Escolar Documentos
Profissional Documentos
Cultura Documentos
295
CHAPITRE 6 :
OPERATIONS ET PROBLEMES SPECIFIQUES
SECTION 1 : REEVALUATION
REEVALUATION
DES BILANS
Comme le prcise l'article 35 de l'Acte
uniforme, le Systme Comptable OHADA
utilise, comme la grande majorit des
modles comptables internationaux, la
convention du cot historique.
La combinaison de cette convention et
des principes gnraux de prudence et
de continuit de l'exploitation conduit
aux diverses rgles d'valuation dfinies
dans le Systme Comptable OHADA.
Toutefois, il n'est pas rare que les
tendances inflationnistes observes dans
les Etats, qu'ils soient industrialiss ou en
dveloppement, conduisent de fortes
distorsions entre les valeurs historiques
figurant dans les bilans et les valeurs
actuelles
en
monnaie
"courante".
Exemple : une immobilisation de valeur
d'entre 1 000 units montaires en N
voit sa valeur porte 2 000 ou 3 000
units montaires actuelles, dont le
pouvoir d'achat est fortement minor par
rapport celui de l'anne N. Dans de
telles situations, les Pouvoirs publics
peuvent autoriser, voire imposer, une
rvaluation des bilans des entreprises.
A CIRCONSTANCES ET FORMES DES
REEVALUATIONS
En vertu de l'article 35 qui indique qu'une
rvaluation ne peut s'oprer que dans
"des conditions fixes par les Autorits
comptentes et dans le respect des
dispositions des articles 62 65", les
entreprises de l'espace OHADA ne
peuvent qu'appliquer la convention du
cot historique et les rgles qui en
dcoulent dans le Systme Comptable
OHADA.
la
rvaluation en utilisant toute mthode
de son choix, mais qu'elle a la possibilit
de rvaluer son bilan dans les
conditions fixes par lesdites autorits et
dans
le
respect
des
dispositions
gnrales des articles 62 65.
Dans ce cas, la technique de rvaluation
utilise comme base de rfrence de la
valeur rvalue, la valeur "actuelle" de
l'lment. Cette valeur actuelle est
dtermine par rfrence la valeur de
march ainsi qu' l'utilit que l'lment
prsente pour l'entreprise.
La rvaluation "libre" signifie donc pour
l'entreprise :
qu'elle a la libert de rvaluer ou de
conserver les valeurs historiques ;
qu'elle utilise un rfrentiel de valeurs
actuelles
dterminer
sous
sa
responsabilit ;
qu'elle se conforme aux conditions
dfinies par les autorits comptentes et
par les articles 62 65 ;
qu'elle peut, en gnral, effectuer la
rvaluation la clture de l'exercice de
son choix.
2. Rvaluation "lgale"
Le qualificatif "lgale" signifie que la
rvaluation est effectue :
une date dtermine (clture de
l'exercice donn, en principe) ;
296
selon
des
modalits
techniques
prcises, avec, le plus souvent, recours
un ou des indices de rvaluation
indiqus par les autorits comptentes ;
sous le bnfice d'avantages fiscaux
plus ou moins tendus, pouvant aller
jusqu' la non-imposition totale de l'cart
de rvaluation, conjugue avec la
dductibilit
totale
des
nouveaux
amortissements rvalus et la nonimposition, en cas de cession de
l'lment, de l'cart de rvaluation
correspondant.
Selon les cas, la rvaluation lgale peut
tre
obligatoire
pour
toutes
les
entreprises, ou pour certaines catgories
seulement, et optionnelle pour les autres,
voire pour toutes dans des cas rares.
En gnral, la promulgation d'une loi
portant rvaluation lgale s'accompagne
d'une interdiction de rvaluation libre
durant une certaine priode.
B MODALITES
les
297
arguments
298
lgale,
les
une
valeur
rvalue
suprieure la valeur actuelle du bien. La
valeur rvalue est donc la plus faible
des deux valeurs :
valeur indiciaire,
valeur actuelle.
b) Mthode des cots actuels
Lorsque les autorits laissent aux
entreprises la possibilit de procder
une rvaluation libre, ces entreprises ne
peuvent dterminer la valeur rvalue
que par le calcul de la valeur actuelle,
faute de disposer de sries d'indices de
prix publics officiellement.
la
dtermination des valeurs actuelles
puisque ces dernires sont retenir dans
le cas o elles sont infrieures aux
valeurs indiciaires.
En dfinitive, la principale diffrence
entre les deux mthodes rside dans le
fait que, dans la mthode indiciaire, la
valeur rvalue est la plus faible des
deux valeurs (indiciaire et actuelle) et que
dans la mthode des cots actuels la
valeur rvalue est toujours la valeur
actuelle.
3. Ecart de Rvaluation
L'augmentation de la valeur des actifs
rsultant de la rvaluation constitue
l'cart de rvaluation.
Cette "ressource", porter au crdit d'un
compte ad hoc, ne reprsente pas un
enrichissement (profit) de l'entreprise, car
c'est
une
augmentation
purement
nominale de l'expression montaire des
capitaux
propres.
Il
s'agit
d'un
ajustement des capitaux propres,
inscrire au passif du bilan dans un
compte spcifique des capitaux propres
(cf. article 62, 3e alina de lActe
uniforme).
299
300
TECHNIQUES
DE
LA
l'accroissement
de
la
valeur
nominale des immobilisations.
En revanche, l'effet d'image de la
rvaluation,
partir
du
bilan,
n'intervient videmment qu' partir de la
date de rvaluation puisque les tats
financiers antrieurs n'ont pas comport
les montants rvalus.
c) Consquences
(1) La date d'effet et la date de
rvaluation concident, dans le cas le
plus simple et le plus ais mettre en
oeuvre dans les entreprises. Exemple :
cas d'une rvaluation oprer dans les
bilans fin N, avec effet fin N :
le bilan fin N comporterait alors
des montants rvalus et l'cart de
rvaluation ;
les amortissements inclus dans le
rsultat de l'exercice N seraient en
cots historiques non rvalus.
(2) Si le dcalage est d'un an (effet
dbut N ; ralisation fin N), le rsultat de
l'exercice N sera calcul sur les bases
rvalues (amortissements en valeur
rvalue).
