Nic 22

NIC 22 (revisada en 1998)
Norma Internacional de Contabilidad n 22 (NIC 22)

(revisada en 1998)
Combinaciones de Negocios
La primitiva NIC 22, Contabilizacin de las Combinaciones de Negocios, fue aprobada en

noviembre de 1983.
En diciembre de 1993, la NIC 22 fue objeto de revisin, como parte del Proyecto sobre
Comparabilidad y Mejora de los Estados Financieros. Se convirti en la NIC 22, Combinaciones
de Negocios (NIC 22, revisada en 1993).
En octubre de 1996, El Consejo del IASC aprob, como consecuencia de la revisin de la NIC
12, Impuesto sobre las Ganancias, ciertos cambios en los prrafos 39(i) y 69 de la NIC 22,
Combinaciones de Negocios (en la presente Norma son los prrafos 39.i y 85). La revisin entr
en vigor para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo fuera en o despus del
1 de julio de 1998.
En julio de 1998, fueron revisados varios prrafos de la NIC 22 (revisada en 1993), para que
fueran coherentes con las siguientes Normas, entonces recin emitidas: NIC 36, Deterioro del
Valor de los Activos; NIC 37, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes y NIC 38, Activos
Intangibles. Tambin fue revisado el tratamiento de la minusvala comprada. La Norma revisada
(NIC 22, revisada en 1998), entr en vigor para los estados financieros que cubran periodos
contables cuyo comienzo fuera en o despus del 1 de julio de 1999. Se aconsejaba aplicarla con
anterioridad a esa fecha. Si alguna empresa aplica esta Norma revisada a los estados financieros
que cubran periodos cuyo comienzo sea anterior al 1 de julio de 1999, debe adoptar
simultneamente lo establecido en las NIC 36, NIC 37 y NIC 38.
En octubre de 1998, el personal tcnico del IASC public por separado un folleto conteniendo
los Fundamentos de las Conclusiones para la NIC38, Activos Intangibles, y para la NIC 22
(revisada en 1998). Las copias de esta publicacin estn disponibles en el Departamento de
Publicaciones del IASC.
Se ha emitido una Interpretacin SIC que tiene relacin con la NIC 22, se trata de:
SIC-9, Combinaciones de Negocios - Clasificacin como Adquisiciones o como
Unificacin de intereses.
ndice
1
Norma Internacional de Contabilidad n 22 (NIC 22)

OBJETIVO
Prrafos
ALCANCE
1- 7
DEFINICIONES
NATURALEZA DE UNA COMBINACION DE NEGOCIOS

Adquisiciones
10 - 17
10 - 12
Adquisiciones inversas
12
Unificacin de intereses
13 - 16
ADQUISICIONES
17 - 76
Contabilidad de las adquisiciones
17 - 18
Fecha de la adquisicin
19 - 20
Costo de la adquisicin
Reconocimiento de los activos y pasivos identificables
26 - 31
Distribucin del costo de adquisicin
32 - 35
Tratamiento por punto de referencia
32 - 33
Tratamiento alternativo permitido
34 - 35
Compras sucesivas de acciones
36 - 38
Determinacin de los valores razonables

de los activos y pasivos identificables adquiridos
39 - 40
Plusvala comprada surgida de la adquisicin
41 - 58
Reconocimiento y medicin
41 - 43
Amortizacin
44 - 54
Recuperabilidad del valor en libros - Prdidas por deterioro

Minusvala comprada surgida de la adquisicin
2
55 - 58
59 - 64
59 - 63
Presentacin
64
Ajuste de las contrapartidas de la adquisicin

que dependen de sucesos futuros contingentes
65 - 67
Cambios posteriores en el costo de adquisicin
68 - 70
Identificacin posterior de activos y pasivos identificables

o cambios de valor en los mismos
71 - 76
UNIFICACIONES DE INTERESES
77 - 83
Contabilizacin de las unificaciones de intereses
77 - 83
APLICABLE A TODO TIPO DE COMBINACIONES DE NEGOCIOS
84 - 85
Efectos impositivos
84 - 85
Informacin a revelar
86 - 98
Disposiciones transitorias
99 -101
Fecha de vigencia
102 - 103
Norma Internacional de Contabilidad n 22

(revisada en 1998)
La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra cursiva negrita, debe ser
entendida en el contexto de las explicaciones y guas relativas a su aplicacin, as como en
consonancia con el Prlogo a las Normas Internacionales de Contabilidad. No se pretende que
las Normas Internacionales de Contabilidad sean de aplicacin en el caso de partidas no
significativas (vase el prrafo 12 del Prlogo).
Objetivo
El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de las combinaciones de
negocios. La Norma se ocupa tanto del caso de adquisicin de una empresa por otra, como del
infrecuente caso de unificacin de intereses entre dos empresas, cuando no puede identificarse a
ninguna de ellas como adquirente. La contabilizacin de una adquisicin implica determinar el
costo de adquisicin, distribuir el mismo entre los activos y pasivos identificables de la empresa
adquirida, y contabilizar la plusvala comprada positiva o negativa (minusvala) que resulte, en el
momento de la adquisicin y en otros momentos posteriores. Otras cuestiones relevantes en la
contabilidad de las adquisiciones de negocios son la determinacin del importe de los intereses
minoritarios, la contabilizacin de las adquisiciones que tienen lugar a lo largo de un intervalo
largo de tiempo, el registro de los cambios posteriores en el costo de adquisicin o en la
identificacin de los activos y pasivos, as como la informacin a revelar sobre esta transaccin.
3
Alcance
1. Esta Norma debe ser aplicada en la contabilizacin de las combinaciones de negocios.
2.
Una combinacin de negocios puede estructurarse de diferentes formas, en funcin de

razones legales, fiscales u otras consideraciones relevantes. Puede implicar la compra, por
parte de una empresa, de los ttulos que representen la propiedad de otra, o bien la
adquisicin de los activos netos de la otra compaa. La operacin puede efectuarse
mediante la emisin de acciones o mediante la transferencia de efectivo, otros medios
equivalentes de efectivo, u otros activos. La transaccin puede haber sido realizada entre
los accionistas de las empresas que se combinan o entre una de las empresas y los
propietarios de la otra. La combinacin de negocios puede suponer el establecimiento de
una nueva empresa, que tome el control sobre las empresas combinadas, la transferencia de
activos netos de una o ms de las combinadas a otra, e incluso puede implicar la disolucin
de una o ms de las empresas combinadas. Cuando la esencia de la transaccin sea
consistente con la definicin de combinacin de negocios dada en esta Norma, los
requisitos de contabilizacin e informacin a revelar contenidos en la misma resultan de
aplicacin a la transaccin, con independencia de la particular que adopte la combinacin
en cuestin.
3.
La combinacin de negocios puede dar lugar a una relacin controladora-subsidiaria, en la

que la adquirente es la controladora y la adquirida pasa a ser la subsidiaria. En tales
circunstancias, la adquirente aplicar lo contemplado en esta Norma al elaborar sus estados
financieros consolidados. Adems, incluir la participacin en la empresa adquirida en sus
estados financieros individuales, como una inversin en una subsidiaria (vase la NIC 27,
Estados Financieros Consolidados y Contabilizacin de las Inversiones en Subsidiarias).
4.
La combinacin de negocios puede hacerse mediante la compra de los activos netos de

otra empresa, incluyendo una eventual plusvala comprada, en lugar de adquirir las
acciones de la otra entidad. Tal combinacin de negocios no constituye una relacin
controladora-subsidiaria. Si se da esta circunstancia, el adquirente aplicar esta Norma al
elaborar sus estados financieros individuales y, consecuentemente, tambin al confeccionar
sus eventuales estados financieros consolidados.
5.
Una combinacin de negocios puede dar lugar a una fusin, de las contempladas por la ley.
Aunque los requisitos para una fusin legal difieren segn pases, normalmente una fusin
legal es una fusin entre dos sociedades en la cual:
(a)
los activos y pasivos de una sociedad se transfieren a la otra, disolvindose la

primera;
(b)
o bien los activos y pasivos de ambas sociedades se transfieren a una nueva sociedad
y se disuelven las compaas fusionadas.
Muchas fusiones legales surgen como parte del proceso de reestructuracin o

reorganizacin de un grupo de sociedades, y no se abordan en este Pronunciamiento
porque se trata de transacciones entre empresas bajo control comn. No obstante, toda
combinacin de negocios, si da lugar a que dos entidades se integren en el mismo grupo, se
tratar contablemente, segn lo establecido en la presente Norma, como una adquisicin o
como una unificacin de intereses en los estados financieros consolidados del citado
grupo.
4
6.
En esta Norma no se abordan los estados financieros individuales de la controladora, salvo

en las circunstancias descritas en el prrafo 4. Los estados financieros individuales citados
se elaboran, siguiendo diferentes formatos de presentacin en funcin de los distintos
pases, con el objetivo de satisfacer diversas necesidades informativas.
7.
Esta Norma no se ocupa de:

(a)
las transacciones entre empresas bajo control comn, ni de
(b)
las participaciones en negocios conjuntos (vase la NIC 31, Informacin Financiera

de las Participaciones en Negocios Conjuntos) o los estados financieros de estos
negocios.
Definiciones
8.
Los siguientes trminos se usan, en el presente Pronunciamiento, con el significado que

a continuacin se especifica:
Una combinacin de negocios es la unificacin de empresas independientes en una
entidad econmica nica, como resultado de que una de las empresas se une con la otra
u obtiene el control sobre los activos netos y las operaciones de la misma.
Una adquisicin es una combinacin de negocios en la que una de las empresas, la
adquirente, obtiene el control sobre los activos netos y las actividades de la otra, la
adquirida, a cambio de una transferencia de activos, el reconocimiento de un pasivo o la
emisin de capital.
Una unificacin de intereses es una combinacin de negocios en la que los propietarios
de todos los negocios que se combinan acuerdan compartir el control sobre la totalidad,
o la prctica totalidad, de los activos netos y las operaciones de las citadas empresas, a
fin de conseguir una coparticipacin mutua, a partir de ese momento, en los riesgos y
ventajas de la entidad combinada, de manera que ninguna entidad de las que toman
parte de las misma puede ser identificada como adquirente frente a la otra u otras.
Control es el poder para regir las polticas de operacin y financieras de una empresa,
con el fin de obtener beneficios de sus actividades.
Una controladora es una empresa que tiene una o ms subsidiarias.
Una subsidiaria es una empresa controlada por otra (denominada controladora).
Intereses minoritarios es la parte de los resultados netos de las operaciones y de los
activos netos de la subsidiaria que son atribuibles a las participaciones no posedas por
la controladora, ya sea directa o indirectamente a travs de otras subsidiarias.
Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o cancelado
un pasivo entre partes experimentadas, en una transaccin libre.
Son activos monetarios tanto el dinero en efectivo como otros activos, de los que se van
5
a recibir unas cantidades fijas o perfectamente determinables de dinero.

