cadourile primite de
salariati de la angajator au fost considerate de legiuitor ca venituri in natura.
Acest lucru inseamna ca in luna in care salariatii au primit aceste cadouri,
valoarea acestora, inclusiv TVA-ul de la achizitie devenit nedeductibil, reprezinta
un avantaj in natura, se cumuleaza cu celelalte venituri de natura salariala si se
supun impozitului pe venit in procent de 16%. Acest lucru rezulta si din faptul ca
daca aceeasi persoana fizica ar fi achizitionat aceleasi bunuri, la decontarea
platilor ar fi achitat si TVA fara sa aiba un drept de deducere, pentru ca nu este
persoana impozabila din punctul de vedere al TVA.
ENUNT:

Societatea acorda unui salariat o butelie cu gaz din productie proprie cu titlu
gratuit, respectiv nu factureaza produsul catre acesta. In fapt, este vorba de o
donatie catre un salariat al societatii, dar care din punct de vedere fiscal este
considerata avantaj in natura si care va fi impozitata ca atare.Valoarea care va
fi considerata avantaj in natura pentru salariat va fi costul de productie al buteliei
cu gaz (presupunem 84 lei). Prezentati tratamentul fiscal al operatiunilor de mai
sus.

REZOLVARE:
In baza bonului de consum sau a procesului verbal de predare-primire,
dupa caz, Societatea va descarca gestiunea de buteli cu gaz:
711 Variaia stocurilor =
345 Produse finite
84 lei
Costul produsului finit va fi considerat cheltuiala deductibila in
concordanta cu art. 21 alin. (4) lit. l) din Codul Fiscal, conform caruia cheltuiala ar
fi nedeductibila daca nu ar fi impozitata la angajat. In cazul de fata, societatea
impoziteaza suma la angajat ca avantaj in natura.
In acelasi timp se va colecta T.V.A. pentru costul de productie al buteliei cu
gaz:
635
=
4427
16 lei
Conform art. 21 alin. (4) lit. d) din Codul fiscal, si aceasta cheltuiala va
fi considerata deductibila, deoarece bunul respectiv va fi considerat avantaj in
natura si se va impozita prin retinere la sursa. Evidentierea si impozitarea
avantajului in natura, in statul de salarii
Consideram venitul brut realizat in valoare de 3500 lei. Suma de
100 lei (84 lei costul de productie si 16 lei TVA aferent) reprezinta venituri in
natura si vor fi incluse in baza de calcul a contributiilor sociale si a impozitului pe
17

venit al salariatului.

18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor

realizate in favoarea actionarilor.
Cheltuielile efectuate in favoarea actionarilor sau asociatilor
reprezinta cheltuieli nededeductibile la calculul profitului impozabil, potrivit
prevederilor art. 21 alin.(4) lit.e) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare.De asemenea, in conformitate cu
prevederile art. 7 pct. 12 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, daca suma platita de o persoana juridica
pentru bunurile sau serviciile furnizate in favoarea unui actionar sau asociat al
persoanei juridice este efectuata in scopul personal al acestuia, atunci suma
respectiva este tratata ca dividend.
Astfel, in conformitate cu aceste prevederi, pentru orice cheltuiala
efectuata in scopul personal al unui actionar sau asociat al persoanei juridice,
exista o dubla sanctiune din punct de vedere fiscal, respectiv:
- suma respectiva reprezentand cheltuieli efectuate in favoarea unui
asociat/actionar este cheltuiala nedeductibila la calculul profitului impozabil;
- suma respectiva este tratata ca dividend, asupra careia exista obligatia
platii unui impozit de 10% (pentru anul 2005), respectiv 16% incepand cu anul
fiscal 2006, aplicat asupra acestor sume.
Sunt considerate cheltuieli fcute n favoarea participanilor
urmtoarele:
a) cheltuielile cu amortizarea, ntreinerea i repararea mijloacelor de transport
utilizate de ctre participani, n favoarea acestora;
b) bunurile, mrfurile i serviciile acordate participanilor, precum i lucrrile
executate n favoarea acestora;
c) cheltuielile cu chiria i ntreinerea spaiilor puse la dispoziie acestora;
d) alte cheltuieli n favoarea acestora.
ENUNT: O societate comerciala inregistreaza in contabilitate si
plateste catre un furnizor contravaloarea unei facturi de raparatii auto pentru
automobilul proprietate personala a asociatului in valoare de 1000 lei. Cum este
tratata aceasta cheltuiala?
REZOLVARE:
Inregistrarea acestie cheltuieli in contabilitate este urmatoarea:
611nedeductibil = 401

1000 lei

De asemenea, conform celor mentionate mai sus, suma este tratata

drept dividend si in consecinta trebuie retinut, declarat si virat impozitul pe
dividende.
valoarea dividendului brut este de 1000*100/84=1190 lei
suma retinuta drept impozit este de 190 lei(16 % x 1190lei).
18