(3) Si le dcalage est de deux ou trois
ans
(exemple :
effet
dbut
N;
rvaluation fin N + 2), alors le rsultat
de l'exercice N + 2 intgrera :
les amortissements rvalus de
cet exercice,
le "rattrapage" d'amortissements
(carts
amortis-sements
rvalus moins amortissements
historiques) des exercices N et N
+ 1.
301
1.000
1,5
400
1,5
600
1,5
x = 1
500
x = 600
x = 900
(do coefficient k
< k)
Rappor
t
Valeur
actuelle
Valeur
comptable
840
=
600
= 1,
4
x = 1 40
0
302
Amortissements
rvalus :
400
1,4
Valeur comptable
rvalue :
Ecart
rvaluation :
4. Calcul des
rvaluation
x = 560
= 840
de 840
600
- = 240
amortissements
aprs
celui
des
amortissements partir des montants
rvalus.
EXEMPLE : (cf. 2. supra)
L'amortissement est linaire, calcul sur
10 ans, donc au taux de 10 %.
Anciens
amortissements :
10 % de = 100
1000
Nouveaux
amortissements
annuels :
10 % de = 150
1500
(150 = 100 x k)
Exception :
modification
du
plan
d'amortissement. Une telle modification
est toujours possible, toute date, si elle
est conomiquement justifie. Cette
hypothse recouvre deux types de
situations possibles :
l'allongement ou le raccourcissement
de la dure d'utilisation restant
courir,
avec
tablissement
d'un
nouveau plan d'amortissement sur
cette dure restante ;
la rvaluation d'un bien totalement
amorti et qui, toujours utilis, a une
valeur actuelle positive : un plan
d'amortissement doit tre dfini,
comme dans le cas prcdent. Dans le
303
304
C ENREGISTREMENT DE LA "DETTE"
CORRESPONDANTE
En contrepartie de l'actif inscrit en
immobilisations, et pour le mme
montant, l'entreprise constate qu'elle a
contract une "dette". Compte tenu de sa
nature particulire, elle est enregistre au
crdit du compte : 171 DETTES DE
CREDIT-BAIL ET CONTRATS ASSIMILES.
En pratique, le contrat de crdit-bail
prvoyant gnralement un versement
initial, ou des redevances de dbut de
priode, l'entre du bien concide avec un
paiement. Si V est la valeur d'entre et S
le montant de ce paiement concomitant,
tout se passe comme si l'emprunt tait de
V S.
Il est nanmoins prfrable de considrer
que l'emprunt est d'un montant V et
donne lieu un premier paiement S
immdiat
qui
est
donc
un
remboursement puisque les intrts n'ont
pas encore couru.
Pour pouvoir dcomposer les paiements
successifs des loyers ou des redevances
en intrts et en remboursements de
l'emprunt
quivalent,
il
faut
en
dterminer le taux constant sur la dure
des remboursements.
1. Dtermination du taux de l'emprunt
quivalent
Ce taux i est obtenu, de faon classique,
par l'galit :
Montant de l'emprunt = Valeur actuelle
(au taux i) de l'ensemble des annuits.
Le taux i, souvent appel "taux apparent",
est parfois indiqu dans le contrat de
crdit-bail. Toutefois, il convient de
vrifier sa validit en le calculant.
Le membre de gauche (Montant de
l'emprunt) est gal la valeur d'entre du
bien V (prix figurant dans le contrat, ou
"valeur actuelle").
Le membre de droite reprsente la valeur
actualise au taux i des annuits. Ces
dernires comprennent :
le premier versement immdiat S, sauf
s'il est exclu du calcul en raisonnant
sur un montant d'emprunt de V S ;
les divers loyers successifs (L1, L2,...,
Ln) ;
le prix fix pour la leve d'option : P.
Le taux de l'emprunt i est celui qui rend
gaux les deux membres de l'quation.
L'hypothse raliste de la leve de
l'option est faite dans ce raisonnement
car :
il est trs probable qu'effectivement
l'entreprise
lvera
l'option,
gnralement fixe un niveau faible
par les socits de crdit-bail, pour
inciter les preneurs acqurir le bien
en fin de contrat ;
dans la plupart des contrats, le "poids"
dans le calcul du prix de rachat P est
minime, en raison tout la fois du
faible montant relatif de P et de la date
loigne de ce paiement (coefficient
d'actualisation faible) .
du
tableau
305
A+I
306
Charges
annuelles
A+ I
(2)
A+I
(1)
0
Annes
d
v
L
: loyer de crdit-bail (ici constant, sur dure d)
(1) A + I : charge annuelle (re-traite) d'amortissements constants et d'intrts (sur dure
v)
(2) A + I : charge annuelle (re-traite) d'amortissements dgressifs et d'intrts (sur dure
v)
307
308
G CAS DE NON-RETRAITEMENT
1. Cas des biens de faible valeur
Le retraitement des oprations de crditbail est la rgle. Les cas de nonretraitement sont l'exception.
Cependant,
compte
tenu
de
l'incontestable lourdeur qui s'attache
ces travaux, un allgement des tches
comptables des entreprises a t
recherch dans la non-obligation de
retraitement pour les "petits" contrats de
crdit-bail.
Le mode de comptabilisation avec
retraitement ne s'impose aux entreprises
que pour les immobilisations dont la
valeur d'entre excde 5 % du total brut
des immobilisations.
Les contrats de crdit-bail portant sur
des biens d'une valeur infrieure ce
seuil sont enregistrs chez le preneur
sans retraitement, comme de simples
locations. Ds lors, le bien ne figure pas
l'actif et, corrlativement, les loyers
sont enregistrs comme tels (compte
623).
Les
automobiles
et
le
matriel
informatique relvent souvent de cette
catgorie.
Le SYSTME COMPTABLE OHADA apporte
cependant une limitation
cette
simplification, dans le cas o une
entreprise utiliserait de nombreux "petits
matriels" pris en crdit-bail, mais dont
la valeur globale reprsenterait plus de
20 % des immobilisations brutes utilises.
Dans ce cas, un retraitement simplifi est
ncessaire.
Le
total
des
loyers
correspondants est ventiler entre
intrts et amortissements conomiques
des biens, sans compte courant d'un
emprunt quivalent.
