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ELEMENTOS BSICOS DE AUDITORA

Elaborado por: Msc. Pablo Emilio Hurtado Flores
pabloehf@gmail.com; pehf200@hotmail.com
1. Concepto de Auditora
Auditora: Es el examen profesional, objetivo e independiente, de las
operaciones financieras y/o Administrativas, que se realiza con
posterioridad a su ejecucin en las entidades pblicas o privadas y cuyo
producto final es un informe conteniendo opinin sobre la informacin
financiera y/o administrativa auditada, as como conclusiones y
recomendaciones tendientes a promover la economa, eficiencia y eficacia
de la gestin empresarial o gerencial, sin perjuicio de verificar el
cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.
Del concepto se aprecian los siguientes elementos principales:
1.

Es un examen profesional, objetivo e independiente

2.

De las operaciones financieras y/o Administrativas

3.

Se realiza con posterioridad a su ejecucin.

4.

producto final es un informe

5.

Conclusiones y recomendaciones

6.

Promover la economa, eficiencia y eficacia

Este examen o Auditora comprende:

1.

Determinar el grado de cumplimiento de objetivos y metas de los

planes administrativos y financieros.

2.

Forma de adquisicin, proteccin y empleo de los recursos

materiales y humanos.

3.

Racionalidad, economa, eficiencia y eficacia en el cumplimiento de

los planes financieros y administrativos.

Para poder determinar los puntos anteriores, el auditor debe comparar el

trabajo que han elaborado los funcionarios y empleados auditados con lo

que establecen las normas y leyes establecidas. En caso de que hayan

diferencias, el auditor recomendar la medida a tomar para su correccin.
El Comit para Conceptos Bsicos de Auditora define Auditora de la siguiente
manera: Un proceso sistemtico que consiste en obtener y evaluar objetivamente
evidencia sobre las afirmaciones relativas a los actos y eventos de carcter
econmico; con el fin de determinar el grado de correspondencia entre esas
afirmaciones y los criterios establecidos, para luego comunicar los resultados a las
personas interesadas.
Esta definicin es un poco restringida, por cuanto reduce la auditora a eventos
solamente de carcter econmico, siendo la labor de la auditoria mucho mas
amplia, abarcando tambin aspectos administrativos, como el manejo de los
recursos humanos, recursos tcnicos, informticos, medio ambiente y otros.

2. Caractersticas de la Auditora
1-

Es objetiva: significa que el examen es imparcial, sin presiones ni

halagos, con una actitud mental independiente, sin influencias
personales ni polticas. En todo momento debe prevalecer el juicio
del auditor, que estar sustentado por su capacidad profesional y
conocimiento pleno de los hechos que refleja en su informe.

2-

Es Sistemtica y profesional: La auditora debe ser cuidadosamente

planeada y llevada a cabo por Contadores Pblicos y otros
profesionales conocedores del ramo que cuentan con la capacidad
tcnica y profesional requerida, los cuales se atienen a las normas de
auditora establecidas, a los principios de Contabilidad establecidos
en las NIC y al cdigo de Etica Profesional del Contador Publico.
El desarrollo de la auditora se lleva a cabo cumpliendo en forma
estricta los pasos que contienen las fases del proceso de la auditora:
Planeacin, Ejecucin e Informe.

3-

Finaliza con la elaboracin de un informe escrito (dictamen) que

contiene los resultados del examen practicado, el cual debe conocer
de previo la persona auditada, para que tenga a bien hacer las
correspondientes observaciones del mismo; adems el informe
contiene las conclusiones y debilidades tendientes a la mejora de las
debilidades encontradas.

3. Importancia de la Auditora
Las auditorias en los negocios son muy importantes, por cuanto la gerencia sin la
prctica de una auditoria no tiene plena seguridad de que los datos econmicos
registrados realmente son verdaderos y confiables. Es la auditoria la que define
con bastante razonabilidad, la situacin real de la empresa.
Una auditoria adems, evala el grado de eficiencia y eficacia con que se
desarrollan las tareas administrativas y el grado de cumplimiento de los planes y
orientaciones de la gerencia.
Es comn que las instituciones financieras, cuando les solicitan prstamos, pidan
a la empresa solicitante los estados financieros auditados, es decir, que vayan
avalados con la firma de un CPA. De esta manera se aseguran que la informacin
plasmada en esos estados financieros es confiable.
Una auditoria puede evaluar, por ejemplo, los estados financieros en su conjunto o
una parte de ellos, el correcto uso de los recursos humanos, el uso de los
materiales y equipos y su distribucin, etc. Contribuyendo con la gerencia para
una adecuada toma de decisiones.

4. Clasificacin de la Auditora
a)

De acuerdo a quienes realizan el examen

123-

Externa
Interna
Gubernamental

Es externa, cuando el examen no lo practica el personal que labora

en la la Entidad, es decir que el examen lo practica la Contralora o
Auditores independientes. En la empresa privada las auditoras las
realizan auditores independientes
Es interna, cuando el examen lo practica el equipo de Auditora de la
Entidad o empresa(Auditora Interna).
Es gubernamental, cuando la practican auditores de la Contralora
General de la Republica, o auditores internos del sector publico o
firmas privadas que realizan auditorias en el Estado con la
autorizacin o delegadas por la Contralora.

b)

De acuerdo al rea examinada o a examinar.

1-

Financiera

2-

Operacional o de Gestin

3-

Integral

4-

Especial

5-

Ambiental

6-

Informtica

7-

De Recursos Humanos

8-

De Cumplimiento

9-

De Seguimiento

10-

Forense

11-

Etc.

La Auditora Financiera es un examen a los estados financieros que

tiene por objeto determinar si los estados financieros auditados
presentan razonablemente la situacin financiera de la empresa, de
acuerdo a los Principios de Contabilidad establecidos por las NIC. El
auditor financiero verifica si los estados financieros presentados por
la gerencia se corresponden con los datos encontrados por l.
Se entiende por estados financieros, los estados financieros bsicos
que se elaboran en las empresas: como el Estado de Situacin
Financiera, Estado de Resultados, Estado de Flujo del Efectivo y
Estado del Capital Contable o Patrimonio Neto. En las empresas
industriales tambin se elabora el Estado de Costo de Produccin.
La auditora Operacional o de Gestin es un examen objetivo,
sistemtico y profesional de evidencias, llevado a cabo con el
propsito de hacer una evaluacin independiente sobre el
desempeo de una entidad, programa o actividad, orientada a
mejorar la efectividad, eficiencia y economa en el uso de los
recursos humanos y materiales para facilitar la toma de decisiones.
La Auditora Especial es el examen objetivo, profesional e
independiente, que se realiza especficamente en un rea
determinada de la entidad, ya sea sta financiera o administrativa,

con el fin de verificar informacin suministrada o evaluar el

desempeo.
Ejemplo: Auditora de Efectivo, Auditora de
Inversiones, Auditora de Activos Fijos, examen a cheques emitidos
durante una semana, auditora a los expedientes del personal,
auditoria al rea de transporte, etc.
Auditora Integral: es un examen total a la empresa, es decir, que
se evalan los estados financieros, el desempeo o gestin de la
administracin y otros asuntos o actividades, como uso de medios
informticos, cumplimiento de las leyes ambientales, etc.
Auditora Ambiental: es un examen a las medidas sobre el medio
ambiente contenidas en las leyes del pas y si se estn cumpliendo
adecuadamente.
Auditora de Gestin Ambiental : examen que se le hace a las
entidades responsables de hacer cumplir las leyes, normas y
regulaciones relacionadas con el medio ambiente. Se lleva a cabo
cuando se cree que la entidad rectora o responsable de hacer cumplir
las leyes ambientales, no lo est haciendo adecuadamente.
Auditora Informtica: examen que se practica a los recursos
computarizados de una empresa, comprendiendo: capacidad del
personal que los maneja, distribucin de los equipos, estructura del
departamento de informtica y utilizacin de los mismos as como la
utilizacin de los sistemas (Software) y su utilidad.
Auditora de Recursos Humanos: examen que se hace al rea de
personal, para evaluar su eficiencia y eficacia en el manejo del
personal y los controles que se ejercen con los expedientes,
asistencia y puntualidad, nminas de pago, polticas de atencin
social, polticas de seleccin y promociones, etc.
Auditoria de Cumplimiento: se hace con el propsito de verificar si
se
estn cumpliendo las metas y orientaciones de la gerencia y si se cumplen
las leyes, las normas y los reglamentos aplicables a la entidad.
Auditoria de Seguimiento: se hace con el propsito de verificar si se
estn cumpliendo las medidas y recomendaciones dejadas por la auditoria
anterior.
Auditoria Forense: Inicialmente la auditora forense se defini como una auditoria
especializada en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el
desarrollo de las funciones pblicas, considerndose un verdadero apoyo a la
tradicional auditoria gubernamental, en especial ante delitos tales como:

enriquecimiento ilcito, peculado, cohecho, soborno, desfalco, malversacin de

fondos, prevaricato, conflicto de intereses, etc
Sin embargo, la auditora forense no solo est limitada a los hechos de corrupcin
administrativa, tambin el profesional forense es llamado a participar en
actividades relacionadas con investigaciones sobre:
- Crmenes fiscales
- Crimen corporativo y fraude.
- Lavado de dinero y terrorismo
- Discrepancias entre socios o accionistas.
- Siniestros asegurados.
- Disputas conyugales, divorcios y
- Prdidas econmicas en los negocios, entre otros
Sobre este tema, la actitud de los contadores y auditores ha generado un gran
giro, especialmente al comprender cmo su labor facilita el apoyo a las
investigaciones judiciales que mediante evidencias contables aclaran diferentes
disputas legales.
La experiencia nos dice, que para complementar los conocimientos del contador y
auditor habitual y formarlo como auditor forense, se deben incluir aspectos de
investigacin legal y formacin jurdica, con nfasis en la recoleccin de pruebas y
evidencias, ya que sus habilidades en el manejo de evaluacin de control interno y
procedimientos de auditora, lo destacan como un profesional de alta idoneidad.

V.

Normas de Auditora
Las normas de Auditora son las indicaciones que en forma
obligatoria los auditores tienen que cumplir en el desempeo de sus
funciones de auditora y presentan los requisitos personales y
profesionales del auditor, adems de orientaciones para la
uniformidad en el trabajo con el propsito de lograr un buen nivel de
calidad en el examen. As mismo indican lo concerniente a la
elaboracin del informe de auditoria.

Las Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas (NAGA) clasifica

las normas de auditoria as:
A. Normas Generales
Normas de
Auditora

B. Normas de Ejecucin
C. Normas de Informe

A.

Normas Generales
Existen dos tipos de Normas Generales
a) Normas Generales Aplicables al Auditor
b) Normas Generales Aplicables a todo Tipo de
Auditoras o Relacionadas con el trabajo de
Auditora.

Establecen el mbito y competencia de la auditora, las primeras son

de naturaleza personal y estn relacionadas con las cualidades
morales, de conocimiento y capacidad que debe tener el auditor y
las segundas con la calidad en el trabajo de auditora.
Son Normas Generales Aplicables al Auditor:
1

Capacidad Profesional
El auditor debe tener suficiente capacidad profesional,
experiencia tcnica y el entrenamiento adecuado para planear,
organizar y ejecutar de la manera ms eficiente y econmica
el trabajo de auditora y con calidad profesional.
Para mantenerse actualizado el auditor deber estar
capacitndose constantemente en todas las reas
relacionadas con su carrera.
Adems, los auditores deben reunir ciertos requisitos como:
a) conocimiento de mtodos y tcnicas aplicables
b) conocimiento de los principios de contabilidad y de las
normas internacionales de auditora.
c) Habilidad para comunicarse.
d) Experiencia en el ramo.
e) Ttulo profesional correspondiente.
f) Trabajo en equipo.

2.

Objetividad e Independencia
El auditor deber estar libre de impedimentos e influencias,
mantener una actitud objetiva y absoluta independencia de
criterios en la elaboracin del informe de su examen.
La independencia objetiva y mental del auditor es la exigencia
y calidad ms importante. La prdida de tales condiciones
elimina por completo la validez de su informe y su
cuestionamiento disminuye considerablemente su credibilidad.
El auditor debe tener la suficiente autonoma de modo que
pueda desarrollar la auditora con el mximo grado de
imparcialidad.
En el caso de los auditores internos, se debe responder ante
un nivel jerrquico tal, que le permita a la actividad de
auditora interna cumplir con sus responsabilidades sin
tropiezo alguno.
Para el logro real de la independencia del auditor, ste no
debe tener conflicto de intereses en las reas auditadas, que
limiten su accionar en forma imparcial y objetiva. Esto significa
que se abstendrn de evaluar operaciones en las cuales
anteriormente tuvieron responsabilidades.

3.

Confidencialidad del trabajo de Auditora

El personal de auditora mantendr absoluta reserva en el
desempeo de sus funciones, an despus de haber
concluido sus labores y solo harn del conocimiento de su
trabajo a su superior inmediato.

4.

Incompatibilidad de Funciones.
El personal de Auditora
no ejercer ninguna labor
administrativa ni financiera en las entidades u organismos
sujetos a su examen. Ni practicar auditorias en lugares donde
tenga intereses, ya sean econmicos o personales.

5.

Responsabilidad y Cuidado Profesional

Los auditores son responsables de cumplir con todas las

disposiciones legales y normativas existentes para el desarrollo de una auditora y
emplear cuidadosamente su criterio profesional. Debe aplicar adecuadamente su
criterio para determinar el alcance de la auditora, las tcnicas y procedimientos de
auditora, el equipo de trabajo y de elaborar o preparar los informes pertinentes.
6.

Designacin del personal para la Auditora

Antes de iniciar una Auditora o examen especial, se designar
por escrito, mediante una credencial, el equipo responsable de
su ejecucin, el cual ejercer su trabajo de acuerdo a los
programas de auditora elaborados y preparados para ese fin.

7.

Control de Calidad.
Se debe garantizar un adecuado control de calidad del
trabajo, a travs de una supervisn constante del trabajo, de la
preparacin continua de los auditores, capacitndolos y
dndoles las herramientas necesarias para que puedan
desarrollar su trabajo sin presiones ni limitaciones.
Normas Aplicables a todo tipo de auditorias *

Las normas que conforman este grupo son de aplicacin a todos los tipos de
auditoras y establecen los criterios tcnicos generales que permitan una
apropiada planificacin, ejecucin y comunicacin de los resultados de la
auditora practicada en entidades sujetas al control y fiscalizacin por parte de
los auditores gubernamentales o por las firmas de Contadores Pblicos
Independientes..
Estn relacionadas con la: Planeacin general, planificacin especfica,
documentacin, debido proceso, e informe
2.10 PLAN ANUAL DE AUDITORIA
Los auditores deben planificar sus actividades de auditora a travs de sus
Planes Anuales, aplicando criterios de materialidad, economa, objetividad y
oportunidad, y evaluarn peridicamente la ejecucin de sus planes.
El Plan Anual de Auditora Gubernamental, es el documento que contiene el
conjunto de actividades de auditora y el universo de entidades y/o reas, segn
corresponda, a examinar durante el perodo de un ao y ser elaborado en

10

concordancia con las polticas y disposiciones establecidas con la siguiente

informacin mnima:
a) Entidades u organismos a auditarse
b) Objetivos generales del plan y de cada examen
c) Cronograma de Ejecucin
En el sector pblico cada unidad orgnica de lnea planificar anualmente sus
acciones. En el caso de las entidades pblicas lo efectuar el Responsable de la
Unidad de Auditora Interna, de acuerdo a las prioridades establecidas para el
logro de los objetivos y metas institucionales y deber remitir el Plan a ms tardar
el 30 de septiembre de cada ao a la Contralora General de la Repblica.
En el sector privado resulta complicado o imposible que las firmas de CPI elaboren
un plan anual de auditoria, por cuanto su trabajo depender de los contratos que
logren firmar con este sector o con el sector pblico.
Los Planes Anuales de Auditora sern flexibles a fin de permitir cambios que
previa autorizacin se considere necesario efectuar de acuerdo a las
circunstancias.
En el sector pblico la Contralora General y las Unidades de Auditora Interna
evaluarn peridicamente la ejecucin de los Planes Anuales de Auditora,
formulando el correspondiente Informe.

