NDICE

NIF D-3
Beneficios a los empleados.............................................................................................................3

NIF D-4
Impuestos a la utilidad.....................................................................................................................8

NIF D-5
Arrendamientos..............................................................................................................................13

NIF D-7
Contratos de construccin y de fabricacin de ciertos bienes de capital......................................18

Bibliografa.........................................................................................................................................29

SERIE NIF D

28

NORMAS APLICABLES A PROBLEMAS DE DETERMINACIN DE RESULTADOS

NIF D-3
BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS

OBJETIVO
El objetivo de esta NIF consiste en establecer las normas para el reconocimiento contable
de los beneficios que la entidad otorga a sus empleados.

NORMAS DE VALUACIN
Una entidad debe reconocer un pasivo por beneficios a los empleados si se renen la
totalidad de los siguientes criterios:

Existe una obligacin presente, legal o implcita, de efectuar pagos por beneficios a los

empleados, en el futuro, como consecuencia de sucesos ocurridos en el pasado.

La obligacin de la entidad con los empleados es atribuible a servicios ya prestados.
La obligacin relativa a dichos derechos est devengada.
Es probable el pago de los beneficios, y
El monto puede ser cuantificado de manera confiable.

La clasificacin de los beneficios queda de la siguiente manera:

1.- Beneficios directos a corto plazo.
2.- Beneficios directos a largo plazo.
3.- Beneficios por terminacin.
4.- Beneficios al retiro.
BENEFICIOS DIRECTOS A CORTO PLAZO
a) Sueldos, salarios y cotizaciones a instituciones de seguridad social.
b) Ausencias compensadas a corto plazo.
c) Participacin de los trabajadores en la utilidad (PTU).
d) Beneficios en especie o en servicios a los empleados en activo.

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BENEFICIOS DIRECTOS A LARGO PLAZO

a) Ausencias compensadas a largo plazo (Beca o estudios prolongados).
b) Primas de antigedad.
c) Beneficios por invalidez permanente.
d) PTU e incentivos.
e) Beneficios diferidos.
Son los beneficios que se pagan al empleado durante su relacin laboral, por ejemplo:
sueldos, salarios, tiempo extra, destajos, comisiones, premios, gratificaciones anuales, prima
vacacional, entre otros. Si se pagan dentro de los doce meses siguientes al cierre del
ejercicio anual en el que los empleados prestaron sus servicios, se denominan beneficios
directos a corto plazo; en caso contrario, se denominan beneficios directos a largo plazo.
BENEFICIOS POR TERMINACIN
a) Terminacin de la relacin laboral por causas distintas a la reestructuracin.
b) Terminacin de la relacin laboral por causa de reestructuracin.
Son remuneraciones no acumulativas que se otorgan y pagan al empleado al trmino de la
relacin laboral y de las cuales no existen condiciones preexistentes de acumulacin y pago.
BENEFICIOS AL RETIRO
Son los provenientes de planes de pensiones, primas de antigedad y otros beneficios al
retiro, que se otorguen al alcanzar la edad de retiro o a partir de ese momento.
Deben valuarse de conformidad con el mtodo del crdito unitario proyectado con base en
sueldos proyectados o en el costo proyectado de los beneficios, segn sea el caso, la
alternativa que mejor cumple con lo dispuesto por el postulado bsico de devengacin
contable.
En la aplicacin del mtodo del crdito unitario proyectado se requiere la utilizacin de
supuestos.

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a) PENSIONES.
Beneficios al retiro, al alcanzar la edad de retiro.
b) PRIMA DE ANTIGEDAD.
Remuneracin al retiro correspondiente a un nmero de das de salario por cada ao de
servicio prestado, una vez reunidas ciertas condiciones para su clculo y pago. El
reconocimiento de la provisin de la prima de antigedad debe ser con base en dichas
condiciones.
c) COSTO NETO DEL PERIODO (CNP)
Los elementos del CNP se integran por:

Costo laboral del servicio actual

Costo financiero
Rendimiento esperado de los activos del plan
Costo laboral del servicio pasado
Ganancia o prdida actuarial, neta
El efecto de cualesquiera reducciones o liquidaciones

d) PLANES MULTI PATRONALES

Son planes de contribucin definida o de beneficios definidos (distintos de los planes
gubernamentales), en los cuales:

Los activos aportados por distintas entidades que no estn bajo control comn se juntan

en un modo genrico y
Se utilizan estos activos para proporcionar beneficios a los empleados de ms de una
entidad, sobre la base de que tanto los niveles de las aportaciones como de los montos
de los beneficios se determinan sin tomar en cuenta la identidad de la entidad
empleadora.

e) PLANES GUBERNAMENTALES
Los planes gubernamentales son los establecidos por la legislacin para proteccin de salud,
vivienda y retiro, administrados por entidades gubernamentales que afectan a las entidades.

