Salrios e Encargos Trabalhistas ou Sociais: Os Custos do Trabalho no Processo

Produtivo

Luiz Antnio Teixeira Vasconcelos

Luiz Antonio Volpato
Resumo:
O trabalho aqui apresentado trata de questes relacionadas com o processo de custeio dos recursos produtivos das
empresas, focalizando os chamados custos do trabalho ou da mo de obra. A abordagem feita considerando as duas
parcelas que compem os custos totais do trabalho: os salrios e os encargos trabalhistas ou sociais. Na primeira
parte so apresentados os principais aspectos conceituais relacionados ao tema, em especial, o conceito de salrio
como o valor de reposio da mo de obra no processo produtivo (entendido amplamente em termos econmicos
setoriais e no interior das estruturas organizacionais) e o conceito de encargos sociais como um valor adicional,
calculado com base nos salrios, que afeta apenas de forma indireta ou remota os ganhos dos trabalhadores
individuais. Em seguida so discutidos os vrios enfoques que tem sido utilizados para abordar a questo dos
encargos trabalhistas ou sociais e apontados os impactos que certos equvocos comumente aceitos, podem acarretar
sobre o processo de custeio do trabalho e sobre o clculo dos custos unitrios dos produtos. Finalmente, feita um
proposta para o determinao do custo total do trabalho (salrios e encargos) de tal forma que no haja distores
conceituais e, ao mesmo tempo, no prejudique a praticidade do clculo dos encargos trabalhistas ou sociais, alm
de permitir que tais custos possam ser comparados com os correspondentes em outros pases.
Palavras-chave:
rea temtica: CUSTOS E TOMADA DE DECISES

VII Congresso Brasileiro de Custos Recife, PE, Brasil, 2 a 4 de agosto de 2000

SALRIOS E ENCARGOS TRABALHISTAS OU SOCIAIS: OS CUSTOS DO

TRABALHO NOS PROCESSOS PRODUTIVOS

MSc. Luiz Antonio Teixeira Vasconcelos

Instituto de Economia
Universidade Estadual de Campinas
Professor
Caixa Postal 6135, CEP: 13083-970, Campinas, So Paulo
Fone: 19 788 5741, Fax: 19 289 1512
e-mail: vasco@eco.unicamp.br
Prof. Luiz Antonio Volpato
Fundao de Desenvolvimento da Unicamp - Funcamp
Universidade Estadual de Campinas
Assessor Econmico
Caixa Postal 6078, CEP: 13083-970, Campinas, So Paulo
Fone: 19 289 1125, Fax: 19 289 3679
e-mail: volpato@funcamp.unicamp.br
rea Temtica (4): CUSTOS E TOMADA DE DECISES

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SALRIOS E ENCARGOS TRABALHISTAS OU SOCIAIS: OS CUSTOS DO

TRABALHO NOS PROCESSOS PRODUTIVOS
rea Temtica (4): CUSTOS E TOMADA DE DECISES

RESUMO:
O trabalho aqui apresentado trata de questes relacionadas com o processo de custeio
dos recursos produtivos das empresas, focalizando os chamados custos do trabalho ou
da mo de obra. A abordagem feita considerando as duas parcelas que compem os
custos totais do trabalho: os salrios e os encargos trabalhistas ou sociais. Na primeira
parte so apresentados os principais aspectos conceituais relacionados ao tema, em
especial, o conceito de salrio como o valor de reposio da mo de obra no processo
produtivo (entendido amplamente em termos econmicos setoriais e no interior das
estruturas organizacionais) e o conceito de encargos sociais como um valor adicional,
calculado com base nos salrios, que afeta apenas de forma indireta ou remota os
ganhos dos trabalhadores individuais. Em seguida so discutidos os vrios enfoques que
tem sido utilizados para abordar a questo dos encargos trabalhistas ou sociais e
apontados os impactos que certos equvocos comumente aceitos, podem acarretar sobre
o processo de custeio do trabalho e sobre o clculo dos custos unitrios dos produtos.
Finalmente, feita um proposta para o determinao do custo total do trabalho (salrios
e encargos) de tal forma que no haja distores conceituais e, ao mesmo tempo, no
prejudique a praticidade do clculo dos encargos trabalhistas ou sociais, alm de
permitir que tais custos possam ser comparados com os correspondentes em outros
pases.

Introduo
O processo de custeio nas atividades de produo de bens e servios de qualquer
natureza, pode ser sintetizado, conceitualmente, como um processo de reposio de
recursos produtivos utilizados, na medida certa, em quantidade e qualidade
determinadas.
Isso significa que o conceito de custos est referido a um circuito contnuo de
aquisio - utilizao - reposio de recursos, cuja sustentao dinmica garante as
condies bsicas de permanncia da empresa no mercado, constituindo-se ainda, num
dos pilares do processo de formao de preos, seja qual for modo de insero
competitiva da unidade produtora, afetando tanto empresas formadoras, quanto
seguidoras (ou tomadoras) de preos.
Dessa forma, a noo de custos assenta-se em fundamentos dinmicos, cuja
natureza e evoluo respondem, em ltima instncia, pelo grau de capacitao das
empresas em estabelecer, manter e reciclar sua capacidade de produo e vendas em
condies competitivas, ou em outras palavras, suas condies de manuteno ou
expanso da posio (absoluta ou relativa) no mercado.
De outro lado, todos os recursos utilizados nas unidades produtoras esto
submetidos a ciclos de utilizao produtiva, vale dizer ao perodo de tempo de aplicao
econmica destes recursos, tendo em vista a sua eficincia tcnico - produtiva e
competitiva; ou seja, h um perodo de validade para o uso de qualquer recurso

