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COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS

PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC 04 (R1)


ATIVO INTANGVEL
Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade IAS 38 (IASB BV2010)
Sumrio

Item

OBJETIVO

ALCANCE

27

DEFINIES

8 17

Ativo intangvel

9 17

Identificao

11 12

Controle

13 16

Benefcio econmico futuro

17

RECONHECIMENTO E MENSURAO

18 67

Aquisio separada

25 32

Aquisio como parte de combinao de negcios

33 43

Mensurao do valor justo de ativo intangvel adquirido em combinao de


negcios

35 41

Gastos subsequentes em projeto de pesquisa e desenvolvimento em


andamento adquirido

42 43

Aquisio por meio de subveno ou assistncia governamentais

44

Permuta de ativos

45 47

gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado


internamente

48 50

Ativo intangvel gerado internamente

51 67

Fase de pesquisa

54 - 56

Fase de desenvolvimento

57 64

Custo de ativo intangvel gerado internamente

65 67

RECONHECIMENTO DE DESPESA
Despesa anterior no reconhecida como ativo
MENSURAO APS RECONHECIMENTO

68 71
71
72 87
CPC_04(R1)

Mtodo de custo

74

Mtodo de reavaliao

75 87

VIDA TIL

88 96

ATIVO INTANGVEL COM VIDA TIL DEFINIDA

97 106

Perodo e mtodo de amortizao

97 99

Valor residual

100 103

Reviso do perodo e do mtodo de amortizao

104 106

ATIVO INTANGVEL COM VIDA TIL INDEFINIDA

107 110

Reviso da vida til

109 110

RECUPERAO DO VALOR CONTBIL PERDA POR REDUO


AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS

111

BAIXA E ALIENAO

112 117

DIVULGAO

118 128

Geral

118 123

Ativo intangvel mensurado aps o reconhecimento utilizando o mtodo


de reavaliao

124 125

Gasto com pesquisa e desenvolvimento

126 127

Outras informaes

128

DISPOSIES TRANSITRIAS

129 132

Permuta de ativos similares


REVOGAO DE OUTRO PRONUNCIAMENTO

131
133

EXEMPLOS ILUSTRATIVOS
INTERPRETAO TCNICA DO CPC 04
Ativo Intangvel Custo com Stio para Internet (Website Costs)

Objetivo
1.

O objetivo do presente Pronunciamento Tcnico definir o tratamento contbil dos ativos


intangveis que no so abrangidos especificamente em outro Pronunciamento. Este
Pronunciamento estabelece que uma entidade deve reconhecer um ativo intangvel apenas se
determinados critrios especificados neste Pronunciamento forem atendidos. O
Pronunciamento tambm especifica como mensurar o valor contbil dos ativos intangveis,
exigindo divulgaes especficas sobre esses ativos.
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Alcance
2.

O presente Pronunciamento aplica-se contabilizao de ativos intangveis, exceto:


(a) ativos intangveis dentro do alcance de outro Pronunciamento Tcnico;
(b) ativos financeiros, conforme definidos no Pronunciamento Tcnico CPC 39 Instrumentos Financeiros: Apresentao;
(c) no reconhecimento e mensurao de ativos advindos da explorao e avaliao de
recursos minerais (ver Pronunciamento Tcnico CPC 34 Explorao e Avaliao de
Recursos Minerais, quando emitido);
(d) gastos com desenvolvimento e extrao de minerais, leo, gs natural e recursos naturais
no renovveis similares.

3.

Se outro Pronunciamento Tcnico estabelecer o tratamento contbil para um tipo especfico


de ativo intangvel, a entidade deve aplicar referido Pronunciamento especfico ao invs deste.
Por exemplo, este Pronunciamento no deve ser aplicado nos seguintes casos:
(a) ativos intangveis mantidos por uma entidade para venda no curso ordinrio dos negcios
(ver Pronunciamento Tcnico CPC 16 Estoques e Pronunciamento Tcnico CPC 17
Contratos de Construo);
(b) ativos fiscais diferidos (ver Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro);
(c) arrendamentos mercants, dentro do alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 06
Operaes de Arrendamento Mercantil;
(d) ativos advindos de planos de benefcios a empregados (ver Pronunciamento Tcnico CPC
33 Benefcios a Empregados);
(e) ativos financeiros, conforme definido no Pronunciamento Tcnico CPC 39. O
reconhecimento e a mensurao de alguns ativos financeiros so tratados pelos
Pronunciamentos Tcnicos CPC 35 Demonstraes Separadas, CPC 36
Demonstraes Consolidadas, CPC 18 Investimento em Coligada e em Controlada e
CPC 19 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);
(e) ativos financeiros, conforme definido no Pronunciamento Tcnico CPC 39. O
reconhecimento e a mensurao de alguns ativos financeiros so tratados pelos
Pronunciamentos Tcnicos CPC 35 Demonstraes Separadas, CPC 36
Demonstraes Consolidadas e CPC 18 Investimento em Coligada, em Controlada e em
Empreendimento Controlado em Conjunto; (Alterada pela Reviso CPC 03)
(f) gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) adquirido em combinao de
negcios (ver Pronunciamento Tcnico CPC 15 Combinao de Negcios);
(g) custos de aquisio diferidos e ativos intangveis advindos de direitos contratuais de
seguradora, dentro do alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 11 Contratos de
Seguro. O Pronunciamento Tcnico CPC 11 contm exigncias de divulgao especficas
para referidos custos de aquisio diferidos, porm no trata dos aludidos ativos
intangveis. Assim sendo, as exigncias de divulgao deste Pronunciamento devem ser
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aplicadas para tais ativos intangveis;


(h) ativos intangveis no circulantes classificados como mantidos para venda (ou includos
em um grupo de ativos a ser alienado, que classificado como mantido para venda),
conforme Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda
e Operao Descontinuada.
4.

Alguns ativos intangveis podem estar contidos em elementos que possuem substncia fsica,
como um disco (como no caso de software), documentao jurdica (no caso de licena ou
patente) ou em um filme. Para saber se um ativo que contm elementos intangveis e tangveis
deve ser tratado como ativo imobilizado de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 27
Ativo Imobilizado ou como ativo intangvel, nos termos do presente Pronunciamento, a
entidade avalia qual elemento mais significativo. Por exemplo, um software de uma
mquina-ferramenta controlada por computador que no funciona sem esse software
especfico parte integrante do referido equipamento, devendo ser tratado como ativo
imobilizado. O mesmo se aplica ao sistema operacional de um computador. Quando o
software no parte integrante do respectivo hardware, ele deve ser tratado como ativo
intangvel.

5.

Entre outros, o presente Pronunciamento aplica-se a gastos com propaganda, marcas, patentes,
treinamento, incio das operaes (tambm denominados pr-operacionais) e atividades de
pesquisa e desenvolvimento. As atividades de pesquisa e desenvolvimento destinam-se ao
desenvolvimento de conhecimento. Por conseguinte, apesar de poderem gerar um ativo com
substncia fsica (por exemplo, um prottipo), o elemento fsico do ativo secundrio em
relao ao seu componente intangvel, isto , o conhecimento incorporado ao mesmo.

6.

No caso de arrendamento financeiro, o ativo correspondente pode ser tangvel ou intangvel.


Aps o reconhecimento inicial, o arrendatrio deve aplicar o presente Pronunciamento para a
contabilizao de um ativo intangvel. Direitos cedidos por meio de contratos de
licenciamento para itens como filmes cinematogrficos, gravaes em vdeo, peas,
manuscritos, patentes e direitos autorais esto fora do alcance do Pronunciamento Tcnico
CPC 06 Operaes de Arrendamento Mercantil, estando, por consequncia, dentro do
alcance deste Pronunciamento.

7.

As excluses do alcance deste Pronunciamento podem ocorrer no caso de determinadas


atividades ou transaes que so to especializadas que do origem a questes que requerem
tratamento diferenciado. Essas questes ocorrem na contabilizao de gastos com a
explorao ou o desenvolvimento e a extrao de petrleo, gs e depsitos minerais de
indstrias extrativas ou no caso de contratos de seguro. Portanto, o presente Pronunciamento
no aplicvel a tais atividades e contratos. Entretanto, este Pronunciamento aplica-se a
outros ativos intangveis utilizados (caso do software) e a outros gastos incorridos (como os
gastos pr-operacionais) por indstrias extrativas ou seguradoras.

Definies
8.

Os termos abaixo so utilizados no presente Pronunciamento com os seguintes significados:

CPC_04(R1)

Mercado ativo um mercado no qual se verificam todas as seguintes condies:


(a) os itens transacionados no mercado so homogneos;
(b) compradores e vendedores dispostos a negociar podem ser encontrados a qualquer
momento; e
(c) os preos esto disponveis para o pblico. (Eliminada pela Reviso CPC 03)
Combinao de negcios uma operao ou outro evento por meio do qual a adquirente
obtm o controle de um ou mais negcios, independentemente da forma jurdica da operao.
(Eliminada pela Reviso CPC 03)

Data de aquisio de uma combinao de negcios a data em que a adquirente obtm


efetivamente o controle sobre a adquirida. (Eliminada pela Reviso CPC 03)
Amortizao a alocao sistemtica do valor amortizvel de ativo intangvel ao longo da sua
vida til.
Ativo um recurso:
(a) controlado pela entidade como resultado de eventos passados; e
(b) do qual se espera que resultem benefcios econmicos futuros para a entidade.
Valor contbil o valor pelo qual um ativo reconhecido no balano patrimonial aps a
deduo da amortizao acumulada e da perda por desvalorizao.
Custo o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer outra
contraprestao dada para adquirir um ativo na data da sua aquisio ou construo, ou ainda,
se for o caso, o valor atribudo ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo com as
disposies especficas de outro Pronunciamento como, por exemplo, o Pronunciamento
Tcnico CPC 10 Pagamento Baseado em Aes.
Valor amortizvel o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o seu
valor residual.
Desenvolvimento a aplicao dos resultados da pesquisa ou de outros conhecimentos em um
plano ou projeto visando produo de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas
ou servios novos ou substancialmente aprimorados, antes do incio da sua produo
comercial ou do seu uso.
Valor especfico para a entidade o valor presente dos fluxos de caixa que uma entidade
espera (i) obter com o uso contnuo de um ativo e com a alienao ao final da sua vida til ou
(ii) incorrer para a liquidao de um passivo.
Valor justo de um ativo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre partes
interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com ausncia de fatores que
pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria.
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Valor justo o preo que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela
transferncia de um passivo em uma transao no forada entre participantes do mercado na
data de mensurao (ver CPC 46 Mensurao do Valor Justo). (Alterada pela Reviso CPC 03)
Perda por desvalorizao o valor pelo qual o valor contbil de um ativo ou de uma unidade
geradora de caixa excede seu valor recupervel (Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo
ao Valor Recupervel de Ativos).
Ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica.
Ativo monetrio aquele representado por dinheiro ou por direitos a serem recebidos em uma
quantia fixa ou determinvel de dinheiro.
Pesquisa a investigao original e planejada realizada com a expectativa de adquirir novo
conhecimento e entendimento cientfico ou tcnico.
Valor residual de um ativo intangvel o valor estimado que uma entidade obteria com a
venda do ativo, aps deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo j tivesse a idade e
a condio esperadas para o fim de sua vida til.
Vida til :
(a) o perodo de tempo no qual a entidade espera utilizar um ativo; ou
(b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que a entidade espera
obter pela utilizao do ativo.
Ativo intangvel
9.

As entidades frequentemente despendem recursos ou contraem obrigaes com a aquisio, o


desenvolvimento, a manuteno ou o aprimoramento de recursos intangveis como
conhecimento cientfico ou tcnico, projeto e implantao de novos processos ou sistemas,
licenas, propriedade intelectual, conhecimento mercadolgico, nome, reputao, imagem e
marcas registradas (incluindo nomes comerciais e ttulos de publicaes). Exemplos de itens
que se enquadram nessas categorias amplas so: softwares, patentes, direitos autorais, direitos
sobre filmes cinematogrficos, listas de clientes, direitos sobre hipotecas, licenas de pesca,
quotas de importao, franquias, relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de
clientes, participao no mercado e direitos de comercializao.

10.

Nem todos os itens descritos no item anterior se enquadram na definio de ativo intangvel,
ou seja, so identificveis, controlados e geradores de benefcios econmicos futuros. Caso
um item abrangido pelo presente Pronunciamento no atenda definio de ativo intangvel,
o gasto incorrido na sua aquisio ou gerao interna deve ser reconhecido como despesa
quando incorrido. No entanto, se o item for adquirido em uma combinao de negcios, passa
a fazer parte do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido
na data da aquisio (ver item 68).