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Son acuerdos, formales o informales, en los que una entidad se compromete a suministrar
beneficios a uno o ms empleados tras la terminacin de su periodo de empleo. Los planes
de beneficio post-empleo pueden ser por: pensiones por jubilacin o retiro, pagos por primas
de antigedad por todas las causas atribuibles, pagos por indemnizaciones, compensaciones
o liquidaciones con condiciones preexistentes y otros beneficios post-empleo como, seguros
de vida, gastos mdicos o proteccin a la salud, beneficios por fallecimiento, entre otros.
Son acumulativas cuando existen condiciones preexistentes de pago, y no acumulativas
cuando no existen condiciones preexistentes de pago.
RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS Y PASIVOS A LA FECHA DEL ESTADO DE SITUACIN
FINANCIERA
Beneficios directos a corto plazo
Se deben reconocer a cambio de los servicios prestados en el periodo, conforme se
devengan de acuerdo con el valor nominal de los beneficios actuales.
Beneficios por terminacin
Una entidad debe reconocer un pasivo por beneficios por terminacin y un costo o gasto
directamente en resultados, sin permitir su capitalizacin en un activo, cuando ocurra la
primera de las siguientes fechas:
a) El momento en que la entidad ya no tenga alternativa realista diferente a la de afrontar los
pagos de esos beneficios, o no pueda retirar una oferta.
b) El momento en que la entidad cumpla con las condiciones de una reestructuracin e
involucre el pago de los beneficios por terminacin.
Beneficios post-empleo y beneficios directos a largo plazo
Se debe reconocer el dficit o supervit resultante de la diferencia entre:
a) La Obligacin por Beneficios Definidos (OBD), que es el valor presente de los beneficios
que la entidad espera pagar al empleado o a sus beneficiarios, correspondiente a los
aos de servicio prestado y considerando su probabilidad de pago, y
b) Los activos del Plan, si los hubiera.

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A esta diferencia se le denomina Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD), cuando la
OBD es mayor que los activos del Plan (cuando hay un dficit); o Activo Neto por Beneficios
Definidos (ANBD), cuando los activos del Plan son mayores a la OBD (cuando hay
supervit).
Partidas pendientes de amortizar
Servicio pasado (por introduccin o modificaciones al Plan)

Beneficios post-empleo y beneficios directos a largo plazo

Se reconocen en los resultados del ejercicio conforme se vayan generando.
En la NIF D-3 actual, el servicio pasado ya se reconoce en el ejercicio para los beneficios
directos a largo plazo, sin embargo, para los beneficios post-empleo se amortiza en la
esperanza de vida laboral, lo cual ya no aplica en la nueva NIF D-3 debido a que, como se
mencion en el prrafo anterior, se deber reconocer en el ejercicio en el que se genera.
Beneficios directos a largo plazo
No hay cambio respecto a la NIF D-3 actual ya que las Remediciones que se generen en el
periodo, se reconocen de manera inmediata en resultados.
Beneficios al trmino
Las Remediciones se reconocern en la cuenta de capital denominada Otro Resultado
Integral (ORI), y se irn reciclando en el resultado del ejercicio siguiente con base en la Vida
Laboral Remanente Promedio (VLRP) sin considerar la banda de fluctuacin incluida en la
actual NIF D-3.

NORMAS DE REVELACIN
Beneficios directos a corto y largo plazo

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La composicin del gasto o ingreso por PTU del perodo presentado en el estado de
resultados o en el de actividades; deben desglosarse los montos de la PTU causada y

diferida.
La integracin del gasto o ingreso por PTU derivada de las operaciones discontinuadas

en el perodo.
Las partidas y montos por los que la proporcin de la PTU del perodo en relacin con la
base contable difiera sustancialmente de la tasa de PTU aplicable, segn las

disposiciones fiscales.
Los conceptos y montos de las otras partidas integrales que se afectaron a consecuencia

de la PTU diferida del perodo, y los montos por los que se afectaron.
Los conceptos e importes ms significativos de diferencias temporales, acumulables y

deducibles, que originaron los pasivos y los activos por PTU Diferida.
En el caso de activos por PTU diferida. Las tasas de PTU causada y de PTU diferida,

mencionando las variaciones que tuvieron en el perodo.

Los montos por los cuales se ajustaron los saldos por PTU diferida derivados de
adquisiciones de negocios; esta revelacin debe incorporarse en los estados financieros
consolidados.

Beneficios por terminacin

Los beneficios por terminacin pueden producir gastos cuyo monto sea necesario revelar
para cumplir con la obligacin descrita.
La entidad debe informar acerca de los beneficios por terminacin del personal gerencial
clave o directivos relevantes de la entidad, conforme a la NIF C -13.
Beneficios al retiro
Las entidades deben revelar en las notas a los estados financieros, las caractersticas
principales del plan o planes de benficos al retiro (mostrando por separado el plan para
pensiones y prima de antigedad, del plan para otros beneficios al retiro) y cualquier
situacin que afecte la consistencia o comparacin de la informacin.

VIGENCIA

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Entra en vigor aprobada por unanimidad para su emisin por CINIF en julio de 2007
publicado en agosto 2007 y a partir de enero 2008.

NIF D-4
IMPUESTOS A LA UTILIDAD

OBJETIVO
Establecer las normas particulares de valuacin, presentacin y revelacin para el
reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad causados durante el periodo, as como
de sus efectos diferidos a otros periodos contables.

ALCANCE DE LA NORMA
Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las entidades lucrativas que emitan
estados financieros en los trminos establecidos por la NIF A-3 necesidades delos usuarios y
objetivos de los estados financieros.
Esta NIF no es aplicable a las entidades con propsitos no lucrativos a las que se refiere la
NIF A-3, no obstante, para este tipo de entidades, esta NIF es aplicable a los efectos de sus
operaciones que son consideradas como lucrativas por las disposiciones fiscales.

DEFINICIN DE TRMINOS
Impuesto a la utilidad: Es el impuesto a la utilidad causado del periodo, ms (menos) el
impuesto a la utilidad diferido del periodo.
Impuesto causado: Es el impuesto a la utilidad a cargo de la entidad, y determinado con
base en las disposiciones fiscales aplicables en el periodo.
Impuesto diferido: Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad atribuible a la utilidad del
periodo y que surge de las diferencias temporales, las prdidas fiscales y los crditos
fiscales, este impuesto se devenga en un periodo y se realiza en otro.