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produtivo que depende de um conjunto de condies, em parte administrveis

internamente, mas em geral fora do circuito decisrio autnomo da maioria das
empresas. Mesmo assim, impe-se a definio de estratgias para a utilizao das vrias
modalidades do amplo conjunto de recursos produtivos utilizados nas empresas;
ressalte-se que esta interpretao conceitual pode ser aplicada a qualquer processo que
utilize, para qualquer finalidade, recursos renovveis, ou seja, de alguma forma,
passveis de reposio1 .
O objetivo deste artigo analisar as principais caractersticas dos custos do
trabalho humano nos processos de produo, abordando tambm a polmica questo
dos chamados Custos dos Encargos Trabalhistas ou Sociais que, de acordo com as
regras vigentes, vm associados aos custos do trabalho.
O que se busca demonstrar que tais conceitos, quase sempre, so abordados de
forma parcial, seja pelo vis ideolgico que caracteriza o debate, seja pela fragilidade ou
ambigidade conceitual de algumas proposies, que acabam por mascarar a realidade
dos custos totais do trabalho no pas.
Alm disso, e, mais grave e de maior interesse para a anlise aqui desenvolvida,
tais abordagens confundem a contabilizao dos custos nas empresas, implicando em
erros (alguns grosseiros) nos clculos dos custos totais associados ao trabalho, que
resultam, numa espcie de encadeamento de equvocos, geradores de prticas de gesto
salarial equivocadas e prejudiciais ao avano da qualificao dos trabalhadores (em
especial os de base) e criando um crculo vicioso de desqualificao e rebaixamento de
salrios em quase todos os nveis da diviso tcnica e funcional do trabalho nas
estruturas das organizaes.
Finalmente, tais prticas de custeio do trabalho nas empresas impactam a
determinao dos custos unitrios totais dos produtos; como tais valores so utilizados
como referncia para a formao do preo de venda ou para a estimativa da margem de
lucro esperada (ou efetiva), seu clculo distorcido acaba por impactar a gesto
estratgica das empresas, nublando o cenrio decisrio do seu posicionamento
competitivo.
Tendo em vista tais objetivos de anlise, o trabalho est dividido em quatro
partes. Na primeira feita uma breve apresentao dos conceitos bsicos que envolvem
os custos salariais; em seguida, procede-se da mesma forma para ressaltar os principais
aspectos relacionados aos custos dos encargos trabalhistas ou sociais e sugere-se uma
metodologia para seu clculo; na terceira parte do trabalho, apresenta-se uma proposta
preliminar de mtodo para determinao dos custos totais do trabalho nas empresas,
tecendo, em seguida, algumas consideraes conclusivas preliminares sobre os
conceitos examinados e a abordagem proposta.

1.

Custos dos Salrios

1

Observe-se que, para os recursos produtivos cuja utilizao est submetida lgica da insero
no mercado, o processo de produo no se esgota em si mesmo enquanto uso de recursos
produtivos para gerao de bens e servios - , manifestando-se, de fato, como um processo de
produo de excedente, atravs da produo de bens e servios. Portanto, para o caso das
empresas que ocupam posies em espaos competitivos (ou mercados) o perodo de validade
dos recursos ou o esgotamento de suas condies produtivas, devem estar referidos ao processo
lucrativo ou de gerao e apropriao do excedente produtivo. Assim, a reposio dos recursos
deve ser feita com contedo e intensidade impostos pela necessidade de su stentar,
dinamicamente, uma posio num espao que objeto de disputa por um nmero maior ou
menor de contendores. Vale dizer, o processo de custeio est subordinado estratgia de
sustentao competitiva dos negcios. Cf. Vasconcelos (1999)

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O trabalho humano, expresso como recurso produtivo utilizado no processo de

produo de bens e servios e processos correlatos, um dos geradores de custos no
funcionamento concreto de qualquer empresa; a utilizao do trabalho origina os custos
dos salrios cujo pagamento corresponde necessidade de reposio da fora de
trabalho no processo produtivo.
Mais ainda, o recurso produtivo trabalho ou mo de obra - termos aqui utilizados
como sinnimos - tambm pode e deve ser abordado tendo em vista um determinado
ciclo de utilizao, pois, desde sempre, e hoje ainda mais acentuadamente, o seu
desenvolvimento que cria e recicla as condies dinmicas de avano dos padres
tecnolgicos, processos e produtos nas unidades produtoras. Assim, os gastos com
educao para manuteno e aperfeioamento contnuos das qualidades, habilidades,
conhecimentos e experincia, ou, em suma, das competncias dos trabalhadores
individuais, devem ser entendidos como to (ou mais) importantes quanto os
investimentos em atualizao da base tcnica em sentido amplo (que inclui - alm da
mo de obra que a executa, controla e dirige -, as instalaes, equipamentos, mquinas,
ferramentas, e demais componentes do conjunto tecnolgico utilizado pelas empresas).
Ou seja, em termos mais amplos, tais gastos de educao e de qualificao dinmica dos
trabalhadores em todos os nveis da empresa, e todas as despesas correlatas, devem ser
considerados como componentes do processo de reposio dinmica da mo de obra no
processo produtivo.
Assim sendo, o conceito de Salrios inequvoco, podendo ser expresso de
maneira simples e rigorosa: corresponde ao valor da reposio da fora de trabalho,
tendo em vista a vigncia do seu ciclo de utilizao 2 no processo de produo.
Observe-se que tal conceito abrange os variados graus de habilidades e
qualificaes da fora de trabalho e toda a enorme diversidade de processos produtivos
que compem a base econmica da sociedade, processos estes que alteram permanente
e intensamente a demanda de habilidades individuais para seu exerccio, ampliando-as e
renovando-as, num movimento recorrente.
De toda a forma, o Salrio deve tratar de garantir a oferta diuturna e renovada de
habilidades e qualificaes para a produo de bens e servios de qualquer natureza. Do
ponto de vista concreto, a reposio da fora de trabalho se expressa num conjunto de
bens e servios cuja aquisio e consumo garantem a sustentao dinmica da
disponibilidade da capacidade de trabalho individual do amplo e diversificado conjunto
de trabalhadores.
Pertencem ao conjunto de bens e servios expressos no valor do salrio, desde
aqueles imediatos e necessrios sobrevivncia ou manuteno dos indivduos e suas
famlias (pois h membros da famlia no habilitados a produzir, por vrias razes) no
momento atual ou no futuro (quando os indivduos no dispuserem mais de condies
para o exerccio efetivo de atividades produtivas), at queles menos tangveis e
relacionados ao amplo conjunto de necessidades culturais dos indivduos socialmente
organizados e diferenciados.
Dessa forma, o conceito de salrio envolve valores relacionados manuteno
dinmica da capacidade fsica e mental, ademais das condies de convvio social dos
trabalhadores.

