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Mediante el presente artculo trato de referenciar los

aspectos relevantes que en el transcurrir histrico


colombiano se han dado con respecto al concepto de
control en nuestro pas. Muy especialmente se
observa que en Colombia ha coexistido la vertiente
latina y anglosajona en el desarrollo de este concepto
que es fundamental para las organizaciones. Tanto el
control externo como el interno han tenido la
influencia de dichos enfoques y hoy se debate su
complementariedad,
en
tanto
que
como
conocimiento universalmente desarrollado, ofrecen
tcnicas y procedimientos que permiten fortalecer el
control en las organizaciones pblicas y privadas.

Evolucin
del concepto
de control en
Colombia
Jaime Obando Crdenas
Obando.jaime@gmail.com
Octubre 25 de 2012

Evolucin del concepto de control en Colombia

Resumen

Mediante el presente artculo trato de referenciar los aspectos relevantes que en el


transcurrir histrico colombiano se han dado con respecto al concepto de control
en nuestro pas. Muy especialmente se observa que en Colombia ha coexistido la
vertiente latina y anglosajona en el desarrollo de este concepto que es
fundamental para las organizaciones. Tanto el control externo como el interno han
tenido la influencia de dichos enfoques y hoy se debate su complementariedad, en
tanto que como conocimiento universalmente desarrollado, ofrecen tcnicas y
procedimientos que permiten fortalecer el control en las organizaciones pblicas y
privadas.

Palabras claves
Control, control externo, control interno, auditoria interna, auditoria externa,
revisora fiscal y control integral.

Evolucin del concepto de control en Colombia

El concepto de control relacionado con la profesin de la Contadura Pblica,


histricamente ha tenido dos orientaciones. Una dirigida a la auditoria externa, la
cual abreva en el desarrollo de las Normas Internacionales de Auditoria emitidas
por los pases europeo-anglosajones, y la otra, en los pases europeo-latinos que
se asocia ms al proceso de fiscalizacin dentro de un marco de intervencionismo
de Estado. Ambos se enmarcan en los avances que se han dado tanto en los
pases europeos-anglosajones como europeos-latinos. Cuatro etapas se pueden
identificar en este proceso:

1. Del empirismo y la normatividad (Hasta 1960)

En trabajos de historia de la auditora, se ha logrado identificar que sta antes del


ao 1900 era parte de la vida europea y especialmente en Inglaterra, Francia e
Italia, as como la aparicin de los primeros intentos asociativos de quienes
realizaban trabajos de auditora, como los Consejos Londinenses, por los aos
1310 y el Colegio de Contadores de Venecia, en el ao 1580. Posteriormente al
ao 1900, esta disciplina se aplic en Estados Unidos, producto del colonialismo y
proteccin de los intereses de los accionistas ingleses (Montilla y Herrera, 2005).

Sin desconocer trabajos anteriores al realizado por los autores R.K. Mautz y
Hussein A. Sharaf, La Filosofa de la Auditoria, se constituy en la mayor

contribucin intelectual sobre el concepto de auditoria, en tanto que explor las


races de ella, y aport en la construccin de un marco conceptual para una
disciplina que, por su naturaleza, est en ntima relacin con la contabilidad, sin
ser una divisin de ella, pues sus races estn en la lgica que se soporta para
construir su mtodos en la obtencin de la prueba, esto es, examinar y juzgar
sobre los productos de la contabilidad y no de su elaboracin.

Al igual que la contabilidad, la auditoria tiene sus orgenes en actuaciones


empricas, en tanto que su desarrollo se dio a partir de la aplicacin de
procedimientos de verificacin detallada, sin necesidad de recurrir a la definicin
de conceptos orientadores que precisaran sistemticamente un marco terico
(Mautz y Sharaf, 1968); su origen se encuentra en la costumbre y la ley, llegando
a Estados Unidos directamente de Inglaterra por los aos 1900, donde se inici la
preocupacin por la definicin terica, relevando la razn para el uso de diferentes
procedimientos y la definicin de los momentos en sus aplicaciones, construyendo
interrogantes como el porqu y el cmo, complementados posteriormente con
el desarrollo terico profesional, el cual precis la diferenciacin de las tcnicas,
procedimientos, principios, el reconocimiento de las normas, la naturaleza y
clasificacin de la evidencia y la relacin de la materia de estas con las tcnicas
de auditora (Mautz y Sharaf, 1968) y mucho ms, cuando se enfrent a los
mtodos estadsticos, obligando conocer las leyes de la inferencia y la teora de la
probabilidad; de igual forma, se enfrentaron diversas posiciones conceptuales de
los profesionales de la contadura relacionadas con la revelacin o no a los
usuarios las debilidades del control interno y el descubrimiento de irregularidades;

revelacin de las limitaciones de los informes financieros en ambientes


inflacionarios; propsito general de las pruebas; ausencia de principios acertados
y actitud de algunos profesionales para enfrentar estos problemas.

