Derecho Tributario Unidad XII

UNIDAD XII

utilizando las conductas que la norma describe, aunadas en la ya aeja

expresin penal del ardid o engao.

DERECHO PENAL TRIBUTARIO (cont.)

Las declaraciones son engaosas cuando contienen datos o cifras

carentes de veracidad y ello se hace con el propsito de tergiversar los
distintos elementos que conforman la materia imponible. Cabe aclarar que
no slo se trata de las declaraciones juradas sino de cualquier otra, como,
por ejemplo, la que se formula contestando un requerimiento del fisco
colocado en actitud de fiscalizacin o investigacin.

1) Delitos tributarios (ley 24.769)

A) Evasin simple: Se encuentra regulado por el art. 1, que dice: Ser
reprimido con prisin de dos (2) a seis (6) aos el obligado que mediante
declaraciones engaosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o
engao, sea por accin o por omisin, evadiere total o parcialmente el pago
de tributos al fisco nacional, al fisco provincial o a la Ciudad Autnoma de
Buenos Aires, siempre que el monto evadido excediere la suma de
cuatrocientos mil pesos ($400.000) por cada tributo y por cada ejercicio
anual, aun cuando se tratare de un tributo instantneo o de perodo fiscal
inferior a un (1) ao.

Las ocultaciones maliciosas son aquellas que ocultan o tapan la verdad,

as como tambin cuando se calla lo que obligatoriamente debera decirse.
Constituye ardid el despliegue de artificios o maniobras disimuladoras de la
realidad, y es requisito esencial que sea idneo, es decir, deben tener la
aptitud suficiente para burlar al fisco. El engao es la asercin, por palabras
o actos, expresa o implcitamente de que es verdadero lo que en realidad se
sabe falso; pero no basta la simple mentira sin basamento alguno y
fcilmente detectable.

De este artculo se puede destacar lo siguiente:

El delito se comete tanto por accin como por omisin. Lo primero

sucede cuando se acta en forma positiva, existiendo una norma que
prohbe realizar el acto. La omisin se configura cuando las normas, en vez
de prohibir, mandan o imponen un comportamiento que no se cumple.

1) El hecho punible consiste en evadir fraudulentamente el pago de

tributos nacionales, siempre que el monto evadido exceda la suma que
indica la ley por cada tributo y por cada ejercicio anual.

Las maniobras descriptas no tienen por objeto hacer incurrir al fisco en

error y de tal manera apoderarse de su patrimonio. Lo que se quiere,
mediante el astuto despliegue de maniobras ardidosas o engaosas, es que
el fisco no advierta que sufri el dao, quedando de tal manera el delito
impune. El perjuicio se consuma sin que el fisco intervenga; y, si interviene,
se lo engaa. No hay relacin causal entre el error y un desapoderamiento
de algo que integra el patrimonio fiscal. La relacin causal se traba entre la
maniobra, el error y la consiguiente impunidad del evasor.

2) Son sujetos activos los obligados tributarios, entendindose como

tales a los contribuyentes, responsables y sustitutos indicados en la ley
11.683 o en las leyes que regulan tributos nacionales en particular.
La doctrina distingue con nitidez a contribuyentes, sustitutos y
responsables solidarios, todos los cuales pueden revestir el carcter de
obligado para la ley tributaria y, consecuentemente, sufrir la punicin que
la figura establece. Pero solamente pueden ser sujetos activos del delito las
personas fsicas capaces.

La evasin comprende a los tributos, es decir, los impuestos, tasas y

contribuciones especiales. No estn incluidos los intereses ni las eventuales
actualizaciones, as como tampoco las multas.

Si el obligado tributario ignora su calidad de tal, puede haber error de

derecho extrapenal que elimine la subjetividad. La evasin slo puede
producirse por parte de quienes estn jurdicamente obligados a pagar un
tributo al fisco. No hay evasin por parte de quienes reciben el peso
econmico del tributo sin tener la obligacin jurdica de pagarlo, ni de
quienes, aun estando encuadrados en el hecho imponible, no han sido
designados sujetos pasivos por la ley.

4) El elemento subjetivo es el dolo, que s manifiesta en el propsito de

obtener un provecho patrimonial dejando de pagar lo que se adeuda.
Consiguientemente, no evade por ausencia de dolo quien cree que tiene
derecho al no pago o al pago disminuido de un tributo al considerar, por
ejemplo, que no est incluido en el hecho imponible, que no existe materia
imponible o que la alcuota es menor.

3) La accin tpica consiste en evadir fraudulentamente. Se hace esto

cuando se evita o elude por el obligado el pago de lo que legtimamente
adeuda, ya sea total o parcialmente. Evadir proviene del latn evadere,
que significa sustraerse de algo donde se est incluido.

Dado que las maniobras son fraudulentas, es menester que el evasor

acte con pleno conocimiento de las circunstancias y de las consecuencias
daosas de su accin, por lo cual slo cabe dolo directo.

Pero conceptualmente la evasin se logra mediante conductas

fraudulentas u omisivas, por lo cual, para ser punible esta figura debe estar
acompaada del fraude, que se configura cuando el resultado se logra

5) La condicin objetiva de punibilidad est ahora deslindada en la ley, y

slo es punible como evasin aquella que supera el monto indicado en el
dispositivo. En caso de configurarse los elementos que integran la figura
(evasin de tributos nacionales mediante fraude) y no superar los montos
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que indica la ley, el ilcito pasa a ser reprimido por el art. 46 de la ley
11.683, que establece penas de 2 a 10 veces el importe del tributo evadido.

acreditables), o por el uso inescrupuloso de medidas promocionales

legisladas para el bienestar y progreso de la comunidad.

La suma que indica el art. 1 no es acumulativa de varios tributos, sino

que se la considera en forma individual. En este aspecto, la ley 24.769 se
aparte de la anterior, que no discriminaba la evasin por distintos tributos.
Ante eso, los montos se acumulaban aunque los gravmenes,
individualmente considerados, no alcanzasen el mnimo exigido por la ley.

Los tipos agravados son modalidades especiales del tipo bsico que
aumentan la criminalidad el acto. A veces la figura se aparta del tipo normal
por adicin de otras circunstancias. Esto constituye el delito calificado, que
es el mismo delito simple agravado por el agravado de circunstancias
especficamente previstas y cuyo efecto es alterar la escala penal
elevndola.

De la misma manera, la cifra se toma por ejercicio anual, sin importar

que se trate de un tributo instantneo o de que el periodo fiscal sea inferior
al ao. Lo que interesa a la ley es que la evasin sea no menor del monto
especificado en la ley, a lo largo del ejercicio anual.