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Identificao
11.

A definio de ativo intangvel requer que ele seja identificvel, para diferenci-lo do gio
derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill). O gio derivado da expectativa de
rentabilidade futura (goodwill) reconhecido em uma combinao de negcios um ativo que
representa benefcios econmicos futuros gerados por outros ativos adquiridos em uma
combinao de negcios, que no so identificados individualmente e reconhecidos
separadamente. Tais benefcios econmicos futuros podem advir da sinergia entre os ativos
identificveis adquiridos ou de ativos que, individualmente, no se qualificam para
reconhecimento em separado nas demonstraes contbeis.

12.

Um ativo satisfaz o critrio de identificao, em termos de definio de um ativo intangvel,


quando:
(a) for separvel, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado,
alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo
relacionado, independente da inteno de uso pela entidade; ou
(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais
direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.
Controle

13.

A entidade controla um ativo quando detm o poder de obter benefcios econmicos futuros
gerados pelo recurso subjacente e de restringir o acesso de terceiros a esses benefcios.
Normalmente, a capacidade da entidade de controlar os benefcios econmicos futuros de
ativo intangvel advm de direitos legais que possam ser exercidos num tribunal. A ausncia
de direitos legais dificulta a comprovao do controle. No entanto, a imposio legal de um
direito no uma condio imprescindvel para o controle, visto que a entidade pode controlar
benefcios econmicos futuros de outra forma.

14.

O conhecimento de mercado e o tcnico podem gerar benefcios econmicos futuros. A


entidade controla esses benefcios se, por exemplo, o conhecimento for protegido por direitos
legais, tais como direitos autorais, uma limitao de um acordo comercial (se permitida) ou o
dever legal dos empregados de manterem a confidencialidade.

15.

A entidade pode dispor de equipe de pessoal especializado e ser capaz de identificar


habilidades adicionais que geraro benefcios econmicos futuros a partir do treinamento. A
entidade pode tambm esperar que esse pessoal continue a disponibilizar as suas habilidades.
Entretanto, o controle da entidade sobre os eventuais benefcios econmicos futuros gerados
pelo pessoal especializado e pelo treinamento insuficiente para que esses itens se enquadrem
na definio de ativo intangvel. Por razo semelhante, raramente um talento gerencial ou
tcnico especfico atende definio de ativo intangvel, a no ser que esteja protegido por
direitos legais sobre a sua utilizao e obteno dos benefcios econmicos futuros, alm de se
enquadrar nos outros aspectos da definio.

16.

A entidade pode ter uma carteira de clientes ou participao de mercado e esperar que, em
virtude dos seus esforos para criar relacionamentos e fidelizar clientes, estes continuaro a
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negociar com a entidade. No entanto, a ausncia de direitos legais de proteo ou de outro


tipo de controle sobre as relaes com os clientes ou a sua fidelidade faz com que a entidade
normalmente no tenha controle suficiente sobre os benefcios econmicos previstos, gerados
do relacionamento com os clientes e de sua fidelidade, para considerar que tais itens (por
exemplo, carteira de clientes, participao de mercado, relacionamento e fidelidade dos
clientes) se enquadrem na definio de ativo intangvel. Entretanto, na ausncia de direitos
legais de proteo do relacionamento com clientes, a capacidade de realizar operaes com
esses clientes ou similares por meio de relaes no contratuais (que no sejam as advindas de
uma combinao de negcios) fornece evidncias de que a entidade , mesmo assim, capaz de
controlar os eventuais benefcios econmicos futuros gerados pelas relaes com clientes.
Uma vez que tais operaes tambm fornecem evidncias que esse relacionamento com
clientes separvel, ele pode ser definido como ativo intangvel.
Benefcio econmico futuro
17.

Os benefcios econmicos futuros gerados por ativo intangvel podem incluir a receita da
venda de produtos ou servios, reduo de custos ou outros benefcios resultantes do uso do
ativo pela entidade. Por exemplo, o uso da propriedade intelectual em um processo de
produo pode reduzir os custos de produo futuros em vez de aumentar as receitas futuras.

Reconhecimento e mensurao
18.

O reconhecimento de um item como ativo intangvel exige que a entidade demonstre que ele
atende:
(a) a definio de ativo intangvel (ver itens 8 a 17); e
(b) os critrios de reconhecimento (ver itens 21 a 23).
Este requerimento aplicvel a custos incorridos inicialmente para adquirir ou gerar
internamente um ativo intangvel e aos custos incorridos posteriormente para acrescentar algo,
substituir parte ou recoloc-lo em condies de uso.

19.

Os itens 25 a 32 tratam da aplicao dos critrios de reconhecimento de ativos intangveis


adquiridos separadamente, enquanto os itens 33 a 43 tratam da sua aplicao a ativos
intangveis adquiridos em uma combinao de negcios. O item 44 trata da avaliao inicial
dos ativos intangveis adquiridos por meio de subveno ou assistncia governamentais; os
itens 45 a 47, das permutas de ativos intangveis; os itens 48 a 50, do gio derivado da
expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente. Os itens 51 a 67 tratam do
reconhecimento e mensurao iniciais dos ativos intangveis gerados internamente.

20.

A natureza dos ativos intangveis implica, em muitos casos, no haver o que ser adicionado ao
ativo nem se poder substituir parte dele. Por conseguinte, a maioria dos gastos subsequentes
provavelmente so efetuados para manter a expectativa de benefcios econmicos futuros
incorporados ao ativo intangvel existente, e no atendem definio de ativo intangvel,
tampouco aos critrios de reconhecimento do presente Pronunciamento. Alm disso,
dificilmente gastos subsequentes so atribudos diretamente a determinado ativo intangvel
em vez da entidade como um todo. Portanto, somente em raras ocasies os gastos
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subsequentes (incorridos aps o reconhecimento inicial de ativo intangvel adquirido ou a


concluso de item gerado internamente) devem ser reconhecidos no valor contbil de um
ativo. Em conformidade com o item 63, gastos subsequentes com marcas, ttulos de
publicaes, logomarcas, listas de clientes e itens de natureza similar (quer sejam eles
adquiridos externamente ou gerados internamente) sempre devem ser reconhecidos no
resultado, quando incorridos, uma vez que no se consegue separ-los de outros gastos
incorridos no desenvolvimento do negcio como um todo.
21.

Um ativo intangvel deve ser reconhecido apenas se:


(a) for provvel que os benefcios econmicos futuros esperados atribuveis ao ativo sero
gerados em favor da entidade; e
(b) o custo do ativo possa ser mensurado com confiabilidade.

22.

A entidade deve avaliar a probabilidade de gerao de benefcios econmicos futuros


utilizando premissas razoveis e comprovveis que representem a melhor estimativa da
administrao em relao ao conjunto de condies econmicas que existiro durante a vida
til do ativo.

23.

A entidade deve utilizar seu julgamento para avaliar o grau de certeza relacionado ao fluxo de
benefcios econmicos futuros atribuveis ao uso do ativo, com base nas evidncias
disponveis no momento do reconhecimento inicial, dando maior peso s evidncias externas.

24.

Um ativo intangvel deve ser reconhecido inicialmente ao custo.

Aquisio separada
25.

Normalmente, o preo que a entidade paga para adquirir separadamente um ativo intangvel
reflete sua expectativa sobre a probabilidade de os benefcios econmicos futuros esperados,
incorporados no ativo, serem gerados a seu favor. Em outras palavras, a entidade espera que
haver benefcios econmicos a seu favor, mesmo que haja incerteza em relao poca e ao
valor desses benefcios econmicos. Portanto, a condio de probabilidade a que se refere o
item 21(a) sempre considerada atendida para ativos intangveis adquiridos separadamente.

26.

Alm disso, o custo de ativo intangvel adquirido em separado pode normalmente ser
mensurado com confiabilidade, sobretudo quando o valor pago em dinheiro ou com outros
ativos monetrios.

27.

O custo de ativo intangvel adquirido separadamente inclui:


(a) seu preo de compra, acrescido de impostos de importao e impostos no recuperveis
sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e
(b) qualquer custo diretamente atribuvel preparao do ativo para a finalidade proposta.

28.

Exemplos de custos diretamente atribuveis so:


(a) custos de benefcios aos empregados (conforme definido no Pronunciamento Tcnico
CPC 33 Benefcios a Empregados) incorridos diretamente para que o ativo fique em
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condies operacionais (de uso ou funcionamento);


(b) honorrios profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condies
operacionais; e
(c) custos com testes para verificar se o ativo est funcionando adequadamente.
29.

Exemplos de gastos que no fazem parte do custo de ativo intangvel:


(a) custos incorridos na introduo de novo produto ou servio (incluindo propaganda e
atividades promocionais);
(b) custos da transferncia das atividades para novo local ou para nova categoria de clientes
(incluindo custos de treinamento); e
(c) custos administrativos e outros custos indiretos.

30.

O reconhecimento dos custos no valor contbil de ativo intangvel cessa quando esse ativo
est nas condies operacionais pretendidas pela administrao. Portanto, os custos incorridos
no uso ou na transferncia ou reinstalao de ativo intangvel no devem ser includos no seu
valor contbil, como, por exemplo, os seguintes custos:
(a) custos incorridos durante o perodo em que um ativo capaz de operar nas condies
operacionais pretendidas pela administrao no utilizado; e
(b) prejuzos operacionais iniciais, tais como os incorridos enquanto a demanda pelos
produtos do ativo estabelecida.

31.

Algumas operaes realizadas em conexo com o desenvolvimento de ativo intangvel no


so necessrias para deix-lo em condies operacionais pretendidas pela administrao.
Essas atividades eventuais podem ocorrer antes ou durante as atividades de desenvolvimento.
Como essas atividades no so necessrias para que um ativo fique em condies de
funcionar da maneira pretendida pela administrao, as receitas e as despesas relacionadas
devem ser reconhecidas imediatamente no resultado e includas nas suas respectivas
classificaes de receita e despesa.

32.

Se o prazo de pagamento de ativo intangvel excede os prazos normais de crdito, seu custo
deve ser o equivalente ao preo vista. A diferena entre esse valor e o total dos pagamentos
deve ser reconhecida como despesa com juros, durante o perodo, a menos que seja passvel
de capitalizao, como custo financeiro diretamente identificvel de ativo, durante o perodo
em que esteja sendo preparado para o uso pretendido pela administrao (quando se tratar de
ativo que leva necessariamente um perodo substancial de tempo para ficar pronto para o seu
uso). Nesse ltimo caso, o custo financeiro deve ser capitalizado no valor do ativo de acordo
com o Pronunciamento Tcnico CPC 20 Custos de Emprstimos.

Aquisio como parte de combinao de negcios


33. De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 15 Combinao de Negcios, se um ativo
intangvel for adquirido em uma combinao de negcios, o seu custo deve ser o valor justo
na data de aquisio, o qual reflete as expectativas sobre a probabilidade de que os benefcios
econmicos futuros incorporados no ativo sero gerados em favor da entidade. Em outras
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palavras, a entidade espera que haja benefcios econmicos em seu favor, mesmo se houver
incerteza em relao poca e ao valor desses benefcios econmicos. Portanto, a condio de
probabilidade a que se refere o item 21(a) sempre considerada atendida para ativos
intangveis adquiridos em uma combinao de negcios. Se um ativo adquirido em uma
combinao de negcios for separvel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos
legais, considera-se que exista informao suficiente para mensurar com confiabilidade o seu
valor justo. Portanto, o critrio de mensurao previsto no item 21(b) sempre considerado
atendido para ativos intangveis adquiridos em uma combinao de negcios.
33.

De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 15 Combinao de Negcios, se um ativo


intangvel for adquirido em uma combinao de negcios, o seu custo deve ser o valor justo
na data de aquisio, o qual reflete as expectativas dos participantes do mercado na data de
aquisio sobre a probabilidade de que os benefcios econmicos futuros incorporados no
ativo sero gerados em favor da entidade. Em outras palavras, a entidade espera que haja
benefcios econmicos em seu favor, mesmo se houver incerteza em relao poca e ao
valor desses benefcios econmicos. Portanto, a condio de probabilidade a que se refere o
item 21(a) sempre considerada atendida para ativos intangveis adquiridos em uma
combinao de negcios. Se um ativo adquirido em uma combinao de negcios for
separvel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que exista
informao suficiente para mensurar com confiabilidade o seu valor justo. Portanto, o critrio
de mensurao previsto no item 21(b) sempre considerado atendido para ativos intangveis
adquiridos em uma combinao de negcios. (Alterado pela Reviso CPC 03)

34. De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 15 Combinao de Negcios, o adquirente


deve reconhecer na data da aquisio, separadamente do gio derivado da expectativa de
rentabilidade futura (goodwill) apurado em uma combinao de negcios, um ativo intangvel
da adquirida, independentemente de o ativo ter sido reconhecido pela adquirida antes da
aquisio da empresa. Isso significa que a adquirente reconhece como ativo, separadamente
do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill), um projeto de pesquisa e
desenvolvimento em andamento da adquirida se o projeto atender definio de ativo
intangvel. Um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida atende
definio de ativo intangvel quando:
(a) corresponder definio de ativo; e
(b) for identificvel, ou seja, separvel ou resulta de direitos contratuais ou outros direitos
legais.
Mensurao do valor justo de ativo intangvel adquirido em combinao de negcios
35.

