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l'heure actuelle, il serait irraliste d'esprer une approche commune en la matire. Il revient
chaque tat de dcider librement s'il convient de fonder la dtermination des rsultats imposables sur
les comptes commerciaux ou d'appliquer un ensemble spar de rgles fiscales.
Position d'ICC : Les tats sont en droit d'adopter des approches diffrentes en ce qui concerne la
relation entre les comptabilits commerciale et fiscale (subordination / indpendance). Chacun de ces
deux systmes a des avantages et des inconvnients. Quel que soit le cas de figure, cependant, les
principes fiscaux bien tablis ne doivent pas tre carts.
Diffrences entre les rgles relatives la comptabilit commerciale et aux marchs financiers
Le mode de dtermination des rsultats financiers propres chaque entreprise est fix par le droit
commercial. Les rgles applicables figurent souvent dans des lois comptables spcifiques.
Chaque pays dispose en gnral aussi de rgles complmentaires particulires en ce qui concerne la
comptabilit et l'information financire des entreprises cotes sur la bourse nationale. Il peut s'agir de
normes nationales, comme par exemple les US GAAP, ou de normes internationales largement
utilises, telles que les Normes comptables internationales (International Accounting Standards, IAS),
dsormais rebaptises Normes internationales d'information financire (International Financial
Reporting Standards, IFRS). Les rgles relatives la comptabilit et l'information financire se
fondent sur le principe de la prsentation fidle et sont principalement destines amliorer la
transparence pour les investisseurs. Les normes doivent tre appliques de manire homogne
l'ensemble du groupe. Les entreprises ont parfois le choix quant l'application d'une mthode ou
d'une rgle donnes. L'uniformit de l'application est vrifie par des auditeurs externes ( pleine
conformit ) et surveille par les autorits boursires et autres organismes de tutelle.
Sous la pression de la mondialisation des marchs financiers, des initiatives ont t lances afin de
concilier les principes de base des IAS/IFRS et des US GAAP, de manire faciliter la cotation
simultane des entreprises sur plusieurs bourses. Les normes IAS/IFRS sont de plus en plus utilises
par les groupes europens, car la Commission europenne a dcid d'exiger leur application pour les
comptes consolids des socits cotes en bourse dans l'Union europenne, partir de 2005 (2007
pour les entits qui utilisent actuellement les US GAAP ou qui ont des titres de crance cots).
Position d'ICC : Des normes spcifiques en matire de comptabilit et d'information financire des
entreprises cotes renforcent la transparence et la comparabilit, essentiellement pour les
investisseurs. Une convergence des principes qui rgissent les normes de comptabilit et
d'information financire existantes est souhaitable afin d'amliorer la comparabilit et de faciliter les
cotations multiples. Les ventuelles consquences fiscales de cette dmarche pour les entreprises,
notamment dans les pays qui assoient principalement l'impt sur les comptes commerciaux, doivent
cependant tre prises en compte, et la convergence ne devrait pas dtriorer la position fiscale des
entreprises.
Approches et fins diffrentes
- Les rgles commerciales, financires et fiscales servant toutes leurs propres fins, des diffrences de
rsultat sont prvisibles et devraient tre acceptes.
- Les rgles relatives la comptabilit commerciale sont utilises afin de dterminer les rsultats
commerciaux d'une entit unique. Elles font notamment apparatre, pour une priode dtermine,
l'existence d'un bnfice ou d'une perte. Ces rgles peuvent faire partie, au plan national, du droit
commercial ou du droit des socits. Elles visent protger les droits des actionnaires et des
Position d'ICC : Les approches adoptes pour le calcul des tats commerciaux, financiers et fiscaux
servent diffrentes fins. Bien que leurs rgles respectives soient tournes vers le mme objet gnral
(les rsultats d'une entit commerciale pour une priode dtermine), il est important de comprendre
que, compte tenu des concepts existants, l'on ne peut esprer que les rgles appliques en matire
de comptabilit financire et celles utilises des fins fiscales soient strictement comparables.
Interactions possibles entre rgles comptables et fiscales
En rponse la demande des marchs financiers internationaux (mondialisation), des normes de
comptabilit et d'information financire largement utilises devraient amener dans ce domaine une
certaine harmonisation. Par contre, tant que chaque pays dcidera de ses impts en application d'une
politique fiscale autonome, l'on ne saurait attendre une harmonisation similaire des rgles fiscales. En
mme temps, plus les rgles utilises pour la comptabilit financire diffreront de celles du domaine
fiscal et plus les rsultats des groupes seront transparents, plus les diffrences rsultant de
l'application de deux ensembles de rgles seront videntes. Les autorits fiscales ne devraient pas
prtexter les rsultats financiers d'une entit (dans un mme pays ou dans un pays tiers) pour rectifier
les bnfices imposables d'une entreprise ou justifier une correction des prix de transfert.
