Escolar Documentos
Profissional Documentos
Cultura Documentos
EVAZIUNE FISCAL
1.1.
Dan Drosu aguna, Dan ova 2008 ,,Drept fiscal. Edita 2 Editura C.H. Beck , Bucureti
vinovat ca i cei pe care i provoac prin aceasta la evaziune. Cnd sarcinile fiscale apas
prea greu asupra unei materii impozabile, aceasta tinde s evadeze. Este o specie de ,,
reflex economic care face s dispar capitalurile pe care fiscul vrea s le impun prea
mult. Un impozit excesiv pune pe fug materia impozabil. Amenzile fiscale nu l vor
determina pe contibuabil s declare exact veniturile pe care le are, ci l vor determina s
se sustrag de la obligaiile sale fa de stat. Spiritul evaziunii fiscale se na te din simplu
joc al interesului, oricare ar fi cota impozitului pus n sarcin i care nu este dect o form
a egoismului. Natura omeneasc are ntodeauna tendina s pun interesul general n urma
interesului particular, ea este nclinat s considere impozitul mai mult ca pe un prejudiciu
i nu ca pe o legitima contribuie la cheltuielile publice i s vad ntodeauna cu ochi mai
ri pe acela care vrea s-i micoreze patrimoniul. Este cunocut c, din cele mai vechi
timpuri, contribubili au cutat s reduc obligaiile fiscale recurgnd la cele mai variate i
ingenioase metode.
A nela fiscul se consider n mentalitatea curent ca o prob de abilitate, nu de necinste,
a plti ceea ce fiscul pretinde este o dovad de naivitate, nu de integritate. Este deci, n
nsi natura omeneasc, acel spirit de a se sustrage de la ogligaiile fat de fisc; s-a creat
un fel de sentiment colectiv de amoralitate fiscal, sentiment mai puternic i mai viu
manifestat n pturile oreneti, agravat de o strmt i egoist ntelegere a datoriilor
fiscale. Acest spirit antifiscal, manifestat n special de ctre diferite categorii de
contribuabili de la orae, pi are originea de la primele ncercri de adaptare n ara
noastr a conceptilor moderne ale universalitii i uniformizrii impunerii.ranii
datorit specificului muncii lor, sunt o categorie de contribuabili cinstii, ei neputnd
sustrage pmntul, materia impozabil de la aplicarea cotelor de impunere. Motivele
pentru care n Romnia acest fenomen este greu de mpiedicat i cuantificat sunt
complexe i numeroase, printre ele putnd fi amintite: multimplele imperfeciuni i
particulariti n domeniul legislaiei fiscale, nefolosirea metodei contabiliti naionale
pentru evidenierea macroeconomic, evaziunea masiv realizat de diferite grupuri de
interese i categorii de ageni economici aprui doar pentru a beneficia de lacunele
legilor, lipsa unui cod fiscal, principiul confidenialiti bncilor.
,,n Romnia nu se poate spune c evaziunea fiscal a fost importat, ns acest fenomen
este o urmare a situaiei economice, a permisivitii autoritilor, a grupurilor de interes ce
i urmresc afacerilr proprii sub oblnduirea unor guvernri trecute ori prezente, a
nivelului de trai a majoriti cetenilor, a gradului de civilizaie cultur i optic civic, i
mai ales a politicilor fiscale agresive i chiar exagerate uneori duse de autoriti 2 Nu
degeaba s-a constatat n timp prin intermediul experienei, c un sistem fiscal nu este
eficient ori potrivit n funcie de nivelul mare al ncasrilor ci n gradul n care acesta este
acceptat de ctre contribuabili, fie el persoana fizic ori juridic. S-au dezvoltat n timp
numeroase mijloace pentru a ocoli plata obligailor fiscale, ns cei ce le utilizez pot fi
mprii n dou categori: cei care exploateaz insuficienele actelor normative din
domeniu i cei care utilizeaz procedee ilicite.
n condiiile economiei de pia, organele fiscale se confrunt cu un fenomen evazionist
care ia proporii din ce n ce mai mari, din cauza tendinei contribuabilului de a se
sustrage de la plata obligaiilor fiscale. Proliferarea faptelor ilegale, ndeosebi a celor din
domeniul economico-financiar, este o consecin a unor imperfeciuni ale legislaiei sau a
lipsei unor reglementri. n periada tranziiei la economia de pia, lacunele legislative
2
Conf. univ. dr. Lect. univ. dr. Iosif Moldovan ,,Finante Publice Editura Universitatii Lucian Blaga din
Sibiu
Dan Drosu aguna,Dan ova 2008,,Drept fiscal. Edita 2 Editura C.H. Beck , Bucureti
Spre deosebire de evaziunea fiscal legal, care const intr-o meninere preudent a
sustragerii n limitele legale, frauda fiscal se svrete prin nclcarea flagrant a legii,
profitndu-se de modul specific n care se face impunerea. Prin evaziune fiscal ilicit se
inelege aciunea contribuabilului ce ncalc(violeaz) prescripia legal cu scopul de a se
sustrage de la plata impozitelor, taxelor i contribuiilor cuvenite statului.
Evaziunea fiscal este frauduloas cnd contribuabilul, obligat s furnizeze date n
sprijinul declaraiei n baza creia urmeaz a i se stabili cota impozitului recurge la
disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau
folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului. Deci, evaziunea fiscal
frauduloas sau frauda fiscal const n disimularea obiectului impozabil, n subevaluarea
cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci de sustragere de la plata
impozitului datorat. n general este greu s se determine toate formele de evaziune de
acest gen ele fiind practic nelimitate. n activitatea fiscal exist ns forme care se
regsesc mai frecvent i de acelea trebuie s se in seama la cercetarea contabil:
nregistrrile fcute n scopul micorrii rezultatului
nfiinarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive
Trecerea de cifre nereale n registrele contabile
Amortismente nelegale i amortismente la supraevaluri
ntocmirea de declaraii false
ntocmirea de documente de pli fictive
Crearea de rezerve latente
Alctuirea de registre contabile nereale
Nejustificarea cu documente legale a nregistrrilor
Trecerea n conturi personale a unor pri din beneficiu
Compensaiuni de conturi
Reducerea cifrei de afaceri
Nedeclararea materiei impozabile
Crearea de conturi pasive la care se gsesc alocate diferite rezerve
Declararea de venituri impozabile inferioare celor reale
Falsificarea sau crearea pur i simplu a unor piese i acte justificative
Executarea de registre de evidene duble, un exemplar real i altul fictiv
Contabilizri de cheltuieli i facturi fictive
Erori de adunare i raportare
Diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin
nregistrarea n cheltuielile unitii a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor
ori nregistrarea de cheltuieli neefectuate n realitate
Vnzrile fcute fr factur, precum i emiterea de facturi fr vnzare efectiv care
ascund operaiunile reale supuse impozitrii
Falsificarea bilanurilor, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenie
ntre patron i contabil ef, ei fiind astfel inui s rspund solidar pentru fapta comis
Dimensiunea evaziunii i fraudei fiscale difer de la o ar la alta, n funcie de legile i
realitile fiscale ale acestora, iar eficacitatea sistemului fiscal se msoar nu att prin
importana veniturilor fiscale atrase la buget, ct prin gradul de consimire la impozit.
Este general recunoscut faptul c nivelul evaziunii(fraudei) fiscale ntr-un anumir stat este
invers proporional cu gradul de consimire la impozit al contribuabilului din acel stat. n
6
ara noastr, fenomenul este mult mai intens, dect am raporta pierderile fiscului pe
aceast cale la mrimea PIB al rii noastre.,, Cauzele au fost i sunt legate de slbiciunea
legislaiei fiscale, msurile sancionare de pn acum nefiind n msur s-i sperie pe cei
care comit astfel de fapte cu toate c amenzile contravenionale au crescut simitor dar si
rspunderea penal4.
Ca urmare a aprofundrii studiilor practice pe marginea evaziunii fiscale, se poate
constata c pe msur ce cresc sanciunile pentru evaziunea frauduloas, se ,,modific
balana dintre evaziunea frauduloas i cea nefrauduloas, fr ca, per total, nclinaia spre
evaziune, n general, s scad.
1.3.
n prezent, n condiiile economiei de pia, trecerea tot mai mult de la proprietatea de stat
la proprietatea privat condiioneaz creterea i diversificarea numrului de ageni
economici, adic a potenialilor contribuabili. Faptul menionat i dezvoltarea rapid a
diferitor relaii cu caracter economic face dificil cuprinderea acestora n limitele
legislaiei fiscale i creeaz vaste posibiliti de evaziune fiscal.
,,Pentru asigurarea unei anumite suficiene n aboradarea cauzelor i efectelor evaziunii
fiscale, se consider, nc de la nceput, ca fiind obiectiv necesar, tratarea evaziunii
fiscale ca un fenomen financiar. De ce?Pentru c, ntrunete condiiile de existen i
aciune ale unui fenomen iar ntelegerea modalitilor de manifestare ne conduce nspre
identificarea cauzelor care-l genereaz dar i a efectelor5. Pentru a putea nelege cu
adevrat fenomenul evaziunii fiscale i pentru a putea elabora i aplica msuri eficiente de
combatere a acesteia, trebuie, n primul rnd, s nelegem cauzele acestui fenomen.
1.3.1. Cauzele evaziunii fiscale
nainte de orice analiz, spunem cu certitudine c evaziunea fiscal are drept cauz
fundamental nsi scopul pentru care se nfptuiete: ,,protecia veniturilor din calea
impozitrii, dublat de profitul material scontat de fiecare potenial evazionist, funcie de
capacitatea de asumare a riscului. Prin urmare avem relaia: capacitatea de asumare a
riscului determin profitul material ce asigur o anumit protecie a veniturilor
contribuabililor. Cunoaterea acestei relaii ofer posibilitatea de diagnosticare i evaluare
a fenomenului evazionist, implicit a stabilirii prghiilor de aciune, chiar dac nu poate fi
eradicat, totui poate fi controlat n anumite limite. Putem spune c evaziunea fiscal a
aprut o dat cu statul i va disprea o dat cu statul. S fie oare statul, ca entitate
abstract, cauza primordial pentru evaziune? ntr-o accepiune mai larg am putea spune
c da, prin existena obligaiilor impuse cetenilor si. Cauzele evaziunii fiscale sunt
multiple. Trebuie amintit desigur i excesivitatea sarcinilor fiscale, mai cu seam pentru
unele categori de contribuabili, excesivitatea care ns are drept motive tocmai amploarea
pe care o are evaziunea fiscal.
n practica internaional, eficiena unui sistem fiscal nu se msoar att prin importana
venitului fiscal, ct prin gradul de consimire la impozitul care este invers proporional cu
gradul de rezisten la impozite, deci cu evaziunea fiscal. n al doilea rnd trebuie
4
Tutungiu Mihaela, 2005,, Evaziunea fiscal pe nelesul tuturor Editura Oscar Print, Bucureti
Brle Vasile, 2008, ,,Teza de doctorat. Evaziunea fiscal i impactul acesteia asupra echitii fiscale
Universitatea Luciana Blaga Sibiu, Catedra de Finane
5
Evaziunea fiscal evident este foarte duntoare att statului (societii), lipsindu-l de
veniturile necesare ndeplinirii sarcinilor i atribuilor, ct i contribuabilului, deoaree n
realitate totalul impozitelor se distribuie pe o mas de venituri mai mic crendu-se
distorsiuni n povara fiscal. Att cauzele, ct i metodele se schimb cu o rapiditate
uimitoare de aceea este indicat ca i metodele de control folosite de catre organele fiscale
s evolueze n acela ritm pentru o prelevare mai bun a datoriilor pe care le au
contribuabilii fa de stat.
1.3.2. Efectele evaziunii fiscale
Conform unor opinii, mprtite de specialiti n domeniul fiscalitii, fenomenul
evaziunii fiscale provoac mai multe tipuri de efecte, observndu-se o paralel ntre
funciile impozitelor i tipurilor de efecte ale evaziunii fiscale. Aadar pot fi nominalizate
urmtoarele efecte ale evaziunii fiscale:
Efecte cu caracter economic
Efecte cu caracter social
Efecte asupra formrii veniturilor statului;
Efecte cu caracter politic
Efecte cu caracter economic. Este bine tiut c ntr-o economie de pia, impozitele
reprezint una din surstele importante de constituire a veniturilor bugetare i, n acela
9
timp, o prghie destul de eficient prin intermediul creia statul poate stimula dezvoltarea
i desfurarea activitii economice (inclusiv poate orienta i modela compartimentul
investiional al agenilor economici), La rndul su, un buget care dispune de venituri
suficiente, devine un mijloc eficient n asigurarea echilibrului general economic, precum
i un mijloc de corectare a conjucturii economice (promovarea de msuri cu efecte
inflaioniste-cum ar si majorarea cheltuielilor publice pnetru stimularea investiilor i
crearea noilor locuri de munc sau a msurilor cu efect deflaionist- de exemplu cele
privind reducerea impozitelor).