Se um ativo intangvel adquirido em uma combinao de negcios for separvel ou resultar de


direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que o seu valor justo pode ser
mensurado com confiabilidade. Quando, para as estimativas utilizadas na avaliao do valor
justo de ativo intangvel, existir uma gama de resultados possveis, com diferentes
probabilidades, a incerteza passa a fazer parte da determinao do valor justo. Se um ativo
intangvel adquirido em uma combinao de negcios tiver vida til definida, haver a
presuno de que o valor justo possa ser estimado com segurana.

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36.

Um ativo intangvel adquirido em combinao de negcios pode ser separvel, mas apenas
em conjunto com um contrato a ele relacionado, ativo ou passivo identificvel. Nesses casos,
a adquirente deve reconhecer o ativo intangvel separadamente do gio derivado da
expectativa de rentabilidade futura (goodwill), mas em conjunto com o item relacionado.

37.

O adquirente pode reconhecer um grupo de ativos intangveis complementares como um


nico ativo desde que os ativos individuais no grupo tenham vida til semelhante. Por
exemplo, as expresses marca e nome comercial so muitas vezes utilizadas como
sinnimos de marcas registradas e outros. No entanto, as primeiras so nomes comerciais
genricos que so usados para se referir a um grupo de ativos complementares, como marca
comercial (ou marca de servio) e os seus relacionados nome comercial, frmulas, receitas e
especializao tcnica.

38.

(Eliminado).

39.

Os preos de mercado cotados em mercado ativo oferecem uma estimativa confivel do valor
justo de ativo intangvel (ver tambm item 78). O preo de mercado adequado costuma ser o
preo corrente de oferta de compra. Se no estiver disponvel, o preo da operao similar
mais recente pode oferecer uma base de estimativa do valor justo, desde que no tenha
ocorrido nenhuma mudana econmica significativa entre a data da operao e a data em que
o valor justo do ativo estimado. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

40.

Se no existir mercado ativo para um ativo intangvel, o seu valor justo ser o valor que a
entidade teria pago por ele, na data de aquisio, em operao sem favorecimento entre partes
conhecedoras do assunto e dispostas a negociar com base na melhor informao disponvel.
Na apurao desse valor, a entidade deve considerar o resultado de operaes recentes com
ativos similares. Por exemplo, a entidade pode aplicar mltiplos que reflitam transaes
correntes de mercado para indicadores que ajudam a determinar a rentabilidade do ativo
(como receita, lucro operacional ou lucro antes de participaes, impostos, depreciao e
amortizao). (Eliminado pela Reviso CPC 03)

41.

As entidades envolvidas na compra e venda de ativos intangveis podem desenvolver tcnicas


para mensurar indiretamente os seus valores justos. Essas tcnicas podem ser utilizadas para a
mensurao inicial de ativo intangvel adquirido em combinao de negcios se o seu objetivo
for estimar o valor justo e se refletirem operaes e prticas correntes no setor a que esses
ativos pertencem. Estas tcnicas incluem, conforme o caso:
(a) desconto de fluxos de caixa futuros lquidos do ativo;
(b) estimativa dos custos que a entidade evita por possuir o ativo intangvel e por no
necessitar de:
(i) licena de outra parte em transao em base usual de mercado sem favorecimento
(como na abordagem de dispensa de royalty, no uso de fluxo de caixa lquido
descontado); ou
(ii) recri-las ou substitu-las (como na abordagem de custo). (Eliminado pela Reviso CPC
03)

12

CPC_04(R1)

Gastos subsequentes em projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento adquirido


42.

Gastos de pesquisa ou desenvolvimento:


(a) relativos a projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido em separado
ou em combinao de negcios e reconhecido como ativo intangvel; e
(b) incorridos aps a aquisio desse projeto,
devem ser contabilizados de acordo com os itens 54 a 62.

43.

A aplicao das disposies dos itens 54 a 62 significa que os gastos subsequentes de projeto
de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido separadamente ou em uma
combinao de negcios e reconhecido como ativo intangvel, devem ser reconhecidos da
seguinte maneira:
(a) gastos de pesquisa como despesa quando incorridos;
(b) gastos de desenvolvimento que no atendem aos critrios de reconhecimento como ativo
intangvel, previstos no item 57 como despesa quando incorridos; e
(c) gastos de desenvolvimento em conformidade com referidos critrios de reconhecimento
do item 57 adicionados ao valor contbil do projeto de pesquisa ou desenvolvimento
em andamento adquirido.

Aquisio por meio de subveno ou assistncia governamentais


44.

Em alguns casos, um ativo intangvel pode ser adquirido sem custo ou por valor nominal, por
meio de subveno ou assistncia governamentais. Isso pode ocorrer quando um governo
transfere ou destina a uma entidade ativos intangveis, como direito de aterrissagem em
aeroporto, licenas para operao de estaes de rdio ou de televiso, licenas de importao
ou quotas ou direitos de acesso a outros recursos restritos. De acordo com o Pronunciamento
Tcnico CPC 07 Subveno e Assistncia Governamentais, uma entidade tem a faculdade
de reconhecer inicialmente ao valor justo tanto o ativo intangvel quanto a concesso
governamental. Se uma entidade optar por no reconhecer inicialmente ao valor justo o ativo,
ela deve reconhecer o ativo inicialmente ao valor nominal (o outro tratamento permitido pelo
Pronunciamento Tcnico CPC 07) acrescido de quaisquer gastos que sejam diretamente
atribudos preparao do ativo para o uso pretendido.

Permuta de ativos
45.

Um ou mais ativos intangveis podem ser adquiridos por meio de permuta por ativo ou ativos
no monetrios, ou conjunto de ativos monetrios e no monetrios. O ativo ou ativos objeto
de permuta podem ser de mesma natureza ou de naturezas diferentes. O texto a seguir referese apenas permuta de ativo no monetrio por outro; todavia, o mesmo conceito pode ser
aplicado a todas as permutas descritas anteriormente. O custo de ativo intangvel mensurado
pelo valor justo a no ser que (a) a operao de permuta no tenha natureza comercial ou (b) o
valor justo do ativo recebido e do ativo cedido no possa ser mensurado com confiabilidade.
O ativo adquirido deve ser mensurado dessa forma mesmo que a entidade no consiga dar
baixa imediata ao ativo cedido. Se o ativo adquirido no for mensurvel ao valor justo, seu
13

CPC_04(R1)

custo deve ser determinado pelo valor contbil do ativo cedido.


46.

A entidade deve determinar se a operao de permuta tem natureza comercial considerando


at que ponto os seus fluxos de caixa futuros sero modificados em virtude da operao. A
operao de permuta tem natureza comercial se:
(a) a configurao (ou seja, risco, oportunidade e valor) dos fluxos de caixa do ativo recebido
for diferente da configurao dos fluxos de caixa do ativo cedido; ou
(b) o valor especfico para a entidade de parcela das suas atividades for afetado pelas
mudanas resultantes da permuta; e
(c) a diferena em (a) ou (b) for significativa em relao ao valor justo dos ativos
permutados.
Para determinar se uma operao de permuta tem natureza comercial, o valor especfico para
a entidade da parcela das suas atividades afetado pela operao deve estar refletido nos fluxos
de caixa aps os efeitos da sua tributao. O resultado dessas anlises pode ficar claro sem
que a entidade realize clculos detalhados.

47.

O item 21(b) especifica que uma das condies de reconhecimento de ativo intangvel a
mensurao do seu custo com confiabilidade. O valor justo de ativo intangvel para o qual no
existem transaes comparveis s pode ser mensurado com confiabilidade: (a) se a
variabilidade da faixa de estimativas de valor justo razovel no for significativa ou (b) se as
probabilidades de vrias estimativas, dentro dessa faixa, possam ser razoavelmente avaliadas
e utilizadas na mensurao do valor justo. Caso a entidade seja capaz de mensurar com
confiabilidade tanto o valor justo do ativo recebido como do ativo cedido, ento o valor justo
do segundo deve ser usado para determinar o custo, a no ser que o valor justo do primeiro
seja mais evidente.

47.

O item 21(b) especifica que uma das condies de reconhecimento de ativo intangvel a
mensurao do seu custo com confiabilidade. O valor justo de ativo intangvel mensurado
com confiabilidade: (a) se a variabilidade da faixa de mensurao de valor justo razovel no
for significativa ou (b) se as probabilidades de vrias estimativas, dentro dessa faixa, possam
ser razoavelmente avaliadas e utilizadas na mensurao do valor justo. Caso a entidade seja
capaz de mensurar com confiabilidade tanto o valor justo do ativo recebido como do ativo
cedido, ento o valor justo do segundo deve ser usado para mensurar o custo, a no ser que o
valor justo do primeiro seja mais evidente. (Alterado pela Reviso CPC 03)

gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente


48.

O gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente no


deve ser reconhecido como ativo.

49.

Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benefcios econmicos futuros, mas que no
resultam na criao de ativo intangvel que se enquadre nos critrios de reconhecimento
estabelecidos no presente Pronunciamento. Esses gastos costumam ser descritos como
contribuies para o gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado
internamente, o qual no reconhecido como ativo porque no um recurso identificvel (ou
14

CPC_04(R1)

seja, no separvel nem advm de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado
pela entidade que pode ser mensurado com confiabilidade ao custo.
50.

As diferenas entre valor de mercado da entidade e o valor contbil de seu patrimnio lquido,
a qualquer momento, podem incluir uma srie de fatores que afetam o valor da entidade. No
entanto, essas diferenas no representam o custo dos ativos intangveis controlados pela
entidade.

50.

As diferenas entre valor justo da entidade e o valor contbil de seu patrimnio lquido, a
qualquer momento, podem incluir uma srie de fatores que afetam o valor justo da entidade.
No entanto, essas diferenas no representam o custo dos ativos intangveis controlados pela
entidade. (Alterado pela Reviso CPC 03)

Ativo intangvel gerado internamente


51.

Por vezes difcil avaliar se um ativo intangvel gerado internamente se qualifica para o
reconhecimento, devido s dificuldades para:
(a) identificar se, e quando, existe um ativo identificvel que gerar benefcios econmicos
futuros esperados; e
(b) determinar com confiabilidade o custo do ativo. Em alguns casos no possvel separar o
custo incorrido com a gerao interna de ativo intangvel do custo da manuteno ou
melhoria do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado
internamente ou com as operaes regulares (do dia-a-dia) da entidade.
Portanto, alm de atender s exigncias gerais de reconhecimento e mensurao inicial de
ativo intangvel, a entidade deve aplicar os requerimentos e orientaes contidos nos itens 52
a 67, a seguir, a todos os ativos intangveis gerados.

52.

Para avaliar se um ativo intangvel gerado internamente atende aos critrios de


reconhecimento, a entidade deve classificar a gerao do ativo:
(a) na fase de pesquisa; e/ou
(b) na fase de desenvolvimento.
Embora os termos "pesquisa" e "desenvolvimento" estejam definidos, as expresses "fase de
pesquisa" e "fase de desenvolvimento" tm um significado mais amplo para efeitos deste
Pronunciamento.

53.

Caso a entidade no consiga diferenciar a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento de


projeto interno de criao de ativo intangvel, o gasto com o projeto deve ser tratado como
incorrido apenas na fase de pesquisa.
Fase de pesquisa

54.

Nenhum ativo intangvel resultante de pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno)
deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno)
devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos.
15

CPC_04(R1)

55.

Durante a fase de pesquisa de projeto interno, a entidade no est apta a demonstrar a


existncia de ativo intangvel que gerar provveis benefcios econmicos futuros. Portanto,
tais gastos devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos.

56.

So exemplos de atividades de pesquisa:


(a) atividades destinadas obteno de novo conhecimento;
(b) busca, avaliao e seleo final das aplicaes dos resultados de pesquisa ou outros
conhecimentos;
(c) busca de alternativas para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou
servios; e
(d) formulao, projeto, avaliao e seleo final de alternativas possveis para materiais,
dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou aperfeioados.
Fase de desenvolvimento

57.