Colombia en esta etapa hered una mixtura emprica, esto es, basada en la
experiencia obtenida mediante la percepcin y reflejada en el desarrollo de
prcticas de auditoria y fiscalizacin.

De una parte, en el mbito acadmico y profesional se recurri a la doctrina


emitida en Estados Unidos mediante las Normas de Auditoria Generalmente
Aceptadas, difundidas por el Instituto Americano de Contadores Pblicos (AICPA,
por sus siglas en ingles) y codificadas mediante los llamados SAS, los cuales se
conocieron en Colombia con la llegada de las firmas multinacionales de auditoria,
la cual inici en 1947, con la Price Waterhouse & Co. con domicilio en Barranquilla
(Cubides, 1999); esta orientacin se identifica por concebir un control posterior y
selectivo, basndose en muestras definidas tcnicamente, considerando la calidad
del sistema de control interno, aplicando pruebas de cumplimiento que permitan
eficiencia y eficacia en la realizacin de los procedimientos sustantivos,
procurando determinar situaciones materiales que afecten la ejecucin de las
polticas definidas por la gerencia para el inters del capital y el nivel de riesgo
econmico relacionado con dichas situaciones (CTCP, 2008).

De otra parte, la orientacin latina tiene sus orgenes en el antiguo imperio romano
y estuvo ligada al control aplicado a las instituciones del Estado, denominado

fiscalizacin y realizado por funcionarios pblicos de alta investidura quienes


realizaban actividades permanentes de vigilancia a la gestin fiscal, practicando
controles a las operaciones, los informes que se presentaban, el cumplimiento de
las normas aplicables, el debido cuidado del patrimonio pblico, exigiendo
pulcritud y eficiencia en el manejo de los recursos pblicos (CTCP, 2008). Nace de
esta tendencia del control, el Revisor Fiscal, el cual se evidencia en algunas
mandatos estatutarias de empresas en el siglo XIX (Cardona, 1988).

Esta institucin, tiene su primer antecedente legal en el Cdigo de Comercio


Terrestre del Estado de Panam (Artculo 562), adoptndose para toda la
Repblica mediante la Ley 57 de 1887, en la cual se le asign atribuciones al
Gobierno para que se nombrara un Comisario, pagado por las sociedades
annimas, este artculo fue derogado por la Ley 27 de 1888 (Bermdez, 1996).

Se institucionaliza el Revisor Fiscal con la Ley 58 de 1931, la cual entr en


vigencia en 1937; en ella se precisaron incompatibilidades e inhabilidades y la
responsabilidad solidaria por perjuicios causados por el incumplimiento a sus
responsabilidades. Posteriormente una serie de normas y actos administrativos
fueron emitidos generando la obligatoriedad de designar Revisor Fiscal y sus
respectivas funciones, entre otros aspectos. Algunas de ellas son: Ley 73 de 1935,
Decreto 1946 de 1936, Sentencia de la Corte Suprema de Justicia del 21 de julio
de 1938, Resolucin nmero 1 de la Superintendencia de Sociedades Annimas
de 1939, Resolucin 10 de la misma Superintendencia del 30 de enero de 1940,
Decreto 2521 de 1950, Decreto 2373 de 1956 y Ley 145 de 1960 (Bermdez,

1996). En el entramado legal anterior se conserva la orientacin latina del control


al Revisor Fiscal.

Con respecto a la auditora interna, se identifica su primer antecedente en el ao


1941 en Estados Unidos de Norteamrica, con la aparicin del trabajo de tesis
doctrinal, denominado Internal Auditing del seor Victor Z. Brink; dicho trabajo
cambi la concepcin que se tena con respecto a esta prctica del contador
pblico. Para el mismo ao y en asocio con un discpulo suyo y otros practicantes,
se constituy el Institute of Internal Auditors, el cual fundament la concepcin de
la actividad del auditor interno, precisando su rol de asistencia a la direccin de los
negocios en todas sus actividades, superndose el paradigma de abarcar
exclusivamente

la

verificacin

de

operaciones

contables

(IMAI,

S.F.);

posteriormente, dicho organismo emitira las Declaraciones sobre los Estndares


para la prctica Profesional de la Auditora Interna. (Statements on Internal
Audtng Standards-SIAS) y la certificacin de las auditores internos a nivel
internacional.