2.20 PLANEACION ESPECIFICA

El propsito de esta Norma es proporcionar lineamientos sobre la
planeacin de una auditora. El auditor deber planear de forma previa cada
trabajo de auditora de modo que sta sea desempeada en una manera
efectiva.
Para planificar el trabajo de auditora, deber tenerse en cuenta la finalidad del
examen, el informe a emitir, las caractersticas del ente sujeto a control y las
circunstancias particulares del caso. Esta actividad permite un adecuado acceso a
cada una de las etapas de la auditora, facilitando la administracin del trabajo, el
control del tiempo en ella empleado y una mejor utilizacin de los recursos
humanos y materiales.
Cuando se utilicen equipos multidisciplinarios, su participacin en este nivel es
particularmente importante, para asegurar que las diferentes perspectivas,
experiencias y especialidades, sean apropiadamente utilizadas en el trabajo.
Las auditoras se deben planear de tal manera que asegure el cumplimiento
eficiente y eficaz del objetivo referido de la auditora de que se trate y obtener

11

suficiente entendimiento del sistema de control interno y la evaluacin del

cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales
aplicables.
La informacin que necesita el auditor para planificar la auditora vara de acuerdo
con los objetivos de la misma y con la entidad sujeta a examen. En determinados
casos se puede realizar un estudio preliminar de la entidad antes de preparar el
plan para ejecutar el trabajo de campo. El estudio preliminar constituye un mtodo
de apoyo eficaz para seleccionar las reas especficas donde se va a practicar la
auditora y para obtener informacin que habr de utilizarse en la planificacin. Es
un proceso que permite conseguir rpidamente informacin sobre la organizacin,
programas, actividades y funciones de la entidad, aunque sin someterla a una
verificacin detallada

2.20 A Planificacin previa

1. Reunin previa de los miembros del equipo de auditora, para considerar los
asuntos importantes que debern ser tomados en la auditora.
2. Para trabajos continuos, el auditor actualizar y revaluar la informacin
reunida previamente, incluyendo informacin de los papeles de trabajo del ao
anterior. El auditor tambin desarrollar procedimientos diseados para
identificar cambios importantes que hayan tenido lugar desde la ltima
auditora.
3. Deber obtenerse un suficiente entendimiento de la entidad a ser auditada, el
que comprende el conocimiento de la naturaleza operativa, su organizacin,
servicios que presta, las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y
normativas aplicables, considerando el efecto relevante que podra tener en la
informacin financiera sujeta a examen. Todo este entendimiento debe
obtenerse con el propsito de identificar eventos, transacciones y prcticas
que, a juicio del auditor, puedan tener un efecto importante sobre la auditoria o
en el Informe del Auditor.
4. Obtener el conocimiento requerido de la Entidad, es un proceso continuo y
acumulativo de recoleccin y evaluacin de la informacin y de relacionar el
conocimiento resultante con la evidencia de auditora en todas las etapas de la
auditora. El auditor puede obtener un conocimiento de la entidad de un
nmero de fuentes. Por ejemplo:

Experiencia previa con la entidad.

Entrevista con personas de la entidad (por ejemplo, directores, y

personal operativo).

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Entrevista con personal de auditora interna y revisin de dictmenes

de auditora interna.

Entrevista con otros auditores y con asesores legales o de otro tipo que
hayan proporcionado servicios a la entidad o dentro de la entidad.
Entrevista con personas enteradas fuera de la entidad (por ejemplo,
economistas, clientes, abastecedores, competidores).
Publicaciones relacionadas con la entidad (por ejemplo, estadsticas de
gobierno, encuestas, textos, revistas de comercio, reportes preparados por
bancos y corredores de valores, peridicos financieros).
Legislacin y reglamentos que afecten en forma importante a la entidad.
Visitas a los locales de la entidad y a instalaciones de oficinas, delegaciones,
sucursales.
Documentos producidos por la entidad (por ejemplo: informes anuales y
financieros de aos anteriores, presupuestos, informes internos de la
administracin, informes financieros provisionales, manual de polticas de la
administracin, manuales de sistemas de contabilidad y control interno,
catlogo de cuentas, descripciones de puestos, planes operativos y planes
estratgicos).
5. Se debe obtener una comprensin suficiente del control interno de la entidad
como base para su evaluacin y determinar la naturaleza, extensin y
oportunidad de los procedimientos de auditora a ser aplicados. La evaluacin
y calificacin del riesgo de control es un requerimiento obligatorio.
6. Entendimiento y comprensin del entorno de los sistemas de tecnologa de la
informacin, sistemas en lnea y bases de datos; el efecto de los sistemas y los
riesgos asociados por el tipo de transacciones financieras que procesan, la
naturaleza de los archivos, bases de datos y programas utilizados.
7. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor
de auditora, o las fimas de CPI al planear el trabajo deben evaluar el riesgo de
errores o irregularidades de importancia relativa.
8. Los auditores deben indagar con los funcionarios de la entidad auditada para
identificar anteriores auditoras financieras, auditoras operacionales u otros
estudios relacionados con los objetivos de la auditora a realizar e identificar las
acciones correctivas que se tomaron para atender los hallazgos significativos y
las recomendaciones.

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9. Debern evaluar el riesgo de auditoria, el que comprende el riesgo inherente,

el riesgo de control y el riesgo de deteccin, los que deben ser evaluados en
forma separada. Con base a la evaluacin de los riesgos y la definicin de la
importancia relativa se identificar la extensin y oportunidad de los
procedimientos de auditora, se formularn los programas especficos y se
considerarn los asuntos especiales requeridos en los informes.
10. Al concluir la recoleccin y estudio de informacin el auditor documentar su
trabajo mediante:
a)

Descripcin de las actividades de la entidad, resumidas en los papeles

de trabajo, sustentadas con la documentacin obtenida de la entidad, como
flujogramas sobre los procedimientos de las reas ms significativas, etc.
b)

Elaboracin de un Memorndum de Planificacin cuya estructura

bsica contendr:

Objetivos del examen, son los resultados que se espera alcanzar.

Alcance del examen, grado de extensin de las labores de auditora que
incluye reas, aspectos y perodos a examinar.
Descripcin de las actividades de la entidad.
Normativa aplicable a la entidad, especialmente relacionada con las
reas materia de evaluacin.
Informes a emitir y fechas de entrega.
Identificacin de reas crticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar.
Se efecta en los casos de objetivos predeterminados.
Puntos de atencin, situaciones importantes a tener en cuenta
incluyendo denuncias que se hubieran recibido.
Personal, nombre y categora de los auditores que conforman el equipo
de auditora. Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a
su capacidad y experiencia.
Funcionarios de la entidad a examinar.
Presupuesto de tiempo, por categoras, reas y visitas.
Participacin de otros profesionales y/o especialistas, de acuerdo a las
reas materia de evaluacin.

La responsabilidad por la preparacin del Memorndum de Planificacin

corresponde al auditor encargado y al supervisor; la revisin y la
aprobacin a los niveles gerenciales competentes.
En el caso de las unidades de Auditora interna, el Responsable de la
Unidad de Auditora Interna aprobar el Memorndum de Planificacin.
11. Cronograma de trabajo de la auditora, identificando las fechas clave para su
ejecucin en tiempo y forma, personal participante y definicin si se requiere
de apoyo por especialistas de otra profesin por la complejidad del trabajo

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2.20 B COMPRENSIN Y EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO

Los Auditores debern obtener una comprensin suficiente de las
actividades de auditora interna para ayudar a la planeacin de la auditora y
al desarrollo de un enfoque efectivo; cuando el auditor tiene intencin de
usar trabajo especfico de auditora interna deber evaluar y probar dicho
trabajo para confirmar su adecuacin para propsitos de la auditora.
1. El control interno tiene el propsito de proporcionar una seguridad razonable
en la consecucin de los objetivos siguientes:
a) Administracin eficaz, eficiente y transparente de los recursos del Estado
b) Confiabilidad de la rendicin de cuentas
c) Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.
El conocimiento y la comprensin del sistema de control interno de la entidad
en general y de los aspectos contables en particular, facilitan al equipo realizar
una evaluacin preliminar basada en su diseo conceptual. El estudio y
evaluacin del control interno incluye dos fases:
a) Conocimiento y comprensin de los procedimientos establecidos en la
entidad.
b) Comprobacin de que los procedimientos relativos a los controles internos
estn siendo aplicados tal como fueron diseados u observados en la
primera fase.
La naturaleza, extensin y oportunidad de las pruebas de auditoria ser
determinada de conformidad con el grado de confianza dado a los
procedimientos de control establecidos y puestos en operacin.
Las condiciones reportables resultantes de la evaluacin del control interno de
la entidad sujeta a una auditora financiera y de cumplimiento, sern
presentadas a la autoridad superior en un informe de auditoria sobre control
interno, acompaada de las respectivas recomendaciones. Dicho informe
tambin incluir las condiciones reportables relacionadas con la evaluacin de
las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales.
2.20 - C

REVISIN DE INFORMACIN PROCESADA EN MEDIOS

INFORMTICOS.

El auditor deber considerar cmo afecta a la auditora un ambiente de

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Informacin Tecnolgica.
1. En toda auditora, se debe considerar el uso de equipos de cmputo para
procesar la informacin, el uso de especialistas informticos o de sistemas, y
cuando sea aplicable el empleo de programas especializados para la auditora
informtica, a fin de que el auditor gubernamental se cerciore de la
confiabilidad del sistema de informacin y la disponibilidad de datos para uso
en la auditora.
2. Cuando un miembro del equipo sea especialista en medios informticos, debe
tener suficientes conocimientos para planear, dirigir, supervisar y revisar el
trabajo desarrollado en los sistemas de informacin computarizada, y si stos
cumplen con las normas de control interno aplicables. Si la revisin es
realizada por especialista externo, debe considerarse las normas que se
aplican para la utilizacin de expertos.
3. Si se requiere la cooperacin tcnica del personal de la entidad auditada, debe
asegurarse que no exista influencia en la aplicacin de las tcnicas de
auditora con ayuda de la tecnologa de la informacin.
4. Al planear las porciones de la auditora que pueden ser afectadas por la
Tecnologa de la informacin de la Entidad, el auditor debera obtener una
comprensin de la importancia y complejidad de las actividades de dicha
tecnologa y la disponibilidad de datos para uso en la auditora. Esta
comprensin incluira asuntos como:
a) La importancia y complejidad del procesamiento por computadora en cada
operacin importante de contabilidad. Se puede considerar como compleja
una aplicacin cuando, por ejemplo:
-

El volumen de transacciones es tal que los usuarios encontraran difcil

identificar y corregir errores en el procesamiento.

La computadora automticamente genera transacciones o entradas de

importancia relativa directamente a otra aplicacin.

La computadora desarrolla cmputos complicados de informacin

financiera y/o automticamente genera transacciones o entradas de
importancia relativa que no pueden ser (o no son) validadas
independientemente.

Las transacciones son intercambiadas electrnicamente con otras

organizaciones (como en los sistemas electrnicos de intercambio de
datos.

b) La estructura organizacional de las actividades SIC y el grado de

concentracin o distribucin del procesamiento por computadora en toda la
entidad, particularmente en cuanto pueden afectar la segregacin de

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deberes.
c) La disponibilidad de datos. Los documentos fuente, ciertos archivos de
computadora, y otro material de evidencia que pueden ser requeridos por el
auditor, pueden existir por un corto periodo de tiempo o slo en forma
legible por computadora. El sistema de informacin tecnolgica de la
Entidad puede generar reportes internos que pueden ser tiles para llevar a
cabo pruebas sustantivas (particularmente procedimientos analticos).
d) El potencial de uso de tcnicas de auditora con ayuda de computadora
puede permitir una mayor eficiencia en el desempeo de los procedimientos
de auditora, o puede capacitar al auditor a aplicar en forma econmica
ciertos procedimientos a una poblacin completa de actividades,
operaciones, cuentas o transacciones.
5. El auditor gubernamental debe solicitar a la administracin de las entidades
auditadas la entrega de informacin en los formatos requeridos para efectuar
las revisiones, comprobaciones y validacin de la informacin. La entidad
auditada est obligada a permitir el acceso directo al sistema informtico
cuando el auditor lo requiera con el objetivo de consultar informacin necesaria
en el marco de la auditoria.
2.20 - D

EVALUACIN Y CALIFICACIN DEL RIESGO DE

AUDITORA

Para cada auditora se evaluar y calificar el riesgo de auditora. El riesgo

de la auditora consiste en que el auditor llegue a una conclusin
equivocada acerca de los aspectos sujetos de auditora, es decir, que no
exprese reservas sobre la informacin, que de hecho contenga errores o
irregularidades importantes.
Los componentes del riesgo de auditora son:
- Riesgo inherente
- Riesgo de control
- Riesgo de deteccin
La calificacin del riesgo, inherente, de control y de deteccin se realizar a base
de los siguientes niveles:
a) Riesgo bajo (B)
b) Riesgo medio (M)
c) Riego alto (A)
Al planear y desempear procedimientos de auditora y al evaluar y reportar los
resultados consecuentes, el auditor debera considerar el riesgo de

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representaciones errneas de importancia relativa del rea o aspectos sujetos a

revisin.Los riesgos de auditora estarn influenciados por:
a) La probabilidad de que los sistemas de administracin, registro y control
estn influidos por errores e irregularidades.
b) La probabilidad de que las pruebas de auditora no sean suficientes para
identificar los errores o irregularidades que puedan existir.
c) La materialidad o importancia relativa de los errores e irregularidades.
d) Que la muestra de auditora no haya sido seleccionada adecuadamente.
Cuando la aplicacin de procedimientos de auditora diseados a partir de las
evaluaciones del riesgo, indica la posible existencia de irregularidades, fraude o
error, el auditor deber considerar el efecto potencial sobre los aspectos sujetos
de auditora y en el informe respectivo. Si el auditor cree que el fraude o error que
se indica podra tener un efecto de importancia sobre el objeto de su examen,
deber aplicar procedimientos modificados o adicionales.
2.30

SUPERVISIN DE LA AUDITORA

El trabajo realizado por el equipo de auditora ser supervisado en forma

sistemtica y oportuna por personal calificado en todos los niveles.
La funcin de supervisin debe ser realizada por profesionales experimentados en
el ejercicio de la auditora. Los supervisores debern asegurarse de que el
personal encargado de la auditora reciba una adecuada orientacin sobre:

La ejecucin correcta del examen.

El logro de los objetivos de auditora
La oportuna asistencia y entrenamiento en el trabajo.

1. El miembro del Equipo de Auditoria del ms alto nivel (Director General, Socio,
Gerente o Director/ jefe de Unidad de Auditora Interna) deben asegurarse que
los miembros del equipo comprendan claramente los objetivos generales y
especficos del trabajo antes de iniciarlo. Esta reunin de inicio de trabajo debe
documentarse en los papeles de trabajo.
1. La supervisin de las actividades del equipo se documentar en los papeles de
trabajo, al menos en los siguientes momentos bsicos de ejecucin del trabajo:
a) Al planear y programar la auditora.
b) Al determinar las muestras a ser examinadas
c) Al realizar las evaluaciones y programas de auditoras.