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Impuesto causado por pagar o por cobrar: Es el impuesto causado en el periodo, menos
los anticipos enterados a las autoridades ms los impuestos causados en periodos
anteriores y no enterados.
Pasivos por impuesto diferido: Son los impuestos a la utilidad por pagar en periodos
futuros derivados de diferencias temporales acumulables.
Activos por impuesto diferido: Son los impuestos a la utilidad recuperables en periodos
futuros derivados de diferencias temporales deducibles, de prdidas fiscales por amortizar
y de crditos fiscales por aprovechar.
Diferencias temporales: Son partidas que se reconocen contable y fiscalmente, pero en
momentos distintos, motivo por el cual, generan impuesto diferido. Estas partidas
representan la diferencia entre el valor contable de un activo o de un pasivo y su valor
fiscal y, a su vez, pueden ser deducibles o acumulables para efectos fiscales en el futuro.
Diferencias permanentes: Son aquellas partidas que se reconocen slo por una de las
bases, ya sea la contable o la fiscal; estas discrepancias permanecen sin revertirse, no
obstante, el paso del tiempo. Por lo anterior, no generan impuesto diferido.
Utilidad fiscal o prdida fiscal: Es la base sobre la cual se determina el impuesto causado
de acuerdo con las disposiciones fiscales aplicables. La utilidad fiscal corresponde al
valor residual de los ingresos acumulables obtenidos en el periodo, despus de restarles
las deducciones autorizadas. Cuando las deducciones son mayores que los ingresos
acumulables, el resultado es una prdida fiscal; comnmente, la prdida fiscal puede
disminuirse de la utilidad fiscal de otros periodos, es decir, puede amortizarse.
Crdito fiscal: Para efectos de esta norma, es todo aquel importe a favor de la entidad,
que puede ser recuperado contra el impuesto causado; por este motivo, representa un
activo para la entidad.
Tasa de impuesto causado: Es la tasa actual que se utiliza para el clculo del impuesto
causado y que est establecida por las disposiciones fiscales a la fecha de emisin de los
estados financieros.
Tasa de impuesto diferido: Es la tasa de impuesto causado que, segn se prev, estar
vigente en la fecha de la reversin de las diferencias temporales o, en su caso, de la
amortizacin de las prdidas fiscales; esta tasa debe estar aprobada y establecida por las
disposiciones fiscales a la fecha de emisin de los estados financieros del periodo actual.

NORMAS DE VALUACIN

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La entidad debe determinar los impuestos causado y diferido atribuibles al periodo contable.
Impuesto causado: Debe reconocerse como un gasto en los resultados del periodo excepto
en la medida que haya surgido de una transaccin que se reconoce fuera del resultado del
periodo. Representa un pasivo a plazo menor de un ao, si la cantidad ya enterada mediante
anticipos excede al impuesto causado, dicho exceso debe reconocerse como una cuenta por
cobrar.
Impuesto diferido: Debe determinarse sobre las diferencias temporales las prdidas fiscales
y los crditos fiscales desde el reconocimiento inicial de dichas partidas y al final de cada
periodo.

NORMAS DE PRESENTACIN
Impuesto causado: Dentro del balance general el impuesto causado debe presentarse
como un pasivo a corto plazo.
En este importe debe incluir el impuesto causado y no enterado del periodo actual y de los
anteriores, as como los anticipos efectuados, si estos ltimos fueran mayores el importe
debe presentarse como un activo a corto plazo.
Los pasivos y activos por impuesto causado clasificados dentro del mismo plazo deben
compensarse en un solo rubro salvo que:
a) Tales activos y pasivos no correspondan a la misma autoridad fiscal.
b) No se tenga el derecho de compensar dichos impuestos ante la misma autoridad fiscal.
En el estado de resultados, el impuesto causado debe presentarse como un componente del
llamado rubro impuestos a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible a las operaciones
discontinuadas,
discontinuadas.

el

cual

debe

presentarse

dentro

del

rubro

llamado

operaciones

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Impuesto diferido: Dentro del balance general, los pasivos y activos por impuesto diferido,
en su caso netos de las estimaciones para activo por impuesto diferido no recuperable,
deben compensarse dentro de un solo rubro salvo que:
a) Tales activos y pasivos no correspondan a la misma autoridad fiscal.
b) No se tenga el derecho de compensar dichos impuestos ante la misma autoridad fiscal.
El impuesto diferido del periodo, en su caso, neto de las estimaciones por impuesto diferido
no recuperable y de las cancelaciones de dichas estimaciones debe presentarse:
a) En el estado de resultados, si es que est relacionado con la utilidad o prdida neta; este
impuesto debe incorporarse como un componente del rubro impuestos a la utilidad, sin
incluir el impuesto atribuible a las operaciones discontinuadas.
b) En el capital contable, si es que est relacionado con las partidas integrales, este
impuesto debe sumarse o restarse al importe de dichas partidas integrales.
El impuesto diferido del periodo atribuible a las operaciones discontinuadas debe presentarse
dentro del rubro llamado operaciones discontinuadas.
Dentro del estado de resultados o en sus notas, debe presentarse la composicin del rubro
llamado impuestos a la utilidad por lo que respecta al impuesto causado y al diferido.