Pentru ndeplinirea rolului i funciilor statelor cu o economie de pia structura bugetar
ndeplinete o serie de funcii importante. n primul rnd bugetul de stat este un mijloc de
asigurare a echilibrului general economic. n statele cu economie de pia activitatea
economic se desfoar fr o dirijare reiguroas de la centru. Planurile adoptate au un
caracter pur orientativ, ele nefiind obligatori pentru agenii economici.De la interpretarea
juridic a bugetului de stat, s-a trecut la evidenierea rolului bugetului de stat n via a
economic, la neceistatea nlcouirii bugetului economiei naionale prin funcia economic
a acestuia. Bugetul economiei naionale este un fundament al msurilor de reglare a
proceselor economice, de intervenie a statului n viaa economic. Pentru justificarea
funciei bugetare ca ,ijloc de asigurare a echilibrului economic general s-au lansat o serie
de teorii cum ar fi: teoria bugetului economiei naionale, teoria echilibrului general, teoria
echilibrrii ciclice a bugetului de stat etc.
n al doilea rnd, bugetul de stat este un mijloc de corectare a conjuncturii economice. n
ultima perioad mai multe ri occidentale au promovat o politic economic orientat
spre corectarea conjuncturii economice cu ajutorul bugetului de stat. Msurile adoptate
sunt diferite de la o ar la alta: astfel unele ri au acordat prioritate luptei mpotriva
omjului, altele meninerii stabiliti preurilor etc. Pentru realizarea acestor msuri, unele
state au recurs la msuri bugetare cu efecte inflaioniste (majorarea cheltuielilor publice),
pentru stimularea investiiilor i implicit prin crearea de locuri de munc, n timp ce altele
au mers pe calea reducerii impoitelor, precum i alte ci cu efecte deflaioniste. Astfel
pentru a-si putea ndeplini aceste funcii, bugetul de stat are nevoie de un volum crescut al
venitului, i mai ales de un venit sigur. n cazul n care dintr-un motiv sau altul, venitul
estimat dup care se fac toate calculele n cadrul Legii Bugetului nu se transpune n
realitate, iar venitul real al bugetului este cu mult mai mic, bugetul de stat nu mai are fora
financiar necesar ndeplinirii scopurilor propuse.
Privit din punct de vedere al contribuabilului( n special agent economic) i al funciei de
asigurare a echilibrului general economic i de sprijinire a dezvoltrii economiei ntr-o
direcie prestabil, efectele fenomenului de evaziune fiscal, care ntr-o prim etap
diminuea considerabil volumul veniturilor bugetului de stat i implicit i diminueaz
acestuia fora financiar de care are nevoie, pot fi mprite n dou categorii:
Efecte asupra contribuabililor ce i respect obligaiile fiscale
Efecte asupra contribuabililor ce nu i respect obligaiile fiscale
Astfel n condiiile unei presiuni fiscale ridicate, a unor cote de impozitare crescute exist
o mare diferen ntre contribuabilii ce i respect obligaiile fiscale i cei care nu o fac.
S-a constatat c la acela procent din PIB, sarcina fiscal este cu att mai greu de suportat
cu ct este mai sczut PIB ce revine n medie pe locuitor. Ca o consecin direct a sporiri
fiscalitii, apare diminuarea corespunztoare a veniturilor care rmn la dispoziia
persoanelor fizice i juridice pentru consum personal i acumulare. Dup plata impoitelor
10
veniturile celor care presteaz o activitate impoabil coboar sub nivelul necesar
reproducerii forei de munc. O serie de economiti contemporani susin c impozitele
excesive ar exercita o influen negativ asupra economiei naionale, deoarece ar submina
iniiativa i stimulentul ntreprinztorilor i ar mpiedica creterea produciei. Impozitele
crescute ar fi neechitabile deoarece ele ar lipsi pe ntreprinztori de recompensa cuvenit
pentru abstinena de a consuma profitul i capitalul.
Contribuabilii care vars la bugetul de stat o mare parte a veniturilor lor sub forma
impozitelor i taxelor sunt lipsii de aceste mijloace financiare i, de cele mai multe ori,
ntmpin mari dificulti n a-i continua activitatea n bune condiii. n plus, prin
programele de subvenionare i sprijinire de ctre stat a unor categorii defavorizate de
contribuabili, statul ar trebui s acorde un ,,ajutor financiar real. n condiiile n care, din
pricina ponderii crescute a fenomenului de evaziune fiscal, bugetul de stat este diminuat
considerabil, statul nu mai poate ndeplini aceste programe, iar respectivii contribuabili
nu primesc subveniile, sau le primesc ntr-o cot mult redusa fa de nevoile lor reale sau
nu le primesc la timp pentru a fi eficiente din punct de vedere economic. Acest lucru este
cu att de grav cu ct acei contribuabili care ar trebui s primeasc temporar sprijinul
financiar al statului sau ageni economici de importan naional i mai ales, agenii
economici care au o real nevoie de aceste subvenii. Lipsa acestor subvenii antreneaz o
dereglarea grav sau chiar ncetarea activitii acestor ageni economici, situaie n care se
produc grave dezechilibre n ansamblul economiei naionale.
Pe de alt parte, existena unui volum mic de venituri fiscale ce ajung la bugetul de stat
determin meninerea unor cote de impozitare mari sau chiar creterea unora dintre ele.
Deci, acest risc fiscal mare se suprapune peste celelalte riscuri pe care un agent economic
trebuie s i le asume n cadrul desfurrii activitii sale. n condiiile n care un agent
economic i mrete volumul investiilor n producie i al operaiunilor ce sunt
purttoare de creane fiscale, sarcina fiscal crete proporional, i deci va crete i riscul
fiscal. n general agenii economici caut s reduc prin orice mijloace acest risc fiscal.
De aici rezult c pentru a nu inhiba tendina de a se face investiii productive mari i
riscante apare necesitatea reducerii sarcinii fiscale, dac nu chiar a scutirii profitului
intreprinderii de impozitul pe venit. Dac acest lucru nu se ntampl, atunci una dintre
metodele de micorare a presiunii fiscale i a riscului fiscal o reprezint sustragerea unei
pri nsemnate a materiei impozabile de la impunere.
Aa cum am artat ponderea crescut a fenomenului de evaziune fiscal, provoac o
scdere a veniturilor statului i poate determina o cretere a cotelor de impozitare. n
condiiile n care contribuabili cinstii au de pltit o cot mai mare din venitul lor sub
form de impozite i taxe, i de asemenea nu opteaz pentru evaziune fiscal ca metod
de reducere a presiunii fiscale, la care sunt supui, activitatea lor economic se va
desfura din ce n ce mai greu. Prin urmare profiturile pe care acest agent economic le va
obine vor fi i mai mici, iar n consecin, la o meninere a cotelor de impozitare,
veniturile pe care acest agent economic le va vrsa la bugetul de stat vor fi mai mici.
Astfel fora economic a contribuabilului cinstit va scdea. Acest fenomen este cu att
mai grav cu ct afecteaz n mod real i drastic economia naional, i nu exist nici un
mijloc legal prin care aceast contribuie la veniturile statului s poat fi mrit.
Impozitul reprezint una din sursele importante de contituire a fondului bugetului i, n
acela timp, o prghie financiar prin care statul are posibilitatea s stimuleze dezvoltarea
i desfurarea activitii economice. Prin structura sa, prin modul de determinare i
11
13
fizice sau juridice, avnd ca obiect acoperirea tuturor cheltuielilor publice. Plecnd de la
funciile pe care le ndeplinete putem concluziona c eliberarea de povara fiscal
reprezint un bun mijloc de redresare a economiei. Reducerea cotelor fiscaltii ar
asigura ritmicitatea plilor datorate bugetului de stat. Aceste este de altfel sensul
reformelor fiscale n S.U.A, Canada, U.E.
1.4.
16
sociale de stat, bugetului asigurrilor pentru omaj, bugetului Fondului naional unic de
asigurri sociale de sntate, reprezentnd contribuia de asigurri sociale, cea pentru
omaj, contribuia pentru asigurri sociale de sntate, contribuia de asigurare pentru
accidente de munc i boli profesionale, datorate de pltitori, persoane fizice i juridice,
care au calitatea de angajatori sau asimilai ai acestora i alte persoane care au obligaii
fa de bugetul de stat;
b)aplicarea unitar a prevederilor legislaiei privind impozitele, taxele, contribuiile
sociale i alte venituri bugetare n domeniul su de activitate;
c)exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor
contribuabililor;
d)aplicarea n domeniul vamal a msurilor specifice rezultate din programul de guvernare
i din legislaia n domeniul vamal.
n ndeplinirea acestor obiective Agenia Naional de Administrare Fiscal este autorizat
conform H.G. nr. 208/2005:
1)s exercite nemijlocit i nengrdit inspecia fiscal, controlul financiar i vamal,
conform dispoziiilor legale n vigoare;
2)s dea agenilor economici, c urmare a controlului, dispoziii pentru luarea msurilor
de respectare a legii;
3)s desfoare activiti de investigare fiscal cu ocazia controlului;
4)s acioneze prin mijloace specifice pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale,
n condiiile legii;
5)s exercite controlul operativ i inopinat privind prevenirea, descoperirea i combaterea
oricror acte i fapte din domeniul financiar, fiscal i vamal care au c efect evaziunea
fiscal;
6)s exercite urmrirea, supravegherea i controlul fiscal, pe ntreg teritoriul naional, cu
privire la respectarea legislaiei n domeniul veniturilor bugetare de orice natur, pentru
administrarea crora este competent potrivit legii;
7)s exercite activitatea de inspecie vamal, pe cea de control vamal ulterior precum i
orice alta form de control specific n legtur cu aplicarea i respectarea reglementrilor
n vigoare n domeniul vamal;
8)administreaz depunerea de ctre pltitori a declaraiilor de impunere la impozite, taxe,
contribuii sociale i alte venituri bugetare potrivit legii, precum i evidena plilor
efectuate;
9)iniiaz i desfoar aciuni legale n cazul neconformrii contribuabililor n
ndeplinirea obligaiilor declarative i de plat .a.
Agenia Naional de Administrare Fiscal, principalul motor al colectrii veniturilor la
bugetul de stat, trebuie s asigure pe lng creterea gradului de colectare al veniturilor
bugetare i creterea gradului de ncredere public n sistemul de administrare fiscal prin
schimbarea modului de abordare a relaiilor cu contribuabilii i prin creterea gradului de
transparen, fr a atinge interesele personale ale contribuabililor. Msura colectrii i
monitorizrii unitare a impozitelor, taxelor i contribuiilor sociale trebuie s aib un efect
pozitiv pentru disciplinarea fiscal a contribuabililor. Agenia va urmri realizarea
schimbrilor necesare n managementul administraiei fiscale prin stabilirea unor criterii
de evaluare a performanei obinute de personalul din cadrul administraiilor fiscale.
Garda Financiar. Prin OG nr. 8/2005, Garda financiar a trecut din subordinea
Autoritii Naionale de Control n subordinea Ministerului Finanelor Publice, iar H.G. nr
208/2005 privind organizarea i funcionarea Ministerului Finanelor Publice i a Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal prevede n art. 29 alin. 1: n cadrul Ministerului
19
20
22
Preedintele Ageniei Naionale de Administrare Fiscal poate redistribui prin ordin, ntre
aparatul central, direciile regionale pentru accize i operaiuni vamale, direciile judeene
i a municipiului Bucureti pentru accize i operaiuni vamale, birourile vamale i
punctele vamale, posturile repartizate, la propunerea vicepreedintelui Ageniei Naionale
de Administrare Fiscal care conduce Autoritatea Naional a Vmilor, cu ncadrarea n
numrul de posturi aprobat pentru aceste uniti conform alin. Autoritatea Naional a
Vmilor are reprezentani permaneni la Misiunea Romniei pe lng Uniunea European
sau n cadrul altor organisme internaionale care asigur legtura operativ pe probleme
vamale. Desemnarea acestora se face prin ordin al preedintelui Ageniei Naionale de
Administrare Fiscal, la propunerea vicepreedintelui Ageniei Naionale de Administrare
Fiscal care conduce Autoritatea Naional a Vmilor, cu ncadrarea n numrul maxim de
posturi aprobat.
