Evolucin histrica de la ciencia de la contabilidad

Tema 1: Concepto de la evolucin histrica de la ciencia de la contabilidad.

1.1 Sntesis de la evolucin histrica de la ciencia de la contabilidad.
La historia de la ciencia no debe ser tratada con superfialdad, ya que la historia forma
parte de la propia ciencia y debe considerarse como un anlisis del porque ocurrieron
los hechos, con el objetivo de encontrarle sentido a nuestro presente. La historia es
una visin de los acontecimientos de la ciencia.
En la evolucin de la historia de la contabilidad existen tres grandes periodos
diferenciados; el emprico, el clsico y el cientfico.
Emprico:
Abarca desde las primeras prcticas del hombre para el control de sus haciendas y que
eran retenciones mentales, hasta 1.494. Por ello puede decirse que la contabilidad es
tan antigua como el comercio. Estas prcticas se dieron en un periodo de cosas
simples y surgen por la necesidad que tiene el hombre para controlar su economa.
Pero a medida que las cosa se complican la memoria por su limitacin natural dejo de
ser til, por lo que se buscaron otros medios apareciendo las primeras prcticas
escritas. Estas estaban escritas en planchas de mrmol, papiros... Las manifestaciones
que existan de estas prcticas escritas fueron encontradas en documentos 2.000 A.C.
en el cdigo Hammurabi. Todas ellas eran bastante rudimentarias y aunque el registro
era cronolgico no se separaban las cantidades de las palabras. Estas prcticas se
fueron extendiendo por Caldea, Egipto y Grecia, hasta alcanzar un importante
desarrollo en el imperio romano. Por tanto las prcticas escritas que tienen un mayor
entidad son las romanas; aqu se sita el origen de la contabilidad y el de las tcnicas
registrables. Ya que no se pueden considerar las retenciones mentales como el origen
de la contabilidad, ya que eran solo inquietudes.
En Roma y antes de su cada se usaban los libros:

El de cobros y pagos se denominaba Codex accepti et expensi.

Adversaria, que era un borrador del primero.

Comentarios, era un libro borrador de libro diario.

Liber rationum libro de cuentas, era el actual libro mayor, usado

mayormente por banqueros.

Liber patrimoni se usaba para el registro de las distintas masas

patrimoniales y sus alteraciones.
Con la invasin de los brbaros y la cada del imperio romano se produce un parntesis
en el desarrollo de las tcnicas contables, que produjo una laguna de ms menos 1.00
aos. Con motivo de las cruzadas (XI-XIII), renace el comercio, sobre todo en las
ciudades del norte de Italia y con ello aparecen las prcticas regstrales que van
adquiriendo importancia. Como consecuencia surgen distintos libros con el fin de
saber el empresario lo que debe y lo que le deben. El libro ms destacado de la poca
es el Memorial, donde las operaciones se anotaban cronolgicamente en forma
narrativa y sin clasificacin. En este sentido se mezclaban gastos de toda clase y cada
vez que se anotaba una operacin se dejaba un espacio en blanco para montar en su
da la operacin que cerraba la primera, cruzndose con una ralla las finalizadas. Con el
uso el memorial se fue desarrollando hacia formas ms complejas hasta derivar en lo
que se ha llamado la partida simple, tambin llamada mtodo un grfico. La
caracterstica principal es que solo representa fenmenos de forma cronolgica,
aisladamente y sin coordinacin. Dos libros, un diario donde se apuntaban las
operaciones cronolgicamente, sin relacin y un mayor. Adems la partida simple no
responda a unas directrices constantes porque existen muchas y variadas formas de
desarrollo, conocindose distintos mtodos de escritura simple.
Al ir complicndose el comercio la partida simple se hace insuficiente para atender las
necesidades de informacin, de ah el surgimiento en 1494 la doble partida y con ello el
comienzo del periodo clsico.
Clsico:
En 1494 se imprime en Venecia la 1 edicin de suma arithmtica, geometra,
proportioni et proportionalita, de Fray Lucas Paccioli; en el cual se dedicaba el
captulo 11 a la contabilidad, exponindose los principios de la partida doble.
Constituy uno de los acontecimientos ms trascendentes en las prcticas y la historia
de la contabilidad, ya que rompe con lo pasado y sigue persistiendo.
Lucas Paccioli era un monje franciscano de la orden Toscana. Era matemtico y se
impuso en materias contables mientras era el tutor de un famoso mercader de Venecia.
Su doctrina logra una amplia difusin dentro y fuera de Italia, perfeccionndose cada
vez ms. La partida doble es un mtodo de aplicacin de un sistema de representacin
y coordinacin contable, que representa y controla los aspectos que se dan en una
transaccin econmica, mediante el registro de esta ltima a travs de una doble
anotacin que coordina: el origen, causa financiacin que origina una anotacin en el
haber lo que propicia un abono con aplicacin, efecto inversin que se anota en el
doble y que supone un cargo.
La aplicacin de la partida doble conlleva usar tres libros: el memorial o borrador del
diario(est en desuso), el diario donde se representan todas las operaciones
distinguiendo entre el acreedor(H) y el deudor (D),precedido por los trminos A y

por respectivamente y separadas las anotaciones por rayas horizontales, y

el mayor, en el que cada asiento en el diario origina dos anotaciones en el mayor.
Despus de Paccioli hay un periodo de 300 aos en el que se desarrollan y divulgan los
postulados de la partida doble. En 1795 aparece la primera gran escuela contable, la
contista, y detrs de esta otras:
-Escuela contista cinquecontista: Esta escuela creada por Edmond Degranges, es la
que ms a influido en la doctrina espaola. Surge en 1795 como consecuencia de la
publicacin de la primera publicacin E. Degranges. En ella se exponen los principios
de esta escuela que se basa en la reduccin de la contabilidad a cinco cuentas (de ah
cinquecontista): Caja, Mercaderas, Efectos a cobrar, Efectos a pagar y Prdidas y
ganancias. Dicho autor crea el procedimiento Diario-Mayor, que consiste en llevar
simultneamente el Diario y el Mayor en desarrollo horizontal. Esta doctrina se fue
abandonando por su excesiva simplicidad. Hoy en da podra seguir usndose si las
contabilidades fuesen muy simples, entre 18 y 20 cuentas.
El funcionamiento de la partida doble lo explican partiendo del principio de que cada
cuenta que recibe a de adeudarse y la que entrega a de acreditarse.
-Escuela lombarda austriaca: Es considerada una tendencia ms que una escuela.
Surge en 1850 y su precursor fue Francesco Villa y fue la primera que distingui entre
tenedura de libros(llevanza de los libros contables) y contabilidad propiamente dicha.
-Escuela personalista: Surge entre 1973 y 1886 siendo escuela ms significativa que
aparece. Aunque su precursor fue Francesco Marchi, la mxima figura y expresin de
esta escuela fue Guiseppe Cerboni. Esta escuela se basa en la teora de la
personificacin de cuentas. Se personifican todas las cuentas, incluso las materiales,
por ejemplo el dinero de la caja lo tiene a su cargo el cajero, que es quien responde por
este ante el empresario. Para aplicar la teora del cargo ym el abono el que recibe es
deudor, y se anotar en el DEBE; quien entrega es el acreedor y se anota en el HABER y
supone un abono. Esta teora se basa en la concepcin de las responsabilidades
jurdicas, ya que entiende que la contabilidad se lleva a garanta frente a terceros. Tiene
un enfoque legalista e interesa conocer las relaciones de la empresa con terceros y las
garantas frente a ellos.
Escuela materialista, valorista, econmica, controlista bestana: surge en 1891 como
reaccin a la anterior con la publicacin de la obra Ragioneria Generale por Fabio
Besta. A dicho autor se le considera el fundador, definidor y mxima figura de esta
escuela. En su obra expone la teora materialista de las cuentas, materializndose todas
las cuentas, incluso las materiales. Para explicar la teora del cargo y el abono se basa
en que aquello que implica un cargo se anota en el DEBE y lo que sale implica un
abono que se anota en el HABER. La contabilidad para Fabio Besta no sirve como
garanta, sino para el control de la empresa.
Las cuentas tienen como misin registrar las alteraciones de valor que experimentan
los elementos patrimoniales. Dicho autor es de los tratadistas ms significativos de la

contabilidad, ya que asienta las bases de esta como ciencia, rompiendo el aspecto
tecnicista que hasta entonces haba tenido. Esta es la razn por la que se sita en esta
escuela los orgenes de la contabilidad.
-Escuela hacendalista: su mxima figura Giovanni Rosi que basa su teora de las
haciendas en la existencia de tres funciones en la contabilidad:

La econmica deriva de la existencia de necesidades y el estado

natural de las cosas desde un punto de vista econmico.

La jurdica es consecuencia de los hombres con los entes y entre ellos.

