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INTRODUO

O presente trabalho tem por fim o estudo da nova possibilidade, advinda


com a Emenda Constitucional n. 29, de 13 de setembro de 2000, de se
estabelecer alquotas progressivas no imposto sobre a propriedade predial e
territorial urbana (IPTU).
Tendo em vista a nova redao do artigo 156, 1, da Constituio Federal
de 1988, necessrio este estudo para se aprofundar no tema e formar uma
opinio inclusive acerca da constitucionalidade, ou no, da referida Emenda.
Assim, diante desta possibilidade dada ao legislador municipal pela Emenda
citada, deve-se analisar as situaes e os questionamentos que podero
suceder a uma eventual aplicao desta faculdade.
1 NOES GERAIS SOBRE O IPTU
1.1 Conceito, histrico e classificao
Conforme Valrio, "o imposto sobre PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL
URBANA o tributo, de competncia municipal, que recai sobre a
propriedade, domnio til ou a posse, a qualquer ttulo, de imvel com
edificao ou sem ela, localizado na zona citadina" (1997-a, p. 134). o
mesmo que se abstrai do art. 32 do Cdigo Tributrio Nacional (CTN),
quando este se refere ao fato gerador deste tributo.
O mesmo autor noticia que o imposto foi criado pelo Alvar de 27 de junho
de 1808, com o nome de "Dcima Urbana", sendo cobrado pela Real Coroa
at 1834, quando passou para a competncia das provncias. Desde 1891,
quando da primeira Constituio Republicana, transferiu-se para a
competncia dos Municpios, onde se firma at hoje (1997-a, p. 135).
Baleeiro noticia origem mais antiga ao transcrever carta da Rainha D. Maria
ao governador da Bahia, datada em 19-5-1799, dispondo o seguinte:
Atendendo ao nosso favor, que me proponho conceder-lhe, suprimindo os
contratos de sal e pescaria das baleias, me proponho estabelecer o imposto
de dcima nas casas das cidades martimas e a extenso do tributo do
papel selado que j se paga nos meus domnios do continente da Europa
(1981, p. 153).
Tolentino, a respeito do tema, assim leciona:
Diante dos resultados satisfatrios obtidos junto arrecadao do
imposto, veio a lume o manifesto interesse do poder pblico em auferir
maiores ganhos que iriam atender e suprimir os gastos incomensurveis da
Nao. Assim, diversas alteraes foram incrementadas no sentido de
proporcionar a ampliao no campo de incidncia da dcima urbana. Em
meados de 1832, incluiu-se no rol de cobrana diversas reas ademais
demarcadas, modificando ainda o carter de habitabilidade que deixou de
ser requisito imprescindvel, sendo cobrado tambm daqueles diversos
imveis que se encontravam apenas mobiliados (2003, s.p.).