Structura organizatoric a direciilor regionale, birourilor i punctelor vamale, uniti
subordonate Autoritii Naionale a Vmilor, se aprob prin ordin al vicepreedintelui
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, care conduce Autoritatea Naional a
Vmilor, potrivit legii. Birourile i punctele vamale sunt uniti operative, fr
personalitate juridic, subordonate ANV i avnd urmtoarele atribuii:
a)vmuirea mrfurilor la import i export n termenele legale i aplicarea tarifului vamal
de import
b)controlul mijloacelor de transport care trec frontiera de stat;
c)vmuirea mrfurilor tranzitate, precum i a celor primite sau trimise temporar;
d)supravegherea vamal a bunurilor aflate sub regim vamal, care n timp, cuprinde
intervalul necesar ndeplinirii formalitilor de vmuire, pn la acordarea liberului de
vam, iar n spaiu, n cazul birourilor de frontier, o fie cuprins ntre limita
exterioar a mrii teritoriale i a frontierei terestre de 20 km, n interiorul frontierei;
e)efectuarea controlului vamal i aplicarea taxelor vamale, pentru bunurile aparinnd
persoanelor fizice;
f)sancionarea abaterilor de la regimul vamal;
g)alte atribuii prevzute de lege.
Birourile vamale pot fi organizate: n porturi, la frontier sau n interiorul rii, astfel:
biroul vamal care funcioneaz n porturi exercit supravegherea n incinta i n
rada acestora asupra ambarcaiunilor, pontoanelor, precum i asupra bunurilor
aparinnd persoanelor care intr, ies sau i desfoar activitatea n porturi;
biroul vamal de frontier care funcioneaz n punctele rutiere i n staiile de cale
ferat, exercitnd supravegherea vamal n incinta acestora.Pe calea ferat
supravegherea vamal se realizeaz i n timpul efecturii controlului n trenurile de
cltori.
biroul vamal din interiorul rii, care funcioneaz n staiile de cale ferat, n oficii
potale sau n incinte proprii, i exercit atribuiile de supraveghere vamal n
aceste locuri, precum i n alte locuri unde autoritatea vamal se deplaseaz n
vederea executrii unor operaiuni vamale.
n afara birourilor vamale pot fi create posturi fixe sau mobile n vederea realizrii
supravegherii i controlului vamal. n exercitarea atribuiilor de control vamal, n
afara birourilor vamale, autoritatea vamal abilitat are dreptul de a realiza
urmtoarele activiti pe ntregul teritoriu naional:
23
Pentru a putea studia i stabilii cele mai bune i mai eficiente msuri de combatere a
evaziunii fiscale trebuie, n primul rnd, s cunoatem cauzele acestuia, etiologia acestui
fenomen, care dup cum demonstreaz i aceast lucrare, este unul foarte complex, mai
ales dacse are n vedere toate implicaiile sociale, financiare i morale pe care le impune
existena faptelor de sustragere de la plata obligaiilor fiscale legale
Eficacitatea procesului de stopare a fenomenului de evaziune fiscal const ndeosebi n
capacitatea de a nltura tocmai cauzele ce produc sau pot favoriza faptele ce contravin
legilor fiscale, tiut fiind c doar nlturarea efectelor nu este i nici nu poate fi la fel de
eficient ca eradicarea cauzelor. Pe de alt parte, dac ne limitm doar la a nltura
efectele acestui fenomen, ne vom lovi, invariabil, de limitele umane i practice ce vor
aprea n procesul de lichidare a creanelor bugetare. Efortul i costurile nreprinderii de a
aduna la buget sumele datorate i care nu au fost pltite de ctre contribuabilii evazioniti
mai mari, i, uneori, urmarea unor situaii reale i obiective(insolvabilitatea
contribuabilului), nici chiar ele nu sunt acoperite de sumele recuperate la bugetulul
statului de la evazionist. De aici rezult n mod clar importana cunoaterii cauzelor
fenomenului de evaziune fiscal, a mecanismului de transmitere i, nu n ultimul rnd, a
factorilor psihologici, morali i de oricare alt natur ce l determin pe contribuabilul
cinstit pn la un moment dat s recurg la acte de sustragere de la ndeplinirea
obligaiilor fiscale legale.
Aa cum am mai spus, cauzele evaziunii fiscale sunt multimple. Trebuie amintit n
primul rnd, excesivitatea sarcinilor fiscale, mai cu seam pentru unele categorii de
contribuabili, excesivitate care are ns drept factori favorizatori tocmai amploarea pe
care o are evaziunea fiscal. n practica internaional, eficiena unui sistem fiscal nu se
msoar att prin importana venitului fiscal, ct prin gradul de consimire la impozit care
este invers proporional cu gradul de rezisten la impozie, deci cu evaziunea fiscal. n al
doilea rnd trebuie menionat insuficiena educaiei ceteneti i educaiei fiscale a
contribuabililor, precum i excesul de zel al organelor fiscale predispuse uneori la
exagerri.
Una din cauzele majore ale amplificrii fenomenului de evaziune fiscal o reprezint
sistemul legislativ fiscal care, pe lng faptul c este incomplet, prezint mari lacune,
imprecizii i chiar ambiguiti, ceea ce face ca eventualul contribuabil evazionist s aibe
un spaiu larg de manevr n ncercarea sa de sustragere de la plata obligaiilor fiscale
legale. Desigur este i foarte prezenta si cauza de natur subiectiva, psihologic a
contribuabilului si lipsa sau insuficiena educaiei fiscale. Cunoaterea cauzelor i
condiiilor favorizante ale evaziunii fiscale creeaz posibilitatea lurii de msuri
pertinente, rapide i eficiente sau cel puin de limitare a acestui fenomen nedorit. Printre
aceste modaliti de combatere a evaziunii fiscale vom pune accentul pe cele mai
importante in subcapitolele urmtoare
Fiecrui guvern i se cere adoptarea de msuri ferme de reducere a evaziunii fiscale i
creterea veniturilor bugetare. Adesea, aciunile ntreprinse n aceast direcie sunt
pompieristice i vizeaz soluionarea unei anumite cazuistici a momentului.Noi credem
c, pentru obinerea unor rezultate sustenabile, aciunile ar trebui s fie derulate n cadrul
unei strategii fiscale generale, acceptate de majoritatea formaiunilor politice, pentru
asigurarea continuitii. Urmare documentrii teoretice i a experienei practice din
domeniul fiscalitii se poate constatat c, abordarea msurilor de combatere a evaziunii
fiscale i creterea gradului de echitate fiscal sufer de o anume generalitate, cu
25
referire la deciziilede la centru i pierd din vedere zona local, n care se manifest
fenomenul evazionist. Suntem n msur s afirmm c, orice msurdispus la nivel
ma-croeconomic, are la baz doar eficiena teoretic, ntr-un context general.
Confirmarea sau infirmarea eficienei scontate a msurilor are loc n cadrul raporturilor
fiscale, dintre reprezentanii statului i contribuabili, doar aici se observ efectul deciziilor
luate la nivel guvernamental sau a legislativului. Sesiznd acest aspect, msurile gndite,
pentru reducerea efectelor evaziunii fiscale i atenuarea impactului acesteia asupra
echitii fiscale, au fostdesprinse mai mult din practica fiscal, ncercnd o oarecare
delimitate fa de propunerile, pertinente de altfel, fcute n literatura de specialitate.
Propunerile de msuri, i au orgintea n practica fiscal ntr-o perioad apreciabil i,
vizeaz cu precdere, atenuarea cauzelor de natur subiectiv ale evaziunii fiscale. Aceste
cauze sunt sesizate mai puin la nivel macroeconomic i, chiar dac unele sunt cunoscute,
pn n prezent nu au fcut obiectul aciunilor guvernamentale.
Pentru a avea succes n atenuarea efectelor evaziunii fiscale, considerm c, direcia
major de aciune trebuie s o constituie anihilarea sau reducerea cauzelor care genereaz
fenomenul evazionist: de la cauz la efect. Insistm asupra lipsei de voin politic n
luarea unor decizii importante, cu referire la nfiinarea Tribunalelor fiscale menite s
rezolve o parte important a cauzelor evaziunii fiscale. Pe parcursul cercetrii noastre
am consemnat o anumit convergen a opiniilor teoreticienilor i finanitilor n legtur
cu msurile ce ar trebui ntreprinse pentru limitarea efectelor evaziunii fiscale. Acestea fac
trimitere la: reducerea presiunii fiscale, creterea gradului de colectare a impozitelor,
mbuntirea legislaiei fiscale, sporirea civismului fiscal.
Prin acionarea prghiile de mai sus se asigur o cretere a gradului de echitate fiscal,
att de necesar pentru asigurarea unui climat social bazat pe ncrederen instituiile
statului, profund afectat n ultimii ani.Pe de alt parte, noi spunem c, o parte important
din protecia social, pe care o face statul pentru unele categorii sociale, ar avea o mai
mare eficien dac se realizeaz pe seama impozitelor. Cum?Lsnd o parte mai
nsemnat din venit nainte de impozitare la dispoziia contribuabililor pe seama
deducerilor sau prin acordarea unor faciliti fiscale. n acest mod vor fi decongestionate
canalele de sprijin social pe seama cheltuielilor care sunt caracterizate de birocraie i
subiectivism.
Fr a le contesta adecvarea n atingerea scopului, afirmm c, eficiena acestor msuri
este limitat de capacitatea instituiilor fiscale de a veghea asupra bunei funcionri a
sistemului fiscal, cu referire la: implementarea legislaiei, controlul modului n care se
respect aceasta i colectarea impozitelor. Legislaia fiscal (Codul fiscal i Codul de
procedur fiscal) sufer de o anumit incapacitate n a surprinde toate strile din
economie, pe care o sesizeaz i o critic majoritatea acelora care trateaz evaziunea
fiscal. Aceast caren este proprie tuturor sistemelor fiscale, mai mult sau mai puin
pentru c, de regul,economia se mic mai repede dect legislativul.
Legile nu sunt perfecte sunt doar perfectibile, mai ales n contextul deschiderii pieelor i
a circulaiei capitalurilor. ns,ori ct am fi de critici, trebuie apreciat evoluia pozitiv a
reglementrii n materie fiscal. Prerea specialitilor, cu referire la legislaia fiscal este
urmtoarea: legea este adesea imperfect i las, cu sau fr voina legiuitorului, portie
prin care unii contribuabili scap de plata unor obligaii fiscale, dar, marea evaziune
fiscal este cauzat nu neaprat de scprile din lege ci deaplicarea legii.
26
31
32
4. Controlul preurilor de transfer. Efectuarea unei analize pe ultimii 3 ani fiscali care s
identifice filialele companiilor multinaionale care produc pierderi structurale i
cuprinderea acestora n planul de activitate a inspeciei fiscale; Analizarea, n cadrul
inspeciilor fiscale, a preurilor de transfer i verificarea corelrii acestora cu preurile
practicate de pia; Elaborarea metodologiei de identificare a tranzaciilor suspecte ntre
afiliai i efectuarea controlului documentaiei preurilor de transfer.
5. Combaterea fraudei intracomunitare. Frauda tip carusel. Implementarea unor criterii
de detectare a operatorilor n ateptare (firme fantom); Detectarea fraudei tip
carusel n stadiu incipient.
6. Dezvoltarea activitii de informaii fiscale. Crearea unor indicatori de risc fiscal pentru
determinarea profilului de risc fiscal al contribuabililor; mbuntirea analizei de risc
asupra contribuabililor care au depus Declaraia informativ 394 i Declaraia
recapitulativ 390; Elaborarea unei liste cu contribuabilii care prezint risc fiscal ridicat;
mbuntirea i extinderea surselor de informaii; Dezvoltarea proiectelor de protocoale
de colaborare n domeniul schimbului de date i informaii cu celelalte instituii
competente atunci cnd datele deinute de A.N.A.F. nu sunt suficiente; Implementarea
formularelor electronice de schimb de informaii cu statele membre ale Uniunii Europene.
7. Intensificarea prezenei echipelor de comisari ai Grzii Financiare n locurile cu grad
ridicat de risc fiscal. Monitorizarea achiziiilor intracomunitare i extinderea controalelor
operative la firmele implicate n achiziiile intracomunitare; Efectuarea de controale
operativ-inopinate, cu prioritate la firmele care produc i comercializeaz produse
accizabile; Intensificarea supravegherii micrii produselor accizabile i a antrepozitelor
fiscale, inclusiv n zonele limitrofe; Aciuni de identificare a spaiilor clandestine de
producie i depozitare; Controale inopinate pe drumurile publice privind existena
documentelor de provenien i nsoire a mrfurilor; Verificri privind dotarea i
utilizarea aparatelor de marcat electronice fiscale; Verificri la agenii economici care au
deinut autorizaii de utilizatori finali, antrepozite sau alte spaii predispuse la activiti
ilicite; Monitorizarea importului bunurilor de consum alimentar i/sau industrial;
Creterea gradului de interoperabilitate a Grzii Financiare att cu celelalte structuri
componente ale M.F.P., ct i cu instituiile implicate n combaterea fraudelor.