La administrativa surge por la necesidad de dirigir las diversa
actividades desarrolladas por los entes, con el fin de alcanzar todos los
fines establecidos.
Cientfico:
Va desde 1914 hasta nuestros das. Por ser fechas cercanas todava no puede hablarse
de escuelas, sino de tendencias, por ello el anlisis lo realizaremos por pases
destacando en cada uno de ellos lo ms importante.
Doctrina italiana: aunque Italia fue el pas cuna de la contabilidad ha ido perdiendo
bastante identidad, a pesar de ello destacaremos como autores principales:
Gino Zappa: A pesar de no ser contable, merece atencin porque en el discurso de
apertura del ao 1926-1927 del Real instituto superior de ciencias econmicas y
comerciales de Venecia enunci la doctrina econmico-hacendal, en la que deca que
debera refundirse las doctrinas de gestin, organizacin y contabilidad en una ciencia
denominada economa hacendal.
Esto pona en peligro la autonoma de la contabilidad, sin embargo esta idea no
prosper, aunque si creo una ciencia de economa hacendal que contena la
organizacin y la gestin. Su discpulo ms destacado fue Pietro Onida.
Vincenzo Masi: Contable puro, concibe la contabilidad como la ciencia del patrimonio.
Fue el primero en precisar los dos aspectos que hay que tener en cuenta en la
contabilidad, el esttico y el dinmico.
Alberto Ceccherelli: Expone que la contabilidad recoge informacin tanto para
comprobar y revisar los resultados presentes como para controlar y predecir el futuro.
Doctrina Francesa: No tiene gran trascendencia y solo destacar Dumarchay. Enunci
la teora valorista diferencialista de las cuentas en La teora positiva de la
contabilidad. Considera a la cuenta como el instrumento conceptual del registro de
valor, de manera que las cuentas no se llevan a las personas ni los objetos, sino al
valor. La mecnica contable se realiza mediante el uso de dos series de cuentas:

-Las integrales que recogen el valor de los elementos patrimoniales y sus alteraciones
cuentas de activo y pasivo.
-Las diferenciales recogen las diferencias en el neto como consecuencia de las
variaciones en los elementos patrimoniales.
Tambin se le debe a Dumarchay la teora esttica del balance en la que el balance
ocupa un lugar principal y a partir de l se obtiene el resultado. Esta teora est en
contraposicin con la teora dinmica sostenida por Schmalenbach.
Doctrina Alemana. La contabilidad es una ciencia de informacin de los fenmenos
econmicos, por ello es de gran importancia en el enfoque econmico de la
contabilidad. Destacan dos autores: Schmalenbach y Schneider.
Schmalenbach en su obra el balance dinmico enuncia la teora dinmica del balance,
en la que el resultado ocupa el lugar principal y a partir de l se obtiene el balance, en
contraposicin con la teora esttica del balance. Realiz la primera proposicin formal
de un plan de cuentas bien elaborado que dio lugar al primer plan de cuentas alemn.
Fue publicado como monista(no separa entre mbito interno y externo).
Schneider Contabilidad industrial es una obra de gran valor cientfico y prctico y
constituye una aportacin valiossima a la problemtica de la contabilidad de costes.
Fue el primero en concretar la conceptuacin de una serie de magnitudes
fundamentales como son el gasto, coste... Adems elabor el esquema de la circulacin
de valores en la empresa, distinguiendo entre:
-Ciclo administrativo, comercial o econmico-financiero: Configura el mbito externo
de la empresa.
-Ciclo tcnico, industrial o econmico-tcnico: Configura el mbito interno de la
empresa.
Doctrina portuguesa: Es de escaso relieve y de tendencia patrimonialista. Como
autores ms destacados destacan Lopes Amorin y Gonsalves Da silva.
Doctrina sudamericana: De tendencia patrimonialista. Destacan cuatro autores: Alberto
Arevalo(Argentina), Palomino Zipotria(Uruguay), Dauria y Lopes de Sa(Brasil).
Doctrina norteamericana: Hasta las ltimas dcadas esta doctrina no ha aportado nada
con verdadera identidad, ya que el desarrollo terico ser basa en las prcticas
profesionales, quizs excesivamente. Destacan:
Roy Kestes (principal), Dohr, Paton, Neunes y Lang.
En las ltimas dcadas la doctrina norteamericana a experimentado una notable
evolucin de carcter cientfico. Llegando a ocupar en la actualidad la cabeza de la
investigacin contable, en lo que contabilidad moderna se refiere. Destacamos a:

Richard Mattessich, Yuji Ijiri, Carl Devine. Cuyas aportaciones giran en torno a la
aplicacin de las modernas tcnicas de contabilidad y la axiomatizacin. Se caracteriza
por la aplicacin a la contabilidad de tcnicas como la teora de conjuntos, matrices.
Doctrina espaola: No se ha distinguido por ninguna aportacin de identidad, tras el
periodo clsico de tendencia contista, surge la orientacin de ndole matemtica
sostenida por los profesores Sacristn y Zabala y Del Junco que consideraban la
contabilidad como una rama de las matemticas aplicadas. En este aspecto didcticoprctico destacan: Boter Mauri y Jos Gardo. Sobre los aos 40 hay un importante
progreso conceptual y en esta lnea son dignos de mencin: Gonzlez de Castro, Lluch
Capdevila y Rodrguez Pita culminando esta corriente con el profesor Jose Mara
Fernndez Pita, cuya obra teora econmica de la contabilidad es de gran importancia
y relieve a nivel mundial. Se realiza un estudio profundo de la contabilidad y le da un
carcter econmico.
En esta linea esta Calfell Castell, Pifarr Riera y Rivero romero. Posteriormente la
literatura contable espaola inicia un acentuado matiz de carcter formal, muy
influenciado por la doctrina norteamericana. Destacan: Caibano, Moiss Garca Garca
y Montesinos Julve. En la actualidad existe una gran y variado profusin bibliogrfica,
principalmente entorno al marco conceptual de la contabilidad, normativa internacional.
existiendo un buen nivel.
Paralelamente a al historia de la contabilidad, se ha desarrollado la evolucin del
concepto de contabilidad destacando tres enfoques:

Legalista: Segn el cual la contabilidad se lleva para servir de garanta

frente a terceros y no para recoger informacin. Esta basado en el
enfoque legalista de las responsabilidades jurdicas de Cerboni y es el
enfoque determinante en la doctrina contable del siglo XIX.

Econmico: Se inicia con Besta, para el cual la contabilidad sirve para

el conocimiento y control de las haciendas. No sirve como garanta ante
terceros, ya que la contabilidad es una ciencia de informacin de los
fenmenos econmicos. Alcanza su plenitud con la teora dinmica del
balance.

Formal: Es el que rige el ltimo periodo y se da porque la contabilidad

estaba necesitada de una rigorizacin formal de sus enunciados. Empieza
a desarrollarse con Schneider para alcanzar su mxima expresin con
Mattessich. Culmina con la axiomatizacin de la contabilidad, es decir la
aplicacin a esta de la teora de conjuntos, matrices... Esta formalizacin
se realiza sobre una concepcin econmica por lo que se debera
denominar enfoque econmico-formal. Por tanto este enfoque aunque la
contabilidad no ha dejado de ser econmica, si lo ha hecho en el sentido
de que es aplicable a fenmenos no econmicos con estructura
circulatoria.

2 Adscripcin cientfica de la contabilidad: Objeto y fin.

Aunque tradicionalmente se viene considerando como campo de observacin de la
contabilidad solo a la realidad econmica, el profesor Ijiri destac que no existe
ninguna razn para ello, ya que ahora se acepta el que la contabilidad sea aplicada a
sistemas no econmicos siempre que tengan estructura circulatoria. Por tanto la
contabilidad puede ser aplicable a un ser vivo y tambin a un ente artificial, ya que en
ambos casos existen entradas acumulacin y salidas. Las empresas responden a
relaciones distintas sin embargo hoy solo es un avance terico, no aplicandose desde
el punto de vista prctico, por lo que se aplica la contabilidad a entes artificiales de
naturaleza econmica; quizs debido a la falta de procesos de mediacin adecuados,
por ello a partir de ahora todo se desarrollar desde el punto de vista econmico.
La contabilidad pura atendiendo a la modalidad de los conocimientos se dividir en:
Historia de la contabilidad: que se refiere al conjunto de principios bsicos
correspondientes al pasado. Se ocupa de las circunstancias del lugar y poca de la
contabilidad. Estudia la contabilidad hasta el presente teniendo dnde y cundo
ocurrieron los hechos y utilizando los mismos para fundar las concepciones
metodolgicas de nuestra poca.
El estudio general de la contabilidad se refiere al estudio actual de la contabilidad y los
principios bsicos vigentes. La contabilidad aplicada la podemos dividir atendiendo a la
clase de unidad econmica donde se representa un problema. Se divide en:

Macrocontabilidad o contabilidad nacional (en sentido universal): es la

contabilidad de las macrounidades econmicas que se concretan en las
unidades econmicas de carcter social y que pueden ser provinciales,
regionales, nacionales, supranacionales y mundial. Suponen la
consideracin conjunta del fenmeno econmico sin atender a los
elementos que la componen. No estudia transacciones individuales, sino
la renta nacional, El P.I.B.. Esta parte de la contabilidad no la estudia la
contabilidad propiamente dicha

La microcontabilidad o contabilidad de las microunidades econmicas:

incluye las unidades econmicas de carcter pblico y privado y suponen
la consideracin de cada uno de los elementos que constituyen la
realidad econmica de una empresa, familia... se pueden dividir segn
dos criterios: 1)Segn las clases de unidades microeconmicas a que se
apliquen y bajo este punto de vista hablaremos de contabilidad pblica y
privada.2) Segn la problemtica de la que se ocupe; contabilidad
interna y externa.

Segn la primera, la microcontabilidad pblica se ocupa del estudio de

la problemtica de los entes pblicos, englobando la contabilidad de la
administracin central que incluye al estado y a los organismos
autctonos. La contabilidad territorial, controla la contabilidad

comunidades autnomas y las corporaciones locales (Diputacin

ayuntamiento y Cabildos insulares, seguridad social).