A denominao deste imposto (predial e territorial) enseja algumas


divergncias na doutrina quanto possibilidade de serem cobrados dois
impostos ou apenas um.
Nada impede, na lio de Fanucchi, ficando ao alvedrio do legislador
municipal, que sejam separados o imposto predial do imposto territorial,
embora estejam hoje discriminados em conjunto (1980, p. 57). Fernandes
defende tambm esta idia, nos seguintes termos:
Embora o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana,
conhecido pela sigla IPTU, seja tratado em situao de unidade, cumpre
fazermos um primeiro esclarecimento, no sentido de que so dois tributos
diversos, abraados pelo mesmo nome. Trata-se do imposto sobre a
propriedade predial urbana e do imposto sobre a propriedade territorial
urbana. Essa distino necessria tendo em vista a previso de hipteses
de incidncia, que justifica uma cobrana separada de cada qual (2002, p.
55).
Diferente a opinio de Brito Machado, ao lecionar que:
importante saber que se trata de um s, e no de dois impostos. que
ocorrem situaes curiosas, especialmente em se tratando de grandes reas
de terreno, com pequenas edificaes. O Municpio, em situaes tais, pode
pretender que o imposto sobre as edificaes no abrange todo terreno, o
que inadmissvel. Alis, a separao nos parece inadmissvel em qualquer
caso. O imposto sobre a propriedade imvel, que abrange o terreno e as
edificaes no mesmo existentes.
Isto no quer dizer que a lei no possa estabelecer alquotas diferentes,
para imveis edificados e no edificados (2002, p. 334).
Data venia aos consagrados doutrinadores, parece correto o entendimento
do ltimo autor, tendo em vista que a incidncia de um imposto predial e de
um imposto territorial sobre o mesmo imvel caracterizar-se-ia um bis in
idem, fato que, ademais, viria de encontro ao princpio constitucional
tributrio da proporcionalidade razovel.
Quanto classificao, pode-se dizer que o imposto sobre a propriedade
predial e territorial urbana, usualmente conhecido como IPTU, , de um
modo geral, classificvel como real, direto, proporcional e fiscal (TIMM,
2003-b, p. 11/21). Explica-se:
Os impostos reais so aqueles que no levam em considerao qualquer
caracterstica da pessoa-contribuinte do referido imposto. Assim, por
exemplo, as alquotas do IPTU e do IPVA, que tm como bases de clculo
valores do imvel e do automvel, ou seja, no levam em conta o que a
pessoa ganha, mas, sim, se possui o objeto tributvel.
Essa a tendncia do IPTU, inclusive consagrada no Supremo Tribunal
Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinrio n. 199281,
conforme segue:

EMENTA. Recurso extraordinrio. Ao direta de inconstitucionalidade de


lei municipal. IPTU. Progressividade. - O Plenrio desta Corte, ao julgar o RE
153.771, relativo progressividade do IPTU, firmou o entendimento que "no
sistema tributrio nacional o IPTU inequivocamente um imposto real" [...]
(Relator: Min. Moreira Alves. Julgamento: 11/11/1998. rgo Julgador:
Tribunal Pleno. Publicao: 12/03/99) (STF, s.d, s.p.) [grifo nosso].
Entretanto, Fanucchi informa que:
No ser estranho [...] que a lei municipal, por exemplo, excepcione o
tratamento tributrio reservado a proprietrio de nico e pequeno imvel
residencial, ou que ela cuide de excepcionar tal tratamento em funo do
ganho mensal do sujeito passivo, do nmero de seus dependentes etc.
Sendo possvel verificar-se isso, claro que a afirmao de ser o imposto
real dever ser feita com as restries aqui enunciadas (1980, p. 60).
V-se, pois, que o carter real do IPTU poder sofrer certa mitigao, como
nos casos supracitados, o que ser de grande relevncia no estudo do tema
proposto.
A Smula 539 do STF assim dispe: " constitucional a lei do municpio que
reduz o imposto predial urbano sobre imvel ocupado pela residncia do
proprietrio que no possua outro" (STF, s.d., s.p.). Resta claro ter havido,
neste entendimento sumular, uma ateno a aspectos pessoais do
contribuinte, no obstante o prprio STF j ter declarado o carter real do
IPTU, como visto acima.
Por sua vez, Navarro Colho entende ser o IPTU um imposto pessoal, pois
incide sobre o direito de propriedade do contribuinte, medindo a sua
capacidade econmica, como de resto predica a Constituio. Ora, os
impostos sobre a renda e o patrimnio so os que mais se prestam ao
princpio da pessoalidade e da capacidade contributiva (renda ganha pelas
pessoas e patrimnio das pessoas) (2002, p. 516).
Por conseqncia deste entendimento, o autor citado acima entende
tambm pela possibilidade de estabelecer alquotas progressivas no IPTU
(2002, p. 517). Tal questo o tema central do trabalho, e a opinio deste
autor ser devidamente discutida adiante.
Se se entender que o IPTU um imposto pessoal, realmente no caber o
argumento de no se poder estabelecer a progressividade ao imposto em
estudo, pois alquotas progressivas so, em tese, vedadas aos impostos de
carter real.
Os impostos diretos so aqueles em que o contribuinte de direito e o
contribuinte de fato se confundem na mesma pessoa, ou seja, aquele que
deveria pagar quem efetivamente paga. No IPTU esta situao se verifica
quando, simplesmente, o dono do imvel quem paga o imposto.