8. Dezvoltarea sistemului informatic al Grzii Financiare. Asigurarea interoperabilitii
sistemului informatic al Grzii Financiare cu sistemul informatic de administrare fiscal,
precum i interconectarea cu bazele de date ale altor instituii sau autoriti.
9. Intensificarea controlului la frontier, n special a celei de Nord i Est frontier
extern a Uniunii Europene.
10. Protejarea teritoriului vamal naional i comunitar prin combaterea traficului ilicit de
droguri, precursori, produse cu regim special, mrfuri contrafcute i pirat, precum i a
traficului i comerului ilegal de igarete i produse din tutun.
11. Promovarea i implementarea de msuri privind supravegherea n domeniul
produselor accizabile i a operaiunilor de vmuire.
12. Dezvoltarea i modernizarea sistemului implementat de supraveghere i control al
micrii produselor accizabile (EMCS-RO).
33
13. Creterea numrului de aciuni ale echipelor mobile, prin prezena mai activ n teren
i prin efectuarea controalelor n trafic.
14. Gestionarea activitilor specifice pentru implementarea Conveniei Schengen, a
Planului de Aciune Schengen i a Managementului Integrat al Frontierei de Stat
Pentru A.N.A.F., colectarea ct mai complet a veniturilor bugetare este un obiectiv
permanent. n acest scop, sunt puse n practic msuri care s aib ca efect mbuntirea
conformrii la plat. O direcie de aciune important pentru A.N.A.F. este dinamizarea
aciunilor de obligare la plat a contribuabililor ru-platnici, concomitent cu reducerea
fraudei n faza de colectare forat, prin prevenirea diminurii sau nstrinrii
patrimoniului acestora. Prin aceste msuri, contribuabilii cu datorii restante, notificai
pentru a fi executai silit, vor fi mpiedicai s sustrag bunuri ce urmeaz s fie
valorificate.
Sorin Blejnar, presedintele ANAF, atrage atentia ca nivelul economiei subterane este
ingrijorator de mare Domeniile afectate cel mai mult de evaziune sunt industria
alimentara, a tutunului si tigaretelor si cea a bauturilor alcoolice. Sorin Blejnar,
presedintele Agentiei Nationale de Administrare Fiscala (ANAF), a declarat, ,,ca valoarea
prejudiciilor stabilite de inspectorii fiscali anul trecut a crescut cu aproape 50%. In plus,
se pare ca evazionistii de profesie s-au orientat catre TVA-ul rezultat din tranzactiile
intracomunitare, deoarece este mult mai greu de controlat, beneficiind de taxare inversa.
Nu in ultimul rand, ANAF dispune de extrem de putini inspectori fiscali, ceea ce ne
demonstreaza ca solutia la problemele tarii nu sunt concediile fortate sau disponibilizarea
a sute de mii de bugetari, ci limitarea economiei subterane. Asta presupune insa un efort
de gandire din partea alesilor ajunsi la putere8
Cea mai mare evaziune fiscala este in segmentul TVA-ului, al TVA-ului intracomunitar in
general. Odata cu aderarea Romaniei la UE, tranzactiile derulate cu tarile din UE se fac in
regim de taxare inversa la plata TVA, adica marfa vine sau pleaca fara TVA, urmnd s
fie platit n ara unde se consum produsul. Or, muli operatori economici, in special pe
segmentul bunurilor de larg consum sau al produselor agricole, legume, fructe, cereale,
materiale de constructii, produse cu viteza de rotatie rapida, exploateaza ilicit aceasta
facilitate europeana si se sustrag de la plata TVA prin mai multe modalitati. Ori nu-si
evidentiaza achizitia intracomunitara ori o evidentiaza, dar ulterior isi cesioneaza
societatea comerciala abuznd din nou de facilitatea acordata mediului de afaceri de a-si
nstrina n mod rapid i legal aciu nile i prile sociale. Unii dintre agentii economici
participanti activ la aceste schimburi Romania-UE exploateaza ilicit aceste facilitati si se
sustrag de la plata TVA. Mai avem sustragere de la plata TVA aferent creterii de pre de
la bunurile importate, pentru c se interpun societati comerciale de tip fantom care i
nsuesc mare parte a profiturilor i, pe cale de consecin, a TVA. Ne-am confruntat, tot
anul trecut, cu evaziune fiscala in domeniul produselor accizabile, atat produse
energetice, cat si bauturi alcoolice si de tigarete.
2.4. ncurajarea conformrii voluntare, pentru asigurarea colectrii rapide la
costuri reduse
34
cadrul Portalului A.N.A.F. a paginii ,,Contul meu, care s permit contribuabililor s-i
verifice situaia contului fiscal accesul controlat la fia pe platitor;
4. Dezvoltarea funciilor Call center; implementarea funciei de help-desk fiscal;
5. Creterea numrului de aciuni de mediatizare a activitii A.N.A.F. .(prezentarea
public a rapoartelor de activitate, a Strategiei A.N.A.F. , comunicate de pres, alte
apariii publice)
Tabelul nr 1. Matricea implementrii obiectivelor strategice
Tribunalelor Fiscale. Aceste instane specializate, ar avea un rol foarte important, att n
decongestionarea actului de justiie n general ct i n asigurarea unei aplicri unitare a
legii fiscalePentru atenuarea conflictelor cred c prin nfiinarea Tribunalelor Fiscale pot
fi nlturate sau atenuate unele dintre aceste cauze i, putem spera la o anumit
normalitate n aceste raporturi fiscale. Depinde doar de voina politic pentru ca Romnia
s intre cu adevrat n rndul rilor cu sisteme fiscale consolidate i eficiente i din
aceast perspectiv.
CAPITOLUL III. INVESTIGAREA I CERCETAREA JUDICIAR A
FRAUDEI FISCALE CU TVA N DOMENIUL TRANZACILOR
INTRACOMUNITARE CU MRFURI
3.1 Prevenirea si combaterea fraudei fiscale cu TVA
Avnd n vedere c frauda fiscal cu TVA la nivel comunitar nu este un fenomen static i
c se afl ntr-o permanent evoluie, dictat de nsi evoluia economiei, a schimburilor
comerciale, trebuie ca managementul prevenirii i combaterii acestei fraude s se
adapteze la rndul su n raport cu aceast situaie.
Menionm c n cadrul unei represiuni eficiente a fraudei comunitare, exist dou
elemente principale ntrirea cooperrii verticale, pist ce trebuie dezvoltat, dar care
este fragmentat i cade n desuetudine cnd statele sau chiar instituiile comunitare nu-i
ndeplinesc obligaiile n virtutea loialitii induse de tratate. Prin aderarea la Uniunea
European, agenii economici din Romnia a trebuit s acioneze n cadrul unei piee
comune care asigura societilor europene beneficiul de a aciona pe o pia stabil i
vast, n scopul creterii investiiilor, rentabilitii si competitivitii.
Totodat este de menionat c combaterea fraudei fiscale face parte din preocuprile CE Strategia de la Lisabona. Astfel n comunicarea sa din 25 octombrie 2005 privind
contribuia politicilor fiscale i vamale la Strategia de la Lisabona, Comisia a subliniat c
frauda fiscal provoac distorsiuni importante n funcionarea pieei interne, constituie un
obstacol n calea concurenei loiale i duce la o erodare a veniturilor care servesc la
finanarea serviciilor publice la nivel naional. Autoritile publice fiind nevoite s
acopere acest deficit, creterea fraudei se traduce printr-o presiune fiscal sporit asupra
ntreprinderilor care respect normele fiscale.
Totodat n comunicarea sa adresat Consiliului i Parlamentului European43, Comisia
sublinia pe de o parte efectele pozitive pe care introducerea mecanismului de taxare
invers le-ar fi putut teoretic avea asupra combaterii fraudei fiscale, ns pe de alt parte
evidenia toate riscurile posibile de noi fraude i necesitatea ntririi controalelor i, mai
ales, a cooperrii administrative.
n principal frauda fiscal cu TVA, la nivel european se realizeaz folosindu-se firme
transfrontaliere, cu sedii i filiale n state extracomunitare, sau n mai multe state
comunitare. Analiznd parcursul unui produs sau serviciu, de la intrarea sa n comunitate
sau de la producerea sa n comunitate i pn la utilizarea sa de ctre consumatorul final,
se constat c una dintre firmele din lan este de obicei fantom i nu-i onoreaz
obligaiile n materie de TVA. Este aa-zisa fraud de tip CARUSEL. Tot pentru
prevenire i cu rol n perfecionarea sistemului de monitorizare a colectrii T.V.A. i n
combaterea fraudei fiscale a fost propunerea potrivit creia toi cumprtorii sau
37
39
Rolul controlul fiscal i inspecia fiscal n combaterea fraudei fiscale cu TVA. Trebuie
menionat c Agenia Naional de Administrare Fiscal are competenta general
material i teritoriala n efectuarea inspeciei fiscale n domeniul impozitelor, taxelor,
contribuiilor sociale i al celorlalte sume datorate bugetului general consolidate pentru a
cror administrare este competenta potrivit legii, iar unitile administrative teritoriale,
prin compartimentele de specialitate din structura acestora, au competena material i
teritoriala pentru efectuarea inspeciei fiscale n domeniul impozitelor, taxelor i al altor
venituri pentru a cror administrare sunt competente potrivit legii. Competena privind
efectuarea inspeciei fiscale se poate delega altui organ fiscal. ,,Verificarea operaiunilor
intracomunitare se realizeaz de inspectorii fiscali n conformitate cu Metodologia de
inspecie fiscal a taxei pe valoare adugat n cazul operaiunilor intracomunitare
elaborata la nivelul A.N.A.F., unde se descrie aspectele generale i specifice care trebuie
urmrite de organul de inspecie fiscal pentru a determina exactitatea i corectitudinea
modului n care un contribuabil i-a ndeplinit obligaiile n calitate de operator
intracomunitar. Totodat sunt descrise modaliti practice de identificare a caracterului
real al tranzaciilor intracomunitare.9
Considerm c aceleai date trebuie comunicate cu operativitate lucrtorilor de poliie
judiciar specializai n cercetarea unor asemenea fraude pentru a putea dispune cu
operativitate verificrile de specialitate, att la nivel naional, ct i comunitar prin
intermediul cooperrii judiciare, activitile procedurale care s se finalizeze cu
identificarea autorilor unor asemenea fraude i tragerea lor la rspundere precum i
dispunerea msurilor de recuperare a prejudiciului cauzat prin frauda respectiv.
3.3 Specificul activitilor procedurale si cercetarea judiciar a fraudei fiscale cu
TVA
Considerm c specificitatea cercetrii fraudei fiscale cu TVA este dat n primul rnd
de diversitatea procedurilor penale n rile europene se regsete i n ceea ce privete
complici, instigatori, etc. Adeseori, complicii pot beneficia de o comutare a pedepsei,
dac au jucat un rol minor, alteori nu sunt pedepsii, dac frauda nu a avut consecine
fiscale. Considerm c acest specific este dat i de diferene semnificative care se refer,
de exemplu, la:
rspunderea penal a companiei sau entitii juridice n care i-a desfurat activitatea
frauduloas managerul acesteia, o rspundere recunoscut n unele state membre, dar
n altele nu;
aplicarea de sanciuni chiar de la nceputul implementrii fraudei sau doar atunci cnd
sa consumat n ntregime;
determinarea sanciunilor n legtur cu importana faptei.
Astfel n unele state membre se aplic un sistem de sancionare ntre un minim i un
maxim, n alte sanciunea este proporional cu suma fraudat 47. n opinia noastr
specificul svririi acestor fraude cu TVA, cu ocazia tranzaciilor intracomunitare de
mrfuri, este dat de caracterul transnaional al acestei infraciuni, 45 Art. 99 alin. 3 Cod
procedur fiscal. Competena privind efectuarea inspeciei fiscale se poate delega altui
organ fiscal. n cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal condiiile n care se
poate efectua delegarea altui organ fiscal se stabilesc prin ordin al preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal.
9
40
43
relaiile de prietenie ntre state, cooperarea este o exigen major pentru asigurarea pcii
n lume. n acest document internaional se consacr faptul c statele trebuie s coopereze
unele cu altele pentru meninerea pcii i securitii internaionale.