Se da pues un desarrollo de la auditora interna paralelo a la auditora


independiente en Estados Unidos de Norteamrica, derivado del reconocimiento
de la importancia del sistema de control interno para la determinacin del alcance
de las pruebas en la obtencin de evidencia y el rol que cumpliran las unidades
de auditora interna en el fortalecimiento de los sistemas de control interno
organizacionales. Ms adelante, despus de la segunda guerra mundial,
aparecera la auditora de gestin orientada a verificar el grado de eficiencia y

eficacia de la gestin de la gerencia, con el fin de determinar acciones para


aumentar el grado de efectividad de los procesos y la calidad de los resultados.
(Montilla y Herrera, 2005).

El concepto de control interno en la vertiente anglosajona nace en el ao 1948. El


Comit de Procedimientos de Auditora del AICPA, por las siglas en ingles del
American Institute of Certified Publics Accountants, realiz un estudio titulado
Control Interno - Elementos de un sistema coordinado y su importancia a la
gerencia y al contador pblico independiente. Dicho estudio se public en el ao
1949 y en l se defini el control interno as: El control interno comprende el plan
de la organizacin, todos los mtodos coordinados y las medidas adoptadas en el
negocio, para proteger los activos, verificar la exactitud y confiabilidad de sus
datos contables, promover la eficiencia en las operaciones y estimular la adhesin
a las prcticas ordenadas por la gerencia. Posiblemente esta definicin es ms
amplia que el significado que a veces se le atribuye al trmino. Reconoce que un
sistema de control interno se proyecta ms all de aquellas cuestiones que se
relacionan directamente con las funciones de los departamentos de contabilidad y
financieros. (IMCP, 1972) Por los conceptos aclaratorios presentados en esta
definicin, se deduce la existencia de un sistema de control interno que abarca
mayores elementos que aquellos relacionados directamente con el sistema de
informacin contable. Por lo anterior, se permite concluir que en las
organizaciones debe existir un control interno (organizacional) que permita cubrir
el proceso administrativo, esto es, la planeacin, la organizacin, la ejecucin

(gestin) y la evaluacin en procura de alcanzar los objetivos con eficiencia y


eficacia.

No podemos dejar de reconocer en este entramado de estructuras de control, la


aparicin de la figura del contralor en el mbito privado y pblico. Para el primer
caso, su desarrollo se identifica dentro de la tendencia del control anglosajn,
creando una figura de alto nivel organizacional con el fin de responder al
crecimiento y complejidad de las empresas, demandando un alto grado de
planeacin y control; surge el contralor para que asuma responsabilidades de
anlisis e interpretacin detallado de los resultados de operacin, de las polticas,
procedimientos y proyectos de mayor importancia, garantizando que los resultados
y procedimientos se ejecuten en concordancia con las metas de la gerencia y se
alcance el mximo de utilidades. El segundo caso est relacionado con la figura
del contralor para el sector pblico; este basa su funcin en el desarrollo de la
tendencia latina, en aplicacin de controles previos, concomitantes y numricos
legales. Su papel ha sido el de llevar a cabo el control fiscal a la gestin de los
gobernantes. La Constitucin colombiana de 1886, en su Ttulo X De los
organismos de control, defini el papel de la Contralora General de la Repblica.

Para esta etapa de empirismo y legalidad, la enseanza de la contabilidad y de


auditora, se dio mediante incipientes Centros de Comercio e Institutos Tcnicos
de Comercio. Con el Decreto 0356 del ao 1951, por el cual se reform la
enseanza comercial para todo el territorio de la Repblica, donde se consider
que era de la mayor conveniencia organizar y reglamentar dicha enseanza para

que cumpla con exactitud la funcin de preparar personal eficiente, para todas las
actividades del comercio, la banca, la industria, la administracin pblica y dems
actividades financieras, se incorpor en el plan de estudios del programa de
Enseanza comercial Especializada, en la temtica Control y Contabilidad Oficial,
las siguientes asignaturas: Tcnica y Prctica en Contabilidad Oficial, Legislacin
Fiscal, Presupuestal y Administrativa, Control previo Presupuestal, juicio de
cuentas y Fenecimiento, Fianzas y Finiquitos, Organizacin de Oficinas de manejo
(aspectos Administrativo y Fiscal). Direccin de Auditoras Y Revisoras Fiscales.
Visitas Fiscales. De igual forma para el programa del Contador Pblico
Juramentado, se incluy en su tercer ao la asignatura Auditoria y Revisin de
cuentas. Cabe anotar aqu, que este Decreto le dio el carcter de Facultad
Nacional de Contadura y Ciencias Econmicas a la Escuela Comercial de
Comercio, para todo lo relativo a la organizacin y funcionamiento del curso de
Contador Pblico Juramentado y de los de especializacin para tcnicos en
comercio.

Se observa en la anterior normatividad, estructuras de contenidos temticos que


dan respuesta a la coexistencia de la tendencia anglosajona y latina.