2. Cas d'oprations de crdit-bail ne
s'analysant
"locationsocationspas
en
"l
financement"
Par
simplification,
le
SYSTME
COMPTABLE OHADA a pos une rgle de
prsomption de "location-financement"
pour tout contrat de crdit-bail.
Cependant, il est possible, dans des cas
sans doute rares, de renverser cette
prsomption au bnfice d'une analyse
de "location-exploitation" du contrat.
Si l'entreprise peut apporter la preuve
que les conditions du transfert sur le
preneur de l'essentiel des avantages et
des risques inhrents la proprit ne
sont pas remplies, alors elle ne retraitera
pas l'opration et l'enregistrera comme
une location simple. Le cas peut se
prsenter, notamment lorsqu'un contrat
de crdit-bail prvoit un assez fort prix
de rachat (par exemple 30 %) tel que la
probabilit de leve de l'option doit a
priori tre trs faible, au dbut du
contrat, avec une valeur actualise des
loyers trs infrieure au prix du bien.
3. Comptabilisation
Le bien ne figurant pas l'actif du
preneur, les loyers sont enregistrs
comme services extrieurs au compte
623.
Ces loyers ou redevances font l'objet d'un
rattachement l'exercice coul, ou
l'exercice suivant, par utilisation de
comptes de rgularisation (charges
payer, charges constates d'avance,
fournisseurs factures non parvenues) ou
du compte de fournisseurs.
Si l'entreprise lve l'option finale, elle
enregistre
l'entre
du
bien
en
immobilisations, pour le prix P, et dfinit
un plan d'amortissement.
H CREDIT-BAIL IMMOBILIER ET
CREDIT-BAIL MOBILIER
Du point de vue comptable, les
oprations de crdit-bail "immobilier" ne
se distinguent pas fondamentalement, de
celles du crdit-bail "mobilier".
Portant sur des immeubles, ces contrats
ont ainsi une dure sensiblement plus
longue que celle du crdit-bail mobilier.
Les particularits de ces contrats tiennent
essentiellement leur aspect fiscal. Il
n'est pas rare qu'une dure trop courte
des contrats de crdit-bail immobilier
conduise un suramortissement des
biens que le fisc ne peut accepter.
Cela explique les dcalages, voire des
divergences
entre
les
solutions
comptables et les dispositions fiscales.
Une dure trop courte du crdit-bail ne
peut galement chapper la critique
comptable et financire pour les raisons
suivantes :
financirement elle risque de fausser
les rsultats de l'entreprise, incapable
de supporter le poids de redevances
trop lourdes ;
en comptabilit l'entreprise ne doit pas
construire le plan d'amortissement de
l'immobilisation sur la dure du crditbail, mais conformment aux rgles
gnrales de l'valuation sur la dure
probable d'utilisation du bien. Si ce
principe est respect alors les annuits
trop lourdes du crdit-bail, si elles
affaiblissent la trsorerie, affectent
moins fortement les rsultats puisque
la
charge
de
dotation
aux
amortissements du bien est calcule
sur
une
base
conomiquement
justifie.
Ces difficults engendres par des
contrats trop "courts" du point de vue
conomique sont plus patentes dans le
crdit-bail immobilier, mais peuvent
aussi exister dans le crdit-bail mobilier.
309
310
la clture de l'exercice,
l'exercice les comptes
6371 et 6372 sont virs, pour solde, au
dbit du compte 667 REMUNERATION
TRANSFEREE DE PERSONNEL EXTERIEUR.
Afin de ne pas fausser l'assiette des
taxes, impts ou cotisations calculs
partir de la masse salariale, des
indications doivent tre fournies, dans
l'Etat annex, sur l'origine des charges
ainsi transfres.
a) Chez le vendeur
Constatation du produit (comptes 70 ou
82) au crdit et de la crance sur le client
au dbit.
Il peut tre intressant pour l'entreprise
de suivre ces crances assorties de cette
"sret relle" trs forte (la proprit du
bien, jusqu' paiement intgral) dans des
comptes "clients" ad hoc. L'entreprise
peut pour ce faire ouvrir des comptes
divisionnaires du compte 41 et du
compte 412. Exemple : 4117 Clients,
ventes avec R/P et 4127 Clients, effets
recevoir avec R/P.
b) Chez l'acheteur
Il s'agit de constater d'une part l'achatcharge ou l'acquisition d'immobilisation
(dbit), d'autre part la dette envers le
fournisseur. L'analyse du dbit et du
crdit en termes de R/P peut tre utile
la gestion de l'entreprise pour les raisons
suivantes :
311
2. Extinction de la crance-dette
crance-dette avec R/P
La situation juridique et comptable
particulire cre par la clause de R/P
disparat au moment du rglement final,
ou celui de la "revendication" du bien
par le vendeur impay.
a) Rglement final l'chance
L'effet de la clause disparat et le
transfert juridique de proprit est opr,
mais n'a pas d'incidence sur les critures
comptables, sauf si des comptes
spcifiques ont t crs pour distinguer
les biens frapps de R/P ; il convient
alors de solder ces comptes en les virant
dans
les
comptes
ordinaires
d'immobilisations ou de stocks.
b) Revendication du bien par le vendeur
impay
Cette revendication entrane la reprise du
bien par le vendeur. Le prix de revente du
bien est considrer comme un paiement
(gnralement
partiel)
du
prix
initialement prvu. Les acomptes ne
seront restitus l'acheteur que dans la
mesure o le vendeur aura totalement
rcupr le prix initial.
B EVALUATIONS A L'INVENTAIRE :
AMORTISSEMENTS ET PROVISIONS
1. Evaluation l'inventaire
a) Chez l'acheteur
Dtenteur du bien achet et non
intgralement pay, l'acheteur procde
aux valuations et constitue, le cas
312
b) Chez le vendeur
Le vendeur est titulaire d'une crance
"protge" par la R/P du bien dtenu par
l'acheteur. La dprciation du bien par
voie d'amortissement ou de provision,
selon le cas, ne saurait en elle-mme
entraner la dprciation de la crance, si
le dbiteur (acheteur) est solvable. En
revanche, si l'acheteur est en difficults
et a fortiori en cessation de paiements, il
y a lieu de constituer une provision pour
crances douteuses. Toutefois, la clause
R/P jouant son rle de garantie du
vendeur, ce dernier peut limiter la
provision au montant de la perte
probable : diffrence entre le montant de
la crance restant due et celui de la
valeur de ralisation, nette de tous frais,
du bien. Il devra au pralable s'assurer
que le bien existe toujours, en nature, au
sein du patrimoine du dbiteur.