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d) Al estructurar los informes y al revisar su contenido

e) Al comunicar los resultados a los usuarios.
2. La supervisin aplicada desde la planeacin hasta la distribucin del informe,
es la manera ms eficaz de asegurar la calidad del trabajo y agilizar su proceso
de ejecucin. La supervisin en las diferentes fases de la ejecucin de la
auditora comprende:
a) Revisin del Plan de auditora y de los programas de auditora, preparados
con base en el resultado del estudio y la evaluacin del control interno.
b) Explicacin a los auditores, de acuerdo con el grado de experiencia que
cada uno tenga, de la forma en que debe realizarse el trabajo, los
elementos de informacin de la dependencia o entidad con que se cuente
para efectuarlo y el tiempo estimado para la realizacin de las pruebas de
auditora.
c) Presentacin de los auditores al personal del rea a auditar y explicacin de
los sistemas contables, registros y dems elementos con los que van a
trabajar.
d) Vigilancia constante y estrecha del trabajo que estn realizando los
auditores, adems de la aclaracin oportuna de las dudas que les van
surgiendo en el transcurso del trabajo.
e) las evaluaciones de los riesgos inherente y de control, incluyendo los
resultados de pruebas de control y las modificaciones, si las hay, hechas al
plan global de auditora y al programa de auditora como resultado
consecuente;
f) revisin de la documentacin de la evidencia de auditora obtenida de los
procedimientos sustantivos y las conclusiones resultantes, incluyendo los
resultados de consultas; y
g) en la auditora a los estados financieros, revisin de los ajustes de auditora
propuestos, y el dictamen propuesto del auditor;
h) Control del tiempo invertido por cada uno de los auditores, analizando las
variaciones contra el estimado;
i) Revisin oportuna y minuciosa de todos los papeles de trabajo preparados
por los auditores de niveles inferiores.
j) Revisin final del contenido de los papeles de trabajo para cerciorarse de
que estn completos y que se ha cumplido con las normas de auditora.

19

k) Revisin antes de emitir el informe, por una persona del rea ajena al
trabajo especfico, que revise los borradores y ciertos papeles, a fin de
verificar que han cumplido con todas las normas de auditora y que la
opinin que se vaya a emitir est justificada y debidamente amparada por el
trabajo realizado.
3. El personal que desempea responsabilidades de supervisin desarrolla las
siguientes funciones durante la auditora:
a) Monitorear el avance de la auditora para considerar si:

El personal asignado tienen la habilidad y competencia necesarias para

llevar a cabo sus tareas asignadas;

comprenden las direcciones de auditora; y

el trabajo est siendo realizado de acuerdo con el plan global de

auditora y el programa de auditora;

b) resolver cualesquiera diferencias de juicio profesional entre el personal y

considerar el nivel de consulta que sea apropiado.
4. El trabajo desarrollado por el personal asignado necesita ser revisado por
personal de cuando menos igual competencia para considerar si:
a) el trabajo ha sido desarrollado de acuerdo con el programa de auditora;
b) el trabajo desarrollado y los resultados obtenidos han sido adecuadamente
documentados;
c) todos los asuntos significativos de auditora han sido resueltos o se reflejan
en conclusiones de auditora;
d) los objetivos de los procedimientos de auditora han sido logrados; y
e) las conclusiones expresadas son consistentes con los resultados del trabajo
desempeado y soportan la opinin de auditora.
2.40

PROGRAMAS DE AUDITORA

El auditor gubernamental y los servidores pblicos que ejercen labor de

auditora, para cada auditora desarrollarn y documentarn programas de
auditoria que tomen en cuenta los resultados de la evaluacin del control
interno y que describan los objetivos y procedimientos para las principales
cuentas de control contable o ciclo de actividades, reas a examinar,
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoria
planeados.

20

1. Por cada auditora y rea de examen el Auditor y servidores pblicos que

ejercen labores de auditora, deben elaborar Programas de Auditora que guen
su trabajo al logro de los objetivos.
En consecuencia se deben elaborar para cada Auditora y para cada rea o
rubro a examinar un Programa de Trabajo que debe contener lo siguiente:

Objetivos: relacionados con el rea objeto de estudio

Procedimientos que describan

procedimientos a aplicar.

la

metodologa,

pruebas

dems

2. La responsabilidad de la elaboracin de los respectivos programas

corresponde al auditor encargado y supervisor .
3. Los programas de auditora deben ser lo suficientemente flexibles para
introducir modificaciones, mejoras y ajustes acordados por el encargado del
equipo y el supervisor, durante la ejecucin de la auditora y debidamente
soportados y autorizados.
4. Al disear los procedimientos de auditora, el auditor deber determinar los
medios apropiados para seleccionar las partidas sujetas a prueba a fin de
reunir evidencia en la auditora que cumpla los objetivos de sta. Los medios
disponibles al auditor son:
a)

Seleccionar todas las partidas (examen del 100%);

b)

Muestreo en la auditora.

La decisin sobre cul enfoque usar depender de las circunstancias y la

aplicacin de cualquiera de los medios anteriores o una combinacin puede ser
apropiada en circunstancias particulares. Si bien la decisin sobre cules
medios o combinaciones de medios a usar se hace con base en el riesgo de
auditora y en la eficiencia de la auditora, el auditor necesita sentirse
satisfecho de que los mtodos usados son efectivos para proporcionar
evidencia suficiente para cumplir con los objetivos de la prueba.
5. Los programas de auditora aplicados son parte importante del archivo
corriente de papeles de trabajo, constituyen evidencia sustantiva de la calidad
tcnica del trabajo y la base para la evaluacin de control de calidad, tanto
interna como externa.

21

EXCEPCIONES:
Se excepta del cumplimiento de elaboracin de programas de auditora a los
Asesores Legales integrantes del equipo de auditora, quienes brindarn su
asistencia tcnica a travs de opiniones legales y dictmenes solicitados.
2.50

NORMAS SOBRE EJECUCION DEL TRABAJO

El propsito de esta Norma es establecer y proporcionar lineamientos sobre la

cantidad y calidad de evidencia de auditora que se tiene que obtener para
documentar los resultados de auditora, as como para su archivo y resguardo
adecuado.
2.50 A Evidencia suficiente, competente y pertinente.
Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente a travs de la
aplicacin de procedimientos de auditoria (pruebas de cumplimiento y
sustantivas), para sustentar de manera razonable sus opiniones,
comentarios, conclusiones y recomendaciones sobre una base objetiva.
"Evidencia de auditora" significa la informacin obtenida por el auditor para
llegar a las conclusiones sobre las que se basa la opinin de auditora
La Evidencia de Auditora", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de
control y de procedimientos sustantivos.
Para que una evidencia sea considerada vlida deber, a juicio del auditor y
servidores pblicos que ejercen labor de auditora, cumplir los requisitos bsicos
de suficiencia, competencia y pertinencia, como se detalla:
a) Suficiencia, referida a la cuantificacin de la evidencia; esto es, la cantidad
de evidencia, objetiva y convincente que se requiere para sustentar el
informe del auditor. La evidencia ser considerada suficiente cuando, por la
aplicacin de una o ms pruebas, el auditor se satisfaga de que los hechos
revelados en su informe se encuentran plenamente comprobados. Se trata
de informacin que, cuantitativamente, es suficiente y apropiada para lograr
los resultados de la auditora.

22

b) Competencia, relacionada con su validez y confiabilidad, que

cualitativamente, tiene la imparcialidad necesaria para inspirar confianza y
fiabilidad. Para evaluar la competencia de la evidencia, el auditor deber
considerar si existen razones para dudar de su validez o integridad. De
considerarlo as, deber obtener evidencias adicionales o, de no ser esto
posible, hacer la revelacin pertinente en el informe de auditora.
c) Pertinencia, est referida a la relacin que existe entre la evidencia y su
utilizacin. La evidencia que se utilice para demostrar o refutar una
transaccin, actividad u operacin, ser pertinente si guarda una relacin
directa y lgica con la misma. Si no es as, ser irrelevante y no deber ser
considerada como evidencia y por consiguiente ser retirada de los papeles
de trabajo de la auditora.
El tipo de prueba a realizar es importante para una adecuada aplicacin de
procedimientos de auditora al obtener evidencia de auditora.
La confiabilidad de la evidencia de auditora aumenta a medida que aumenta su
objetividad. En otras palabras, cuando se basa ms en hechos que en criterios. La
confiabilidad de la evidencia de auditora es influenciada por su fuente: interna o
externa, y por su naturaleza: visual, documentaria u oral.
Los criterios siguientes resultan tiles para juzgar si la evidencia obtenida es
competente:
a) La evidencia obtenida de fuentes independientes (terceros) es ms
confiable que la obtenida de la entidad u organismo auditado.
b) La evidencia obtenida de la entidad auditada que ha establecido un control
interno apropiado, es ms confiable que aquella obtenida cuando el control
interno es deficiente.
c) La evidencia obtenida en forma directa, mediante examen, observacin,
clculo o inspeccin es ms confiable que aquella obtenida en forma
indirecta.
d) Los documentos originales son ms confiables que las copias de los
mismos, las que de obtenerse debern ser certificadas por notario pblico.
e) La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permita a los
informantes expresarse libremente merece ms crdito que aquella
obtenida en otras circunstancias (por ejemplo, cuando los informantes se
sientan intimidados o estn motivados contra la entidad o algn
funcionario).

23

Deber considerarse que generalmente los requisitos suficiencia y

competencia estn interrelacionados. Una evidencia ser suficiente y
competente cuando los resultados de una o ms pruebas aplicadas
proporcionen una base razonable para proyectarlas, con un riesgo mnimo, al
conjunto de actividades u operaciones de ese tipo.
La asistencia legal es importante para cumplir los requerimientos formales y
jurdicos, por lo que se deber considerar los siguientes procedimientos:
a) La documentacin que constituye evidencia necesaria para una accin legal
deber ser certificada por un Notario Pblico.
b) Durante el proceso de auditora deber obtenerse las consultas evacuadas
del asesor legal asignado, respecto a la existencia de indicios de
responsabilidades resultantes de los hallazgos detectados en la auditora.
c) Las evidencias testimoniales deben constar en medios escritos validados
por el asesor legal.
2.50 - B Archivo de papeles de trabajo
Para cada auditora se organizar un archivo corriente de papeles de trabajo
que acumule de manera ordenada la informacin importante como evidencia
de la ejecucin del plan de auditora, la aplicacin de los programas
especficos y el desarrollo de la evidencia para emitir el informe respectivo,
la evaluacin del sistema de control interno y del cumplimiento de las
disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables, segn
corresponda.
Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de planeamiento y
ejecucin, y el informe de auditora; por tanto, debern contener la evidencia
necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se
presenten en el informe. El propsito de los papeles de trabajo es:
1. Contribuir a la planificacin y realizacin de la auditora;
2. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor.
3. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo de
auditora.
4. Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones,
comentarios y recomendaciones incluidas en el informe.

24

5. Permitir las revisiones de calidad de la auditora.

6. Para garantizar la calidad y contenido de los papeles de trabajo stos deben
reunir los siguientes requisitos:
a) Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar
debidamente los hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar la
naturaleza y el alcance del trabajo realizado. La concisin es importante,
pero no deber sacrificarse la claridad y la integridad con el nico fin de
ahorrar tiempo o papel.
b) Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados para
que un auditor experimentado, que no haya mantenido una relacin
directa con la auditora, est en capacidad de fundamentar las
conclusiones y recomendaciones, mediante su revisin. No deben
requerir de explicaciones orales.
c) Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podran perder su valor
como evidencia.
d) Deben contener informacin relevante, esto es, limitarse a los asuntos
que sean pertinentes e importantes para cumplir los objetivos del trabajo
encomendado.
2. El mtodo de codificacin y ordenamiento del archivo corriente de papeles de
trabajo parte de la hoja resumen, sumaria, u hoja de hallazgos, segn el caso.
El MAG dispondr de las guas de ndices sugeridos para cada tipo de
auditora.
3. Mientras se ejecuta la auditora el equipo encargado tendr la responsabilidad
de actualizar el archivo permanente de la entidad que contiene informacin
importante sobre su creacin, objetivos, organizacin, sistemas administrativos
y financieros y datos relevantes que son materia de acumulaciones por varios
ejercicios financieros. En caso de primera auditora debe conformarse el
archivo permanente.
4. En todas las auditoras en las que se determine responsabilidad administrativa,
responsabilidad civil o presuncin de responsabilidad penal, se preparar
adicionalmente un expediente administrativo utilizando la estructura sealada
en la Ley de lo Contencioso Administrativo.
5.

El expediente con la evidencia legal ser preparado en el transcurso de la

auditora y es la base para el trmite de las situaciones irregulares ante las
autoridades pertinentes.

25

2.60 CARTA DE SALVAGUARDA O REPRESENTACIN

Al finalizar la auditora el auditor gubernamental encargado de la auditora
obtendr la carta de salvaguarda donde la mxima autoridad de la entidad
seala que ha puesto a disposicin de los auditores toda la informacin
solicitada, respecto a todos los hechos significativos ocurridos y
relacionados con la auditora, hasta la fecha de terminacin del trabajo en el
campo de los auditores.
En caso que la mxima autoridad se negara a proporcionar la carta de
salvaguarda, se deber revelar este hecho en el informe de auditora.
Un modelo de la carta de salvaguarda o representacin se incluir en el Manual de
Auditora Gubernamental (MAG) de la Contralora General de la Repblica.
2.70 DEBIDO PROCESO
Los Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la
labor de auditora, al igual que las firmas de CPI que realicen auditorias
delegadas por la Contralora estn obligados a cumplir el debido proceso en
las auditoras que realicen, garantizando los derechos constitucionales de
los auditados, y a tomar las medidas necesarias para no crear su estado de
indefensin, para lo cual debern documentar todas las diligencias en que
particip el auditado.
El Debido Proceso es una garanta constitucional que tutela los derechos
individuales, bsicos e inalienables que ostenta toda persona en u proceso
administrativo
El debido proceso consiste en el trmite que debe realizarse en todo proceso
administrativo mediante el cual toda persona tiene derecho a:
1. Que se presuma su inocencia hasta que no se declara su responsabilidad
conforme a la ley.
2. Que se garantice su intervencin y defensa desde el inicio del proceso, en
relacin a esta garanta dispondr de tiempo y medios adecuados para su
ejerci.
3. Que toda resolucin administrativa sea motivada
4. Que se le otorgue trato igualitario y sin discriminacin.

26

5. Que se respete su dignidad humana.

Las diligencias mnimas del debido proceso son las siguientes:

1. Notificacin inicial al auditado
2. Trmite de audiencias con el interesado o con funcionarios pblicos o personas
naturales vinculadas con el alcance del proceso de auditora, en el que se podrn
verificar entre otros: entrevistas, audiencias, declaraciones y recepcin de
documentos.
3. Acceder al derecho de hacerse asesorar y acompaar por abogados o tcnicos
pertinentes.
4. Resolver las peticiones que el interesado haya realizado dentro del proceso de
auditora.
5. Notificacin de resultados preliminares.
6. Oportunidad al interesado par preparar sus alegatos lo que incluye
necesariamente el acceso a los papeles de trabajo en que se materializa el
proceso de auditora para lo cual dispondr de un plazo no menor de nueve das
hbiles, prorrogables por ocho das ms.
7. Anlisis de los alegatos para determinar el desvanecimiento total o parcial de los
resultados preliminares.
8. Notificacin o comunicacin legal de la resolucin que se dicte derivado del
proceso de auditora.
Las formalidades de toda notificacin se harn de forma personal ajustndose a los
procedimientos y requisitos que establece el Cdigo de Procedimiento Civil.
Los interesados en todo momento tendrn acceso a la informacin que radica en los
papeles de trabajo, podrn solicitar se incorpore en la misma documentacin
pertinente al objeto, alcance y perodo del proceso de auditora.
Cuando no se haya sealado domicilio o se ignore su paradero o se tratare de
notificar a los herederos del interesado, la notificacin se har mediante una
publicacin mediante tres das consecutivos en un medio de comunicacin escrito de
circulacin nacional.
En el curso del proceso de auditora los auditores gubernamentales y los servidores
pblicos que realizan labor de auditora, mantendrn constante comunicacin con los

27

servidores o exservidores de la entidad u organismo auditado y con los terceros

relacionados con las actividades examinadas.