Um ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de projeto


interno) deve ser reconhecido somente se a entidade puder demonstrar todos os aspectos a
seguir enumerados:
(a) viabilidade tcnica para concluir o ativo intangvel de forma que ele seja disponibilizado
para uso ou venda;
(b) inteno de concluir o ativo intangvel e de us-lo ou vend-lo;
(c) capacidade para usar ou vender o ativo intangvel;
(d) forma como o ativo intangvel deve gerar benefcios econmicos futuros. Entre outros
aspectos, a entidade deve demonstrar a existncia de mercado para os produtos do ativo
intangvel ou para o prprio ativo intangvel ou, caso este se destine ao uso interno, a sua
utilidade;
(e) disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos adequados para
concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangvel; e
(f) capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuveis ao ativo intangvel
durante seu desenvolvimento.

58.

Na fase de desenvolvimento de projeto interno, a entidade pode, em alguns casos, identificar


um ativo intangvel e demonstrar que este gerar provveis benefcios econmicos futuros,
uma vez que a fase de desenvolvimento de um projeto mais avanada do que a fase de
pesquisa.

59.

So exemplos de atividades de desenvolvimento:


(a) projeto, construo e teste de prottipos e modelos pr-produo ou pr-utilizao;
(b) projeto de ferramentas, gabaritos, moldes e matrizes que envolvam nova tecnologia;
(c) projeto, construo e operao de fbrica-piloto, desde que j no esteja em escala
16

CPC_04(R1)

economicamente vivel para produo comercial; e


(d) projeto, construo e teste da alternativa escolhida de materiais, dispositivos, produtos,
processos, sistemas e servios novos ou aperfeioados.
60.

Para demonstrar como um ativo intangvel gerar provveis benefcios econmicos futuros, a
entidade deve avaliar os benefcios econmicos a serem obtidos por meio desse ativo com
base nos princpios do Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de
Ativos. Se o ativo gerar benefcios econmicos somente em conjunto com outros ativos, deve
ser considerado o conceito de unidades geradoras de caixa previsto no Pronunciamento
Tcnico CPC 01.

61.

A disponibilidade de recursos para concluir, usar e obter os benefcios gerados por um ativo
intangvel pode ser evidenciada, por exemplo, por um plano de negcios que demonstre os
recursos tcnicos, financeiros e outros recursos necessrios, e a capacidade da entidade de
garantir esses recursos. Em alguns casos, a entidade demonstra a disponibilidade de recursos
externos ao conseguir, junto a um financiador, indicao de que ele est disposto a financiar o
plano.

62.

Os sistemas de custeio de uma entidade podem muitas vezes mensurar com confiabilidade o
custo da gerao interna de ativo intangvel e outros gastos incorridos para obter direitos
autorais, licenas ou para desenvolver software de computadores.

63.

Marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens similares, gerados


internamente, no devem ser reconhecidos como ativos intangveis.

64.

Os gastos incorridos com marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens
similares no podem ser separados dos custos relacionados ao desenvolvimento do negcio
como um todo. Dessa forma, esses itens no devem ser reconhecidos como ativos intangveis.
Custo de ativo intangvel gerado internamente

65.

O custo de ativo intangvel gerado internamente que se qualifica para o reconhecimento


contbil nos termos deste Pronunciamento como estabelecido no item 24 se restringe soma
dos gastos incorridos a partir da data em que o ativo intangvel atende aos critrios de
reconhecimento contidos nos itens 21, 22 e 57. O item 71 no permite a reintegrao de
gastos anteriormente reconhecidos como despesa.

66.

O custo de ativo intangvel gerado internamente inclui todos os gastos diretamente atribuveis,
necessrios criao, produo e preparao do ativo para ser capaz de funcionar da forma
pretendida pela administrao. Exemplos de custos diretamente atribuveis:
(a) gastos com materiais e servios consumidos ou utilizados na gerao do ativo intangvel;
(b) custos de benefcios a empregados (conforme definido no Pronunciamento Tcnico CPC
33 Benefcios a Empregados) relacionados gerao do ativo intangvel;
(c) taxas de registro de direito legal; e
(d) amortizao de patentes e licenas utilizadas na gerao do ativo intangvel.
17

CPC_04(R1)

O Pronunciamento Tcnico CPC 20 Custos de Emprstimos especifica critrios para o


reconhecimento dos juros como um elemento do custo de um ativo intangvel gerado
internamente.
67.

Os seguintes itens no so componentes do custo de ativo intangvel gerado internamente:


(a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se tais gastos
puderem ser atribudos diretamente preparao do ativo para uso;
(b) ineficincias identificadas e prejuzos operacionais iniciais incorridos antes do ativo
atingir o desempenho planejado; e
(c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo.
Exemplo do item 65
Uma entidade est desenvolvendo novo processo de produo. No exerccio de 20X5, os
gastos incorridos foram de $ 1.000, dos quais $ 900 foram incorridos antes de 1 de dezembro
de 20X5 e $ 100 entre essa data e 31 de dezembro de 20X5. A entidade est apta a demonstrar
que em 1 de dezembro de 20X5 o processo de produo atendia aos critrios para
reconhecimento como ativo intangvel. O valor recupervel do know-how incorporado no
processo (inclusive futuras sadas de caixa para conclu-lo e deix-lo pronto para uso) est
estimado em $ 500.
Ao final de 20X5, o processo de produo est reconhecido como ativo intangvel ao custo de
$ 100 (gasto incorrido desde a data em que os critrios de reconhecimento foram atendidos,
ou seja, 1 de dezembro de 20X5). Os gastos de $ 900 incorridos antes de 1 de dezembro de
20X5 devem ser reconhecidos como despesa porque os critrios de reconhecimento s foram
atendidos nessa data, no podendo ser includos no custo do processo de produo
reconhecido na data do balano.
No exerccio de 20X6, os gastos incorridos so de $ 2.000. Ao final de 20X6, o valor
recupervel do know-how incorporado no processo (inclusive futuras sadas de caixa para
conclu-lo e deix-lo pronto para uso) est estimado em $1.900.
Ao final de 20X6, o custo do processo de produo de $ 2.100 (gastos de $ 100
reconhecidos no final de 20X5 mais $ 2.000 reconhecidos em 20X6). A entidade deve
reconhecer uma perda de valor de $ 200 para ajustar o valor contbil do processo antes dessa
perda de valor ($ 2.100) ao seu valor recupervel ($ 1.900). Essa perda por reduo no valor
recupervel ser revertida em um perodo posterior se os requerimentos de reverso de perda
de valor, previstos no Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de
Ativos, forem atendidos.

Reconhecimento de despesa
68.

Os gastos com um item intangvel devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos,
exceto:
18

CPC_04(R1)

(a) se fizerem parte do custo de ativo intangvel que atenda aos critrios de reconhecimento
(ver itens 18 a 67); ou
(b) se o item adquirido em uma combinao de negcios e no possa ser reconhecido como
ativo intangvel. Nesse caso, esse gasto (includo no custo da combinao de negcios)
deve fazer parte do valor atribuvel ao gio derivado da expectativa de rentabilidade
futura (goodwill) na data de aquisio (ver Pronunciamento Tcnico CPC 15).
69.

Em alguns casos so incorridos gastos para gerar benefcios econmicos futuros entidade,
sem a aquisio ou criao de ativo intangvel ou outros ativos passveis de serem
reconhecidos. No caso do fornecimento de produtos, a entidade deve reconhecer esse gasto
como despesa quando tiver o direito de acessar aqueles produtos. No caso do fornecimento de
servios, a entidade deve reconhecer o gasto como despesa quando receber os servios. Por
exemplo, gastos com pesquisa devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos (ver
item 54), exceto quando forem adquiridos como parte de uma combinao de negcios.
Exemplos de outros gastos a serem reconhecidos como despesa quando incorridos:
(a) gastos com atividades pr-operacionais destinadas a constituir a empresa (ou seja, custo
do incio das operaes), exceto se estiverem includas no custo de um item do ativo
imobilizado, conforme Pronunciamento Tcnico CPC 27 - Ativo Imobilizado. O custo do
incio das operaes pode incluir custos de estabelecimento, tais como custos jurdicos e
de secretaria, incorridos para constituir a pessoa jurdica, gastos para abrir novas
instalaes ou negcio (ou seja, custos pr-abertura) ou gastos com o incio de novas
unidades operacionais ou o lanamento de novos produtos ou processos;
(b) gastos com treinamento;
(c) gastos com publicidade e atividades promocionais (incluindo envio de catlogos); e
(d) gastos com remanejamento ou reorganizao, total ou parcial, da entidade.

69A. A entidade tem o direito de acessar os produtos quando estes passam a ser de sua propriedade.
Da mesma forma, ela tem o direito de acessar produtos que tenham sido desenvolvidos por
um fornecedor, de acordo com os termos de contrato de fornecimento e cuja entrega possa ser
exigida pela entidade em troca do pagamento efetuado. Servios so recebidos quando so
prestados por um fornecedor de acordo com contrato de prestao de servios e no quando a
entidade usa os mesmos para prestar outros servios, como, por exemplo, para enviar material
de publicidade aos clientes.
70.

O item 68 no impede que a entidade reconhea o pagamento antecipado como ativo, quando
bens tenham sido pagos antes de a entidade obter o direito de acessar aqueles bens. De forma
similar, o item 68 no impede que a entidade reconhea o pagamento antecipado como ativo,
quando servios tiverem sido pagos antes de a entidade receber esses servios.

Despesa anterior no reconhecida como ativo


71.

Gastos com um item intangvel reconhecidos inicialmente como despesa no devem ser
reconhecidos como parte do custo de ativo intangvel em data subsequente.

Mensurao aps reconhecimento


19

CPC_04(R1)

72.

A Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis que


consta do Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC prev que a entidade pode, em
determinadas circunstncias, optar pelo mtodo de custo ou pelo mtodo de reavaliao para a
sua poltica contbil. Quando a opo pelo mtodo de reavaliao no estiver restringida por
lei ou norma legal regularmente estabelecida1, a entidade deve optar em reconhecer um ativo
intangvel pelo mtodo de custo (item 74) ou pelo mtodo de reavaliao (item 75). Caso um
ativo intangvel seja contabilizado com base no mtodo de reavaliao, todos os ativos
restantes da sua classe devem ser registrados utilizando o mesmo mtodo, exceto quando no
existir mercado ativo para tais itens.

73.

Uma classe de ativos intangveis um grupo de ativos com natureza e uso semelhante, dentro
das operaes da entidade. Os itens de uma classe de ativos intangveis devem ser reavaliados
simultaneamente para evitar a reavaliao de apenas alguns ativos e a apresentao de valores
de outros ativos nas demonstraes contbeis, representando uma mistura de custos e valores
em datas diferentes.

Mtodo de custo
74.

Aps o seu reconhecimento inicial, um ativo intangvel deve ser apresentado ao custo, menos
a eventual amortizao acumulada e a perda acumulada (Pronunciamento Tcnico CPC 01
Reduo ao Valor Recupervel de Ativos).

Mtodo de reavaliao
75.

Aps o seu reconhecimento inicial, se permitido legalmente1, um ativo intangvel pode ser
apresentado pelo seu valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo data da reavaliao.
Para efeitos de reavaliao nos termos do presente Pronunciamento, o valor justo deve ser
apurado em relao a um mercado ativo. A reavaliao deve ser realizada regularmente para
que, na data do balano, o valor contbil do ativo no apresente divergncias relevantes em
relao ao seu valor justo.

75.

Aps o seu reconhecimento inicial, se permitido legalmente1, um ativo intangvel pode ser
apresentado pelo seu valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo data da reavaliao.
Para efeitos de reavaliao nos termos do presente Pronunciamento Tcnico, o valor justo
deve ser mensurado em relao a um mercado ativo. A reavaliao deve ser realizada
regularmente para que, na data do balano, o valor contbil do ativo no apresente
divergncias relevantes em relao ao seu valor justo. (Alterado pela Reviso CPC 03)

76.

O mtodo de reavaliao no permite:


(a) a reavaliao de ativos intangveis que no tenham sido previamente reconhecidos como
ativos; nem

Na data da aprovao deste Pronunciamento, a reavaliao de bens tangveis ou intangveis no permitida devido s
disposies contidas na Lei n. 11.638/07, que alterou a Lei n. 6.404/76, com vigncia a partir de 1 de janeiro de 2008.
20

CPC_04(R1)

(b) o reconhecimento inicial de ativos intangveis a valores diferentes do custo.