2. Revendication
dprciation
du
bien
sujet
C RESERVE DE PROPRIETE
INFORMATION FINANCIERE
ET
313
SECTION
5:
SERVICE PUBLIC
CONCESSIONS
DE
314
B PROBLEMATIQUE COMPTABLE
Les problmes comptables spcifiques du
contrat de concession sont, dans la
comptabilit du concessionnaire, lis aux
points suivants :
1.
Droit
exclusif
d'exploitation
d'utilisation
ou
4. Amortissement de caducit
Les biens mis en concession par le
concessionnaire doivent tre remis
gratuitement au concdant et font l'objet
chez
le
concessionnaire
d'un
"amortissement
de
caducit"
lui
permettant de reconstituer les capitaux
qu'il a investis.
L'amortissement de caducit est ainsi
justifi par le caractre temporaire de la
concession et l'obligation de remise
gratuite des biens, l'expiration de la
concession, l'autorit concdante.
pour
provisions
pour
315
SECTION 6 : OPERATIONS
POUR LE COMPTE DE TIERS
FAITES
A TYPOLOGIE
Les oprations traites par l'entreprise
pour le compte de tiers peuvent tre
faites :
316
1. L'entreprise agit
commissionnaire
en
qualit
de
agit
en
qualit
de
SECTION
7:
OPERATIONS
MONNAIES ETRANGERES
EN
317
incorporelles
et
318
a) Dtention l'tranger
La valeur en devises trangres de stocks
dtenus l'tranger est convertie en
units montaires lgales du pays, en fin
d'exercice, un cours gal, pour chaque
nature
de
marchandises,
d'approvisionnements et de produits en
stocks, la moyenne pondre des cours
pratiqus la date d'achat ou d'entre en
magasin des lments considrs. En cas
de difficult d'application de cette
mthode de calcul, l'entreprise peut
utiliser une autre mthode dans la
mesure o elle n'est pas susceptible
d'affecter sensiblement les rsultats.
Des provisions pour dprciation sont
constitues si la valeur au jour de
l'inventaire, compte tenu du cours de
change de ce jour, est infrieure la
valeur d'entre en compte.
plusieurs
possibilits
ou
de
la
date
d'encaissement ou de rglement, sauf
si antrieurement une opration
spcifique de couverture de change en
a fix dfinitivement le montant la
date de cette opration de couverture.
319
320
des gains
dettes et
l'inventaire,
une
compensation est admise entre les pertes
probables et les gains latents, devise par
devise. La dotation une provision pour
pertes de change est limite l'excdent
des premires sur les seconds.
Il en est ainsi, par exemple, lorsque la
position globale de change d'une devise
tablit, pour un montant quivalent, la
couverture l'une par l'autre d'une dette et
d'une crance (auto-couverture).
321
322
323
C PRINCIPE DE LA COMPTABILISA-TION
DES OPERATIONS FAITES EN S.P.
Les
modalits
de
comptabilisation
doivent s'efforcer de restituer aux
oprations faites par l'intermdiaire d'une
socit en participation leur double
aspect, selon les parties concernes.
1. Les tiers
Du point de vue des tiers, seule compte
l'apparence juridique.
2. Mises de fonds
2. Les coparticipants
De leur point de vue, l'apparence
juridique s'efface derrire la ralit du
contrat qui les lie.
C'est ainsi que toutes les mises de fonds
et autres oprations qui interviennent
entre les coparticipants dans le cadre de
l'activit de la S.P. sont enregistres par
l'intermdiaire du compte 463 "ASSOCIES,
OPERATIONS FAITES EN COMMUN" dans
chacune des comptabilits concernes.
Ce sont ces dispositions gnrales qui
sont appliques dans la comptabilisation
des oprations faites en S.P.
324
des
participations" par le crdit du compte
463.
La constatation de la consommation des
biens immobiliss amortissables par
suite des oprations d'exploitation faites
en socit en participation se traduit, au
niveau des comptes 181 et 2771, par une
rduction d'un mme montant des
obligations et des droits respectifs du
grant et des non - grants :
325
3. Au niveau du rsultat
La rpartition du rsultat prsuppose que
la comptabilit de la socit en
participation est tenue par un grant,
seul connu des tiers. Cette mthode est
dite "du partage final".
Dans la comptabilit du grant, la
quote-part dans les rsultats revenant
aux coparticipants sera porte, en cas de
bnfice, au dbit du compte 652
"QUOTE-PART
DE
RESULTAT
SUR
OPERATIONS
FAITES
EN
COMMUN"
(transferts de bnfice aux non-grants).
En cas de perte, elle est porte au crdit
du compte 752, de mme intitul
(transferts de perte aux non-grants), par
le crdit ou le dbit des comptes
courants des intresss (compte 463).
Dans la comptabilit des autres
coparticipants (non-grants), la quotepart du rsultat leur revenant dans les
oprations faites par l'intermdiaire d'une
socit en participation est inscrite
suivant le cas (bnfice ou perte) au
crdit du compte 752 ou au dbit du
compte 652 par le dbit ou le crdit du
compte courant du grant (compte 463).
G
PRESENTATION
DES
ETATS
FINANCIERS ANNUELS DES ENTREPRISES
COPARTICIPANTES DANS DES S.P.
Les oprations faites en commun par
l'intermdiaire d'une S.P. introduisent
dans
les
tats
financiers
des
coparticipants, qu'il s'agisse du grant ou
des autres intervenants, des particularits
326
une
a)
Entreprises
grantes
coparticipantes
non
b) Entreprises grantes
Le poste "Quote-part de rsultat sur
oprations faites en commun" traduit
globalement la part de perte supporte
ou de bnfice ralis, dans le cadre des
oprations faites en S.P., qui doit tre
transfre dans les comptabilits de leurs
vritables destinataires.