Las discrepancias de opinin entre los auditores auditores gubernamentales y los

servidores pblicos que realizan labor de auditora, sern resueltas en lo posible
dentro del curso del proceso de auditora. De subsistir las opiniones divergentes se
harn constar en el informe de auditora.
Para el cumplimiento del debido proceso es necesaria la participacin del asesor
legal.
La inclusin del debido proceso como norma de auditoria, refleja un salto muy
importante en el desarrollo de esta especialidad, por cuanto le indica al auditor que
pasaron los tiempos donde el auditor, abusando o yendo ms all de sus facultades,
dejaba en indefensin al auditado, resolviendo de forma unilateral la determinacin
de los hallazgos.

2.80 INFORMES
OPORTUNIDAD DEL INFORME DE AUDITORA.
El informe de auditora se tramitar en el menor tiempo posible, previo su
aprobacin formal.
a) La oportunidad del informe de auditora est en relacin con la fecha ms
prxima posible a la que corresponden las actividades, reas u operaciones
examinadas.
b) Las razones ms importantes por las cuales se deben presentar informes
escritos son:
a) Como un medio de comunicar los resultados de una auditora a los
funcionarios que corresponda de la Entidad u Organismo auditado, y de los
Organismos que hayan solicitado la auditora, a las personas
presuntamente involucradas (en el caso de hallazgos que puedan originar
informes con responsabilidades) y a otros estamentos interesados.
b) Para disminuir la posibilidad de que los resultados de la auditora sean mal
entendidos y contribuir a que las Entidades puedan tomar medidas
correctivas o directivas en el manejo de los recursos del Estado.

28

c) Para facilitar a otras instancias del Estado, tomar o continuar acciones

legales contra Servidores Pblicos u otras personas que presuntamente
puedan haber causado dao econmico al Estado.
d) Para facilitar el trabajo posterior de seguimiento a las recomendaciones y
observaciones en general de la auditora y corroborar que han sido
tomadas en cuenta por la Entidad.
CUALIDADES DEL INFORME DE AUDITORA
El informe de auditora debe ser completo, exacto y objetivo. En el sector pblico
deben utilizarse los modelos incluidos en el Manual de Auditora Gubernamental
(MAG) emitido por la Contralora General de Repblica.
ATRIBUTOS DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORIA
Los Hallazgos de auditora incluidos en los respectivos informes de auditora
deben cumplir con los atributos siguientes:
1. La condicin
Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o deficiencia
hallada, cuyo grado de desviacin debe ser demostrada.
La condicin es la revelacin de "lo que es", es decir la "deficiencia" o
"excepcin" (errores o irregularidades) tal como fueron encontradas durante la
auditora. La redaccin incluye sealar en lo posible la cantidad de errores y si
es posible su incidencia en la muestra de auditora, en forma breve pero
suficiente.
2. El criterio
Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de control que
regulan el accionar de la entidad auditada.
El criterio es la revelacin de "lo que debe ser" es decir la referencia a: leyes,
Normas Tcnicas de Control Interno, Normas Contables, manuales de
funciones y procedimiento, polticas, Planes y cualquier otro instructivo por
escrito; en algunos casos el sentido comn y en otros el criterio del auditor.
3. La causa
Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el motivo por el que
no se cumpli el criterio o norma. Su identificacin requiere de la habilidad y
juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de una

29

recomendacin constructiva que prevenga la recurrencia de la condicin. La

causa es la revelacin de por qu sucedi la excepcin. Puede haber una sola
causa o pueden haber varias que en conjunto provocaron la irregularidad o
debilidad encontrada.
4. El efecto
Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el
hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la
Administracin que tome las acciones requeridas para corregir la condicin.
Siempre y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la
cuantificacin del efecto.
El efecto o consecuencia es el resultado adverso real o el riesgo de resultado
adverso (potencial) que resulta de comparar lo que es con lo que deber ser
(condicin Vs. criterio) la identificacin del "efecto" es muy importante para
resaltar la significacin del problema.
El efecto puede ser un dao que se ocasion por causa del problema
encontrado o la posibilidad de que se pueda ocasionar un dao.
5. Comentarios de la Entidad
Se deber incluir los comentarios dados por los auditados que durante el
trabajo fueron entrevistados y/o a quienes se les dio a conocer los resultados
preliminares durante las discusiones, en cuyo caso se podrn hacer
referencias textuales en el informe sobre dichos comentarios.
6. La recomendacin
La recomendacin constituye el criterio del auditor y debe reflejar el
conocimiento y buen juicio con relacin a lo que ms conviene a la Entidad. En
gran parte una buena recomendacin se basa en el anlisis de los recursos y
en la consideracin del beneficio - costo de la misma.
Las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de los
problemas observados, se referirn a acciones especficas y estarn dirigidas a
quienes corresponde ejecutar esas acciones. Adems, es necesario que las
medidas que se recomienden sean factibles de implantar y que su costo
corresponda a los beneficios esperados.
7. Comentarios del Auditor
Cuando se considere necesario para mayor claridad de los hallazgos y sus
diferentes atributos o para una aclaracin de los comentarios del Auditado, una

30

mejor comprensin de la recomendacin, se podr incorporar en el informe los

comentarios del auditor.
APROBACION DE LOS INFORMES DE AUDITORA
Los informes de auditora debern ser aprobados por la instancia
correspondiente en dependencia de la entidad o unidad emisora del mismo,
de conformidad con lo siguiente:
1. Auditoras realizadas por la Contralora General de la Repblica, sern
aprobados por el Titular de este rgano de Control.
2. Auditoras realizadas por las Unidades de Auditora Interna de entidades
estatales, por el Auditor Interno responsable de dicha Unidad.
3. Auditoras realizadas por Firmas de Contadores Pblicos Independientes, por
el socio representante legal de la misma previa obtencin de la autorizacin de
la Contralora General de la Repblica.
Una vez aprobados se distribuirn a la mxima autoridad de la entidad examinada
y a los organismos relacionados, cumpliendo con lo siguiente:
1. Se documentar el envo y la recepcin del informe a los diferentes usuarios.
La entrega a la mxima autoridad de la entidad examinada, en lo posible, debe
realizarla de manera personalizada.
2. Los informes de auditora una vez aprobados por el Consejo Superior son
documentos de carcter pblico.

2.90 SEGUIMIENTO A RECOMEDACIONES

La Contralora General de la Repblica y las Unidades de Auditora Interna de las
entidades pblicas, deben verificar oportunamente el grado de implantacin de las
recomendaciones contenidas en informes de auditora interna o externa.
El grado de implantacin de las recomendaciones debe ser considerado de la
siguiente manera:
Implantada: cuando las causas que motivaron la recomendacin fueron anuladas
o minimizadas, asegurando que los efectos no se repitan y, por otra parte, se
hayan cumplido los procesos institucionales para ponerlas en prctica.

31

Parcialmente implantada: cuando las medidas y acciones sobre la base de las

recomendaciones dadas, ejecutados por la entidad tienen la capacidad de anular o
minimizar la causa que motiv la recomendacin (o sea que es eficaz), pero no se
concluy el proceso para ponerla en prctica.
No implantada: cuando no se ha realizado ninguna actividad o cuando las
actividades realizadas no aseguran la eficacia de la solucin planteada por la
entidad.

Normas especficas de auditora para diferentes tipos de auditora

Adems de las normas Generales presentadas, existen normas especficas para
cada tipo de auditora. Aqu les presento las relativas a la Auditora Financiera y de
cumplimiento que reflejan las normas de auditora gubernamental de Nicaragua,
sin embargo al igual que las normas anteriores, se han adecuado para que sirva
de base para cualquier tipo de auditoria, sea practicada por rganos de control o
por firmas de contadores pblicos independientes.:

NORMAS DE AUDITORIA FINANCIERA Y DE CUMPLIMIENTO

La auditora financiera y de cumplimiento es el estudio, evaluacin y verificacin
de los estados financieros preparados por la administracin de la entidad, con el
propsito de emitir una opinin respecto a la razonabilidad de dichos estados, de
conformidad con las Normas de Contabilidad establecidas por las NIC, o en
ausencia de stos, con las Normas Internacionales de Informacin Financiera, o
con una base general de contabilidad que han sido establecidas por los colegios
de contadores pblicos.
Adems, comprende la evaluacin del control interno y del cumplimiento de las
disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. Otros objetivos
de las auditoras financieras, con distintos niveles de seguridad y distintos
alcances de trabajo, pueden incluir presentar informes especiales para elementos,
cuentas o partidas especficos de un estado financiero y revisar informacin
financiera intermedia.
La Auditora Financiera y de Cumplimiento, deber desarrollarse con apego a las
Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora que incluye las normas
2.20 a la 2.90 arriba presentadas; adicionalmente se incorporan normas
especficas a este tipo de auditora, las que se presentan clasificadas con base en
las siguientes fases de la auditoria:
a) Planeacin de auditoria,
b) Ejecucin del trabajo,
c) Informe y comunicacin de resultados.

32

3.10 PLANEACION DE LA AUDITORIA

El propsito de este grupo de normas es identificar los requisitos bsicos
que deben observarse en la planeacin de la auditora financiera y de
cumplimiento, como procedimientos de planeacin adicionales a los
contenidos en la Norma 220.

NAGUN 3.10 - A PLANEACION ESPECFICA

El auditor deber planear y desempear la auditoria con una actitud de
escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias
que causen que los estados financieros estn sustancialmente
representados en forma errnea.
En la planeacin de cada auditora Financiera el auditor debe considerar:
1. El auditor nicamente es responsable de formar y expresar una opinin sobre
los estados financieros, la responsabilidad de preparar y presentar los estados
financieros es de la administracin de la entidad. La auditoria de los estados
financieros no releva a la administracin de sus responsabilidades.
2. El auditor debe estudiar y evaluar las caractersticas del sistema de control
interno de la entidad, determinando el grado de confianza en el mismo y en
base a ello establecer la naturaleza, alcance y oportunidad de los
procedimientos a aplicar.
Para cumplir dicha finalidad se debern tener en cuenta los siguientes pasos:
a) Examinar los informes acerca del funcionamiento del control interno,
emanados de los organismos que integran tal sistema.
b) Conocimiento de las actividades formales de control de los sistemas que
son pertinentes a su revisin.
c) Comprobar que las actividades formales de control de los sistemas se
apliquen en la prctica,
d) Evaluar las actividades reales de control de los sistemas, comparndolas
con las que considere razonables.
Si el sistema adoleciera de controles importantes, la conclusin ser que
no se puede confiar en los controles internos para determinar la
naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora, la

33

cual deber ser efectuada ntegramente mediante procedimientos

sustantivos.
3. El auditor debera obtener un comprensin del sistema de contabilidad
suficiente para identificar y entender:
a)

Las principales clases de transacciones en las operaciones de la

entidad;

b)

Cmo se inician dichas transacciones;

c)

Registros contables importantes, documentos de soporte y cuentas

en los estados financieros; y

d)

El proceso contable y de informes financieros, desde el inicio de

transacciones importantes y otros eventos hasta su inclusin en los
estados financieros.

4. Determinacin de la importancia, significatividad y riesgo: Se evaluar la

significacin de lo que se debe examinar teniendo en cuenta la naturaleza, la
importancia de los posibles errores o irregularidades, como as tambin el
riesgo involucrado.
5. Se considera significativo aquello que como consecuencia de su omisin o de
una inadecuada exposicin podra provocar un cambio en la opinin del
profesional sobre el objeto examen de la auditora. La decisin de qu es
importante es un aspecto que hace al juicio profesional, no obstante lo cual
generalmente implica el juzgamiento de montos ( cantidad ) y naturaleza
( calidad ) de los errores que se detecten.
En una auditora de estados financieros, se debe tener un criterio para en
conjunto calificar el grado de exposicin a riesgo de distorsin de los Activos,
los Pasivos y el Patrimonio y los Ingresos, Costos y Gastos La calificacin del
riesgo inherente y del riesgo de control es la base para definir la naturaleza,
alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora a aplicar, mediante
las pruebas sustantivas durante la ejecucin del examen.
6. Adems de debilidades en el diseo de los sistemas de contabilidad y de
control interno y del no-cumplimiento con controles internos identificados, las
condiciones o eventos que aumentan el riesgo de error e irregularidades,
incluyen:
a) Cuestiones con respecto de la
administracin

integridad o competencia de la

b) Presiones inusuales dentro o sobre una entidad.

34

c) Transacciones inusuales.
d) Problemas para obtener suficiente evidencia apropiada de auditora
7. En las Auditoras a la Ejecucin de Presupuesto, el enfoque de la planificacin
deber considerar los aspectos siguientes:
a) Revisin de los controles internos administrativos relacionados con la
planificacin, procedimientos, registro, y ejecucin de la gestin de
presupuesto,
b) Identificacin de la base legal, criterios y dems regulaciones aplicables en
el examen, a efecto del estudio y evaluacin de los controles internos de la
Entidad en las diferentes reas afines al presupuesto, programas y
proyectos.
c) Comprensin del rea de planificacin y presupuesto, procedimientos y
operaciones que intervienen en el proceso presupuestario, para la
identificacin de riesgos.
d) Revisin General del Plan Operativo Anual, y
evaluaciones.

sus correspondientes

e) Obtencin de los estados presupuestarios preparados por la entidad.

3.10

CUMPLIMIENTO DE DISPOSICIONES
REGLAMENTARIAS

LEGALES

Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la

labor de auditora, al igual que las firmas de CPI obtendrn seguridad
razonable del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y
contractuales relevantes relacionadas con la presentacin de los estados
financieros o con los resultados de la auditora financiera. Se identificarn
las condiciones reportables en caso de existir.
Para planear la auditora, el auditor deber obtener una comprensin general del
marco de referencia legal y regulador aplicable a la entidad y cmo la entidad est
cumpliendo con dicho marco de referencia.
Para obtener esta comprensin general, el auditor reconocer particularmente que
algunas leyes y reglamentos pueden tener un efecto fundamental sobre las
operaciones de la entidad.
Los procedimientos de auditora para comprobar el cumplimiento de las
disposiciones legales, reglamentarias y contractuales se incluirn en los
programas especficos de la auditora financiera.

35

La evaluacin del cumplimiento legal, reglamentario y contractual deber

documentarse en forma clara e independiente en los papeles de trabajo.