Ciclo este aqui entendido como o estgio atual efetivo ou potencial - de desenvolvimento do
conjunto de habilidades, qualificaes, ou, mais amplamente, das competncias individuais e
agregadas (sinrgicas) dos trabalhadores individuais.

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A partir da conceituao exposta, o valor total do Salrio nas empresas deve

conter:
o valor contratual recebido mensalmente pelos trabalhadores e desembolsado
regularmente pelas empresas, valor este composto pelas chamadas unidades salariais e
pelos demais rendimentos monetrios que constituem o conjunto das necessidades
efetivas de reposio do trabalho no processo produtivo (frias, feriados, e perodos de
ausncia regulamentadas, por motivos cvicos, pessoais, etc. e, para o caso de
trabalhadores que recebem por hora trabalhada, o repouso semanal remunerado) que so
entendidos como pagamentos do chamado tempo no trabalhado.
outros valores relacionados reposio da fora de trabalho no processo
produtivo, que so devidos em funo dos direitos dos trabalhadores consagrados na
legislao social e trabalhista, inserida na Constituio do pas, e cujo desembolso no
corrente, ao contrrio, diferido no tempo e pago em perodos pr determinados, pelas
empresas ou pelos rgos pblicos responsveis por sua administrao, como por
exemplo, o 13o Salrio, adicional de 1/3 de frias, o Fundo de Garantia por Tempo de
Servio (FGTS) e a multa de 40% sobre o montante depositado no FGTS, em caso de
resciso do contrato (demisso) sem justa causa.
Em suma, fazem parte dos Salrios todos os valores dos rendimentos monetrios
recebidos pelos trabalhadores, e, por eles direta e individualmente apropriados no
perodo corrente, ou em algum momento e condies pr determinados de perodos
futuros. Em outras palavras, h defasagens temporais que envolvem o pagamento dos
valores relacionados com a reposio das condies produtivas da mo de obra no
processo produtivo, vale dizer, h fraes do salrio que so pagas em momentos
distintos do perodo corrente3 .
Por outro lado, a conceituao dos Custos do Trabalho exige a abordagem
complementar de duas questes concretas bsicas, ligadas ao funcionamento dos
processos produtivos especficos nas unidades produtivas.
A primeira refere-se ao contedo do trabalho, ou seja, a composio das tarefas
produtivas de qualquer natureza, que devem ser exercidas concretamente nas unidades
produtoras e s qualidades e habilidades individuais que possibilitam o seu exerccio
efetivo.
Para a elaborao de um esboo preliminar dos variados contedos concretos
apresentados pelo trabalho til a anlise dos tipos de trabalho; isso ser feito
associando-se contedos do trabalho de acordo com o tipo de atividade concreta de que
se trate, conforme o quadro apresentado a seguir4 .
O trabalho humano apresenta-se, como se sabe, sob mltiplas formas e
contedos. Observe-se que h uma enorme variedade, mesmo nos limites restritos da
ilustrao utilizada, de graus de exigncia de habilidades, qualidades individuais, nveis
de conhecimento e experincia nos diversos tipos de atividades e funes
exemplificadas.
Tal gradiente de competncias responde pela ampla diversidade das taxas de
salrios (salrios mdios individuais) que vigoram nos distintos setores e segmentos da
3
4

Ressalte-se que o fato de haver rendimentos cujo desembolso se faz em perodos diferentes do
corrente, no altera a natureza do gasto, que continua sendo custo salarial.
A tipologia expressa no Quadro 1, ilustrativo, no tem a pretenso de ser exaustiva. Nos limites
dos objetivos deste trabalho, procurou-se estabelecer uma referncia preliminar e ainda muito
ampla para focalizar a amplitude de contedos do trabalho, a partir dos setores de atividade
econmica e das diversas formas de articulao dos trabalhadores individuais a o processo de
produo.

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atividades produtiva e que estabelecem os distintos patamares de custos totais do

trabalho (seja em termos absolutos massa de salrios - ou enquanto proporo dos
custos totais) nas diferentes empresas e setores de atividade.
Quadro 1
Tipologia preliminar do contedo do Trabalho Graus de Especializao mais
comumente exigidos para algumas das principais atividades econmicas
Tipos de Trabalho Operao
Apoio/
Processo
(diviso vertical do trabalho)
Superviso/
decisrio
Atividades Econmicas
Controle
estratgico
1.Indstria de Transformao
1.1. Pessoal da base
NE, BE, ME, AE ME, AE
AE
1.2. Pessoal de controle
ME, AE
ME, AE
1.3. Pessoal de mdia gerncia
ME, AE
ME, AE
1.4. Pessoal de alta gerncia e
ME, AE
ME, AE
Direo
2. Comrcio
2.1. Pessoal da base
NE, BE, ME
ME
ME
2.2. Pessoal de Controle
BE, ME, AE
ME, AE
2.3. Pessoal de mdia gerncia
BE, ME, AE
ME, AE
2.4. Pessoal de alta gerncia e
ME, AE
ME, AE
Direo
3. Servios
3.1. Pessoal da base
NE, BE, ME, AE ME, AE
ME, AE
3.2. Pessoal de Controle
BE, ME, AE
ME, AE
3.3. Pessoal de mdia gerncia
BE, ME, AE
ME, AE
3.4. Pessoal de alta gerncia e
ME, AE
ME, AE
Direo
Obs. As siglas utilizadas tem seu significado relacionado ao nvel de especializao
(grau de habilidades, qualidades individuais, conhecimentos e experincias, ou, em
suma, competncias especficas), exigido dos trabalhadores individuais: NE (trabalho
no especializado), BE (trabalho com baixo grau de especializao), ME (trabalho com
grau mediano de especializao) e AE (trabalho com alta especializao)