6588nedeductibil= 4481

19 lei

19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor

care nu au la baza un document justificativ.
Cheltuielile inregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document
justificativ prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii nu sunt deductibile la
calculul profitului impozabil.
O societate poate achizitiona diverse produse de la persoane fizice care nu emit
facturi fiscale, in baza borderoului de achzitie. Borderoul de achizitie tine loc de
document justificativ, atat in contabilitatea cumparatorului, cat si in evidenta
vanzatorului. Pe baza acestuia cumparatorul face intrarea de marfa/produse in
gestiune, si intocmeste NIR-ul. Borderoul de achizitii se semneaza de ambele
parti.
Datele minime de inregistrat in acest borderou sunt:
- denumirea unitatii cumparatorului;
- denumirea, numarul si data intocmirii formularului;
- produsul, unitatea de masura, cantitatea, pretul unitar de achizitie, valoarea
achizitiei;
- semnaturi: achizitor, gestionar.
Pe langa borderoul de achizitie cumparatorul ar mai trebui sa ceara de la
vanzator si o copie dupa cartea de identificare a vanzatorului.
Borderoul de achizitie trebuie sa fie insotit de dispozitia de plata (banii platiti
vanzatorului), astfel incat cumparatorul sa se poata scadea in contabilitate cu
cheltuiala respectiva.
In conditiile in care persoana fizica nu este PFA/intreprindere autorizata etc.,
societatea va trebui sa retina la sursa impozit pe venit de 16% la valoarea
produselor cumparate, conform art 78 alin 2 din Codul fiscal.
ENUNT Un salariat se deplaseaza pentru 2 zile, intr-o alta localitate in scopul
efectuarii unei activitati specific firmei. Acesta primeste avans spre decontare in
valoare de 300 de lei. Diurna se acorda conform legii.Pentru cheltuielile cu
cazarea in valoare de 120 lei acesta nu aduce factura fiscal. Precizati tratamentul
fiscal al avansului acordat salariatului.
REZOLVARE:
Diurna legala acordata salariatului = 42,5 lei/zi x 2 zile = 90 lei cheltuieli
deductibile
Cheltuielile cu cazarea = 120 lei cheltuilei nedeductibile in lipsa
documentelor justificative.

20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor

aferente veniturilor neimpozabile.

19

Veniturile neimpozabile la calculul profitului impozabil sunt urmatoarele:

a) dividendele primite de la o persoana juridica romana. Sunt, de asemenea,
neimpozabile, dupa data aderarii Romaniei la Uniunea Europeana, dividendele
primite de la o persoana juridica straina, din statele Comunitatii Europene, daca
persoana juridica romana detine minimum 25% din titlurile de participare la
persoana juridica straina, pe o perioada neintrerupta de cel putin 2 ani, care se
incheie la data platii dividendului;
b) diferentele favorabile de valoare a titlurilor de participare, inregistrate ca
urmare a incorporarii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la
persoanele juridice la care se detin titluri de participare, precum si diferentele de
evaluare a investitiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data
transmiterii cu titlu gratuit, a cesionarii, a retragerii titlurilor de participare,
precum si la data retragerii capitalului social la persoana juridica la care se detin
titlurile de participare;
c) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat
deducere, precum si veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
d) veniturile neimpozabile, prevazute expres in acorduri si memorandumuri
aprobate prin acte normative.
Cheltuielile nedeductibile la calculul profitului impozabil sunt:
a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv
cele reprezentand diferente din anii precedenti sau din anul curent, precum si
impozitele pe profit sau pe venit platite in strainatate. Sunt nedeductibile si
cheltuielile cu impozitele neretinute la sursa in numele persoanelor fizice si
juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din Romania;
b) dobanzile/majorarile de intarziere, amenzile, confiscarile si penalitatile de
intarziere datorate catre autoritatile romane, potrivit prevederilor legale.
Amenzile, dobanzile, penalitatile sau majorarile datorate catre autoritati straine
ori in cadrul contractelor economice incheiate cu persoane nerezidente si/sau
autoritati straine sunt cheltuieli nedeductibile, cu exceptia majorarilor al caror
regim este reglementat prin conventiile de evitare a dublei impuneri.
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale
constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost
incheiate contracte de asigurare, precum si taxa pe valoarea adaugata aferenta,
daca aceasta este datorata potrivit prevederilor titlului VI;
d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor acordate
salariatilor sub forma unor avantaje in natura, daca valoarea acestora nu a fost
impozitata prin retinere la sursa; e) cheltuielile facute in favoarea actionarilor sau
asociatilor, altele decat cele generate de plati pentru bunurile livrate sau
serviciile prestate contribuabilului, la pretul de piata pentru aceste bunuri sau
servicii;
f) cheltuielile inregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document
justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau
intrarii in gestiune, dupa caz, potrivit normelor;
g) cheltuielile inregistrate de societatile agricole, constituite in baza legii, pentru
dreptul de folosinta al terenului agricol adus de membrii asociati, peste cota de
distributie din productia realizata din folosinta acestuia, prevazuta in contractul
de societate sau asociere;
20

h) cheltuielile determinate de diferentele nefavorabile de valoare a titlurilor de