Por lo tanto, para que se configure el ilcito agravado deben concurrir

todos los presupuestos del tipo simple, ya que el mismo se toma como base
de la figura ms grave que lo incluye. Esto significa que son trasladables a
este delito todas y cada una de las consideraciones expuestas al tratar el
art. 1.

Se entiende por ejercicio anual el econmico, en el caso de las personas

fsicas no organizadas en forma de empresa. Es decir que si se trata de un
periodo fiscal inferior al ao (como el IVA que es mensual), habr de sumar
todos esos periodos a lo largo del ao, y si superan el monto indicado no
funcionar la condicin que quita punibilidad al hecho.

Las circunstancias agravantes que establece el presente artculo son:

1) Agravacin por el monto: opera por el solo hecho de superarse el
monto establecido por la ley. La agravante no determina si se limita ese
monto a cada tributo y por cada ejercicio anual, pero el asunto se simplifica
teniendo en cuenta que el delito simple opera como base con la adicin del
agravante. Esto significa que la limitacin establecida en la figura bsica
respecto del ejercicio anual a considerar y de la independencia entre
tributos, rige tambin para el agravante.

La suma indicada por el artculo es en concepto de capital, excluyendo

intereses y multas. Esto es as porque lo evadido es un monto puro,
mientras que los importes restantes son accesorios. Cuando la ley quiso
incluir otros rubros, lo hizo expresamente, como el art. 10, referido a la
simulacin dolosa de pago, que habla del cobro de obligaciones fiscales,
aportes y contribuciones de seguridad social o derivadas de la aplicacin de
sanciones pecuniarias.

2) Agravacin por personas interpuestas: tiene su fuente en el

cdigo penal espaol, que considera como agravante a la utilizacin de
personas interpuestas de manera que quede oculta la identidad del
verdadero obligado tributario.

6) El delito es de dao y requiere un resultado perjudicial, y admite la

tentativa. Conforme a su escala penal, es posible gozar de los beneficios de
exencin de prisin y excarcelacin. Asimismo, puede ser extinguida la
accin por pago, segn lo prev el art. 16 de la ley 24.769.

Esta agravacin denota en forma inequvoca una mayor peligrosidad de

la conducta y encuentra su mayor fundamento en la especial probabilidad
de impunidad, adems de una mayor facilidad de comisin. Se trata de la
maniobra de utilizar testaferros, con mecanismos que tornan imposible
detectar, y especialmente probar, la verdadera identidad del evasor.

B) Evasin agravada: Establece el art. 2: La pena ser de tres (3)

aos y seis (6) meses a nueve (9) aos de prisin, cuando en el caso del
artculo 1 se verificare cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Si el monto evadido superare la suma de cuatro millones de pesos
($4.000.000);
b) Si hubieren intervenido persona o personas interpuestas para ocultar
la identidad del verdadero sujeto obligado y el monto evadido superare la
suma de ochocientos mil pesos ($800.000);
c) Si el obligado utilizare fraudulentamente exenciones, desgravaciones,
diferimientos, liberaciones, reducciones o cualquier otro tipo de beneficios
fiscales, y el monto evadido por tal concepto superare la suma de
ochocientos mil pesos ($800.000);
d) Si hubiere mediado la utilizacin total o parcial de facturas o cualquier
otro documento equivalente, ideolgica o materialmente falsos.

Ello lleva a que el descubrimiento del hecho delictivo se vea

notoriamente dificultado. El responsable del fraude evasivo utiliza
testaferros que le aseguran la impunidad y le facilitan la ejecucin del
hecho, dejando al fisco en un estado de indefensin difcil de revertir. Est
justificado el agravante que, adems requiere un monto evadido, rigiendo al
respecto del monto las mismas especificaciones del art. 1
3) Agravacin por utilizacin fraudulenta de beneficios fiscales:
es otro medio comisivo que, por sus caractersticas, torna razonable que se
califique la conducta. Requiere el uso fraudulento (ardid o engao) de
beneficios que en su origen fueron legtimamente obtenidos, pero que se
distorsionan en su aplicacin.

La agravante se funda en circunstancias que revelan mayor peligrosidad,

ya sea por los perjuicios considerables ocasionados, o por conductas
reveladoras de sofisticadas tcnicas difcilmente detectables (y

Es acertada la norma al mencionar los diferentes beneficios fiscales

utilizables dolosamente (exenciones, desgravaciones, diferimientos y
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liberaciones), aunque la expresin cualquier otro tipo de beneficios

fiscales demuestra que la enunciacin anterior es simplemente
ejemplificativa. Tambin aqu el monto evadido debe superar el monto
establecido, y rigen las especificaciones del art. 1.

Como puede observarse, de la terminologa legal se desprende que los

reintegros, recuperos o devoluciones deben estar conectados con la opcin
de ayuda solidaria, y no se trata de las repeticiones por pagos indebidos. Si
con ardid o engao se defrauda al fisco mediante una devolucin por un
supuesto pago indebido inexistente, el ilcito no encuadrar en este
dispositivo sino que el encuadre deber hacerse en la figura del fraude a la
Administracin pblica del art. 174, inc. 5 el Cd. Penal.

Cabe diferenciar el agravamiento de este ltimo inciso con el delito del

art. 4. Mientras el inc. c) consiste en utilizar de manera fraudulenta
beneficios obtenidos lcitamente, en el art. 4 lo que se castiga es la
obtencin fraudulenta de los beneficios. En el supuesto del inc. c) del art. 2,
a la pena de prisin se le agrega la privacin del beneficio y la imposibilidad
de obtener o utilizar beneficios fiscales de cualquier tipo en el plazo de 10
aos (art. 5).

Por otro lado, entendemos que, aparte de las restituciones guiadas por la
ayuda o auxilio, cualquier subsidio directo de naturaleza tributaria en que el
fisco entregue fondos como vctima de ardid o engao, est incluido en este
ilcito del art. 3. La ley 23.771 hablaba de subsidios de cualquier
naturaleza, lo cual exceda incorrectamente el mbito tributario.

La pena es de suma gravedad, con lo cual este delito no admite

exencin de prisin o excarcelacin, tanto porque el monto mximo supera
los 8 aos porque el mnimo impide la aplicacin de la condena condicional.

La redaccin actual del art. 3 indica claramente que el subsidio debe ser
nacional y de naturaleza tributaria. El dispositivo repite las enunciaciones
del art. 1, que se unifican en la expresin cualquier otro ardid o engao.

4) Agravante por el medio empleado: la conducta queda

encuadrada en la figura agravada cuando la factura o cualquier otro
documento equivalente presentado ante la autoridad tributaria resulta ser
ideolgica o materialmente falsos.