En produits
Il s'agit de la part des pertes transfre
aux coparticipants non grants compte
7521 "Quote-part transfre de pertes".
En charges
Il s'agit de la part de bnfice transfre
aux coparticipants non grants (compte
transfre
de
327
SECTION 9 : GROUPEMENT
GROUPEMENT D'INTERET
ECONOMIQUE
A CARACTERISTIQUES GENERALES DU
G.I.E.
Les groupements d'intrt conomique
sont communment dsigns par les
initiales G.I.E.
Leurs modalits de constitution et leurs
rgles de fonctionnement sont fixes par
l'Acte uniforme OHADA relatif aux
socits commerciales.
Le G.I.E. est tabli par contrat crit entre
deux ou plusieurs personnes physiques
328
D'INVESTISSEMENT ;
SUBVENTIONS
71
D'EXPLOITATION ;
SUBVENTIONS
329
88 SUBVENTIONS D'EQUILIBRE.
et,
les
deux
autres
possibilits
d'affectation des biens ou fonds apports
par l'Etat aux entreprises publiques qui
sont inscrire dans les comptes :
163 AVANCES REUES DE L'ETAT ;
102 CAPITAL PAR DOTATION.
Le compte 102 a, pour les entreprises
publiques, le mme caractre que le
capital social dans les entreprises
prives. Il peut tre constitu par la
contrepartie des apports en nature
(immobilisations, stocks...) ou en espces
et parfois d'ailleurs sous une fausse
dnomination de subventions.
Pour viter toute confusion, il est
indispensable pour les entreprises de se
rfrer aux dcisions notifies par l'Etat
pour dterminer la nature, l'objet et les
conditions d'emploi des biens et fonds
attribus.
330
l'aide
des
subventions.
L'Acte uniforme a fix
suivantes en la matire :
les
rgles
1P
Pour
our les subventions d'quipement
Il s'agit d'un accroissement des capitaux
propres la date d'octroi de la
subvention (crdit du compte 14) avec :
un amortissement du bien sur sa dure
de vie utile et pour sa valeur d'entre,
sans rduction de cot du fait de la
subvention
(dotation
aux
amortissements par le dbit du compte
68 concern),
une reprise du montant de la
subvention au fur et mesure de
l'excution du plan d'amortissement
du bien. Chaque anne, la reprise est
gale au montant de la dotation aux
amortissements pratique pour le
bien, multiplie par le rapport existant
entre le montant de la subvention et la
valeur d'entre de l'immobilisation
(crdit du compte 865 "REPRISES DE
SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT").
Le dtail des critures est inscrit dans le
fonctionnement du compte 14 (cf.
Contenu
et
fonctionnement
des
comptes).
331
2P
Pour
our la subvention d'exploitation
Il s'agit d'un enrichissement immdiat de
l'entreprise comptabiliser comme un
produit rattacher l'exercice d'octroi de
la subvention (crdit du compte 71)
lorsqu'elle est verse en fonction des
conditions
contractuelles
qui
lient
l'entreprise aux parties versantes (cas des
entreprises de services publics).
332
ATTACHES
des
4R
Rsultat
sultat net de l'exercice
Au plan comptable, le rsultat net de
l'exercice compte 13 peut tre obtenu
par virement successif des charges et des
produits
affrents
aux
soldes
intermdiaires prvus par le SYSTME
COMPTABLE OHADA. Chacun des soldes
viss ci-dessus ( l'exception du premier
reprsentant la marge brute) est obtenu
par virement du solde intermdiaire
prcdent (solde du compte 132 MARGE
BRUTE vir au compte 133 VALEUR
AJOUTEE, par exemple) et par affectation
des charges et produits qui lui sont lis,
conformment la structure du modle
de compte de rsultat du SYSTME
COMPTABLE OHADA.
Le montant figurant en solde final du
compte 13 constitue un bnfice si le
montant des produits l'emporte sur celui
des charges (compte 131) ou une perte
dans le cas inverse (compte 139).
Au bilan, il figure en plus (bnfice) ou en
moins (perte) dans les capitaux propres
de fin d'exercice.
S'il s'agit d'une socit de capitaux, pour
apprcier le vritable montant des
333
5 Subventions d'investissement
L'octroi de subventions et d'aides
publiques aux entreprises fait l'objet
d'une tude particulire laquelle il faut
se reporter.
Au
bilan,
les
subventions
d'investissement font partie des "autres
capitaux propres". En effet, au stade de
l'apprciation des capitaux propres en fin
d'exercice, il convient d'attirer l'attention
sur l'impt latent que devra supporter
l'entreprise au fur et mesure de
l'amortissement des biens amortissables
acquis
l'aide
d'une
subvention
d'quipement, dans la mesure o cette
dernire a t inscrite directement au
compte 14 et sera rapporte aux
rsultats des exercices d'amortissement
des biens.
Mme dans le cas de subventions
affectes l'acquisition ou la cration
d'lments d'actif non amortissables, il
est gnralement prvu que la subvention
sera rintgre en fonction du nombre
d'annes
pendant
lesquelles
ces
immobilisations sont inalinables aux
termes du contrat ou, dfaut d'une telle
clause, sur une dure de dix ans.
6 Provisions
Provisions rglementes et fonds
assimils
Les provisions rglementes sont des
provisions qui ne correspondent pas
l'objet normal d'une provision et sont
comptabilises
en
application
de
OPERATIONS ET PROBLEMES SPECIFIQUES
334
335
remboursement
optionnel en actions ; obligations
convertibles en actions (O.C.A.) ;
obligations changeables contre des
actions (O.E.C.A.) ; obligations
bons de souscription d'actions
(O.B.S.A.).
L'Etat annex doit faire mention des
lments des autres fonds propres, mais
aussi des emprunts participatifs.
336
RECHERCHE
ET
DE
Les
frais
de
recherche
et
de
dveloppement (frais de R.D.) sont les
dpenses correspondant l'effort ralis
par l'entreprise dans ce domaine pour
son propre compte.
337
Il peut s'agir :
de frais engags par l'entreprise, avec
ses
moyens
propres
(personnel,
laboratoires, ateliers d'essais). Ils sont
enregistrs dans les comptes de
charges par nature ;
de frais externes (recherches excutes
par des tiers). Ils sont enregistrs dans
le compte 626 "ETUDES, RECHERCHES
ET DOCUMENTATION".