Se, todavia, houver assuno da carga tributria por parte do inquilino, em


se tratando de imvel locado, ou ainda nas hipteses de arrendamento ou
comodato, o imposto dito direto estar manifestando carter de tributo
indireto (TIMM, 2003-b, p. 11/21).
Os impostos proporcionais so aqueles em que um percentual fixo incide
sobre a base de clculo. Assim, no IPTU, sendo as alquotas proporcionais no
valor de 0,5 %, em um imvel com o valor venal de R$ 50.000,00, o
montante a ser pago de R$ 250,00. Sendo, no entanto, a base de clculo
um imvel com o valor venal de R$ 100.000,00, o imposto a ser pago de
R$ 500,00. Ou seja, dobrando-se a base de clculo (valor venal do imvel),
dobra-se o valor correspondente ao imposto, pois a alquota mantm-se a
mesma.
Em relao ao imposto em comento, o carter proporcional o que mais se
verifica. Por outro lado, se for estabelecido em bases regressivas ou
progressivas haveria uma descaracterizao do imposto proporcional.
Com a nova redao dada ao 1, inciso I, do art. 156 da CF/88, atravs da
Emenda Constitucional n. 29 de 13 de setembro de 2000 (EC 29/2000), a
possibilidade pela progressividade do IPTU passou a fazer parte do texto
constitucional, como se v:
Sem prejuzo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, 4,
II, o imposto [IPTU] previsto no inciso I poder:

I - ser progressivo em razo do valor do imvel; e


II - ter alquotas diferentes de acordo com a localizao e o uso do imvel
[grifo nosso].
O entendimento do STF, inclusive consagrado pela Smula 589, de 1976,
era de que " inconstitucional a fixao de adicional progressivo do imposto
predial e territorial urbano em funo do nmero de imveis do
contribuinte" (STF, s.d, s.p.).
Aps o advento da EC 29/2000, que prev a progressividade com fins
puramente fiscais, sobreveio a Smula 668 do STF, prevendo que "
inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda
Constitucional 29/2000, alquotas progressivas para o IPTU, salvo se
destinada a assegurar o cumprimento da funo social da propriedade
urbana" (STF, s.d, s.p).
Quanto aos aspectos fiscais e extrafiscais do IPTU, o assunto ser tratado
mais adiante, em subcaptulo especfico. Vale dizer, apenas, que, conforme
tradicional doutrina, o inciso I do 1 do art. 156 da CF/88 estabelece a
chamada progressividade fiscal, enquanto o inciso II do mesmo pargrafo
estabelece a progressividade extrafiscal.
1.2 Fato gerador
Segundo o CTN, em seu art. 114, "fato gerador da obrigao principal a
situao definida em lei como necessria e suficiente sua ocorrncia".