Fecha de adquisicin es el momento en el que la adquirida transfiere de manera
efectiva, a la adquirente, el control sobre los activos netos y las actividades que
desarrolla.
Naturaleza de una combinacin de negocios

9.
Al plantear la contabilizacin de una combinacin de negocios, una adquisicin es

diferente, en su esencia y significado econmico, de una unificacin de intereses, y es
necesario, por tanto, reflejar en los estados financieros la esencia econmica de la
operacin1. Por tanto, se prescribe un mtodo diferente para cada una de las situaciones.
Adquisiciones
10.En la prctica totalidad de las combinaciones de negocios, una de las empresas participantes
obtiene el control sobre la otra, lo que permite identificar a la adquirente. Se puede
presumir que el control se obtiene cuando una de las empresas combinadas adquiere ms
de la mitad de los derechos de voto de la otra, a menos que se pueda demostrar, alegando
circunstancias excepcionales, que tal propiedad no constituye control. Incluso cuando una
de las empresas combinadas no adquiera ms de la mitad de los derechos de voto de la otra
empresa, participante en la combinacin, puede ser posible identificar a un adquirente,
siempre que una de las empresas, como resultado de la combinacin, haya conseguido:
11.
(a)
poder sobre ms de la mitad de los derechos de voto de la otra empresa por virtud de
acuerdos con otros inversores;
(b)
poder para regir las polticas de operacin y financieras de la otra empresa, por
medio de un acuerdo o por disposicin estatutaria;
(c)
poder para designar o revocar a la mayora de los miembros del rgano de

administracin u rgano de direccin equivalente de la otra empresa, o
(d)
poder para emitir la mayora de los votos en las reuniones del rgano de
administracin u rgano de direccin equivalente de la otra empresa.
A pesar de que, en ocasiones, es difcil identificar a un adquirente, existen normalmente

indicaciones que revelan su existencia. Por ejemplo:
(a)
el valor razonable de una empresa es significativamente ms grande que el de la otra

participante en la operacin, en cuyo caso la empresa mayor es la adquirente;
(b)
se efecta la combinacin a travs de un intercambio de acciones ordinarias con voto

por efectivo, en cuyo caso la empresa que paga es la adquirente, o bien
(c)
la combinacin de negocios da lugar a que la gerencia de una empresa sea capaz de

controlar la seleccin del equipo dirigente del negocio combinado resultante, en
cuyo caso la empresa dominante es la adquirente.
1 Vase tambin la Interpretacin SIC - 9, Combinaciones de negocios - Clasificacin

como Adquisicin o como Unificacin de Intereses.
6
Adquisiciones inversas
12.
En ciertas ocasiones, una empresa se convierte en propietaria de las acciones de otra

empresa, pero emite a cambio tal cantidad de acciones, que el control del negocio
combinado pasa a los antiguos propietarios de la empresa que ha sido adquirida. Esta
situacin constituye una adquisicin inversa. Aunque, desde el punto de vista legal, la
empresa que emite las acciones puede ser considerada como la empresa controladora,
porque es la que continua en actividad, la empresa adquirente es aqulla cuyos propietarios
controlan ahora la entidad combinada, ya sea por su poder de voto o por otro de los medios
de control mencionados en el prrafo 10. As, es preciso considerar que la empresa que ha
emitido las acciones ha sido adquirida por la otra empresa, y que sta ltima es la
adquirente, aplicndose el mtodo de la adquisicin a los activos y pasivos de la empresa
que ha emitido las acciones.
13.
Hay circunstancias de tipo excepcional en las que no se puede identificar a ningn

adquirente. En lugar de ser una de las partes dominante, los accionistas de los negocios
combinados se unen, en un acuerdo sustancialmente igualitario, para compartir el control
sobre la totalidad, o la prctica totalidad, de sus activos netos y las actividades de las
citadas empresas. Adems, los equipos gerenciales de los negocios combinados participan
en la gestin de la nueva entidad resultante. A consecuencia de lo anterior, los propietarios
de las empresas que se combinan, participan mutuamente en los riesgos y las ventajas del
negocio conjunto. Tal tipo de combinacin de negocios se trata contablemente como una
unificacin de intereses.
14.
En circunstancias normales, la coparticipacin en los riesgos y ventajas no es posible sin

un intercambio equitativo de acciones comunes entre las empresas que se combinan. Tal
tipo de canje asegura que se mantendrn las participaciones relativas provenientes de las
empresas que se combinan, preservando as el poder de voto de las partes implicadas. No
obstante, para que sea efectivamente un intercambio equitativo, no puede haber una
reduccin significativa en los derechos que corresponderan a las acciones de cualquiera de
las empresas que entran en la combinacin, puesto que entonces la influencia de sta
quedar mermada.
15.
Con el fin de llegar a una coparticipacin mutua en los riesgos y ventajas de la entidad
combinada:
16.
(a)
se intercambian o ponen en comn la totalidad, o bien una mayora cualificada, de

las acciones ordinarias con voto de las empresas que se combinan;
(b)
o el valor razonable de cada una de las empresas que entran en la combinacin no

difiere significativamente del correspondiente a la otra, y
(c)
los propietarios de cada empresa mantienen, con respecto a los dems de esa entidad,
sustancialmente el mismo poder de voto y participacin despus de la combinacin
que antes de la misma.
La coparticipacin mutua en los riesgos y beneficios de la entidad combinada se ve

menoscabada, a la vez que se incrementa la posibilidad de identificar a un adquirente en la
operacin, cuando:
7
(a)
la relativa igualdad en los valores razonables de las empresas combinadas se reduce,

y el porcentaje de acciones ordinarias con voto intercambiadas disminuye;
(b)
los acuerdos financieros, concluidos antes o despus de llevar a cabo la

combinacin, dan alguna ventaja relativa a uno de los grupos sobre el resto de los
accionistas, y tambin cuando
(c)
la participacin de uno de los grupos en el patrimonio neto de la entidad combinada

depende del comportamiento, posterior a la combinacin, de la empresa que
controlaba previamente.
Adquisiciones
Contabilizacin de las adquisiciones
17.
Toda combinacin de negocios que sea una adquisicin, debe ser contabilizada
utilizando el mtodo de la compra, tal y como se describe en las normas contenidas en
los prrafos 19 a 76.
18.
El uso del mtodo de la compra, al contabilizar la adquisicin de una empresa, tiene como
resultado que la operacin se registra de forma similar a la adquisicin de otros activos.
Esto es adecuado puesto que toda adquisicin implica una transaccin en la que se
transfieren activos, se reconocen pasivos o se emite capital, a cambio del control de los
activos netos y las actividades de otra empresa. El mtodo de la compra utiliza el costo
como base a partir de la cual contabilizar la adquisicin, procediendo a determinar este
costo en funcin del acuerdo de intercambio que subyace en la transaccin de compra de
una empresa por otra.
Fecha de adquisicin
19.
20.
A partir del momento de la adquisicin, el adquirente debe:

(a)
incorporar los resultados de las operaciones de la adquirida al estado de

resultados, y
(b)
reconocer, en el balance de situacin general, los activos y pasivos de la adquirida,

as como cualquier plusvala comprada, positiva o negativa, resultante de la
adquisicin.
La fecha de adquisicin es el momento en que se transfiere a la adquirente, de forma

efectiva, el control de los activos netos y las operaciones de la empresa adquirida, y sta es
tambin la fecha en que comienza a aplicarse el mtodo de la compra. Los resultados de
las operaciones de la empresa adquirida se comenzarn a incorporar, a los estados
financieros de la adquirente, a partir de la fecha de adquisicin, que es el momento en que
se transfiere efectivamente el control de la empresa adquirida a la adquirente. En esencia,
la fecha de adquisicin es la fecha desde la que el adquirente tiene poder para regir las
polticas de operacin y financieras de la empresa, con el fin de obtener beneficios
econmicos de sus actividades. El control no se puede considerar transferido al adquirente
hasta que se hayan cumplido todas las condiciones necesarias para proteger los intereses de
las partes implicadas en la operacin. No obstante, esta condicin no supone que la
operacin haya sido cerrada o finalizada legalmente antes de que el control efectivo pase al
8
adquirente. Al valorar si se ha transferido o no el control, es necesario considerar el

contenido sustantivo de la adquisicin.
Costo de adquisicin
21.
Toda adquisicin debe contabilizarse a su costo, que es el importe de efectivo y

equivalentes al efectivo pagados por ella, o bien el valor razonable, en el momento del
intercambio, de las contrapartidas entregadas por la adquirente a cambio del control
sobre los activos netos de la otra empresa, importes a los que se aadir cualquier costo
directamente atribuible a la adquisicin.
22.
Cuando la adquisicin implique ms de una transaccin de intercambio, el costo de

adquisicin ser la suma de todos los costos de las transacciones individuales. Cuando la
adquisicin se ejecute en varias etapas, es importante distinguir entre la fecha de
adquisicin y las diferentes fechas en las que tienen lugar los intercambios. Aunque la
contabilidad de la adquisicin comienza en la fecha que se ha denominado de adquisicin,
se utilizar para realizar la misma toda la informacin, sobre los costos y valores
razonables, obtenida en las distintos momentos en que se han llevado a cabo las sucesivas
transacciones de intercambio.
23.
Los activos monetarios que se entregan, as como los pasivos que se contraen en la
transaccin, se medirn segn sus valores razonables en el momento del intercambio.
Cuando se difiera el pago de la contraprestacin, el costo de adquisicin es el valor
presente de la contrapartida, teniendo en cuenta cualquier tipo de prima o descuento, que
sea probable tener que afrontar en el momento del pago, y no solamente el valor nominal
de las partidas a pagar.
24.
Al determinar el costo de adquisicin, los valores negociables emitidos por el adquirente se

medirn segn su valor razonable, que es el valor de mercado en el momento de la
transaccin de intercambio, siempre que las fluctuaciones indebidas o la estrechez del
mercado no hagan, de la cotizacin fijada en el mismo, un indicador poco fiable del valor
de los ttulos. Cuando el precio de mercado en una fecha particular resulte un indicador
poco fiable, es preciso considerar los movimientos de la cotizacin en un periodo
razonable, antes y despus del anuncio de las condiciones de la adquisicin. Cuando el
mercado en s sea poco fiable, o no exista cotizacin para los ttulos, se estimar el valor de
mercado de los ttulos emitidos por la adquirente, tomando como referencia su
participacin proporcional en el valor razonable de la empresa del adquirente, o bien su
participacin en el valor razonable de la empresa adquirida, segn cul de los dos sea ms
claramente evidente. La contrapartida en efectivo que, eventualmente, se ofrezca a los
accionistas como alternativa a los ttulos, tambin puede suministrar alguna evidencia
sobre el valor razonable de los mismos. En general, puede afirmarse que, al determinar el
valor razonable de los ttulos emitidos en contrapartida de la adquisicin, es preciso tener
en cuenta todos los aspectos de la operacin, incluyendo en ellos los factores que han
influido en la negociacin, as como las valoraciones que puedan suministrar expertos
independientes.
25.
Adems de pagar la contrapartida acordada, el adquirente puede incurrir en costos directos

relacionados con la adquisicin. Entre tales costos estn los de emisin y registro de las
acciones, as como los honorarios profesionales pagados a los expertos legales, contables,
evaluadores y a otros asesores para efectuar la adquisicin. Los costos generales de tipo
administrativo, incluyendo los de mantenimiento del departamento que lleva a cabo las
adquisiciones, no estn relacionados directamente con ninguna transaccin particular
9
efectuada, y por tanto no se incluyen en el costo de adquisicin, sino que se reconocen

como gastos del periodo en que se incurren.
Reconocimiento de los activos y pasivos identificables