D) Obtencin fraudulenta de beneficios fiscales: Segn el art. 4

Ser reprimido con prisin de uno (1) a seis (6) aos el que mediante
declaraciones engaosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o
engao, sea por accin o por omisin, obtuviere un reconocimiento,
certificacin o autorizacin para gozar de una exencin, desgravacin,
diferimiento, liberacin, reduccin, reintegro, recupero o devolucin
tributaria al fisco nacional, provincial o de la Ciudad Autnoma de Buenos
Aires.

C) Aprovechamiento indebido de subsidios: El art. 3 establece:

Ser reprimido con prisin de tres (3) aos y seis (6) meses a nueve (9)
aos el obligado que mediante declaraciones engaosas, ocultaciones
maliciosas o cualquier otro ardid o engao, se aprovechare indebidamente
de reintegros, recuperos, devoluciones o cualquier otro subsidio nacional,
provincial, o correspondiente a la Ciudad Autnoma de Buenos Aires de
naturaleza tributaria siempre que el monto de lo percibido supere la suma
de cuatrocientos mil pesos ($400.000) en un ejercicio anual.

Sus caractersticas son las siguientes:

1) El hecho punible consiste en lograr mediante ardid o engao, por
accin u omisin, los instrumentos necesarios para aprovecharse del
Estado, obteniendo la liberacin del pago, una disminucin de su monto, un
retardo en la fecha del devengo o , incluso, el traspaso de fondos que
saldrn del patrimonio fiscal para beneficiar al autor.

Las caractersticas de esta figura son:

1) El hecho punible consiste en aprovecharse fraudulentamente (ardid o
engao) de subsidios y otras sumas que el Estado nacional, sumido en el
error, entrega al autor, despojndose de su patrimonio en beneficio de ste,
que percibe una suma superior a la estipulada en la ley.

No requiere, para su consumacin, que los mencionados propsitos se

alcancen, es decir, que, obtenidos los instrumentos aptos, ellos conduzcan
al provecho indebido. No obstante, la conducta desplegada importa por s
sola un peligro concreto para el fisco, y merece castigo.

2) Los sujetos activos pueden ser los sujetos pasivos tributarios

(contribuyentes, responsables, sustitutos) u otros terceros que perciben el
dinero mal habido mediante las maniobras descriptas y sin estar
necesariamente ligados al Estado por una obligacin tributaria.

Ac se advierte diferencia con el art. 3, que castiga severamente el

aprovechamiento ardidoso de restituciones o subsidios. En cambio, el art. 4
pune las maniobras fraudulentas realizadas con el objetivo de conseguir
beneficios fiscales indebidos, pero sin exigir un resultado daoso.

3) La accin tpica consiste en valerse de reintegros, recuperos,

devoluciones o cualquier otros subsidio nacional directo de naturaleza
tributaria, para lograr la entrega de dinero por el Estado. Los reintegros,
recuperos o devoluciones se originan en la ley 11.683 y otras leyes
tributarias que regulan la restitucin de tributos que supuestamente fueron
pagados en forma indebida, o puede tambin tratarse de sumas que se
devuelven para promover actividades que se desea incentivar. Subsidio
es la ayuda o auxilio que se presta a alguna persona u organismo con fines
solidarios o de fomento.

2) Sujeto activo es el sujeto pasivo tributario que obtuvo el instrumento

mediante el cual ese mismo sujeto, o un tercero, podrn gozar de las
exenciones, desgravaciones, diferimientos, liberaciones, reducciones,
reintegros, recuperos, o devoluciones tributarias ilcitamente conseguibles.
Es decir, este ilcito puede ser cometido por cualquier sujeto pasivo de
tributos, no imponindose ninguna condicin que sea exclusiva de
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determinada calidad de sujetos. La formulacin es amplia y no se requiere

el carcter de obligado tributario para ser autor del ilcito.

E) Penas accesorias: Se encuentran sancionadas en el art. 5, que dice:

En los casos de los artculos 2, inciso c), 3 y 4, adems de las penas all
previstas se impondr al beneficiario la prdida del beneficio y de la
posibilidad de obtener o de utilizar beneficios fiscales de cualquier tipo por
el plazo de diez aos.

3) La accin tpica consiste en obtener (lograr o conseguir)

voluntariamente de la vctima inducida a error por la maniobra fraudulenta,
un reconocimiento, una certificacin o una autorizacin que le permita al
autor o a un tercero, gozar de uno de los beneficios fiscales que
taxativamente describe la ley.

La ley dispone que, adems de las penas establecidas para los casos de
evasin agravada por uso fraudulento de beneficios fiscales (art. 2, inc. c),
aprovechamiento indebido de subsidios (art. 3) y obtencin fraudulenta de
beneficios fiscales (art. 4), se impondr al beneficio la prdida del beneficio
y de la posibilidad de obtener o de utilizar benficos fiscales de cualquier
tipo por el plazo de 10 aos.

Los medios que puede emplear el sujeto activo se mantienen dentro de

las declaraciones engaosas, las ocultaciones maliciosas o cualquier otro
ardid o engao; dada la variedad de instrumentos utilizables hay una gran
cantidad de posibilidades, y ello es coherente con la admisin de su empleo
por accin o por omisin.

2) Delitos previsionales: El bien jurdico protegido es el rgimen de

seguridad social, que es el conjunto de normas, principios y tcnicas que
protegen a la poblacin desde el momento de la concepcin hasta la
muerte, intentando cubrir las diversas contingencias valoradas como
socialmente protegibles.

Como se observa, los medios ardidosos o engaosos procuran hacer caer

en error a la vctima para que extienda el reconocimiento, la certificacin o
la autorizacin mediante cuya utilizacin se obtendr el beneficio fiscal
ilegtimo. ste puede consistir en la eliminacin de la acreencia (exencin,
liberacin), en la disminucin de lo adeudado (desgravacin, reduccin), en
la concesin de un plazo ms prolongado para el pago (diferimiento) o en la
entrega por el fisco, en carcter de restitucin (reintegro, recupero) de
sumas que en realidad no le corresponde devolver, lo cual implicara un
desplazamiento patrimonial perjudicial, que favorecer al autor o a un
tercero.

De all que el campo de accin abarque distintos rubros, como

jubilaciones de trabajadores dependientes o autnomos, pensiones de
vejez, invalidez, enfermedad, riesgos ocupacionales y compensacin por
desempleo.
A) Evasin simple: Dice el art. 7: Ser reprimido con prisin de dos
(2) a seis (6) aos el obligado, que mediante declaraciones engaosas,
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engao, sea por accin o
por omisin, evadiere parcial o totalmente al fisco nacional, provincial o de
la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, el pago de aportes o contribuciones,
o ambos conjuntamente, correspondientes al sistema de la seguridad
social, siempre que el monto evadido excediere la suma de ochenta mil
pesos ($80.000) por cada mes.