Si les frais de recherche et de
dveloppement sont ports l'actif du
bilan dans les conditions exposes cidessous, les charges correspondantes
sont dbites au compte 211 "FRAIS DE
RECHERCHE ET DE DEVELOPPEMENT" pour
leur
montant
calcul
soit
par
l'intermdiaire
de
la
comptabilit
analytique
de
gestion,
soit,
statistiquement, par le crdit du compte
721
"PRODUCTION
IMMOBILISEE,
IMMOBILISATIONS INCORPORELLES".
L'amortissement de ces frais sera
comptabilis en Exploitation, au dbit du
compte
6812
"Dotations
aux
amortissements
des
immobilisations
incorporelles" par le crdit du compte
d'amortissement
concern
(compte
2811).
En cas de prise de brevet conscutive
des recherches lies la ralisation de
projets, l'entreprise dtermine la valeur
ventuelle de son brevet et retient la plus
faible des deux valeurs suivantes la
date de prise du brevet :
(a) Cot du brevet :
dpenses lies la constitution de
droits de proprit industrielle ;
338
condition
d'apporter la justification de cette mesure
drogatoire.
modifications
de
conception
saisonnires ou priodiques des
produits existants ;
conception de routine des outils,
modles, moules et matrices ;
activits, y compris l'ingnierie, de
conception et de construction,
relatives la construction, au
nouvel
emplacement,
la
redisposition ou au dmarrage
d'installations ou d'quipements,
autres que les installations ou les
quipements utiliss exclusivement
pour un projet de recherche et de
dveloppement particulier.
la conception, la construction et
l'exploitation d'une usine pilote d'une
taille non conomiquement suffisante
pour la production commerciale.
A DEFINITION DU CHAMP
D'APPLICATION
339
340
2. Exercice de terminaison
Au cours de l'exercice de terminaison :
le chiffre d'affaires total de l'opration
est pass en classe 7 avec contrepartie
en crances clients ;
D METHODE A L'AVANCEMENT
La mthode est dite aussi "mthode au
pourcentage des travaux excuts".
341
1. Exercices d'excution
Au cours des exercices d'excution :
1. Principe
342
chaque
secteur
professionnel ;
des prvisions raisonnables peuvent
tre faites sur la totalit des cots
envisager jusqu'au stade ultime de
l'excution,
y
compris
toutes
probabilits de hausses susceptibles
d'intervenir sur les diffrents facteurs
de production ;
aucun
risque
n'existe
quant
R=
pour
l'exercice
de
nanmoins
suivantes :
tires
les
343
consquences
344
345
346
La fin de
correspond :
la
priode
de
calcul
l'entre
en
magasin
de
la
marchandise ou de la matire premire
achete, ou la mise en tat
d'utilisation
de
l'immobilisation
acquise (et non pas sa mise en
service, qui peut tre diffre) ;
DES
"PERTES
ET
4. Obligation d'incorporation
Toute
production
engendre
invitablement des pertes de matires
premires, ainsi que des "rebuts" sans
valeur. Exemples : chutes de cuir dans
une
maroquinerie ;
"loups"
de
fabrication
invendables ;
casses
accidentelles habituelles. Ces pertes font
incontestablement partie du cot de
production dans la mesure o elles sont,
pratiquement, invitables et prsentent
un
niveau
statistiquement
normal.
Exemple : chutes de matires premires
de 6 % du total consomm. Ces pertes ne
sont pas vises dans l'exclusion.
Cette
approche
repose
sur
une
conception "norme" du processus
productif,
suppos
"normal"
techniquement et conomiquement.
347
SECTION 16
16 : EVENEMENTS
POSTERIEURS A LA CLOTURE DE
L'EXERCICE
A DATES DE CLOTURE, D'ARRETE,
D'APPROBATION ET DE PUBLICATION
1. Dfinitions
La date de clture de l'exercice est fixe
uniformment, par l'Acte uniforme, au 31
dcembre de chaque anne (article 7).
Le principe de "spcialisation des
exercices" conduit rattacher l'exercice
toutes les charges et tous les produits le
concernant et ceux-l seulement.
La date d'arrt des tats financiers par
les
organes
dirigeants,
lgalement
responsables,
ne
peut
tre
que
postrieure de plusieurs semaines, voire
plusieurs mois, la date de clture, la
limite fixe par le prsent Acte uniforme
tant de quatre mois aprs la clture, soit
fin avril.
La date d'approbation est celle de la
dcision d'adoption des tats financiers
par les associs (cas des socits). Elle
doit intervenir dans les six mois
compter de la date de clture de
l'exercice.
La date de publication des tats
financiers est postrieure la prcdente
348
349
EXEMPLES
POSTERIEURS
D'EVENEMENTS
une
valuation
modifie
des
titres
correspondants ;
de faits ou d'informations
sur
l'existence ou le montant d'un risque
(perte client, litige...);
de retours de produits vendus livrs
avant la clture ;
d'un jugement intervenu ;
de hausses intervenues sur certains
approvisionnements
modifiant
le
rsultat prvisionnel de contrats pluriexercices ;
d'une notification de redressement
aprs contrle fiscal ;
d'une parution d'une rglementation
nouvelle rendant invendables (ou
dprciant) certains stocks ;
350
de projets de licenciement, de
fermetures
d'tablissements,
de
restructuration dcids avant la clture
(avec commencement d'excution, ou
prparation, ou information externe
avant la clture, rendant quasiirrversible le processus), et qui se
confirment aprs la clture.
Les incidences de ces vnements sont
intgrer dans les comptes (sauf effets
non mesurables : mentionner dans
l'tat annex).
2. Evnements non lis des conditions
existant la date de clture
Le type mme en est l'incendie survenu
aprs la date de clture. Mme si l'usine
ou l'tablissement est dtruit 100 % et
non assur, les tats financiers (Bilan,
Rsultat, TAFIRE) n'ont pas en faire
mention.