A observao da tipologia preliminar sugerida no Quadro 1, acima, ressalta os

seguintes aspectos principais:
As atividades de produo "strictu sensu", no segmento da Indstria de
Transformao, podem exigir elevada especializao em qualquer um dos nveis da
diviso vertical do trabalho, pois h processos produtivos cuja operao se faz com alto
grau de mecanizao e informatizao; isso sugere que a forma de articulao concreta
do trabalhador muito diversa e que o leque salarial industrial (a diferena entre os
salrios maiores e menores) seja bastante aberto, tanto no interior da mesma empresa,
como dentro dos variados setores de atividade.
As atividades de produo "latu sensu" (atividades que agregam valor aos
produtos sem transform-los ou atividades supridoras de servios), nos demais
segmentos da economia: Comercializao, Distribuio de Mercadorias e Servios,
Servios de Assistncia Tcnica, de Manuteno, de Entreterimento, de Lazer, de
Educao, de Cultura, de Sade, de Transportes, etc., podem exigir elevada
5

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especializao tambm, como a indstria, em qualquer nvel da diviso vertical do

trabalho. Em alguns casos, muito grande a discrepncia (atingindo limites extremos)
do contedo do trabalho no interior da mesma empresa, com trabalhadores individuais
desempenhando funes com caractersticas operacionais e produtivas extremamente
distintas, o que tambm impe uma estrutura salarial muito diversificada.
Ou seja, a multiplicidade de contedos do trabalho projeta-se sobre a diversidade
de atividades da base produtiva e gera uma enorme amplitude de variao dos salrios
individuais em, pelo menos, duas direes: na diversificao setorial que impe
diferentes competncias tcnico produtivas e na diviso vertical do trabalho, no
interior das estruturas organizacionais, que acarreta, a diferenciao de habilidades
funcionais tendo em vista a variedade de compartimentos e tarefas de controle,
superviso, gerenciamento e direo.
A segunda questo concreta que ajuda a completar os atributos mnimos para a
conceituao dos Custos do Trabalho, tem a ver com as formas de custeio unitrio da
mo de obra mais comumente utilizadas nas empresas.
O custeio unitrio da mo de obra feito de duas formas principais:
a)
Os salrios e encargos trabalhistas ou sociais dos operadores diretos dos
processos produtivos so alocados s unidades produzidas ou vendidas, com base em
parmetros fsicos destes processos, tais como, tempos de processamento, volumes
produzidos (ou vendidos) ou outros resultados quantitativos da produo.
b)
Os salrios e encargos trabalhistas ou sociais dos demais trabalhadores das
empresas so custeados de forma indireta, em conjunto com os outros gastos estruturais
das empresas, atravs de taxas ou ndices estruturais de custos (o chamado over head),
ou atravs de parmetros fsicos que caracterizem os resultados ou as finalidades das
atividades administrativas (em geral) desenvolvidas.
Portanto, h um claro objetivo de vinculao dos trabalhadores - operadores
diretos aos processos de produo (de bens ou servios), via resultados quantitativos de
diversas naturezas, e, ao contrrio, uma total independncia dos demais trabalhadores a
qualquer parmetro fsico do processo produtivo. Tal procedimento , como se sabe,
perfeitamente consistente com a realidade concreta das empresas.

2.

Custos dos Encargos Trabalhistas ou Sociais

O conceito de Encargos Trabalhistas ou Sociais, abrange um conjunto bastante

diversificado de aspectos e tem dado margem a muita controvrsia; este texto tem como
um dos objetivos mostrar que muitas das divergncias so falsas, pois partem de
compreenses equivocadas do conceito de Salrio e do prprio conceito de Encargo
Trabalhista ou Social.
A consecuo deste objetivo requer a apresentao inicial de algumas
referncias conceituais precisas para a noo de Encargo Trabalhista ou Social: "(...)
Encargos Sociais so aqueles itens incidentes sobre a folha de Salrios que somente
favorecem de forma indireta e no-individualizada o trabalhador. Est associada, em
complemento, idia de que os itens de despesas que favorecem diretamente o
trabalhador resultam das condies de remunerao por unidade de tempo de trabalho.
Assim, somente as demais despesas, aquelas que no podem ser consideradas
contraprestao do trabalho individualizado realizado, e que constituem mecanismos de
financiamento de atividades de abrangncia social que beneficiam diversas camadas da

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populao, so consideradas, efetivamente, aquelas que caracterizam a expresso

encargos sociais".5
A partir dessas referncias, e do que j foi exposto nas sees anteriores, faz-se,
na primeira parte desta seo, breve abordagem da terminologia e dos procedimentos
metodolgicos que passaram a vigorar para a determinao dos Custos dos Encargos
Sociais, tornando-se "consenso nacional" e respondendo pela falta de rigor que
caracteriza o tratamento da questo nas reas de contabilidade e custos das empresas.
Em seguida, procede-se anlise da consistncia conceitual da metodologia
tradicional e prope-se uma abordagem alternativa, que, tenta superar suas restries e
omisses conceituais e estabelecem bases consistentes para o clculo dos custos totais
do trabalho (salrios mais encargos trabalhistas ou sociais).

2.1.

