Correcciones valorativas

5.1. Concepto
El inventario de existencias puede experimentar prdidas irreversibles y reversibles. En
virtud del principio de prudencia valorativa, se han de registrar contablemente las
prdidas ciertas y las potenciales, tan pronto como sean conocidas. En esta lnea, la
norma de valoracin 13. del PGC, apartado 4, seala:
Cuando el valor de mercado de un bien o cualquier otro valor que le corresponda sea
inferior a su precio de adquisicin o a su coste de produccin, proceder a efectuar
correcciones valorativas, dotando a tal efecto la pertinente provisin, cuando la
depreciacin sea reversible. Si la depreciacin (prdida) fuera irreversible, se tendr en
cuenta tal circunstancia al valorar las existencias.
Las prdidas irreversibles incidirn minorando el valor de las existencias finales. Se
entiende que las existencias han sufrido una prdida reversible cuando el valor de
mercado de stas sea ms bajo que el valor de adquisicin o coste de produccin de las
mismas, con independencia de que las causas que hayan originado esta circunstancia
temporal sean inherentes al mercado o a las existencias. A tal efecto, contablemente, se
crean las correspondientes provisiones.

EJEMPLO 9
A finales del ao X1, se constituye ALFA, SA, cuya actividad es la compraventa de
objetos de porcelana. Por esas fechas, compra 25.000 jarrones a 10 u.m./jarrn. Al ir a
almacenarlos, se rompen 10.
Se pide:
Efectuar las anotaciones contables que plasmen estos hechos.
Por la adquisicin de los jarrones:

Concepto
Compras de mercaderas (600)
Caja, euros (570)

Por el inventario de las existencias finales:

Debe

Habe
r

250.00
0
250.00
0

Concepto
Mercaderas (300)
Variacin de existencias de mercaderas (610)

Debe

Habe
r

249.90
0
249.90
0

5.2. Registro contable de las provisiones

Al tener estas correcciones valorativas un carcter de cobertura de riesgos ciertos, pero
cuya cuanta exacta y momento no se conocen, estas dotaciones nacen cuando se conoce
su existencia potencial, permaneciendo en el activo del balance hasta que la
contingencia se produzca, reduciendo el valor del elemento corregido, y debern darse
de baja una vez que el riesgo se haya producido.
Las provisiones de existencias estn recogidas en el subgrupo 39 del PGC y suponen la
expresin contable de las prdidas de carcter reversible puestas de manifiesto con
motivo del inventario de existencias al cierre del ejercicio. Estas cuentas tienen el
siguiente movimiento:

Se abonarn por la dotacin que se realice en el ejercicio que se cierre, con cargo
a la cuenta 693, Dotacin a la provisin de existencias. Es decir, que la
dotacin que se efecta es sobre la cifra del inventario final.

Se cargarn por la dotacin efectuada en el ejercicio precedente, con abono a la

cuenta 793, Provisin de existencias aplicada. Es decir, que debemos eliminar
la provisin del ao anterior si existiese.

EJEMPLO 10
En el ao X1, LU, SA adquiere mercaderas por 10.000 u.m., que abona mediante
taln bancario. Al cierre de ese ejercicio, las mercaderas compradas siguen en el
almacn, pero su valor de mercado se cifra en 8.500 u.m.
Se pide:
Reflejar las correspondientes anotaciones contables y su incidencia en los resultados y
en el patrimonio empresarial (balance).
Por la adquisicin de las mercaderas:

Concepto
Compras de mercaderas (600)

Deb
e

Habe
r

10.00
0

Bancos, c/c a la vista (572)

10.000

Por el reflejo de las existencias en el inventario final del ao X1, las cuales deben
figurar por el valor de adquisicin:

Concepto

Deb
e

Habe
r

10.00
0

Mercaderas (300)
Variacin de existencias de mercaderas (610)

10.000

Por la dotacin a la provisin para imputar las 1.500 u.m. de prdidas originadas por la
depreciacin de las mercaderas:

Concepto
Dotacin a la provisin por depreciacin de existencias (693)
Provisin por depreciacin de mercaderas (390)

Deb
e

Habe
r

1.500
1.500

Incidencia en los resultados:

Gastos

11.500 u.m.