2. De la educacin y creacin de las facultades de Contadura Pblica.


(1960-1980)

Durante los veinte aos de este periodo, se mantuvo la coexistencia de las


vertientes latina y anglosajona.

La Ley 145 de 1960, en el recorrido de su articulado utiliz trminos como revisor


fiscal, auditor, contralor e interventor de cuentas. El Artculo 6 exigi que para ser
inscrito como contador pblico autorizado se requera, entre otros elementos,
haber acreditado el ejercicio, entre otros cargos, de auditor, revisor fiscal u otros
equivalentes en entidades, instituciones o empresas de reconocida importancia;
en trminos similares se refiri en el artculo 8, cuando se plante que se
necesitaba la calidad de contador pblico en todos los casos en que las leyes lo
exijan y adems en los siguientes: 1) Para desempear el cargo de Revisor Fiscal
de sociedades para las cuales la Ley exija la provisin de ese o de uno
equivalente, ya con la misma denominacin o con la de auditor u otra similar; as
mismo en el Artculo 10 se refiri que el dictamen de un contador pblico sobre un
balance general, como revisor fiscal, auditor o interventor de cuentas, ir
acompaado de un informe sucinto que deber expresar por lo menos: (...); de
otro lado en el artculo 12 manifest que las firmas u organizaciones profesionales
dedicadas al ejercicio de actividades contables solo podrn cumplir las funciones
adscritas a los contadores pblicos bajo la responsabilidad de personas que hayan
obtenido la inscripcin correspondiente y no podrn encargarse, en ningn caso,

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de la revisora, auditora o interventora de cuentas de las sociedades o


instituciones en las cuales alguno de los afiliados a tales firmas u organizaciones
sea ocasional o permanentemente contador, cajero o administrador; por ltimo en
el artculo 13 manifest que los auditores, contralores, revisores e interventores de
cuentas de empresas dedicadas a la explotacin de recursos naturales, a ms de
la condicin de contadores debidamente inscritos ante la Junta Central, (....).

Mediante el Decreto Ley 410 de 1971, se derogaron las normas anteriores


relacionadas con el comercio en Colombia y la Revisora Fiscal. Mediante los
artculos 203 al 217, se indic la obligatoriedad de tener Revisor Fiscal, su forma
de eleccin, las inhabilidades e incompatibilidades, el perodo y remocin, las
funciones, sobre el dictamen de estados financieros e informe, sobre los auxiliares
del Revisor Fiscal, las responsabilidades, derecho de intervencin y deliberacin,
el secreto profesional, los requisitos y limitaciones, las sanciones e imposicin de
estas. Adicionalmente, mediante el artculo 191 de este Cdigo, se le asign la
atribucin de impugnar las decisiones de las asambleas en determinadas
situaciones.

Cabe resaltar aqu, que el Artculo 207 de este estatuto comercial, asigna
funciones al Revisor Fiscal dentro del enfoque latino, relevando la permanencia y
el carcter preventivo de sus intervenciones; as mismo el Artculo 208 le exige
indicar en el dictamen si en su trabajo hizo uso de los procedimientos aconsejados
por la interventora de cuentas, los cuales exigen la aplicacin de una visin
integral de controles. De otro lado, el Artculo 209, en el numeral 3, le exige al

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Revisor Fiscal indicar a la asamblea o junta de socios si hay y son adecuadas las
medidas de control interno, (....), lo que diferencia la naturaleza del trabajo que
debe realizar el Revisor Fiscal y la Auditora Externa con respecto al control
interno, pues esta ltima lo orienta a determinar la cantidad de evidencia a obtener
en la realizacin de su trabajo y no para hacer un juicio sobre la calidad de aquel.
Alcanza pues el Decreto Ley 410 de 1971, perfilar claramente la tendencia latina
para la ejecucin del trabajo por el Revisor Fiscal.

El desarrollo del modelo anglosajn avanz en la codificacin de las declaraciones


de auditoria. Para este perodo, entre el ao 1960 y 1972, se emitieron veinticinco
SAS, del 30 al 54; este ltimo vers sobre el estudio y evaluacin del control
interno por parte del auditor independiente. A nuestro pas llegaron obras, entre
otras, de autores como Arthur W. Holmes, con su obra Auditoria, Principios y
Procedimientos. Meigs y Meigs con su obra de Auditoria y Normas y
Procedimientos de Auditoria del Instituto Americano de Contadores Pblicos
(AICPA). En la Introduccin de este ltimo trabajo, se indica que dichas normas
son obligatorias para los auditores o contadores pblicos independientes
colombianos en tanto que ellas haban sido adoptadas por las Conferencias
Interamericanas de Contabilidad; su contenido temtico indicaba los siguientes
apartes: Responsabilidades y funciones del auditor independiente, Normas de
auditora generalmente aceptadas, Normas generales o personales, Normas para
la ejecucin del trabajo, Evaluacin del control interno, Material evidente
(Evidencia comprobatoria), Adhesin a principios de contabilidad generalmente
aceptados, Consistencia o uniformidad en la aplicacin de los principios de

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contabilidad generalmente aceptados, Adecuacin de la revelacin informativa,


Expresin de opinin o razones en el informe del auditor independiente,
Informacin sobre eventos subsiguientes, Informes amplios, informes especiales.
Todos estas normas y procedimientos se orientaban a su aplicacin desde
prcticas de general aceptacin y no por su avance conceptual.