La microeconoma privada se ocupa del estudio de los entes

microeconmicos de ndole privada, entre los que distinguiremos
microunidades de consumo y produccin. Dando lugar a: la contabilidad
de las unidades de consumo, familias(no tiene nimo de lucro); y a la
contabilidad de las unidades de produccin entre las que se encuentran
comprendidas tanto empresas industriales, comerciales y de servicios, ya
que hay produccin cuando hay un incremento en la utilidad.
La microcontabilidad en su segundo factor distingue entre microcontabilidad externa e
interna:
Externa : Tiene por objeto el estudio de los hechos econmicos pertenecientes al
crculo administrativo o comercial de la empresa de mbito externo. Se ocupa de las
compra-venta y equivalentes monetarios (actos de inversin y desinversin, actos
financieros).
Interna, industrial analtica de gestin o explotacin: Tiene por objeto el estudio de los
hechos econmicos pertenecientes al ciclo econmico tcnico de la empresa, y
engloba los actos de consumo, produccin y valoracin de los mismos.
Proceso metodolgico integral contable: la contabilidad de la empresa.
Es una instrumentacin cientfica debido al profesor Calafell, dicho autor estudia el
discurrir metodolgico de la contabilidad desde su origen hasta el final y lo plasma en
un esquema donde quedan diferenciados: inductivo, deductivo y uno de origen.
Concepcin o Origen
Captacin Organizacin contable
Simbolizacin Anlisis Contable Realidad
Realidad Medicin Subproceso Balance Subproceso Interpretacin Revelada
Econmica Valoracin Inductivo Deductivo Conclusiones
Representacin Subproceso
Coordinacin intermedio
Integracin
Valoracin o constatacin Consolidacin o integracin

Contable Contable
En un principio nos encontramos con una realidad econmica desconocida y por
desvelar. La contabilidad incide sobre la realidad, que est dispersa, para conocerla. La
primera operacin que se lleva a cabo es la captacin o concepcin y simbolizacin.
Concibe las cuentas y les pone nombre. A continuacin lleva a cabo la medicin y
valoracin de esa realidad y finalmente se representacin, coordinacin y agregacin.
El conjunto de las operaciones de concepcin, simbolizacin, medicin y valoracin,
integran el anlisis precontable y sera lo que se denomina subproceso deductivo
cientfico, mientras que el resto son el subproceso intermedio. Se llega al balance lo
que define el subproceso inductivo.
La contabilidad adems acta sobre el balance, a partir de l el subproceso deductivo
nos permite llagar a realidad revelada basndose en el anlisis de la informacin de la
informacin sintetizada en el balance y su interpretacin. Lo que va a permitir la
obtencin de conclusiones, surgiendo as el anlisis contable.
Independientemente de los anteriores hay que hablar del subproceso intermedio. Por
una parte se trata de que la contabilidad de una imagen veraz de la realidad, exprese la
imagen fiel de la empresa para lo que ser necesario realizar un proceso de
verificacin, revisin contable o auditoria.
La contabilidad de la empresa queda definida como la rama de la contabilidad que con
respecto a la microeconoma lucrativa o de produccin nos permite en todo momento el
conocimiento cualitativo y cuantitativo de su realidad microeconmica, con el fin
genrico de poner en relieve la situacin de dicha microunidad y su evolucin en el
tiempo...
En el esquema de la divisin solo se tuvo en cuenta respecto a la contabilidad de la
empresa su proceso inductivo, pero si atendemos al proceso metodolgico contable se
quedar de la siguiente forma:
Contabilidad externa
Subproceso inductivo
Contabilidad interna
Contabilidad Subproceso deductivo Anlisis contable
de la Integracin contable
empresa Subproceso intermedio
Auditoria contable

Origen contable Organizacin

1.5 Relaciones de la contabilidad con otras ciencias.
Todas las ciencias tienen un objeto material y otro formal, lo que permite considerar a
una ciencia como autnoma es su objeto formal. La contabilidad es una ciencia
autnoma e independiente, pero no aislada ye que se relaciona con otras.
Segn el profesor Jose Mara Fernndez Pirla dichas relaciones pueden ser de cuatro
tipos:

Relaciones esenciales: se dan entre ciencias que tienen el mismo

objeto material. La contabilidad mantiene este tipo de relaciones con la
economa y con el derecho mercantil.

Relaciones formales: Se dan entre ciencias en las que una se apoya y

condiciona a las otras. Mantiene este tipo de relaciones con el derecho
general, ya que la legislacin vigente condiciona la contabilidad.

Relaciones instrumentales: Surgen entre ciencias cuando una sirve de

instrumento de trabajo para otras. Mantiene este tipo de relaciones con
las matemticas y la estadstica.

Relaciones teleolgicas o en funcin de su finalidad: Surgen cuando el

fin de una ciencia sirve para otras. Mantiene estas relaciones con la
economa de la empresa, derecho, ya que la contabilidad suministra
informacin que resulta til para ambas disciplinas.
Existe otra clasificacin de las relaciones de profesor Arvalo que establece dos tipos
de relaciones:

Actividad u horizontales: que se dan entre ciencias del mismo campo o

que tienen el mismo objeto material.

Dependencia o verticales: Se da entre ciencias de otro campo u otro

objeto material. Matemticas y estadstica.

Evolucin Histrica de la Contabilidad

Esta monografa comprende la Evolucin de la Contabilidad Histricamente a lo largo de

la vida humana, desde el periodo antiguo, pasando por la edad media, hasta llegar al
periodo Cientfico originado por la Revolucin Industrial.
INTRODUCCIN
Un pensamiento conduce a otro. "Dnde estamos hoy depende en buena parte de dnde
estbamos ayer". Se hace necesario, entonces, analizar la historia de la contabilidad,
considerando a sta en sentido amplio, o sea como la necesidad de registrar mental o
documentalmente elementos del patrimonio.
El ser humano ha mostrado siempre una tendencia a saber registrar cosas mental o
documentalmente; recurriendo a smbolos grficos para suplir las deficiencias de
su memoria. Esos smbolos grficos han evolucionado con el tiempo, conocindose en la
actualidad como rubros y cuentas.
Montesinos Julve:
Vicente Montesinos Julve es Catedrtico de Economa Financiera y Contabilidad de
la Universidad de Valencia y Auditor inscrito en el Registro Oficial de Auditores de
Cuentas. Ha sido Director del Departamento de Comptabilitat, Director del Instituto
Universitario de Gestin Empresarial y Decano de la Facultad de Economa de la
Universitat de Valencia.
Durante seis aos desempe el cargo de Sndico Mayor de la Sindicatura de Cuentas de
la Comunidad Valenciana y fue el primer Secretario General de la European Organisation
of Regional Audit Institutions (EURORAI), a cuya fundacin contribuy, consiguiendo la
Secretara General permanente para la Comunidad Valenciana.
De 2000 a 2004 fue Presidente de Asociacin Espaola de Profesores Universitarios de
Contabilidad y en la actualidad es Presidente de la Comisin de Contabilidad
y Administracin del Sector Pblico de la Asociacin Espaola de Contabilidad
y Administracin de Empresas (AECA) y Vicepresidente de la Fundacin para la
Formacin e Investigacin en Auditora del Sector Pblico (FIASEP)

Ha desarrollado proyectos en los mbitos de la Comisin Europea, Ministerio de Hacienda

y entidades pblicas regionales. Tiene cuatro sexenios de investigacin reconocidos por la
CNEAI y ha dirigido diecisis tesis doctorales.
Ha encabezado el grupo de expertos que elabor el estudio bsico para disear la reforma
del sistema contable y presupuestario de la Comisin Europea, aplicada a partir de enero
de 2005. En la actualidad es miembro de la Comisin de Normas Contables de la Comisin
Europea.
Segn Montesinos Julve (1997) considera cuatro grandes perodos en el desarrollo de la
Contabilidad:
Un perodo emprico: comprende desde la Antigedad y la Alta Edad Media hasta
1202, fecha del "Liber Abaci" de Leonardo Fibonacci de Pisa.
Caractersticas:
Inexistencia de sistemas contables completos, destacndose
Existencia de preocupaciones contables desde los tiempos ms remotos (seencuentran
anotaciones contables entre los sumerios, egipcios, griegos y romanos)
Conexin entre el desarrollo de la contabilidad y las actividades econmicas (en la
AltaEdad Media se desarrolla una actividad mercantil floreciente que exige el
perfeccionamiento gradual de la tcnica contable que pasar de la Partida Simple almtodo
de la Partida Doble.
Perodo de gnesis y aparicin de la Partida Doble: que se inicia con la
revitalizacin del comercio como consecuencia de las Cruzadas, en el siglo XIII y se
extiende hasta la publicacin de la obra de Pacioli en 1494.
Caractersticas:
Desarrollo de la Partida Simple y su posterior transformacin en Partida Doble
Crecimiento de la actividad comercialexpansin del comerciodesarrollo de
las operaciones de crditonacimiento de las sociedades comerciales
Aparicin del capitalismo, sistema que introduce el principio de racionalidad en
susoperaciones y para ello necesita contar con un sistema de registro que le permita
alempresario mantener un contacto permanente con la marcha general del negocio ycontar
con un mnimo de informacin sobre los acontecimientos econmicos en los queparticipa y
de sus resultados sobre el patrimonio de su explotacin.
Confianza en el sistema contable como instrumento para controlar y comprobar
laconducta del elemento personal de las empresas (los libros de Contabilidad emn
PartidaDoble, siempre que cumplieran ciertas condiciones de orden jurdico y formal,
seconsideraban una garantia contra el fraude y el error)