Ingresos

10.000 u.m.

Resultado (10.000 11.500)

(1.500) u.m.

Repercusin en el patrimonio (balance):

Activo:

Mercaderas

10.000

Provisin por depreciacin de mercaderas

(1.500)

De este modo, el balance muestra el valor de mercado de estas existencias.

EJEMPLO 11
En el ao X2, LU, SA ha vendido las mercaderas que tena a finales de X1, por
9.000 u.m. Tambin ha comprado mercaderas a 13.000 u.m. Estas operaciones se
realizaron a travs de banco.
Al cierre del ejercicio X2 su inventario est integrado por las mercaderas compradas en
ese ao y su valor de mercado se eleva a 12.000 u.m.
Se pide:
Registrar los asientos que reflejen las operaciones anteriores.
Por las ventas realizadas:

Concepto
Bancos, c/c a la vista (572)
Ventas de mercaderas (700)

Deb
e

Habe
r

9.000
9.000

Por las compras del ao X2:

Concepto
Compras de mercaderas (600)

Deb
e

Habe
r

13.00
0

Bancos, c/c a la vista (572)

13.000

Por la eliminacin de las existencias iniciales del ao X2 (que eran las existencias
finales del ao X1):

Concepto
Variacin de existencias de mercaderas (610)

Deb
e

Habe
r

10.00
0

Mercaderas (300)

10.000

Por la eliminacin de la provisin del ao anterior:

Concepto
Provisin por depreciacin de mercaderas (390)

Deb
e

Habe
r

1.500

Provisin por depreciacin de existencias aplicada (793)

1.500

Por las existencias finales del ao X2:

Concepto
Mercaderas (300)

Deb
e
13.00
0

Habe
r

Variacin de existencias de mercaderas (610)

13.000

Por la dotacin de la provisin correspondiente al inventario final del ao X2:

Concepto
Dotacin a la provisin por depreciacin de existencias (693)

Deb
e

Habe
r

1.000

Provisin por depreciacin de mercaderas (390)

1.000

5.3. Valor de mercado

Hasta ahora se ha visto la necesidad de registrar contablemente las prdidas potenciales
en la valoracin de existencias, al ser menor el valor de mercado que el de adquisicin.
Pero, qu se entiende por valor de mercado?
Segn el tipo de existencias, el valor de mercado se determina atendiendo a diferentes
parmetros.
5.3.1. Materias primas y materias auxiliares
El valor de mercado de las materias primas y materias auxiliares viene dado por el
inferior de los dos siguientes:

Valor de reposicin.

O valor neto de realizacin, deducidos los gastos de comercializacin.

El valor de reposicin, en un instante dado, expresa lo que costara adquirir en el

mercado esas existencias en esa fecha.
El valor neto de realizacin sera el que se obtendra si se vendiesen las existencias.

EJEMPLO 12
TUYA, SL se dedica a la fabricacin de pan. Durante el ao X1, compra 8.000.000 de
kilos de harina a 5 u.m./kg. Al cierre del ejercicio, en sus almacenes, queda 1.000.000
de kilos de harina. A esa fecha, el kilogramo de harina vale 4,5 u.m./kg. Por otra parte,

el valor neto de realizacin asciende a 4,5 u.m./kg y los gastos de comercializacin se

cifran en 0,2 u.m./kg.
Se pide:
Registrar contablemente las anotaciones procedentes.
El precio de adquisicin es de 5 u.m./kg. El valor de mercado es de 4,3 u.m./kg, puesto
que el valor de realizacin es inferior al de reposicin y a ste hay que restarle los
gastos de comercializacin.

Valor de adquisicin unitario

Valor de mercado unitario

4,3

Depreciacin unitaria

0,7

Como las existencias finales son de 1.000.000 de kilos, la depreciacin se cifra en

700.000 u.m.
Al cierre del ejercicio, los asientos relativos a existencias sern:

Concepto
Materias primas (310)

Debe
5.000.00
0

5.000.00
0

Variacin de existencias de materias primas (611)

Dotacin a la provisin depreciacin de existencias (693)
Provisin por depreciacin de materias primas (391)

Haber

700.000
700.000

5.3.2. Mercaderas y productos terminados

Para las mercaderas y los productos terminados el valor de mercado es su valor de
realizacin, deducidos todos los gastos de comercializacin: transportes, seguros,
comisiones, etc.