Por otro lado en la comunidad europea se defini y organiz en el ao 1978, la


estructura de las Normas Internacional de Auditora, mediante el Comit
Internacional de Auditora y Consejo de Normas (IAASB) el cual se le conoca
como el Comit Internacional de Prcticas de Auditora (IAPC). El trabajo inicial
del IAPC se centr en tres reas: objeto y mbito de aplicacin de auditoras de
estados financieros, cartas de compromiso, y las directrices generales de
auditora. En 1991, las directrices del IAPC fueron recodificadas como Normas
Internacionales de Auditora (NIA).

Durante este perodo la auditora interna alcanz una mayor nivel de


estandarizacin orientado por parte del Instituto de Auditores Internos, el cual
emiti desde el ao 1978 los estndares para la prctica profesional de la
auditora interna, orientndolos hacia el servicio de la profesin en todo tipo de
organizaciones; ms adelante surgieron otros pronunciamientos normativos, como
una extensin a los estndares emitidos anteriormente, denominados SIAS
(Statements on Internal Auditing Standards), los cuales fueron emitidos por el
Comit de Normas y Responsabilidades Profesionales, que es elegido por The
Institute of Internal Auditors, como comit tcnico superior, es el organismo

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encargado de emitir las declaraciones sobre los estndares para la prctica


profesional de la auditora Interna (IMAI, S.F.).

En cuanto al desarrollo de las estructuras acadmicas para este perodo, fue poco
lo que se logr en el marco conceptual de la contabilidad y el control. El enfoque
de la contabilidad que predomin fue el econmico-financiero, rescatando como
objetivo de la profesin, la de apoyar las decisiones en las mejores alternativas de
inversin,

relegando la profundizacin en conceptos y principios bsicos

contables y de control, limitndose a la de indicar listas de prcticas para


aplicaciones especficas (Cubides, 1999). Lo anterior gener un ambiente de
limitacin conceptual, produciendo inercia en su fundamentacin y limitacin del
horizonte de las disciplinas a la eficiencia tcnica o prctica (Cubides, 1999). En el
ao 1976, ante el proyecto de modificacin de la Ley 145 de 1960, se evidenci la
incoherencia entre el entorno econmico-social y la universidad, y la forma como
se comportaba el mercado profesional, en tanto que muchos contadores se
desempeaban como auxiliares de auditora en las firmas multinacionales,
quienes necesariamente respondan a estructuras del control anglosajn
(Auditora externa), mientras que el marco normativo colombiano apuntaba al
desarrollo del control en la perspectiva latina. Los planes de estudio de Contadura
fueron modificados, pero sin una tendencia u orientacin definida; de un estudio
realizado en 1980 (Cubides, 1999), resalta que en la estructura del plan de
estudios, la auditora tena de 3 a 4 materias, predominando el entrenamiento de
innumerables tareas especficas, ms que la profundizacin sobre las estructuras
conceptuales y desarrollo terico.

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3. Los desarrollos entre los aos 1980-1992.

Para este perodo, la revisora fiscal fue ampliamente regulada de manera general
y especial. Se rescata de esta regulacin el reconocimiento que por parte del
Estado se le dio a la Institucin, fortaleciendo su papel certificador y atestador en
la presentacin de las declaraciones tributarias y otras documentaciones.
Adicionalmente, extendi su obligatoriedad a diferentes organizaciones no
consideradas en el Estatuto Comercial. Dentro de este mismo perodo, en el ao
1989, las Superintendencias de Sociedades y Bancara (Para esa fecha) y la
Comisin Nacional de Valores, emitieron la Circular SS-005, SB-076, CNV-15,
donde se pronunciaron conjuntamente sobre la Revisora Fiscal, diferencindola
de manera radical con la Auditoria Externa, rescatando las caractersticas de
aquella dentro de la versin latina, tales como: la permanencia, cobertura total,
independencia de accin y criterios, y funcin preventiva.