4) Es un delito de peligro, ya que se concreta con la obtencin

fraudulenta del instrumento para lograr el beneficio, pero sin que sea
necesario que el destinatario del mismo lo perciba efectivamente. Este
delito de peligro puede ser, a su vez, el acto preparatorio o tentativa de la
figura del aprovechamiento indebido del art. 3.
Es decir, el paso siguiente a la conducta reprimida por el art. 4 puede
consistir en el aprovechamiento indebido de beneficios efectivamente
obtenidos (conducta castigada por el art. 3), resultando que esa obtencin
se efectu mediante la conducta que prescribe el art. 4.

B) Evasin agravada: Segn establece el art. 8: La prisin a aplicar

se elevar de tres (3) aos y seis (6) meses a nueve (9) aos cuando en el
caso del artculo 7 se verificare cualquiera de los siguientes supuestos:

Puede suceder entonces que entre las figuras de los arts. 3 y 4 nos
encontraremos con una relacin en que el tipo ms grave absorbe al tipo
ms leve, producindose un concurso aparente de leyes.

a) Si el monto evadido superare la suma de cuatrocientos mil pesos

($400.000), por cada mes;
b) Si hubieren intervenido persona o personas interpuestas para ocultar
la identidad del verdadero sujeto obligado y el monto evadido superare la
suma de ciento sesenta mil pesos ($ 160.000).

Ello es as porque en un mismo contexto delictivo, el autor realiza dos

tipos que implican ofensas de gravedad progresiva. En tal caso, el tipo ms
grave excluye la aplicacin del ms leve, es decir, se opera la consuncin,
ante la cual queda subsistente slo el delito ms grave, que en este caso es
la figura del art. 3.

C) Anlisis de las figuras

1) El hecho punible, tanto en la evasin simple como de la agravada
consiste en omitir, con fraude, el pago de aportes o contribuciones (o de los
dos juntos) correspondientes a la seguridad social, con la salvedad de que
en la figura calificada concurren circunstancias que aumentan la pena. La
figura de la evasin simple previsional es una copia de la tributaria (art. 1),
y la distincin est dada porque en la primera se intenta resguardar el
rgimen de seguridad social.

5) El elemento subjetivo es doloso y la descripcin tpica de la conducta

necesariamente requiere que este dolo sea directo. No existe en este caso
ninguna condicin objetiva de punibilidad con relacin al monto mnimo de
los beneficios obtenibles.

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Esta circunstancia diferenciadora hace que las maniobras, aun cuando

hayan sido descriptas jurdicamente de la misma manera, sean
fcticamente dismiles y adquieran matices particularizados. Ello justifica su
tratamiento por separado. En lo que se refiere a la figura agravada del art.
8, se hace hincapi en el mayor monto evadido (inc. a) y en la intervencin
de personas interpuestas (inc. b).

5) La condicin objetiva de punibilidad est dada porque el monto

evadido debe superar los $80.000 por cada periodo. En primer lugar cabe
aclarar que segn la legislacin previsional el periodo es mensual y el
vencimiento de aportes y contribuciones se produce al mes siguiente de su
devengamiento, variando la fecha segn el CUIT del empleador. En segundo
lugar, se entiende que si hay evasin conjunta de aportes y contribuciones,
ambos deben ser sumados y habr punibilidad si el monto total supera los
$80.000.

2) Son sujetos activos todos aquellos a los cuales las normas que
componen el sistema de seguridad social comprenden como contribuyentes
o agentes de retencin de aportes ajenos y todos aquellos que deben
obligatoriamente realizar aportes como autnomos.

6) Es un delito de daos, ya que se logra no ingresar los aportes o

contribuciones debidos, engaando al fisco que no advierte la ilicitud.

3) La accin tpica de la evasin simple tributaria es la presentacin de

declaraciones engaosas, ocultaciones maliciosas y cualquier otro
ardid o engao. La particularizacin por el objeto atacado lleva a que estas
maniobras consistan, por ejemplo, en presentar liquidaciones falsas
omitiendo incluir personal en relacin de dependencia, o consignando
remuneraciones ms bajas que las realmente pagadas.

7) La figura agravada del art. 8 responde al principio enunciado al

explicar el art. 2. Para que se configure la figura calificada deben darse los
presupuestos de la figura simple con la adicin de las circunstancias
agravantes. Una de ellas es por el monto, que debe superar los $400.000 en
cada periodo, y la otra es por la utilizacin de testaferros que aparecen
como obligados de la seguridad social, pero que ocultan al verdadero
deudor. En este ltimo caso, el monto evadido debe superar los $160.000,
debiendo entenderse que ello tiene que suceder en el periodo mensual.

Para que las maniobras tengan entidad delictual deben ser medios
deliberadamente usados para no pagar o para pagar menos de lo que
corresponde. Se debe tener cuidado con los casos de caracterizacin
contractual dudosa, en los que no hay jurisprudencia uniforme sobre la
relacin de dependencia, y en los cuales puede haber error excusable del
empleador. El propsito de las maniobras es el engao del fisco, lo cual
lleva a ste a aceptar como verdaderas circunstancias falsas que conducen
al perjuicio de la recaudacin.

D) Ilcitos cometidos por los agentes de retencin y percepcin:

Dice el art. 6: Ser reprimido con prisin de dos (2) a seis (6) aos el
agente de retencin o de percepcin de tributos nacionales, provinciales o
de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, que no depositare, total o
parcialmente, dentro de los diez (10) das hbiles administrativos de
vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido o percibido, siempre que el
monto no ingresado superase la suma de cuarenta mil pesos ($40.000) por
cada mes.

Los conceptos evadidos son contribuciones y aportes. Las contribuciones

son la que hacen las personas en beneficio de terceros. Los aportes son los
montos que los patrones retienen a sus subordinados y que, dentro del
plazo legal, deben ingresar al fisco. Tambin se denominan aportes los
pagos que deben realizar aquellos a quienes la ley encuadra
obligatoriamente como estn obligatoriamente incluidos en el rgimen y no
los que lo estn en forma voluntaria.

Por su parte, el art. 9 establece: Ser reprimido con prisin de dos (2) a
seis (6) aos el empleador que no depositare total o parcialmente dentro de
los diez (10) das hbiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, el
importe de los aportes retenidos a sus dependientes, siempre que el monto
no ingresado superase la suma de veinte mil pesos ($20.000) por cada
mes.