Formas mais utilizadas de computao dos custos dos Encargos

Trabalhistas ou Sociais e principais distores conceituais vigentes

De acordo com Santos (96), "Seguindo a forma tradicional de calcular os

encargos sociais, que assemelha-os aos custos decorrentes de todas as despesas legais
incidentes sobre a folha de salrios das empresas, alguns estudos (Pastore, 1994; FIESP,
1993, IOB; 1993) tm apontado que os encargos sociais representam um gasto adicional
equivalente a pouco mais do que gasto com a remunerao direta paga ao trabalhador.
(...) Ou seja, disseminou-se a verso daqueles estudos, de seus resultados que apontam
para um elevado peso dos encargos e relaes que seus autores estabelecem com o custo
do trabalho e da competitividade internacional, retirando de cena as enormes
divergncias existentes no tratamento da questo, eliminando dessa forma a
possibilidade de que o debate fosse apresentado populao."
Conforme o entendimento convencional - oriundo e realimentador do chamado
"consenso nacional" - so considerados Encargos Trabalhistas ou Sociais, um conjunto
de contribuies originadas a partir da gerao da chamada Folha de Pagamentos nas
empresas. So contribuies de variada natureza e objetivos, incluindo desde valores
que deveriam compor o prprio valor do salrio, pois apropriados nominalmente pelos
trabalhadores - e perfeitamente contidos na noo de reposio dinmica da fora de
trabalho -, at valores que representam taxas destinadas a financiar polticas pblicas
mais gerais, algumas delas sequer relacionadas ao trabalho ou aos trabalhadores. 6
A determinao dos custos dos Encargos Trabalhistas ou Sociais, da forma que
feita usualmente, est baseada numa metodologia cuja estruturao, originalmente
proposta em artigo publicado na revista Conjuntura Econmica 7 , tem sido modificada,
sem, contudo, alterar seus fundamentos.
Exemplos da estrutura e dos procedimentos de clculo para a chamada "Taxa
dos Encargos Sociais", utilizados atualmente, encontram-se ilustrado nas Tabelas 1 e 2,
apresentadas a seguir.

5
6

Conforme Santos (1996)

Como so os casos das contribuies apropriadas pelo SEBRAE e pelo INCRA que, de fato, so
instituies que fomentam novos empreendedores e empreendimentos e empreendedores j
instalados.
Ver Conjuntura Econmica (1965).

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Tabela 1
Encargos Sociais do Setor Industrial
Itens de Encargos
Incidncia (%)
A - Obrigaes Sociais
Previdncia Social
20,00
FGTS
8,00
Salrio - educao
2,50
Acidentes do trabalho (mdia)
2,00
SESI
1,50
SENAI
1,00
SEBRAE
0,60
INCRA
0,20
Subtotal A
35,80
B - Tempo no Trabalhado I
Repouso Semanal
18,91
Frias
9,45
Abono de Frias
3,64
Feriados
4,36
Aviso Prvio
1,32
Auxlio - enfermidade
0,55
Subtotal B
38,23
C - Tempo no Trabalhado II
Dcimo Terceiro Salrio
10,91
Despesa de Resciso Contratual
2,57
Subtotal C
13,48
D - Reflexos dos Itens Anteriores
Incidncia de A sobre B
13,68
Incidncia cumulativa Grupo 1 / Grupo 2
0,87
Subtotal 4
14,55
Total
102,06
Fonte: Itens da Constituio e CLT, in Pastore (1994)
Obs.: No constam explicaes e justificativas para os valores utilizados.
Tabela 2
Encargos Sociais de Trabalhadores Mensalistas e Horistas
Itens de Encargos
Grupo 1 - Remunerao Suplementar
1.1. Frias (30 dias / 335 dias trabalhados para mensalistas e 30 dias
/ 270 dias trabalhados para horistas)
1.2. Adicional Constitucional (1/3)
1.3. Dcimo Terceiro Salrio (idem Frias)
Subtotal
Grupo 2 - Contribuies Sociais (Alquotas legais)
2.1. Previdncia Social
2.2. Fundo de Garantia
2.3. Seguro - Acidentes (mximo)

Mensalistas Horistas
(%)
(%)
8,96

11,11

2,98
8,96
20,90

3,70
11,11
25,92

20,00
8,00
3,00

20,00
8,00
3,00
8

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2.4. Salrio - Educao

2.5. SESI ou SESC
2.6. SENAI ou SENAC
2.7. INCRA
2.8. SEBRAE

2,50
1,50
1,00
0,20
0,60
36,80

2,50
1,50
1,00
0,20
0,60
36,80

Subtotal
Grupo 3 - Ausncias Remuneradas (1)
3.1. Repousos (48 dias / 270 trabalhados)
17,78
3.2. Feriados (12 dias / 270 dias trabalhados)
4,45
3.3. Ausncia por motivos pessoais (3 dias / 270 dias trabalhados)
1,11
3.4. Ausncia por motivos cvicos (2 dias / 270 dias trabalhados)
0,75
Subtotal
24,09
Grupo 4 - Incidncia do Grupo 2 sobre os Grupos 1, 2 e 3
7,69
18,40
Subtotal
65,39 105,21
Grupo 5 - Ajustes da Base de Clculo
5.1. Ajuste de dias a menos (5 dias / 335 trabalhados) (2)
(1,49)
5.2. Incidncia do grupo 2 sobre 5.1
(0,55)
Subtotal
(2,04)
Total
63,35
105,2
Fonte:IOB - Informaes Objetivas, Temtica Contbil e Balanos, Boletins 12/97
(pginas 5 a 7) e 13/97 (pginas 5 a 7).
(1)
Para os mensalistas j includas no Grupo 1.
(2)
Os trabalhadores mensalistas so pagos por ms de 30 dias. Como h 7 meses com
um dia a mais (31 dias: janeiro, maro, maio, julho, agosto, outubro e dezembro) e 1
ms com 2 dias a menos (28 dias em 3 em cada 4 anos e 29 dias em 1 em cada quatro
anos: fevereiro), necessrio descontar 5 dias (7dias menos 2 dias) do clculo efetuado;
tal ajuste feito no Grupo 5.
Obs. Bases (100% ou Unidade de Salrio): Salrio Mensal (Mdia de 11,1667 meses
trabalhados); Salrio Hora (270 dias = 365dias menos domingos e feriados, vezes 8
horas/dia, mdia de 2.160 horas trabalhadas)