Un certain nombre de rgles de comptabilit financire et de rgles fiscales sont prsentes au point
3 de l'annexe du prsent document. Ces exemples montrent que les rgles appliques des fins de
Position d'ICC : Les autorits fiscales et les responsables de l'action gouvernementale devraient
comprendre que les principes qui sous-tendent la comptabilit financire ne sont pas toujours
compatibles avec les principes fondamentaux et les pratiques du domaine fiscal. Du point de vue de la
politique fiscale, il est important que les rgles d'imposition ne soient pas sapes par une extension
indue des exigences en matire d'information financire (par exemple comptabilisation selon la juste
valeur ou dfaut de prise en compte de la ralisation).
Conclusions
Les normes comptables internationalement reconnues (telles que les IAS/IFRS ou les US GAAP)
peuvent tre considres comme un ensemble cohrent de rgles de comptabilit et d'information
financire qui devrait donner aux investisseurs une image fidle et honnte de la situation
financire (bilan), des rsultats (dclaration de revenus) et des changements de position financire
(flux de trsorerie) d'une entit conomique un moment dtermin.
Dans le domaine de l'imposition, certains principes largement accepts s'cartent l'vidence des
concepts utiliss des fins de comptabilit et d'information financires. Les lois fiscales servent en
outre souvent des objectifs autres que fiscaux, en prvoyant par exemple des incitations particulires
(pour la recherche et le dveloppement, pour des rserves spciales, pour promouvoir
l'autofinancement, pour attirer certaines activits conomiques, etc.). Elles peuvent tenter d'influer sur
le comportement des entreprises en utilisant des incitations ou des dsincitations (par exemple
dgrvements ou taxes environnementales). Les rgimes fiscaux nationaux sont en outre le rsultat
d'un processus de dcision politique et ne sont donc, dans de nombreux cas, ni neutres envers les
entreprises ni pleinement cohrents au plan interne.
Conclusions d'ICC : Les rgles fiscales et les rgles de comptabilit financire servent des fins
diffrentes, visent des objectifs diffrents et se fondent sur des principes diffrents. Bien que ces deux
ensembles de rgles soient utiliss pour mesurer les rsultats annuels des entreprises, des
diffrences de rsultat (bnfices) ou de mthode (par exemple valuation) doivent tre acceptes. La
comptabilit financire considre l'entreprise comme une entit conomique (groupe), alors que la
fiscalit se fonde normalement sur la notion d'entit autonome.
En raison de la rapidit et de l'orientation des volutions en matire de comptabilit et d'information
financires (transparence, valeur marchande, compte de rsultat unique, convergence des normes),
les diffrences actuelles iront l'avenir en s'accentuant. Les responsables de l'action
gouvernementale en matire de fiscalit et de comptabilit doivent tre conscients de ces diffrences.
Les autorits fiscales doivent en tenir compte et s'abstenir d'utiliser les rsultats financiers des
entreprises des fins de rectification de l'imposition.
Annexe
acteurs
- transparence
- comparabilit - Prsentation fidle
- fond plutt que forme
- vision conomique
- prise en compte des changements de valeur
Droit fiscal - Dtermination des bnfices imposables
- principe de l'entit unique ou des bnfices consolids du groupe (national) - Dtermination du
montant de l'impt
- protection des recettes de l'tat
- neutralit
- traitement gal
- prvention de la double imposition
- objectifs autres que fiscaux (incitations, dsincitations) - Ralisation
- prudence
- imposition sur une base annuelle
(pertes reportables, amortissements,
reports)
- reconnaissance des impts trangers
- lissage des bnfices
3. Exemples : traitement de certaines oprations commerciales
Quelques rgles de comptabilit financire et rgles fiscales rgissant certaines oprations
commerciales sont prsentes ci-dessous. Ces exemples montrent que les rgles appliques des
fins de comptabilit financire et des fins fiscales peuvent prsenter des diffrences considrables
(en fonction de la politique de chaque pays) et conduire des rsultats trs diffrents, mais cela de
manire tout fait intentionnelle.
Conclusion :
Il est clair, du fait des diffrences entre les deux approches, que les rsultats financiers d'un groupe
diffreront en gnral considrablement de ses bnfices imposables consolids.
Conclusion :
La comptabilit financire se rapproche du principe de la mesure de la juste valeur afin de donner une
image aussi claire et objective que possible de l'entreprise. Dans le domaine fiscal, cependant,
l'imposition des bnfices non raliss n'est normalement ni autorise ni requise et les rserves
occultes sont dans de nombreux cas tolres.
dduction peut se fonder sur la valeur (avant la date d'exercice ou cette date), ou sur le montant du
revenu imposable ordinaire du bnficiaire.
Conclusions :
L'exemple typique (et notable) des stock-options montre bien que les rgles applicables en matire
fiscale et comptable se fondent sur des considrations extrmement diffrentes. Les rsultats de leur
application sont donc galement, dans la plupart des cas, nettement diffrents.
Annexe du document n 180/460 rev.5
7 mars 2003