26.
Los activos y pasivos identificables adquiridos, deben ser reconocidos, de forma

individualizada, en el momento de la adquisicin, si y slo si:
(a)
es probable que se deriven de los mismos beneficios econmicos futuros a recibir

por la adquirente, o que la misma tenga que desprenderse en el futuro de recursos
que incorporen beneficios econmicos, y
(b)
se dispone de una medicin fiable de su costo o valor razonable.
27.
Los activos y pasivos adquiridos, que hayan sido reconocidos utilizando las reglas del
prrafo 26, se describen en esta Norma como activos y pasivos identificables. Si se
adquieren activos o pasivos que no cumplen los criterios para su reconocimiento, ello
supondr una modificacin en el importe de la plusvala o minusvala comprada derivada
de la adquisicin, puesto que el importe de la misma se determinar como el costo residual
de la adquisicin tras el reconocimiento contable de todos los activos y pasivos
identificables.
28.
Los activos y pasivos identificables, sobre los que el adquirente obtiene el control, pueden
incluir algunos elementos que no estaban reconocidos previamente en los estados
financieros de la adquirida. Ello puede ser debido a que, antes de la adquisicin, no
cumplan los criterios para su reconocimiento como tales. Este es el caso, por ejemplo, de
las prdidas fiscales no utilizadas por parte de la adquirida que, tras la adquisicin,
cumplen las condiciones para ser activos, por causa de que la adquirente dispone de
suficientes ganancias fiscales como para absorberlas.
29.
Sin perjuicio de lo establecido en el prrafo 31, no deben ser reconocidos, en la fecha de

adquisicin, pasivos que se deriven de intenciones o actuaciones a realizar por la
empresa adquirente. Tampoco deben reconocerse pasivos por causa de prdidas o costos
futuros de la empresa adquirente, aunque unas y otros pudieran derivarse, para la
empresa adquirente o para la adquirida, de la propia transaccin de adquisicin.
30.
Los pasivos a los que hace referencia el anterior prrafo 29, no constituyen pasivos de la
adquirida en el momento de la adquisicin. Por tanto, no son relevantes a la hora de
distribuir el costo de la compra efectuada. Sin embargo, esta Norma contiene una
excepcin especfica a este principio general. Esta excepcin se aplicar siempre que la
adquirente haya desarrollado planes que tengan relacin con las actividades de la empresa
adquirida, de forma que aparezca un determinado pasivo como consecuencia directa de la
adquisicin. Puesto que los planes anteriores son una parte del plan general que la
adquirente ha confeccionado para adquirir el otro negocio, esta Norma contiene la
exigencia de que la empresa compradora proceda a reconocer una provisin por los costos
que se derivarn de la actuacin (vase el prrafo 31). Para los propsitos de aplicacin de
esta Norma, los activos y los pasivos identificables adquiridos comprenden tambin la
citada provisin, reconocida en aplicacin del prrafo 31. En el citado prrafo se
establecen condiciones estrictas, diseadas para asegurar que los planes son parte
integrante de la adquisicin, y que en un periodo corto de tiempo (como mximo tres
meses despus de la adquisicin o antes del momento en que se aprueben los estados
financieros, segn cual plazo se cumpla antes), la empresa adquirente tendr desarrollados
10
los citados planes, de forma que la empresa se vea obligada a reconocer una provisin por
reestructuracin, segn lo establecido por la NIC 37, Provisiones Activos y Pasivos
Contingentes. Esta Norma tambin exige, a las empresas, proceder a la reversin de tales
provisiones si el plan no se lleva a cabo de la manera prevista, o segn el calendario
originalmente aprobado (vase el prrafo 75), as como a incluir informacin sobre las
referidas provisiones (vase el prrafo 92).
31.
En la fecha de adquisicin, la empresa adquirente deber proceder a reconocer una

provisin, que no era un pasivo para la empresa adquirida en esa fecha, si y slo si
aqulla ha:
(a)
desarrollado, en el momento de la adquisicin o con anterioridad a la misma, los

componentes principales de un plan que implique la reduccin o la paralizacin
de las actividades del negocio adquirida, y que se relaciona con:
(i)
indemnizaciones a los empleados del negocio adquirido por la terminacin

de sus contratos;
(ii)
la clausura de las fbricas, talleres u otras ubicaciones de la adquirida;
(iii) la eliminacin de lneas de produccin del negocio adquirido, o bien

(iv) la terminacin de los contratos de la adquirida que resultaran onerosos para
la adquirente, siempre que el adquirente hubiese comunicado a la otra
parte, en la fecha de la adquisicin o en un momento anterior, la
finalizacin del contrato;
(b)
procedido a dar publicidad sobre las principales caractersticas del plan, bien en
la fecha de la adquisicin o en un momento anterior, de forma que haya generado
expectativas vlidas de que el plan ser llevado a cabo, en aqullos que se van a
ver afectados por su existencia;
(c)
desarrollado estas caractersticas principales del plan, en planes formales ms

detallados, lo que debe llevar a cabo en tres meses tras la fecha de adquisicin o
antes de la fecha de aprobacin de los estados financieros anuales, si sta se
produce antes de los tres meses citados, procediendo a detallar como mnimo los
siguientes extremos:
(i)
las actividades empresariales, o la parte de las mismas, implicadas;
(ii)
las principales ubicaciones o localizaciones afectadas;
(iii) la ubicacin, funcin y nmero aproximado de los empleados que sern

indemnizados tras prescindir de sus servicios;
(iv) los desembolsos que se llevarn a cabo, y
(v)
las fechas en las que el plan ser implementado.
Las provisiones que se doten o reconozcan en cumplimiento de lo establecido en este

prrafo, debern cubrir slo los costos de los conceptos contenidos en los apartados (a)
(i) hasta (a) (iv) anteriores.
11
Distribucin del costo de adquisicin

Tratamiento por punto de referencia
32.
Los activos y pasivos identificables reconocidos, segn el prrafo 26, deben ser medidos
segn el importe que resulte de sumar:
(a)
el valor razonable de los activos y pasivos identificables, adquiridos en la fecha de

la compraventa, en funcin de la porcin de propiedad adquirida por el
comprador en el acuerdo de intercambio; y
(b)
la proporcin de los intereses minoritarios del valor en libros, anterior a la

adquisicin, de los activos y pasivos identificables de la subsidiaria.
Cualquier plusvala o minusvala comprada resultante, debe ser contabilizada segn lo

establecido en esta Norma.
33.
El costo de adquisicin se distribuye, entre los activos y pasivos identificables reconocidos

segn el prrafo 26, tomando como referencia su valor razonable a la fecha del acuerdo de
compraventa. No obstante, el costo de adquisicin se relaciona nicamente con el
porcentaje de activos y pasivos netos identificables comprados por el adquirente.
Consecuentemente, cuando el adquirente no compra la totalidad de las acciones de la otra
empresa, el valor de los intereses minoritarios se determina segn la porcin de propiedad
mantenida, por los accionistas externos, en el valor en libros de los activos netos
identificables de la subsidiaria. La razn de lo anterior es que dichos intereses minoritarios
no han tomado parte en el acuerdo que ha llevado a la compra de la otra empresa.
Tratamiento alternativo permitido

34.
Los activos y pasivos identificables, reconocidos segn el prrafo 26, deben medirse por
sus valores razonables en la fecha de adquisicin. Cualquier plusvala o minusvala
comprada resultante, debe ser contabilizada segn lo establecido en esta Norma. Los
eventuales intereses minoritarios resultantes deben ser valorados segn la proporcin
minoritaria de los valores razonables de los activos y pasivos identificables reconocidos,
de acuerdo con el citado prrafo 26.
35.
Bajo este tratamiento, los activos netos identificables sobre los que el adquirente ha
obtenido el control se medirn por sus valores razonables, con independencia de si aqul
ha adquirido la totalidad o no del capital de la otra empresa, o de si ha adquirido
directamente los activos mencionados. Consecuentemente, la partida de intereses
minoritarios se medir segn la porcin de propiedad que stos tengan en los activos netos
identificables de la subsidiaria.
Compras sucesivas de acciones

36.
Una determinada adquisicin puede haber supuesto ms de una compraventa de ttulos,

como sucede, por ejemplo, cuando se lleva a cabo en etapas, mediante compras sucesivas
en bolsa. Si esto ocurriese, cada transaccin importante ser tratada por separado, tanto
para determinar los valores razonables de los activos y pasivos identificables adquiridos,
12
como para establecer el importe de la plusvala o minusvala comprada, de la transaccin.