participare la persoanele juridice la care se detin participatii, precum si de
diferentele nefavorabile de valoare aferente obligatiunilor emise pe termen lung,
cu exceptia celor determinate de vanzarea-cesionarea acestora;
i) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
j) cheltuielile cu contributiile platite peste limitele stabilite sau care nu sunt
reglementate prin acte normative;
k) cheltuielile cu primele de asigurare platite de angajator, in numele angajatului,
care nu sunt incluse in veniturile salariale ale angajatului, conform titlului III din
Codul fiscal;
l) alte cheltuieli salariale si/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la
angajat, cu exceptia prevederilor titlului III din Codul fiscal;
m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte
prestari de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestarii
acestora in scopul desfasurarii activitatii proprii si pentru care nu sunt incheiate
contracte;
n) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului,
precum si cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu exceptia celor
care privesc bunurile reprezentand garantie bancara pentru creditele utilizate in
desfasurarea activitatii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate in
cadrul unor contracte de inchiriere sau de leasing, potrivit clauzelor
contractuale;
r) cheltuielile inregistrate in evidenta contabila, care au la baza un document
emis de un contribuabil inactiv al carui certificat de inregistrare fiscala a fost
suspendat in baza ordinului presedintelui Agentiei Nationale de Administrare
Fiscala;
s) cheltuielile cu taxele si cotizatiile catre organizatiile neguvernamentale sau
asociatiile profesionale.
La determinarea profitului impozabil sunt si cheltuielile care au deductibilitate
limitata, si anume:
a) cheltuielile de protocol in limita unei cote de 2% aplicata asupra diferentei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aferente
veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile de protocol si cheltuielile cu
impozitul pe profit;
b) suma cheltuielilor cu indemnizatia de deplasare acordata salariatilor pentru
deplasari in Romania si in strainatate, in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit
pentru institutiile publice, in cazul in care contribuabilul realizeaza profit in
exercitiul curent si/sau din anii precedenti. Cheltuielile de transport, cazare si
indemnizatia acordata salariatilor, in cazul contribuabilului care realizeaza
pierdere in exercitiul curent si/sau din anii precedenti, sunt limitate la nivelul
legal stabilit pentru institutiile publice;
c) cheltuielile sociale, in limita unei cote de pana la 2%, aplicata asupra valorii
cheltuielilor cu salariile personalului;
d) perisabilitatile, in limitele stabilite de organele de specialitate ale
administratiei centrale, impreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul
Ministerului Finantelor Publice;
e) cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit
21

legii;
f) cheltuielile cu provizioane si rezerve;
g) cheltuielile cu dobanda si diferentele de curs valutar;
h) amortizarea;
i) cheltuielile efectuate in numele unui angajat, la schemele facultative de pensii
ocupationale, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 200 de euro
intr-un an fiscal, pentru fiecare participant;
j) cheltuielile cu primele de asigurare private de sanatate, in limita unei sume
reprezentand echivalentul in lei a 200 de euro intr-un an fiscal, pentru fiecare
participant;
k) cheltuielile pentru functionarea, intretinerea si repararea locuintelor de serviciu
situate in localitatea unde se afla sediul social sau unde societatea are sedii
secundare, deductibile in limita corespunzatoare suprafetelor construite
prevazute de legea locuintei, care se majoreaza din punct de vedere fiscal cu
10%. Diferenta nedeductibila trebuie recuperata de la beneficiari, respectiv
chiriasi/locatari;
l) cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente unui sediu aflat in
locuinta proprietate personala a unei persoane fizice, folosita si in scop personal,
deductibile in limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii in
baza contractelor incheiate intre parti, in acest scop;
m) cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente autoturismelor
folosite de angajatii cu functii de conducere si de administrare ai persoanei
juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecarei
persoane fizice cu astfel de atributii. Pentru a fi deductibile fiscal, cheltuielile cu
parcul de autoturisme trebuie justificate cu documente legale.
TOATE cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile sunt nedeductibile la calculul
impozitului pe profit.
ENUNT :
SC ABC SRL ofera de bunuri de mica valoare in cadrul actiunilor de
protocol - cate o mapa de birou din piele in valoare de 200 lei/mapa, pentru
fiecare din ce 4 angajati ai sai. In trimestrul al IV-lea, SC ABC SRL obtine venituri
impozabile de 5.000 de lei si inregistreaza cheltuieli totale de 4.000 de lei, din
care cheltuieli de protocol cei 800 de lei. Prezentati tratamentul fiscal al acestor
cheltuieli.
REZOLVARE
Inregistrarea facturii de achizitie a bunurilor oferite:

% = 401
992 lei
623
4 buc. x 200 lei

= 800 lei
4426

800 lei x 24% =

192 lei
Baza de calcul a cheltuielilor de protocol deductibile: Total venituri Total cheltuieli + Cheltuieli de protocol = 5.000 lei - 4.000 lei + 800 lei = 1.800 lei
22

Cheltuieli de protocol deductibile: 1.800 lei x 2% = 36 lei

Cheltuiei de protocol nedeductibile: 800 lei - 36 lei = 764 lei
TVA aferenta cheltuielilor nedeductibile: 764 lei x 24% = 183,36 lei
Se emite autofactura si se inregistreaza:
635 nedeductibil = 4427
183,36 lei
Cheltuiala astfel inregistrata in
contul 635 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate" este
nedeductibila la calculul impozitului pe profit.
ENUNT: O societate prezinta urmatoarea situatiei a creantei fata de cleintul A:
Valoarea creantei este de 30 000 lei iar scadenta facturii emise este la 01.0.2012.
Probabilitatea de incasare a creantei este de 70 %.Prezentati situatia la
31.12.2012.
REZOLVARE:
-

La data de 31.12 se va trece clientul A in stare de incertitudine (4118 =

4111 30.000 lei).
- Se va inregistra un provizion in functie de probabilitatea de neincasare a
creantei:
30 % (100 % - probabilitatea de incasare) x 30000 = 9000 lei
Dpdv fiscal, deoarece factura a fost emisa dupa 01.01.2004 si nu a fost incasata
in cele 270 zile de la scadenta, cheltuielile cu acest provizion sunt deductibile
partial, in limita a 30% conform legii.
30 % (limita legala) x 9000 = 3000 cheltuieli deductibile
Diferenta de 9000-3000= 6000 lei - cheltuieli nedeductibile
%
=
491
9000
6814 deductibil
3000
6814 nedeductibil
6000
Ulterior se incaseaza 50 % din valoarea creantei
- 5121 =4118 15 000 lei
Se anuleaza 50 % din provizionul constituit dupa cum urmeaza :
491

%
4500 lei
7814 impozabil
30% x 4500 = 1350
7814 neimpozabil
4500-1350 = 3150
Suma de 150 lei este venit neimpozabil, deoarece la constituirea provizionului,
valoarea proportionala cu aceasta a fost cheltuiala nedeductibila la calculul
impozitului pe profit.