NORMAS DE REVELACIN
Debe revelarse en las notas a los estados financieros lo siguiente:

El desglose de los importes de los impuestos causado y diferido, que se presentan dentro

del rengln de impuesto a la utilidad.

Los conceptos e importes ms significativos de diferencias temporales, acumulables y

deducibles, que originaron los pasivos y los activos por impuesto diferido.
Las tasas de impuesto causado y de impuesto diferido, mencionando las variaciones que

tuvieron en el periodo.
La tasa efectiva de los impuestos.
En el caso de pasivo por impuesto diferido, el importe y concepto.
El importe bruto de la estimacin por impuesto diferido no recuperable.
La integracin del impuesto a la utilidad derivado de las operaciones discontinuadas en el
periodo, sealando los impuestos causado y diferido asociado a:

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a) El gasto o el ingreso derivado de la discontinuidad de operaciones.

b) Las actividades del periodo del segmento discontinuado.
Los conceptos e importes de las partidas integrales que afectaron a consecuencia del

impuesto diferido del periodo y los montos por los que se afectaron.
En el caso de activos por impuesto diferido, el importe bruto el de la estimacin por

impuesto diferido no recuperable y la variacin de este ltimo concepto en el periodo.

El impuesto diferido derivado de los ajustes a valor razonable a los activos adquiridos y
los pasivos asumidos, como consecuencia de las adquisiciones de negocios efectuadas

en el periodo.
Los pasivos y activos contingentes relacionados con los impuestos a la utilidad.
Las cuentas fiscales relacionadas con el capital contable.

NIF D-5
ARRENDAMIENTOS

OBJETIVO Y ALCANCE
Este boletn tiene como objetivo definir y clasificar por sus atributos econmicos a los
contratos de arrendamiento, as como establecer las reglas de valuacin, reconocimiento,
presentacin y revelacin de informacin en los estados financieros de cada una de las
clases de arrendamientos.

DEFINICIN DE TRMINOS
Arrendamiento: Convenio que otorga el derecho de usar bienes muebles e inmuebles,
planta y/o equipo, a cambio de una renta.
Costos de operacin: Costos tales como seguros, mantenimiento, predial, ya sea que los
pague el arrendatario o el arrendador.
Costos directos iniciales: Costos incurridos directamente asociados con la negociacin y
consumacin del arrendamiento.
Fecha de inicio del arrendamiento: La fecha del contrato o la fecha en que se haya
firmado el compromiso preliminar, si sta es anterior.
Accin de compra a precio reducido: Acuerdo que permite al arrendatario, a su eleccin,
comprar la propiedad rentada por un precio significativamente bajo en relacin al valor de
mercado en el momento que la opcin pueda ser ejercida.

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Pagos mnimos: Para el arrendatario, son los pagos que est obligado a hacer o que
puede ser requerido a hacer en relacin a la propiedad rentada. Para el arrendador, son
los pagos anteriores ms la garanta de un tercero no relacionado con el arrendador, del
valor residual o de pagos de rentas ms all del trmino del contrato de arrendamiento.
Rentas variables: Los aumentos o disminuciones a los pagos por arrendamientos
posteriores a la fecha de inicio del arrendamiento.
Vida til remanente: El tiempo remanente estimado que la propiedad rentada seguir en
uso econmicamente, con el mantenimiento normal y sin limitacin del periodo del
arrendamiento.

CLASIFICACIN DE ARRENDAMIENTOS
Un arrendamiento se clasifica como capitalizable si transfiere sustancialmente todos los
riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo arrendado. Este tipo de
arrendamientos normalmente son no cancelables y aseguran para el arrendador la
recuperacin de su inversin de capital ms un rendimiento.
Arrendamiento capitalizable

Condiciones para considerarlo como arrendamiento capitalizable:

El contrato transfiere al arrendatario la propiedad del bien arrendado al trmino del

arrendamiento.
El contrato contiene una opcin de compra a precio reducido.
El periodo de arrendamiento es sustancialmente igual que la vida til remanente del bien
arrendado.

El valor presente de los pagos mnimos es sustancialmente igual que el valor del mercado
del bien arrendado, neto de cualquier beneficio fiscal otorgado por la inversin en el bien
arrendado, o valor de desecho, que el arrendador conserve en su beneficio.

El cobro de los pagos mnimos est asegurado razonablemente.

No existen contingencias importantes respecto a los pagos no reembolsables en que

incurra el arrendador.

Contabilizacin para el arrendador:

La suma de los pagos mnimos, ms el valor residual no garantizado que se acumule en

beneficio del arrendador, debe ser registrada como inversin bruta: Cuentas por cobrar.
La diferencia entre la inversin bruta y el valor presente de sus componentes: Ingreso

financiero por devengar.

Cuando el arrendador sea fabricante o distribuidos comercial del activo arrendado, el

valor presente de los pagos mnimos se debe registrar como: Precio de venta.
El costo de la propiedad rentada o el valor de registro, s ste es diferente, menos el valor

28

presente del valor residual no garantizado que se acumule en beneficio del arrendador,
ms cualquier costo directo inicial, debe ser cargado al: Costo de Ventas en el mismo

periodo que se reconoce el ingreso.

El valor residual debe ser revisado una vez al ao, si de dicha revisin resulta un valor
residual menor se debe registrar: A la baja con cargo a resultados del ejercicio que se
determine.