Esto dar lugar, en todas y cada una de las adquisiciones importantes, a una comparacin
entre el valor de la inversin efectuada y el de la participacin en el valor razonable de los
activos y pasivos netos identificables adquiridos en cada transaccin significativa.
37.
Cuando la adquisicin se lleva a cabo por medio de compras sucesivas, los valores
razonables de los activos y pasivos identificables pueden diferir, entre las fechas de las
diferentes transacciones. Si todos los activos y pasivos identificables, relacionados con una
compra, se reexpresan segn sus valores razonables, en el momento de cada adquisicin
sucesiva, los ajustes que esta reexpresin suponga en las participaciones previamente
adquiridas tambin se reflejarn contablemente.
38.
Antes de ser calificada como una adquisicin, la transaccin puede estar tratada como
inversin en una empresa asociada, y contabilizarse utilizando el mtodo de la
participacin, segn lo establecido en la NIC 28, Contabilizacin de las Inversiones en
Empresas Asociadas. De ser as, la determinacin de los valores razonables de los activos y
pasivos identificables adquiridos, as como el reconocimiento de la plusvala o minusvala
comprada, se produce hipotticamente desde la fecha en que se aplica el mtodo de la
participacin. Cuando la participacin no cumple las condiciones de empresa asociada, los
valores razonables de los activos y pasivos identificables se determinarn en la fecha de
cada compra importante, y se reconocer la plusvala o minusvala comprada desde la
fecha de la adquisicin.
Determinacin de los valores razonables de los activos y pasivos identificables

adquiridos
39.
A continuacin se dan algunas reglas generales para determinar el valor razonable de

ciertos activos y pasivos identificables adquiridos:
(a)
Ttulos cotizados, por sus precios actuales de mercado.
(b)
Ttulos no cotizados en el mercado, por sus valores estimados, tomando en

consideracin datos tales como los ndices precio ganancia, los rendimientos por
dividendo y las tasas de crecimiento esperado de ttulos comparables, emitidos por
empresas de similares caractersticas.
(c)
Partidas por cobrar, por los valores presentes de los importes a recibir, determinados
utilizando tasas de inters actuales apropiadas, menos las correspondientes rebajas
por insolvencias y costos de cobranza, en su caso. No obstante, el descuento no es
necesario para las partidas por cobrar a corto plazo, siempre que la diferencia entre el
nominal y el importe descontado sea de escasa importancia relativa.
(d)
Inventarios:
(i)
productos terminados y mercancas, por sus precios de venta menos la suma de

(a) los costos de desapropiacin, y (b) una proporcin razonable de ganancia
para remunerar el esfuerzo vendedor del adquirente, calculada a partir de las
ganancias de mercaderas o productos terminados similares;
(ii)
productos en curso, por los precios de venta de los productos terminados

13
correspondientes menos la suma de (a) los costos necesarios para completar la

fabricacin, (b) los costos de desapropiacin, y (c) una proporcin razonable
de ganancia para remunerar el esfuerzo productor y vendedor del adquirente,
calculada a partir de las ganancias para productos terminados similares; y
(iii) materias primas, por sus costos corrientes de reposicin.
(e)
Terrenos y edificios, por sus valores de mercado.
(f)
Planta y equipo, por su valor de mercado, determinado normalmente mediante

tasacin, pero si no hay evidencia del valor de mercado, por causa de la naturaleza
especializada de estos elementos, o porque los mismos se venden en raras ocasiones,
salvo como parte de una empresa en funcionamiento, se valorarn a su costo de
reposicin debidamente depreciado.
(g)
Activos intangibles, segn han sido definidos en la NIC 38, Activos Intangibles, por
sus valores razonables, determinados segn las reglas siguientes:
(i)
por referencia a un mercado activo, como se especifica en la citada NIC 38, y
(ii)
si no existiera tal mercado activo para el activo intangible, el valor razonable

habr de reflejar, utilizando la mejor informacin disponible, el importe que la
empresa habra satisfecho, en el momento de la adquisicin, por el activo, en
una transaccin libre, realizada entre un comprador y un vendedor
experimentados (vase la NIC 38 para obtener una gua ms completa sobre la
determinacin del valor razonable de un activo intangible adquirido en una
combinacin de negocios).
(h)
Los activos netos o las obligaciones por planes de beneficios definidos, a los valores
presentes de las obligaciones por planes de beneficios definidos, menos el valor
razonable de los activos del plan, teniendo en cuenta que los activos slo se
reconocern en la medida que sea probable que estn disponibles para la empresa, en
forma de reembolsos procedentes del plan o de una reduccin en las aportaciones
futuras.
(i)
Los activos y pasivos por impuestos, por el importe de la ganancia fiscal derivada de
las prdidas fiscales o las cuentas a pagar por impuestos respecto a los ganancias o
prdidas, valorados desde la perspectiva de la entidad combinada o grupo resultante
de la adquisicin. El activo o el pasivo por impuestos se determinar tras contabilizar
el efecto fiscal de la reexpresin de los activos y pasivos identificables por su valor
razonable, y su saldo no ha de ser objeto de descuento. Entre los activos fiscales se
incluirn los eventuales activos por impuestos diferidos de la adquirente, que no se
reconocieron antes de la combinacin de negocios, pero que, como consecuencia de
la misma, pasan a satisfacer las polticas para su reconocimiento de la NIC 12,
Impuesto sobre las Ganancias.
(j)
Acreedores comerciales y pagars, deudas a largo plazo, pasivos, ingresos

acumulados (o devengados) y otras cuentas por pagar, por los valores actuales de los
pagos a realizar para afrontar esas cuentas, descontados a las tasas de inters actuales
que resulten apropiadas, teniendo en cuenta que el descuento no es obligatorio para
los pasivos a corto plazo, siempre y cuando la diferencia entre el importe nominal de
los mismos y el importe ya descontado sea de poca importancia relativa.
14
(k)
Contratos onerosos y otros pasivos identificables de la adquirida, por los valores

presentes de los importes que sern desembolsados, para cancelar la obligacin de
que se trate, actualizada segn la tasa de inters corriente.
(l)
Provisiones por reduccin o cancelacin de actividades de la empresa adquirida, que

hayan sido objeto de reconocimiento segn lo establecido en el prrafo 31, por los
importes calculados en aplicacin de la NIC 37, Provisiones, Activos y Pasivos
Contingentes.
Algunas de las guas anteriores presuponen que los valores razonables se determinarn por
medio del descuento. Aunque en una gua concreta no se haya hecho referencia al
descuento, ste puede tambin ser utilizado al calcular los valores razonables de los activos
y pasivos identificables.
40.
Si no se ha podido determinar el valor razonable de un determinado activo intangible

por referencia a un mercado activo (tal y como se ha definido en la NIC 38, Activos
Intangibles), el importe que se debe reconocer para ese elemento, en la fecha de
adquisicin, estar limitado a una cantidad que no de lugar a la creacin, o en su caso
el incremento, de la minusvala comprada surgida de la adquisicin (vase el prrafo
59).
Plusvala comprada surgida de la adquisicin

41.
Todo exceso del costo de adquisicin sobre la participacin de la adquirente en el valor

razonable de los activos y pasivos identificables de la empresa adquirida, en la fecha de
la transaccin de compra, debe ser calificado como una plusvala comprada y
reconocida como un activo.
42.
La plusvala comprada, surgida de la adquisicin, representa un pago adelantado de la

empresa adquirente a causa de los beneficios econmicos futuros. Estos beneficios
econmicos futuros pueden aparecer a consecuencia de la sinergia entre los activos
identificables adquiridos, o por causa de activos que, individualmente considerados, no
cumplan las condiciones para tratarlos como activos en los estados financieros, pero por
los cuales la empresa adquirente ha estado dispuesta a pagar en el momento de la
adquisicin.
43.
La plusvala comprada debe ser contabilizada por su costo, menos la amortizacin

acumulada y los deterioros acumulados en el valor, que le hayan podido afectar.
Amortizacin
44. La plusvala comprada debe ser objeto de amortizacin, de una forma sistemtica, a lo
largo de su vida til. El periodo de amortizacin debe reflejar la mejor estimacin del plazo a
lo largo del cual se espera que produzca beneficios econmicos para la empresa. Existe la
presuncin, que puede ser rechazada en ciertos casos justificados, de que la vida til de la
plusvala comprada no es mayor de veinte aos, a partir del momento de su reconocimiento
inicial
45. El mtodo de amortizacin utilizado debe reflejar el patrn de
15
consumo esperado, por parte de la empresa, de los beneficios

econmicos derivados de la plusvala comprada. En tal sentido,
debe adoptarse el mtodo lineal de amortizacin, a menos de
que exista una evidencia convincente de que, en las
circunstancias concretas, es ms apropiado algn otro mtodo.
46.
La amortizacin practicada en cada periodo debe ser reconocida como un gasto en el

estado de resultados del mismo.
47.
Conforme pasa el tiempo, la plusvala comprada pierde valor, reflejando el hecho de que
su capacidad de servicio est disminuyendo. En algunos casos puede parecer que el valor
de la plusvala comprada no disminuye con el tiempo. Esto sucede porque el potencial de
beneficios econmicos, que fue comprado en un principio, est siendo reemplazado
progresivamente por otro potencial distinto de beneficios econmicos, que se deriva de las
mejoras subsiguientes de la plusvala comprada. En otras palabras, se est produciendo una
sustitucin de la plusvala comprada adquirida por otra plusvala comprada generada
internamente. En la NIC 38, Activos Intangibles, se prohibe el reconocimiento como activo
de cualquier plusvala generada internamente. Por tanto, resultar apropiado que la partida
que representa la plusvala comprada adquirida sea amortizada, utilizando un mtodo
sistemtico, a lo largo del periodo que represente la mejor estimacin de su vida til.
48.
Es preciso considerar muchos factores a la hora de estimar la vida til de la plusvala

comprada, entre los que se incluyen los siguientes:
49.
(a)
la naturaleza y la vida previsible del negocio adquirido;
(b)
la estabilidad y la vida previsible de la industria con la que se relacione la plusvala

comprada;
(c)
la informacin pblica sobre las caractersticas de la plusvala comprada en

empresas o sectores industriales similares, y los ciclos de vida caractersticos de tales
actividades;
(d)
los efectos de la obsolescencia en el producto, los cambios en la demanda y otros

factores econmicos relativos a la empresa que se haya adquirido;
(e)
las expectativas de vida activa de los empleados o grupos de empleados clave, as

como si la empresa adquirida puede ser gestionada de forma eficaz por equipos de
gerentes diferentes;
(f)
el importe de los gastos de mantenimiento, o el volumen de financiacin necesario

para conseguir la obtencin de los beneficios econmicos futuros de la empresa
adquirida, as como la capacidad que la compaa tenga para alcanzar los mismos;
(g)
las reacciones esperadas por parte de los competidores actuales o potenciales, y
(h)
el periodo de control sobre la empresa que se acaba de adquirir, as como los

condicionantes legales, reglamentarios o contractuales que afecten a su vida til.
Debido a que la plusvala comprada representa, entre otras cosas, beneficios econmicos
futuros debidos a la sinergia o activos que no han podido reconocerse por separado, es
difcil estimar su vida til. Adems, las estimaciones de la vida til sern menos fiables a
16
medida que aumente la duracin de su vida esperada. La presuncin manejada en esta