Ameninarea creat de criminalitatea organizat transnaional pentru situaia politic,
economic i social a statelor a fost recunoscut ncepnd de la mijlocul anului 1990.
Negocierea ulterioar a Conveniei Naiunilor Unite mpotriva criminalitii
transnaionale organizate i a Protocoalelor sale adiionale, adoptate la New York la 15
noiembrie 2000, a constituit un pas istoric n combaterea acestei ameninri.10
Cooperarea Romniei cu alte state n domeniul combaterii criminalitii i a fraudelor
fiscale cu TVA. Modalitatea de realizare a cooperrii poliieneti a Romniei cu alte
state
1. Centrul de Cooperare Poliieneasc Internaional (C.C.P.I.) reprezint singura
structur din Romnia specializat n schimbul de date operative n domeniul luptei
mpotriva criminalitii transfrontaliere organizate.
2. Biroul Naional Interpol din Romnia funcioneaz n cadrul Inspectoratului General al
Poliiei Romne, constituind punctul de sprijin naional al cooperrii poliieneti
internaionale, cu fiecare stat membru al O.I.P.C.
3. Punctul Naional Focal (P.N.F.) reprezint structura specializat a Centrului de
Cooperare Poliieneasc Internaional, care asigur legtura operativ dintre autoritile
competente romne i cele strine prin intermediul ataailor de afaceri interne i ofierilor
de legtur ai Ministerului Administraiei i Internelor, acreditai n state europene sau la
organizaii internaionale, i gestionarea fluxului informaional de interes operativ aferent
cooperrii poliieneti internaionale derulate de structurile specializate ale Ministerului
Administraiei iInternelor pe linia prevenirii i combaterii criminalitii transfrontaliere.
Cooperarea Romniei cu alte state privind prevenirea i combaterea fraudelor fiscale cu
TVA. Sistemul INTRASTAT i Sistemul VIES. Subliniem ca Directiva 79/1070/CEE
privind cooperarea administrativ n domeniul TVA, reprezint baza acestei cooperri.
Directivele contabile europene sunt texte normative cu caracter obligatoriu pentru statele
membre ale Uniunii Europene, dar aplicarea lor se realizeaz ntr-un termen prevzut de
fiecare directiv, prin ncorporarea prevederilor lor n dreptul contabil al fiecrei ri.
Directivele contabile europene prevd foarte multe opiuni care pot fi legiferate prin
normele contabile ale fiecrei ri membre a Uniunii Europene, ceea ce a fcut ca n
reglementrile contabile ale rilor comunitare s se menin nc importante diferenieri.
Sistemul INTRASTAT Sistemul INTRASTAT reprezint un sistem de colectare a datelor
statistice privind comerul cu bunuri ntre rile din Uniunea European. n momentul n
care o ar devine membr a Uniunii Europene (UE) i parte a Pieei Unice, controlul
vamal asupra micrii bunurilor ntre aceast ar i celelalte state membre UE dispare, iar
comercianii nu mai au obligaia completrii declaraiilor vamale pentru aceste bunuri.
Sistemul VIES Sistemul informatic VIES asigur schimbul de informaii cu statele
membre ale Uniunii Europene privind TVA. VIES este sistemul care creeaz baza de date
pentru determinarea contribuiei statelor membre, deci i a Romniei, dup data aderrii,
la bugetul comunitar. Sistemul este o baz de date on-line care i include pe toi pltitorii
10
44
de TVA din statele membre UE, iar informaiile privind tranzaciile comerciale sunt
actualizate periodic.
SEED este i el o baz de date, de eviden cu toi pltitorii de accize din statele membre.
n afar de rolul pur fiscal al bazei de date SEED, nregistrarea accizelor pltite, ea ofer
Uniunii Europene i informaii cu privire la activitatea persoanelor fizice i juridice
pltitoare de accize i deci posibilitatea de a controla traseul mrfurilor produse.
CAPITOLUL IV. STUDIU DE CAZ PRIVIND FRAUDA
I EVAZIUNEA FISCAL IN DOMENIUL TRANZACILOR
INTRACOMUNITARE
Sistemul comun al Taxei pe Valoarea Adugat pentru comerul intracomunitar
reglementeaz n esen c livrrile intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA, cu
drept de deducere, obligaia de a pltii TVA revenind operatorului din statul membru de
destinaie la cota n vigoare n statul membru respectiv.
Acest sistem coroborat cu faptul c libera circulaie a mrfurilor a impus eliminarea
evidenei instituionalizate a bunurilor provenite din statele membre, prin renunarea la
formalitile i controlul vamal, a generat n comerul intracomunitar evaziune i fraud
fiscal care se manifest n toate statele membre.
Actualul sistem de schimb de informaii privind TVA (VIES), sistem care ofer date
referitoare la livrrile de bunuri ntre statele membre a reuit n mic msur s reduc
acest fenomen dovedindu-i limitele n special prin termenele lungi la care informaiile
solicitate devin operaionale. n Romnia aceste oportuniti sunt exploatate ilicit de ctre
muli dintre operatorii economici care efectueaz achiziii intracomunitare de mrfuri, n
special produse agroalimentare. Astfel, firmele implicate direct n tranzaciile
intracomunitare sunt schimbate periodic, fiind abandonate, eventual cesionate, purtnd
asupra lor integral obligaiile fiscale aferente tranzaciilor.
Un mod de lucru asemntor a fost sesizat i n domeniul achiziiilor de materiale de
construcii, de regul destinate unor construcii individuale, care nu presupun existena
certificatelor de calitate pentru materialele puse n oper i, cu unele particulariti
agravante, n cazul unor achiziii de uleiuri minerale. n scopul combaterii fraudei fiscale,
la nivelul Grzii Financiare, s-a stabilit c cea mai bun posibilitate de obinere a unor
informaii operative, care s permit intervenia imediat pentru identificarea circuitelor
comerciale reale, o constituie monitorizarea achiziiilor intracomunitare.
ncepnd cu luna ianuarie 2009, n toate punctele de frontier comunitar au fost
deplasate, n mod permanent, echipaje ale Grzii Financiare, care au drept obiectiv
transmiterea operativ, ntr-un sistem standardizat, a informaiilor privind transporturile
de mrfuri destinate operatorilor economici din ara noastr precum i cele privind
eventuale operaiuni de tranzit cu mrfuri sensibile fiscal, n special tutun. Pe baza
informaiilor astfel obinute, n teritoriu, s-au executat verificri la operatorii economici
implicai pentru a stabili dac au primit mrfurile; care a fost destinaia ulterioar a
acestora i mai ales dac sau nregistrat i s-au pltit obligaiile fiscale aferente.
Acest sistem de lucru a fost eficientizat prin implementarea la nivel naional a unei
aplicaii informatice care genereaz baze de date i rapoarte referitoare la transporturile
intracomunitare. Constatrile curente evideniaz un comportament fiscal neglijent al
45
47
lemnos, peste 40.000 litri produse neaccizabile, 322 tone fier-beton, 31 tone tutun tiat,
2.588 CD-uri, 44.000 m textile, etc.
n completarea msurilor enumerate mai sus, n cazul societilor care au efectuat
achiziie intracomunitare i care au avut un comportament de tip fantom, s-a procedat la
schimbul punctual de informaii cu organele fiscale similare din statele membre prin
Serviciul Central de Legturi din cadrul ANAF. Volumul important al schimburilor de
mrfuri derulat ntre rile comunitare ascunde un potenial semnificativ de fraudare a
taxelor i impozitelor generate de tranzaciile comerciale, n special n domeniul TVA.
Pe lng impactul asupra veniturilor fiscale ale statului, fenomenul evazionist n domeniu
denatureaz concurena loial, avnd ca efect eliminarea contribuabililor oneti de pe
pia. Afirmaia de mai sus se sprijin att pe informaiile rezultate n urma controalelor
efectuate ct i din semnalele primite din partea structurilor similare Grzii Financiare din
rile comunitare.
Un aspect deosebit de ngrijortor este i constituirea unor grupuri infracionale, bine
organizate, care controleaz sisteme infracionale ce cuprind anumite domenii de
activitate. De exemplu n domeniul comerului intracomunitar cu legume fructe i produse
din carne, Garda Financiar, n perioada 2009-2010, a sesizat organele de cercetare penal
cu privire la fapte de evaziune fiscala svrite prin intermediul a 36 societi comerciale
ce au strnse legturi cu anumii ceteni turci, cunoscui pe piaa de profil, cauznd un
prejudiciu de peste 141 milioane lei.
Factorii determinani n riscul de fraud sunt att de natur extern:
eterogenitatea sistemelor legislative ale rilor comunitare;
lipsa standardizrii documentelor de nsoire a transporturilor, etc. precum i de
natur intern, activitatea desfurat pn n prezent relevnd cteva aspecte care
impieteaz asupra eficienei aciunilor de control pe care Garda Financiar le-a
ntreprins n acest domeniu:
lipsa /insuficiena unor dotri logistice necesare;
spaii corespunztoare;
tehnica de calcul i comunicare, mijloace transport;
lipsa personal necesar pentru realizarea monitorizrii n sistem 24/7, avnd n vedere
att necesitatea desfurrii n condiii optime a celorlalte activiti desemnate Grzii
Financiare ct i implicaiile din punct de vedere al Codului Muncii;
unele ambiguiti/lipsuri ce in att de cadrul legislativ privind societile comerciale
dar i legate de reglementarea activitii Grzii Financiare n perimetru/proximitatea
punctelor vamale;
problema verificrilor duble.
Creterea eficientei acestui tip de verificri poate fi adus prin acionarea pe urmtoarele
direcii:
aspecte legislative
necesitatea modificrii/mbuntirii unor prevederi legale care vizeaz n principal:
procedurile de nregistrare i autorizare a societilor comerciale
alocarea i retragere codului de nregistrare n scopuri de TVA
condiiile de nregistrare a sediilor i punctelor de lucru
procedurile de cesionare a societilor comerciale
48
49
Y. HUNGARY KFT
UNGARIA
G. U. SRL
BUCURESTI
D. KFT
UNGARIA
M. T. SRL
CALARASI
Y. T. SRL
BRAILA
PIATA INTERNA
tranzacii reale
tranzacii fictive pentru diminuarea TVA de plata
SC I.B.G. SRL
Iniiat n baza unor verificri de specialitate privind achiziiile intracomunitare de cereale,
controlul efectuat la SC I.B.G. SRL Bucureti, a condus la stabilirea unui prejudiciu de
peste 7.079.000 lei, creat prin nregistrarea unor operaiuni comerciale fictive, prin care sa vizat diminuarea ilegal a bazei reale de impozitare.
ntr-o prim etap a verificrilor, s-a constatat c SC I.B.G. SRL Bucureti nu
funcioneaz n fapt la sediul social declarat, la adresa respectiv fiind nmatriculate alte
17 societi comerciale. Totodat, din control a rezultat c actualul administrator se
sustrage verificrilor iar nmatricularea societii la adresa n cauz a avut loc dup data
vnzrii apartamentului respectiv, ctre persoane fizice care au declarat c nu au nici o
legtur cu firma verificat.
Fa de situaia constatat, s-au ntreprins toate demersurile legale pentru contactarea
fostului administrator, n persoana numitei V.C., care la solicitarea echipei de control a
prezentat o serie de documente de eviden financiar-contabil, aferente activitii
desfurate de acest agent economic, n perioada noiembrie 2007-februarie 2008.
Conform acestora, a rezultat c, n acest interval, societatea ar fi achiziionat de la un
numr de 5 furnizori produse agricole de cultur (gru i porumb) precum i diverse
materiale de construcie, mrfuri a cror valoare total depete suma 27.070.000 lei.
Verificarea ncruciat a facturilor fiscale emise cu aceast ocazie de societile furnizoare
ctre SC I.B.G. SRL Bucureti, a relevat faptul c toate operaiunile consemnate n aceste
documente sunt nereale, din control rezultnd c prezumtivii furnizori nu au avut n fapt
relaii comerciale cu societatea supus controlului. Semnificativ n acest context este
faptul c plata mrfurilor tranzacionate apare ca efectuat exclusiv n numerar, fr
ntocmirea documentelor justificative aferente iar reprezentanii societii controlate nu au
putut oferi nici un fel de date concrete cu privire la identitatea partenerilor comerciali
implicai sau la modul concret n care s-au desfurat tranzaciile n cauz.
50
Astfel, prin coroborarea tuturor acestor obligaii fiscale a rezultat c SC Y. F. SRL Ilfov a
sustras la plat ctre bugetul de stat obligaii fiscale totaliznd 7.773.590 lei. Fa de
natura aspectelor constatate, pentru continuarea cercetrilor, n cauz a fost sesizat
D.N.A. Totodat, pentru calcularea tuturor obligaiilor ctre buget ce revin acestui agent
economic, un exemplar al actului de control a fost transmis organelor fiscale.