77.

O mtodo de reavaliao deve ser aplicado aps um ativo ter sido inicialmente reconhecido
pelo custo. No entanto, se apenas parte do custo de um ativo intangvel reconhecido como
ativo porque ele no atendia aos critrios de reconhecimento at determinado ponto do
processo (ver item 65), o mtodo de reavaliao pode ser aplicado a todo o ativo. Alm disso,
o mtodo de reavaliao pode ser aplicado a ativo intangvel recebido por subveno ou
assistncia governamental e reconhecido pelo valor nominal (ver item 44).

78.

raro existir mercado ativo, com as caractersticas descritas no item 8, para um ativo
intangvel, mas pode acontecer. Por exemplo, em alguns locais, pode haver mercado ativo
para licenas de txi, licenas de pesca ou cotas de produo transferveis livremente. No
entanto, pode no haver mercado ativo para marcas, ttulos de publicaes, direitos de edio
de msicas e filmes, patentes ou marcas registradas porque esse tipo de ativo nico. Alm
do mais, apesar de ativos intangveis serem comprados e vendidos, contratos so negociados
entre compradores e vendedores individuais e transaes so relativamente raras. Por essa
razo, o preo pago por um ativo pode no constituir evidncia suficiente do valor justo de
outro. Ademais, os preos muitas vezes no esto disponveis para o pblico.

78.

raro existir mercado ativo para um ativo intangvel, mas pode acontecer. Por exemplo, em
alguns locais, pode haver mercado ativo para licenas de txi, licenas de pesca ou cotas de
produo transferveis livremente. No entanto, pode no haver mercado ativo para marcas,
ttulos de publicaes, direitos de edio de msicas e filmes, patentes ou marcas registradas
porque esse tipo de ativo nico. Alm do mais, apesar de ativos intangveis serem
comprados e vendidos, contratos so negociados entre compradores e vendedores individuais
e transaes so relativamente raras. Por essa razo, o preo pago por um ativo pode no
constituir evidncia suficiente do valor justo de outro. Ademais, os preos muitas vezes no
esto disponveis para o pblico. (Alterado pela Reviso CPC 03)

79.

A frequncia das reavaliaes depende da volatilidade do valor justo de ativos intangveis que
esto sendo reavaliados. Se o valor justo do ativo reavaliado diferir significativamente do seu
valor contbil, ser necessrio realizar outra reavaliao. O valor justo de alguns ativos
intangveis pode variar significativamente, exigindo, por isso, reavaliao anual. Reavaliaes
frequentes so desnecessrias no caso de ativos intangveis sem variaes significativas do
seu valor justo.

80.

Se um ativo intangvel for reavaliado, a amortizao acumulada na data da reavaliao deve


ser:
(a) atualizada proporcionalmente variao no valor contbil bruto do ativo, para que esse
valor, aps a reavaliao, seja igual ao valor reavaliado do ativo; ou
(b) eliminada contra o valor contbil bruto do ativo, atualizando-se o valor lquido pelo valor
reavaliado do ativo.

80.

Quando um ativo intangvel for reavaliado, o valor contbil do ativo deve ser ajustado para o
valor da reavaliao. Na data da reavaliao, o ativo deve ser tratado de uma das seguintes
formas:
21

CPC_04(R1)

(a) o valor contbil bruto deve ser ajustado de forma que seja consistente com a reavaliao
do valor contbil do ativo. Por exemplo, o valor contbil bruto pode ser ajustado em
funo dos dados de mercado observveis, ou pode ser ajustado proporcionalmente
variao no valor contbil. A amortizao acumulada data da reavaliao deve ser
ajustada para igualar a diferena entre o valor contbil bruto e o valor contbil do ativo
aps considerar as perdas por desvalorizao acumuladas; ou
(b) a amortizao acumulada deve ser eliminada contra o valor contbil bruto do ativo.
O valor do ajuste da amortizao acumulada faz parte do aumento ou da diminuio no valor
contbil registrado de acordo com os itens 85 e 86. (Alterado pela Reviso CPC 06)
81.

Caso um ativo intangvel em uma classe de ativos intangveis reavaliados no possa ser
reavaliado porque no existe mercado ativo para ele, deve ser reconhecido pelo custo menos a
amortizao acumulada e a perda por desvalorizao.

82.

Se o valor justo de ativo intangvel reavaliado deixar de poder ser apurado em relao a um
mercado ativo, o seu valor contbil deve ser o valor reavaliado na data da ltima reavaliao
em relao ao mercado ativo, menos a eventual amortizao acumulada e a perda por
desvalorizao.

82.

Se o valor justo de ativo intangvel reavaliado deixar de poder ser mensurado em relao a um
mercado ativo, o seu valor contbil deve ser o valor reavaliado na data da ltima reavaliao
em relao ao mercado ativo, menos a eventual amortizao acumulada e a perda por
desvalorizao. (Alterado pela Reviso CPC 03)

83.

O fato de j no existir mercado ativo para o ativo intangvel reavaliado pode indicar que ele
pode ter perdido valor, devendo ser testado de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01
Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

84.

Se o valor justo do ativo puder ser determinado em relao a um mercado ativo na data de
avaliao posterior, o mtodo de reavaliao deve ser aplicado a partir dessa data.

84.

Se o valor justo do ativo puder ser mensurado em relao a um mercado ativo na data de
avaliao posterior, o mtodo de reavaliao deve ser aplicado a partir dessa data. (Alterado pela
Reviso CPC 03)

85.

Se o valor contbil de ativo intangvel aumentar em virtude de reavaliao, esse aumento deve
ser creditado diretamente conta prpria de outros resultados abrangentes no patrimnio
lquido. No entanto, o aumento deve ser reconhecido no resultado quando se tratar da reverso
de decrscimo de reavaliao do mesmo ativo anteriormente reconhecido no resultado.

86.

Se o valor contbil de ativo intangvel diminuir em virtude de reavaliao, essa diminuio


deve ser reconhecida no resultado. No entanto, a diminuio do ativo intangvel deve ser
debitada diretamente ao patrimnio lquido, contra a conta de reserva de reavaliao, at o seu
limite.

87.

O saldo acumulado relativo reavaliao acumulada do ativo intangvel includa no


22

CPC_04(R1)

patrimnio lquido somente pode ser transferida para lucros acumulados quando for realizada.
O valor total pode ser realizado com a baixa ou a alienao do ativo. Entretanto, uma parte da
reavaliao pode ser realizada enquanto o ativo usado pela entidade; nesse caso, o valor
realizado ser a diferena entre a amortizao baseada no valor contbil do ativo e a
amortizao que teria sido reconhecida com base no custo histrico do ativo. A transferncia
para lucros acumulados no deve transitar pelo resultado.

Vida til
88.

A entidade deve avaliar se a vida til de ativo intangvel definida ou indefinida e, no


primeiro caso, a durao ou o volume de produo ou unidades semelhantes que formam essa
vida til. A entidade deve atribuir vida til indefinida a um ativo intangvel quando, com base
na anlise de todos os fatores relevantes, no existe um limite previsvel para o perodo
durante o qual o ativo dever gerar fluxos de caixa lquidos positivos para a entidade.

89.

A contabilizao de ativo intangvel baseia-se na sua vida til. Um ativo intangvel com vida
til definida deve ser amortizado (ver itens 97 a 106), enquanto a de um ativo intangvel com
vida til indefinida no deve ser amortizado (ver itens 107 a 110). Os exemplos includos
neste Pronunciamento ilustram a determinao da vida til de diferentes ativos intangveis e a
sua posterior contabilizao com base na determinao da vida til.

90.

Muitos fatores devem ser considerados na determinao da vida til de ativo intangvel,
inclusive:
(a) a utilizao prevista de um ativo pela entidade e se o ativo pode ser gerenciado
eficientemente por outra equipe de administrao;
(b) os ciclos de vida tpicos dos produtos do ativo e as informaes pblicas sobre
estimativas de vida til de ativos semelhantes, utilizados de maneira semelhante;
(c) obsolescncia tcnica, tecnolgica, comercial ou de outro tipo;
(d) a estabilidade do setor em que o ativo opera e as mudanas na demanda de mercado para
produtos ou servios gerados pelo ativo;
(e) medidas esperadas da concorrncia ou de potenciais concorrentes;
(f) o nvel dos gastos de manuteno requerido para obter os benefcios econmicos futuros
do ativo e a capacidade e a inteno da entidade para atingir tal nvel;
(g) o perodo de controle sobre o ativo e os limites legais ou similares para a sua utilizao,
tais como datas de vencimento dos arrendamentos/locaes relacionados; e
(h) se a vida til do ativo depende da vida til de outros ativos da entidade.

91.

O termo indefinida no significa infinita. A vida til de ativo intangvel deve levar em
considerao apenas a manuteno futura exigida para mant-lo no nvel de desempenho
avaliado no momento da estimativa da sua vida til e capacidade e inteno da entidade para
atingir tal nvel. A concluso de que a vida til de ativo intangvel indefinida no deve estar
fundamentada em uma previso de gastos futuros superiores ao necessrio para mant-lo
nesse nvel de desempenho.
23

CPC_04(R1)

92.

Considerando o histrico de rpidas alteraes na tecnologia, os softwares e muitos outros


ativos intangveis esto suscetveis obsolescncia tecnolgica. Portanto, provvel que sua
vida til seja curta.

93.

A vida til de ativo intangvel pode ser muito longa ou at indefinida. A incerteza justifica a
prudncia na estimativa da sua vida til, mas isso no justifica escolher um prazo to curto
que seja irreal.

94.

A vida til de ativo intangvel resultante de direitos contratuais ou outros direitos legais no
deve exceder a vigncia desses direitos, podendo ser menor dependendo do perodo durante o
qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos contratuais ou outros direitos legais
sejam outorgados por um prazo limitado renovvel, a vida til do ativo intangvel s deve
incluir o prazo de renovao, se existirem evidncias que suportem a renovao pela entidade
sem custo significativo. A vida til de um direito readquirido reconhecido como ativo
intangvel em uma combinao de negcios o perodo contratual remanescente do contrato
em que o direito foi concedido e no incluir perodos de renovao.

95.

Podem existir tanto fatores econmicos como legais influenciando a vida til de ativo
intangvel. Os fatores econmicos determinam o perodo durante o qual a entidade receber
benefcios econmicos futuros, enquanto os fatores legais podem restringir o perodo durante
o qual a entidade controla o acesso a esses benefcios. A vida til a ser considerada deve ser o
menor dos perodos determinados por esses fatores.

96.

A existncia dos fatores a seguir, entre outros, indica que a entidade est apta a renovar os
direitos contratuais ou outros direitos legais sem custo significativo:
(a) existem evidncias, possivelmente com base na experincia, de que os direitos contratuais
ou outros direitos legais sero renovados. Se a renovao depender de autorizao de
terceiros, devem ser includas evidncias de que essa autorizao ser concedida;
(b) existem evidncias de que quaisquer condies necessrias para obter a renovao sero
cumpridas; e
(c) o custo de renovao para a entidade no significativo se comparado aos benefcios
econmicos futuros que se espera fluam para a entidade a partir dessa renovao.
Caso esse custo seja significativo, quando comparado aos benefcios econmicos futuros
esperados, o custo de renovao deve representar, em essncia, o custo de aquisio de um
novo ativo intangvel na data da renovao.

Ativo intangvel com vida til definida


Perodo e mtodo de amortizao
97.

O valor amortizvel de ativo intangvel com vida til definida deve ser apropriado de forma
sistemtica ao longo da sua vida til estimada. A amortizao deve ser iniciada a partir do
momento em que o ativo estiver disponvel para uso, ou seja, quando se encontrar no local e
nas condies necessrios para que possa funcionar da maneira pretendida pela administrao.
24

CPC_04(R1)

A amortizao deve cessar na data em que o ativo classificado como mantido para venda ou
includo em um grupo de ativos classificado como mantido para venda, de acordo com o
Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao
Descontinuada, ou, ainda, na data em que ele baixado, o que ocorrer primeiro. O mtodo de
amortizao utilizado reflete o padro de consumo pela entidade dos benefcios econmicos
futuros. Se no for possvel determinar esse padro com confiabilidade, deve ser utilizado o
mtodo linear. A despesa de amortizao para cada perodo deve ser reconhecida no
resultado, a no ser que outra norma ou pronunciamento contbil permita ou exija a sua
incluso no valor contbil de outro ativo.
98.