EJEMPLO 13
VELA, SA fabrica maquinaria agrcola. Al finalizar el ejercicio X2, tiene en sus
almacenes 20 mquinas, cuyo coste unitario se cifra en 100.000 u.m. De una parte,
como consecuencia de que las cosechas en los tres ltimos aos han producido unos
rendimientos menores y, por otro lado, debido a la fuerte competencia del mercado
asitico, el precio de venta de las mquinas ha disminuido a 110.000 u.m./unidad.
Adems, se calculan unos gastos de venta de 15.000 u.m./unidad (comisiones,
transportes, seguros, etc.).
Se pide:
Redactar las oportunas anotaciones contables.
En este caso, las existencias se valoran al coste de produccin, 100.000 u.m. El valor de
mercado es el valor de venta (110.000 u.m.) menos los gastos de comercializacin
(15.000 u.m.), por lo que hay que dotar una provisin de 5.000 u.m./mquina.
Al cierre del ejercicio, los asientos sern:

Concepto
Productos terminados (20 x 100.000)

Debe
2.000.00
0

2.000.00
0

Variacin de existencias de productos terminados (712)

Dotacin a la provisin por depreciacin de existencias
(693)
Provisin por depreciacin de productos terminados (395)

Haber

1.000.00
0
1.000.00
0

En el ejemplo anterior se ha analizado la casustica de los productos terminados, pero

hay que recordar que en las mercaderas (aquellas existencias que son vendidas por la
empresa sin ningn tipo de transformacin) el tratamiento del valor de mercado es
similar.
5.3.3. Productos en curso
El valor de mercado de los productos en curso es el valor de realizacin de los
correspondientes productos terminados, deducida la totalidad de los costes de
fabricacin pendientes de incurrir y los gastos de comercializacin.

EJEMPLO 14
Al final del ejercicio X0, NAVAS DE ORO, SA tiene muebles en proceso de
fabricacin, cuyo coste asciende a 180.000 u.m. Los costes pendientes de realizacin se
estiman en 70.000 u.m. y los gastos de comercializacin en 30.000 u.m. El valor de
realizacin de los muebles es de 250.000 u.m.
Se pide:
Registrar las oportunas anotaciones contables.

Coste de produccin

180.00
0

Valor de realizacin menos costes pendientes de incurrir y menos gasto de

comercializacin (250.000 70.000 30.000)

150.00
0

Diferencia

30.000

Por lo tanto, el importe a dotar a la provisin del presente ejercicio ser de 30.000 u.m.
y el asiento:

Concepto
Dotacin a la provisin de existencias (693)
Provisin por depreciacin de productos en curso (393)

Deb
e

Habe
r

30.00
0
30.000

5.3.4. Existencias objeto de contratos de venta en firme

La norma de valoracin 13., apartado 4, contempla este caso particular y dice:
Los bienes que hubieran sido objeto de un contrato de venta en firme cuyo
cumplimiento deba tener lugar posteriormente, no sern objeto de la correccin
valorativa indicada en el prrafo precedente, a condicin de que el precio de venta
estipulado en dicho contrato cubra, como mnimo, el precio de adquisicin o el coste de
produccin de tales bienes, ms todos los costes pendientes de realizar que sean
necesarios para la ejecucin del contrato.

EJEMPLO 15
A finales del ao X1, PERALES, SA cuenta con materias primas por un importe de
30.000 u.m. Al cierre del ejercicio, stas valen 28.000 u.m.
Estas materias primas se van a destinar a la fabricacin de determinados productos que
formarn parte de un pedido realizado en firme por otra empresa, operacin que
PERALES, SA considera muy rentable.
En estas circunstancias, la prdida de valor experimentada por las materias primas no da
lugar a la dotacin de una provisin, ya que el precio de venta del pedido encargado en
firme permitir recuperar la totalidad de los costes en los que se ha incurrido, incluidos
los consumos de materias primas, y, adems, de esta operacin se van a obtener
beneficios.