Contabilizacin para el arrendatario:

El arrendatario deber registrar un arrendamiento capitalizable como: Un activo y una
obligacin correlativa.
La diferencia entre el valor nominal de los pagos mnimos y la obligacin registrada
representa: El costo financiero a aplicar a los resultados durante el periodo del
arrendamiento.
El arrendatario deber depreciar el activo registrado de la misma manera que sus otros
activos de su propiedad: Los activos deben depreciarse durante el contrato de

arrendamiento.
Si no se conocen los costos de operacin: Clculo de una estimacin.

Arrendamientos operativos
Son todos aquellos contratos que no renen los requisitos para considerarse como
arrendamientos capitalizables.
Contabilizacin para el arrendador:
1. Las rentas se reportan como Ingreso.
2. Las rentas variables se registran como Ingreso conforme se devenguen.
3. Los activos arrendados se deprecian normalmente.
4. Los costos directos iniciales se difieren durante el periodo del arrendamiento.

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Contabilizacin para el arrendatario:

1. Las rentas y rentas variables deben cargarse a resultados.
2. Los costos directos iniciales deben diferirse durante el periodo del arrendamiento.
Arrendamientos de bienes races

Arrendamientos de terrenos solamente.

Arrendamientos de terreno y edificio.
Arrendamientos de bienes races y maquinaria de equipo.
Arrendamiento de parte de un edificio.

NORMAS DE PRESENTACIN
Arrendamiento capitalizable
Presentacin de los estados financieros del arrendador:

El ingreso financiero por devengar se presentar deduciendo la inversin bruta en el

arrendamiento.
La inversin neta en el arrendamiento debe sujetarse a las mismas consideraciones que
los dems activos.

Presentacin de los estados financieros del arrendatario:

El activo registrado y su depreciacin acumulada deber clasificarlos el arrendatario de

una manera consistente con la clasificacin de activos similares.

El pasivo neto deber sujetarse a las mismas consideraciones que los dems pasivos.

Arrendamiento operativo
Presentacin de los estados financieros del arrendador:

Los activos arrendados debern en el balance en o junto al rubro de inmuebles, planta y

equipo.

NORMAS DE REVELACIN
Arrendamiento capitalizable

28

Informacin que debe ser revelada por el arrendador:

Los componentes de la inversin neta a la fecha de cada balance.

Los pagos mnimos a cobrar a futuro con deduccin por separado.
Los valores residuales no garantizados que se acumulen en beneficio del arrendador.
Si es aplicable, los gastos directos iniciales.
Los ingresos financieros por devengar.
Los pagos mnimos a cobrar por cada uno de los cinco aos siguientes a la fecha del

ltimo balance presentado.

El total de las rentas variables incluidas en los resultados.

Informacin que debe ser revelada por el arrendatario:

El importe bruto clasificado por cada tipo de activo de los activos registrados por

arrendamientos.
Pagos mnimos a futuro, en su totalidad y de cada uno de los cinco aos siguientes,

especificando los costos de operacin incluidos en dichos pagos mnimos.

El importe de los pagos mnimos a recibir por contratos de subarrendamiento no

cancelables a la fecha del balance.

El total de rentas variables incurridas en cada periodo a que se refiera el estado de

resultados.
Los activos y obligaciones registrados por contratos de arrendamiento capitalizable deben

mostrarse por separado en el balance o en las notas que lo acompaen.

Los aspectos relevantes de los arrendamientos.

Arrendamiento operativo
Informacin que debe ser revelada por el arrendador:

El costo y el valor en libros si este es diferente de los activos arrendados.

Importe de las rentas a cobrar a futuro en cada uno de los cinco aos siguientes a la

fecha del ltimo balance presentado.

Rentas variables totales incluidas.
Una descripcin de las clusulas ms importantes del contrato de arrendamiento.

Informacin que debe ser revelada por el arrendatario:

Rentas cargadas en resultados por cada periodo por el cual se presenta el estado de
resultados.

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Si el contrato es a ms de un ao no cancelable se debern informar los pagos mnimos

futuros por el importe por cada uno de los cinco aos siguientes tratndose de
subarrendamientos el importe de los pagos mnimos por recibir en el futuro.

Una descripcin de los contratos de arrendamientos (Base de determinacin, trminos de las

opciones).

VIGENCIA
Vigencia a partir del 01 de enero de 1991 pudiendo hacerse su aplicacin anticipada.

NIF D-7
CONTRATOS DE CONSTRUCCIN Y
DE FABRICACIN DE CIERTOS BIENES DE CAPITAL

La parte normativa de este Boletn que aparece en negrillas, es decir, los conceptos
normativos destacados con letra ms gruesa, debe ser entendida en conjunto con sus
explicaciones y guas de aplicacin.
PREMBULO
Debido a la complejidad e incertidumbre inherentes a la contabilizacin de las operaciones
asociadas con contratos de construccin y de fabricacin de ciertos bienes de capital, as
como a la utilizacin de diversos tipos de contratos para su construccin y fabricacin y,
atendiendo a las condiciones actuales en las que se desarrollan dichos contratos, se hizo
necesaria la creacin de un Boletn que uniforme la aplicacin de principios para su
contabilizacin.

28

El aspecto que caracteriza la contabilizacin de los contratos de construccin y fabricacin

de ciertos bienes de capital, es la adecuada distribucin de los ingresos y sus costos
relacionados entre distintos periodos contables.

OBJETIVO
El objetivo de este Boletn es sealar el tratamiento contable de las transacciones derivadas
de los contratos de construccin y de fabricacin de ciertos bienes de capital, as como su
presentacin en los estados financieros.