21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor

de consultanta si management.
Regimul deductibilitatii cheltuielilor cu serviciile de management,
consultanta etc. este reglementat de catre art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal,
care dispune ca nu vor fi deductibile cheltuielile de aceasta natura pentru care
23

contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestarii acestora in scopul activitatilor

desfasurate si pentru care nu sunt incheiate contracte.Desi, aparent, norma
legala impune doar doua conditii pentru deductibilitatea acestor cheltuieli,
Normele metodologice prevad, la pct. 48, urmatoarele:
Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta,
asistenta sau alte prestari de servicii trebuie sa se indeplineasca cumulativ
urmatoarele conditii:
serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate in baza unui contract
incheiat intre parti sau in baza oricarei forme contractuale prevazute de lege;
justificarea prestarii efective a serviciilor se efectueaza prin: situatii de lucrari,
procese-verbale de receptie, rapoarte de lucru, studii defezabilitate, de piata
sau orice alte materiale corespunzatoare;

contribuabilul trebuie sa dovedeasca necesitatea efectuarii cheltuielilor prin

specificul activitatilor desfasurate.
Deasemenea trebuie ndeplinite condiiile generale de deductibilitate
prevzute de art. 21(1) C. fiscal, n sensul c serviciile se fac n scopul realizrii
de venituri impozabile,, respectiv justificarea necesitii prestrii acestora, n
scopul propriei activiti, pe baza unor documente probatorii.
ENUNT
O societate a externalizat serviciile de consultan, vnzare, management,
marketing, in valoare de 150.000lei/an ctre alte patru societi cu care a
ncheiat contracte de prestri servicii pe baz de comision. Prezentati regimul
fiscal al serviciilor de consultant si management.
REZOLVARE
Servicile prestate trebuie dovedite cu contracte i acte adiionale, cu rapoarte de
activitate i minute semnate de prile contractante, iar facturile emise de prestatori trebuie
inregistrare n contabilitatea acestora. Daca aceast modalitate de lucru, care ine de
managementul societii, a determinat o scdere a cheltuielilor de personal i o dublare a cifrei de
afaceri, pentru care s-au calculat i achitat obligaii bugetare mai mari, cheltuielile cu consultanta
si managementul reprezinta cheltuieli deductibile dpdv al impozitului pe profit.
Vom avea 628 analitic = 401 deductibil

22.Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu

creantele neincasate.
Conform art. 21 alin (4) lit o din Legea 571/2003 privind Codul fiscal , sunt
nedeductibile la calculul profitului impozabil:
" pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in
litigiu, neincasate, pentru partea neacoperita de provizion, potrivit art. 22,
precum si pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte
sau in litigiu, neincasate, in alte situatii decat cele prevazute la art. 21 alin. (2) lit.
n). In aceasta situatie, contribuabilii care scot din evidenta clientii neincasati sunt
obligati sa comunice in scris acestora scoaterea din evidenta a creantelor
respective, in vederea recalcularii profitului impozabil la persoana debitoare,
24

dupa caz".
Avand in vedere aceasta prevedere legala, rezulta ca in cazul scoaterii din
evidenta a creantelor neincasate, potrivit art. 21 lit. n din Codul fiscal , pierderile
inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, sunt deductibile
fiscal in urmatoarele cazuri:
a. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii
judecatoresti;
b. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat
unic
c.debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg
patrimoniul.
Daca creanta nu se mai poate incasa din cauza falimentului clientului,
scoaterea din activ a creantei se va inregistra cu ajutorul contulu 654 "Pierderi
din creante si debitori diversi".
Astfel cum prevede art. 138 lit. d) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal , baza
de impozitare a TVA se reduce in cazul in care contravaloarea bunurilor livrate
sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului.
Ajustarea este permisa incepand cu data pronuntarii hotararii judecatoresti de
inchidere a procedurii prevazute de Legea nr. 85/2006 privind procedura
insolventei, hotarare ramasa definitiva si irevocabila.

23.
Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor
cu sponsorizarea.
Contribuabilii care efectueaz sponsorizri potrivit prevederilor Legii nr.
32/1994 privind sponsorizarea, cu modificrile ulterioare, scad din impozitul pe
profit datorat sumele aferente n limita minim precizat mai jos:
3 la mie din cifra de afaceri;
20% din impozitul pe profit datorat.
ENUNT:
Se dau urmatoarele date:
Venituri din vnzarea mrfurilor -10,000 lei
Venituri din prestrile de service - 1,000 lei
Cheltuieli privind mrfurile 5,000 lei
Cheltuielile de personal 2,000 lei
Cheltuieli de sponsorizare 1,000 lei
Cheltuieli cu amenzi datorate statului- 500 lei.
Precizati tratamentul cheltuielilor cu sponsorizare acordata.
REZOLVARE:
Rezultat contabil = Total Venituri Total Cheltuieli = 11.000 lei 8.500 lei = 2.500
lei
Rezultat fiscal = Rezultat contabil - Venituri neimpozabile + Cheltuieli
nedeductibiele =
2.500 lei - 0 + 1500 (sponsorizare + amenzi)= 4.000 lei
Impozit profit = 16 % x 4.000 lei = 640 lei
25