A observao dos dois exemplos ressalta os seguintes aspectos principais:

Os custos salariais em ambos os casos so separados em duas categorias;
uma delas contem a base ou unidade salarial, que se refere ao tempo trabalhado no
perodo e que correspondente ao valor monetrio do salrio mensal recebido pelo
trabalhador regime de caixa; a outra, embora com denominaes distintas, se refere ao
tempo no trabalhado (ou a ausncias remuneradas) contem os valores dos rendimentos
dos trabalhadores que so pagos fora do ms corrente, ou seja, valores de recebimento
certo ou eventual que so gerados no perodo corrente e pagos em perodos futuros prdeterminados (os de recebimento certo) ou em situaes pr-determinadas (os de
recebimento eventual). Assim, h uma separao artificial de valores, conceitualmente
semelhantes, aparentemente, apenas porque tais rendimentos do trabalho so pagos em
perodos diferentes.
b)
Os Encargos Sociais englobam todos os itens que no sejam a unidade
salarial (o valor recebido no ms corrente pelo trabalhador), alm de ter as taxas
percentuais calculadas tendo em vista o perodo de tempo (meses, dias ou horas)
estimado durante o qual os trabalhadores esto presentes na empresa, disponveis para o
trabalho.
a)

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c)

A base de aplicao da taxa o Salrio Mensal Recebido (a unidade salarial

no conceito de fluxo de caixa), ou seja, o montante monetrio apropriado efetivamente
pelos trabalhadores ao final de cada ms, vale dizer, o valor da chamada Folha de
Pagamentos ou Folha de Salrios mensais das empresas; os procedimentos anteriores,
em conjunto, diminuem a base de clculo de aplicao da taxa de encargos sociais ao
mnimo e elevam, ao mximo, esta taxa.
d)
No h informaes especficas sobre o uso dos procedimentos conforme o
contedo do trabalho, o que parece sugerir que a taxa deve ser aplicada a todos os
salrios da empresa. Ou seja, o conceito de tempo no trabalhado (ou ausncias
remuneradas) validado para contedos de trabalho que no tem nada a ver com o
trabalho dos operadores diretos do processo de produo (que seriam os nicos, cujo
custeio unitrio teria alguma consistncia tendo como base o tempo de processamento,
vale dizer, as horas disponveis ou trabalhadas).
e)
Mesmo para o trabalho dos operadores diretos do processo, o conceito de
tempo no trabalhado (ou de ausncias remuneradas) pode distorcer a correta apurao
dos custos do trabalho, pois, tal conceito deixa implcito que as empresas deveriam
tratar os descansos regulares ou outras situaes que justifiquem ausncia do
trabalhador (tais como: enfermidades, feriados ou ocorrncias fundamentadas no
convvio civilizado e no exerccio da cidadania) - fundamentais para a reposio do
recurso produtivo trabalho humano - como ociosidade, ou como tempo que deveria ser
dedicado ao trabalho mas no o . E por isso a empresa necessita custe-los, ou seja,
corrigir os valores efetivamente pagos para valores superiores e hipotticos que
"recuperem" um tempo supostamente devido pelos trabalhadores. Na verdade este
procedimento incrementa os custos do trabalho sem contrapartida efetiva de pagamentos
efetuados. A empresa, neste caso, estaria repondo um recurso produtivo no utilizado.
Verifica-se, portanto, uma srie de equvocos conceituais, alguns com reflexos
qualitativos que afetam o processo decisrio estratgico de gesto dos recursos humanos
na empresa, mas sem influncia nos valores finais do custo do trabalho; contudo, h
outros que impactam diretamente sobre tais valores, seja quanto sua composio
(revelando uma distribuio proporcional entre salrios e encargos, que de fato no
existe), seja quanto aos montantes finais apurados, tendo como efeito, em geral, o
incremento artificial do custo do trabalho.

2.2.

Em busca da consistncia do mtodo de clculo dos Encargos

Sociais ou Trabalhistas e da determinao do Custo Total do Trabalho

Tendo em vista os conceitos, anlises e ilustraes feitas at aqui, observa-se

que h claras discrepncias na metodologia empregada para o clculo dos
Encargos Sociais ou Trabalhistas nas empresas. Tais discrepncias, como foi visto, so
de variada natureza.
H problemas com a conceituao de salrios, que so considerados
exclusivamente como as remuneraes correntes (sejam aquelas com base mensal ou
horria) ao longo do tempo de comparecimento dos trabalhadores empresa; h,
tambm, problemas com a conceituao de Encargos Sociais ou Trabalhistas que,
ademais de incluir valores que, de fato, so Salrios, abrangem alguns outros valores
que, efetivamente, no so Encargos Trabalhistas e sim taxas destinadas ao
financiamento de polticas pblicas (como so os casos do Seguro - Acidentes e do

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Salrio - Educao e do Incra) de entidades patronais (em que pese sua funo de
formao e qualificao de trabalhadores, tais como SESI/SESC e SENAI/SENAC) ou,
finalmente, de entidades de fomento e apoio aos pequenos empreendimentos e formao
de novos empreendedores (como o caso do SEBRAE).
Ou seja, h taxas que geram valores que oneram os custos das empresas e,
embora, aparentemente em funo da forma de clculo, estejam relacionadas com os
custos dos Salrios, nada tem a ver com a reposio da fora de trabalho nos processos
de produo de empresas especficas.
H, finalmente, problemas relacionados com a forma de clculo do encargos
tendo em vista a sua imputao como taxa adicional aos custos dos salrios nas
empresas, para a composio dos custos totais do trabalho nos processos de produo.
Tais problemas alm de, como j foi comentado, obscurecer a realidade dos custos
salariais nas empresas, criam ainda, dificuldades insanveis quando se quer trabalhar
com comparaes entre o custo do trabalho em diferentes pases, comparaes
estrategicamente indispensveis em situaes em que se busca identificar modos mais
eficazes para concorrer internacionalmente, pois as mtricas utilizadas no nosso pas,
tornam nossos valores incomparveis8 .
Portanto, impe-se uma proposta alternativa para a determinao em bases
consistentes do custo total do trabalho nas empresas, vale dizer, os custos dos salrios e
dos encargos trabalhistas ou sociais. O mtodo proposto est ilustrado na Tabela 3,
apresentada a seguir.
Tabela 3 - Mtodo para Determinao dos Encargos Sociais no Setor Industrial
Discriminao