ALCANCE DE LA NORMA
La existencia de un acuerdo contractual es lo que da la pauta para el reconocimiento de los
ingresos en los registros contables. Por ende, los trabajos de construccin y de fabricacin
de ciertos bienes de capital donde no medie un contrato, no son parte del alcance de este
Boletn.
Para los propsitos de este Boletn, los contratos de construccin y de fabricacin de ciertos
bienes de capital deben incluir contratos para la:

Construccin fsica de activos y para la prestacin de servicios que estn directamente

relacionados con la construccin del activo.

Destruccin y restauracin de activos y su entorno.
Fabricacin o produccin de ciertos bienes de capital. No deben considerarse aqullos
que impliquen ventas de un fabricante de bienes producidos en una operacin de
fabricacin estandarizada, incluso si se produce conforme a especificaciones del cliente,
o contratos de proveedura para el suministro de bienes de inventario o provenientes de
una produccin homognea continua, en un periodo de tiempo.

DEFINICIN DE TRMINOS
Los siguientes trminos son usados en este Boletn con el significado que se indica:
Contrato de construccin: Es el que se negocia especficamente para la construccin o
fabricacin de un activo o de una combinacin de activos ntimamente relacionados o

28

interdependientes, en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o su ltimo propsito o

uso.

Como ejemplos de lo anterior, se tienen los siguientes:

Contratos de construccin de un activo. Un puente, edificio, presa, conducto, camino,

embarcacin, tnel y otros similares.

Contratos de construccin de un grupo de activos. Construccin de refineras, partes
de planta o equipo, conjuntos habitacionales e industriales y otros similares.

Se distinguen los siguientes tipos bsicos de contratos de construccin:

Contrato a precio fijo o alzado: Es un contrato en el cual el contratista conviene un monto
invariable por el contrato, no sujeto a ajustes debidos a los costos incurridos por el
contratista.
Contrato a precio unitario: Es aquel bajo el que se paga al contratista un importe
especfico por cada unidad de trabajo realizada; en esencia est dado a precio fijo y su
nica variable son las unidades de trabajo realizadas; normalmente se adjudica sobre la
base de un precio total, que es la suma de las unidades especficas por sus precios
unitarios.
Contrato de costo ms comisin (sobre la base de costos ms cantidad convenida): Es
donde el contratista recibe el reembolso de los costos permitidos, definidos en el contrato,
ms un porciento de stos o una cuota fija, que representa una utilidad.
Contrato por administracin: Es cuando el contratista se encarga de la administracin del
proyecto y de que los trabajos sean realizados.
En algunas ocasiones se efectan las erogaciones por cuenta y a nombre del cliente, y en
otras el cliente paga directamente. Por tanto, los pagos que deben cubrirse al contratista
son:
a) Los honorarios definidos (incluyendo la utilidad).
b) Las erogaciones (cuando el contratista paga y solicita su reembolso al cliente). En
ningn caso dichas erogaciones formarn parte de los costos del contratista.

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Los contratos de construccin mencionados, pueden adoptar las siguientes modalidades

que, en ocasiones, se combinan entre s:
a) Llave en mano. El contratista se compromete a entregar una instalacin probada y
operando plenamente, antes de que tenga derecho al pago. En esta modalidad, el cliente
contrata un proyecto integral (ingeniera, procuracin y construccin, as como pruebas,
puesta en marcha y/o financiamiento, si as se requiere).
b) Por concesin a trmino (construir, operar y transferir). El contratista financia, construye,
opera por medio de una concesin o licencia y finalmente, transfiere el activo del contrato.
c) Incentivo por desempeo. Se incorpora un incentivo para el contratista con el fin de
sobrepasar los objetivos definidos de ejecucin de obra, mediante incrementos en la
utilidad; o bien, mediante decrementos a la misma (o castigos por incumplimiento), si es
que no se llega a tales objetivos.
d) Niveles de esfuerzo. Son proyectos que usualmente se refieren a la investigacin o
estudio de un rea especfica. Obliga al contratista a dedicar un determinado nivel de
esfuerzo en un periodo definido de tiempo, por un importe fijo.
e) Procuracin. Los pagos al contratista estn en funcin del costo de materiales u otros
costos especificados, ms un porciento de utilidad.
f) Ingeniera y/o construccin. Son proyectos en los que los pagos al contratista se efectan
sobre la base de horas laborales directas, conforme a tarifas fijas por hora (que cubren el
costo de mano de obra directa, gastos indirectos y la utilidad).
g) Escalacin de costos y/o precios. En esta modalidad, se incluye una clusula contractual
que permite ajustes a los precios de artculos especficos o cambios en las condiciones.
Combinacin y segmentacin de contratos de construccin: De acuerdo a la clasificacin
de los contratos pueden existir algunos con caractersticas tanto de un tipo como de otro;
en tales circunstancias, un contratista necesita considerar todas las condiciones
mencionadas en los prrafos 43 45, para determinar cundo reconocer los ingresos y
costos.
Este Boletn se aplica por separado a cada contrato de construccin; se presume que cada
contrato constituye un centro de utilidad para el reconocimiento del ingreso, la acumulacin
del costo y la cuantificacin de la ganancia (prdida).
a) Estimado. Representa el presupuesto de los ingresos y costos totales de la obra
establecidos en un contrato y sus addendums.