H certa discusso doutrinria quanto denominao fato gerador, dizendo


alguns no se poder dar a mesma nomenclatura ao plano hipottico
(previso legal da ocorrncia) e ao plano da concreta ocorrncia da situao
definida na lei. Porm, como bem assevera Timm, para fins didticos "
necessrio saber que fato gerador tanto a descrio terica, hipottica, de
uma situao que faz nascer a obrigao tributria, quanto a ocorrncia
concreta, efetiva, em caso individualizado" (2003-a, p. 7/03).
O CTN define, no art. 32, que o fato gerador do IPTU a propriedade, o
domnio til ou a posse de bem imvel por natureza ou por acesso fsica,
como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Municpio [grifo
nosso]. O art. 79 do novo Cdigo Civil brasileiro (Lei n. 10.406, de 10 de
janeiro de 2002) diz que: "So bens imveis o solo e tudo quanto se lhe
incorporar natural ou artificialmente".
Isso quer dizer, para Brito Machado, que o imposto sobre a propriedade
predial e territorial urbana incide sobre a terra e tambm sobre as
edificaes, ao contrrio do imposto sobre a propriedade rural, que no
incide sobre as edificaes, mas somente sobre a terra (2002, p. 335).
H doutrina que afirma a inconstitucionalidade do art. 32, por no ter sido
recepcionado pelo art. 156, I, da CF/88, como se v:
Entendemos que o art. 32 do CTN, no que desbordam do conceito de
propriedade, incompatvel com o texto constitucional. De fato, note-se que
a riqueza revelada pela propriedade que dada tributao. Assim, no
se pode tributar seno a propriedade e seno quem revele tal riqueza. A
titularidade de qualquer outro direito real revela menor riqueza e, o que
importa, no foram os demais direitos reais previstos constitucionalmente,
como ensejadores da instituio de impostos (PAULSEN, 2004, p. 724).
De se ter presente que a definio de zona urbana (aspecto espacial do fato
gerador) dada pela redao do 1 do art. 32 do CTN, conforme segue:
1 Para efeito deste imposto entende-se como zona urbana a definida
em lei municipal, observando o requisito mnimo da existncia de
melhoramentos indicados em pelo menos 2 (dois) dos incisos seguintes,
construdos ou mantidos pelo Poder Pblico:
I - meio-fio ou calamento, com canalizao de guas pluviais;
II - abastecimento de gua;
III - sistema de esgotos sanitrios;
IV - rede de iluminao pblica, com ou sem posteamento para
distribuio domiciliar;
V - escola primria ou posto de sade a uma distncia mxima de 3 (trs)
quilmetros do imvel considerado;

2 A lei municipal pode considerar urbanas as reas urbanizveis, ou de


expanso urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos rgos
competentes, destinados habitao ou ao comrcio, mesmo que
localizados fora das zonas definidas nos termos do pargrafo anterior.
O que se observa da definio do fato gerador do IPTU que a prpria lei
ampliou o conceito que se poderia abstrair da Lei Civil, facilitando o trabalho
do intrprete, pois considera urbana, mesmo que rural, rea que contenha
aqueles requisitos constantes acima. Do mesmo modo, considera urbanas
as reas em que haja loteamentos destinados para a habitao ou para o
comrcio.
Outra questo que vale ser ressaltada, diz respeito destinao do imvel.
Para distinguir a incidncia do tributo, se ITR ou IPTU, relevante no apenas
a localizao do imvel, mas a destinao econmica da rea tributvel.
(VOLKWEISS, 2002, p. 161).
Quanto ao aspecto temporal, o fato gerador do IPTU " peridico,
verificando-se no fim de cada perodo (se a lei municipal no dispuser em
contrrio), sempre marcado pelo ano calendrio". Se o objeto da tributao
mudar de proprietrio, de possuidor ou de detentor de domnio til, no se
verifica outra incidncia sobre o imvel em meio de perodo (FANUCCHI,
1980, p. 61).
Timm refere que a esses tributos "cuja legislao marca uma determinada
data do ano para considerar ocorrido o fato gerador, como ocorre no IPTU,
no IPVA, no ITR", surge a denominao de fato gerador continuado. Amaro
diz que o mesmo existe
Quando representado por situaes que se mantm no tempo e que
mensurada em cortes temporais. Esse fato tem em comum com o
instantneo a circunstncia de ser aferido e qualificado para fins de
determinao da obrigao tributria, num determinado momento do tempo
(p. ex., todo dia "x" de cada ano); e tem em comum com o fato gerador
peridico a circunstncia de incidir por perodos de tempo. o caso dos
tributos sobre a propriedade ou sobre o patrimnio (apud TIMM, 2003-a, p.
7/04-05) [grifo nosso].
1.3 Competncia para a instituio do IPTU
A questo da competncia para a instituio do IPTU no causa maiores
dvidas, pois a soluo encontra-se clara na lei, como se ver.
"Competncia tributria vem a ser a parcela de poder atribuda pelo
legislador constituinte a cada uma das pessoas polticas que compem o
Estado federal, para instituir determinados tributos" (VALRIO, 1997-b, p.
75).
Antes, porm, vale fazer algumas consideraes sobre o tema competncia,
como o disposto no art. 7 do CTN, in verbis:

A competncia tributria indelegvel, salvo atribuio das funes de


arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, servios, atos ou
decises administrativas em matria tributria, conferida por uma pessoa
jurdica de direito pblico a outra.
Ressalte-se, desse modo, a diferena existente entre competncia e
capacidade ativa; esta pode ser delegada, aquela no (TIMM, 2003-a, p.
7/07). Desta forma, a capacidade ativa no implica, necessariamente,
competncia.
A CF/88, no Ttulo VI, Captulo I, Seo V, em seu art. 156, estabelece que
"Compete aos Municpios instituir impostos sobre: I - propriedade predial e
territorial urbana; [...]".
O imposto poder ser institudo, tambm, pelo Distrito Federal; pela Unio,
nos Territrios no divididos em Municpios, conforme previsto no art. 147
da CF/88.
1.4 Contribuintes
"Contribuinte do imposto o proprietrio do imvel, o titular do seu domnio
til, ou o seu possuidor a qualquer ttulo" (art. 34 do CTN). Apesar de o CTN
ter estendido a responsabilidade tambm aos possuidores, segundo
Decomain, "a tributao de um exclui a dos demais" (2000, p. 129).
Como bem lembra Timm, eventuais mudanas na titularidade do imvel, no
interregno de dois fatos geradores, no implicar novo pagamento (2003-b,
p. 11/22).
Apenas ttulo de acrscimo de contedo, sem entrar na discusso em si,
vale lembrar a opinio doutrinria, exposta por Paulsen, acerca da
inconstitucionalidade do CTN quando coloca na posio de contribuinte
quem no proprietrio (2004, p. 727), como exposto no item fato gerador.
Vale ressaltar que a locao uma relao de direito pessoal que no
enseja obrigao qualquer ao locatrio no que se refere ao pagamento do
imposto em comento. Este o entendimento do Superior Tribunal de Justia
(STJ), como se v abaixo nos acrdos colacionados:
IPTU - LANAMENTO - IMPUGNAO - LEGITIMIDADE. O IPTU s pode ser
cobrado do proprietrio e no do locatrio, cuja posse direta no exterioriza
a propriedade. Recurso improvido (Resp 119.515-SP. Rel. Min. Garcia Vieira.
DJ: 15/12/97) (STJ, s.d., s.p.) [grifo nosso].
TRIBUTRIO. IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO. CONTRIBUINTE.
LOCATRIO. H um s contribuinte do imposto predial e territorial urbano,
que pode ser o proprietrio do imvel, o titular do domnio til ou o
possuidor, nesta ordem; embora possuidor, o locatrio estranho relao
jurdico-tributria, se o Municpio identificou o proprietrio como
contribuinte do imposto, e no tem, por isso, legitimidade para litigar a
respeito. Recurso especial no conhecido (Resp. 172522-SP. Rel. Min. Ari
Pargendler. DJ: 28/06/99) (STJ, s.d., s.p.) [grifo nosso].

Como o art. 34 do CTN usa expresso "possuidor a qualquer ttulo", estendese a cobrana do IPTU aos promitentes compradores, desde que lhe seja
transferida a referida posse (DECOMAIN, 2000, p. 129). O 3, in fine, do
art. 150 da CF/88 corrobora o que foi afirmado, pois prev a possibilidade da
cobrana de imposto sobre imvel aos promitentes compradores.
1.5 Base de clculo e alquotas
A base de clculo e a alquota dos impostos normalmente so tratadas
separadamente, como neste estudo, para fins didticos. No entanto, so
considerados como uma subdiviso de um dos aspectos do fato gerador,
chamado elemento valorativo ou quantitativo, e que "representa a
expresso econmica do fato gerador" (TIMM, 2003-a, p. 7/05).
De acordo com a lio de Barreto, "consiste a base de clculo na descrio
legal de um padro ou unidade de referncia que possibilite a quantificao
da grandeza financeira do fato tributrio" (apud FERNANDES, 2002, p. 50-1).
Consoante o art. 33 do CTN, a base de clculo do IPTU o valor venal do
imvel.
Valor venal, segundo Brito Machado, " aquele que o bem alcanaria se
fosse posto venda, em condies normais. O preo, neste caso, deve ser o
correspondente a uma venda vista, vale dizer, sem incluir qualquer
encargo relativo a financiamento" (2002, p. 338).
Para o mesmo autor, " repartio competente cabe apurar o valor venal
dos imveis, para o fim de calcular o imposto, assegurado, entretanto, ao
contribuinte, o direito avaliao contraditria, nos termos do art. 148 do
CTN" (2002, p. 338), in verbis:
Quando o clculo do tributo tenha por base, ou tome em considerao, o
valor ou o preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos, a autoridade
lanadora, mediante processo regular, arbitrar aquele valor ou preo,
sempre que sejam omissos ou no meream f as declaraes ou os
esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito
passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de
contestao, avaliao contraditria, administrativa ou judicial.
Valrio ensina que:
Na composio do valor venal do imvel levam-se em considerao os
seguintes elementos: (a) o preo do metro quadrado de cada tipo, a idade e
a rea, na avaliao da construo; (b) o preo do metro quadrado relativo a
cada face do quarteiro, a forma e a rea real ou corrigida, na avaliao do
terreno [...] O valor venal do prdio constitudo pela soma do valor do