Tratament cheltuieli sponsorizare:

Cheltuielile cu sponsorizarea se vor inregistra in contabilitate ca si cheltuiala
nedeductibila.
La calcului impozitului pe profit:
- Sponsorizare acordata = 1.000 lei
- 3 la mie (3/1000) x Cifra Afaceri (venituri din vanzarea marfurilor) = 33 lei
- 20 % din impozitul pe profit datorat = 20% X 640 lei = 128 lei
Impozitul pe profit se va reduce cu minim (3/1000xCA, 20%ximpozit datorat) =
minim (33, 128)= 33 lei
Impozit datorat = 640 lei 33 lei = 607 lei.

24.
Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor
care provin din documente de la terti inactivi fiscal.
Codul Fiscal 2012 include la art 21. (4) - "Cheltuieli care nu sunt
deductibile" si cheltuielile inregistrate in evidenta contabila, care au la baza un
document emis de un contribuabil inactiv al carui certificat de inregistrare fiscala
a fost suspendat in baza ordinului presedintelui Agentiei Nationale de
Administrare Fiscala.
Prin urmare, contabilii au obligatia de a verifica, in momentul inregistrarii
facturilor de achizitie ca fiecare furnizor sa nu fie un contribuabil inactiv, in caz
contrar sumele inregistrate in contabilitate de la acesti contribuabili inactivi nu
sunt deductibile din punct de vedere fiscal.

25.
Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor
catre organizatiile profesionale.
La art. 21 alin. (4) lit. s din Codul fiscal se precizeaza ca nu sunte
deductibile cheltuielile cu taxele i cotizaiile ctre organizaiile
neguvernamentale sau asociaiile profesionale care au legtur cu activitatea
desfurat de contribuabili i care depesc echivalentul n lei a 4.000
euro anual, altele dect cele prevzute la alin. (2) lit. g) i m).
(m) taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile datorate ctre camerele de
comer i industrie, organizaiile sindicale i organizaiile patronale;
g) taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile obligatorii, reglementate de actele
normative n vigoare, precum i contribuiile pentru fondul destinat negocierii
contractului colectiv de munc).
In consecinta, daca nu puteti justifica faptul ca taxa achitata de catre
societatea dvs. Organizatiei. respective are legatura cu activitatea desfasurata de
societatea dvs cheltuiala respectiva nu este deductibila fiscal integral. De
asemenea, in cazul in care puteti justifica aceasta plata, insa suma achitata
depaseste 4.000 de euro/anual diferenta este considerata cheltuiala
nedeductibila din punct de vedere fiscal.
Daca o firma este afiliata la camere de comert si industrie sau la organizatii
patronale, puteti sa deduceti urmatoarele cheltuieli efectuate in acest context
26

(conform art. 21 alin. (2) lit. m) din Codul fiscal):

- taxele de inscriere;
- cotizatiile;
- contributiile datorate.
In schimbul acestor taxe si contributii puteti beneficia de servicii
profesionale la costuri mult mai scazute sau chiar gratuite, cum ar fi:
- servicii de recrutare a personalului;
- servicii de formare si perfectionare;
- servicii de training in vederea imbunatatirii performantelor managementului

26.
Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu
amortizarea contabila si fiscal.
Conform art. 24 alin. (6) din Codul fiscal , regimul de amortizare pentru un
mijloc fix amortizabil se determina conform urmatoarelor reguli:
a) in cazul constructiilor, se aplica metoda de amortizare liniara;
b) in cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al masinilor, uneltelor si
instalatiilor, precum si pentru computere si echipamente periferice ale acestora,
contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniara, degresiva sau
accelerata;
c) in cazul oricarui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta
pentru metoda de amortizare liniara sau degresiva.
Metodele de amortizare folosite trebuie prevazute in Manualul de politici si
proceduri contabile al societatii. In conformitate cu prevederile art.10 al OMFP
3055/2009 entitatile trebuie sa dezvolte politici contabile proprii care se aproba
de administratori, potrivit legii. In cazul entitatilor care nu au administratori,
politicile contabile se aproba de persoanele care au obligatia gestionarii entitatii
respective.
Amortizarea contabila se calculeaza pe baza unui plan de amortizare intocmit
pentru intervalul cuprins intre data punerii in functiune a imobilizarilor corporale
si data recuperarii integrale a valorii de intrare a acestora. La intocmirea planului
de amortizare se va avea in vedere duratele de utilizare economica si conditiile
de folosire a imobilizarilor corporale.
Durata de utilizare economica stabilita de catre fiecare entitate in parte
poate fi diferita de durata normala de functionare reglementata prin hotarare a
Guvernului, motiv pentru care doar amortizarea fiscala este deductibila la
determinarea rezultatului fiscal.
In practica pot exista doua situatii:
- durata de utilizare economica este mai mica decat durata normala de
functionare;
- durata de utilizare economica este mai mare decat durata normala de
functionare.
ENUNT:
In luna decembrie a anului 2010, entitatea "A" a achizitionat un mijloc fix avand
costul de 14.400 lei, exclusiv TVA, pentru care decide o durata normala de
functionare de 4 ani (in catalog, perioada este cuprinsa intre 4 si 6 ani). Rata
27

lunara de amortizare fiscala stabilita in regim liniar este de 300 lei (14.400 lei / 4
ani / 12 luni). Entitatea stabileste ca durata de utilizare economica a mijlocului
fix este de 3 ani si intocmeste planul de amortizare cu o rata lunara de
amortizare contabila de 400 lei (14.400 lei / 3 ani / 12 luni).
Sintetic, situatia se prezinta astfel:
An fiscal
Amortizare
Amortizare
Cheltuieli nedeductibile
contabila/AN
fiscala/AN
fiscal/AN
2010
4800
3600
1200
2011
4800
3600
1200
2012
4800
3600
1200
2013
0
3600
0
TOTAL