3.10 C

PROGRAMAS DE AUDITORA

El auditor para cada auditora financiera y de cumplimiento, desarrollar y

documentar programas de auditoria que toman en cuenta los resultados de
la evaluacin del control interno y que describan los objetivos y
procedimientos para las principales cuentas de control contable, naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoria planeados.
Los Auditores debern ajustar los programas estndar de acuerdo a las
necesidades propias de cada auditora financiera, de conformidad con la
naturaleza de la entidad, catlogo de cuentas, estrategia, procedimientos y
alcance de auditora
3.20

EJECUCIN DEL TRABAJO

3.20 A

EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y PERTINENTE

Los auditores deben obtener evidencia suficiente, competente y pertinente

a travs de la aplicacin de procedimientos de auditoria (pruebas de
cumplimiento y sustantivas), para sustentar de manera razonable sus
opiniones,
comentarios,
hallazgos
de
auditora
que
originan
responsabilidades, conclusiones y recomendaciones sobre una base
objetiva.
La auditora financiera est dirigida a examinar las aseveraciones de la
administracin contenidas en los estados financieros a fin de obtener evidencia
sobre la adhesin a dichas afirmaciones y formular una opinin sobre los estados
financieros, obtener entendimiento, evaluar el sistema de control interno y hacer
pruebas del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y
contractuales aplicables.
La Evidencia de Auditora", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de
control y de procedimientos sustantivos.
Se aplicarn procedimientos sustantivos a fin de obtener evidencia directa sobre la
validez de las transacciones y saldos incluidos en los registros contables o
estados financieros y, por consiguiente, sobre la validez de las afirmaciones.
A esos efectos podrn aplicarse los siguientes procedimientos de auditora:

36

1. Cotejo de los estados financieros o de ejecucin presupuestaria, con los

registros de contabilidad.
2. Revisin de la correlacin entre registros y entre stos y la
correspondiente documentacin comprobatoria.
3. Inspecciones oculares
4. Obtencin de confirmaciones directas de terceros
5. Comprobaciones matemticas.
6. Revisiones conceptuales.
7. Comprobacin de la informacin relacionada.
8. Comprobaciones globales de razonabilidad.
9. Examen de documentos importantes.
10. Preguntas a funcionarios y empleados del ente.
11. Obtencin de una confirmacin escrita de los responsables del ente de
las explicaciones e informaciones suministradas.
Adems se debern aplicar procedimientos para detectar irregularidades
seleccionando los procedimientos de auditora que permitan obtener evidencia
suficiente para identificar situaciones de irregularidades, incumplimientos legales o
actos ilcitos, que puedan tener un efecto directo sobre las cifras de los estados
financieros y en las operaciones e informacin del ente auditado.
El auditor deber prestar especial atencin a aquellas situaciones o transacciones
que presenten indicios de fraude, abusos o actos ilegales. En ese sentido deber
identificar las disposiciones y reglamentos aplicables al ente auditado y evaluar el
riesgo de que los incumplimientos a los mismos puedan influir directa o
indirectamente en los estados financieros o asuntos financieros en particular.
En base a los resultados de esa evaluacin seleccionar los procedimientos que le
permitan asegurar, razonablemente, la detencin de los abusos y actos ilcitos.
El auditor deber considerar el efecto de hechos posteriores sobre los estados
financieros y sobre el dictamen del auditor. Son "hechos posteriores" los hechos
que ocurren entre el final del perodo y la fecha del dictamen del auditor, as como
a los hechos descubiertos despus de la fecha del dictamen del auditor.
Se deber dar tratamiento en los estados financieros de los hechos, tanto
favorables como desfavorables, que ocurren despus del final del periodo e
identifica dos tipos de hechos:
a) Aquellos que proporcionan evidencia adicional de las condiciones que
existan al final del periodo; y
b) Aquellos que son indicativos de
subsecuentemente al final del periodo.

condiciones

que

surgieron

37

3.20 B ARCHIVO DE PAPELES DE TRABAJO

Para cada auditora financiera se organizar un archivo corriente de papeles
de trabajo que acumule de manera ordenada la informacin importante
como evidencia de la ejecucin del plan de auditora, la aplicacin de los
programas especficos y el desarrollo de la evidencia para emitir la opinin
sobre los estados financieros, la evaluacin del sistema de control interno y
del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y
contractuales aplicables.
Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de planeamiento y
ejecucin, y el informe de auditora; por tanto, debern contener la evidencia
necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se
presenten en el informe.
1. En auditora existen dos clases o tipos de papeles de trabajo. Los papeles de
trabajo de tipo cdulas que son los elaborados directamente por los auditores
y los de tipo documento que son los elaborados por la entidad auditada,
terceros o personas diferentes a los auditores. A su vez las cdulas pueden ser
entre otras:
a) Sumarias que contienen la informacin completa tomada de los estados
financieros en su conjunto,
b) Cdulas de Detalle son aquellas que contienen la integracin de una
cuenta especfica revelada en las cdulas sumarias, y
c) Cdulas de Anlisis que contienen el anlisis del auditor de una cuenta
determinada.
2. El mtodo de codificacin y ordenamiento del archivo corriente de papeles de
trabajo parte de la hoja de trabajo que resume el contenido de los estados
financieros y los rubros relevantes a verificar, considerando las aseveraciones
de la administracin contenidas en dichos estados financieros.

38

3.30

INFORME Y COMUNICACIN DE RESULTADOS

3.30 - A

CONTENIDO DEL INFORME DE AUDITORA FINANCIERA

El informe de auditora financiera incluir: Un resumen ejecutivo, la opinin

sobre los estados financieros, as como los estados financieros y sus notas,
un informe sobre el control interno y un informe sobre el cumplimiento de
las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables.
1. El resumen ejecutivo contendr: Una pgina con el ttulo, una tabla de
contenido, una carta de envo a la Entidad Auditada, y un resumen que incluya:
a) Antecedentes,
b) Fundamento legal;
c) Los objetivos y alcance de la auditoria, los procedimientos ms
importantes aplicados y cualquier limitacin al alcance de la auditoria,
d) Un breve resumen de los resultados de auditoria, control interno,
cumplimiento con las leyes y regulaciones aplicables, y estado de las
recomendaciones anteriores;
e) Identificacin de los hechos que originan responsabilidades;
f) Comentarios de la administracin de la entidad respecto a la aceptacin
del informe.
2.

El dictamen del auditor sobre los estados financieros incluir la siguiente

informacin:
a) Destinatario
b) Fecha del Dictamen
c) Prrafo de introduccin
d) Prrafo del alcance de la auditora realizada
e) Prrafo con la opinin respecto a s los estados financieros presentan
razonablemente, en todos los aspectos significativos, la situacin financiera
de la entidad a la fecha del balance general o estado de situacin
financiera, as como los resultados de sus operaciones y los flujos de
efectivo del perodo terminado, conforme los Principios de Contabilidad, o
en ausencia de stos, con los Principios de Contabilidad internacionales.
f) Firma del funcionario que emite el dictamen.

39

3. El informe sobre el entendimiento del sistema de control interno. Como mnimo

el informe contendr: a) el alcance del trabajo, b) una descripcin de los
controles ms importantes, c) las condiciones reportables.
4. El informe y la opinin con respecto al cumplimiento por parte de la Entidad
de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales.
3.30 - B DICTAMEN SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS
El dictamen debe expresar si los estados financieros estn presentados de
acuerdo con los Principios de Contabilidad vigentes en Nicaragua, y en caso de
ser aplicables las disposiciones establecidas en convenios y otras regulaciones
aplicables.
El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las cuales no se han
observado consistentemente tales principios y disposiciones en la preparacin de
los estados financieros examinados.
Las revelaciones en los estados financieros han de ser consideradas como
razonablemente adecuadas, a menos que se establezca lo contrario en el
dictamen.
El dictamen debe contener la expresin de una opinin con respecto a los estados
financieros, tomados en su conjunto, o la expresin de que no se puede expresar
una opinin. Cuando no se pueda expresar una opinin en conjunto, se deben
consignar las razones para ello. En cualquier caso que se asocie el nombre de un
auditor con los estados financieros, el dictamen debe contener una indicacin
precisa sobre la naturaleza del trabajo del auditor, si fuera el caso, y el grado de
responsabilidad que est asumiendo.
Como resultado de una auditora financiera, el auditor puede adoptar una de las
siguientes alternativas para expresar su opinin sobre los estados financieros
tomados en su conjunto:
a) Opinin no calificada;
Una opinin sin reparos se da cuando el auditor est satisfecho con todo lo
esencial, esto implica:

si las cuentas se han elaborado aplicando normas y directrices de

contabilidad aceptables y esa aplicacin ha sido consecuente,

si las cuentas han cumplido con las exigencias legales y con los
reglamentos pertinentes,

40

si la situacin de las cuentas concuerda con el conocimiento que el

auditor tiene de la entidad fiscalizada y,

si existe una adecuada y completa presentacin de las cuestiones

importantes relacionadas con las cuentas.

b) Opinin calificada;
La opinin calificada es una opinin con reparos o salvedades, que debe
emitirse una opinin cuando el auditor no est de acuerdo, o tiene dudas
sobre algn aspecto especfico de las cuentas que sea importante pero no
fundamental para la adecuada comprensin de las mismas. Los trminos
de la opinin calificada normalmente indican un resultado satisfactorio de la
auditora supeditado a una declaracin clara y concisa de las cuestiones en
desacuerdo o sobre las que existen dudas. Si los efectos financieros de la
incertidumbre o desacuerdo estn cuantificados por el auditor, se facilita la
labor de los usuarios de los estados aunque sto no es siempre practicable
o pertinente.
c) Opinin adversa o negativa;
Una opinin adversa se da cuando el auditor es incapaz de formar una
opinin sobre los estados financieros como un todo, por un desacuerdo tan
fundamental que repercuta en la situacin presentada hasta tal punto que
una opinin calificada en algunos aspectos no fuera adecuada. Los
trminos en que est redactada la opinin deben indicar claramente un
resultado no satisfactorio de la fiscalizacin, seguido de una especificacin
clara y concisa de los aspectos con los cuales est en desacuerdo.
Tambin en este caso es de gran utilidad que los efectos financieros se
cuantifiquen siempre que ello sea pertinente y factible.
d) Abstencin de opinin.
Cuando el auditor no puede formarse una opinin sobre las cuentas,
consideradas en su conjunto, debido a alguna duda o defecto tan
fundamentales que una opinin con reparos no sera adecuada, se abstiene
de pronunciarse. Los trminos de la abstencin deben dejar claro que no
puede emitirse una opinin, especificando clara y concisamente todos los
puntos de duda.
En circunstancias que lo ameriten, el auditor, sin afectar su opinin, puede
enfatizar ciertos aspectos relacionados con los estados financieros examinados
que considere de inters para los usuarios externos. La informacin aclaratoria de
esta naturaleza se incluir en un prrafo separado final, a continuacin del prrafo
de la opinin.

41

3.30 - C

OPORTUNIDAD DEL INFORME DE AUDITORA.

El informe de auditora financiera se tramitar en el menor tiempo posible,

previo su aprobacin formal.
1. La oportunidad del informe de auditora financiera est en relacin con la fecha
ms prxima posible a la que corresponden los estados financieros
examinados. Es recomendable disponer de dichos estados auditados a ms
tardar tres meses despus de la fecha de corte de los estados.
2. La oportunidad del informe de auditora financiera puede identificarse por las
condiciones establecidas en los convenios. Es recomendable disponerlos tres
meses despus de la fecha de corte de los estados financieros. Previa
aceptacin de los organismos relacionados puede ampliarse la fecha de
presentacin del informe.

6. Atributos generales del Auditor

El Auditor, sea Gubernamental o privado debe tratar de ser el mejor
en su profesin y estar actualizndose constantemente alrededor de
los procedimientos, normas y leyes contables y de auditora. Sus
principales atributos deben ser:
1) Capacidad profesional y tcnica
2) Independencia de Criterio
3) Confidencialidad o Reserva
4) Honestidad a toda prueba (tica).
5) Imparcialidad
6) objetividad
El auditor debe ante todo ser tico y muy responsable en el ejercicio de su
trabajo. Desde que planifica su trabajo debe hacer un anlisis de riesgos que le
puedan impedir el cumplimiento de su plan de trabajo, saber escoger al equipo
que asignar para realizar el trabajo y supervisar constantemente el desarrollo de
la auditoria.
Debe mantener una constante comunicacin con los auditados para cumplir
debidamente con el debido proceso, de lo contrario una amparo del auditado
puede anular todo el esfuerzo realizado en la auditoria.

42

VI.

Proceso de la Auditoria
La prctica de la Auditora se divide en tres fases:
1-

Planeacin

2-

Ejecucin

3-

Informe

Planeacin:
En esta fase se establecen las relaciones entre auditores y la
entidad,
para determinar alcance y objetivos. Se hace un bosquejo de la
situacin de la entidad, acerca de su organizacin, sistema
contable, controles internos, estrategias y dems elementos
que le permitan al auditor elaborar el plan de auditora que se
llevar a efecto.

Elementos Principales de esta Fase

1.
2.
3.
4.
5.
6.

Conocimiento y Comprensin de la Entidad

Objetivos y Alcance de la auditora
Anlisis Preliminar del Control Interno
Anlisis de los Riesgos y la Materialidad
Planeacin Especfica de la auditora
Elaboracin de programas de Auditora

Conocimiento y Comprensin de la Entidad a auditar.

Previo a la elaboracn del plan de auditora, se debe investigar todo lo relacionado
con la entidad a auditar, para poder elaborar el plan en forma objetiva. Este
anlisis debe contemplar: su naturaleza operativa, su estructura organizacional,
giro del negocio, capital, estatutos de constitucin, disposiciones legales que la
rigen, sistema contable que utiliza, volumen de sus ventas, y todo aquello que
sirva para comprender exactamente cmo funciona la empresa.
Para cumplir debidamente con esta parte de la fase de la planeacin, el auditor
debe cumplir ciertos pasos, como. Recoleccin de informacin pertinente, hacer
revisiones analticas(comparacin de cifras, razones financieras, etc), hacer un
estudio del FODA del organismo a auditar, etc.

43

Objetivos y Alcance de la auditora.

Los objetivos indican el propsito por lo que es contratada la firma de auditora.
Qu se persigue con el examen, para qu y por qu. Si es con el objetivo de
informar a la gerencia sobre el estado real de la empresa, o si es por cumplimiento
de los estatutos que mandan efectuar auditoras anualmente, en todo caso,
siempre se cumple con el objetivo de informar a los socios, a la gerencia y resto
de interesados sobre la situacin encontrada para que sirvan de base para la toma
de decisiones. Generalmente una auditoria financiera tiene como objetivo general
el emitir una opinin sobre la razonabilidad de los estados financieros presentados
por la administracin.
El alcance tiene que ver por un lado, con la extensin del examen, es decir, si se
van a examinar todos los estados financieros en su totalidad, o solo uno de ellos, o
una parte de uno de ellos, o ms especficamente solo un grupo de
cuentas(Activos Fijos, por ejemplo) o solo una cuenta(cuentas x cobrar, o el
efectivo, etc.)
Por otro lado el alcance tambin puede estar referido al perodo a examinar: pude
ser de un ao, de un mes, de una semana, y podra ser hasta de varios aos.
Anlisis Preliminar del Control Interno
Este anlisis reviste de vital importancia en esta etapa, porque de su resultado se
comprender la naturaleza y extensin del plan de auditora y la valoracin y
oportunidad de los procedimientos a utilizarse durante el examen. El observar
estrictamente las normas de control interno, permite que la entidad o empresa se
desarrolle con eficiencia, efectividad y transparencia.
Anlisis de los Riesgos y la Materialidad.
El Riesgo en auditora representa la posibilidad de que el auditor exprese una
opinin errada en su informe debido a que los estados financieros o la
informacin suministrada a l estn afectados por una distorsin material o
normativa.
En auditora se conocen cuatro tipos de riesgos: Inherente, de Control, de
Deteccin y de Auditoria.
El riesgo inherente es la posibilidad de que existan errores significativos en la
informacin auditada, al margen de la efectividad del control interno relacionado;
son errores que no se pueden prever.
El riesgo de control est relacionado con la posibilidad de que los controles
internos imperantes no preveen o detecten fallas que se estn dando en sus
sistemas y que se pueden remediar con controles internos ms efectivos.