SC B. F. SRL
n mod similar, verificrile efectuate la SC B.F. SRL Ilfov, au relevat faptul c prin
nenregistrarea i neraportarea unor operaiuni comerciale intracomunitare derulate ntrun interval de numai 55 zile, acest agent economic a prejudiciat bugetul de stat cu peste
11.000.000 lei.
Astfel, n baza datelor obinute ca urmare a monitorizrii punctelor de frontier, a rezultat
c ncepnd cu luna martie 2009, societatea n cauz a desfurat un numr de 223 de
astfel de operaiuni, activitatea comercial constnd n comercializarea la intern a unor
mrfuri (legume-fructe) provenind din achiziii intracomunitare. Cumulativ, n intervalul
menionat, de numai 55 de zile, acest agent economic a efectuat achiziii intracomunitare
de fructe/legume n valoare total de 7, 5 milioane , avnd ca surs 62 de furnizori
localizai ntr-un numr de 12 state comunitare, fr a raporta i achita obligaiile fiscale
aferente la buget.
ntr-o prim etap, conform documentelor puse la dispoziie de reprezentanii SC B. F.
SRL Ilfov la sediul Grzii Financiare dup mai multe tergiversri, a rezultat c
beneficiarii interni ai mrfurilor n cauz au fost SC O.2004 Import-Export SRL i SC M.l
Co. SRL. Extinderea controlului la aceste societi a relevat ns faptul c livrrile reale
au fost ns cu mult mai mari fa de cele nregistrate de furnizor. Totodat sa constatat c
firma nu avea mrfuri n stoc, fapt indus inclusiv de caracterul perisabil al acestora, ce
impunea vnzarea lor ntr-un timp relativ scurt.
Dei anterior crease aparena unei funcionrii normale, ncepnd cu data de 24.04 2009,
(termen dup care avea obligaia virrii obligaiilor fiscale aferente trim. I 2009), SC B. F.
SRL Ilfov a adoptat comportamentul unei firme fantom, n sensul c nu funcioneaz
la sediul social iar asociatul unic, n spea ceteanul turc prsete teritoriul Romniei. n
acest context, comisarii Grzii Financiare au calculat i stabilit c prin nenregistrarea i
neachitarea TVA i impozitului pe profit aferente mrfurilor din achiziii intracomunitare
comercializate la intern, SC B.F. SRL Ilfov a sustras la plat ctre bugetul de stat obligaii
fiscale totaliznd 11.059.493 lei.
Avnd n vedere natura aspectelor constatate n cauz a fost sesizat D.N.A. Totodat, n
vederea calculrii tuturor obligaiilor ctre buget ce revin acestui agent economic un
exemplar al actului de control a fost transmis D.G.F.P Ilfov. Totodat, urmare aciunilor
de monitorizare a achiziiilor intracomunitare, comisarii Grzii Financiare au reuit, dup
data de 25.04.2009, identificarea i confiscarea unui numr de patru transporturi de
legume-fructe (cca. 80 tone) efectuate n numele SC B.F.SRL Ilfov.
Carne/produse din carne
52
53
Produse electronice
SC F.M. Romnia SRL
n cursul unor verificri tematice privind monitorizarea achiziiilor intracomunitare,
desfurate n punctul de trecere a frontierei Vrand, a fost identificat i oprit pentru
control un autotren TIR nmatriculat n Ungaria. Conform documentelor de transport,
rezult c marfa transportat const n produse electronice (sisteme audio-video tip
Home Cinema) marc consacrat i avea ca beneficiar intern SC F. M. Romnia SRL.
n contextul n care prin extinderea verificrilor a rezultat c aceast societate nu este
nregistrat la O.N.R.C., nefiind n consecin abilitat s efectueze n mod legal acte i
fapte de comer, n baza prevederilor Legii 12/1990 republicate, comisarii Grzii
Financiare au luat msura confiscrii tuturor mrfurilor transportate, mrfuri a cror
valoare de pia a fost estimat la suma de 287.000 lei. Comisarii Grzii Financiare cred
c n acest moment cea mai mare evaziune fiscal este n segmentul TVA-ului unde anul
trecut au fost depistate apte firme care au ncercat sustragerea de la plata drilor ctre
fisc.
Odat cu aderarea Romniei la UE, tranzaciile derulate cu rile din UE se fac n regim
de taxare invers la plata TVA, adic marfa vine sau pleac fr TVA, urmnd s fie
pltit n ara unde se consum produsul. Or, muli operatori economici, n special pe
segmentul bunurilor de larg consum sau al produselor agricole, legume, fructe, cereale,
materiale de construcii, produse cu vitez de rotaie rapid, exploateaz ilicit aceast
facilitate european i se sustrag de la plata TVA prin mai multe modaliti. Ori nu-i
evideniaz achiziia intracomunitar ori o evideniaz, dar ulterior i cesioneaz
societatea comercial abuznd din nou de facilitatea acordat mediului de afaceri de a-i
nstrina n mod rapid i legal aciunile i prile sociale. Unii dintre agenii economici
participani activ la aceste schimburi Romnia-UE exploateaz ilicit aceste faciliti i se
sustrag de la plata TVA. Mai exist sustragere de la plata TVA aferent creterii de pre de
la bunurile importate, pentru c se interpun societi comerciale de tip fantom care i
nsuesc mare parte a profiturilor i, pe cale de consecin, a TVA. Potrivit unui raport al
Grzii Finanaciare Vrancea, cele mai cunoscute tipuri de fraude n operaiunile
intracomunitare sunt fraudele tip carusel. O fraud intracomunitar de tip carusel se
produce dac o persoan care trebuie s plteasc TVA cumpr n interiorul Comunitii
bunuri sau servicii pentru care nu s-a pltit TVA, le livreaz n interiorul rii cu o TVA
impus, apoi dispare fr s plteasc taxe i impozite bugetului statului.
Tertipuri de eludare a legii. Printre principale modaliti de sustragere de la plata
obligaiilor fiscale din operaiuni intracomunitare identificate la controalele seciei
Vrancea a Grzii Financiare se numr nenregistrarea achiziiilor intracomunitare n
contabilitate, societile bazndu-se pe faptul c sunt anse de a nu fi depistate toate
aceste operaiuni avnd n vedere mecanismele greoaie de control i probare a realitii
operaiunilor i mai ales durata ntins pn la finalizarea cercetrilor, dup un schimb
complex de informaii cu autoritile fiscale ale statului din care s-a fcut livrarea. Este
vorba de 6 societi, cu un prejudiciu total de 516.931 lei. Pentru toate au fost naintate
sesizri penale, se arat n raportul Grzii Financiare.
nregistrarea n contabilitate a unor operaiuni nereale privind modul de valorificare a
mrfurilor provenite din achiziii intracomunitare, n spe ca livrate intracomunitar (n
regim de scutire de TVA), dei acestea au fost vndute pe piaa intern fr documente
54
legale, prejudiciind bugetul statului cu TVA i impozit pe profit, este o alt mecherie
folosit de firme..
Cea mai folosit metod este ns cesiunea prilor sociale dup efectuarea achiziiilor
intracomunitare i valorificarea mrfii, pn la termenul de declarare i de plat a
obligaiilor fiscale aferente, de multe ori cu schimbarea sediului societii n alte judee.
nfiinarea de societi n scopul de a efectua achiziii intracomunitare pe perioade scurte
de timp i cesionarea apoi a prilor sociale ctre ceteni strini sau persoane romne cu
probitate moral ndoielnic, de regul pn la termenul de declarare i plat a obligaiilor
rezultate este o alt metod de evaziune fiscal.
Comisarii folosesc metode noi de depistare a evaziunii. Apariia acestor metode de
sustragere a determinat adaptarea activitii Grzii Financiare prin constituirea de baze de
date, urmrirea firmelor date n consemn sau informarea online despre tranzacii
identificate la punctele de trecere a frontierei de echipele permanente de monitorizare ale
Grzii Financiare.
Solicitarea de verificare prin ncruciare a relaiilor comerciale intracomunitare pe baza
datelor comunicate de autoritile fiscale competente ale rilor din care s-a fcut livrarea,
prin aplicaia SCAC 2004, s-a realizat pentru anul de referin n cazul a 7 societi
vrncene. Pentru 3 dintre acestea pe baza situaiei transmise s-a stabilit n sarcina lor c
au efectuat achiziiile cu o fraud fiscal de 1.410.495 lei. Din acest motiv, comisarii
Grzii Financiare au trecut la monitorizarea activitii i a modului de declarare a
obligaiilor fiscale la firmele care efectueaz achiziii intracomunitare cu mrfuri cu risc
ridicat de fraud (legume, fructe, carne i produse din carne, produse petroliere), cele care
au sediul recent modificat, cele cu cesiune recent de pri sociale, fr active, fr
salariai, cu administratori ceteni strini, de regul extracomunitari, sau care au mai
administrat i alte societi abandonate sau cesionate cu datorii la bugetul statului.
Poliitii de la structurile de investigare a fraudelor au descoperit, n primele nou luni din
2010, cu peste 42,25 la sut mai multe infraciuni de evaziune fiscal, fa de perioada
similar a anului 2009. n aceeai perioad, prejudiciul recuperat, n urma instituirii de
msuri asigurtorii, se ridic la peste 37 de milioane de euro, se arat ntr-un comunicat al
Poliiei Romne.
n ceea ce privete finalitatea judiciar, a crescut numrul propunerilor de trimitere n
judecat fcute ctre structurile specializate ale Poliiei Romne cu 47,40 la sut. Pentru
combaterea evaziunii fiscale pe domeniile prioritare de aciune, Direcia de Investigare a
Fraudelor din I.G.P.R. a coordonat o serie de aciuni, respectiv:
n domeniul producerii i comercializrii produselor energetice, pe parcursul perioadei
analizate au fost iniiate 1.883 de aciuni la nivel local, n urma acestora fiind
constatate cu 22,33% mai multe infraciuni dect n perioada similar a anului 2009;
n domeniul producerii i comercializrii alcoolului i a buturilor alcoolice au fost
declanate la nivel local 456 de aciuni, fiind astfel descoperite cu 25,87% mai multe
infraciuni ca n anul precedent;
n sfera transporturilor, au fost declanate 419 aciuni la nivel local, fiind constatate cu
31,80% mai multe infraciuni dect n perioada similar a anului trecut;
n domeniul producerii i comercializrii tutunului i produselor din tutun se constat
o cretere cu 40,60 % a infraciunilor constatate, urmare n principal a implementrii
55
SPEE
1. DECIZIE nr. 1.041 din 23 martie 2009
56
EMITENT:
Prin sentina penal nr. 208 din 11 noiembrie 2008, Curtea de Apel Craiova a respins, ca
nefondat, plngerea formulat de petiionara B.M.A. mpotriva rezoluiei de nencepere a
urmririi penale dispus n dosarul nr. 321/P/2008 al Parchetului de pe lng Curtea de
Apel Craiova.
S-a reinut, n fapt, c la data de 27 iunie 2007, petiionara a solicitat efectuarea urmririi
penale cu privire la F.M., avocat, ntruct acesta l-a reprezentat n instan pe fratele su,
fr a avea contract de asisten juridic i fr a elibera chitan pentru sumele de bani
primite drept onorarii.
A mai susinut c n dosarele civile nr. 4433/2008 i nr. 4417/2005 s-a prevalat de
influena avut asupra judectorilor cauzei, cror le-a oferit i bani. Cu privire la acest
ultim aspect, prin ordonana nr. 123/P/2007 - D.N.A. - Serviciul teritorial Craiova a
dispus nenceperea urmririi penale i s-a disjuns cauza pentru infraciunea de evaziune
fiscal, urmnd a se efectua cercetri pentru infraciunea prevzut de art. 9 din Legea nr.
141/2005, ce a format obiectul dosarului nr. 321/P/2008.
n urma efecturii actelor premergtoare s-au stabilit urmtoarele:
Petiionara B.M.A. a acionat n judecat pe fratele su B.M. pentru partajarea bunurilor
comune de pe urma defunctului B.M., formndu-se dosarul nr. 2559/2002 la Judectoria
Caracal, prtul fiind reprezentat de avocatul F.M., pe baza delegaiei emis la 14 mai
2002. Ulterior, ntre pri au mai avut loc litigii civile, B.M. fiind reprezentat n toate de
avocatul F.M., conform delegaiilor existente la dosarul cauzei.