El art. 7 de la ley 24.769 tambin menciona la posibilidad evasiva de

ambos conjuntamente (empleador aportante obligatorio como autnomo
y con dependientes por los que debe realizar contribuciones). En este caso,
la suma de ambos conceptos debe superar los $80.000, pero la doble
evasin se convierte en un solo hecho punible a los fines de calcular esta
suma.

Idntica sancin tendr el agente de retencin o percepcin de los

recursos de la seguridad social que no depositare total o parcialmente,
dentro de los diez (10) das hbiles administrativos de vencido el plazo de
ingreso, el importe retenido o percibido, siempre que el monto no ingresado
superase la suma de veinte mil pesos ($20.000) por cada mes.

4) El elemento subjetivo es doloso, y especficamente la finalidad es

beneficiarse perjudicando a un rgano de la seguridad social. Como antes
se dijo, no hay dolo si se presentan dudas en cuanto a la relacin de
dependencia o a la obligacin de estar incluido el autor, como autnomo o
ser aportante de otro rgimen. En estos casos, la falta de dolo excluye la
punibilidad del hecho.

La Administracin Federal de Ingresos Pblicos o el organismo

recaudador provincial o el correspondiente a la Ciudad Autnoma de
Buenos Aires habilitar, a travs de los medios tcnicos e informticos
correspondientes o en los aplicativos pertinentes, la posibilidad del pago
por separado y en forma independiente al de las dems contribuciones
patronales, de los aportes retenidos por el empleador a sus dependientes y
de las retenciones o percepciones de los agentes obligados respecto de los
recursos de la seguridad social.
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Del anlisis de estos artculos surge lo siguiente:

excusacin basada en la falta de existencia de retencin o percepcin, si

estaban contabilizadas.

1) el hecho punible consiste en que un agente de retencin o de

percepcin tributario (art. 6) o un agente de retencin previsional (art. 9) no
deposite total o parcialmente y en forma dolosa, el tributo retenido o
percibido o el aporte de seguridad social retenido, dentro de los 10 das
hbiles de vencido el plazo de ingreso, y siempre que el monto no ingresado
supere la suma que indica la ley. Para que el delito se tenga por cometido es
necesario que la retencin o percepcin se practiquen en forma efectiva y
no se trate de meras ficciones contables.

4) El elemento subjetivo est dado por el dolo, y consiste en la voluntad

deliberada de no ingresar en trmino, no obstante la conciencia del deber
de hacerlo. Es decir, hay causas que eximen de responsabilidad del agente
por no haber obrado con la subjetividad requerida.
Si lo producido es un simple retardo, y el agente ingresa (aun fuera de
trmino) pero espontneamente con pago de intereses por mora y antes de
la denuncia, no puede hablarse de apropiacin, ya que el agente se
desprendi de los fondos antes de que el hecho fuera considerado delictivo
por la autoridad administrativa, demostrando el espontneo ingreso tardo
la falta de intencin de apropiarse del dinero, y sin que el fisco sufriese
dao alguno.

2) Son sujetos activos:

a) El agente de retencin tributario es quien debe hacer un pago al
contribuyente, a sea por su funcin pblica o por razn de su actividad,
oficio o profesin. Esa situacin le permite amputar el tributo que
posteriormente debe ingresar al fisco.

Con respecto al caso previsional, queda excluida de esta figura la falta

de depsito de las contribuciones que por estar a cargo el empleador nada
tienen que ver con el papel de agente de retencin que la ley le asigna en
cuanto a aportes de subordinados. El hecho de no ingresar dichas
contribuciones no constituye retencin, sino un mero incumplimiento.

b) El agente de percepcin tributario es aquel que por su funcin

pblica, actividad, oficio o profesin, se halla en una situacin que le
permite recibir un pago hecho por el contribuyente, lo que le permite
adicionar un monto tributario que luego debe depositar a la orden del fisco.

5) La condicin objetiva de punibilidad, en el caso del art. 6, requiere

que para que tenga relevancia penal, la suma retenida o percibida y no
depositada debe superar los $40.000 por cada mes. Cuando se trata de los
agentes de retencin previsionales, el monto no ingresado debe ser
superior a los $20.000 por cada periodo.

c) El agente de retencin de seguridad social es aquel que por su

situacin de empleador debe pagar una retribucin a su subordinado, de la
cual detrae el aporte que corresponde hacer al trabajador para la seguridad
social, debiendo posteriormente el agente ingresar lo retenido al ente
recaudador. Obviamente, el empleador no es agente de retencin de las
contribuciones patronales, por no ser retenciones y ya que no puede
retener lo que es propio.

3) Delitos fiscales comunes

A) Insolvencia fiscal fraudulenta: Establece el art. 10: Ser
reprimido con prisin de dos (2) a seis (6) aos el que habiendo tomado
conocimiento de la iniciacin de un procedimiento administrativo o judicial
tendiente a la determinacin o cobro de obligaciones tributarias o de
aportes y contribuciones de la seguridad social nacional, provincial o de la
Ciudad Autnoma de Buenos Aires, o derivadas de la aplicacin de
sanciones pecuniarias, provocare o agravare la insolvencia, propia o ajena,
frustrando en todo o en parte el cumplimiento de tales obligaciones.

3) La accin tpica consiste en omitir ingresar lo retenido o percibido

dentro del trmino que la ley confiere, o sea el de 10 das despus del
vencimiento del plazo. En esta figura, no hay ardid o engao. La omisin
configura la infraccin sin necesidad de que el fisco haya sido inducido en
error ni se haya desplegado maniobra ardidosa alguna. Es necesario que la
retencin o la percepcin se hayan realizado efectivamente, es decir, tiene
que darse la circulacin de fondos que permite al retentista amputar y al
perceptor adicionar.

El ilcito presenta las siguientes caractersticas:

Ha desaparecido de la frmula legal la frase mantienen en su poder, lo

cual es correcto porque la ley describa aparentemente dos acciones tpicas,
pero en realidad lo reprimido es no ingresar en trmino importes retenidos o
percibidos. La referencia a mantener en su poder tena importancia para
demostrar que la detraccin o la adicin deba ser efectuada en forma real.

1) El hecho punible consiste en frustrar el pago de tributos,

contribuciones y aportes de seguridad social u obligaciones derivadas de la
aplicacin de sanciones pecuniarias, mediante la provocacin de la
insolvencia.
La figura reproduce con algunas variantes el ilcito que prevea el art. 9
de la ley 23.711, el cual a su vez reemplaz al art. 48 de la ley 11.683. Es
decir, se trata de una figura de larga data pero de escasa aplicacin.