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b) Estimacin. Es el nivel de obra aprobado por el cliente basado en el estado de realizacin

de un proyecto.
c) Clientes (obra ejecutada aprobada por cobrar). Es la cantidad bruta ya aprobada por los
clientes por trabajo del contrato pendiente de cobro.
d) Obra por aprobar. Es la cantidad bruta adeudada por los clientes por todos los contratos
en proceso en los cuales los costos incurridos ms las utilidades reconocidas (menos las
prdidas reconocidas) exceden a la obra ejecutada aprobada.
e) Anticipos de clientes. Son las cantidades recibidas por el contratista antes de que el
trabajo haya sido desempeado.
f) Obra cobrada por ejecutar. Es la cantidad bruta adeudada a los clientes por todos los
contratos en proceso en los cuales lo cobrado excede a los costos incurridos ms las
utilidades reconocidas (menos las prdidas reconocidas).
g) Retenciones. Son las cantidades no cobradas que el cliente conserva como garanta del
cumplimiento del contrato.
Mtodo de por ciento de avance: Es el que se basa en el reconocimiento de ingresos y
costos por referencia a la etapa de avance de un contrato.

NORMAS DE VALUACIN
La contabilizacin de las operaciones inherentes a los contratos de construccin es,
esencialmente, un proceso de cuantificacin y distribucin del resultado de transacciones
que se realizan en la construccin de una obra, para asignar dichos resultados a distintos
periodos contables, con base en la utilizacin de estimados de ingresos, costos y ganancias
o prdidas.
El ingreso debe reconocerse en forma peridica conforme se ejecuta o progresa la
construccin, como si se tratara de una venta continua.
Los costos deben de ser identificados, cuantificados, estimados y acumulados con un grado
razonable de exactitud.

INGRESOS

COSTOS
Costos que se relacionen directamente con el
contrato especfico (Costos directos).

28

Costos que sean atribuibles a la actividad

general del contratista y que puedan ser
asignados a un contrato especfico (Costos
indirectos).
Los costos directos incluyen: Mano de obra
en el sitio de la construccin, incluyendo
supervisin.,

materiales

Es cuantificado al valor establecido en el construccin,

adquisicin

contrato para la compensacin recibida o por maquinaria

usados
de

equipo

en

la

inmuebles,
destinados

recibir y se afecta por diversas incertidumbres exclusivamente al contrato, depreciacin de

que dependen del resultado de eventos inmuebles maquinaria y equipo usados en la
futuros.

obra, traslado de maquinaria y equipo y

materiales al sitio de construccin, rentas de

Los

ingresos

necesitan

ser

transacciones

estimados

con

revisados

al

al

frecuencia inmuebles maquinaria y equipo, diseo y

ocurrir

despejarse

las asistencia tcnica, costos estimados de

las rectificacin de especificaciones y trabajo de

incertidumbres.

garanta, reclasificaciones de terceras partes,

seguros

fianzas

relacionados

con

la

El ingreso puede aumentar o disminuir construccin.

cuando un contratista y un cliente acuerdan
variaciones en el trabajo y en los precios en Estos costos pueden ser reducidos por
un periodo subsecuente a aqul en que fue cualquier ingreso incidental que no est
convenido inicialmente el contrato.

incluido en el contrato, por ejemplo, los

derivados

de

la

venta

de

materiales

El ingreso puede aumentar cuando en un sobrantes y de la disposicin de inmuebles,

contrato a precio unitario o a precio fijo se maquinaria y equipo.
estipulan clusulas de escalacin de costos.
Los costos indirectos incluyen: Seguros y
La cantidad de ingreso del contrato puede fianzas generales, diseo y asistencia tcnica
Disminuir como resultado de penalidades que no estn relacionados con un contrato
acordadas, originadas por retrasos atribuibles especifico,
al contratista en la terminacin del proyecto

supervisin

mano

de

indirecta

obra

indirecta,

del

contrato,

Suministros, herramientas y equipo, control

28

Mtodo de Por ciento de avance

Bajo este mtodo, el ingreso es identificado con los costos incurridos para alcanzar la etapa
de avance, resultando en el registro de ingresos, costos y ganancia o prdida, que deben ser
atribuidos a la proporcin de trabajo terminado al cierre de un periodo contable.
Reconocimiento de ingresos y costos estimados
Una empresa generalmente tiene la capacidad de practicar estimados confiables, si cuenta
con un sistema de informacin por cada contrato celebrado. Para lo anterior, se requerir
tener claros los siguientes elementos:
a) Los derechos exigibles por cada una de las partes respecto del activo que va a ser
construido.
b) La prestacin que se intercambiar.
c) La forma y trminos de liquidacin.
Es necesario que peridicamente la empresa analice y en su caso revise los estimados de
costos e ingresos del contrato. Una vez estimado confiablemente el desenlace econmico de
un contrato de construccin, los ingresos y los costos asociados deben ser reconocidos en el
estado de resultados como ingresos y costos respectivamente, por referencia al avance de la
actividad del contrato a la fecha de los estados financieros en los periodos contables en que
se desempea el trabajo.
Opciones para determinar el por ciento de avance
El por ciento de avance puede ser determinado en una variedad de formas. La empresa debe
utilizar

el

procedimiento

que

cuantifique

confiablemente

el

trabajo

desempeado

dependiendo de la naturaleza del contrato y aplicarlo en forma consistente. Las formas de

medir el progreso en un contrato pueden ser agrupadas en medidas de entrada y de salida.
Las primeras se refieren a los esfuerzos destinados a un contrato basado en la cuantificacin
del trabajo y las segundas a los resultados logrados.

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Las medidas de entrada incluyen:

Las medidas de salida incluyen:

Unidades producidas.

Costos incurridos.

Horas laboradas o mquina.

Cantidades empleadas de material.

Unidades entregadas.