 Idea de resultado referida ms a operaciones que a perodos (los problemas de

valuacinde inventarios no revestan importancia)
Perodo de expansin y consolidacin de la Partida Doble, en el que no hay
avances tcnicos ni cientficos de importancia que se extiende hasta la primera mitad del
siglo XIX
Caractersticas:
Extensin de los Principios de la Partida Doble (se difunde por toda Europa)
Progresivo perfeccionamiento de la misma.
Concepto de resultado peridico y de valuacin de inventarios
Etapa prolongada pero no fructfera
De 1494 a 1840 se seala como el perodo del contismo, las doctrinas contables seocupan
slo del campo referido a la tcnica de las anotaciones en partida doble. Estaescuela limita
la Contabilidad al estudio y explicacin del funcionamiento de las cuentas.
Perodo cientfico: que comienza en el siglo XIX y se extiende hasta nuestros das
El pensamiento contable de este perodo puede dividirse atendiendo a las
distintascorrientes doctrinales. Consideramos que las ms importantes fueron
Doctrinas Juridicos-Personalistas
Desplazan el objeto de la investigacin contable de las cuentas y los registros a losderechos
y obligaciones inherentes a un patrimonio objeto de administracin
Doctrinas Contistas Y Neo-Contistas
El contismo se centra en el funcionamiento de las cuentas y tuvo vigencia poco ms all de
1840.
Su continuacin doctrinal fue el neocontismo. Esta doctrina se preocupa por la nocin
del valor, captada y manifestada a travs de las cuentas y de los balances Hay tres ramas
principales
a) El neocontismo continental con su Teora de las dos series de cuentas
b) El neocontismonortamericano con sus Teoras descriptivas (hasta la dcada de los 60 en
el siglo XX)) En general la preocupacin se centra en las cuentas y en los balances, en la
explotacin racional de los mecanismos de registracin y en la utilizacin de
los datos contables, como manifestacin de un sistema de valores para dirigir
adecuadamente la marcha econmica de las explotaciones y resolver los conflictos de
intereses entre los partcipes .

c) El neocontismo francs. Los autores ponen nfasis en el valor Dumarchey y Ren

Mario Biondi:
Mario Biondi es Dr. en Ciencias Econmicas, investigador y catedrtico honorario de la
UBA (Universidad de Buenos Aires), y uno de los ms reconocidos tratadistas
del conocimiento contable en nuestro pas.
Ha transitado tanto los senderos profesionales como los acadmicos en sus mltiples
manifestaciones: dirigiendo equipos de investigacin, distinguindose como formador de
formadores, desarrollando libros y revistas, ejerciendo cargos como el de decano de la
Facultad de Ciencias econmicas de la UBA, representando las vocaciones profesionales e
investigativas y, fundamentalmente, desarrollando una visin humanstica, tica y
continental del desarrollo cientfico.
Segn Biondi, dentro de la evolucin contable, podemos distinguir tres momentos:
Arte emprico: basado en la experiencia; se elaboran normas prcticas rudimentarias
Divulgacin del arte: "publicidad" de las normas; comentarios y primeras crticas
Crtica "Cientfica": aparicin de "principios" regidores de la contabilidad
PARA EL DESARROLLO DE ESTA MONOGRAFA TOMAREMOS LA
CLASIFICACIN DE BIONDI:
1. La contabilidad en el mundo antiguo (arte emprico)
Ya desde la prehistoria el hombre poda contar.
Los australianos conocen solo el uno y el dos (unnar y dakala); para decir tres dicen uno y
dos; el cuatro es dos y dos. Para expresar cinco dicen: una mano entera"
"La tenedura de libros parte integrante del sistema contable- siempre en forma
rudimentaria, se remonta a ms de 3.000 aos antes de Cristo. Desde esa poca
el hombre comienza a perfeccionar los signos y smbolos grficos, pasando de los
jeroglficos egipcios y la escritura asirio-babilnica, al primer alfabeto fenicio, luego al
alfabeto griego y, por ltimo, al abecedario latino, que reemplaza la necesidad de mantener
enla memoria las primeras transacciones, y comienza a anotarlas en cuentas, utilizando
toscas tablas de arcilla, de piedra o de metal, pasando as a la contabilidad escrita."
(Biondi, 1999)
En Egipto, los escribas se encargaban de llevar las cuentas de los faraones y los sacerdotes,
anotando las tierras y bienes encomendados a la custodia de stos.
Los hebreos desarrollaron un buen sistema de cuentas, donde los escribas fueron los
encargados de las tareas administrativas, los censos y la contabilidad pblica. En el
versculo VII del captulo IV del Antiguo Testamento se lee:

"Donde hubiera muchas manos, haz uso de llaves; cuenta y pesa todo lo que te dieran y
asienta en el libro el nombre, de quien da y el de quien recibe."
Los fenicios perfeccionaron los sistemas contables de los egipcios y los difundieron en sus
ciudades y colonias como soporte de su actividad comercial.
En las ciudades griegas el senado ejerca la administracin de la cosa pblica, y los
funcionarios deban rendir cuenta de su gestin.
"Por otra parte, CICERON, en sus discursos, hace referencia a las registraciones empleados
por los romanos, y menciona un libro llamado adversaria, que no era ms que un
borrador y registro previo a otro principal donde se transcriban da por da las entradas y
salidas se supone de efectivo-, identificndose a la persona que haba cedido el recurso y
aquella que lo haba recibido, razn por la cual se llamaban "nomen". Otros libros
empleados en Roma fueron el kalendarium (libro de vencimientos), el liber
patrimonii (donde se registraba la composicin del patrimonio y las modificaciones
sufridas por los inmuebles y tiles de trabajo) y el breviarum (donde se sealaba el
destino del presupuesto del Estado)." (Julve, 1997)
Durante la primera parte de la Edad Media, en que la organizacin social era el feudo, con
una economa autosustentable con casi ningn intercambio y sin desarrollo de ciudades y
comercio, los documentos contables se refieren casi exclusivamente a inventarios
de organizaciones religiosas.
2. La divulgacin del arte.
Aunque los registros y conceptos antiguos son interesantes, la mera
tenedura (contabilidad) de libros aade poca comprensin a la evolucin de la teora de la
contabilidad. Por lo tanto, el origen de la contabilidad de libros por partida doble en
aproximadamente el siglo XIV es un punto de partida apropiado para estudiar el desarrollo
del pensamiento y los conceptos contables. (Biondi, 1999)
Las primeras evidencias de sistemas completos de Tenedura de Libros se encuentran a
fines del siglo XIV y principios del siglo XV, como consecuencia del auge del comercio que
se centr en las ciudades italianas medievales. A medida que el comercio se expanda, el
comercio por particulares se vio reemplazado en gran medida por el intercambio realizado
a travs de agencias y sociedades colectivas.
La primera obra publicada que describi el sistema de partida doble es el libro de fray
LUCA PACIOLO: "Summa de arithmetica, geometria, proportionii et
proportionalita". Este libro incluye el "Tratactus XXI particulareis de
computis, et scripturis", en el cual se tratan los temas vinculados a los registros
contables: inventario, borrador, diario y mayor; normas para transportar los totales al folio
siguiente; pautas para descubrir errores cometidos en las registraciones efectuadas y su
correccin; formulacin de un balance a partir del mayor y otros.
Los conceptos ms evidentes que respaldan este mtodo son: 1) la propia partida doble
supone un concepto de la entidad mercantil y las relaciones econmicas; 2) el hecho de
que las transacciones se registraran en funcin del dinero implica que se compararon
partidas desemejantes con relacin a un denominador monetario comn; 3) el empleo de

cuentas de gastos y participaciones implica cuando menos la comprensin parcial de la

distincin entre capital y utilidad.
Con posterioridad a esta obra, durante el siglo XVI se publicaron varios libros por autores
italianos, alemanes, holandeses e ingleses
En la misma poca se difunde en Alemania y Austria el mtodo de la partida simple, que se
aplic en esos pases a la contabilidad pblica.
Hay varias caractersticas bsicas de los mtodos de tenedura de libros de las ciudades
italianas que muestran un interesante contraste con los mtodos y la teora actuales:
(Biondi, 1999)
El principal objeto de la contabilidad fue brindar informacin al dueo; como resultado
de ello, las cuentas se mantenan en secreto y no exista presin externa que exigiera su
exactitud ni la implantacin de normas uniformes de presentacin
Se comunicaban en conjunto todos los asuntos personales y comerciales de un
propietario, aunque existe alguna evidencia en respaldo de la teora que reconoca el
negocio como entidad separada distinta de los asuntos personales del dueo.
No exista un concepto del ejercicio econmico ni del carcter continuo de la
empresa econmica. Casi todos los negocios tenan corta duracin, por lo que la ganancia
se calculaba nicamente al completarse el negocio emprendido.
Al no existir una unidad monetaria estable nica, era necesario que la registracin en el
diario fuera muy descriptiva y los inventarios se explicaban en todo detalle.
3. Perodo crtico-cientfico y perodo normativo.
Durante el siglo XIX y principios del siglo XX se produjeron una serie de acontecimientos
econmicos, originados tanto en los cambios tecnolgicos como en el aumento del
comercio, que dieron lugar a una tremenda expansin de la contabilidad. La informacin
contable pasa a ser utilizada no solamente por los dueos de las empresas, sino que
terceros involucrados con el ente pasan a exigir informacin a los mismos: inversores, el
Estado, acreedores.
Los avances tecnolgicos, y el crecimiento generalizado de la industrializacin, dieron
origen al desarrollo y expansin de la contabilidad de costos. Las influencias ms
importantes sobre la contabilidad de costos fue la de Frederick Taylor, Henry L. Gantt y el
francs Henri Fayol, quienes utilizaron la misma para medir la eficiencia en la produccin,
lo que llev al desarrollo de los conceptos de costos estndares, costos de ineficiencia y
otros.
Se generan en este perodo distintas corrientes de opinin, con enfoques contradictorios
entre s, cuyo conjunto se conoce como escuela europea continental: (Jara, 2007)
La corriente cuentista que presenta a la contabilidad como la ciencia de las cuentas,
considerando a stas y su mecanismo como cuestiones fundamentales de la contabilidad.