Esta situacin se mantiene en las normas ahora vigentes y lo demuestra

su propio ttulo, que habla de apropiacin indebida. Es decir, si los fondos
no estuvieran en la efectiva disposicin del agente, es obvio que no podra
apropiarse. Por ello, es digna de encomio la supresin de la incorrecta
frase final el art. 8 de la anterior ley 23.771, en cuanto no admita

2) Son sujetos activos los obligados a pagar tributos, aportes y

contribuciones de seguridad social o sanciones pecuniarias que ejecutan la

Derecho Tributario Unidad XII

accin reprimida, o cualquiera que realiza el comportamiento punido para

frustrar los derechos fiscales respecto de un tercero deudor del fisco.

o parcial de obligaciones tributarias o de recursos de la seguridad social

nacional, provincial o de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, o derivadas
de la aplicacin de sanciones pecuniarias, sean obligaciones propias o de
terceros.

3) La accin tpica consiste en la provocacin o agravamiento de la

insolvencia propia o ajena. Provocar consiste en causar, originar o crear la
incapacidad de cumplir las obligaciones que la ley menciona. Agravar es
agudizar o aumentar la insolvencia ya existente, pero este agregado es
incomprensible, ya que el estado de insolvencia indica la cesacin y
consiguientemente la imposibilidad de pago. De all que si un sujeto llega a
la insolvencia, ello no admita un plus.

1) Hecho punible consiste en simular un pago propio o ajeno de

obligaciones tributarias, de seguridad social o derivadas de penas
pecuniarias, recurriendo las registraciones o comprobantes falsos o
valindose de cualquier ardid o engao.
La figura es novedosa, y el miembro informante de la Cmara de
Diputados explic que la finalidad del ilcito era sancionar conductas
disvaliosas frecuentes, que ms all de la falsedad instrumental, no
encuentran en la actualidad un castigo especfico en nuestro derecho penal.

En estas figuras no se utilizan maniobras engaosas generadoras de

error, sino que, al quedarse el deudor insolvente, los acreedores no pueden
satisfacer su crdito. No est comprendida la apariencia de insolvencia,
sino que debe ser real ya que, si hubo simulacin de insolvencia, se tratara
de un ardid que podra encuadrar en las figuras de evasin, simple o
agravada. Los medios comisivos consisten en la destruccin, inutilizacin,
dao o desaparicin de los bienes del patrimonio, o hechos que aniquilen su
valor.

2) El sujeto activo es el obligado al pago de tributos, contribuciones o

aportes de seguridad social, u obligaciones derivadas de la aplicacin de
sanciones pecuniarias. Se entiende que estas sanciones derivan de
infracciones o situaciones de mora en materia tributaria o de seguridad
social. Tambin puede ser autor cualquier tercero que ejecute la accin
tpica.

4) El elemento subjetivo es doloso, ya que la finalidad es imposibilitar el

cobro de las obligaciones que indica la ley. Hay, adems, un elemento
subjetivo especfico. El provocador de la insolvencia debe haber tomado
conocimiento de la iniciacin de un procedimiento administrativo o judicial.

3) La accin tpica requiere de algunas aclaraciones, ya que esta figura

no es de fcil interpretacin, producindose la posibilidad de confusiones
respecto de su alcance, de su carcter de delito de dao o de peligro, y de
su relacin con otros delitos de la propia ley y con ilcitos del Cdigo Penal.

Si el procedimiento es judicial (ejecucin fiscal o previsional) debe haber

intimacin al pago o estar dada la oportunidad de oposicin de excepciones.
Si se inici procedimiento ordinario, deber estar notificado de la demanda.

Se reprime la simulacin de pago de obligaciones fiscales previsionales o

derivadas de sanciones, con medios fraudulentos. Este accionar puede
funcionar:

Por otra parte, si el procedimiento es administrativo debe haberse

notificado la vista de la determinacin de oficio o debe haberse dado
conocimiento de las actas previsionales que cuantifican la deuda pretendida
y que son impugnables, segn admite el procedimiento respectivo. Si se
trata de una sancin pecuniaria, debe haberse notificado la posibilidad de
defensa mediante el descargo pertinente.

a) En forma autnoma, cuando se realice la maniobra pero no se

utilice el instrumento apcrifo para eludir total o parcialmente l pago. De
no existir esta figura del art. 11, la maniobra encuadrara en tentativa de
evasin. Al estar incriminado el simple hecho del fingimiento, el ilcito
del art. 11 funciona autnomamente y como delito e peligro, al lesionar
la posibilidad del debido contralor por los organismos recaudadores.
b) El autor puede realizar el hecho tpico y dar el siguiente paso,
consistente en utilizar el comprobante falso para no pagar o pagar
menos de lo que corresponde, haciendo caer al rgano recaudador en el
error con el comprobante falso; es decir, se produce la evasin.

A partir de la toma e conocimiento, la accin frustratoria puede ser

cometida en cualquier momento posterior, e incluso despus de dictada la
sentencia definitiva que haga lugar a la pretensin fiscal burlada.
5) El delito es de dao, porque la provocacin de la insolvencia logra el
propsito de tornar imposible el cobro, ya sea total o parcialmente. El ilcito
es impune si, no obstante haberse producido la insolvencia, las obligaciones
son cumplidas en los trminos y condiciones legales (no importa cmo y por
quin), ya que en tal caso no se da la frustracin que reprime la figura.

En este segundo caso, que ser el ms frecuente, nos encontramos con

que en un mismo contexto delictivo el autor realiza dos tipos que implican
ofesnas de gravedad progresiva (aun cuando se castiguen con la misma
pena). Se produce, entonces, un concurso aparente porque la evasin (el
resultado final) comprende la maniobra que se utiliz para lograrla.

6) Es posible la tentativa si se comienza la ejecucin del ilcito pero el

mismo se interrumpe por circunstancias ajenas a la voluntad del autor.

En estos casos, el tipo ms grave (o, a igual gravedad, el ms perfecto)

excluye la aplicacin del otro, es decir, se opera la consuncin de la figura
del art. 11, que queda absorbida por la figura de la evasin que se trate.
Pueden concurrir tambin delitos del Cdigo Penal como la falsificacin de

B) Simulacin dolosa de pago: Dice el art. 11: Ser reprimido con

prisin de dos (2) a seis (6) aos el que mediante registraciones o
comprobantes falsos o cualquier otro ardid o engao, simulare el pago total
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Derecho Tributario Unidad XII

sellos, la falsificacin de documentos o la falsificacin de balances. En cada

caso se determinar si hay unidad de hecho y resolucin, hechos
independientes u otro concurso aparente.