Norma es que la plusvala comprada no tiene una vida til superior a veinte aos, contando
desde el momento del reconocimiento inicial.
50.
En casos muy raros, puede existir una evidencia convincente de que la vida til de la
plusvala comprada va a superar el periodo de veinte aos. Aunque es difcil encontrar
ejemplos, esto puede suceder cuando la plusvala comprada en cuestin est tan
directamente relacionada con un activo identificable, o un grupo de activos, que cabe
esperar, de forma razonable, que lleguen beneficios a la empresa a lo largo de toda la vida
til de tales elementos identificables. En tales casos, se invalida y rechaza la presuncin de
que la vida til no va a superar los veinte aos, y la empresa:
(a)
amortizar la plusvala comprada en el periodo que represente la mejor estimacin

de su vida til;
(b)
estimar el importe recuperable de la plusvala comprada, al menos, anualmente, con

el fin de detectar cualquier prdida por deterioro del elemento (vase el prrafo 56),
y
(c)
revelara informacin, a travs de una nota, de las razones por las que ha rechazado la
presuncin, as como de los factores que han jugado un papel importante en la
determinacin de la vida til de la plusvala comprada (vase el prrafo 88(b)).
51.
La vida til de la plusvala comprada puede ser muy larga, pero siempre estar limitada en
el tiempo. La incertidumbre existente justifica una estimacin prudente de la vida til de la
plusvala comprada, aunque no justifica la eleccin de un periodo de amortizacin que sea
tan corto que resulte irreal.
52.
En raras ocasiones, o quiz en ninguna, existir una evidencia suficiente como para utilizar
un mtodo de amortizacin distinto del lineal, ms an cuando el mtodo produzca, en la
plusvala comprada, una amortizacin acumulada menor que la obtenida al utilizar el
mtodo de amortizacin lineal. El mtodo de amortizacin escogido ser aplicado de
forma consistente periodo a periodo, salvo que se produzca un cambio en los patrones
esperados de consumo de los beneficios econmicos derivados de la plusvala comprada.
53.
Al contabilizar una adquisicin, pueden existir circunstancias en las que la plusvala

comprada, aparecida en la misma, no sea reflejo de los beneficios econmicos futuros que
se esperaban por parte de la empresa adquirente. Por ejemplo, esto sucede cuando, desde
que se negoci el precio de adquisicin, se hubiera producido una disminucin de los
flujos futuros de efectivo esperados de los activos identificables que se adquirieron. En
este caso, la empresa proceder a realizar las comprobaciones del deterioro de valor que
vienen establecidas en la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, con el fin de detectar
la posible prdida por deterioro de la plusvala comprada.
54.
Tanto el periodo de amortizacin como el mtodo utilizado para calcular la misma

deben ser revisados peridicamente, y como mnimo al final de cada periodo contable.
Si la vida til esperada para la plusvala comprada es significativamente diferente de las
estimaciones previas, el periodo de amortizacin debe ser convenientemente modificado.
Si se hubiera producido un cambio significativo en el patrn esperado para los
beneficios econmicos futuros derivados de la plusvala comprada, el mtodo utilizado
debe ser modificado para que refleje los nuevos patrones de comportamiento de los
beneficios. Tales cambios deben ser contabilizados como cambios en las estimaciones
17
contables, segn lo establecido en la NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Periodo,

Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables, ajustando la cuota de
amortizacin tanto para el periodo corriente como para los futuros.
Recuperabilidad del valor en libros - Prdidas por deterioro
55.
Para determinar si la plusvala comprada ha deteriorado su valor, la empresa aplicar lo

dispuesto en la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. En la NIC 36 se explica cmo
revisan las empresas el valor en libros de sus activos, cmo determinan el importe
recuperable de cada activo y cundo proceden a reconocer, o a revertir, una prdida por
deterioro.
56.
Adems de seguir los requisitos que se contienen en la NIC 36, Deterioro del Valor de
los Activos, la empresa debe estimar, al menos en cada fecha del balance y de acuerdo
con la NIC 36, el importe recuperable de la plusvala comprada cuya amortizacin se
extienda por un periodo superior a veinte aos, desde su reconocimiento inicial, incluso
aunque no haya indicacin de que tal partida haya deteriorado su valor.
57
A menudo es difcil saber si la plusvala comprada ha deteriorado su valor, en particular

cuando tiene una vida til muy larga. Como consecuencia de esto, la presente Norma
requiere, como mnimo, un clculo anual del importe recuperable de la plusvala comprada
cuya vida til supere los veinte aos desde el momento de su reconocimiento inicial.
58
La exigencia de comprobacin anual de la prdida por deterioro de valor se aplicar

siempre que la vida til total estimada para la plusvala comprada supere los veinte aos, a
contar desde el momento de su reconocimiento inicial. Por tanto, si la estimacin de la vida
til de la plusvala comprada fue menor de veinte aos, en el momento del reconocimiento
inicial de la misma, y posteriormente fue extendida hasta exceder el periodo de veinte aos
desde ese mismo momento inicial, la empresa proceder a ejecutar las comprobaciones
relativas al deterioro de valor, exigidas por el prrafo 56, y revelar la informacin
complementaria exigida por el prrafo 88(b).
Minusvala comprada surgida de la adquisicin

59.
En la fecha de la transaccin que produzca el intercambio, cualquier exceso de la parte

proporcional que corresponda a la empresa adquirente, en el valor razonable de los
activos y pasivos adquiridos, sobre el costo de adquisicin de los mismos, debe ser
reconocido como una minusvala comprada.
60.
La existencia de una minusvala comprada puede indicar que se ha sobrestimado el valor

de los activos identificables, o se han omitido o infraestimado los pasivos identificables. Es
importante asegurarse de que no se den ninguno de estos casos antes de proceder a
reconocer una minusvala comprada.
61.
La existencia de una minusvala comprada puede estar relacionada con expectativas de

gastos o prdidas en el futuro, que si bien han sido identificados en el plan realizado por
la empresa adquirente, y se ha procedido a valorarlos de forma fiable en la fecha de la
adquisicin, no representan pasivos identificables en el momento de realizar sta (vase
el prrafo 26). En tal caso, la porcin correspondiente de minusvala comprada debe ser
reconocida como ingreso en el estado de resultados del periodo en el que se proceda a
18
reconocer las prdidas o los gastos relacionados. Si tales futuras prdidas o gastos no se
produjesen al llegar los periodos en cuestin, se proceder a tratar la minusvala
comprada segn establecen los apartados (a) y (b) del prrafo 62.
62.
63.
Siempre que la minusvala comprada no tenga relacin con prdidas o gastos futuros
esperados, que puedan ser medidos de forma fiable en la fecha de la adquisicin, debe
procederse a reconocer la minusvala comprada como ingreso en el estado de resultados
de la siguiente manera:
(a)
el importe de la minusvala comprada que no exceda de los valores razonables de

los activos identificables de carcter no monetario adquiridos, debe ser reconocido
como ingreso de forma sistemtica, a lo largo de un periodo igual a la vida media
ponderada restante de los activos amortizables adquiridos, y
(b)
el importe de la minusvala comprada que exceda de los valores razonables de los

activos identificables de carcter no monetario adquiridos, debe ser reconocido
como un ingreso de forma inmediata.
En el caso de que la minusvala comprada no se relacione con prdidas o gastos futuros

esperados, que hayan sido identificados en el plan realizado por la empresa adquirente para
proceder a la adquisicin, y adems hayan podido ser medidos de forma fiable, la
minusvala comprada ha de ser tratada como una ganancia, a reconocer como ingreso en la
medida que se consuman los beneficios econmicos incorporados a los activos
amortizables adquiridos. En el caso de activos monetarios, la ganancia correspondiente se
lleva como ingreso de forma inmediata.
Presentacin
64.
La minusvala comprada debe presentarse, en los estados financieros, como una

deduccin de los activos de la empresa que presenta la informacin, utilizando para ello
la misma clasificacin del balance de situacin general en la que se incluya la plusvala
comprada.
Ajuste de las contrapartidas de la adquisicin que dependen de sucesos

futuros contingentes
65. Cuando el acuerdo que da lugar a la adquisicin prevea un ajuste posterior en las
contrapartidas a entregar por la compraventa, que dependan de uno o ms sucesos
futuros contingentes, el importe del ajuste debe ser incluido en el costo de la
adquisicin, con efectos de la fecha en que tuvo lugar sta, siempre que tal ajuste sea
probable y su importe pueda ser medido con fiabilidad.
66.
Los acuerdos de adquisicin pueden contemplar ajustes posteriores en las contrapartidas de

la compraventa, a la luz del desarrollo de uno o ms sucesos futuros. Los ajustes pueden
depender de que el nivel de ganancias se mantenga, o de que alcance un determinado
importe en futuros periodos, o bien de que se mantenga el precio de cotizacin de las
acciones emitidas como parte del precio de la adquisicin.
67.
Cuando se proceda a contabilizar una adquisicin, ser normalmente posible estimar la

cuanta de cualquier eventual ajuste en las contrapartidas, incluso si existe incertidumbre,
sin que por ello la informacin pierda fiabilidad. Si el suceso futuro no tuviese lugar, o la
19
estimacin necesita revisarse posteriormente, se proceder a ajustar el costo de

adquisicin, con el consiguiente efecto que ello pueda tener en el importe de la plusvala o
minusvala comprada que se hubiese registrado.
Cambios posteriores en el costo de adquisicin

68.
El costo de adquisicin debe ser ajustado cuando, con posterioridad al momento de la

compra, se resuelva cualquier contingencia que afecte al importe de la contrapartida
pactada en la compra, de forma que el citado importe sufra modificaciones que sean
probables y se puedan estimar con cierta fiabilidad.
69.
Las condiciones de una determinada adquisicin pueden prever ajustes de la contrapartida

a entregar, si los resultados de las operaciones de la adquirida superan o no llegan a un
determinado nivel tras la compra. Cuando tal ajuste posterior resulte probable y se pueda
hacer una estimacin fiable de su importe, la empresa adquirente tratar la contrapartida
adicional como un ajuste en el costo de la adquisicin, con el consiguiente efecto que ello
pueda tener en el importe de la plusvala o minusvala comprada.
70.
En algunas circunstancias, la empresa adquirente puede ser requerida por el vendedor para
que realice pagos posteriores, para compensarle de una reduccin en el valor de la
contrapartida pactada inicialmente. Se da este caso, por ejemplo, cuando el adquirente ha
garantizado el precio de mercado de las acciones o las obligaciones emitidas como
contrapartida, y ha tenido que ampliar posteriormente las emisiones de estos ttulos con el
propsito de completar el costo de adquisicin acordado. En tales casos no se produce un
incremento en el costo de adquisicin y, consecuentemente, no se ajustar el importe de la
plusvala o minusvala comprada. En lugar de ello, el incremento en las acciones u
obligaciones emitidas representar una reduccin en la prima o un incremento en el
descuento de las emisiones iniciales.
Identificacin posterior de activos y pasivos identificables, o cambios de valor

en los mismos
71.
Los activos y pasivos identificables que, habiendo sido adquiridos, no satisfagan los
criterios, establecidos en el prrafo 26, para su reconocimiento como tales por separado
en el momento de la adquisicin, deben ser reconocidos tan pronto como pasen a
cumplir los citados criterios. El valor en libros por el que se hayan registrado los activos
y pasivos identificables adquiridos debe ser ajustado cuando, despus de la compra, se
disponga de evidencia adicional para reestimar los importes asignados a tales
elementos. El importe asignado a la plusvala o minusvala comprada debe tambin ser
ajustado, si fuera necesario, en la medida que:
(a)
el citado ajuste no incremente el valor en libros de la plusvala comprada por

encima de su importe recuperable, segn est definido en la NIC 36, Deterioro del
Valor de los Activos, y adems
(b)
se proceda a realizar tal ajuste al finalizar el primer ejercicio anual que haya
comenzado tras la adquisicin (salvo por lo que se refiere al reconocimiento de un
pasivo identificable, segn lo contemplado en el prrafo 31, en cuyo caso se
aplicar el marco temporal recogido en el apartado c del susodicho prrafo).
En otro caso, los ajustes que procedan para los activos y pasivos identificables deben
20
reconocerse como ingresos o gastos del ejercicio en el que se registren.