 La corriente personalista, que introdujo el concepto jurdico, o sea que las cuentas
representan derechos y obligaciones
La corriente controlista, que entiende que a la contabilidad le corresponde la tarea
de control, el que es antecedente, concomitante (acompaante) y subsiguiente al hecho
econmico.
La corriente hacendista, para cuyos representantes la contabilidad es la ciencia de la
administracin haciendal.
La corriente patrimonialista, donde se define a la contabilidad como la ciencia que
estudia el patrimonio a disposicin de las haciendas.
La escuela anglosajona, por su parte, si bien realiza investigaciones en el terreno de la
contabilidad, a travs de las mismas buscaba fundamentalmente
encontrar soluciones prcticas a los problemas existentes. Los escritos publicados tenan
como intencin presentar un marco de teora de la contabilidad concebido como un cuerpo
de doctrina coherente, coordinada y consistente, del que pudieran extraerse normas de
contabilidad.
Los conocidos "principios de contabilidad generalmente aceptados" han sido
influidos considerablemente por las declaraciones del Instituto Norteamericano de
Contadores Pblicos (AICPA). Muchas otras asociaciones y agencias interesadas en la
contabilidad desarrollaron normas de contabilidad, entre otros la Asociacin Nacional de
Contadores (antes Asociacin Nacional de Contadores de Costos), el Instituto de
Contadores Autorizados en Inglaterra y Gales, el Instituto Canadiense de Contadores
Autorizados, y modernamente el FASB (Financial Accounting Standard Board) y la
Comisin de Valores (Securities and Exchange Commission SEC).
4. Estado actual de la contabilidad.
"Actualmente la tcnica contable est muy adelantada. La teora contable en que se
sustenta aquella, se encuentra en un proceso de reelaboracin total que pone en duda la
vigencia de los principios tradicionales sostenidos hasta el presente." (Biondi, 1999)
"A partir de la dcada del `90 se observaron importantes cambios en la economa mundial,
acentuados con la disolucin de la Unin Sovitica. El fenmeno de la globalizacin de la
economa, la apertura de los mercados, la tendencia hacia la estabilidad econmica, con la
atenuacin de los efectos de las hiperinflaciones, promocionaron una tendencia a "hablar
el mismo idioma contable" Organismos internacionales de ms de 20 aos de existencia
revitalizaron su accionar en procura de lo que se ha dado en llamar la "armonizacin de las
normas contables". (Biondi, 1999)
CONCLUSIONES
Sealar que el pensamiento y la prctica contable han evolucionado conjuntamente con el
desarrollo alcanzado por la sociedad, mientras ms complejas y variadas se han vuelto las
relaciones econmicas y comerciales, ms se le ha exigido a la contabilidad en cunto a
nuevos mtodos y replanteamiento de objetivos y principios que la sustenten.

La ciencia contable no surge como la mayora de las ciencias (planteamiento del estudio
sistemtico de saberes) sino como una necesidad social.
Es indudable que el desarrollo y evolucin de la contabilidad ha permitido el progreso de
los pueblos, la integracin y unificacin econmica de los mismos, a travs del progreso
de globalizacin utilizando procedimientos que tienen como comn denominador la
reduccin de costos e incremento de la calidad, parar poder competir realmente en el
comercio internacional.
Como preparacin profesional que implica el enfrentamiento continuo de los retos y
desafos que esta arrastra, vemos la contabilidad como un fenmeno de constante
evolucin y desarrollo, que no dejara jams de crecer por la bsqueda de superacin y
perfeccin.
BIBLIOGRAFA
Biondi, M. (1999). Tratado de Contabilidad. En M. biondi, Tratados de
Contabilidad. Buenos Aires, Buenos Aires: Ediciones Macchi.
Jara, M. C. (2007). Origen de la Contabilidad. En D. G. Jara, Contabilidad General Basica
I. Peru: Ediciones Fecat.
Julve, M. (1997). Evolucion de la Contabilidad a lo largo de la
Vida. Revista Tecnica Contable .
DEDICATORIA
A nuestra profesora que nos dio todos los conceptos para poder realizar efectivamente esta
monografa.
Al esfuerzo puesto por los integrantes, al dedicarle tiempo y concentracin para investigar
y compilar informacin para poder producir este trabajo.

Historia dela Contabilidad

EVOLUCION HISTORICA DE LA CONTABILIDAD

Luna Benaroya Stella Galante
1. INTRODUCCION.
V. Montesinos Julve en la introduccin de su obra Formacin Histrica, Corrientes
Doctrinales y Programas de Investigacin de la Contabilidad sostiene: trataremos de
presentar las grandes lneas del pensamiento contable, prestando mayor atencin a ciertos
hombres y obras fundamentales para el desarrollo de la ciencia y la tcnica contables; el

criterio para seleccionar los hechos procuraremos que sea amplio, para que facilite la
comprensin de las distintas teoras y tcnicas que actualmente coexisten en el campo de la
contabilidad [1].
Basndonos en este pensamiento hemos elaborado este trabajo sobre Evolucin Histrica
de la Contabilidad desde la antigedad hasta nuestros das, que constituye un Resumen de
la bibliografa seleccionada tratando de integrar contenidos para ofrecer una visin global
del tema.

2. EVOLUCION HISTORICA DE LA CONTABILIDAD.

La preocupacin por temas contables proviene de tiempos remotos y su historia est ligada
al desarrollo del comercio, de la economa y de las disciplinas con las que se establecen
relaciones de afinidad.
La registracin de los hechos muy simples y sencillos en los primeros tiempos, se
complic paulatinamente con el crecimiento de las organizaciones econmicas y sociales, y
con el desarrollo de nuevos instrumentos como la moneda y el crdito.
Podemos dividir la evolucin histrica de la Contabilidad siguiendo a Arvalo en los
siguientes perodos:

Perodo del arte emprico.

Perodo de la divulgacin del arte.
Perodo crtico cientfico.

PERIODO DEL ARTE EMPIRICO.

Abarca la antigedad y el Medioevo hasta aproximadamente el ao 1200.
Desde las primitivas sociedades humanas el hombre ha sentido la necesidad de valerse de
medios que le facilitaran el desarrollo de su actividad econmica.
Para suplir las deficiencias provenientes de la memoria se recurri a seales, smbolos y
elementos grficos que con el correr del tiempo vinieron a constituir las cuentas.
Los hebreos tuvieron un sistema completo de llevar las cuentas. Lo demuestran los
diversos censos de que habla el Cuarto Libro de Moiss o los Nmeros. En el versculo VII
del Captulo VI del Viejo Testamento se lee donde hubiere muchas manos, haz uso de
llaves, cuenta y pesa todo lo que dieren y asienta en el libro el nombre de quien da y el de
quien recibe[2].
Los fenicios, por su parte, pueblo de gran impulso comercial, en el ao 1100 antes de
Cristo, perfeccionaron el arte de registrar operaciones, las difundieron en sus colonias y
llamaron escribas a los encargados de llevar los registros.
Informaciones ms precisas se tienen de los autores griegos y latinos, que se refieren
especialmente a la administracin pblica en Atenas y Roma. En Atenas el Senado ejerca
la administracin de la cosa Pblica y la Constitucin estableca que el Consejo nombrase
por sorteo entre sus miembros diez logistas que constituan el Tribunal de Cuentas