Avnd n vedere plngerea potrivit creia intimatul avocat F.M. a ncasat diverse sume
drept onorariu, pentru care nu a eliberat chitane i prin aceasta, neevideniind sumele
primite drept onorariu, s-a fcut o verificare de D.G.F.P. Olt - A.F. Caracal, constatnduse c n perioada 2006 - 2008 nu s-au aspecte de natura celor reclamate, cu excepia
constatrii privind lipsa din chitanier a dou chitane seria 8325590 i 8325591 care nu sau raportat n contabilitate.
Pentru aceast contravenie, intimatul F.M. a fost sancionat cu amend contravenional,
potrivit art. 41 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 82/1991. Prin rezoluia nr. 321/P/2008,
procurorul a dispus nenceperea urmririi penale n temeiul art. 288 alin. (6) raportat la
art. 10 lit. a) Cod procedur penal, ntruct fapta nu exist.
Plngerea formulat de petiionar n temeiul dispoziiilor art. 275 - art. 278 Cod
procedur penal, a fost respins, ca nefondat, de procurorul ierarhic superior, prin
rezoluia nr. 1635/II/2/2008 din 20 august 2008. Curtea de Apel Craiova a respins
plngerea formulat de petiionar n temeiul art. 278^1 Cod procedur penal, constatnd
c actele de inspecie financiar nu au relevat c intimatul F.M. s-a sustras obligaiilor
fiscale. Recursul declarat de petiionar mpotriva sentinei este nefondat.
Conform dispoziiilor art. 9 alin. (2) din Legea nr. 241/2005, constituie infraciunea de
evaziune fiscal, consemnarea n tot sau n parte, a evidenei n actele contabile ori n alte
documente legale, a operaiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate.
57
n spe, nu s-a evideniat prin nici o prob administrat c petiionara sau alt persoan
au pltit intimatului sume de bani, reprezentnd onorarii, iar acesta nu le-a evideniat n
contabilitate, sustrgndu-se de la plata impozitului aferent. De asemenea, controlul
efectuat de D.G.F.P. Olt - A.F. Caracal nu a evideniat c acesta s-a sustras de la plata
impozitului, astfel c n mod temeinic i legal s-a dispus nenceperea urmririi penale de
procuror i respingerea plngerii formulate de petiionar n temeiul art. 278^1 Cod
procedur penal.
Conform dispoziiilor art. 385^15 pct. 1 lit. b) Cod procedur penal, recursul va fi
respins ca nefondat.Vznd i dispoziiile art. 192 alin. (2) Cod procedur penal.
Pentru aceste motive n numele legii decide:
Respinge, ca nefondat, recursul declarat de petiionara B.M.A. mpotriva sentinei penale
nr. 208 din 11 noiembrie 2008 a Curii de Apel Craiova, secia penal i pentru cauze cu
minori.
Oblig recurenta petiionar la plata sumei de 200 lei cu titlu de cheltuieli judiciare ctre
stat.
Definitiv.
Pronunat n edin public, azi 23 martie 2009.
--------
58
Prin sentina penal nr. 41 din 26 martie 2010 a Curii de Apel Ploieti, secia penal i
pentru cauze cu minori i de familie, n baza art. 278^1 alin. (8) lit. a) Cod procedur
penal a fost respins ca nefondat plngerea formulat de petentul V.. mpotriva
rezoluiei nr. 464/P/2009 din 16 decembrie 2009 a Parchetului de pe lng Curtea de Apel
Ploieti i a rezoluiei nr. 49/1 1/2/2010 din 15 februarie 2010 a Procurorului general al
Parchetului de pe lng Curtea de Apel Ploieti.
Au fost meninute soluiile atacate. A fost obligat petentul la 50 lei cheltuieli judiciare
ctre stat. S-a reinut c prin rezoluia nr. 464/P/2009 din 16 decembrie 2009 a Parchetului
de pe lng Curtea de Apel Ploieti, s-a dispus, n baza art. 10 lit. a) Cod procedur
penal, nenceperea urmririi penale fa de fptuitoarea D.F.L., executor judectoresc din
cadrul Camereri Executorilor Judectoreti de pe lng Curtea de Apel Ploieti pentru
svrirea infraciunilor prevzute de art. 246 Cod penal, art. 215 Cod penal, art. 26 Cod
penal rap. la art. 9 din Legea nr. 241/2005.
S-a reinut n aceast rezoluie c prin plngerea din 29 iunie 2009, V.. din municipiul
Moreni, judeul Dmbovia, a solicitat efectuarea de cercetri mpotriva numitei D.F.L. executor judectoresc, sub aspectul svririi complicitii la infraciunile de nelciune
i evaziune fiscal comise de ctre .O. deoarece a stabilit mpreun cu aceasta din urm
s execute silit o chirie asupra unui imobil pentru care nu exist contract de nchiriere
prevzut n Legea locuinei nr. 114/1996 i ignornd calitatea de proprietar avut de
debitor; s-a mai artat de ctre persoana vtmat c .O. a solicitat executarea silit
pentru chiria datorat pe 4 ani i 4 luni dei din titlu executor - Decizia civil nr.
317/2008, se nelege c obiectul aciunii civile l constituie chiria pe ultimii trei ani, cu
ncepere din 01 ianuarie 2005. Executorul judectoresc a trecut la executarea silit pentru
suma de 20.800 lei, mai mare dect suma ce ar trebui executat silit i anume de 7.500 lei.
Efectundu-se verificri s-a constatat c pentru faptele de mai sus mpotriva numitei .O.
persoana vtmat a promovat o alt plngere ce face obiectul Dosarului nr. 769/P/2009
al Parchetului de pe lng Judectoria Moreni, aflat n prezent n lucru la procuror.
Din cuprinsul actelor premergtoare efectuate n cauz a rezultat c prin sentina civil nr.
901/2007 Judectoria Moreni a respins aciunea reclamantei .O. mpotriva prilor V..
i V.S. - prin care solicita obligarea celor din urm la contravaloarea chiriei de 200 lei
lunar ncepnd din 01 ianuarie 2005 i pn la prsirea imobilului situat n Moreni,
precum i aciunea reconvenional formulat de pri prin care se solicita obligarea
reclamantei s nu-i tulbure exercitarea dreptului de proprietate asupra aceluiai imobil
despre care se susine a c ar fi fost dobndit prin uzucapiune exercitat mpotriva
statului.
Prin Decizia nr. 317 din 11 martie 2008 pronunat de Tribunalul Dmbovia n Dosarul
nr. 2485/262/2007 a fost respins recursul declarat de prtul reclamant V.. mpotriva
hotrrii pronunat de instana de fond, a fost admis recursul declarat de reclamanta
prt .O. i n consecin, a fost schimbat n parte sentina, n sensul c a fost admis
aciunea reclamantei i a fost obligat prtul reclamant la 200 lei/lun chirie ncepnd cu
data de 01 ianuarie 2005.
Ulterior, prin ncheierea din 20 ianuarie 2009 a Tribunalului Dmbovia, Dosar nr.
2485/262/2007, la solicitarea numitei .O., a fost lmurit dispozitivul deciziei menionate
mai sus n sensul c ambii pri - V.S. i V.. - vor fi obligai la plata contravalorii chiriei
de 200 lei lunar.
59
prevzut n art. 246 Cod penal, este necesar ca funcionarul public s-i exercite abuziv
ndatoririle de serviciu, fie printr-o inaciune - nendeplinirea unui act, fie printr-o aciune
- ndeplinirea defectuoas a unui act care trebuie s aib ca urmare vtmarea intereselor
legale ale unei persoane.
S-a observat ns c, n cauz, fptuitoarea - executorul judectoresc, a efectuat
procedurile legale necesare pentru punerea n executare a unei hotrri civile deoarece nu
a sesizat impedimente la executare care s mpiedice punerea n executare a dispoziiilor
instanei. Nu a existat intenia sa de a cauza vreo vtmare persoanei vtmate ori de a
obine, pentru sine sau pentru altul, un folos material injust.
De altfel, actele executorilor judectoreti sunt supuse, n condiiile legii, controlului
instanelor judectoreti competente, att creditorul ct i debitorul avnd posibilitatea s
conteste actele de urmrire promovnd n cadrul procesului executrii silite contestaie la
executare silit. Contestaia poate s priveasc nsi executarea silit ori numai un act de
executare dar i lmurirea nelesului, ntinderii sau aplicrii titlului executoriu. Ct
vreme ndeplinete un serviciu de interes public, executorul judectoresc nu poate s
refuze nejustificat, s efectueze o executare silit.
S-a mai constatat de procuror c n sarcina fptuitoarei nu poate fi reinut nici nclcarea
Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale sub forma
complicitii la infraciunea prevzut de art. 9 din lege, ntruct aceasta nu a acionat n
scopul sustragerii de la ndeplinirea vreunei obligaii fiscale de ctre .O. Fa de cele
expuse procurorul a apreciat c aciunea penal nu poate fi pus n micare mpotriva
fptuitoarei i ca atare, s-a dispus nenceperea urmririi penale deoarece faptele nu exist.
mpotriva rezoluiei de nencepere a urmririi penale petentul V.. a formulat plngere n
condiiile art. 278 Cod procedur penal la procurorul general al Parchetului de pe lng
Curtea de Apel Ploieti. Prin rezoluia nr. 49/11/2/2010 din 15 februarie 2010 Procurorul
general al Parchetului de pe lng Curtea de Apel Ploieti, a respins ca nefondat
plngerea formulat de petentul V.. mpotriva soluiei dispus de procuror prin rezoluia
din 16 decembrie 2009 n Dosarul nr. 464/P/2009 al Parchetului de pe lng Curtea de
Apel Ploieti.
S-a avut n vedere de ctre procurorul ierarhic superior c soluia dispus n cauz de
procuror prin rezoluia din 16 decembrie 2009 este legal i temeinic, ntruct
argumentele folosite de procuror n motivarea soluiei sunt ntru totul valabile. Creana
stabilit prin titlul executoriu este cert, lichid i exigibil i, n orice caz, persoana
vtmat avea la ndemn calea contestai ei la executare civile pentru ndreptarea unor
eventuale erori. Indiferent de argumentele persoanei vtmate legate de eventuala
nerespectare a dispoziiilor Legii nr. 114/1996 i care nu au inciden n prezenta cauz, o
instan de judecat este competent s stabileasc, n favoarea unei persoane, o sum de
bani cu titlu de despgubiri pentru un fapt cauzator de prejudicii cum este i refuzul de a
prsi o locuin i mpiedicarea astfel a persoanei ndreptite de a ncasa o potenial
chirie de pe urma folosinei acelui spaiu. Or, tocmai o astfel de hotrre judectoreasc a
pronunat Tribunalul Dmbovia, hotrre ce a devenit titlu executoriu contestat de V..
n ceea ce privete viciile de procedur reclamate, s-a precizat de procurorul ierarhic
superior c n temeiul art. 224 Cod procedur penal organul de urmrire penal sau
procurorul poate efectua acte premergtoare nainte de nceperea urmririi penale, iar din
61
62
Nici cea de a doua susinere a petentului vis-a-vis de caracterul abuziv al executrii silite
ndreptat mpotriva fiului su V.S., nu este fondat, n raport de urmtoarele
considerente:
Petentul a susinut c n mod abuziv executarea silit a fost ndreptat i mpotriva fiului
su, deoarece acesta nu locuiete n spaiul respectiv. ns, prin ncheierea pronunat la
20 ianuarie 2009 instana care a emis titlul executor a lmurit coninutul dispozitivului
acestuia, n sensul c a obligat ambii pri, respectiv pe petentul V.. i pe fiul su V.S.,
la plata chiriei stabilit de instan.
Ca atare, aceast ncheiere este supus acelorai reglementri aplicabile n materie i deci
este supus investirii cu formul executorie, fiind de altfel, la rndul su investit cu
formul executorie, aa cum rezult din tampila aplicat de instana care a emis titlul
executor (fila 11 dosar urmrire penal).
Aa fiind, nici cea de a doua obiecie a petentului privitoare la inexistena caracterului
executor a acestei ncheieri prin care a fost lmurit dispozitivul deciziei iniiale, nu este
ntemeiat i nu poate configura existena infraciunii prev. de art. 246 Cod penal pretins
comis de ctre intimat. Or, n cauz, aceast fapt nu exist n materialitatea sa,
neexistnd nici latura obiectiv care const ntr-o aciune sau inaciune, i cu att mai
puin latura subiectiv a inteniei de producere a vreunei vtmri, sau de obinere a unui
folos material injust.