72.
Algunos activos o pasivos identificables, de la empresa adquirida, han podido no ser

reconocidos en el momento de la adquisicin, por no cumplir los criterios para su
reconocimiento, o bien porque la empresa adquirente no tena conocimiento de su
existencia. De forma similar, los valores razonables asignados en el momento de la
adquisicin pueden necesitar ser ajustados si aparece alguna evidencia adicional que ayude
a estimar el valor del activo o el pasivo identificables, con referencia al momento de la
adquisicin. Cuando tenga lugar un reconocimiento de activos o pasivos identificables, o
un ajuste en su valor en libros tras la finalizacin del primer ejercicio anual (no se tienen
en cuenta periodos intermedios) que comience despus de la adquisicin, se proceder a
registrar como ingresos o gastos los ajustes, en lugar de modificar el valor de la plusvala o
minusvala comprada. Este lmite temporal, si bien arbitrario en su duracin, previene que
se lleven a cabo reestimaciones indefinidas del valor de la plusvala o minusvala
comprada.
73.
Segn el prrafo 71, el valor en libros de la plusvala o minusvala comprada se ajustar si,
por ejemplo, se ha producido un deterioro de valor en un activo identificable, antes del
cierre del primer periodo contable anual que haya comenzado tras la adquisicin, siempre
que la citada prdida no est relacionada ni con sucesos especficos ni con cambios en las
circunstancias que hayan ocurrido tras la fecha de la adquisicin.
74.
Cuando tras la adquisicin, pero antes de la finalizacin del primer ejercicio anual
comenzado despus de la compra, la empresa adquirente tome conciencia de la existencia
de un pasivo, que ya exista en el momento de la compra, pero que no se registr entonces,
o de un deterioro de valor que no tenga relacin ni con sucesos especficos ni con cambios
en las circunstancias ocurridas tras la fecha de adquisicin, no se proceder a incrementar
la plusvala comprada por encima de su importe recuperable, determinado segn lo que
establece la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos.
75.
Si, siguiendo lo establecido en el prrafo 31, se hubiera procedido a reconocer

provisiones por causa de la liquidacin o reduccin significativa de determinadas
actividades de la empresa adquirida, deber procederse a revertir tales provisiones si, y
slo si:
(a)
no fuera ya probable la salida de beneficios econmicos, o
(b)
no se hubiera llevado a cabo el plan formal y detallado.
Tal reversin deber reflejarse como un ajuste de la plusvala o minusvala comprada,

as como de los intereses minoritarios, en su caso, y no se procedera a reconocer gasto
o ingreso alguno en esta operacin. El saldo ajustado de la plusvala comprada deber
ser amortizado a lo largo de su vida til restante, sin cambiar las cuotas de amortizacin
de periodos pasados. El saldo ajustado de la minusvala comprada deber tratarse
contablemente segn lo establecido en los apartados (a) y (b) del prrafo 62.
76.
Normalmente, las provisiones reconocidas segn lo establecido en el prrafo 31 no

requieren ajustes posteriores, puesto que es necesario un plan formal y detallado para
identificar los gastos que deben ser efectuados. Si los citados gastos no tienen lugar en el
periodo esperado, o no fuera necesario incurrir en ellos, ser preciso ajustar el importe de
la provisin dotada por causa de las actividades que se terminan o se reducen
significativamente en la empresa adquirida, con el correspondiente ajuste en el saldo de la
21
plusvala o minusvala comprada y, si procede, en el importe de los intereses minoritarios.

En el caso de que apareciese, con posterioridad, una obligacin que se tenga que reconocer
segn la NIC 37, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes, la empresa adquirente
procedera a registrar el correspondiente gasto.
Contabilizacin de las unificaciones de intereses
77.
Las unificaciones de intereses deben ser tratadas contablemente utilizando el mtodo de

la unificacin de intereses, tal como se describe en los prrafos 78, 79 y 82.
78.
Al aplicar el mtodo de la unificacin de intereses, las partidas de los estados

financieros de las empresas combinadas, tanto para el periodo en el que se verifica la
unificacin, como para la informacin comparativa de otros periodos anteriores, deben
ser incluidos en los estados financieros de la nueva empresa combinada como si la
unificacin se hubiera producido al principio del primer periodo al que correspondan
las cifras presentadas. Los estados financieros de una empresa combinada no deben
incorporarse a los de la unificacin de intereses de la que sta forme parte, si la fecha
de la unificacin correspondiente a sta es posterior a la del balance de situacin
general ms reciente que se incluya en los estados financieros presentados.
79.
Cualquier diferencia entre el importe registrado por las acciones o participaciones

emitidas, ms la eventual contrapartida en forma de efectivo u otros activos, y el importe
registrado como acciones o participaciones adquiridas, debe ser llevada directamente a
las cuentas del patrimonio neto.
80.
La caracterstica esencial de la unificacin de intereses es que no ha tenido lugar una

adquisicin, y que se ha producido una continuacin en la participacin mutua en los
riesgos y ventajas que existan antes de la combinacin de empresas. Al utilizar el mtodo
de la unin de intereses, se reconocer esto contabilizando la combinacin de empresas
como si las entidades estuviesen funcionado por separado, como antes de la unificacin,
pero ahora gestionadas y posedas conjuntamente. De acuerdo con lo anterior, se
practicarn slo cambios mnimos al proceder a la agregacin de los estados financieros
individuales.
81.
Puesto que la unificacin de intereses da lugar a una nica entidad combinada, sta habr
de adoptar un slo conjunto de principios y polticas contables. Por tanto, la entidad
combinada reconocer los activos, pasivos y patrimonio neto de las entidades combinadas,
segn sus valores en libros en los estados individuales, ajustndolos nicamente por la
necesaria uniformidad de las polticas contables seguidas por las empresas combinadas,
que han de ser aplicadas a todos los periodos de los que se presente informacin. No hay
lugar, en este caso, para el reconocimiento de una eventual plusvala o minusvala
comprada. De forma similar, al preparar los estados financieros de la entidad combinada,
se proceder a eliminar todas las transacciones entre las empresas que se combinan, hayan
ocurrido stas antes o despus de la unificacin.
82.
Los gastos incurridos en relacin con la unificacin de intereses deben ser reconocidos
como gastos del periodo en que aqullos hayan tenido lugar.
83.
Entre los gastos realizados para llevar a cabo la unificacin se encuentran los de registro,
22
los de suministro de informacin a los accionistas, los honorarios de asesores y

consultores, as como los salarios y otros gastos relacionados con los servicios prestados
por empleados que han tomado parte en las operaciones que supone la combinacin de
negocios. Tambin se incluirn los eventuales costos o prdidas incurridas al combinar las
actividades de las entidades que funcionaban previamente por separado.
Aplicable a todo tipo de combinaciones de negocios

Efectos impositivos
84.
En algunos pases, el tratamiento contable de las combinaciones de negocios puede diferir

del aplicado conforme a las respectivas leyes del impuesto sobre las ganancias. Los activos
y pasivos por impuestos diferidos que se deriven de la combinacin de negocios se
reconocern segn lo establecido en la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias.
85.
Los ahorros potenciales de las prdidas fiscales a compensar en futuros periodos, u otros
activos por impuestos diferidos, de una empresa adquirida, que no fueron objeto de
reconocimiento como activos identificables, por parte de la empresa adquirente, en el
momento de la compra, pueden verse realizados posteriormente. Cuando esto ocurra, la
empresa adquirente pasa a reconocer el ahorro como un ingreso, segn lo establecido en la
NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias. Adems, la empresa adquirente:
(a)
proceder a ajustar el importe del valor en libros original de la plusvala comprada,

as como la amortizacin acumulada correspondiente, segn los importes que se
habran registrado si el activo por impuestos diferidos hubiera sido reconocido como
un activo identificable en el momento de la combinacin de negocios, y
(b)
reconocer la reduccin en el valor en libros neto de la plusvala comprada como un

gasto del periodo.
No obstante, con este procedimiento no se puede dar lugar a una minusvala comprada, ni
se puede incrementar el saldo de una minusvala comprada.
Informacin a revelar
86.
87.
La siguiente informacin debe ser suministrada, en todos los casos de combinaciones de

negocios, dentro de los estados financieros del periodo en que tenga lugar la
combinacin:
(a)
los nombres y descripciones de las empresas combinadas;
(b)
el mtodo usado para contabilizar la combinacin;
(c)
la fecha efectiva de la combinacin, a efectos contables, y
(d)
las partes de la empresa combinada que se han decidido desapropiar.
En el caso de combinaciones de negocios que se califiquen como adquisiciones, deben

revelarse adems las siguientes informaciones, dentro de los estados financieros del
periodo durante el que la adquisicin ha tenido lugar:
23
88.
(a)
el porcentaje de acciones con voto adquiridas, y
(b)
el costo de la adquisicin, con una descripcin de la contrapartida ofrecida, ya sea

en forma de pagos firmes o contingentes.
Por lo que se refiere a la plusvala comprada, los estados financieros deben revelar,
siempre que contengan las partidas correspondientes, informacin acerca de:
(a)
el periodo o periodos de amortizacin acordados;
(b)
cuando el periodo de amortizacin de la plusvala comprada exceda de veinte

aos, las razones por las que se ha rechazado la presuncin de que la vida til de
esta partida no debe superar tal periodo, junto con la descripcin del factor o
factores que han jugado un papel importante en la determinacin de la vida til
de la plusvala comprada en cuestin;
(c)
cuando la plusvala comprada no se amortice siguiendo el mtodo lineal, una

explicacin del mtodo utilizado con las razones por las que es ms apropiado que
el lineal;
(d)
la partida o partidas del estado de resultados en las que se ha incluido la cuota de

amortizacin de la plusvala comprada, y
(e)
una conciliacin de los saldos inicial y final de la plusvala comprada, mostrando