Podem ser utilizados vrios mtodos de amortizao para apropriar de forma sistemtica o
valor amortizvel de um ativo ao longo da sua vida til. Tais mtodos incluem o mtodo
linear, tambm conhecido como mtodo de linha reta, o mtodo dos saldos decrescentes e o
mtodo de unidades produzidas. A seleo do mtodo deve obedecer ao padro de consumo
dos benefcios econmicos futuros esperados, incorporados ao ativo, e aplicado
consistentemente entre perodos, a no ser que exista alterao nesse padro.

99. A amortizao deve normalmente ser reconhecida no resultado. No entanto, por vezes os
benefcios econmicos futuros incorporados no ativo so absorvidos para a produo de
outros ativos. Nesses casos, a amortizao faz parte do custo de outro ativo, devendo ser
includa no seu valor contbil. Por exemplo, a amortizao de ativos intangveis utilizados em
processo de produo faz parte do valor contbil dos estoques (ver Pronunciamento Tcnico
CPC 16 Estoques).
Valor residual
100. Deve-se presumir que o valor residual de ativo intangvel com vida til definida zero, a no
ser que:
(a) haja compromisso de terceiros para comprar o ativo ao final da sua vida til; ou
(b) exista mercado ativo para ele e:
(b) exista mercado ativo (como definido no CPC 46) para ele e: (Alterada pela Reviso CPC 03)
(i) o valor residual possa ser determinado em relao a esse mercado; e
(ii) seja provvel que esse mercado continuar a existir ao final da vida til do ativo.
101. O valor amortizvel de ativo com vida til definida deve ser determinado aps a deduo de
seu valor residual. O valor residual diferente de zero implica que a entidade espera a alienao
do ativo intangvel antes do final de sua vida econmica.
102. A estimativa do valor residual baseia-se no valor recupervel pela alienao, utilizando os
preos em vigor na data da estimativa para a venda de ativo similar que tenha atingido o final
de sua vida til e que tenha sido operado em condies semelhantes quelas em que o ativo
ser utilizado. O valor residual deve ser revisado pelo menos ao final de cada exerccio. Uma
alterao no valor residual deve ser contabilizada como mudana na estimativa contbil, de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 23 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa
e Retificao de Erro.
25

CPC_04(R1)

103. O valor residual de ativo intangvel pode ser aumentado. A despesa de amortizao de ativo
intangvel ser zero enquanto o valor residual subsequente for igual ou superior ao seu valor
contbil.
Reviso do perodo e do mtodo de amortizao
104. O perodo e o mtodo de amortizao de ativo intangvel com vida til definida devem ser
revisados pelo menos ao final de cada exerccio. Caso a vida til prevista do ativo seja
diferente de estimativas anteriores, o prazo de amortizao deve ser devidamente alterado. Se
houver alterao no padro de consumo previsto, o mtodo de amortizao deve ser alterado
para refletir essa mudana. Tais mudanas devem ser registradas como mudanas nas
estimativas contbeis, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 23 Polticas
Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro.
105. Ao longo da vida de ativo intangvel, pode ficar evidente que a estimativa de sua vida til
inadequada. Por exemplo, o reconhecimento de prejuzo por perda de valor pode indicar que o
prazo de amortizao deve ser alterado.
106. Com o decorrer do tempo, o padro dos benefcios econmicos futuros gerados pelo ativo
intangvel que se espera ingressem na entidade pode mudar. Por exemplo, pode ficar evidente
que o mtodo dos saldos decrescentes mais adequado que o mtodo linear. Outro exemplo
o caso da utilizao de direitos de licena que depende de medidas pendentes em relao a
outros componentes do plano de negcios. Nesse caso, os benefcios econmicos gerados pelo
ativo talvez s sejam auferidos em perodos posteriores.

Ativo intangvel com vida til indefinida


107. Ativo intangvel com vida til indefinida no deve ser amortizado.
108. De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de
Ativos, a entidade deve testar a perda de valor dos ativos intangveis com vida til indefinida,
comparando o seu valor recupervel com o seu valor contbil:
(a) anualmente; e
(b) sempre que existam indcios de que o ativo intangvel pode ter perdido valor.
Reviso da vida til
109. A vida til de ativo intangvel que no amortizado deve ser revisada periodicamente para
determinar se eventos e circunstncias continuam a consubstanciar a avaliao de vida til
indefinida. Caso contrrio, a mudana na avaliao de vida til de indefinida para definida
deve ser contabilizada como mudana de estimativa contbil, conforme Pronunciamento
Tcnico CPC 23.
110. De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de
26

CPC_04(R1)

Ativos, a reviso da vida til de ativo intangvel de indefinida para definida um indicador de
que o ativo pode j no ter valor. Assim, a entidade deve testar a perda de valor do ativo em
relao ao seu valor recupervel, de acordo com o referido Pronunciamento, reconhecendo a
eventual desvalorizao como perda.

Recuperao do valor contbil perda por reduo ao valor recupervel de


ativos
111. Para determinar se um ativo intangvel j no tem valor, a entidade deve aplicar o
Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. Esse
Pronunciamento determina quando e como a entidade deve revisar o valor contbil de seus
ativos, como determinar o seu valor recupervel e quando reconhecer ou reverter perda por
desvalorizao.

Baixa e alienao
112. O ativo intangvel deve ser baixado:
(a) por ocasio de sua alienao; ou
(b) quando no so esperados benefcios econmicos futuros com a sua utilizao ou
alienao.
113. Os ganhos ou perdas decorrentes da baixa de ativo intangvel devem ser determinados pela
diferena entre o valor lquido da alienao, se houver, e o valor contbil do ativo. Esses
ganhos ou perdas devem ser reconhecidos no resultado quando o ativo baixado (a menos
que o Pronunciamento Tcnico CPC 06 - Operaes de Arrendamento Mercantil venha a
requerer outro tratamento em uma venda e lease back), mas os ganhos no devem ser
classificados como receitas de venda.
114. Existem vrias formas de alienao de ativo intangvel (por exemplo, venda, arrendamento
financeiro ou doao). Para determinar a data da alienao de ativo, a entidade deve aplicar o
critrio, previsto no Pronunciamento Tcnico CPC 30 Receitas, de reconhecimento da
receita de venda de produtos. O Pronunciamento Tcnico CPC 06 Operaes de
Arrendamento Mercantil deve ser aplicado baixa por meio de uma venda e lease back.
115. Se, de acordo com o princpio de reconhecimento de ativo intangvel previsto no item 21, a
entidade reconhecer no valor contbil de ativo o custo de substituio de parte de ativo
intangvel, deve baixar o valor contbil da parcela substituda. Se a apurao desse valor
contbil no for praticvel para a entidade, esta pode utilizar o custo de substituio como
indicador do custo da parcela substituda na poca em que foi adquirida ou gerada
internamente.
115A. No caso de reaquisio de direitos por meio de uma combinao de negcios, se esses
direitos forem subsequentemente revendidos a um terceiro, o correspondente valor contbil,
se existir, deve ser utilizado para determinar o ganho ou a perda na revenda.
27

CPC_04(R1)

116. A importncia a receber pela alienao de ativo intangvel deve ser reconhecida inicialmente
pelo seu valor justo. Se esse pagamento for a prazo, o valor recebido deve ser reconhecido
inicialmente pelo valor presente. A diferena entre o valor nominal da remunerao e seu
valor presente deve ser reconhecida como receita de juros pela fluncia do prazo, de acordo
com o Pronunciamento Tcnico CPC 30 Receitas, refletindo o rendimento do valor a
receber.
117. A amortizao de ativo intangvel com vida til definida no termina quando ele deixa de ser
utilizado, a no ser que esteja completamente amortizado ou classificado como mantido para
venda, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido
para Venda e Operao Descontinuada.

Divulgao
Geral
118. A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada classe de ativos intangveis,
fazendo a distino entre ativos intangveis gerados internamente e outros ativos intangveis:
(a) com vida til indefinida ou definida e, se definida, os prazos de vida til ou as taxas de
amortizao utilizados;
(b) os mtodos de amortizao utilizados para ativos intangveis com vida til definida;
(c) o valor contbil bruto e eventual amortizao acumulada (mais as perdas acumuladas no
valor recupervel) no incio e no final do perodo;
(d) a rubrica da demonstrao do resultado em que qualquer amortizao de ativo intangvel
for includa;
(e) a conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo, demonstrando:
(i) adies, indicando separadamente as que foram geradas por desenvolvimento interno
e as adquiridas, bem como as adquiridas por meio de uma combinao de negcios;
(ii) ativos classificados como mantidos para venda ou includos em grupo de ativos
classificados como mantidos para venda, nos moldes do Pronunciamento Tcnico
CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada e
outras baixas;
(iii) aumentos ou redues durante o perodo, decorrentes de reavaliaes nos termos dos
itens 75, 85 e 86 e perda por desvalorizao de ativos reconhecida ou revertida
diretamente no patrimnio lquido, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC
01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos (se houver);
(iv) provises para perdas de ativos, reconhecidas no resultado do perodo, de acordo
com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos
(se houver);
(v) reverso de perda por desvalorizao de ativos, apropriada ao resultado do perodo,
de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel
de Ativos (se houver);
28

CPC_04(R1)

(vi) qualquer amortizao reconhecida no perodo;


(vii) variaes cambiais lquidas geradas pela converso das demonstraes contbeis
para a moeda de apresentao e de operaes no exterior para a moeda de
apresentao da entidade; e
(viii) outras alteraes no valor contbil durante o perodo.
119. Uma classe de ativos intangveis um grupo de ativos de natureza e com utilizao similar
nas atividades da entidade. Entre os exemplos de classes distintas, temos:
(a) marcas;
(b) ttulos de peridicos;
(c) softwares;
(d) licenas e franquias;
(e) direitos autorais, patentes e outros direitos de propriedade industrial, de servios e
operacionais;
(f) receitas, frmulas, modelos, projetos e prottipos; e
(g) ativos intangveis em desenvolvimento.
As classes acima mencionadas devem ser separadas (agregadas) em classes menores
(maiores) se isso resultar em informao mais relevante para os usurios das demonstraes
contbeis.
120. A entidade deve divulgar informaes sobre ativos intangveis que perderam o seu valor de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos,
alm das informaes exigidas no item 118(e)(iii) a (v).
121. O Pronunciamento Tcnico CPC 23 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e
Retificao de Erro requer que uma entidade divulgue a natureza e o valor das variaes nas
estimativas contbeis com impacto relevante no perodo corrente ou em perodos
subsequentes. Essa divulgao pode resultar de alteraes:
(a) na avaliao da vida til de ativo intangvel:
(b) no mtodo de amortizao; ou
(c) nos valores residuais.
122. A entidade tambm deve divulgar:
(a) em relao a ativos intangveis avaliados como tendo vida til indefinida, o seu valor
contbil e os motivos que fundamentam essa avaliao. Ao apresentar essas razes, a
entidade deve descrever os fatores mais importantes que levaram definio de vida til
indefinida do ativo;
(b) uma descrio, o valor contbil e o prazo de amortizao remanescente de qualquer ativo
intangvel individual relevante para as demonstraes contbeis da entidade;
(c) em relao a ativos intangveis adquiridos por meio de subveno ou assistncia
29

CPC_04(R1)

governamentais e inicialmente reconhecidos ao valor justo (ver item 44):


(i) o valor justo inicialmente reconhecido dos ativos;
(ii) o seu valor contbil; e
(iii) se so mensurados, aps o reconhecimento, pelo mtodo de custo ou de reavaliao;2
(d) a existncia e os valores contbeis de ativos intangveis cuja titularidade restrita e os
valores contbeis de ativos intangveis oferecidos como garantia de obrigaes; e
(e) o valor dos compromissos contratuais advindos da aquisio de ativos intangveis.
123. Quando a entidade descrever os fatores mais importantes que levaram definio de que a
vida til do ativo indefinida, deve levar em considerao os fatores relacionados no item 90.
Ativo intangvel mensurado aps o reconhecimento utilizando o mtodo de reavaliao
124. Caso os ativos intangveis sejam contabilizados a valores reavaliados, a entidade deve
divulgar o seguinte:
(a) por classe de ativos intangveis:
(i) a data efetiva da reavaliao;
(ii) o valor contbil dos ativos intangveis reavaliados; e
(iii) o diferencial entre o valor contbil dos ativos intangveis reavaliados e o valor desses
mesmos ativos se utilizado o mtodo de custo especificado no item 74;
(iii) o diferencial entre o valor contbil dos ativos intangveis reavaliados e o valor desses
mesmos ativos se utilizado o mtodo de custo especificado no item 74; e (Alterado pela
Reviso CPC 03)