Atta vreme ct, creana stabilit ndeplinea n mod cert condiiile cerute de lege, fiind
cert, lichid i exigibil, deoarece a fost stabilit de instana de judecat a crei decizie a
fost investit cu formul executorie, este evident c punerea n executare a dispoziiilor
instanei nu ar putea fi calificat ca fiind un act abuziv n condiiile inexistenei unor
probe solide care s confirme pretinsul caracter abuziv al aciunilor exercitate de
executorul judectoresc pe calea executrii silite. Mai mult dect att, legea consfinete
posibilitatea atacrii n instan a actelor emise de executorii judectoreti, prin
intermediul formulrii contestaiilor la executare, extinznd deci, controlul jurisdicional
al instanei competente asupra actelor i msurilor procesuale dispuse n faza de executare
silit.
Pe cale de consecin, cum n cauz nu s-au constatat impedimente la executare, fapta
intimatei de a pune n executare decizia civil irevocabil pronunat de Tribunalul
Dmbovia, precum i ncheierea de lmurire a coninutului dispozitivului acesteia, nu
poate fi calificat ca dnd natere unui raport juridic de drept penal, cu att mai mult cu
ct, din coninutul plngerii petentului, se desprinde concluzia c,n principal,obiectul
nemulumirii acestuia l constituie pretinsul caracter injust al hotrrii judectoreti.
mpotriva acestei sentine a declarat recurs petentul V.., invocnd incompatibilitatea
procurorului care a efectuat cercetri n cauz,precum i mai multe critici referitoare la
titlul ce a fost supus executrii silite.
Examinnd sentina atacat prin prisma criticilor formulate i din oficiu conform art.
385^6 alin. (3) Cod procedur penal, nalta Curte constat c recursul este nefondat.
64
65
c intimaii au cunoscut caracterul vdit nelegal al aciunilor lor, urmrind sau acceptnd
vtmarea intereselor legale ale unei persoane.
Referitor la activitatea executorilor judectoreti, Curtea reine c aceasta este
reglementat de Legea nr. 188/2000, care statueaz n art. 57 alin. (1) c actele acestora
sunt supuse n condiiile legii controlului instanelor judectoreti competente, iar potrivit
art. 58 din aceeai lege cei interesai sau vtmai prin actele de executare pot formula
contestaie la executarejn condiiile prevzute de Cod procedur civil
n spe, din actele dosarului rezult c prin plngerea penal pe care a formulat-o
mpotriva intimatei executor judectoresc petentul aduce n realitate critici fie mpotriva
titlului care s-a executat, fie a modului n care executarea a avut loc,aspecte pe care acesta
putea i trebuia s le invoce pe calea contestaiei la executare,exercitat n condiiile Cod
procedur civil. De altfel,din aceleai acte rezult c petentul a urmat aceast
cale,contestaia fiind respins n fond prin sentina civil nr. 1132/2009 a Judectoriei
Moreni, hotrre mpotriva creia a declarat recurs.
n aceste condiii, Curtea constat c n mod corect s-a reinut att de ctre procurorul
care a instrumentat plngerea, respectiv procurorul ierarhic superior acestuia, ct i de
instana de fond investit cu soluionarea plngerii mpotriva soluiei procurorului c n
cauz nu sunt ntrunite cerinele prevzute de lege pentru a putea reine svrirea de ctre
intimtat a infraciunii pentru care s-a formulat plngere penal, astfel nct recursul de
fa este nefondat i urmeaz a fi respins conform art. 385^15 pct. 1 lit. b) Cod procedur
penal, cu obligarea recurentului la plata cheltuielilor judiciare ctre stat conform art. 192
alin. (2) Cod procedur penal
Pentru aceste motive n numele legii decide:
Respinge, ca nefondat, recursul declarat de recurentul petiionar V.. mpotriva sentinei
penale nr. 41 din 26 martie 2010 a Curii de Apel Ploieti, secia penal i pentru cauze cu
minori i de familie.
Oblig recurentul petiionar la plata sumei de 200 lei cu titlul de cheltuieli judiciare ctre
stat.
Definitiv.
Pronunat n edin public, azi 10 iunie 2010.
-------
CONCLUZII
Considerm c pentru prevenirea i combaterea eficient a fraudei fiscale cu TVA, a
evazuiunii fiscale, este foarte important managementul de nalt calitate aplicat n cadrul
investigarii unor astfel de fraude, att de autoritile fiscale ct i de ctre poliia judiciar
i parchet. Consider c este necesar analiza i cunoaterea aprofundat a combaterii
evaziunii fiscale in domeniul achiziiilor si livrrilor intracomunitare de mrfuri, pentru a
66
stabili dac criteriile folosite sunt relevante. Contribuabilul ndiferent de persoan fizic
sau juridic trebuie tratat ca un client un client cruia administraia fiscal i acord
ncredere pn cnd sunt dovezi contrare care sugereaz c acesta a abuzat de
ea.nformaiile variind de la cele privind nedepunerea declaraiilor fiscale pn la
informaii mai elaborate privind neplata impozitelor, pot fi utilizate pentru o evaluare a
riscului legat de posibilitatea unei viitoare inclcri a legii, ca o posibil fraud. Astfel
contribuabilii pot fi clasificai n trei categorii:contribuabili cu risc redus; contribuabili cu
risc mediu; contribuabili cu risc nalt.
Trebuie s mai subliniem faptul c n actualul context, mbuntirea cooperrii prin
ncheierea de protocoale cu alte instituii naionale i internaionale ar fi deosebit de
benefic pentru administraia fiscal. Astfel autoritile fiscale centralizeaz multe date
despre veniturile contribuabililor. Diverse informaii trebuie oferite instituiilor publice n
legtur cu aplicarea defectuoas sau lipsa aplicrii legii. Cooperarea cu alte organisme
executive, cum ar fi Direcia Naional Anticorupie, Direcia de Investigare a
Infraciunilor de Criminalitate Organizat i Terorism, Inspectoratul General al Poliiei
Romne, Inspectoratul Teritorial de Munc i Casa de Asigurri de Sntate este nevoie s
se intensifice n urmtorii ani. Astfel, schimbul de date va deveni din ce n ce mai
important, ca rezultat al creterii internaionalizrii i a informatizrii.
Considerm c schimbul de informaii i accesul la resursele i informaiile acestora este
aproape indispensabil, din cauza complexitii crescnde a investigaiilor. Desigur, trebuie
respectat confidenialitatea datelor obinute. n afara cooperrii n anumite investigaii,
de exemplu cu poliia, sunt necesare i alte acorduri de cooperare structural, iar
cunotinele, expertiza i informaiile deinute de administraia fiscal pot fi combinate cu
cele ale altor instituii de investigaii concurnd la combaterea fraudelor. Autoritile
fiscale va trebui c colaboreze cu alte instituii n lupta mpotriva criminalitii organizate.
Aceasta include, de exemplu frauda n domeniul rambursrilor de TVA. Este de menionat
c frauda nu este ngrdit doar la nivel naional. Serviciile de control fiscal vor trebui s
analizeze dincolo de frontiere i s coopereze la nivel internaional. Integrarea n Uniunea
European creeaz noi oportuniti de fraud iar cooperarea internaional are o
importan din ce n ce mai mare.
Astfel cooperarea internaional trebuie s se realizeze sub forma unei asistene reciproce,
adic un schimb de informaii pe baza tratatelor, directivelor europene. In timpul
investigaiilor, autoritile fiscale poate avea nevoie de anumite dosare din strintate sau
mrturiile fcute n afara granielor rii. La rndul lor autoritile romne vor primi cereri
sau vizite din alte ri. Totodat nu trebuie uitat propunerea de instituire a obligaiei
notificrii la organele fiscale a inteniei de cesionare cu 45 de zile nainte de producerea
acesteia, n scopul selectrii pentru control a contribuabililor care prezint risc pentru fisc.
Considerm c pentru prevenirea si combaterea fenomenelor de fraud fiscal cu
conotaie infracional, se impune nu numai revizuirea, analiza, evaluarea si conceperea
unui cadru normativ coerent, raportat la legislaia europeana dar concomitent presupune si
contientizarea laturii sancionatorii prin recurgerea la msuri coercitive sau de natura
punitiv, poteniale i probabile s produc efectele scontate asupra ansamblului
constitutiv al economiei subterane. Din aceasta perspectiva este imperios necesar
minimizarea timpului intre momentul constatrii actului de frauda fiscala si demararea
aciunii de cercetare penala prealabil, avnd in vedere posibilitatea alterrii, pierderii sau
distrugerii probelor infraciunii, precum si a imposibilitii recuperrii prejudiciului
68
BIBLIOGRAFIE
Legislaie
1. Directiva I CE nlocuirea sistemelor naionale cu TVA i eliminarea tuturor msurilor
compensatorii;
2. Directiva II CE fixeaz structura i modalitile de aplicare a sistemului comun de
TVA, natura operaiunilor supuse TVA, baza impozabil, cotele, exonerri, decucerile
i obligaiile contribuabililor;
69
3. Directivele III, IV, V s-au dat pentru decalarea termenelor pentru Statele Membre care
nu s-au aliniat sistemului comun de TVA:
4. Directiva VI(77/388/CEE) regimul bunurilor i al serviciilor
5. Directiva VIII(79/1072/CEE) rambursarea TVA pentru persoanele impozabile
nestabilite n interiorul unui Stat Membru
6. Directiva XIII (85/560/CEE) - rambursarea TVA pentru persoanele impozabile
nestabilite n interiorul Comunitii
7. Regulamentul (UE) NR. 904/2010 AL Consiliului din 7 octombrie 2010
privind cooperarea administrativ i combaterea fraudei n domeniul taxei pe valoarea
adugat
8. Legea nr. 241/15.07.2005 privind prevenirea i combaterea evaziunii fiscale Legea nr.
324/2009 din 20 octombrie 2009 pentru aprobarea Ordonanei de Urgena a
Guvernului nr.46 din 13mai 2009 privind imbunatatirea procedurilor fiscale si
diminuarea evaziunii fiscale, publicat in Monitorul Oficial nr. 713 din 22 octombrie
2009;
9. Ordinul presedintelui Institutului National de Statistica nr. 1865/2010 privind
pragurile valorice Intrastat pentru colectarea informatiilor statistice de comert
intracomunitar cu bunuri in anul 2011.
10. H.G. nr. 208/2005, publicat n M.Of. nr. 426 din 19.05.2005
Tratate, cri, cursuri
1.
Birle Vasile ,,Echitatea fiscal Editura Teora, Bucureti, 2006;
2.
Brle Vasile, 2008, ,,Teza de doctorat. Evaziunea fiscal i impactul acesteia asupra
echitii fiscale Universitatea Luciana Blaga Sibiu, Catedra de Finane
3.
Clocotici Dorin ,,Evaziunea fiscal Editura Lumina Lex, Bucureti, 2004;
4.
Craiu N., Economia subteran ntre da" i nu", Editura Economic, Bucureti,
2004;
5.
Conf. univ. dr. Lect. univ. dr. Iosif Moldovan ,,Finante Publice Editura Universitatii
Lucian Blaga din Sibiu;.
6.
Cristian-Eduard tefan, Ligia-Teodra Pintilie ,,Cooperarea internaional judiciar i
Poliieneasc Editura Sitech, Craiova, 2007
7.
Cristu Nicoleta ,,Evaziunea fiscal i Splarea Banilor, Practic Judiciar Editura
Hamangiu, 2006;
8.
Dasclu I, Bogdan Ciobanu i colectiv ,,Combaterea corupiei, Editura Sitech,
Craiova 2008
9.
Dan Drosu Saguna,,Drept financiar si fiscal.TratatEditura Eminescu,Bucuresti, 2000
10. D. aguna, M. Tutungiu ,,Evaziunea fiscal (pe nelesul tuturor)ed. Oscar Print,
Bucureti, 1995
11. Dan Drosu aguna,Dan ova,,Drept fiscal.Edita2 Editura C.H. Beck, Bucureti 2008
12. Gliga C. ,,Evaziunea fiscal.Reglementare,Doctrin, Jurispruden Editura AII
Back, Bucureti, 2007;
13. Ioan Hurdubaie,,Instrumente ale cooperrii internaionale n domeniul valorificrii
mijloacelor criminalistice de probaiune Editura Era, Bucureti, 2006
14. Ioana Maria Costea ,,Combaterea evaziunii fiscale i frauda comunitar Editura
C.H. Beck, Bucuresti, 2010;
15. Mrejeru Theodor ,,Practica Judiciar a Curii Supreme de Justiie n Domeniul Fiscal
i Vamal Editura Coresi, 2003
16. Nicolae Ghinea, Mihail Marcoci, Bogdan Despescu ,,Societile comerciale i
criminalitatea economico-financiar Ed. Luxlibris Braov, 2007
70
17.
71