Terminacin fsica de eventos o etapas

significativas del contrato.

Determinacin del ingreso y costo del periodo

En la prctica se utilizan dos enfoques para determinar el ingreso, costo y resultado del
periodo, los cuales producen el mismo efecto y debe utilizarse cualquiera de ellos:
1. Enfoque ingreso-costo. Una vez determinado el por ciento de avance del proyecto, ser
aplicado al total del ingreso estimado del contrato y al total del costo estimado del
contrato. La diferencia entre el ingreso y el costo as obtenido constituye el resultado
bruto acumulado de un contrato. De los resultados obtenidos se disminuirn, en su caso,
los ingresos y costos reconocidos en ejercicios anteriores para obtener los ingresos y
costos del periodo a reconocer en el estado de resultados.
2. Enfoque utilidad bruta. Una vez determinado el por ciento de avance del proyecto, ser
aplicado a la utilidad bruta total estimada del contrato. A la cifra obtenida se le sumarn
los costos incurridos acumulados, para as obtener el ingreso acumulado del contrato. De
los resultados obtenidos se disminuirn, en su caso, los ingresos y costos reconocidos en
ejercicios anteriores para obtener los ingresos y costos del periodo a reconocer en el
estado de resultados.
Cuando es probable que los costos totales del contrato excedan a su ingreso total, cualquier
exceso esperado, debe ser reconocido en el estado de resultados inmediatamente como un
costo. Cuando la utilidad de un contrato de construccin no pueda ser estimada
confiablemente y se tenga la certeza que no se incurrir en prdida alguna:

Los costos del contrato deben ser reconocidos ntegramente en los resultados del periodo

en que se incurren.
Deben reconocerse en forma temporal montos idnticos de ingresos y costos
cuantificados sobre la base de los costos incurridos en el periodo, siempre y cuando se
tenga una seguridad razonable de que sern recuperados.

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Cuando las incertidumbres que impidieron la estimacin confiable del resultado del
contrato desaparecen.

Cambios en estimados
El mtodo de por ciento de avance se aplica sobre una base acumulativa en cada periodo
contable, a los estimados actuales de ingresos y costos del contrato. Por tanto, el efecto de
un cambio en el estimado del ingreso, de los costos o del resultado del contrato, debe ser
reconocido como parte de las operaciones continuas en el estado de resultados del periodo
en que ocurra.

NORMAS DE PRESENTACIN Y REVELACIN

Los estados financieros en renglones especficos o en notas explicativas, deben mostrar
como mnimo:
1) En el activo circulante:
a) Clientes (obra ejecutada aprobada por cobrar).
b) Obra por aprobar.
2) En el pasivo circulante:
a) Anticipos de clientes.
b) Obra cobrada por ejecutar.
3) Retenciones. Clasificadas como un activo no circulante o circulante en atencin a la fecha
probable de recuperacin.
Debe revelarse en notas a los estados financieros:
a) Sealar que el mtodo utilizado para determinar el ingreso, costo y resultado del contrato,
es el de por ciento de avance.
b) Procedimientos usados para determinar el por ciento de avance.
c) Cantidad acumulada de costos incurridos y utilidades reconocidas (menos prdidas
reconocidas) a la fecha;
d) Montos cubiertos por fianzas otorgadas para garantizar los proyectos contratados.
e) Montos cargados al activo y fechas de vencimiento de costos de adjudicacin de
contratos licitados pendientes de fallo.

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f) En los contratos por administracin sealar los montos totales de erogaciones del
proyecto, como ndice de volmenes de obra realizada.
g) Ajustes y cambios significativos a los estimados originales del total del ingreso, costo y
utilidad del contrato.
h) Cualquier prdida contingente, de conformidad con lo dispuesto por los Boletines B-13,
Hechos posteriores a la Fecha de los Estados Financieros, y C-12, Contingencias y
Compromisos. Las prdidas contingentes pueden originarse por partidas como costos de
garanta, reclamaciones o penalidades.

VIGENCIA
Las reglas contenidas en este Boletn entran en vigor a partir de su publicacin y sustituyen a
la NIC-11, cuya aplicacin era supletoria a travs del Boletn A-8. Consiguientemente queda
sin efecto la supletoriedad de la NIC-11 establecida en la Circular 49.

EJEMPLO
Cuadro esquemtico de la integracin del costo en un contrato de construccin y casos para
la identificacin de la obra por aprobar y de la obra cobrada por ejecutar
La conformacin de los costos de un contrato sobre la base de un presupuesto total de Ps
1,000, de los cuales se han incurrido a la fecha Ps 700, con un avance de obra del 60% y
costos incurridos relacionados con actividades futuras (49) por Ps 100, se analiza como
sigue:

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Determinacin de los ingresos y costos del contrato
El ejemplo que sigue, ilustra un mtodo para la determinacin del grado de realizacin de un
contrato, as como el ritmo de reconocimiento en el tiempo de sus ingresos y costos. Un
contratista ha conseguido un contrato a precios unitarios para la construccin civil y
electromecnica de una planta de cemento. La cantidad inicialmente pactada en el contrato
es de Ps 1,400. El presupuesto original que el contratista hace de los costos del contrato es
de Ps 1,288. La duracin del contrato es de 3 aos. Al trmino del primer ao se tiene un
avance inicial del 7% de la obra como sigue:

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1

Tambin es conocida la Obra por ejecutar como Backlog.

BIBLIOGRAFA
CINIF. (2014). Normas de Informacin Financiera (NIF) 2015 (Versin estudiantil). Mxico:

IMCP.