en todo caso:
(i)
el importe bruto de la plusvala comprada, as como su amortizacin

acumulada (agregando a la misma el importe acumulado de las eventuales
prdidas por deterioro) al principio del periodo;
(ii)
el importe de la plusvala comprada reconocida durante el periodo;
(iii) cualesquiera ajustes, en esta partida, procedentes de identificacin posterior

o cambios en el valor de los activos y pasivos identificables adquiridos;
(iv)
el importe de la plusvala comprada que se ha dado de baja, por haber

vendido en el periodo la totalidad o una parte de la empresa en la que se
origin;
(v)
la amortizacin reconocida durante el periodo;
(vi)
el importe de las prdidas por deterioro reconocidas en el periodo, si las

hubiera, segn lo establecido en la NIC 36, Deterioro del Valor de los
Activos;
(vii) las prdidas de valor que hayan revertido en el periodo, si las hubiera, segn
lo establecido en la citada NIC 36;
(viii) cualesquiera otros cambios en el valor en libros de la plusvala comprada
durante el periodo, si los hubiera; y
(ix) el importe bruto y la amortizacin acumulada (agregando a la misma el
24
importe acumulado de las eventuales prdidas por deterioro) al final del

periodo.
No es necesario ofrecer informacin comparativa.
89.
Cuando la empresa proceda a describir el factor o factores que han jugado un papel
significativo en la determinacin de la vida til de la plusvala comprada que se est
amortizando en un periodo superior a veinte aos, considerar la lista de posibles factores
que se ofrece en el prrafo 48.
90. Cuando la empresa presente la informacin relativa a los deterioros de

valor de la plusvala comprada, tendr en cuenta, adems de lo exigido
en los apartados (e)(vi) y (e)(vii), lo establecido en la NIC 36, Deterioro
del Valor de los Activos.
91.
Por lo que se refiere a la minusvala comprada, los estados financieros deben incluir,
siempre que contengan las partidas correspondientes, informacin acerca de:
(a)
la descripcin, el importe y el calendario de los gastos y prdidas futuros de la

minusvala comprada que se ha tratado contablemente segn lo establecido en el
prrafo 61;
(b)
el periodo o periodos a lo largo de los que la minusvala comprada ser

reconocida como ingreso;
(c)
la partida o partidas, del estado de resultados, en la que se ha procedido a

reconocer el ingreso derivado de la imputacin de la minusvala comprada, y
(d)
una conciliacin de los saldos inicial y final de la minusvala comprada,

mostrando en todo caso:
(i)
el importe bruto de la minusvala comprada, as como la porcin acumulada

del mismo, que se ha llevado hasta el momento como ingreso al estado de
resultados, al principio del periodo;
(ii)
el importe de la minusvala comprada reconocido durante el periodo;
(iii) cualesquiera ajustes en esta partida procedentes de identificacin posterior

cambios en el valor de los activos y pasivos identificables adquiridos;
(iii) el importe de la minusvala comprada que se ha dado de baja, por haberse
desapropiado en el periodo la totalidad o una parte de la empresa en la
que se origin;
(v)
el importe de la minusvala comprada reconocido como ingreso durante el

periodo, informando por separado los eventuales importes reconocidos
como ingreso en funcin de lo establecido en el prrafo 61;
(vi) cualesquiera otros cambios en el valor en libros de la minusvala comprada

ocurridos durante el periodo, si los hubiera; y
(vii) el importe bruto de la minusvala comprada, as como la porcin acumulada
25
del mismo, que se ha llevado hasta el momento como ingreso al estado de

resultados, al final del periodo.
No es necesario ofrecer informacin comparativa.
92.
Las exigencias de informacin a revelar de la NIC 37, Provisiones, Activos y Pasivos

Contingentes, se aplicarn tambin a las provisiones que se hayan reconocido en
cumplimiento del prrafo 31, para el caso de liquidacin o reduccin de actividades de
la empresa adquirida. Estas provisiones se debern tratar como una clase o tipo
independiente, para cubrir las exigencias de informacin de la NIC 37. Adems, la
empresa debe informar del saldo agregado de este tipo de provisiones, para todas y cada
una de las combinaciones de negocios realizadas.
93. En el caso de una adquisicin, y suponiendo que los valores

razonables de los activos y pasivos identificables, o de la
contrapartida pagada por la misma, no puedan ser
determinadas al final del periodo de la compra ms que de
forma provisional, deber revelarse tal extremo, exponiendo
las razones de esta imposibilidad. Cuando hubiere ajustes
posteriores a estos valores razonables provisionales, estos
ajustes deben ser expuestos y explicados dentro de los
estados financieros del periodo correspondiente.
94.
En el caso de una combinacin que se califica como una unificacin de intereses, deben
ser reveladas, en los estados financieros del periodo en que tiene lugar, las siguientes
informaciones:
(a)
descripcin y nmero de acciones emitidas, junto con el porcentaje de acciones

con voto de cada empresa que se han intercambiado para efectuar la unificacin
de intereses;
(b)
importes de los activos y pasivos aportados por cada empresa, y
(c)
ingresos de la operacin y otros ingresos de la actividad de cada empresa

anteriores a la fecha de la unificacin, junto con las partidas extraordinarias y la
ganancia o la prdida neta de cada una de las empresas combinadas, que se
hayan incluido en la ganancia o prdida neta que se muestra en los estados
financieros de la entidad combinada.
95.
Las informaciones que se deben revelar en los estados financieros consolidados estn
recogidas en la NIC 27, Estados Financieros Consolidados y Contabilizacin de las
Inversiones en Subsidiarias.
96.
Para el caso de combinaciones de negocios efectuadas despus de la fecha del balance,

debe revelarse la informacin exigida en los prrafos 86 a 94. Si fuera imposible
suministrar esta informacin, tal hecho deber tambin ser objeto de revelacin
especfica.
97.
Las combinaciones de negocios que se han llevado a efecto tras la fecha del balance, pero
antes de que se hayan emitido los estados financieros de una de las empresas combinadas,
se revelarn en los mismos si son de una relevancia tal que la falta de informacin pudiera
afectar la capacidad de los usuarios para realizar evaluaciones apropiadas de cara a la toma
26
de decisiones (vase la NIC 10, Contingencias y Hechos Ocurridos Tras la Fecha de Cierre
del Balance).
98
En ciertas circunstancias, los efectos de una combinacin pueden permitir que los estados
financieros de una de la empresas combinadas, puedan ser preparados dentro de la
hiptesis de negocio en marcha, lo que pudiera no haber sido posible para una de ellas o
las dos por separado. Esto puede ocurrir, por ejemplo, cuando una empresa con
dificultades de efectivo se combina con otra que tiene acceso a medios lquidos que pueden
ser utilizados por parte de la empresa que necesita efectivo. Si se da este caso, es
importante revelar informacin sobre este extremo particular en los estados financieros de
la empresa con dificultades financieras.
27
Disposiciones transitorias
99.
En la fecha de entrada en vigor de esta Norma (o en la fecha de adopcin por parte de la empresa, si es anterior), se aplicar lo establecido
en las tablas que se encuentran a continuacin. En todos los dems casos, diferentes a los detallados en las citadas tablas, esta Norma debe
aplicarse de forma retrospectiva, salvo que resultara imposible hacerlo.
100. El efecto que produzca la adopcin de esta Norma, a la fecha de vigencia o antes, si la empresa procediese a aplicarla, debe ser reconocido
segn las reglas establecidas en la NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas
Contables, esto es, como un ajuste, ya sea en el saldo inicial de las ganancias retenidas del periodo ms antiguo del que se presente
informacin (tratamiento por punto de referencia de la NIC 8), ya sea en la ganancia o la prdida neta del periodo corriente (tratamiento
alternativo permitido por la NIC 8).
101. En los primeros estados financieros emitidos siguiendo las reglas establecidas en esta Norma, la empresa debe proceder a revelar las
disposiciones transitorias que haya adaptado, en el caso de que en las mismas se permita la eleccin entre tratamientos alternativos.
Disposiciones transitorias Reestimacin de la plusvala o minusvala comprada
Circunstancias
Exigencias contables
1.
Combinaciones de negocios calificadas como adquisiciones, que se reflejaron en estados financieros que cubran periodos contables cuyo
comienzo fue anterior al 1 de enero de 1995.
(a) La plusvala o minusvala comprada Se recomienda, pero no se exige, la reestimacin de la plusvala o minusvala comprada. En caso de
fue dada de baja contra reservas. proceder a la reestimacin la empresa deber:
(i) reestimar el importe de la plusvala o minusvala comprada, para todas las adquisiciones realizadas
antes del 1 de enero de 1995;
(ii) determinar el importe asignado a la plusvala o minusvala comprada, en la fecha de la adquisicin,
segn lo establecido en los prrafos 41 y 59, respectivamente, de esta Norma, y proceder a
continuacin a reconocer en los estados contables el saldo de la plusvala o minusvala comprada,
correspondiente, y
(iii) determinar la amortizacin acumulada de la plusvala comprada, o en su caso el importe acumulado
de la minusvala comprada reconocido como ingreso, desde la fecha de la adquisicin, segn lo
establecido en los prrafos 44 a 54 y 61 a 63 de esta Norma, respectivamente, procediendo en
consecuencia a su reconocimiento.
(b) La plusvala o minusvala comprada, Se recomienda, pero no se exige, la reestimacin de la plusvala o minusvala comprada.
fue reconocida inicialmente
como un activo o como un Si se procede a reestimar el saldo de la plusvala o minusvala comprada, se debern aplicar las
ingreso
diferido, exigencias establecidas en el apartado (a) de la circunstancia 1 anterior.
respectivamente, pero no se
determin su importe segn el Si no se procediese a reestimar el saldo de la plusvala o minusvala comprada, el saldo asignado a estas
importe
que
le
hubiese partidas se considerar determinado de forma apropiada. Para los criterios a seguir en la amortizacin
correspondido en aplicacin de de la plusvala comprada, o para la imputacin como ingreso de la minusvala comprada, vanse las
los prrafos 41 o 59, circunstancias 3 y 4, recogidas a continuacin.
respectivamente, de esta Norma.
Disposiciones transitorias Reestimacin de la plusvala o minusvala comprada (continuacin)
Circunstancias
2.
comienzo fue en o despus del 1 de enero de 1995, pero antes de la entrada en vigor de esta Norma (o antes de la fecha de adopcin por parte
de la empresa, si fuese anterior)
(a) En la fecha de adquisicin, el costo Si la plusvala comprada fue reconocida como un activo, y el saldo asignado al mismo se determin
de la misma fue superior al valor conforme a lo establecido en el prrafo 41 de esta Norma, vase la disposicin transitoria que regula las
de la participacin de la empresa amortizaciones en las circunstancias nmeros 3 y 4, recogidas a continuacin
adquirente en el valor razonable de
los activos y pasivos identificables En otro caso:
comprados.
(i)
se determinar el importe que hubiera sido asignado a la plusvala comprada en la fecha de
adquisicin, conforme a lo establecido en el prrafo 41 de esta Norma, y proceder a reconocer la
plusvala comprada en consecuencia;
(ii)
se determinar la correspondiente amortizacin acumulada que, para la plusvala comprada

hubiera sido reconocida siguiendo la anterior NIC 22, en su versin revisada de 1993, y se
proceder a reconocerla contablemente (con aplicacin del lmite de veinte aos), y
(iii)
se amortizar el valor en libros restante a lo largo de la vida til que le quede al elemento, periodo
que ser determinado segn lo establecido en esta Norma (siguiendo el mismo tratamiento que se
explica en la circunstancia 4 de estas disposiciones transitorias, recogida a continuacin).