14400

Cheltuieli deductibile
fiscal/AN
3600
3600
3600

14400

3600
14400

3600
In primii trei ani in care se inregistreaza amortizare contabila, se considera
nedeductibila fiscal suma 1.200 lei pentru fiecare an fiscal deoarece perioada
de utilizare economica este mai mica decat durata normala de functionare cu
un an, entitatea "A" efectuand lunar inregistrarile contabile:
%
4800 lei
6811deductibil
imobilizarilor"

2814 "Amortizarea altor imobilizari corporale"

"Cheltuieli de exploatare privind amortizarea
3600 lei

6811nedeductibil
imobilizarilor"
1200 lei

(deductibile fiscal)
"Cheltuieli de exploatare privind amortizarea
(nedeductibile fiscal)

In ultimul an, cheltuiala cu amortizarea devine deductibila fiscal, insa

nu se mai inregistreaza in contabilitate, dar se tine cont la calculul impozitului
pe profit iar in Declaratia anuala a impozitului pe profit (101) se completeaza
la rd.14.
27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele de garantii de buna
executie acordate clientilor.
Provizioanele pentru garanii de bun execuie acordate clienilor se
constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrrile executate i
serviciile prestate n cursul trimestrului respectiv pentru care se acord
garanie n perioadele urmtoare, la nivelul cotelor prevzute n contractele
28

ncheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevzut n tariful lucrrilor

executate ori serviciilor prestate.
nregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garaniile de bun
execuie se face pe msura efecturii cheltuielilor cu remedierile sau la
expirarea perioadei de garanie nscrise n contract.
Cheltuiala cu constituirea de provizioane pentru garantii acordate clientilor
este o cheltuiala deductibila daca societatea a inregistrat pe venituri valoarea
lucrarilor pentru care se acorda garantia.
ENUNT:
O societate comerciala efectueazao lucrare in valoare de 80000lei +
TVA. Garantia de buna executie acordata de furnizor este in valoare de 10%
din valoarea lucrarii, acordata pentru 18 luni. Suma se retine din factura si se
va achita la finalizarea perioadei. Prezentati tratamentulo fiscal al cheltuielii cu
provizionul pentru buna executie
REZOLVARE:
-

Facturarea lucrarii : 4111 = %

704
4427

99.200 lei
80 000 lei
19.200 lei

Inregistrare garantie:

Inregistrare provision pt garantii acordate

6812 deductibil = 1512 provizioane pentru garantii
acordate
8 000 lei

Dupa expirarea periodei pentru care a fost acordata garantia se va relua la

venituri provizionul consituti :
1512 = 7812
8 000 lei

2678 = 4111

10% x 80 000lei = 8 000 lei

28.
Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele
pentru deprecierea clientilor-insolventa.
Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incerta.
221. (1) Un provizion va fi recunoscut numai in momentul in care:
- o entitate are o obligatie curenta generata de un eveniment anterior;
- este probabil ca o iesire de resurse sa fie necesara pentru a onora obligatia
respectiva; si
- poate fi realizata o estimare credibila a valorii obligatiei. Daca aceste conditii nu
sunt indeplinite, nu va fi recunoscut un provizion."
ENUNT:
O societate are inregistrat in contabilitate un client neincasat, in valoare de
4000 lei, TVA 960 lei, de la o societate care a intrat in insolventa. Aceasta s-a
inscris la masa credala. In contabilitate, societatea a inregistrat clientii incerti si a
29

constituit provizion. Prezentati tratamentul fiscal al cheltuielii cu provizionul

constituit.
REZOLVARE:
Trecerea clientilor la clienti incerti: 4118
=
lei
"Clienti incerti sau in litigiu"

4111

4 960

"Clienti"

Totodata, societatea ar trebui sa estimeze pe baza informatiilor obtinute

despre societatea insoventa (din discutiile cu reprezentantii acesteia, sau din
discutiile cu avocatii societatii, etc.) probabilitatea de neincasare a creantei si sa
inregistreze in contabilitate o ajustare a valorii creantei ca urmare a riscului de
neincasare:
6814
=
491
4 960 LEI
Chelt de exploatare (nedeductibil) Ajustari pentru deprecierea creantelor

In cazul in care situatia ramane certa si creanta nu se va incasa, se va anula provizionul si se va

inregistra pierderea din creante. Cheltuiala cu provizionul este nedeductibila, insa daca este cert ca
smele un se vor incasa, ele se trec direct pe pierderi din debitori diversi . Aceste
pierderi sunt deductibile numai daca au rezultat in urma unei sentinte definitive
de faliment al debitorului. Deasemenea se ajusteaza baza TVA.