(b) o saldo da reavaliao, relacionada aos ativos intangveis, no incio e no final do perodo,
indicando as variaes ocorridas no perodo e eventuais restries distribuio do saldo
aos acionistas; e
(b) o saldo da reavaliao, relacionada aos ativos intangveis, no incio e no final do perodo,
indicando as variaes ocorridas no perodo e eventuais restries distribuio do saldo
aos acionistas. (Alterada pela Reviso CPC 03)
(c) os mtodos e premissas significativos aplicados estimativa do valor justo dos ativos.
(Eliminada pela Reviso CPC 03)

125. Pode ser necessrio agrupar as classes de ativo reavaliadas em classes maiores para efeitos de
divulgao. No entanto, elas no sero agrupadas se isso provocar a apresentao de uma
classe de ativos intangveis que inclua valores mensurados pelos mtodos de custo e de
reavaliao.
Gasto com pesquisa e desenvolvimento
2

Na data da aprovao deste Pronunciamento, a reavaliao de bens tangveis ou intangveis no permitida devido s
disposies contidas na Lei n. 11.638/07, que alterou a Lei n. 6.404/76, com vigncia a partir de 1 de janeiro de 2008.
30

CPC_04(R1)

126. A entidade deve divulgar o total de gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos
como despesas no perodo.
127. Os gastos com pesquisa e desenvolvimento devem incluir todos os gastos diretamente
atribuveis s atividades de pesquisa ou de desenvolvimento (ver itens 66 e 67 para obter
orientao sobre o tipo de gasto a incluir para efeito da exigncia de divulgao prevista no
item 126).
Outras informaes
128. recomendvel, mas no obrigatrio, que a entidade divulgue as seguintes informaes:
(a) descrio de qualquer ativo intangvel totalmente amortizado que ainda esteja em
operao; e
(b) breve descrio de ativos intangveis significativos, controlados pela entidade, mas que
no so reconhecidos como ativos porque no atendem aos critrios de reconhecimento
do presente Pronunciamento, ou porque foram adquiridos ou gerados antes de sua entrada
em vigor.
DISPOSIES TRANSITRIAS
129. (Eliminado).
130. A entidade deve adotar este Pronunciamento:
(a) para contabilizar um ativo intangvel adquirido em uma combinao de negcios de
acordo com o alcance do Pronunciamento CPC 15 Combinao de Negcios; e
(b) para contabilizar todos os outros ativos intangveis prospectivamente a partir do incio do
primeiro perodo anual de aplicao deste Pronunciamento. Desse modo, quando um
ativo intangvel existe na data da entrada em vigor deste Pronunciamento, tendo sido esse
custo anteriormente reconhecido como ativo, a entidade no deve ajustar o valor contbil
dos ativos intangveis reconhecidos nessa data. Entretanto, nessa data, a entidade deve
aplicar este Pronunciamento para reavaliar as vidas teis desses ativos intangveis. Se,
como resultado dessa reavaliao, a entidade mudar sua avaliao da vida til de um
ativo, essa mudana deve ser contabilizada como mudana em uma estimativa contbil de
acordo com o Pronunciamento CPC 23 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e
Retificao de Erros.
130A a 130G. (Eliminados).
Permutas de ativos similares
131. A exigncia prevista no item 130 para aplicao deste Pronunciamento Tcnico
prospectivamente deve ser entendida de forma tal que se uma permuta de ativos tiver sido
mensurada antes da vigncia deste Pronunciamento Tcnico com base no valor contbil do
31

CPC_04(R1)

ativo dado em troca, a entidade no deve reapresentar o valor contbil do ativo adquirido para
refletir seu valor justo na data da aquisio.
132. (Eliminado).

Revogao de outro pronunciamento


133. Este Pronunciamento Tcnico CPC 04 (R1) substitui o Pronunciamento Tcnico CPC 04,
aprovado em 3 de outubro de 2008.

Exemplos ilustrativos
Estes exemplos acompanham, mas no fazem parte do Pronunciamento Tcnico CPC 04 Ativo
Intangvel.
Avaliao da vida til de ativo intangvel
A seguinte orientao proporciona exemplos sobre a determinao da vida til de ativo intangvel
de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 04.
Cada um dos exemplos seguintes descreve um ativo intangvel adquirido, os fatos e as
circunstncias que envolvem a determinao da sua vida til e o reconhecimento subsequente
baseado nessa determinao.
Exemplo 1 - lista de clientes adquirida
Uma entidade de marketing adquire uma lista de clientes e espera ser capaz de obter benefcios da
informao contida na lista por pelo menos durante um ano, mas no mais do que trs anos.
A lista de clientes deveria ser amortizada durante a melhor estimativa da administrao em relao
sua vida til econmica, por exemplo: 18 meses. Embora a entidade possa ter inteno de
adicionar nomes de clientes e/ou outra informao lista no futuro, os benefcios esperados da lista
de clientes adquirida relacionam-se apenas com os clientes nessa lista na data em que foi adquirida.
A lista de clientes tambm seria analisada quanto necessidade de reconhecimento de perda por
desvalorizao de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel
de Ativos, ao avaliar se h qualquer indicao de que a lista de clientes possa estar sujeita a uma
perda.
Exemplo 2 - patente adquirida que expira aps 15 anos
Espera-se que um produto protegido pela tecnologia patenteada seja fonte de gerao de fluxos de
caixa lquidos em benefcio da entidade durante, pelo menos, 15 anos. A entidade tem o
compromisso de um terceiro para comprar essa patente em cinco anos por 60% do valor justo da
32

CPC_04(R1)

patente na data em que foi adquirida, e a entidade pretende vender a patente em cinco anos.
A patente seria amortizada durante os cinco anos de vida til para a entidade, com um valor residual
igual ao valor presente de 60% do valor justo da patente na data em que foi adquirida. A patente
tambm seria analisada quanto necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 3 - copyright adquirido que tem vida legal remanescente de 50 anos
A anlise dos hbitos dos consumidores e das tendncias do mercado proporciona evidncia de que
o material com copyright ir gerar fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade durante apenas
mais 30 anos.
O copyright deve ser amortizado durante a sua vida til estimada de 30 anos. O copyright tambm
seria analisado quanto necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao de acordo com
o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 4 - licena de transmisso (broadcasting) adquirida que expira aps cinco anos
A licena de transmisso (broadcasting) renovvel a cada 10 anos se a entidade proporcionar pelo
menos um nvel mdio de servio aos seus clientes e cumprir os requisitos legislativos relevantes. A
licena pode ser renovada indefinidamente a baixo custo e foi renovada duas vezes antes da
aquisio mais recente. A entidade adquirente pretende renovar a licena indefinidamente e as
evidncias existentes suportam a sua capacidade para faz-lo. Historicamente, no tem havido
qualquer contestao quanto renovao da licena. No se espera que a tecnologia usada na
transmisso seja substituda por outra tecnologia em futuro previsvel. Portanto, espera-se que a
licena contribua para os fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade indefinidamente.
A licena de transmisso seria tratada como tendo vida til indefinida porque se espera que
contribua para os fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade indefinidamente. Portanto, a
licena no seria amortizada enquanto a sua vida til no fosse determinada como definida. A
licena deve ser testada quanto necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 5 - licena de transmisso do exemplo 4
A autoridade licenciadora subsequentemente decide que vai deixar de renovar as licenas de
transmisso e, em vez disso, vai leiloar essas licenas. No momento em que a autoridade
licenciadora toma essa deciso, a licena de transmisso da entidade tem trs anos at expirar. A
entidade espera que a licena continue a contribuir para os fluxos de caixa lquidos em favor da
entidade at expirar.
Dado que a licena de transmisso j no pode ser renovada, a sua vida til deixou de ser
indefinida. Assim, a licena adquirida seria amortizada durante os trs anos de vida til que faltam e
imediatamente testada quanto necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
33

CPC_04(R1)

Exemplo 6 - autorizao de rota de linhas areas adquiridas entre duas cidades que expira
aps trs anos
A autorizao de rota pode ser renovada a cada cinco anos, e a entidade adquirente pretende
cumprir as regras e regulamentos aplicveis que envolvem a renovao. As renovaes de
autorizaes de rota so rotineiramente concedidas a um custo mnimo e historicamente tm sido
renovadas quando a linha area cumpre as regras e regulamentos aplicveis. A entidade adquirente
espera utilizar a rota entre as duas cidades indefinidamente a partir dos seus aeroportos centrais e
espera que a infraestrutura de suporte relacionada (utilizao de portes de aeroporto, slots e
locaes de instalaes de terminais) continue a funcionar nesses aeroportos enquanto tiver a
autorizao de rota. Anlises da procura e dos fluxos de caixa suportam esses pressupostos.
Dado que os fatos e as circunstncias suportam a capacidade da entidade adquirente para continuar
a fornecer servios areos indefinidamente entre as duas cidades, o ativo intangvel relacionado com
a autorizao de rota tratado como tendo vida til indefinida. Portanto, a autorizao de rota no
seria amortizada enquanto a sua vida til no fosse determinada como definida. Seria testada quanto
necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao de acordo com o Pronunciamento
Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 7 - marca comercial adquirida usada para identificar e distinguir um produto de
consumo que tem sido lder de mercado nos ltimos oito anos
A marca comercial tem vida legal restante de cinco anos, mas renovvel a cada 10 anos a baixo
custo. A entidade adquirente pretende renovar a marca comercial continuamente e a evidncia
suporta a sua capacidade para faz-lo. Uma anlise de (1) estudos sobre o ciclo de vida do produto,
(2) tendncias de mercado, competitivas e ambientais, e (3) oportunidades de extenso da marca
proporcionam evidncia de que o produto com marca comercial ir gerar fluxos de caixa lquidos
para a entidade adquirente durante um perodo indefinido.
A marca comercial seria tratada com tendo vida til indefinida porque se espera que contribua para
fluxos de caixa lquidos para a entidade indefinidamente. Portanto, a marca comercial no seria
amortizada enquanto a sua vida til no fosse determinada como definida. Seria testada quanto
necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao de acordo com o Pronunciamento
Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 8 - marca comercial adquirida h 10 anos que distingue um produto de consumo
lder
A marca comercial era considerada como tendo vida til indefinida quando foi adquirida porque se
esperava que o produto com a marca comercial gerasse fluxos de caixa lquidos para a entidade
indefinidamente. Contudo, uma marca concorrente inesperada entrou recentemente no mercado e
vai reduzir as futuras vendas do produto. A administrao estima que os fluxos de caixa lquidos
gerados pelo produto sero 20% inferiores no futuro previsvel. Contudo, a administrao espera
que o produto continue a gerar fluxos de caixa lquidos para a entidade indefinidamente mesmo que
por valores reduzidos.
Como resultado do decrscimo projetado nos futuros fluxos de caixa lquidos, a entidade determina
34

CPC_04(R1)

que o valor recupervel estimado da marca comercial inferior ao valor contbil, sendo
reconhecida a perda por desvalorizao. Dado que ainda considerada como tendo vida til
indefinida, a marca comercial no seria amortizada, mas continuaria sujeita ao teste quanto
necessidade de reconhecimento de perda por desvalorizao, de acordo com o Pronunciamento
Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 9 - marca comercial para uma linha de produtos que foi adquirida h vrios anos
em combinao de negcios
No momento da combinao de negcios, a adquirida produzia a linha de produtos h 35 anos com
muitos novos modelos desenvolvidos segundo a marca comercial. Na data de aquisio, a
adquirente esperava continuar a produo da linha, e uma anlise de vrios fatores econmicos
indicou que no havia limite para o perodo durante o qual a marca comercial iria contribuir para os
fluxos de caixa lquidos da adquirente. Consequentemente, a marca comercial no foi amortizada
pela adquirente. Contudo, a administrao decidiu recentemente que a produo da linha de
produtos ser descontinuada em um prazo previsto de quatro anos.
Dado que a vida til da marca comercial adquirida j no mais considerada como indefinida, o
valor contbil da marca comercial deve ser testado quanto necessidade de reconhecimento de
perda por desvalorizao, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor
Recupervel de Ativos, e amortizado durante os quatro anos de vida til remanescentes.

INTERPRETAO TCNICA DO CPC 04


Ativo Intangvel Custo com Stio para Internet (Website Costs)
Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade SIC 32 (BV 2010)

Referncias

Pronunciamento Tcnico CPC 26 - Apresentao das Demonstraes Contbeis


Pronunciamento Tcnico CPC 16 - Estoques
Pronunciamento Tcnico CPC 17 - Contratos de Construo
Pronunciamento Tcnico CPC 27 - Ativo Imobilizado
Pronunciamento Tcnico CPC 06 - Operaes de Arrendamento Mercantil
Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos
Pronunciamento Tcnico CPC 04 - Ativo Intangvel
Pronunciamento Tcnico CPC 15 - Combinao de Negcios

Questo
1.