terreno ou da parte ideal deste, com o valor da construo e dependncias,


obedecidas as normas para a competente inscrio (1997-a, p. 137).
O problema que nos grandes centros no h como dar este tratamento
particular a cada imvel. O que ocorre, como informa Navarro Colho, a
feitura de "plantas genricas, que cobrem as reas urbanas, contendo
mltiplos critrios de valorao e enquadramento dos imveis [...]" (2002,
p. 517).
No entanto, nesses casos de "plantas genricas", discordando o contribuinte
do valor venal usado na base de clculo de seu IPTU, dever solicitar a
reavaliao do seu imvel, perante a Administrao ou no Judicirio
(NAVARRO COLHO, 2002, p. 517).
Diz o pargrafo nico do art. 33 do CTN, que "Na determinao da base de
clculo, no se considera o valor dos bens mveis mantidos, em carter
permanente ou temporrio, no imvel, para efeito de sua utilizao,
explorao, aformoseamento ou comodidade".
Trata-se, nada mais, esta regra, do que uma repetio do que foi dito a
respeito do fato gerador do IPTU, pois o referido imposto incide sobre bem
imvel por natureza ou por acesso fsica, como foi visto, mas no sobre
imveis por acesso intelectual. A interpretao extensiva fica, pois,
afastada tanto pelo pargrafo nico do art. 33 como pelo art. 32, ambos do
CTN.
Vale ressaltar, no tocante base de clculo, o disposto nos 1 e 2 do art.
97 do CTN, conforme segue:
1 Equipara-se majorao do tributo a modificao de sua base de
clculo, que importe em torn-lo mais oneroso.
2 No constitui majorao de tributo a atualizao do valor monetrio
da respectiva base de clculo.
A esse respeito se manifestou o STJ, proferindo a Smula 160, que reza: "
defeso, ao Municpio, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual
superior ao ndice oficial da correo monetria" (PAULSEN, 2004, p. 727).
Aps uma noo sobre a base de clculo do IPTU, h necessidade de uma
breve explanao sobre as alquotas deste imposto.
Entende-se como alquota um indicador "[...] numrico, da proporo do
tributo com relao expresso de riqueza. Geralmente, a alquota
apresenta-se como uma cifra percentual" (FERNANDES, 2002, p. 51).

A Constituio Federal vigente no faz qualquer restrio quanto ao


estabelecimento das alquotas do IPTU, no prev qualquer limite,
revestindo-se, portanto, o legislador municipal, de grande autonomia, pois
tem a competncia para a fixao das mesmas.
Agora, com a EC 29/2000, h a possibilidade da aplicao de alquotas
progressivas para o IPTU, cabendo ao legislador municipal fix-las, no
obstante o carter real deste imposto.
A possibilidade justa, pois a legal existe (pela EC 29/2000) - da
progressividade no IPTU o tema deste trabalho, e ser analisada no
terceiro captulo, mas sempre com uma viso unitria da CF/88, em especial
s disposies referentes aos princpios tributrios da capacidade
contributiva, da justia fiscal, proporcionalidade razovel e da isonomia.