491

654
=
(Pierderi din debitori diversi)
4427 =
4118

7814 neimpozabil

4960 lei

4118

4000 lei
960 lei

Din punct de vedere al impozitului pe profit, conform art. 21 alin. (4) lit.
o) din Codul Fiscal: pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor
incerte sau n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de provizion, potrivit
art. 22, precum i pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor
incerte sau n litigiu, nencasate, n alte situaii dect cele prevzute la art. 21
alin. (2) lit. n) reprezinta cheltuieli nedeductibile. n aceast situaie,
contribuabilii care scot din eviden clienii nencasai sunt obligai s comunice
n scris acestora scoaterea din eviden a creanelor respective, n vederea
recalculrii profitului impozabil la persoana debitoare, dup caz.
Cheltuiala cu provizionul de mai sus poate fi considerata deductibila partial
daca sunt indeplinite prevederile de la art. 22.

30

29.
Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele
pentru deprecierea clientilor-vechime.
1.Tratamentul fiscal - Cheltuielile inregistrate la scoaterea din
evidenta a creantelor neincasate:
Cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate,
potrivit prevederilor art. 21, alin. (2), lit. n) din Codul
fiscal sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, pierderile
inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele
cazuri:
- procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;
- debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;
- debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic,
sau lichidat, fara succesor;
- debitorul inregistreaza dificultati financiare majore, care ii afecteaza intregul
patrimoniu (sunt cele care rezulta din situatii exceptionale, determinate de
calamitati naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare,
incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe si in caz de
razboi).
2.Tratamentul fiscal - Pierderile inregistrate la scoaterea din
evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate
Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in
litigiu, neincasate, sunt deductibile doar pentru partea acoperita de provizionul
constituit potrivit art. 22 din Codul Fiscal.
In conformitate cu prevederile art. 22 din Codul fiscal,
sunt cheltuieli deductibile provizioanele constituite in limita unui procentaj de
30% incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra
clientilor, inregistrate de catre contribuabili, care indeplinesc cumulativ
urmatoarele conditii:
- sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;
- sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;
- nu sunt garantate de alta persoana;
- sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;
- au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.
Pentru creantele inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007, sunt deductibile fiscal
provizioanele constituite in limita unui procentaj de 100% din valoarea creantelor
asupra clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

31

- creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata

procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care
se atesta aceasta situatie;
- nu sunt garantate de alta persoana;
- sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;
- au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.
3.Tratament contabil:
Sumele reprezentand debitori incerti se provizioneaza.
Cheltuiala cu provizionul este nedeductibila- inregistrarea contabila este:
6814=1518
Daca insa e cert ca nu mai incasati sumele, ele se trec direct pe pierderi din
debitori diversi :
654 = 411 sau 4118.
Aceste pierderi sunt deductibile numai daca au rezultat in urma unei sentinte
definitive de faliment al debitorului.

ENUNT.
S.C. X S.R.L. factureaza unui client servicii n valoare de 4 000 lei. T.V.A.
calculata este de 960 lei. Termenul de ncasare prevazut in contract este 10
ianuarie 2012.
4111 Clienti =

4.960

lei
704 Venituri din servicii prestate
4427 T.V.A. colectat

4.000 lei
960 lei

Cand se implinesc cele 270 de zile de la data prevazuta n contract pentru

ncasarea creanei, se nregistreaza provizionul pentru clientii incerti, pe baza
hotararii judecatoresti de deschidere a falimentului.
4118 Clienti incerti sau in litigiu = 4111 Clienti
4.960LEI
6814

491

4000 LEI
32

Din punct de vedere fiscal 30 % din valoarea creantei reprezinta

provizion deductibil dpdv fiscal. (30% x 4960 = 1488 lei deductibil), iar restul de
3.472 lei reprezinta cheltuiala nedeductibila.
n momentul n care falimentul a fost declarat, se nregistreaza provizionul la
venituri, din care 1488 lei reprezinta venituri impozabile.
491
=
7814
4.960 lei ( 1488 lei impozabil,
3.472 lei venit neimpozabil)
Inregistrare pierdereii se va face cf situatiei anterioare.

30.
Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului
de fiducie.

Prin Ordonana Guvernului nr. 30/2011, se introduce n Codul fiscal,

articolul 25^1 cu privire la contractul de fiducie. Astfel:
1) n cazul contractelor de fiducie, ncheiate conform dispoziiilor Codului civil, n
care constituitorul are i calitatea de beneficiar, se aplic o serie de reguli
prevzute la literele a) d).
2) n cazul contractelor de fiducie, ncheiate conform dispoziiilor Codului civil, n
care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o ter persoan, cheltuielile
nregistrate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor ctre
fiduciar sunt considerate cheltuieli nedeductibile.
Fiducia este operaiunea juridic prin care unul sau mai muli
transfer drepturi reale, drepturi de crean, garanii ori alte drepturi
patrimoniale sau un ansamblu de asemenea drepturi, prezente ori viitoare, ctre
unul sau mai muli fiduciari care le exercit cu un scop determinat, n folosul
unuia sau mai multor beneficiari. Aceste drepturi alctuiesc o mas
patrimonial autonom, distinct de celelalte drepturi i obligaii din patrimoniile
fiduciarilor.
Prile n contractul de fiducie sunt constituitorul, care poate fi orice
persoan fizic sau juridic, i fiduciarii care pot fi numai instituiile de credit,
societile de investiii i de administrare a investiiilor, societile de servicii de
investiii financiare, societile de asigurare i de reasigurare legal nfiinate. De
asemenea, pot avea calitatea de fiduciari notarii publici i avocaii, indiferent de
forma de exercitare a profesiei.
33