D EVENEMENTS
RAPPORT DE GESTION
POSTERIEURS
ET
de
351
2. En fin d'exercice
Les stocks devront tre ramens des
montants respectant les normes de
mthode de calcul et d'valuation
dfinies dans le SYSTME COMPTABLE
OHADA pour la prsentation au bilan :
expression des cots dans la mthode
du cot complet rel, incluant en
consquence des charges externes mais
aussi des charges internes, des charges
directes mais aussi des charges non
directes raisonnablement rattaches ;
valorisation conforme aux mthodes
autorises :
exclusion de toute charge non "relle".
Exemple : rmunration thorique des
capitaux propres ;
exclusion des pertes et gaspillages,
hormis ceux qui sont statistiquement
et techniquement normaux ;
exclusion des surcots de sousactivit ;
exclusion des frais de recherche et de
dveloppement.
Si, durant l'exercice, l'entreprise utilise
d'autres mthodes, comme c'est souvent
le cas, elle procdera en fin d'exercice
aux corrections ncessaires.
B TENUE DES COMPTES
1. Principe
Le respect des dispositions de l'Acte
uniforme
rend
incontournable
l'enregistrement
chronologique
des
oprations pour leurs montants effectifs :
au dbit et au crdit des diffrents
comptes de tiers et de trsorerie
(contrainte juridique), et des autres
comptes de situation ;
au dbit et au crdit des diffrents
comptes
de
gestion
(contrainte
conomique... devenue juridique par le
biais de l'Acte uniforme ; article 17).
La comptabilit gnrale doit donc
enregistrer les oprations dans les divers
comptes des classes 1 8, qu'elle soit
352
la
les
ne
en
les
l'aide
d'une
"comptabilit analytique de gestion", soit
l'aide de calculs de cots sur des bases
arithmtiques et statistiques faibles ;
cette seconde technique devant tre
l'exception, car elle ne prsente pas les
garanties apportes par la comptabilit
analytique.
La contrepartie comptable des entres et
des sorties de stocks sera faite par
l'intermdiaire des comptes de "variation
de stocks" qui fonctionnent comme des
correcteurs de charges et de produits :
en inventaire intermittent, ces comptes
de variations (603, 73) n'interviennent
qu'en fin d'exercice pour enregistrer
l'annulation du stock initial et
constater le montant du stock final ;
en inventaire permanent, c'est de
faon continue qu'ils enregistrent les
entres et les sorties (par contrepartie
des mouvements des stocks).
a) Entres en stocks
BIENS ACHETES
Dbit 31 MARCHANDISES
s
32 MATIERES PREMIERES ET
FOURNITURES LIEES
33 AUTRES
APPROVISIONNEMENTS
Crdit :6
6 VARIATIONS DES
03
STOCKS DE BIENS
ACHETES
Ce crdit du compte 603, s'inscrivant
dans les charges en ngatif, vient
corriger en moins les charges d'achats.
Toutes choses gales par ailleurs, il
augmente donc le rsultat. L'criture
constate
ainsi
que
des
charges
consommes se sont transformes en
stocks dtenus (entres en stocks).
BIENS et SERVICES PRODUITS
Dbits :
32 PRESTATIONS DE SERVICES
EN COURS
36 PRODUITS FINIS
37 PRODUITS INTERMEDIAIRES
ET RESIDUELS
Crdit : 73 VARIATIONS DES STOCKS DE
BIENS ET DE SERVICES PRODUITS
Ce crdit du compte 73, s'inscrivant dans
les produits en addition, vient corriger en
augmentation
les
produits
(la
production). Toutes choses gales par
ailleurs, il augmente le rsultat. L'criture
constate ainsi qu'une production a t
cre par l'entreprise (entres en stocks).
b) Sorties de stocks
BIENS ACHETES
Ecriture prcdente inverse.
Le dbit du compte 603, charge positive,
vient corriger en augmentation les
charges d'achats. Toutes choses gales
par ailleurs, il diminue donc le rsultat.
L'criture
constate
ainsi
une
consommation de charges sous forme de
sorties de stocks.
BIENS PRODUITS
Ecriture prcdente inverse.
Le dbit du compte 73, produit ngatif,
corrige en diminution les produits (la
production). Toutes choses gales par
ailleurs, il diminue donc le rsultat.
L'criture constate ainsi que cette
production prcdemment "entre", est
ressortie pour alimenter une production
"aval" (en-cours) ou les ventes (produits
OPERATIONS ET PROBLEMES SPECIFIQUES
34 PRO
intermdiaires
et
a) En cours d'exercice
Les comptes 31, 32, 33, 36 et 37
fonctionnent comme des comptes de
magasin :
dbits des entres par le crdit des
comptes 603 et 73 ;
crdits des sorties par le dbit des
comptes 603 et 73.
Ces mouvements incluent galement les
"diffrences d'inventaire" constates en
fin d'exercice.
Ainsi :
tout au long de l'exercice, les comptes
de stocks 31, 32, 33, 36 et 37 sont-ils
tenus jour (inventaire permanent),
les critures de leurs mouvements
s'ajoutant celles de l'enregistrement
des charges et des produits dans la
comptabilit gnrale ;
en fin d'exercice la somme algbrique
des mouvements des comptes 603 et
73 (donc le solde de ces comptes
correcteurs) exprime la variation nette
de
l'exercice,
contrepartie
d'une
augmentation globale de chaque stock
(diminution de charge 603 ou
augmentation de produits 73) ou d'une
diminution globale de chaque stock
(augmentation de charge 603 ou
diminution de produits 73). Dans le
premier cas d'augmentation du stock
l'entreprise a, globalement, "mis en
stock" ; dans le second elle a "pris sur
son stock".
b) En fin d'exercice
Les comptes 603 et 73 sont virs dans le
compte 13 de dtermination du rsultat,
donc solds comme tous les comptes de
charges et de produits.
Pour les stocks dont l'entreprise est dj
propritaire, mais qui ne sont pas encore
rceptionns,
car
en
voie
353
SECTION 18 : COMPTABILITE
AUTONOME PAR ETABLISSEMENT
A DEFINITION DE L'ETABLISSEMENT
Le terme "tablissement" s'applique
toute division de l'entreprise disposant
d'une
comptabilit
autonome
(succursales, usines, ateliers...)