destinado a juzgar las cuentas pblicas que deban rendir los funcionarios a cargo de los
diversos servicios administrativos.
En Roma, segn Cicern, llevaban un libro llamado adversaria que era una especie de
borrador o de primeras notas, y mensualmente las partidas se pasaban a un registro
especial Tabulaeen el cual las entradas y salidas se registraban en dos pginas distintas,
cada partida llevaba la fecha y el nombre de la persona que haba dado o de la cual se haba
recibido; y adems deba contener las causas del dbito y del crdito. Se supone que eran
ambos registros de Caja, porque no se hace ninguna mencin sino a entradas y salidas de
dinero, y hacan fe en juicio a favor de su propietario[3].
Cado el Imperio Romano decae el comercio y el desarrollo contable durante la primera
mitad de la Edad Media. En los siglos XII y XIII los documentos contables se refieren a
Inventarios de bienes pertenecientes a haciendas pblicas y corporaciones religiosas.
Hasta la segunda mitad del siglo XIII aparecen los valores de las cuentas expresados en
nmeros romanos; desde esa fecha empieza a emplearse la numeracin arbiga. Se
plantearon discusiones entre los partidarios de uno y otro sistema, los argumentos en contra
de la numeracin arbiga se fundamentaban principalmente en las posibilidades de fraude y
manipulacin que sta pudiera acarrear. Precisamente el mismo argumento que adujeron
algunos siglos antes en contra de la sustitucin de las palabras por los nmeros romanos.
Al final del perodo del arte emprico se asiste al desarrollo de una actividad mercantil
progresivamente floreciente, que exige el perfeccionamiento de la tcnica contable, que
pasar delmemorial a la partida simple y a la partida doble simultneamente.
PERIODO DE LA DIVULGACION DEL ARTE (SIGLOS XII A XV).
En esta poca comienzan a realizarse asociaciones temporales constituidas con vistas a
realizar expediciones comerciales. En Florencia se conservan registros de los Peruzzi que
se inician en 1282, y otros pertenecientes a las compaas de los Verdi y los Alberti.
Los comerciantes venecianos al regreso de cada una de sus riesgosas expediciones deban
estar en condiciones de rendir cuentas y repartir las ganancias o prdidas entre los
participantes de esas primitivas Sociedades en Comandita. La necesidad prctica a la
que deba servir la contabilidad era la rendicin de cuentas.
La idea central de este perodo, inexistente en perodos anteriores al 1200 fue la del
concepto de capital productivo, como aquel que debe mantenerse y originar capital
adicional, precisando para ello una racionalidad en los planteamientos y un orden en las
actividades.
La Contabilidad por Partida Doble en sus orgenes est ligada definitivamente al
nacimiento y puesta en prctica del espritu capitalista.
Los principios de la partida doble, cuya formacin se produce a travs de los siglos XIII y
XIV, adquieren autntico desarrollo en este ltimo siglo, pero no se ven recogidos en
tratados doctrinarios hasta el siglo XV. El primer escritor que se refiri a las registraciones
por partida doble Benedicto Cotrugli, deca que el comerciante deba llevar tres libros: el
mayor con su ndice, el diario y el borrador. Que del borrador se deben transportar las
partidas del diario, y del diario al mayor. Que se debe registrar en el Diario todo el capital;

que a fin de cada ao se debe compilar del libro mayor el balance, y que todas las ganancias
o prdidas se deben pasar a la cuenta capital.[4]
En el ao 1404 se imprime en Venecia un tratado de las cuentas publicado por Luca
Pacciolo, en donde se halla un detalle minucioso de todo el proceso de registracin por
partida doble en los diversos registros conocidos en la actualidad. Segn la crtica histrica
parece que el tratado de las cuentas es obra de otro autor cuyo nombre se ignora y que
Pacciolo se limit a incluirlo en su libro.
A medida que las rutas comerciales se vuelven ms seguras, posibilitan en grado creciente
operaciones a distancia, y determinan un importante incremento en el uso del dinero y de
los distintos instrumentos de crdito.
A partir del siglo XVI asistimos al desarrollo del comercio en Pases Bajos, localizado
fundamentalmente en el puerto de Amberes. En estas circunstancias no resulta extrao que
se multipliquen las obras de Contabilidad. Entre los autores del siglo XVI merece especial
consideracin YAN YMPYN, de Amberes.[5] El valor de su obra reside en el hecho de
que a travs de l, la partida doble se dio a conocer en Europa occidental y fue traducida al
ingls, alemn y francs.
En este mismo perodo, Angelo Pietra es el primer autor que sale del marco de la
Contabilidad Comercial, y distingue tres clases de Contabilidades: Bancaria, Mercantil y
Patrimonial.
Hasta entonces los actos comerciales eran netamente privados en el sentido de que
involucraban tan slo a los directos participantes de tales actos: socios solidarios y
comanditarios, deudor y acreedor. Con el correr del tiempo las relaciones adquirieron
mayor amplitud e interrelacin, y las vinculaciones cuyos trminos registraba la
contabilidad ganaron en variedades. Y es precisamente en el siglo XVII cuando la
incipiente legislacin comercial asigna a la contabilidad un papel fundamental como
garanta del orden pblico: es el elemento que permite fijar en determinado momento los
bienes y deudas de la empresa, y determinar as el patrimonio con que podr hacer frente a
los compromisos. Este enfoque puede sintetizarse en el concepto delpatrimonio como
prenda comn de los acreedores. Por ello comienza a reglamentarse a la Contabilidad
desde el punto de vista legal y rodearla de garantas.
En el siglo XVII la obra de Antonio Moschetti se ocupa con amplitud de las cuentas de
Capital y de Prdidas y Ganancias. Distingue ya entre hechos permutativos y modificativos
y concede importancia a la Contabilidad Industrial.
PERIODO CRITICO CIENTIFICO.
De acuerdo con las investigaciones histricas realizadas por Fabio Besta, la evolucin de la
ciencia contable gir en torno a dos tendencias: la primera que establece un fundamento
jurdico a la Contabilidad, y la segunda, en que ese fundamento es de carcter econmico.
Vicente Masi, de acuerdo con los principios sustentados por esas doctrinas, distingui las
siguientes escuelas que predominaron en este perodo y que merecieron la atencin de
renombrados autores:[6]

Cuentismo
Personalismo

Neocontismo
Controlismo
Haciendalismo
Patrimonialismo

CUENTISMO:
Abarca el perodo 1795-1845 y surgi como explicacin del mecanismo de las cuentas
utilizadas por el mtodo de la partida doble. El principio fundamental en que se basaba
fue: la cuenta que recibe se debita, la cuenta que entrega se acredita.
El cuentismo comienza con la obra de Degrange quien supuso que todas las cuentas
representaban al propietario, por lo tanto este es el deudor cuando recibe y acreedor cuando
entrega.
Adems introdujo una innovacin en el mtodo de la partida doble, fundiendo las
registraciones cronolgicas del libro Diario y las sistemticas del Mayor. Dado el gran uso
de este mtodo en los Estados Unidos, se le conoce con el nombre de mtodo americano.
[7]
El jefe indiscutido de la escuela cuentista fue Francesco Marchi, seguidor de Degrange.
Preconiza que la Contabilidad es la ciencia de las cuentas. Sostiene que todas las cuentas
abiertas tanto a las personas como a las cosas son al mismo tiempo cuentas del propietario
que se debera debitar o acreditar, acreditando o debitando una de las cuentas de la empresa.
De modo que la cuenta del propietario representa la situacin inversa de los totales de todas
las cuentas de la empresa, por cuyo motivo se la suprime en la prctica.
Aunque no est directamente relacionado con el cuentismo es importante mencionar que en
este perodo Edward Jones presenta en 1796 su English System of Bookkeping, que tuvo
favorable acogida y en el que fijaba procedimientos de registracin por partida simple que
contrapone a la partida doble, y al que se unen en Francia Pinchat y Monginat.[8]
En Alemania y Austria se difunde un mtodo de registracin por partida simple
llamado mtodo cameral que reuniendo la contabilidad patrimonial y financiera se aplic
especialmente a la hacienda pblica de esas naciones.[9]
PERSONALISMO:
Indudablemente con la representacin de las cosas por personas (cuentismo) se actuaba
dentro de una ficcin, utilizando el artificio de personalizar los objetos.
Cerboni compuso su teora personalista eliminando la ficcin de la existencia de personas
en las cuentas para explicar el movimiento de stas, pero admitiendo que las personas que
administran o toman parte de la administracin de la materia hacendal tienen relaciones de
naturaleza jurdico-contable, y por ello se abren cuentas a esas personas para regular sus
relaciones de obligaciones y derechos recprocos. Las cuentas resultan as instrumentos de
representacin y de fijacin de tales relaciones.[10]
Esta teora carboniana, que tambin ha sido llamada teora jurdica de las cuentas, tuvo
el mrito de extender el campo de los estudios contables llevndolos hasta el de la

administracin y, adems el de presentar el patrimonio de la hacienda no aisladamente sino

a travs de las personas que intervienen en la administracin.
Cerboni defini a la Contabilidad diciendo que es la ciencia que tiene por objeto terico el
estudio de las leyes que gobiernan las haciendas, ya sea consideradas en s mismas, ya sea
observndolas en relacin con otras y por fin prctico las normas con las que las haciendas
deben ser organizadas, gobernadas y dirigidas para alcanzar sus fines.
El desenvolvimiento de la teora personalista con carcter cientfico le corresponde pues a
Giuseppe Cerboni, quien en sus Primeros Ensayos de Logismografa presentado al XI
Congreso Cientfico Italiano, propone un sistema de Contabilidad que se aplica al Estado de
Italia desde 1877 a 1892.
Sin embargo su teora basada en derechos y obligaciones ofreca grietas en la
determinacin de tales derechos y deberes. As por ejemplo: si el propietario era al mismo
tiempo el administrador, como ocurre en las haciendas independientes, las relaciones
recprocas no existan y se deba recurrir a ficciones.
NEOCONTISMO.
La doctrina neo-contista rechaza la ficcin de la personificacin adoptada por el contismo
clsico, y en su lugar se preocupa por la nocin de valor captada y manifestada a travs
de las cuentas y de los balances.[11]
Fabio Besta en 1872, y desde la ctedra de Contabilidad de la Escuela de Comercio de
Verona inicia una reaccin contra las doctrinas de la escuela personalista de Cerboni.
Descubre y extrae de las cuentas un elemento primordial e indispensable el valor- y
destaca que los valores, fijados en una misma moneda de cuenta, sirven no slo para
correlacionar las variaciones expresadas en ellas, sino tambin para revelar la medida
variable de un fondo objeto de un sistema de registraciones y, especialmente, del fondo de
valores a que obedece el sistema patrimonial.[12]
Besta, partiendo de la riqueza de la hacienda, seala que ella se presenta como un conjunto
de bienes y tambin de valores. En las cuentas los valores constituyen la parte dominante,
la que en cualquier caso es comn a todas, no puede faltar nunca y es la nica a la que se
limita la revelacin en las cuentas y en las registraciones compendiadas o de sntesis.[13]
La primera doctrina econmica de la Contabilidad puede decirse que fue el Neocontismo
con la nocin de valor en el fondo de sus planteamientos.
Besta tambin dirige la atencin de la Contabilidad hacia el control de la riqueza
hacendal. Tanto valor le asigna Besta al contralor que en el estudio de sus principios y de
las normas que de l se derivan, encuentra el fin y el objeto de la Contabilidad, y llama a
nuestra disciplina Ciencia del Contralor Econmico.
Para Besta la Contabilidad considerada en su aspecto terico estudia y enuncia las leyes
del contralor econmico de las haciendas de toda especie, y dicta las normas oportunas que
deben observarse, a fin de que dicho contralor sea realmente eficaz, completo y categrico;
mientras que, considerada desde el punto de vista prctico es la aplicacin ordenada de las
mencionadas normas.[14]