Ms adelante, con la ley 43 de 1990, se regula aspectos relacionados


explcitamente con la revisora fiscal, tales como: Se reconoci como una actividad
relacionada con la ciencia contable; extendi la obligatoriedad a tener revisor fiscal
para algunas empresas; se mantuvo la coexistencia de la revisora fiscal y la
auditora externa; prohibi a los contadores pblicos asesorar a quienes hubiese
controlado; exigi a los contadores pblicos abstenerse de aceptar designaciones
de revisor fiscal o auditor externo, interventor de cuentas o rbitro cuando tenga

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inhabilidades e incompatibilidades; exigi a los contadores pblicos rehusar


aceptar cargos de auditor externo o revisor fiscal en las empresas donde haya
sido empleado; y prohibi a los contadores pblicos o sociedades de contadores
servir de intermediario en la seleccin o contratacin de personal en las empresas
donde presten el servicio de revisora fiscal o de auditora externa. No obstante, y
de manera contradictoria al modelo latino adoptado en el marco normativo, se
definieron las normas de auditora generalmente aceptadas dentro de la estructura
anglosajona, precisando las normas relacionadas con: las personales, relativas a
la ejecucin del

trabajo y las relativas a la presentacin de informes; esta

estructura se puede ver con grandes similitudes a la definida por las Normas y
Procedimientos de Auditora emitidas por el Instituto Americano de Contadores
Pblicos, referidas ms arriba.

De otro lado, dentro del modelo anglosajn, se emiti el SAS (Estndares de


Auditora) N. 55 de 1988 donde se referenci la estructura del Control en una
auditora de estados financieros, planteando que (...) la estructura de control
interno de una entidad consiste en las polticas y procedimientos establecidos para
proporcionar una seguridad razonable de poder lograr los objetivos especficos de
la entidad (...)", reconociendo la importancia de dicha estructura en las
organizaciones, ms all de su importancia en lo contable.

As mismo, la IFAC (International Federation of Accountants), entidad encargada


de establecer las Normas Internacionales de Auditora (ISAS) realiz varios
estudios donde se consider el tema de control interno, elaborando el

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Pronunciamiento ISA 6 de 1981 (International Standars of Auditing); en l, se


orient sobre el estudio y evaluacin de sistemas de contabilidad y los controles
internos relativos, con respecto a una auditora y plante que " (...) El sistema de
control interno es el plan de organizacin y todos los mtodos y procedimientos
que adopta la administracin de una entidad para ayudar al logro del objetivo
administrativo de asegurar, en cuanto sea posible, la conduccin ordenada y
eficiente de su negocio, incluyendo la adherencia a las polticas administrativas, la
salvaguarda de activos, la prevencin y deteccin de fraudes y errores, la
correccin de los registros contables y la preparacin oportuna de informacin
financiera confiable (...)".

En el ao 1992, los organismos que integraron COSO (Committee of Sponsoring


Organizations): El Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados
(AICPA), la Asociacin Americana de Contabilidad (AAA), el Instituto de Auditores
Internos (IIA), el Instituto de Ejecutivos de Finanzas (FEI) y el Instituto de
Contadores Gerenciales (IMA), presentaron un informe, despus de tres aos de
estudio. En dicho informe se defini el concepto de control interno y se present
una gua prctica que las empresas pudieran usar para evaluar y mejorar su
sistema de control; el estudio fue patrocinado por la National Commision on
Fraudulent Financial Reporting, llamada Treadway Commision y el ttulo del
mismo es Control Interno - Un Marco de Trabajo Integrado (Internal Control Integrated Framework). Dicho informe actualiza el concepto de control interno que
se tena desde el ao 1948, el cual no haba tenido modificaciones sustanciales
desde este ao. Es importante resaltar el esfuerzo realizado en procura de lograr

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la modelacin de una estructura de control que permita dentro de una visin


integral, considerar todos los elementos del sistema, pues ello permite a los
responsables de su diseo e implementacin focalizar los elementos para su
correspondiente mejoramiento.

Por ltimo, este desarrollo internacional del control interno se consider en la


Constitucin del ao 1991, al dictar en sus Artculos 209 y 269 la obligacin que
tienen los administradores pblicos de disear e implementar adecuados controles
internos en procura de alcanzar los objetivos en la actuacin administrativa. En el
Artculo 209 se estipula que: La administracin pblica, en todos sus rdenes,
tendr un control interno que se ejercer en los trminos que seale la ley; y en el
269 se plantea que las autoridades correspondientes estn obligadas a disear
y aplicar, segn la naturaleza de sus funciones, mtodos y procedimientos de
control interno de conformidad con lo disponga la ley; ms adelante con la Ley
87 de 1993, se desarrollaron los aspectos constitucionales sobre este tema. De
otro lado, esta misma Constitucin mediante el Artculo 267 precis que El control
fiscal es una funcin pblica que ejercer la Contralora General de la Repblica,
la cual vigila la gestin fiscal de la administracin y de los particulares o entidades
que manejen fondos o bienes de la Nacin. Plante adems que Dicho control se
ejercer en forma posterior y selectiva conforme a los procedimientos, sistemas y
principios que establezca la ley... y que La vigilancia de la gestin fiscal del
Estado incluye el ejercicio de un control financiero, de gestin y de resultados,
fundado en la eficiencia, la economa, la equidad y la valoracin de los costos
ambientales. Podramos decir que el control de fiscalizacin en lo pblico, asume

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en alto grado la tendencia del modelo anglosajn al precisar que el control es


posterior y selectivo, reconociendo la eficiencia del uso de tcnicas estadsticas en
la obtencin de evidencias..