2) Sujeto activo puede ser el obligado, pero en la mayora de los casos

ser un tercero con posibilidad de acceso al banco de datos del fisco
nacional, lo cual le posibilitar realizar las acciones tpicas.

Dada la amplitud con que la norma menciona las registraciones o

comprobantes falsos, sin distinguir si ellos corresponden a la rbita privada
o pblica, los documentos o registros pueden emanar del mismo obligado,
de un tercero o de una oficina estatal.

3) En cuanto a la accin tpica, el tipo se consuma con la ejecucin de

cualquiera de las acciones representadas por los verbos que contiene el
dispositivo. Ac no se trata de falsificaciones en los documentos o registros
del propio obligado, como en el art. 11, sino en ingresar en los registros del
fisco nacional yh realizar alguna de las siguientes conductas:

Las maniobras deben ser reveladoras de cierta habilidad o medios

tcnicos aptos para que las falsificaciones sean crebles. De tratarse de otro
ardid o engao que simule el pago, debe revelar algn ingenio o
sofisticacin para que el pago simulado parezca real. Si no hay idoneidad en
el ardid que significan los fingimientos de pago y los mismos son burdos o
fcilmente detectables como falsos, el delito es impune. Tambin lo es ante
la simple mentira, es decir, la simple afirmacin de que se pag, sin
pretender acreditarlo en forma alguna.

a)
b)
c)
d)
e)
f)

sustraer, que es apoderarse ilegalmente;

suprimir, que es eliminar o hacer desaparecer;
ocultar, que es esconder;
adulterar, que es incluir datos falsos;
modificar, que es transformar;
inutilizar, que es volver ineficaz.

Cualquiera de esas acciones se realiza en los registros o soportes

documentales o informticos que se encuentran instalados en las oficinas
del fisco y que dan cuenta de las situaciones de los particulares frente a las
obligaciones tributarias o de seguridad social.

Esto es as, ya sea que la figura del art. 11 haya funcionado

autnomamente o como medio para evadir, en este ltimo caso, la evasin
no se configura como tipo ante la falta de idoneidad de la maniobra
defraudatoria.

4) Es un delito de peligro, porque no es necesario para su consumacin

que a raz de la accin desarrollada se evada un tributo o un aporte o
contribucin de seguridad social. Ni siquiera es necesario que se llegue a
lograr el efectivo fingimiento e la real situacin de un obligado frene al
fisco.

4) El elemento subjetivo de la figura es doloso, lo cual surge de la sola

mencin al ardid o engao.
C) Alteracin dolosa de registros: El art. 12 establece: Ser
reprimido con prisin de dos (2) a seis (6) aos el que de cualquier modo
sustrajere, suprimiere, ocultare, adulterare, modificare o inutilizare los
registros o soportes documentales o informticos del fisco nacional,
provincial o de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, relativos a las
obligaciones tributarias o de los recursos de la seguridad social, con el
propsito de disimular la real situacin fiscal de un obligado.

El peligro es de gravedad, porque demuestra la actuacin ilcita de un

delincuente que probablemente reviste la calidad de empleado del propio
fisco y que logra con tal proceder obtener un beneficio pecuniario
proveniente del obligado. La conducta dificulta la accin fiscalizadora y
recaudatoria, y coloca al fisco en la situacin de no contar con elementos
fidedignos respecto a la real situacin de las personas.

Posteriormente, la ley 26.735 agrega el art. 12 bis a la ley 24.769, el cual

dispone: Ser reprimido con prisin de uno (1) a cuatro (4) aos, el que
modificare o adulterare los sistemas informticos o equipos electrnicos,
suministrados u homologados por el fisco nacional, provincial o de la Ciudad
Autnoma de Buenos Aires, siempre y cuando dicha conducta fuere
susceptible de provocar perjuicio y no resulte un delito ms severamente
penado.

Causa extraeza que el delito tenga la misma pena que el de simulacin

dolosa de pago del art. 11, ya que es mucho ms peligrosa y antisocial la
conducta de quienes se filtran dentro de los registros oficiales y los alteran
o suprimen.
Si mediante la alteracin de registros fiscales se logra evadir un tributo o
un aporte o contribucin de seguridad social, se produce un concurso
aparente y este delito queda absorbido por la evasin, que segn sus
caractersticas ser la de los arts. 1, 2, 7 u 8 de la ley. Ello conforme las
razones dadas al tratar el art. 11, dado que la evasin (resultado final)
comprende la maniobra que se utiliz para lograrla (la alteracin registral
en el banco de datos fiscal). En consecuencia, el tipo ms perfecto que es la
evasin, excluye la aplicacin de la figura del art. 12.

1) El hecho punible consiste en alterar registros o soportes

documentales o informticos del fisco nacional relativos a obligaciones
tributarias o de seguridad social, y de tal manera hacer aparecer una
diferente situacin econmica de un obligado. sta es otra figura novedosa
introducida al nuevo rgimen penal tributario, que reprime un accionar no
incriminado especficamente en el Cdigo Penal ni en los preceptos penales
protectores de la tributacin y de la seguridad social.

Dicha evasin, o la alteracin dolosa del art. 12 como figura autnoma

(si no hubo evasin), podrn concurrir material o idealmente con la
violacin de documentos del art. 255 del Cd. Penal, o con alguna de las
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Derecho Tributario Unidad XII

falsedades documentales del art. 292 y ss. del mismo Cdigo. El tipo de
concurso, de existir, ser analizable en cada caso particular, segn sus
modalidades fcticas.

Para graduar estas sanciones, los jueces tendrn en cuenta el

incumplimiento de reglas y procedimientos internos, la omisin de
vigilancia sobre la actividad de los autores y partcipes, la extensin del
dao causado, el monto de dinero involucrado en la comisin del delito, el
tamao, la naturaleza y la capacidad econmica de la persona jurdica.

5) El elemento subjetivo est dado por el propsito del autor de

disimular la real situacin econmica de una persona, que puede ser la
propia pero que generalmente ser la de un tercero.

Cuando fuere indispensable mantener la continuidad operativa de la

entidad o de una obra o de un servicio en particular, no sern aplicables las
sanciones previstas por el inciso 2 y el inciso 4.

El dolo es directo y requiere el propsito de daar la fe que merecen las

fuentes documentales o informticas que sirven al fisco para verificar la
situacin de las personas en cuanto a sus deudas tributarias o
previsionales.