En realidad, considerada como ciencia, la Contabilidad no puede quedar reducida

solamente a los distintos procesos de contralor.
El mismo Besta se contradice en la definicin limitada que hace de la materia porque
muchos temas tales como el estudio del patrimonio haciendal, su constitucin variaciones,
valuacin, fueron muy bien analizados por el autor.
Ahora bien, si por contralor econmico se entiende, segn la definicin de Besta, aquella
parte de la administracin por la cual todo el trabajo administrativo, no slo se estimula y
vincula, sino que se revela y estudia en sus causas y efectos, a fin de poder dirigirlo con
conocimiento fundado, la Contabilidad como ciencia del contralor econmico
comprendera por lo menos en gran parte la doctrina econmica de la gestin y de la
organizacin.[15]
La obra fundamental de Besta es La Ragionera, que se publica entre 1891 y 1910.
Suministra valiosa informacin sobre el proceso que con el transcurso del tiempo se fue
operando en materia de cuentas y de registros de Contabilidad. Y deja sentadas las bases
sobre las que se desarrollarn posteriores estudios de administracin y organizacin,
asentando la Contabilidad sobre fundamentos econmicos slidos, sobre los cuales ser
posible desarrollar los planteamientos hacendalistas y patrimoniales posteriores.[16]
La orientacin controlstica tuvo en Italia prestigiosos sostenedores tales como: Alfieri, De
Gobbis, DAlvise, Lorusso, entre otros.
HACIENDALISMO.
Gino Zappa, considerado el continuador de la obra de Fabio Besta, demostr la necesidad
de que en el estudio de la Contabilidad se debe tener muy en cuenta los fenmenos de la
administracin econmica de las haciendas.
Zappa define a la Economa Hacendal como la ciencia que estudia las condiciones de
existencia y las manifestaciones de vida de las Haciendas, y dentro de ellas distingue tres
disciplinas ntimamente ligadas: Organizacin, Tcnica Administrativa y Contabilidad. La
obra de Zappa pone de relieve la conexin sistemtica entre las tres disciplinas que para l
componen la Economa Hacendal, hasta el punto de que su desarrollo aislado no puede
cientficamente concebirse.
La preocupacin de Gino Zappa fue la de construir una ciencia unitaria, resumiendo todas
las doctrinas relacionadas con las haciendas. En su obra El rdito de Empresas, resumi
las nuevas tendencias de la contabilidad.
La organizacin cientfica examina las condiciones de vida de la hacienda para actuar y
proporcionar la mxima utilidad con el mnimo esfuerzo y medios posibles.
La tcnica administrativa busca los mejores caminos y procesos racionales para la mejor
marcha de los negocios.
La funcin principal de la Contabilidad es demostrar los resultados de la gestin. Si bien
las tres partes se aplican a un mismo objeto: la hacienda, la Contabilidad no se confunde
con la organizacin ni con las tcnicas de gestin. Pero no por eso debe dejar de ajustarse
a la organizacin y a la tcnica de gestin propias de cada hacienda, para conseguir una
direccin y desenvolvimiento eficaz.[17]

La Economa Haciendal no es ciencia autnoma y no anula la autonoma de las otras ramas,

organizacin, administracin y Contabilidad. Cada una tiene su propia esfera de accin,
pero existe un vnculo indisoluble entre las tres partes en estudio.
A este respecto, Onida, uno de los ms prestigiosos discpulos de Zappa sostiene que la
unidad de la Economa Hacendal, como ciencia, no anula la distincin entre las partes.[18]
La doctrina alemana moderna enfoca las cuestiones contables dentro del marco de la
Economa de la Empresa, sin que le resulte fcil en muchos casos establecer fronteras entre
una y otra disciplina.[19]
Schmalenbach, Leitner, Prion y Schidt trabajan a lo largo de los aos treinta y cuarenta, en
pro de una concepcin cientfica de la disciplina empresarial, partiendo para ello del
principio de laeconomicidad.[20]
Schmalenbach es conocido en nuestro pas por sus teoras en torno al concepto y funcin
del Balance. Distingue claramente entre el Balance patrimonial y el Balance de rdito. El
primero est dirigido a mostrar una adecuada expresin de la situacin patrimonial en un
momento dado; el segundo, orientado hacia la expresin contable de la eficiencia
econmica o economicidad de la produccin de la hacienda, no solamente con relacin a
una explotacin determinada sino con vistas a toda la economa social.[21]
Su preocupacin fundamental se centra en la determinacin y anlisis de los resultados,
considerados en sus dos componentes fundamentales: los ingresos y los gastos.
Esta idea implica necesariamente un desplazamiento de la atencin del Estado de
Situacin Patrimonial hacia la cuenta Prdidas y Ganancias, no slo desde el punto de
vista interno a la explotacin, sino tambin como mecanismo de proteccin de los
acreedores.[22]
Erich Schneider recoge las ideas fundamentales sobre Economa de la Empresa
desarrolladas por Schmalenbach, Schmidt y Walb de los que se declara deudor en el terreno
doctrinal y afirma que la contabilidad no es una tcnica, ni una necesidad prctica de la
vida administrativa de la empresa, ni siquiera un imprescindible mtodo de control. Es todo
eso y algo ms; es el instrumento sensible y preciso que aplicado al plan de produccin
(presupuesto de la empresa), va registrando con exactitud, en cada momento, cmo se
realizan los planes del empresario, en todos los rdenes, desde el tcnico de la produccin
hasta las previsiones de los precios y las expectativas del movimiento de los mercados,
suministrando as la informacin necesaria en cada caso para la perfecta marcha de la
empresa.[23]
La profundidad de las enseanzas de la escuela alemana ha contribuido positivamente a la
construccin de una ciencia contable slidamente fundamentada en principios econmicos.
PATRIMONIALISMO.
Podemos considerar a Vincenzo Masi como fundador principal de esta corriente doctrinal,
que considera a la Contabilidad como la ciencia del patrimonio.
En la Ragioneria, aparecida en 1927, Masi sostiene que el objeto de la Contabilidad es
el patrimonio hacendal considerado en sus aspectos esttico y dinmico, cualitativo y
cuantitativo; y que el fin de nuestra disciplina es el gobierno oportuno, prudente,

conveniente, de tal patrimonio en las empresas y en los entes de cualquier naturaleza, sea
en situacin de constitucin, sea en situacin de gestin, sea en situacin de
transformacin, cesin, fusin y de liquidacin.[24]
Ninguna ciencia o disciplina que no sea la Contabilidad- dice Masi, estudia el patrimonio
como tal. El derecho, cuando mucho se limita a dar una definicin jurdica, la economa
nunca estudi el capital hacendal o lucrativo, slo lo considera como factor de produccin,
o sea que cada disciplina lo considera desde puntos de vista muy diferentes.
En suma, segn Masi, el objeto y el verdadero campo de la Contabilidad es uno: el
patrimonio hacendal en su aspecto de conjunto de riqueza poseda. De este modo la
Contabilidad parte del principio de que el patrimonio es un conjunto de valores econmicos
sujeto a variaciones constantes y peridicas y su objeto principal es acompaar esas
variaciones econmicas para mostrar sus tendencias y resultados.
3. DOCTRINA NORTEAMERICANA. PRINCIPIOS
GENERALMENTE ACEPTADOS.