Con respecto al mundo acadmico, en la dcada de los 80, la universidad


colombiana se adentr en una crisis derivada del crecimiento del sistema de
educacin superior y de afectaciones negativas a variables claves de este como:
polticas de planeacin educativa, niveles bajos de aporte de los profesionales al
modelo de desarrollo econmico y poco nivel formativo (Cubides, 1999). La
Contadura no escap a dicha crisis, ms cuando haba tenido un crecimiento
cuantitativo representativo en los aos inmediatamente anteriores. El Decreto 80
de 1980, entre otros aspectos, se orient a la distincin de dos modalidades
contables; una fue la formacin interrmedia profesional, y la otra, la formacin
tecnolgica. No obstante, los perfiles acadmicos y profesionales para ambos
generos fue difuso para Contadura (Cubides, 1999); esto no se dio para la
formacin

universitaria

profesional,

pues

dicho

decreto

defini

algunas

caractersticas ms claras como: 1) Exigencia de poseer un alto contenido social y


humanstico y el nfasis que debe hacer en desarrollar la fundamentacin
cientfica e investigativa, 2) La posibilidad de organizar un currculo integrado por
ciclos, 3) La necesidad de que la formacin se fundamente en currculos que
garanticen los propsitos de cada tipo de formacin (Cubides, 1999). Se busc
que los programas de Contadura realizaran transformaciones de objetivos y de
estructuras curriculares, surgiendo cierto grado de preocupacin por la calidad de

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la formacin, por el perfl adecuado del profesional y por la ubicacin en el medio


ocupacional.

4. Del ao 1992 a hoy.

En situacin anloga a la del perodo anterior, la revisora fiscal fue igualmente


regulada en aspectos diversos. Un hecho importante lo constituye la Ley 42 de
1993, por medio de la cual se desarroll los artculos constitucionales relacionados
con el control fiscal, que elimin la intervencin de la Contralora General de la
Repblica en la eleccin de los revisores fiscales de las entidades del Estado
obligadas a tener esta figura, fortaleciendo la independencia de actuacin de las
contraloras con respecto a la revisora fiscal y deslindando los campos de accin
de ambas institucionalidades del control. Este fenmeno hace converger dos
instituciones para realizar el control externo en dichas entidades, generando
sobrecostos en el control no justificables.

Desde la visin del control externo anglosajn, en el orden internacional se


mantienen y actualizan las Normas Internacionales de Auditora (NIA), las cuales
han incorporado las relacionadas con el control de calidad (NICC). La versin
2009 emitida por la IFAC, presenta la siguiente estructura: NICC, 200-299:
Principios generales y responsabilidades, 300-499: Evaluacin de riesgos y
respuesta a los riesgos determinados, 500-599: Evidencia de auditora, 600-699:

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Utilizacin de trabajos de terceros, 700-799 Conclusiones y dictamen de auditora,


800-899: reas especializadas.

De otro lado, mediante el Pronunciamiento Nro. 7 de 1994, el Consejo Tcnico de


la Contadura Pblica (CTCP), dio orientacin sobre asuntos de la revisora fiscal;
en l se reconoci y adopt el Informe COSO, para que los revisores fiscales lo
consideraran en su proceso de fiscalizacin, no obstante es necesario plantear
que los pronunciamientos del CTCP no son vinculantes, por tanto dichas
adopciones estaran a voluntad de los operadores.

Desde la visin del control interno en lo pblico, en el ao 1993, el Congreso de la


Repblica desarroll la Constitucin, Nacional con respecto al tema de control
interno expidi la ley 87. El artculo 1 de sta, defini el control interno como el
sistema integrado por el esquema de organizacin y el conjunto de los planes,
mtodos, principios, normas, procedimientos y mecanismos de verificacin y
evaluacin adoptados por una entidad, con el fin de procurar que todas las
actividades, operaciones y actuaciones, as como la administracin de la
informacin y los recursos, se realicen de acuerdo con las normas constitucionales
y legales vigentes dentro de las polticas trazadas por la direccin y en atencin a
las metas u objetivos previstos. Dicha ley precis, entre otros aspectos, los
siguientes: Los objetivos del sistema de control interno, sus caractersticas, sus
elementos, las responsabilidades del control interno, la evaluacin y control de
gestin, la definicin de la Unidad u Oficina de Control Interno, las funciones de los
auditores internos y la creacin del Comit de Coordinacin de Control Interno.