Grupo 1 - Custo Salarial (itens do rendimento

monetrio do empregado incidentes sobre folha de
pagamentos como proporo do salrio contratual
mensal)
Sub Grupo 1.1 - Desembolsos certos
Salrio Contratual
Dcimo - Terceiro Salrio [ 100 / 12) ] (1)
Adicional de 1/3 de Frias { [(100 / 12)] / 3 } (1)
FGTS - Fundo de Garantia por Tempo de Servio (1)

Alquota
legal

8,00

Valor
Absoluto

Participao
no Custo
Salarial

100,00
8,33
2,78
8,00

79,37
6,61
2,20
6,35

Incidncia do FGTS sobre o Dcimo - Terceiro e 1/3

de Frias (base = 11,11%) (1)
Resciso Contratual (1)
Subtotal 1.1

8,00
(2)

0,89
4,09
124,09

0,71
3,25
98,48

Sobre o mtodo de aferio verifica-se conforme Pochmann (97), uma defasagem ou

incongruncia "com a metodologia de uso generalizado internacionalmente e que permite a
realizao de comparaes, segundo instituies insuspeitadas, tais como a Organizao
Internacional do Trabalho (OIT), o Bureau Labo Statistics, dos Estados Unidos, e o Centro de
Estudos de Renda e Custos, da Frana. De acordo com essa metodologia, o custo do trabalho
pode ser definido sinteticamente por: 1. Encargo social (custo no - salarial) como nus
contributivo do empregador que objetiva financiar as polticas pblicas; 2. Custo salarial como
expresso dos rendimentos monetrios efetivamente recebidos ao longo do tempo pelo
empregado."

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Sub Grupo 1.2 - Desembolsos Eventuais (3)

Aviso Prvio Trabalhado

(4)

12

0,52
0,41

Auxlio Enfermidade

(5)

0,42
0,33

Licena Maternidade

(6)

0,83
0,66

Licena Paternidade
Subtotal 1.2
Total do Grupo 1 - Custo Salarial
Grupo 2 - Custo no - salarial (encargos sociais:
itens incidentes sobre a folha de pagamentos como
proporo do custo salarial total) (8)
INSS

(7)

2,00

Salrio - Educao

2,50

INCRA

0,20

SESI / SESC

1,50

SENAI / SENAC

1,00

Total do Grupo 2 - Custo No - Salarial

Grupo 3 - Custo Total do Trabalho (Salrios mais
Encargos Sociais)
Salrios (Grupo 1)

1,91
126,00

0,11
1,52
100,00

23,42

18,59

2,34

1,86

2,93

2,32

0,23

0,19

1,76

1,39

1,17

0,93

0,70

0,56

32,56

25,84

20,00

Seguro de Acidentes de Trabalho

SEBRAE

0,14

0,60
27,80

126,00
79,47

Encargos Sociais (Grupo 2)

32,56
20,53

Custo Total do Trabalho

158,56
100,00

Taxa (%) de Encargos Sociais sobre Salrios

Totais (ou Grupo 1 / Grupo 2)
25,84%
Notas:
(1) Pagamentos de salrios diferidos no tempo; (2) Multa prevista na
Constituio: desembolso de dois meses de depsito do FGTS mais 40% do montante
de FGTS depositado, aplicada no caso de demisso sem justa causa; o percentual
utilizado supe que todos os trabalhadores se enquadrem nessa condio; (3)
Rendimentos do Trabalho pagos apenas sob determinadas condies; (4) Proteo
prevista na Constituio: dispensas de duas horas por dia de trabalho durante trinta dias
corridos; o percentual utilizado partiu das hipteses: a) os trabalhadores permanecem
em mdia um ano na empresa e b) a rotao mdia de 1/4; (5) Proteo que implica
no pagamento dos primeiros 15 dias da licena por doena, pela empresa; o percentual

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utilizado baseou-se na hiptese de que 10% dos trabalhadores esto nesse caso; (6)
Proteo prevista na Constituio: 120 dias de licena para as gestantes; o percentual
utilizado partiu da hiptese da proporo de 2,5% de gestantes no conjunto dos
trabalhadores da empresa; (7) Proteo prevista na Constituio: 5 dias de licena para
maridos de gestantes; o percentual utilizado partiu da hiptese que 10% dos
trabalhadores se encontram nessa condio; (8) Valores absolutos correspondem s
Aliquotas Mdias Legais aplicadas sobre o Valor Absoluto composto pelo Subtotal do
Grupo 1, exceto o FGTS (ou seja, 126,00 - 8,00 - 0,89 = 117,11)
Observe-se que o mtodo sugerido mais prtico do que o mtodo
convencional, pois dispensa muitos procedimentos exigidos para evitar dupla contagem
de custos. A aplicao do mtodo de clculo convencional, via de regra d muito
trabalho aos administradores de custos, pois alguns importantes cuidados devem ser
tomados para evitar no registrar mais de uma vez determinados desembolsos; isso
providenciado com a no incluso na folha de pagamento das ocorrncias efetivas de
desembolsos dos tens de salrios "convertidos" em encargos sociais: frias, abono de
1/3 das frias, dcimo terceiro, aviso prvio, feriados, auxlio enfermidade, licenas
maternidade e paternidade, alm da resciso contratual sem justa causa. O mtodo
convencional exige um controle paralelo e especfico das contas para evitar uma srie
de sobre avaliaes de custos de salrios e encargos sociais.
O mtodo proposto impe como nico cuidado a separao das contas de
desembolso regular das outras (de desembolso espordico, certo ou eventual); estas
ltimas devem ser tratadas como provises; ou seja, as contas, nesse mtodo seriam
organizadas da seguinte forma (na hiptese de uma empresa industrial):
a)
Salrios Diretos Correntes (Valores em Reais): Valor contratual ou unidade
salarial (conta em geral j existente)
b)
Provises Salariais (contas a serem criadas por desdobramento de contas j
existentes)
c.1) Desembolso certo: Dcimo Terceiro, Frias e adicional de 1/3, FGTS (sobre salrio
corrente, Dcimo Terceiro, Frias e adicional de 1/3), (percentuais aplicados sobre o
item a);
c.2) Desembolso eventual: Aviso Prvio, Auxlio enfermidade, Licenas maternidade e
paternidade e Resciso contratual sem justa causa (percentual aplicado sobre o item a);
c)
Encargos Sociais: Seguro de Acidentes de Trabalho, Salrio Educao,
INCRA, SESI, SENAC e SEBRAE (alquotas mdias legais, aplicadas sobre uma base
composta pelos itens a), c.1) exceto FGTS e c.2).
adequado incluir, ainda, contas relacionadas com salrios indiretos tais como:
Assistncia Mdica, Transporte, Cesta Bsica, etc. (contas especficas e, em geral, j
existentes).
A partir do mtodo proposto, possvel efetuar os clculos dos salrios,
encargos sociais, e, portanto, do custo total do trabalho, de forma consistente em termos
conceituais e, adicionalmente, sem transtorno algum de ordem prtica.