44

El riesgo de deteccin estn relacionados con el trabajo del auditor, y es que

ste en la utilizacin de los procedimientos de auditora, no detecte errores en la
informacin que le suministran.
El Riesgo de Auditoria es el resultado de relacionar los tres riesgos anteriores:
RA= RI x RC x RD y representa el porcentaje de errores que el examen del auditor
no pudo conocer.
Esta clasificacin de los riesgos en auditora puede tener sus variantes; por
ejemplo, en Taylor y Glezze se mencionan el riesgo alfa(riesgo del rechazo
indebido) y el riesgo beta(riesgo de la aceptacin indebida)
La SAS No 39. Menciona el Riesgo Ultimo como una combinacin de dos riesgos:
el que se cometan errores de importancia en el proceso contable y el de que estos
errores no sean detectados por el auditor. Se describe tambin como el riesgo de
que en el saldo de una cuenta, exista un error monetario mayor que el que se
pueda tolerar(Materialidad) y que el auditor no pueda detectarlo.
La Materialidad es el error monetario mximo que puede existir en el saldo de una
cuenta sin dar lugar a que los estados financieros estn sustancialmente
deformados y puede variar de una entidad a otra. Se puede tomar como base un
por ciento de los activos o de los pasivos, o de las ventas, de los gastos, etc.

Planeacin Especfica de la Auditora.

Para cada auditora que se va a practicar, se debe elaborar un plan. Esto lo
contemplan las Normas para la ejecucin. Este plan debe ser
tcnico y administrativo.
Se deber calcular horas hombres a utilizar, materiales, costos de la
auditora, etc.
Elaboracin de Programa de Auditora
Cada miembro del equipo de auditora debe tener en sus manos el
programa detallado de los objetivos y procedimientos de
auditora objeto de su examen. Ejemplo: si un auditor va a
examinar el efectivo y otro va a examinar las cuentas x cobrar,
cada uno debe tener los objetivos que se persiguen con el
examen y los procedimientos que se corresponden para el
logro de esos objetivos planteados. Es decir, que debe haber
un programa de auditora para la auditora del efectivo y un
programa de auditora para la auditora de cuentas x cobrar, y
as sucesivamente.

45

Un programa de auditoria consta de dos elementos fundamentales:

Objetivos Especficos de la auditoria y los procedimientos a
seguir para cumplir con esos objetivos especficos.
Deber existir correspondencia entre los objetivos especficos y los
procedimientos, es decir, que para cada objetivo se deben
plantear los procedimientos de auditoria necesarios para el
cumplimiento de cada uno de ellos. Lo lgico es que el primer
objetivo sea el de determinar el grado de cumplimiento de las
normas de control interno para el rea a auditar.

Ejecucin:
En esta fase se realizan diferentes tipos de pruebas y anlisis a los
estados financieros para determinar su razonabilidad. Se
detectan los errores, si los hay, se evalan los resultados de
las pruebas y se identifican los hallazgos. Se elaboran las
conclusiones y recomendaciones y se las comunican a las
autoridades de la entidad auditada.
Aunque las tres fases son importantes, esta fase viene a ser el
centro de lo que es el trabajo de auditora, donde se realizan
todas las pruebas y se utilizan todas las tcnicas o
procedimientos para encontrar las evidencias de auditora que
sustentarn el informe de auditora.

Elementos Principales de la Fase de Ejecucin.

1.
2.
3.
4.
5.

Las Pruebas de Auditora

Tcnicas de Muestreo
Evidencias de Auditora
Papeles de Trabajo
Hallazgos de Auditora

Las Pruebas de Auditora

Son tcnicas o procedimientos que utiliza el auditor para la obtencin de
evidencia comprobatoria.
Las pruebas pueden ser de tres tipos:
a) Pruebas de Control
b) Pruebas Analticas

46

c) Pruebas Sustantivas
Las pruebas de control estn relacionadas con el grado de efectividad del control
interno imperante.
Las pruebas analticas se utilizan haciendo comparaciones entre dos o ms
estados financieros o haciendo un anlisis de las razones financieras de la entidad
para observar su comportamiento.
Las pruebas sustantivas son las que se aplican a cada cuenta en particular en
busca de evidencias comprobatorias. Ejemplo, un arqueo de caja chica,
circulacin de saldos de los clientes, etc.
Tcnicas de Muestreo.
Se usa la tcnica de muestreo ante la imposibilidad de efectuar un examen
a la totalidad de los datos. Por tanto esta tcnica consiste en la
utilizacin de una parte de los datos(muestra) de una cantidad
de datos mayor(poblacin o universo).
El muestreo que se utiliza puede ser Estadstico o No Estadstico.
Es estadstico cuando se utilizan los mtodos ya conocidos en estadstica
para la seleccin de muestras:
a) Aleatoria: cuando todos los datos tienen la misma oportunidad de ser
escogidos o seleccionados. Ejemplo se tiene una lista de 1000
clientes y se van a examinar 100 de ellos. Se introducen los
nmeros del 1 al mil en una tmbola y se sacan 100. Los 100
escogidos sern los clientes revisados.
b) Sistemtica: se escoge al azar un nmero y luego se designa un
intervalo para los siguientes nmeros. Ejemplo: se tiene una lista de
1000 clientes, entre los primeros 20 se escoge al azar uno de ellos. Si
resulta el 12, se puede designar los siguientes 4 nmeros de la lista con
intervalos de 50. los clientes a examinarse seran: 12(escogido al azar),
13, 14, 15 y 16. Luego el 62(12 +50), 63,64,65 y 66. Luego el 112(62 +
50), 113,114,115 y 116. Luego el 162, 163, 164, 165 y 166, y as
sucesivamente hasta completar los 100 de la muestra.
c) Seleccin por Celdas: se elabora una tabla de distribucin estadstica y
luego se selecciona una de las celdas. Ejemplo:
Una lista de 1000 clientes puede dividirse en 5 grupos(celdas) de 200:
Del 1 al 200

Del 201 al 400

Del 401 al 600

Del 601 al 800

Del 801 al 1000

47

Se puede escoger una de las celdas como muestra para ser examinadas.
d) Al Azar: es el muestreo basado en el juicio o la apreciacin. Viene a ser
un poco subjetivo, sin embargo es utilizado por algunos auditores. El
auditor puede pensar que los errores podran estar en las partidas
grandes, y de estas revisar las que resulten seleccionadas al azar.
e) Seleccin por bloques: se seleccionan las transacciones similares que ocurren
dentro de un perodo dado. Ejemplo: seleccionar 100 transacciones de ventas
ocurridas en la primera semana de Enero, o 100 de la tercera semana, etc.

Evidencia de Auditora
Se llama evidencia de auditora a Cualquier informacin que utiliza el auditor
para determinar si la informacin cuantitativa o cualitativa que se est auditando,
se presenta de acuerdo al criterio establecido.
La Evidencia para que tenga valor de prueba, debe ser Suficiente, Competente y
Pertinente.
Tambin se define la evidencia, como la prueba adecuada de auditora. La
evidencia adecuada es la informacin que cuantitativamente es suficiente y
apropiada para lograr los resultados de la auditora y que cualitativamente, tiene la
imparcialidad necesaria para inspirar confianza y fiabilidad..
La evidencia es suficiente, si el alcance de las pruebas es adecuado. Solo una
evidencia encontrada, podra ser no suficiente para demostrar un hecho.
La evidencia es pertinente, si el hecho se relaciona con el objetivo de la auditora.
La evidencia es competente, si guarda relacin con el alcance de la auditora y
adems es creible y confiable.
Adems de las tres caractersticas mencionadas de la evidencia(Suficiencia,
Pertinencia y Competencia), existen otras que son necesarias mencionar, porque
estn ligadas estrechamente con el valor que se le da a la evidencia: Relevancia,
Credibilidad, Oportunidad y Materialidad.
Tipos de Evidencias:
1. Evidencia Fsica: muestra de materiales, mapas, fotos.
2. Evidencia Documental: cheques, facturas, contratos, etc.
3. Evidencia Testimonial: obtenida de personas que trabajan en el negocio o
que tienen relacin con el mismo.
4. Evidencia Analtica: datos comparativos, clculos, etc.

48

Tcnicas para la Recopilacin de Evidencias

Existen varios procedimientos para la obtencin de evidencias:
1. Observacin: ver el desarrollo del levantamiento del inventario fsico.
2. Inspeccin Fsica: examinar el estado de los vehculos
3. Confirmacin: Con personas ajenas a la empresa: clientes de la empresa.
Ejemplo confirmar los saldos de las cuentas por cobrar.
4. Indagacin o Consulta al Cliente: con personas que laboran en la empresa.
Cliente se refiere al que contrat a la firma de auditora.
5. Anlisis Documental: revisar una pliza de importacin.
6. procedimientos Analticos: revisar balances comparativos.
7. Reclculo o Desempeo: volver a sumar hojas de clculo o facturas.

Papeles de Trabajo
Son los archivos o legajos que maneja el auditor y que contienen todos los
documentos que sustentan su trabajo efectuado durante la auditora.
Estos archivos se dividen en Permanentes y Corrientes;
El archivo permanente est conformado por todos los documentos que tienen el
carcter de permanencia en la empresa, es decir, que no cambian y que por lo
tanto se pueden volver a utilizar en auditoras futuras; como los Estatutos de
Constitucin, contratos de arriendo, informe de auditoras anteriores, etc.
El archivo corriente est formado por todos los documentos que el auditor va
utilizando durante el desarrollo de su trabajo y que le permitirn emitir su informe
previo y final.
Los papeles de trabajo constituyen la principal evidencia de la tarea de auditoria
realizada y de las conclusiones alcanzadas que se reportan en el informe de
auditoria.
Los papeles de trabajo son utilizados para:
a) Registrar el conocimiento de la entidad y su sistema de control interno.
b) Documentar la estrategia de auditoria.
c) Documentar la evaluacin detallada de los sistemas, las revisiones de
transacciones y las pruebas de cumplimiento.

49

d) Documentar los procedimientos de las pruebas de sustentacin aplicadas a

las operaciones de la entidad.
e) Mostrar que el trabajo de los auditores fue debidamente supervisado y
revisado
f) Registrar las recomendaciones para el mejoramiento de los controles
observados durante el trabajo.
El formato y el contenido de los papeles de trabajo es un asunto relativo al
juicio profesional del auditor; no hay sentencias disponibles que indiquen lo que
se debe incluir en ellos, sin embargo, es esencial que contengan suficiente
evidencia del trabajo realizado para sustentar las conclusiones alcanzadas. La
efectividad de los papeles de trabajo depende de la calidad, no de la cantidad.
En las cdulas que se utilizan para soportar el trabajo realizado se debe
considerar la Referenciacin de los papeles de trabajo y las Marcas.
Requisitos de los papeles de trabajo
De acuerdo con las citadas normas los papeles de trabajo habrn de ser:
Completos y exactos, de manera que puedan documentar los hechos
comprobados, los juicios y conclusiones y mostrar la naturaleza y alcance de la
auditora.
Sin perjuicio de ser completos y exactos, deben ser presentados de forma concisa.
Los anlisis deben resumir e interpretar los datos y no constituir una copia o
trascripcin de la informacin objeto de anlisis.
Claros, comprensibles y detallados, de forma que no necesiten aclaraciones
adicionales, que cualquiera pueda entender su finalidad, sus fuentes, la naturaleza
y alcance del trabajo y las conclusiones alcanzadas por quien los prepar.
Deben ser confeccionados de forma que sea posible su rpida comprensin por
quien haya de revisarlos, o por quien, sin haber participado en su elaboracin,
deba utilizarlos en futuros controles o consultarlos, sin necesidad de solicitar
aclaraciones verbales adicionales. Por ello, deben exponerse de forma clara los
elementos de juicio obtenidos, las explicaciones o comentarios y las
descripciones.
Relevantes, es decir, que solamente incluyan aquellos asuntos de importancia
para el objetivo que se pretende alcanzar.
Deben resultar de utilidad para la comprensin de los hechos analizados. No
deben extenderse a cuestiones que no sean estrictamente necesarias para el
propsito perseguido. Cada papel debe incluir, solamente, los datos necesarios para la
obtencin de la evidencia, sin adicionar detalles irrelevantes a estos efectos.

50

En consecuencia, los papeles de trabajo deben elaborarse procurando que no sea

necesaria la aportacin de datos adicionales a la hora de extraer las conclusiones
que de los mismos se deriven, para el informe. No deben contener puntos o dudas
pendientes de aclaracin.
Contenido de los papeles de trabajo
El contenido concreto de los papeles de trabajo vendr determinado por la
naturaleza y circunstancias de la auditora o del control financiero al que
correspondan y por las caractersticas concretas de la prueba que soportan.
Como mnimo los papeles de trabajo deben contener:
Encabezamiento: incluir el nombre de la entidad pblica, ejercicio econmico,
nmero de codificacin y referencia y breve descripcin del contenido de la
cdula.
Identificacin: iniciales de las personas que han contribuido a su elaboracin,
fecha de realizacin, as como constancia de la revisin efectuada.
Fuente: indicacin de la manera como se ha obtenido la informacin, con
referencia a los documentos base y las personas que la facilitaron.
Explicacin: comentarios al trabajo realizado, sealando los objetivos
perseguidos y las pruebas llevadas a cabo para su consecucin.
Referencias: cada papel de trabajo tendr su propia referencia, y deber indicar
las hojas de trabajo relacionadas de acuerdo con un sistema de referencias
cruzadas que permita la revisin.
Alcance del trabajo: indicando el tamao de las muestras y la forma de su
obtencin.
Informacin general: sobre problemas planteados, deficiencias encontradas,
etctera.
Conclusiones: exposicin sucinta de los resultados logrados con el trabajo, una
vez finalizado.
La identificacin de la persona que ha elaborado el papel de trabajo y la
constancia, de la revisin del mismo sirven para determinar los responsables del
trabajo y sirve de registro para el futuro. La inclusin de la fecha resulta til para
poder fijar los hechos en un momento determinado. Los ndices y las marcas de
auditoria resultan determinantes para identificar tanto las cuentas o rubros como
explicaciones adicionales.
La fuente de la informacin que se contiene en un papel de trabajo puede
resultar, en muchos casos evidente, por el encabezamiento o por la descripcin

51

del trabajo. Si no es as, debe hacerse constar claramente el nombre y cargo de la

persona y el registro o cualquier otra fuente de la que se obtuvieron los datos
analizados.
Teniendo en cuenta que los trabajos de auditora se realizan de acuerdo con un
programa de trabajo, no ser necesario indicar en los papeles los procedimientos
aplicados o las pruebas realizadas. Cuando sea oportuno completar lo previsto en
el programa, se describirn en la hoja de trabajo los objetivos y los procedimientos
aplicados.
Organizados con un orden lgico mediante un sistema de referencias que
facilite su manejo y su archivo. Esto precisa que cada papel deba identificarse con
una referencia en la parte superior derecha del mismo, que permita su
identificacin individual. Por otro lado, los datos que figuran en un papel de trabajo
se relacionan con los recogidos en otros papeles para corroborar su exactitud, o
explicar con detalle su origen. Por medio del cruce de referencias se aclaran los
datos que se incluyen en un papel de trabajo mediante su remisin a otro en el
que se realiza el anlisis necesario.
Cuando en el papel de trabajo se realiza una prueba selectiva, debe indicarse el
alcance de la misma, especificando la proporcin que la muestra seleccionada
supone sobre el total y el criterio de seleccin.
Deben explicarse de forma clara las incidencias que se derivan de las
comprobaciones efectuadas, as como extraer una conclusin sucinta sobre el
objetivo perseguido con dichas comprobaciones.
Cdulas y Documentos que integran los papeles de trabajo
Hojas matrices: son los documentos que muestran la informacin sujeta a
revisin, como son el presupuesto, estados financieros, cuadros de indicadores de
eficacia y eficiencia, etctera.
Hojas sumarias: para cada rbrica de la cdula matriz debe abrirse una cdula
sumaria que desarrolle la informacin de la cdula matriz.
Cdulas analticas o de detalle: su finalidad es la de proporcionar detalle sobre
determinados conceptos incluidos en las cdulas sumarias.
Documentos probatorios y accesorios: cuando la importancia de los hechos
as lo requiera, debe adjuntarse toda la documentacin posible sobre los hechos
descritos en las hojas de trabajo.