Uma entidade pode incorrer em gastos internos com o desenvolvimento e funcionamento do


seu prprio stio para internet (website) para acesso interno ou externo. Um website concebido
35

CPC_04(R1)

para acesso externo pode ser utilizado para vrias finalidades, tais como para promover e
anunciar produtos e servios de uma entidade, proporcionar servios eletrnicos e vender
produtos e servios. Um website concebido para acesso interno pode ser utilizado para
armazenar polticas da entidade e dados dos clientes, bem como para pesquisar informaes
relevantes.
2.

As fases de desenvolvimento de um website podem ser descritas como segue:


(a) Planejamento inclui a realizao de estudos de viabilidade, definindo objetivos e
especificaes, avaliando alternativas e escolhendo preferncias.
(b) Desenvolvimento de aplicativos e da infraestrutura inclui a obteno de um nome de
domnio, a compra e desenvolvimento de hardware e software operativo, a instalao de
aplicativos desenvolvidos e testes.
(c) Desenvolvimento da concepo grfica inclui o desenho do aspecto grfico das pginas
web.
(d) Desenvolvimento de contedos inclui a criao, compra, preparao e transferncia de
informao, seja de natureza textual ou grfica, no website, antes da concluso do
desenvolvimento do website. Essa informao pode ser armazenada em bases de dados
individuais integradas no (ou acessadas a partir do) website ou diretamente codificada nas
pginas web.

3.

Uma vez concludo o desenvolvimento de um website, comea a fase de funcionamento.


Durante essa fase, a entidade mantm e aperfeioa os aplicativos, infraestrutura, concepo
grfica e contedo do website.

4.

Ao contabilizar os gastos internos com o desenvolvimento e funcionamento do website da


entidade para acesso interno ou externo, as questes a serem levadas em considerao so as
seguintes:
(a) se o website se constitui em um ativo intangvel gerado internamente e que est sujeito
aos requerimentos do Pronunciamento Tcnico CPC 04; e
(b) o tratamento contbil apropriado para tais gastos.

5.

Esta Interpretao no se aplica aos gastos com a aquisio, desenvolvimento e operao de


hardware (por exemplo, servidores de stio na internet, servidores de teste, servidores de
produo e conexes internet) de um stio na internet. Gastos dessa natureza devem ser
contabilizados, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado. Alm
disso, quando uma entidade incorre em gastos com um fornecedor de servios da internet, o
qual realiza a hospedagem do stio da entidade, o gasto deve ser reconhecido como uma
despesa, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das
Demonstraes Contbeis, item 88, e com a Estrutura Conceitual para a Elaborao e
Apresentao das Demonstraes Contbeis do CPC, quando os servios so recebidos.

6.

O Pronunciamento Tcnico CPC 04 Ativo Intangvel no se aplica a ativos intangveis


mantidos por uma entidade para venda no curso normal dos negcios (ver Pronunciamentos
Tcnicos CPC 16 Estoques e CPC 17 Contratos de Construo), nem a arrendamentos
36

CPC_04(R1)

dentro do alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 06. Consequentemente, esta Interpretao


no deve ser aplicada aos gastos com o desenvolvimento ou a operao de um stio na internet
(ou software de stio na internet) para venda a outra entidade. Quando um stio na internet
arrendado por meio de arrendamento (leasing) operacional, o arrendador deve aplicar esta
Interpretao. Quando um stio na internet arrendado nos termos de arrendamento (leasing)
financeiro, o arrendatrio deve aplicar esta Interpretao aps o reconhecimento inicial do
ativo arrendado.

Consenso
7.

O website de uma entidade que decorra da fase de desenvolvimento e se destine ao acesso


interno ou externo constitui um ativo intangvel gerado internamente e que est sujeito aos
requerimentos do Pronunciamento Tcnico CPC 04.

8.

Um website resultante de desenvolvimento deve ser reconhecido como ativo intangvel se, e
apenas se, alm de atender os requerimentos gerais descritos no item 21 do Pronunciamento
Tcnico CPC 04 para reconhecimento e mensurao inicial, a entidade satisfizer os
requerimentos especificados no item 57 do Pronunciamento Tcnico CPC 04. Em particular, a
entidade pode ter capacidade para satisfazer o requisito de demonstrar de que forma o seu
website ir gerar provveis benefcios econmicos futuros de acordo com o item 57(d)
quando, por exemplo, o website tem capacidade para gerar receitas, incluindo receitas diretas
decorrentes da disponibilizao de um servio de encomendas. A entidade no pode
demonstrar de que forma um website, desenvolvido exclusiva e basicamente para promoo e
publicidade dos seus produtos e servios, ir gerar provveis benefcios econmicos futuros e,
assim, todos os gastos com o desenvolvimento de tal website devem ser reconhecidos como
despesa no momento em que forem incorridos.

9.

Qualquer gasto interno com o desenvolvimento e funcionamento do website de uma entidade


deve ser contabilizado em conformidade com o Pronunciamento Tcnico CPC 04. A natureza
de cada atividade que tenha gerado gasto (por exemplo, formao de empregados e
manuteno do website) e a fase de desenvolvimento ou ps-desenvolvimento do website
devem ser avaliadas para determinar o tratamento contbil apropriado.
Por exemplo:
(a) a fase do planejamento semelhante em natureza fase da pesquisa descrita nos itens 54
a 56 do Pronunciamento Tcnico CPC 04. O gasto incorrido nessa fase deve ser
reconhecido como despesa no momento em que for incorrido;
(b) a fase do desenvolvimento de aplicaes e da infraestrutura, a fase do desenho grfico e a
fase do desenvolvimento de contedos, na medida em que o contedo seja desenvolvido
para efeitos que no sejam a publicidade e a promoo dos produtos e servios de uma
entidade, so semelhantes em natureza fase de desenvolvimento descrita nos itens 57 a
64 do Pronunciamento Tcnico CPC 04. O gasto incorrido nessas fases deve ser includo
no custo de um website reconhecido como ativo intangvel, em conformidade com o item
8 desta Interpretao, quando o gasto puder ser diretamente atribudo e for necessrio
para a criao, produo ou preparao do website para que este seja capaz de funcionar
da forma prevista pela administrao. Por exemplo, o dispndio com a aquisio ou
criao de contedos (que no anunciem nem promovam os produtos e servios de uma
37

CPC_04(R1)

entidade) especificamente destinados a um website, ou o dispndio incorrido para


permitir a utilizao dos contedos (por exemplo, uma taxa para adquirir uma licena de
reproduo) no website, devem ser includos no custo de desenvolvimento quando essa
condio for satisfeita. Porm, em conformidade com o item 71 do Pronunciamento
Tcnico CPC 04, o gasto com um item do intangvel que inicialmente tenha sido
reconhecido como despesa nas demonstraes contbeis anteriores no deve ser
reconhecido como parte do custo de ativo intangvel em data posterior (por exemplo, se
os custos de direitos autorais (copyright) estiverem totalmente amortizados e o contedo
for posteriormente disponibilizado num website);
(c) o gasto incorrido na fase de desenvolvimento de contedos, na medida em que o
contedo seja desenvolvido para anunciar e promover os produtos e servios de uma
entidade (por exemplo, fotografias digitais dos produtos), deve ser reconhecido como
despesa quando incorrido em conformidade com o item 69(c) do Pronunciamento
Tcnico CPC 04. Por exemplo, ao contabilizar o gasto com servios profissionais
prestados para tirar fotografias digitais dos produtos de uma entidade e aperfeioar a
respectiva apresentao, o gasto deve ser reconhecido como despesa na medida em que
os servios profissionais vo sendo prestados durante o processo e no quando as
fotografias digitais forem apresentadas no website;
(d) a fase de funcionamento comea quando o desenvolvimento de um website estiver
concludo. O gasto incorrido nessa fase deve ser reconhecido como despesa quando
incorrido, a menos que cumpra os critrios de reconhecimento enunciados no item 18 do
Pronunciamento Tcnico CPC 04.
10.

Um website que seja reconhecido como ativo intangvel nos termos do item 8 desta
Interpretao deve ser mensurado aps o reconhecimento inicial aplicando-se os
requerimentos estipulados nos itens 72 a 87 do Pronunciamento Tcnico CPC 04. A melhor
estimativa da vida til de um website deve ser curta.

Apndice da Interpretao Tcnica


Este Apndice apenas ilustrativo e no faz parte da Interpretao. A finalidade do Apndice
ilustrar exemplos de gastos que ocorrem durante cada uma das fases descritas nos itens 2 e 3 da
Interpretao e ilustrar a aplicao da Interpretao para ajudar no esclarecimento do seu sentido.
No se destina a ser uma lista de verificaes exaustiva dos gastos que possam ser incorridos.
EXEMPLOS DE APLICAO
Fase/Natureza do gasto
Planejamento
realizao de estudos de viabilidade.
definio de especificaes de hardware e de
software.
avaliao de produtos e fornecedores
alternativos.
seleo de preferncias.

Tratamento contbil
Reconhecer como despesa quando incorrido de
acordo com o item 54 do Pronunciamento Tcnico
CPC 04.

38

CPC_04(R1)

Fase/Natureza do gasto
Desenvolvimento
infraestrutura

de

Tratamento contbil
aplicaes

da

compra ou desenvolvimento de hardware.

Aplicar os requerimentos do Pronunciamento


Tcnico CPC 27 - Ativo Imobilizado.

obteno de um nome de domnio.


desenvolvimento de software operativo (por
exemplo, sistema operativo e software de
servidor).
desenvolvimento de cdigo para a aplicao.
instalao das aplicaes desenvolvidas no
servidor.
stress teste.

Reconhecer como despesa quando incorrido, a


menos que o dispndio possa ser diretamente
atribudo preparao do website para funcionar
da forma pretendida pela administrao, e que o
website satisfaa os critrios de reconhecimento
dos itens 21 e 57 do Pronunciamento Tcnico CPC
04*.

Desenvolvimento do desenho grfico


Reconhecer como despesa quando incorrido, a
menos que o gasto possa ser diretamente atribudo
preparao do website para funcionar da forma
pretendida pela administrao, e que o website
satisfaa os critrios de reconhecimento dos itens
21 e 57 do Pronunciamento Tcnico CPC 04*.

desenho da aparncia (por exemplo, layout e


cor) das pginas web.

Desenvolvimento do contedo
criao, aquisio, preparao (por exemplo,
criao de ligaes e identificao de cdigos) e
transferncia de informao, seja de natureza
textual ou grfica, no website, antes da
concluso do desenvolvimento do website.
Exemplos de contedo incluem informao
sobre a entidade, produtos ou servios
disponibilizados para venda, e tpicos para
acesso dos assinantes.

Reconhecer como despesa quando incorrido de


acordo com o item 69(c) do Pronunciamento
Tcnico CPC 04 at o ponto em que o contedo
seja desenvolvido para divulgar e promover os
prprios produtos e servios da entidade (por
exemplo, fotografias digitais dos produtos). De
outro modo, reconhecer como despesa quando
incorrido, a menos que o dispndio possa ser
diretamente atribudo preparao do website para
funcionar da forma pretendida pela administrao, e
que o website satisfaa os critrios de
reconhecimento dos itens 21 e 57 do
Pronunciamento Tcnico CPC 04*.

Funcionamento
Avaliar se satisfaz a definio de ativo intangvel e
atualizao de grficos e reviso do contedo.
os
critrios de reconhecimento definidos no item 18
adio de novas funes, caractersticas e
do
Pronunciamento Tcnico CPC 04, caso em que
contedo.
o gasto deve ser reconhecido como valor do ativo
registro do website em sistemas de pesquisa.
do website.
cpia de segurana dos dados.
39

CPC_04(R1)

Fase/Natureza do gasto
reviso da segurana do acesso.
anlise da utilizao do website.

Tratamento contbil

Outros
Custos administrativos, com vendas, e outros Reconhecer como despesa quando incorrido, de
gerais, a menos que possam ser diretamente acordo com os itens 65 a 70 do Pronunciamento
atribudos preparao do website para Tcnico CPC 04.
funcionar
da
forma
pretendida
pela
administrao.
ineficincias claramente identificadas e perdas
operacionais iniciais incorridas antes de o
website atingir o desempenho planejado (por
exemplo, testes de incio de operao).
treinamento de empregados para operar o
website.

* Todo o custo com o desenvolvimento de um website exclusivo ou principalmente para promover e


anunciar os prprios produtos e servios da entidade deve ser reconhecido como despesa quando
incorrido, de acordo com o item 68 do Pronunciamento Tcnico CPC 04.

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CPC_04(R1)