3.

Formas mais adequadas de custeio do trabalho nas empresas:

consideraes finais

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Cabem ainda algumas observaes sobre a adequao de se trabalhar com a

metodologia proposta para o clculo dos custos totais do trabalho (salrios e encargos
trabalhistas ou sociais).
Em primeiro lugar, torna-se possvel calcular com mais rigor o valor real dos
salrios pagos aos trabalhadores, o custo horrio de processamento, alm de seu peso
efetivo na formao dos custos unitrios totais dos produtos e seu impacto no preo de
venda. Essa informao pode redirecionar a estratgia competitiva com efeitos sobre a
poltica salarial, naqueles setores e empresas para os quais a qualificao ou reciclagem
da mo de obra, j empregada, projete acrscimos nos diferenciais competitivos das
unidades envolvidas.
Por outro lado, como j tem sido apontado em vrios trabalhos 9 , enganosa a
idia que afirma que os salrios, ou mais precisamente, os encargos sociais criam
obstculos para o estabelecimento de preos que tornem nossas empresas competitivas
internacionalmente, o que estaria dificultando a insero das nossas empresas no
processo de globalizao.
De fato, como de conhecimento geral, nem a taxa de salrios, nem a proporo
de sua participao na estrutura de custos das empresas em geral, e, a partir das
informaes que sero arroladas a seguir, sequer os encargos sociais - se bem
conceituados e calculados e no confundidos nem distorcidos -, atingem patamares
muito superiores aos de outros pases; ao contrrio, verifica-se que tais propores so
relativamente baixas (embora crescentes quando o porte das empresas se reduz) e no
justificam as tentativas de eliminar certas conquistas de carter social que compem
tanto os salrios como os encargos reais. Ou seja, no por a que vamos nos tornar
mais competitivos, pois h constrangimentos de outra ordem que impedem a formao
de preos competitivos no pas, para alguns setores da economia e para alguns portes de
empresas10 .
Tabela 4
Taxas de Encargos Sociais em alguns pases - 1993

Pas
0a5
Itlia
Frana
Blgica
Espanha
Brasil
Pases Baixos
Portugal
Alemanha
Estados Unidos
Grcia
Luxemburgo
9
10

5 a 10

Taxa de Encargos Sociais

(%)
10 a 15 15 a 20 20 a 25 25 a 30

> 30
X

X
X
X
X
X
X
X
X
X
X

Ver Santos (1996), Tavares (1994), dentre outros

Ver Tavares (1994), dentre outros: as condies de competitividade internacional esto muito
mais determinadas pelas condies de competitividade tecnolgica e sistmica, no longo prazo, e
pela capacidade das empresas de apropriarem-se de ganhos em funo de alteraes cambiais e
de movimentaes financeiras internacionais (...); a competitividade das economias e das
multinacionais no tem mais como base os custos salariais.

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Uruguai
X
Argentina
X
Paraguai
X
Irlanda
X
Japo
X
Reino Unido
X
Dinamarca
X
Fonte: Santos (1996), pgina 233, faixas de taxa de encargos sociais adaptadas.
Finalmente, a observao dos dados contidos na Tabela 4 (na pgina anterior) e
na Tabela 5 (a seguir), permite concluir que nem as taxas de encargos sociais, nem os
valores salariais mdios calculados em alguns setores da economia brasileira, apresenta
significativa incompatibilidade competitiva com os correspondentes valores para outros
pases.
Tabela 5
Custo Horrio da mo de obra no setor manufatureiro em alguns pases - 1993

Pas
0,20 a
1,00
Alemanha
Noruega
Sua
Blgica
Pases Baixos
Austria
Dinamarca
Sucia
Japo
Estados Unidos
Frana
Finlndia
Itlia
Austrlia
Reino Unido
Irlanda
Espanha
Nova Zelndia
Taiwan
Cingapura
Coria do Sul
Portugal
Hong Kong
Brasil
Mxico
Hungria
Malsia
Polnia

1,00 a
2,00

Custo Horrio
(em US$)
2,00 a
4,00 a 10,00 a 16,00 a
4,00
10,00
16,00
22,00

> 22,00
X

X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X

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Tchecoeslovquia
X
Tailndia
X
Romnia
X
Filipinas
X
Bulgria
X
China
X
Rssia
X
Iugoslvia
X
Indonsia
X
Fonte: Santos (1996), pgina 236 - faixas de custos unitrios adaptadas.

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