Hallazgos:

52

Se considera que los hallazgos en auditoria son las diferencias significativas

encontradas en el trabajo de auditoria con relacin a lo normado o a lo
presentado por la gerencia. Se dice normalmente que los hallazgos son las
debilidades o irregularidades encontradas por el auditor en correspondencia
con las normas, polticas o leyes aplicables.
Atributos del hallazgo:
En la Auditoria Gubernamental de Nicaragua(NAGUN), se presentan los
siguientes atributos del hallazgo;
1.
2.
3.
4.

Condicin: la realidad encontrada, que es diferente al criterio.

Criterio: cmo debe ser: la norma, la ley, el reglamento, lo que debe ser.
Causa: lo que dio origen a las diferencias encontradas.
Efecto: qu efectos pueden ocasionar u ocasionaron las diferencias
encontradas. Ejemplo: prdidas, deterioros, etc.
5. Opinin del auditado: qu dice el auditado sobre el hallazgo encontrado.
6. Recomendaciones del Auditor: lo que se recomienda para corregir.
Al plasmar el hallazgo el auditor primeramente indicar el ttulo del hallazgo, luego
los atributos: condicin, criterio, causa, efecto, opinin de la personas auditadas
sobre el hallazgo encontrado y por ltimo indicar las recomendaciones
pertinentes. Es conveniente que los hallazgos sean presentados en hojas
individuales.
Solamente las diferencias significativas encontradas se pueden considerar como
hallazgos (generalmente determinadas por la Materialidad), aunque en el sector
pblico se deben dar a conocer todas las diferencias, aun no siendo significativas.
Una vez concluida la fase de Ejecucin, se debe solicitar la carta de salvaguarda o
carta de gerencia, donde la gerencia de la empresa auditada da a conocer que se
han entregado todos los documentos que oportunamente fueron solicitados por los
auditores.
Informe:

Finalmente es elaborado el informe de Auditora

conteniendo:
1-

Dictamen sobre los Estados Financieros o del rea

administrativa auditada.

2-

Informe sobre la estructura del Control Interno de la

entidad.

3-

Conclusiones y recomendaciones resultantes de la

Auditora.

53

4-

Deben detallarse en forma clara y sencilla, los hallazgos

encontrados.

En esta fase se analizan las comunicaciones que se dan entre la entidad

auditada y los auditores, es decir:
a) Comunicaciones de la Entidad, y
b) Comunicaciones del auditor
Si en el transcurso del trabajo de auditoria surgen hechos o se encuentran
algunos o algn hallazgo que a juicio del auditor es grave, se deber hacer
un informe especial, dando a conocer el hecho en forma inmediata, con el
propsito de que sea corregido o enmendado a la mayor brevedad.
As mismo, si al analizar el sistema de control interno se encuentran serias
debilidades en su organizacin y contenido, se debe elaborar por separado
un informe sobre la evaluacin del control interno.
El informe final del auditor, debe estar elaborado de forma sencilla y clara,
ser constructivo y oportuno.
Las personas auditadas deben estar siendo informadas de todo lo que
acontezca alrededor de la auditoria, por tanto, podrn tener acceso a
cualquier documentacin relativa a algn hecho encontrado.
En el sector pblico esta indicacin es ms estricta, por cuanto la
Contralora puede sancionar a los auditores que dejen en indefensin al
auditado, garantizndoles el debido proceso.

VII.

El Sistema de Control Interno

A. Concepto
El examen al Sistema de Control Interno es fundamental para
determinar la profundidad del examen de auditora.
El Control
Interno es una expresin que se utiliza para describir las acciones
que adoptan las autoridades superiores de una empresa o entidad
para evaluar y dar seguimiento a las operaciones financieras o
administrativas. Se puede definir de la siguiente manera:
Es un proceso continuo realizado por las autoridades superiores y
otros funcionarios o empleados de la entidad, para proporcionar
seguridad razonable de que se estn cumpliendo los siguientes
objetivos:

54

1-

Promocin de la eficiencia eficacia y economa en las

operaciones y calidad en los servicios.

2-

Lograr informacin vlida

oportunidad.

3-

Cumplir las leyes, reglamentos y otras normas reguladoras de

las actividades de la entidad.

y confiable y presentarla con

Con relacin al Sector Pblico, es obligatorio el establecimiento de mtodos

y procedimientos propios del Control Interno en las entidades.
B.-

El Control Interno comprende:

a)

Un plan de Organizacin que prevea una separacin

apropiada de funciones.

b)

Mtodos y procedimientos de autorizacin y registro que

hagan posible el control financiero y administrativo sobre los
recursos, obligaciones, ingresos, gastos y patrimonio, as
como de cualquier proyecto de inversin.

c)

Prcticas sanas para el cumplimiento de los deberes y

funciones de cada oficina o unidad.

d)

Asignacin de personal idneo para el cumplimiento de sus

atribuciones y deberes.

e)

Una unidad efectiva de Auditora Interna.

f)

Etc.

C. Principios del Control Interno.

Los Principios del Control Interno son:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)

Equidad
Etica
Eficiencia
Eficacia
Economa
Rendicin de Cuentas
Preservacin del Medio Ambiente

55

D. Elementos o Componentes del Control Interno

1- Ambiente de Control
2- Evaluacin del riesgo.
3- Actividades de control.
4- Informacin y comunicacin.
5- Supervisin o monitoreo.
Establecer y mantener un control interno adecuado es una responsabilidad
de la administracin. El control interno facilita el logro de los objetivos propuestos,
permite el uso adecuado de los recursos e identifica los riesgos probables, lo que
hace posible el evitar errores e irregularidades.

Ambiente de control
Son normas de Ambiente de Control las siguientes:
1.
2.
3.
4.
5.

Integridad y valores ticos

Competencia del personal
Filosofa y estilo de operacin de la Administracin
Mxima Autoridad y Comit de Auditora
Auditora Interna

Evaluacin de Riesgos
Son normas de Evaluacin de Riesgos las siguientes:
1. Definicin de Objetivos
2. Definicin de Riesgos
3. Evaluacin de riesgos.
Actividades de Control
Las principales actividades de Control Interno constituyen los
fundamentos especficos
que basados en la eficiencia
demostrada y su aplicacin prctica en las actividades
financieras y administrativas, son reconocidas en la actualidad

56

como esenciales para el Control de los recursos humanos,

financieros y materiales de las entidades pblicas o privadas.
Las ms importantes actividades de Control son las
siguientes:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.

Responsabilidades delimitadas
Segregacin de funciones incompatibles
Ningn empleado debe ser responsable para una
transaccin completa.
En lo posible, rotacin peridica de deberes y
funciones.
Fianzas para proteccin de los recursos
Instrucciones por escrito.
Contabilidad por Partida doble
Control y uso de formularios prenumerados
Evitar el uso de dinero en efectivo
Uso de un mnimo de cuentas bancarias y con firmas
mancomunadas.
Depsitos oportunos e intactos.
Archivo de la documentacin
Etc.

Informacin y Comunicacin
Son normas de informacin y comunicacin las siguientes:
1.
2.

Informacin
Comunicacin

Supervisin o Monitoreo
Son normas de Monitoreo las siguientes:
1. Monitoreo sobre la Marcha
2. Monitoreo por evaluaciones separadas.
Visto lo anterior, se puede deducir que el Sistema de Control Interno es
primordial en las empresas, por la seguridad que presta para el buen
desarrollo de las tareas diarias, y para la auditora se convierte en algo
necesario, para decidir hacia donde deber dirigirse los mayores esfuerzos
durante su examen y si el Sistema presenta debilidades se puede incidir en
su mejoramiento, aunque este no sea el fin de la auditora.

57

RESUMEN.

Este trabajo tiene como objeto, intrducir al lector en los

conocimientos sobre auditora, los cuales le pueden servir de
base para estudios posteriores sobre el tema.
Para ampliar los conocimientos sobre auditora se puede utilizar
cualquier texto sobre auditora, de cualquier autor o editorial, as
tambin el manual de Auditora Gubernamental emitido por las
Contraloras y las Normas Tcnicas de Control Interno, tambin
emitidas por la Contraloras.
Se ha pretendido hacer un bosquejo de la parte terica
relacionada con las normas de auditora: Normas Generales,
Normas de Ejecucin y Normas del Informe, ampliando un poco
lo referente al Control Interno por la importancia que este reviste
en la vida cotidiana de los negocios.
Al final hemos presentado ejemplos de informes con el fin de que
sirva como gua al estudiante.
Para este trabajo se ha tomado como base las Normas de
Auditoria Gubernamental de Nicaragua, lo mismo que el Manual
de Auditoria Gubernamental, pero se han hecho algunas
adecuaciones para que sean ti para cualquier tipo de auditoria
practicadas ya sea por auditores gubernamentales o por
contadores pblicos independientes.

BIBLIOGRAFA
1)
2)
3)
4)
5)
6)
7)
8)
9)

Manual de Auditoria Gubernamental de Nicaragua

Normas de Auditoria Gubernamental de Nicaragua
Normas Tcnicas de Control Interno emitidas por la CGR de Nicaragua.
Curso de Auditoria Financiera y de Cumplimiento. IDI-OLACEFS
Curso de Auditoria de Gestin. IDI-OLACEFS
Organizacin de los Papeles de Trabajo. Ministerio de Hacienda. Chile
Principios de Auditoria. Holmes.- Quinta Edicin (2000)
Principios de Auditoria.-Whittinton. Pany. Dcimo Cuarta Edicin.
Auditoria. Taylor y Glezen.

58

10)Auditoria Gubernamental. Audite 3.0 Colombia.

ANEXOS
INFORME DE AUDITORA
31 de marzo del ao 2000
Dra. Zoila Cabezas de Baca
Presidente
BANCO CENTRAL DE NICARAGUA
Presente
Estimada Doctora:
Hemos realizado la auditora de los sistemas de administracin y
evaluado el cumplimiento de los controles internos en dichos sistemas
vigentes en el Banco Central de Nicaragua, en el perodo entre el 31 de
Marzo de 1999 y el 31 de Marzo del ao 2000.
El propsito de la auditora fue establecer si los sistemas de
administracin fueron desarrollados considerando las Normas Tcnicas de
Control Interno para el Sector Pblico, emitidas por la Contralora General
de la Repblica el 15/6/95.
El examen se efectu de conformidad con Normas de Auditora
Gubernamental de Nicaragua (NAGUN) y cubri los siguientes sistemas:
Presupuesto, Contabilidad, Tesorera, Crdito Pblico, Contrataciones,
Auditora Interna, Organizacin Administrativa y Administracin de Personal.
El trabajo se realiz en dos etapas:
1-

Se examin el diseo de los sistemas de administracin para

verificar si la estructura de dichos sistemas fue desarrollada
considerando las Normas Tcnicas de Control Interno.

2-

Se comprobaron selectivamente las transacciones ocurridas

durante el perodo comprendido entre el 31 de Marzo de 1999
y el 31 de Marzo del 2000, para verificar el cumplimiento de
los controles y la legalidad de las operaciones examinadas.

Cabe sealar que el presente informe contiene nicamente los aspectos

importantes que llamaron nuestra atencin, relacionado con el diseo y
funcionamiento de los sistemas de administracin.

59

De acuerdo con los resultados de la auditora practicada, concluimos que:

Los sistemas de administracin del Banco Central de Nicaragua han

sido diseados, considerando las Normas Tcnicas de Control Interno
para el Sector Pblico.
Como resultado de la comprobacin del funcionamiento de los controles
identificados, consideramos que son eficaces en la prctica, teniendo en
cuenta que se cumplieron para las transacciones examinadas.

Para mayor comprensin de este informe, los resultados de la auditora

se exponen secuencialmente para cada uno de los sistemas examinados.
Dichos resultados fueron explicados al Lic. Jos Hernndez, Director
Administrativo-Financiero, en reunin efectuada el 31 de Marzo del 2000,
incluyendo sus comentarios a continuacin de cada recomendacin.
Atentamente,
Contralora General de la Republica.

Modelo de dictamen sin salvedades

Seores Empresa X
Hemos auditado el balance general de la Empresa X al 31 de Diciembre del
ao 2002, el estado de resultados, estado de cambios en el patrimonio neto
y el estado de flujo del efectivo del ao que termin en esa fecha. La
preparacin de estos estados financieros es responsabilidad de la gerencia
de la empresa y nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinin
sobre ellos basada en la auditora que efectuamos.
Nuestra auditora fue realizada de acuerdo a normas de auditora
generalmente aceptadas. Estas normas requieren que planifiquemos y
realicemos nuestro trabajo con la finalidad de obtener seguridad de que los
estados financieros no presentan errores de importancia; una auditora
comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de las
evidencias que respaldan la informacin y los importes presentados en los
estados financieros. Tambin comprende la evaluacin de los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados aplicados y de las principales
estimaciones efectuadas por la gerencia, as como una evaluacin de la
presentacin general de los estados financieros. Consideramos que la
auditora que hemos efectuado constituye una base razonable para nuestra
opinin.

60

En nuestra opinin, los estados financieros antes indicados, presentan

razonablemente, en todos sus aspectos de importancia, la situacin
financiera de la empresa X al 31 de Diciembre de 2002, al igual que su
estado de resultados, estado de cambios en el patrimonio neto y estado de
flujo del efectivo del ao terminado en esa fecha, de conformidad con
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
Managua, 20 de Marzo del 2003.
CPA Dolores v. de Cabezas

Si el dictamen es con salvedades, se puede utilizar el mismo modelo

anterior en los primeros dos prrafos, al igual que en el dictamen adverso o
negativo.
En el caso del dictamen con salvedades el tercer y cuarto prrafos pueden
ser los siguientes:
Al 31 de Diciembre de 2002, la empresa X tena registrada en sus
inventarios la cantidad de C$130,000 que corresponden a inventarios
obsoletos y sin valor realizable que deberan haber sido ajustados cuando
fueron conocidos por la Administracin, de acuerdo a principios de
contabilidad generalmente aceptados.
En nuestra opinin, excepto por el efecto del ajuste del asunto referido en el
prrafo anterior, los estados financieros adjuntos, presentan
razonablemente la situacin financiera de la empresa X al 31 de Diciembre
de 2002, el estado de resultados, el estado de cambios en el patrimonio
neto y el estado de flujo de efectivo por el ao terminado en esa fecha, de
acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Managua, a los 20 das del mes de Marzo 2003
Firma del CPA

61

Ejemplos de situaciones irregulares:

Durante una auditora, un auditor detect que el cajero de una entidad elaboraba la
copia de algunos recibos de caja con el monto de US$10.00 y los originales por
US$1,000.00.
Un auditor detect que en la nmina de personal activo de la entidad auditada
aparecan funcionarios ficticios
Un funcionario pblico utilizaba el dinero de la caja menor para abonar el colegio
de sus hijos

Un auditor detect que el Director de Compras de un Organismo reciba

prebendas tales como viajes, regalos. Etc. por adjudicar las licitaciones a la
empresa XYZ
Un funcionario pblico obtuvo un crdito valindose de su cargo de Gerente
General de una entidad, dicho prstamo super los lmites de crdito establecidos.
El Director de Almacn del Hospital BNU, en connivencia con el Director
General, y un funcionario del Departamento financiero, daban de baja lotes de
medicamentos en buen estado, como obsoletos con el propsito de venderlos en
provecho personal
Un auditor detect que con fondos de la entidad se compraron materiales de
construccin que fueron utilizados en la casa habitacin del Gerente de la entidad

Ejemplos de situaciones irregulares que no son fraude:

Un Gerente contrat en forma directa con la firma YUN, la compra de un bien, de

menor cuanta, por desconocer que exista otra firma que provea el mismo producto.
Un funcionario digit un nmero diferente de cuenta a la del organismo y los fondos
fueron a dar a la cuenta de un particular
Un funcionario registr en forma numricamente incorrecta el importe de una
compra.