Bien que prsentant des similitudes avec
la dfinition de "l'tablissement stable" en
fiscalit (installation fixe d'affaires o
l'entreprise exerce tout ou partie de son
activit), la dfinition comptable est
indpendante de toute notion de
territorialit et s'attache seulement
354
laquelle
s'attachent
des
obligations lgales d'laboration et de
prsentation. Par consquent, il est
ncessaire d'instaurer un lien comptable
entre les diffrentes entits autonomes
par la cration d'un compte de liaison
entre tablissements (ou succursales)
pour toutes les cessions intervenant des
uns aux autres, le Sige tant considr
lui-mme comme un tablissement.
355
356
d'autres
d'autres
SECTION 19 : COMPTABILITE
PLURIMONETAIRE
Les entreprises appartenant l'espace
OHADA qui sont amenes faire des
oprations en dehors de la Zone
montaire laquelle elles appartiennent
(achats, ventes, prestations de services,
rmunrations d'intermdiaires, etc.) sont
confrontes
au
problme
de
la
conversion en units montaires lgales
du pays de la monnaie trangre dans
laquelle ces oprations sont ralises ou,
inversement, de la conversion en
monnaie trangre des units montaires
lgales du pays leur servant d'units de
mesure.
Les mouvements en monnaies trangres
sont suivis de faon distincte en
comptabilit.
A METHODE DE L'INTEGRATION
DIRECTE (METHODE DITE EGALEMENT
MONOMONETAIRE)
Elle est utilise lorsqu'il n'y a qu'un petit
nombre d'oprations ralises dans une
seule monnaie trangre.
La comptabilit n'est tenue qu'en units
montaires lgales du pays.
Deux solutions sont possibles pour la
conversion des oprations :
a) toutes les sommes en monnaies
trangres
sont
immdiatement
converties sur la base du cours du jour
de la devise la date de l'opration ;
b) toutes les sommes en monnaies
trangres
sont
immdiatement
converties sur la base d'un cours fixe
choisi pour toute une priode (cours
standard).
Dans les deux cas, le solde en devises
la clture de l'exercice est ajust en
fonction du dernier cours officiel de la
devise considre, conformment aux
dispositions prvues pour les oprations
traites en monnaies trangres.
Lorsque l'opration avec l'tranger est
termine et rgle, son rsultat peut tre
calcul en retenant la perte de change
(compte 676) ou le gain de change
(compte 776) apparu du fait de la
variation de la devise entre la date de
naissance de l'opration et la date du
357
358
dans la comptabilit
trangres.
en
monnaies
b) Comptabilisation
Les biens vivants immobiliss sont
comptabiliser
comme
toute
immobilisation : acquisition dans un
compte ad hoc de la classe 2 ; cession
par crdit de ce compte avec jeu des
comptes 81 (valeurs comptables des
cessions) et 82 (produits des cessions)
ou, si ces cessions sont courantes, des
comptes 654 et 754 ; dans le cas
particulier d'animaux reproducteurs, le
caractre "ordinaire" ou courant des
cessions sera frquent, et, comme pour
toutes les immobilisations ainsi traites,
le choix opr par l'entreprise sera
indiquer dans l'tat annex.
Les biens vivants relevant du cycle
d'exploitation sont classer en stocks.
c) Mthodes d'valuation
Les
biens
vivants
sont
valus,
conformment
aux
dispositions
359
IMMOBILISEE
ET
360
et
6627
Amliorations du Fonds
Les dpenses et les charges engages en
vue de l'amlioration durable de la
fertilit des terrains d'exploitation (travail
du sol, assolements, fumures, apports
organiques...)
constituent,
au
plan
conomique,
de
vritables
investissements constater au dbit d'un
compte ad hoc d'immobilisations. Ces
travaux
augmentent
la
rentabilit
potentielle des terrains, comme le font,
par ailleurs, les travaux d'agencements et
d'amnagements des terrains (drainage,
irrigation, nivellement, etc.) ; leur cot
s'inscrit, comme celui des prcdents, au
dbit du compte 224, sous-compte 2245
"Amliorations du fonds".
La majorit de ces travaux, n'ayant pas
une valeur prenne, sont amortissables.
L'importance de ces investissements
justifie un poste particulier l'actif du
bilan :
et
amliorations
des
indemnits
pour
calamits
"Amnagements
terrains".
(exemple :
agricoles).
DES
EN
MATIERE
BILAN-ACTIF
ACTIF IMMOBILISE
Charges immobilises (rubrique globale,
sans dtail par poste)
Immobilisations incorporelles (rubrique
globale, sans dtail par poste)
Immobilisations corporelles hors biens
vivants
Terrains
OPERATIONS ET PROBLEMES SPECIFIQUES
corporelles
en
biens
Immobilisations
globale)
verss
financires
sur
(rubrique
ACTIF CIRCULANT
Stocks de biens vivants (et en-cours)
Animaux
Avances aux cultures
Vgtaux
Stocks de produits
Animaux
Vgtaux
Stocks d'approvisionnements divers et
marchandises
Crances
et
emplois
assimils
(cf.dispositions gnrales)
TRESORERIE
(cf.
dispositions
gnrales)
! BILAN-PASSIF
(cf.
dispositions
gnrales)
! COMPTE DE RESULTAT-CHARGES
Cf. dispositions gnrales, sauf poste RC
qui
devient :
Achats
d'approvisionnements.
d'approvisionnements
!
Animaux
Plantations prennes
Autres
Avances
et
acomptes
immobilisations
361
COMPTE DE RESULTAT-PRODUITS
BILAN-ACTIF
corporelles
en
biens
selon
la
Stocks
Animaux (ou vgtaux, selon la nature
de l'activit)
Approvisionnements divers
!
COMPTE DE RESULTAT
Achats d'approvisionnements
C CONSEQUENCES EN MATIERE DE
PLAN DES COMPTES
La liste gnrale et la codification des
comptes est adapte ces besoins
d'information :
362
EN-COURS DE PRODUCTION,
VEGETAUX
A.
36 PRODUITS INTERMEDIAIRES
362 Animaux
363 Vgtaux
37 PRODUITS FINIS
372 Animaux
373 Vgtaux
378 Activits annexes
38 STOCKS EN COURS DE ROUTE EN
CONSIGNATION OU EN DEPOT
39 DEPRECIATIONS DE STOCKS