Circunstancias (continuacin)
2.
(b) En la fecha de adquisicin:
Se aconseja, pero no se exige, la reestimacin de la minusvala comprada. En caso de reestimar la
minusvala comprada:
(i) el costo de adquisicin fue menor
que el valor de la participacin de (i) se reestimarn las minusvalas compradas para todas las adquisiciones posteriores al 1 de enero de
la empresa adquirente en el valor
1995;
razonable de los activos y pasivos
identificables, y
(ii)
se determinar el importe que hubiera sido asignado a la minusvala comprada en la fecha de
adquisicin, segn lo establecido en el prrafo 59 de esta Norma, y se proceder a reconocer
contablemente la partida con este saldo;
(ii) los valores razonables de los
activos
identificables
no (iii) se determinar el importe que hubiera sido traspasado, del saldo anterior, como ingreso, al estado
monetarios adquiridos fueron
de resultados, segn lo establecido en la anterior NIC 22, revisada en 1993, y se reconocer
objeto de reduccin hasta
contablemente este importe, y
eliminar el exceso anterior
(tratamiento
de
referencia (iv) el valor en libros restante de la partida de la minusvala comprada se reconocer como ingreso a lo
contenido en la anterior NIC 22
largo de la vida til que resulte del promedio ponderado de las duraciones estimadas de los activos
revisada en 1993).
no monetarios adquiridos, que sean amortizables (el tratamiento segn lo que se explica en la
circunstancia 4 de estas disposiciones transitorias).
En el caso de no reestimar la minusvala comprada, el eventual importe asignado al mismo en la fecha de
adquisicin se considerar correctamente determinado. Para el posterior reconocimiento como ingreso
de la minusvala comprada, vanse las circunstancias 3 y 4 de estas mismas disposiciones transitorias,
recogidas a continuacin.

Circunstancias (continuacin)
2.
(c) En la fecha de adquisicin:
Si se reconoci un una minusvala comprada, y el saldo asignado al mismo en la fecha de adquisicin
fue determinado segn lo establecido en el prrafo 59 de esta Norma, vanse las disposiciones
(i)
el costo de adquisicin fue menor transitorias para el reconocimiento de la plusvala comprada como ingreso, en las circunstancias 3 y 4
que la participacin de la empresa que siguen. En otro caso:
adquirente en el valor razonable de
los activos y pasivos identificables, (i) se determinar el importe que hubiera sido asignado al la minusvala comprada en la fecha de
y
adquisicin, segn lo establecido en el prrafo 59 de esta Norma, y se proceder a reconocer
contablemente la partida con este saldo;
(ii) los valores razonables de los activos
identificables
no
monetarios (ii) se determinar el importe que hubiera sido traspasado, del saldo anterior, como ingreso, al estado de
adquiridos no fueron reducidos
resultados, segn lo establecido en la anterior NIC 22, revisada en 1993, y se reconocer
hasta eliminar el exceso anterior
contablemente este importe, y
(tratamiento alternativo permitido
por la anterior NIC 22 revisada en (iii) el valor en libros restante de la partida de la minusvala comprada se reconocer como ingreso a lo
1993).
largo de la vida til que resulte del promedio ponderado de las duraciones estimadas de los activos
no monetarios adquiridos, que sean amortizables (el tratamiento segn lo que se explica en la
circunstancia 4 de estas disposiciones transitorias, recogida a continuacin).
Disposiciones transitorias Amortizacin de la plusvala comprada (Reconocimiento de la minusvala comprada como ingreso)
Circunstancias
3. La plusvala comprada se reconoci Reestimar el valor en libros de la plusvala o minusvala comprada, como si la amortizacin o la
como una partida del activo, pero no imputacin del saldo al estado de resultados hubiera sido determinada siguiendo esta Norma (vanse los
ha sido objeto de amortizacin previa, prrafos 44 a 54, para la plusvala comprada, y los prrafos 61 a 63, para la minusvala comprada).
o bien el cargo por amortizacin de
esta partida se consider de valor

cero.
La minusvala comprada fue
reconocida desde el principio como
partida separada en el balance de
situacin, pero no fue objeto de
imputacin a resultados como
ingreso, o bien se consider nulo el
valor que se deba traspasar cada ao
a resultados.
Disposiciones transitorias Amortizacin de la plusvala comprada (Reconocimiento de la minusvala comprada como ingreso)
Circunstancias
4. La plusvala o minusvala comprada No se deber reestimar el valor en libros de la plusvala o minusvala comprada, por causa de cualquier
ha sido objeto de amortizacin como eventual diferencia entre la amortizacin acumulada, o en su caso el importe acumulado imputado como
gasto o de imputacin como ingreso, ingreso, de los aos anteriores y los que se hubieran calculado segn lo establecido en esta Norma, y:
respectivamente.
(i) en el caso de la plusvala comprada, el valor en libros que tenga la partida se habr de amortizar a lo
largo del periodo de vida til, determinado segn lo establecido en esta Norma (vanse los prrafos
44 a 54), y
(ii)
en el caso de la minusvala comprada, el valor en libros que tenga la partida se habr de llevar,
como ingreso, al estado de resultados a lo largo de la vida til media ponderada que corresponda a
los activos no monetarios, de carcter amortizable, que se hayan adquirido (vase el apartado (a)
del prrafo 62).
En otras palabras, cualquier eventual cambio se trata contablemente como un cambio en las
estimaciones contables, segn la NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y
Cambios en las Polticas Contables.
Fecha de vigencia
102. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendr vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o despus
del 1 de julio de 1999. Se aconseja aplicarla con anterioridad. Si alguna empresa aplica esta Norma en periodos que comiencen antes del 1
de julio de 1999:
(i)
debe revelar este hecho en la nota correspondiente, y
(ii)
debe adoptar simultneamente la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, la NIC 37, Provisiones, Activos y Pasivos
Contingentes, y la NIC 38, Activos Intangibles.
103. Esta Norma deroga la anterior NIC 22, Contabilizacin de las Combinaciones de Negocios, aprobada en 1993.

Nic 22

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NIC 22 (revisada en 1998)

Norma Internacional de Contabilidad n 22 (NIC 22)

La primitiva NIC 22, Contabilizacin de las Combinaciones de Negocios, fue aprobada en

NIC 22 (revisada en 1998)

Norma Internacional de Contabilidad n 22 (NIC 22)

NATURALEZA DE UNA COMBINACION DE NEGOCIOS

Contabilidad de las adquisiciones

Distribucin del costo de adquisicin

Tratamiento por punto de referencia

Tratamiento alternativo permitido

Compras sucesivas de acciones

Determinacin de los valores razonables

Plusvala comprada surgida de la adquisicin

Recuperabilidad del valor en libros - Prdidas por deterioro

NIC 22 (revisada en 1998)

Ajuste de las contrapartidas de la adquisicin

Cambios posteriores en el costo de adquisicin

Identificacin posterior de activos y pasivos identificables

Contabilizacin de las unificaciones de intereses

APLICABLE A TODO TIPO DE COMBINACIONES DE NEGOCIOS

Norma Internacional de Contabilidad n 22

NIC 22 (revisada en 1998)

Una combinacin de negocios puede estructurarse de diferentes formas, en funcin de

La combinacin de negocios puede dar lugar a una relacin controladora-subsidiaria, en la

La combinacin de negocios puede hacerse mediante la compra de los activos netos de

los activos y pasivos de una sociedad se transfieren a la otra, disolvindose la

Muchas fusiones legales surgen como parte del proceso de reestructuracin o

NIC 22 (revisada en 1998)

En esta Norma no se abordan los estados financieros individuales de la controladora, salvo

Esta Norma no se ocupa de:

las transacciones entre empresas bajo control comn, ni de

las participaciones en negocios conjuntos (vase la NIC 31, Informacin Financiera

Los siguientes trminos se usan, en el presente Pronunciamiento, con el significado que

NIC 22 (revisada en 1998)

a recibir unas cantidades fijas o perfectamente determinables de dinero.

Naturaleza de una combinacin de negocios

Al plantear la contabilizacin de una combinacin de negocios, una adquisicin es

poder para designar o revocar a la mayora de los miembros del rgano de

A pesar de que, en ocasiones, es difcil identificar a un adquirente, existen normalmente

el valor razonable de una empresa es significativamente ms grande que el de la otra

se efecta la combinacin a travs de un intercambio de acciones ordinarias con voto

la combinacin de negocios da lugar a que la gerencia de una empresa sea capaz de

1 Vase tambin la Interpretacin SIC - 9, Combinaciones de negocios - Clasificacin

NIC 22 (revisada en 1998)

En ciertas ocasiones, una empresa se convierte en propietaria de las acciones de otra

Hay circunstancias de tipo excepcional en las que no se puede identificar a ningn

En circunstancias normales, la coparticipacin en los riesgos y ventajas no es posible sin

se intercambian o ponen en comn la totalidad, o bien una mayora cualificada, de

o el valor razonable de cada una de las empresas que entran en la combinacin no

La coparticipacin mutua en los riesgos y beneficios de la entidad combinada se ve

NIC 22 (revisada en 1998)

la relativa igualdad en los valores razonables de las empresas combinadas se reduce,

los acuerdos financieros, concluidos antes o despus de llevar a cabo la

la participacin de uno de los grupos en el patrimonio neto de la entidad combinada

A partir del momento de la adquisicin, el adquirente debe:

incorporar los resultados de las operaciones de la adquirida al estado de

reconocer, en el balance de situacin general, los activos y pasivos de la adquirida,

La fecha de adquisicin es el momento en que se transfiere a la adquirente, de forma

NIC 22 (revisada en 1998)

adquirente. Al valorar si se ha transferido o no el control, es necesario considerar el

Toda adquisicin debe contabilizarse a su costo, que es el importe de efectivo y

Cuando la adquisicin implique ms de una transaccin de intercambio, el costo de

Al determinar el costo de adquisicin, los valores negociables emitidos por el adquirente se