62
ANEXO A

Carta de Representacin

(Lugar y fecha)
Seores
(Nombre de la EFS)
(Direccin y/o Localidad)
Presente.A nuestro mejor saber y entender les confirmamos las siguientes informaciones y
opiniones que les suministramos durante el examen de los estados financieros del
01 de enero al 31 de diciembre de 200X, con el propsito de expresar una opinin
sobre si dichos estados presentan razonablemente la situacin financiera, los
resultados de las operaciones y flujos de efectivo a esa fecha, de acuerdo con
principios de contabilidad generalmente aceptados.
1. Reconocemos la responsabilidad de la administracin en cuanto a presentar
razonablemente en los estados financieros, la situacin financiera, los
resultados de las operaciones y los flujos de efectivo, de acuerdo con principios
de contabilidad generalmente aceptados (u otra base contable razonable).
2. Hemos puesto a su disposicin todo(a)s:
-

Las actas de juntas de sesiones del rgano colegiado respectivo

(aplicable para empresas estatales y entidades autnomas); y,
Los registros contables y la informacin relativas les han sido facilitadas.

3. No conocemos la existencia de saldos, operaciones o contratos de importancia

que no estn relativamente expuestos o debidamente contabilizados en los
registros contables que amparan los estados financieros.
4. Desconocemos la existencia de irregularidades que involucren a la
administracin o a empleados que desempean roles de importancia dentro del
sistema de control interno contable o cualquier irregularidad en que de alguna
forma est vinculado otro personal y que podra afectar en forma significativa,
los estados financieros, o alguna violacin o posibles violaciones a leyes o
reglamentos cuyos efectos debieran ser considerados para su exposicin en los
estados financieros.
5. No existen notificaciones de organismo superior de control con respecto al
incumplimiento de, o deficiencias en. la preparacin de informacin financiera
que podran tener un efecto significativo sobre los estados financieros.

63

26. La entidad ha cumplido con todos los aspectos contractuales que podran tener
un efecto importante sobre los estados financieros.
7. No existen:
-

Violaciones o posibles violaciones de leyes o regulaciones, cuyos efectos

deberan ser considerados en los estados financieros o como una base
de registro de una prdida contingente.
Otros pasivos importantes que requieran ser registrados o revelados.

8. Todos los fondos de caja y bancos y otros bienes y activos de la entidad, segn
nuestros conocimientos, han sido incluidos en los estados financieros.
9. La entidad tiene a su nombre los correspondientes ttulos de propiedad de los
activos. Los gravmenes y/o garantas de importancia sobre cualquier activo se
exponen en los anexos o en las notas correspondientes.
10. Las cuentas por cobrar al 31 de diciembre de 200X por un total de
$__________ representan ventas u otros conceptos hasta esa fecha y no estn
sujetos a descuentos con excepcin de los pagos en efectivo.
11. Las existencias al 31 de diciembre de 200X por un total de $ ___________
estn valuadas a su costo o valor neto de realizacin, el que fuere menor, sobre
la base promedio de manera uniforme con relacin al ejercicio anterior.
12. Las existencias al 31 de diciembre de 200X han sido determinadas sobre la
base de los registros permanentes de control de la entidad, los cuales fueron
ajustados de acuerdo con los resultados de los recuentos fsicos efectuados al
cierre del ejercicio por empleados capacitados para ello, efectundose las
estimaciones necesarias en cuanto a los inventarios obsoletos.
13. No existen deudas, segn nuestro entender, al 31 de diciembre de 200X, que
no estn incluidas en los estados financieros. No existen otros pasivos de
importancia, utilidades o prdidas contingentes no previstas o expuestas.
14. No existen compromisos de compras por cantidades y precios que pudieran
originar prdidas para la entidad. El cumplimiento de los compromisos
contrados o la imposibilidad de hacerlo, no generarn mayores prdidas que
las ya contabilizadas.
15.Los estados financieros y notas adjuntas incluyen todas las exposiciones
necesarias para una presentacin razonable de la situacin financiera y los
resultados de operaciones de la entidad de acuerdo con principios de
contabilidad generalmente aceptados, as como aquellas exposiciones exigidas
por la legislacin o reglamentaciones a las cuales est sujeta la entidad..

64

16. No conocemos la existencia de acontecimientos producidos con posterioridad al

cierre y hasta la fecha que, pese a no afectar los mencionados estados
financieros, e haya provocado o es probable que lo hagan , algn cambio de
importancia en la situacin financiera o en los resultados de la entidad.
17. No tenemos planes que afecten significativamente la clasificacin de los activos
y pasivos.
18. No hay afirmaciones negativas sobre reclasificaciones informada por nuestros
abogados como probables aseveraciones que deberan ser reveladas.

Muy atentamente.

________________________
Titular de la entidad
(y/o Representante legal)

65

ANEXO B
Memorando de Requerimientos
(Lugar y fecha)
Seores
(Titular de la entidad)
(Direccin y/o Localidad)
Presente.En relacin al examen que est realizando esta Entidad sobre los estados
financieros al 31 de diciembre de 200X de su representada, agradeceremos a
Uds. que en un trmino no mayor de_____ das se sirvan enviarnos la
documentacin e informes siguientes:
1. ...XXX
2. ...XXX
3. ...XXX
4. ...XXX
As mismo, agradeceremos informar y/o formular sus comentarios sobre los
aspectos y/o eventos siguientes incidiendo en ________ (indicar las reas de
incidencia) _________ :
1. ...XXX
2. ...XXX
3. ...XXX
4. ...XXX
Atentamente.
________________________
Jefe Comisin de Auditora

66

ANEXO C
Comunicacin de Hallazgos
(Lugar y fecha)
Seores
(Titular de la entidad auditada)
(Direccin y/o Localidad)
Presente.En relacin con el examen que est realizando esta firma de auditores sobre los
estados financieros al 31 de diciembre de 200X de su representada, cumplimos
con poner en su conocimiento los hallazgos de auditora que a continuacin se
describen a fin que en un trmino no mayor de_____ das se sirvan enviarnos sus
comentarios debidamente sustentados con la documentacin respectiva que
corresponda. Debemos significarles que en caso de no recibir respuesta a la
presente en el trmino indicado, tales hallazgos sern incluidos en el informe
definitivo.
1. ...XXX
2. ...XXX
INDICNDOSE
CAUSA y EFECTO.

LOS HALLAZGOS DEBEN PRESENTARSE

LOS ATRIBUTOS, QUE SON: CRITERIO, CONDICIN,
Atentamente.
________________________
Jefe Comisin de Auditora

67
ANEXO D
Informe de Control Interno
(Nombre de la Entidad)
Al Titular de la Entidad X Y Z
1. Hemos auditado el balance general y los estados de resultados y de flujos de efectivo
de la Entidad XYZ por el perodo comprendido entre el 01 de enero y el 31 de
diciembre de 200X , y hemos emitido nuestro informe sobre el mismo con fecha XX de
marzo de 200X . La administracin de la entidad es responsable de establecer y
mantener el sistema de control interno. Para cumplir con esta responsabilidad, se
requiere de estimaciones y opiniones de la direccin de la entidad para determinar y
evaluar los beneficios esperados y costos relacionados de las polticas y
procedimientos del sistema de control interno.
2. En el planeamiento y realizacin de la auditora a los estados financieros de la entidad
XYX, por el ao terminado al 31 de diciembre de 200X, consideramos su sistema de
control interno para determinar nuestros procedimientos de auditora, con el propsito
de expresar una opinin sobre tales estados, ms no para proporcionar una seguridad
del funcionamiento del control interno. Sin embargo, notamos ciertos asuntos
relacionados con el funcionamiento de dicho sistema, que consideramos deben ser
incluidos en este informe por estar de acuerdo con las normas de auditora
generalmente aceptadas, las normas de auditora gubernamental emitidas por la EFS
(Nombre de la EFS) y por el INTOSAI. Los asuntos que nos llaman la atencin y que
estn relacionados con deficiencias importantes en el diseo y operacin del control
interno, en nuestra opinin, podran afectar en forma negativa la capacidad de la
entidad para registrar, procesar, resumir y reportar informacin financiera consistente
con las afirmaciones de la administracin en los estados financieros. Los objetivos del
control interno son proporcionar a la administracin de la entidad una base razonable,
pero no absoluta de seguridad, que los activos estn protegidos contra prdidas debido
al uso o disposiciones no autorizadas, y que las transacciones son ejecutadas de
acuerdo con autorizaciones de la administracin de la entidad y registradas
adecuadamente para permitir la preparacin de los estados financieros. Debido a las
limitaciones inherentes a cualquier sistema de control interno, pueden ocurrir errores o
irregularidades, y no ser detectados. Tambin la proyeccin de alguna evaluacin de
este sistema para perodos futuros est sujeta al riesgo de que los procedimientos
lleguen a ser inadecuados debido a cambios en las condiciones o que el grado de
cumplimiento de los procedimientos se haya deteriorado.
3. Para fines de este informe, hemos clasificado las polticas y procedimientos
significativos del control interno en las categora siguientes:
A.
B.
C.
D.
E.
F.
G.

Aspectos generales
Aspectos Contables, Financieros y Operativos
Tesorera (recepcin, custodia y pago de fondos)
Adquisicin de Bienes y Servicios
Gastos de Personal
Activos Fijos
Otros Gastos e Ingresos Extraordinarios

68
Para todas las categoras antes descritas obtuvimos un entendimiento de las polticas
y procedimientos relevantes y si es que han sido puestas en operacin, y evaluamos
los riesgos de control.
4. Una debilidad material es una condicin en la cual el diseo y operacin de los
elementos especficos del control interno no reducen a un nivel relativamente bajo el
riesgo de errores o irregularidades, en montos que podran ser importantes en relacin
con los estados financieros auditados, puedan ocurrir y no ser detectados
oportunamente por los empleados en el cumplimiento de sus funciones asignadas.
Notamos ciertos aspectos que involucran el sistema de control interno y sus
operaciones, que consideramos como hallazgos de auditora bajo las normas de
auditora establecidas en el pas, las normas de auditora gubernamental emitidas por
la EFS (Nombre de la EFS) y por el INTOSAI. Los hallazgos de auditora comprenden
aspectos relacionados con deficiencias en el diseo u operacin de la sistema de
control interno, que a nuestro juicio, podran afectar en forma negativa la habilidad de
la entidad XYZ para registrar, procesar, resumir y reportar informacin financiera
consistente con las afirmaciones de la administracin de la entidad sobre el contenido
de los estados financieros, por el perodo comprendido entre el 01 de enero y el 31 de
diciembre de 200X . Los hallazgos de auditora estn descritos con mayor detalle en
las pginas siguientes y se resumen a continuacin:
a. El ambiente de control durante el perodo examinado fue dbil (ver
pgina...).
b. No se ha implementado un sistema contable, ni de informacin
gerencial que permita controlar efectivamente las actividades
financieras y contables, a fin de proteger adecuadamente los activos
fijos de la entidad XYZ (ver pgina...).
5. Nuestra consideracin sobre el control interno no revela necesariamente todos los
aspectos del sistema de control interno que podran ser situaciones reportables, y
consecuentemente, no revelar todos los hallazgos de auditora que tambin sean
considerados como debilidades materiales como se defini antes. Sin embargo,
creemos que los hallazgos de auditora descritos constituyen debilidades materiales.
Otros asuntos relacionados con el control interno y su operacin, que consideramos de
menor significacin han sido informados a la administracin de la entidad XYZ, por
separado, en carta de fecha XX de XXXX de 200X.
6. El presente informe esta destinado slo para uso de la administracin de la entidad
XYZ. Esta restriccin no pretende limitar la distribucin de este informe que, con
autorizacin de la propia entidad, se considere un asunto de inters pblico.
(Lugar y fecha)
____ de __________ de _______
Atentamente.
_______________________
Jefe Comisin de Auditora

69

7.
Ttulo: Modelo de Dictamen Adverso

Material

Complementario

17-3

ComplComplementario

(Nombre de la Firma)

A los seores ..........

1. Hemos auditado el balance general de la entidad XYZ al 31
de diciembre de 200X, y los correspondientes estado de
gestin, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de
efectivo por el ao terminado en esas fecha. La
preparacin
de
dichos
estados
financieros
es
responsabilidad de la gerencia (administracin) de la
entidad y nuestra responsabilidad consiste en emitir una
opinin sobre ellos basada en la auditora que efectuamos.
2. Nuestra auditora fue realizada de acuerdo con normas de
auditora generalmente aceptadas y normas de auditora
gubernamental emitidas por la Contralora General de la
Repblica (nombre de la EFS). Tales normas requieren que
planifiquemos y realicemos nuestro trabajo con la finalidad
de obtener seguridad de que los estados financieros no
presentan errores importantes: Una auditora comprende
el examen basado en comprobaciones selectivas de las
evidencias que respaldan la informacin y los importes
presentados en los estados financieros. Tambin
comprende la evaluacin de los principios de contabilidad
aplicados y de las principales estimaciones efectuadas por
la gerencia (administracin); as como una evaluacin de la
presentacin general de los estados financieros.
Consideramos que la auditora que hemos efectuado
constituye una base razonable para nuestra opinin.
3. Al 31 de diciembre de 200X la entidad no ha registrado
$400,125 de intereses devengados sobre pasivos a largo
plazo. Asimismo las cuentas por cobrar corrientes a esa
fecha estn sobre estimadas en $ 241,112 al haberse
considerado en 200X intereses que se devengarn en
ejercicios futuros. Estas prcticas no son concordantes con
principios de contabilidad generalmente aceptados y han
tenido el efecto de incrementar inapropiadamente los
resultados de las operaciones del ejercicio 200X
Pg1 en

70

8.
Ttulo: Modelo de Dictamen con Abstencin de opinin

2. M
a

(Nombre de la Firma)

A los seores ..........

1. Fuimos designados para auditar el balance general de la
entidad XYZ al 31 de diciembre de 200X, y los
correspondientes estado de gestin, de cambios en el
patrimonio neto y de flujos de efectivo por el ao
terminado en esa fecha. La preparacin de dichos
estados financieros es responsabilidad de la gerencia
(administracin) de la entidad.
2. La entidad no practic el inventario fsico de activos fijos,
el cual asciende a $ 1252,380 al 31 de diciembre de
200X. Asimismo no nos fue posible comprobar el valor de
los items que comprende el rubro maquinaria,
maquinaria y equipo, debido a que la entidad no dispone
de registros auxiliares adecuados
3. Teniendo en cuenta que la entidad no practic el
inventario fsico del rubro inmuebles, maquinaria y
equipo, y no fue posible aplicar otros procedimientos de
auditora que nos hubiesen permitido satisfacernos
acerca del saldo al 31 de diciembre de 200X y la
ausencia de los registros auxiliares no permiti
asegurarnos del valor de los activos incluidos en el
indicado rubro, consideramos que el alcance de nuestra
revisin, no fue lo suficientemente amplia para
permitirnos expresar, y no expresamos opinin sobre los
estados financieros arriba indicados.
Lugar XX de marzo de 200X
Refrendado por:
Auditor Supervisor
Encargado

Auditor
Pg1
(Jefe de