Sub sanciunea nulitii absolute, contractul de fiducie i modificrile

sale trebuie s fie nregistrate la cererea fiduciarului, n termen de o lun de la
data ncheierii acestora, la organul fiscal competent s administreze sumele
datorate de fiduciar bugetului general consolidat al statului.
In cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in
care constituitorul are si calitatea de beneficiar, se aplica urmatoarele reguli:
a) transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar nu este
transfer impozabil in intelesul prezentului titlu;
b) fiduciarul va conduce o evidenta contabila separata pentru masa patrimoniala
fiduciara si va transmite trimestrial catre constituitor, pe baza de decont,
veniturile si cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform
contractului;
c) valoarea fiscala a activelor cuprinse in masa patrimoniala fiduciara, preluata
de fiduciar, este egala cu valoarea fiscala pe care acestea au avut-o la
constituitor;
d) amortizarea fiscala pentru orice activ amortizabil prevazut in masa
patrimoniala fiduciara se determina in continuare in conformitate cu regulile
prevazute la art. 24, care s-ar fi aplicat la persoana care a transferat activul, daca
transferul nu ar fi avut loc.
In schimb, in cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului
civil, in care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o terta persoana,
cheltuielile inregistrate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la
constituitor catre fiduciar sunt considerate cheltuieli nedeductibile.

n ce privete referirile la fiducie, introduse n Codul fiscal prin O.G. nr.30/2011,

semnalm:
Veniturile obinute n Romnia: intr aici i veniturile realizate din transferul
masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul nerezident n cadrul operaiunii
de fiducie, indiferent dac sunt primite n Romnia sau n strintate.

34

 Calcularea profitului impozabil. n cazul contractelor de fiducie n care

constituitorul are i calitatea de beneficiar, se aplic urmtoarele reguli:
- transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor ctre fiduciar nu este
transfer impozabil n nelesul prezentului titlu;
- fiduciarul va conduce o eviden contabil separat pentru masa patrimonial
fiduciar i va transmite trimestrial ctre constituitor, pe baz de decont,
veniturile i cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform
contractului;
- valoarea fiscal a activelor cuprinse n masa patrimonial fiduciar, preluat de
fiduciar, este egal cu valoarea fiscal pe care acestea au avut-o la constituitor;
- amortizarea fiscal pentru orice activ amortizabil prevzut n masa patrimonial
fiduciar se determin n continuare n conformitate cu regulile care s-ar fi aplicat
la persoana care a transferat activul, dac transferul nu ar fi avut loc.
n cazul contractelor de fiducie n care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau
o ter persoan, cheltuielile nregistrate din transferul masei patrimoniale
fiduciare de la constituitor ctre fiduciar sunt considerate cheltuieli nedeductibile.
Veniturile realizate din operaiunea de fiducie. Un articol special, nou
inclus n Cod instituie reguli generale privind acest tip de venituri, astfel:
- transferul de la constituitor la fiduciar al masei patrimoniale fiduciare nu
genereaz venituri impozabile, la momentul transferului, pentru prile implicate,
respectiv constituitor i fiduciar, n cazul n care prile respective sunt
contribuabili.
- remuneraia fiduciarului contribuabil, notar public sau avocat, primit pentru
administrarea masei patrimoniale constituie, n nelesul prezentului titlu, venit
din activitatea adiacent i se supune impunerii cumulat cu veniturile din
activitatea desfurat de notar sau avocat, potrivit prevederilor referitoare la
venituri din activiti independente.
- tratamentul fiscal al veniturilor realizate din administrarea masei patrimoniale
de ctre fiduciar, altele dect remuneraia fiduciarului, se stabilete n funcie de
natura venitului respectiv i se supune impunerii potrivit regulilor proprii fiecrei
categorii de venituri. La determinarea venitului impozabil nu se deduc pierderile
fiscale ale constituitorului, acestea reprezentnd pierderi definitive. n cazul n
35

care constituitorul este contribuabil, obligaiile fiscale ale acestuia n legtur cu

masa patrimonial administrat vor fi ndeplinite de fiduciar;
- venitul realizat n bani i n natur de beneficiarul persoan fizic la transferul
masei patrimoniale de la fiduciar se supune impunerii potrivit prevederilor privind
veniturile din alte surse. Fac excepie veniturile realizate de beneficiar din
transferul masei patrimoniale n situaia n care acesta este constituitorul, caz n
care veniturile respective sunt neimpozabile.
Obligaia evalurii veniturilor realizate, la preul stabilit prin expertiz
tehnic, la locul i la data primirii acestora, revine fiduciarului. Pierderile fiscale
nregistrate din administrarea masei patrimoniale de ctre fiduciar reprezint
pierderi definitive i nu se deduc la determinarea venitului impozabil pentru
beneficiar ulterior transferului masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul
persoan fizic.
Venituri impozabile obinute din Romnia. Veniturile impozabile obinute
din Romnia, indiferent dac veniturile sunt primite n Romnia sau n strintate,
sunt i venituri realizate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la fiduciar
la beneficiarul nerezident n cadrul operaiunii de fiducie.
Taxe locale datorate de pe urma contractului de fiducie: n cazul persoanelor
fizice i juridice care ncheie contracte de fiducie conform Codului civil, impozitele
i taxele locale aferente masei patrimoniale fiduciare transferate n cadrul
operaiunii de fiducie sunt pltite de ctre fiduciar la bugetele locale ale unitilor
admininistrativ-teritoriale unde sunt nregistrate bunurile care fac obiectul
operaiunii de fiducie, ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei n care a
fost ncheiat contractul de fiducie.

36