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As mismo, en el perodo 1993 2004, el Departamento Administrativo de la


Funcin Pblica (DAFP), como organismo regulador del Sistema de Control
Interno en el Pas, adapt la Estructura Conceptual de Control Interno del Comit
of Sponsoring Onganizations of The Treadway Commission, llamado informe
COSO; esto se evidencia en los instrumentos que fueron exigidos anualmente por
el Departamento Administrativo de la Funcin Pblica (DAFP) para la evaluacin
del Sistema de Control Interno en las entidades del Estado al incorporarse en ellos
las denominadas Fases del Control, tanto en las Encuestas Referenciales, como
en las Matrices Resmenes de la Evaluacin. En febrero del ao 2004, dentro del
Programa Fortalecimiento de la Transparencia y la Rendicin de Cuentas en
Colombia, auspiciado por la Agencia de los Estados Unidos para el Desarrollo
Internacional USAID- y operado por la Casals & Associates Inc., se edit y
public el Modelo de Control Interno para entidades del Estado, Marco
Conceptual y el Modelo Instrumental para el diseo y aplicacin. Dicho Modelo
se dise al realizarse el balance de los resultados del desarrollo del sistema de
control interno en las entidades del Estado, pues se concluy que no se han
satisfecho las expectativas de su contribucin al logro de los objetivos
institucionales y sociales, persistiendo la necesidad de fortalecer el Control Interno
para hacer del Estado un modelo de probidad y eficacia administrativa, como base
fundamental para el cumplimiento de su funcin social (USAID, 2004).

Dado que el Modelo no haba sido incorporado a la normatividad colombiana, el


Presidente de la Repblica, con sujecin a lo dispuesto en las Leyes 87 de 1993 y

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489 de 1998, fij las polticas de Control Interno por recomendacin del Consejo
Asesor del Gobierno Nacional en materia de Control Interno de las entidades del
Orden Nacional y Territorial, estableciendo y adoptando el Modelo Estndar de
Control Interno para el Estado Colombiano MECI 1000:2005 mediante el decreto
1599 de mayo 23 de 2005.

El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica, en el ao 2008 present la


Orientacin profesional relacionada con el ejercicio profesional de la revisora
fiscal. En ella se defini como objetivo: Proporcionar informacin conceptual y
regulativa sobre el ejercicio de la Revisora Fiscal, con base en la legislacin
colombiana,

aportando

claridad

sobre

aspectos

olvidados,

confusos

contradictorios y llenando los vacos mediante un ejercicio hermenutico y


doctrinal, a la luz de los desarrollos contemporneos, a fin de constituirse en una
gua para el ejercicio profesional y faro para la comprensin de su naturaleza,
sentido y funcin.

Esta orientacin ratifica la estructura del control externo dentro de la visin de


fiscalizacin en la vertiente latina. La existencia de ambas tendencias en Colombia
es un hecho que debe ser resuelto de manera definitiva si queremos que nuestras
prcticas profesionales respondan a las estructuras econmicas, legales y
sociales que demanda el pas, ms cuando la complejidad de las organizaciones y
de su entorno es cada da mayor, exigiendo oportunidad y pertinencia en las
acciones de intervencin que cada uno de los grupos de inters espera, por el

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bien de la supervivencia, crecimiento y rentabilidad tanto de la empresa pblica


como privada.

Los principios que se precisan en la orientacin profesional anterior de:


Permanencia, integralidad, oportunidad, funcin preventiva, independencia y
objetividad, fe pblica, actuacin racional, cobertura general y cumplimiento de las
normas de la profesin contable, se constituyen en los referentes que cualquier
modelo debe incorporar para alcanzar un control externo que garantice al Estado,
a la comunidad, al capital y, en general, a todos los grupos de inters, actuaciones
de fiscalizacin que rompa el circulo vicioso de la inequidad, deshonestidad y
exclusin que hoy se da en nuestro pas y que no ha permitido alcanzar los niveles
de confianza necesarios para nuestro desarrollo y crecimiento. As mismo, dicha
orientacin exige que el modelo a aplicar de control externo adopte instrumentos
tericos y tcnicos acorde a la exigencia de un control externo integral en
cumplimiento de los principios referidos.

Esperamos que quienes orientan la aplicacin y desarrollo de la Ley 1314 de


2009, consideren en el aseguramiento las aplicaciones de un control integral, pues
el mundo de hoy no resiste un control solamente financiero.

Jaime Obando Crdenas


T.P. 15426-T
Contador Pblico
Octubre de 2012

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