E) Asociacin ilcita tributaria: Esta figura penal tributaria fue

incorporada en el art. 15 de la ley 24.769, el cual dispone: El que a
sabiendas:

D) Autora y participacin: Estas figuras se encuentran reguladas en

los arts. 13 y 14 de la ley 24.769.

a) Dictaminare, informare, diere fe, autorizare o certificare actos

jurdicos, balances, estados contables o documentacin para facilitar la
comisin de los delitos previstos en esta ley, ser pasible, adems de las
penas correspondientes por su participacin criminal en el hecho, de la
pena de inhabilitacin especial por el doble del tiempo de la condena.
b) Concurriere con dos o ms personas para la comisin de alguno de los
delitos tipificados en esta ley, ser reprimido con un mnimo de CUATRO (4)
aos de prisin.
c) Formare parte de una organizacin o asociacin compuesta por tres o
ms personas que habitualmente est destinada a cometer cualquiera de
los delitos tipificados en la presente ley, ser reprimido con prisin de TRES
(3) aos y SEIS (6) meses a DIEZ (10) aos. Si resultare ser jefe u
organizador, la pena mnima se elevar a CINCO (5) aos de prisin.

1) Sancin contra funcionarios: El art. 13 dispone: Las escalas

penales se incrementarn en un tercio del mnimo y del mximo, para el
funcionario o empleado pblico que, en ejercicio o en ocasin de sus
funciones, tomase parte de los delitos previstos en la presente ley.
En tales casos, se impondr adems la inhabilitacin perpetua para
desempearse en la funcin pblica.
2) Sanciones para sujetos partcipes: Segn establece el art. 14:
Cuando alguno de los hechos previstos en esta ley hubiere sido ejecutado
en nombre, con la ayuda o en beneficio de una persona de existencia ideal,
una mera asociacin de hecho o un ente que a pesar de no tener calidad de
sujeto de derecho las normas le atribuyan condicin de obligado, la pena de
prisin se aplicar a los directores, gerentes, sndicos, miembros del
consejo de vigilancia, administradores, mandatarios, representantes o
autorizados que hubiesen intervenido en el hecho punible inclusive cuando
el acto que hubiera servido de fundamento a la representacin sea ineficaz.

4) Procedimiento administrativo y penal

A) Extincin de los procedimientos: Establece el art. 16: El sujeto
obligado que regularice
espontneamente su situacin,
dando
cumplimiento a las obligaciones evadidas, quedar exento de
responsabilidad penal siempre que su presentacin no se produzca a raz
de una inspeccin iniciada, observacin de parte de la reparticin
fiscalizadora o denuncia presentada, que se vincule directa o
indirectamente con l.

Cuando los hechos delictivos previstos en esta ley hubieren sido

realizados en nombre o con la intervencin, o en beneficio de una persona
de existencia ideal, se impondrn a la entidad las siguientes sanciones
conjunta o alternativamente:

B) Suspensin de los procedimientos: El art. 20 dispone: La

formulacin de la denuncia penal no suspende ni impide la sustanciacin y
resolucin de los procedimientos tendientes a la determinacin y ejecucin
de la deuda tributaria o de los recursos de la seguridad social, ni la de los
recursos administrativos, contencioso administrativos o judiciales que se
interpongan contra las resoluciones recadas en aqullos.

1. Multa de dos (2) a diez (10) veces de la deuda verificada.

2. Suspensin total o parcial de actividades, que en ningn caso podr
exceder los cinco (5) aos.
3. Suspensin para participar en concursos o licitaciones estatales de
obras o servicios pblicos o en cualquier otra actividad vinculada con el
Estado, que en ningn caso podr exceder los cinco (5) aos.
4. Cancelacin de la personera, cuando hubiese sido creada al solo
efecto de la comisin del delito, o esos actos constituyan la principal
actividad de la entidad.
5. Prdida o suspensin de los beneficios estatales que tuviere.
6. Publicacin de un extracto de la sentencia condenatoria a costa de la
persona de existencia ideal.

La autoridad administrativa se abstendr de aplicar sanciones hasta que

sea dictada la sentencia definitiva en sede penal. En este caso no ser de
aplicacin lo previsto en el artculo 74 de la Ley 11.683, texto ordenado en
1998 y sus modificaciones o en normas anlogas de las jurisdicciones
locales.

Derecho Tributario Unidad XII

Una vez firme la sentencia penal, la autoridad administrativa aplicar las

sanciones que correspondan, sin alterar las declaraciones de hechos
contenidas en la sentencia judicial.
C) Oportunidad de formular la denuncia: El art. 18 dice: El
organismo recaudador, formular denuncia una vez dictada la
determinacin de oficio de la deuda tributaria, o resuelta en sede
administrativa la impugnacin de las actas de determinacin de la deuda
de los recursos de la seguridad social, aun cuando se encontraren
recurridos los actos respectivos.
En aquellos casos en que no corresponda la determinacin
administrativa de la deuda se formular de inmediato la pertinente
denuncia, una vez formada la conviccin administrativa de la presunta
comisin del hecho ilcito.
Cuando la denuncia penal fuere formulada por un tercero, el juez
remitir los antecedentes al organismo recaudador que corresponda a fin
de que inmediatamente d comienzo al procedimiento de verificacin y
determinacin de la deuda. El organismo recaudador deber emitir el acto
administrativo a que se refiere el primer prrafo en un plazo de ciento
veinte (120) das hbiles administrativos, prorrogables a requerimiento
fundado de dicho organismo.
D) facultad de no denunciar: El art. 19, antes de la derogacin
dispuesta por la ley 26.735, dispona: Aun cuando los montos alcanzados
por la determinacin de la deuda tributaria o previsional fuesen superiores a
los previstos en los artculos 1, 6, 7 y 9, el organismo recaudador que
corresponda, no formular denuncia penal, si de las circunstancias del
hecho surgiere manifiestamente que no se ha ejecutado la conducta
punible.
En tal caso, la decisin de no formular la denuncia penal deber ser
adoptada, mediante resolucin fundada y previo dictamen del
correspondiente servicio jurdico, por los funcionarios a quienes se les
hubiese asignado expresamente esa competencia. Este decisorio deber ser
comunicado inmediatamente a la Procuracin del Tesoro de la Nacin, que
deber expedirse al respecto.
E) Medidas dentro del proceso penal: Segn dispone el art. 21:
Cuando hubiere motivos para presumir que en algn lugar existen
elementos de juicio probablemente relacionados con la presunta comisin
de alguno de los delitos previstos en la presente ley, el organismo
recaudador, podr solicitar al juez penal competente las medidas de
urgencia toda autorizacin que fuera necesaria a los efectos de la obtencin
y resguardo de aquellos.
Dichas diligencias sern encomendadas al organismo recaudador, que
actuar en tales casos en calidad de auxiliar de la justicia, conjuntamente
con el organismo de seguridad competente.

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