DE

CONTABILIDAD

Podemos decir que desde principios de siglo, con el gran impulso comercial, la
preocupacin de los tratadistas se centra en la explicacin racional de los mecanismos de
registracin y en la utilizacin de los datos contables como manifestacin de un sistema de
valores para dirigir adecuadamente la marcha econmica de las explotaciones por una
parte, y por la otra, para resolver los conflictos de intereses entre los distintos partcipes. Se
trata de saber para quin se administra, a quien hay que dar cuenta y razn del resultado
obtenido peridicamente por la entidad, hacienda o unidad econmica de la que se ocupa la
Contabilidad.
Las teoras descriptivas, a pesar de su intencin racionalizadora de la prctica observada, no
pueden ir mas all de su campo de observacin; y los profesionales utilizan convenciones
de una fundamentacin cientfica no satisfactoria. [25]
Como principales representantes de estos planteamientos neocontistas, cabe citar a Charles
E. Sprague, primer adherido norteamericano a este movimiento, autor de The Philosophy of
Accounts aparecido en 1907; Henry Hatfield, con su Modern Accounting(1909), Roy B.
Kester Accounting Theory and Practice(1917) ; William A. F. Paton, que con su
Accounting Theory (1922) proporciona la exposicin mas significativa de la Teora de la
Entidad que tanta influencia ha ejercido en los autores de habla inglesa: Gilman, Finney,
Sanders, Moore y, mas recientemente, Paul Grady presenta en 1965 el Inventory of
Generally Acceptes Accounting Principles for Business Enterprises que recoge la prctica
convencional y lo presenta en forma racional. [26]
Kester en su obra muy conocida Contabilidad Teora y Prctica sostiene a la contabilidad
incumbe suministrar los datos sobre la situacin y el desenvolvimiento interno; a la
estadstica la de las condiciones econmicas generales, y tambin... el problema
fundamental de la contabilidad consiste en la determinacin exacta del patrimonio y sus
modificaciones, sean beneficios o prdidas[27].

Paton y Gay en su Tratado de Contabilidad expresa: la contabilidad tiene por finalidad

reunir e interpretar los datos financieros de las entidades comerciales para ofrecer a los
administradores, inversores y dems personas y grupos interesados una gua, lograr
determinaciones justas de los derechos a la luz de las normas vigentes de conducta y
relacin econmica, y tener debidamente en cuenta las necesidades a corto y largo plazo de
la organizacin.
Otros autores norteamericanos han expresado opiniones semejantes cuyo denominador es
un enfoque prctico del problema, en que se hacen resaltar los objetivos a que se dirige la
actividad profesional dejando en sombra la definicin de los conceptos en que dicha
actividad se basa. Pocos tratadistas anglosajones definen a la contabilidad como una
ciencia, pero an estos autores limitan el objeto de la contabilidad a la informacin de
carcter monetario que debe ser presentada fundamentalmente a terceras personas.
Hacen excepcin a la literatura anglosajona dos obras. La primera: The economics of
accountancy de John Canning (1929), quien critica duramente a los autores contables de su
tiempo y destaca la necesidad de que la economa y contabilidad se desarrollen en ntima
conexin[28].
Canning, por otra parte, destaca la necesidad de que la prctica contable halle su base en un
slido conocimiento terico. Efecta importantes aportes al concepto de cmo se determina
el resultado del ejercicio. Tambin hace notar que los autores de contabilidad no han
sabido defender, ante la crtica de los economistas, la jerarqua cientfica y los fundamentos
lgicos de las prcticas contables utilizadas, y no han sido capaces de elaborar una doctrina
coherente que demuestre el porque - la razn - de lo que se hace en la prctica, y la
razonabilidad de los principios y normas aplicadas uniformemente.
La segunda obra a la que queremos hacer referencia es The Theory and Measurement of
Busines Income, de Edwards y Bell (1961), donde se exponen tesis revolucionarias
referidas a la importancia del conocimiento de los costos corrientes o de reposicin para la
toma de decisiones. Edwards y Bell, en contraposicin con la mayora de los autores
estadounidenses que consideran fundamental la funcin que cumple la contabilidad como
medio de informacin externa, sostiene que la mayora de las informaciones que facilita
sirven para la gerencia pues no llegan a manos de terceros. [29]
Se da en los Estados Unidos, especialmente en los ltimos tiempos -bajo el nombre de
Contabilidad Gerencial- un reexamen de los conceptos tradicionales y muchos autores
comienzan a estudiar con sentido crtico los procedimientos contables histricos para
adaptarlos a los problemas que plantea la direccin y la gerencia de las empresas.
En Norteamrica en el ao 1929 se produjo un crac burstil que llev a la ruina a grandes
empresas, pese a que stas haban mostrado poco tiempo antes una situacin patrimonial y
econmica slida, avalada por la opinin de los contadores independientes.
Esta crisis sac a la contabilidad de la senda casi intuitiva y puramente prctica en la que se
conduca, y coloc sobre el tapete cuestiones tales como la del costo histrico, objetividad,
pero fundamentalmente clausur una etapa en que los aspectos metodolgicos quedaron

implcitos y origin un estilo de investigacin que se prolonga hasta nuestros das, llamado
programa de investigacin normativo. Las teoras normativas en contabilidad parten de
unos enunciados valorativos que muestran los objetivos a conseguir a travs del sistema
contable.
A partir de los aos treinta, es muy importante el papel desempeado por los organismos
profesionales en la definicin y conformacin de los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados. Estos principios han seguido una tradicin contable pragmtica,
sin grandes preocupaciones doctrinales, dirigidas hacia situaciones concretas de la tcnica
contable. [30]
En Estados Unidos las Normas Contables Profesionales (NCP) son llamadas Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados, lo que es inadecuado porque las reglas para la
preparacin de la informacin contable y para la realizacin de auditora no son principios
y porque su vigencia no se basa en la aceptacin generalizada. Es preferible hablar de
N.C.P. con algn aditamento para que los lectores de los dictmenes puedan identificar
claramente las N. C. a las que se refiere el auditor.
Para analizar la evolucin de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados de los
Estados Unidos podemos referirnos a las siguientes etapas:
La primera de la AICPA American Institute of Certified Public Accountants ( 1939
a 1973), quien a travs de la Comisin de Procedimientos Contables (CAP entre 1939
a 1959) emiti 51 boletines de Investigacin Contable; y a travs de la Junta de Principios
Contables (APB entre 1959 y 1973) sancion 31 Pronunciamientos (opiniones) .
La segunda etapa de la FASB Financial Accounting Standars Board desde 1973 a 1996
emiti 117 Pronunciamientos sobre Normas de Contabilidad Financiera.
Segn Fowler Newton la acumulacin progresiva de los pronunciamientos del CAP, APB
y la FASB ha llevado a la existencia de un cuerpo de NCP que se ocupa con mucho detalle
de cuestiones muy especficas pero que omite referirse a las importantes . Es as que dichas
NCP no definen los requisitos de la informacin contable ni contienen secciones especficas
referidas a normas generales para la valuacin de los activos o el contenido y la forma de
los estados contables[31].
La FASB sanciona los PCGA aplicables a los entes no gubernamentales y la GASP los
utilizables por las unidades gubernamentales. Los principales pronunciamientos de las
FASB y la GASB son de dos tipos:
a) los que fijan normas contables
b) los que forman parte de proyectos de marcos conceptuales y fijan conceptos a ser
empleados como base para la futura elaboracin NIC .[32]
Adicionalmente ambos organismos emiten interpretaciones y boletines tcnicos que
constituyen guas para la aplicacin de los pronunciamientos sobre NC.

Actualmente la FASB se embarc en un proyecto para definir el marco conceptual de la

contabilidad ; como resultado de ste se emitieron seis pronunciamientos sobre conceptos
contables que se refieren a cuestiones como:

. los objetivos de la informacin contable de las empresas y los entes sin fines de lucro.
. las cualidades de la informacin contable
. los elementos de los estados contables
. el reconocimiento contable y la medicin de activos y pasivos. [33]
4. AUTORES ARGENTINOS. CONTABILIDAD
EVOLUCIN DE LAS NORMAS CONTABLES.

CIENCIA

TCNICA.

La Subcomisin Tcnica de Terminologa de la VII Conferencia Interamericana de

Contabilidad (1965) aprob, a propuesta de una comisin formada por profesionales
argentinos, la siguiente definicin de Contabilidad: es la disciplina que, basada en una
fundamentacin terica propia, se ocupa de la clasificacin, el registro, la presentacin y la
interpretacin de los datos relativos a los hechos y actos que tienen, por lo menos en parte,
carcter econmico financiero, con el objeto de obtener y proporcionar, principalmente en
trminos monetarios, la informacin histrica o predictiva utilizable para la toma de
decisiones .
El profesor Arvalo, por su parte, sostiene que: por su contenido de carcter econmico la
Contabilidad pertenece al grupo de las ciencias sociales... pero que la prctica en todos
los tiempos y lugares es fuente incesante de conocimiento, y a ello deber recurrir tambin
quien en la contabilidad desee realizar obra fecunda y duradera. Empero la prctica sin el
auxilio de la doctrina no basta para que, urgida por las necesidades de cada momento, d
solucin racional a muchos de sus problemas[34] .
Para Chapman la contabilidad es el conjunto de postulados tericos de validez prctica,
comprobada, adoptados para el registro, la clasificacin y el resumen racional de los hechos
y actos de carcter econmico financiero que afectan a las personas de existencia visible y a
las de existencia ideal o jurdica, con el objeto de informar en trminos monetarios
principalmente acerca del estado de un patrimonio a una fecha dada, y de la evolucin
experimentada por el mismo durante un perodo determinado[35] .
Por su parte Lisdero sostiene que la contabilidad es una ciencia emprica, y por lo tanto,
sus conclusiones deben comprobarse necesariamente con la experimentacin y la
observacin de la realidad, y agrega hacemos nuestra la definicin de Onida, quien
considera la Contabilidad como .. la ciencia que tiende a conocer la vida econmica de la
empresa mediante los procesos de relevamiento cuantitativo, o por lo menos como ciencia
de los procedimientos de relevamientos considerados en su funcin de instrumentos de
conocimiento y de su interpretacin del fenmeno hacendal. [36]
Otro autor argentino destacado, Brtora, dice: Contabilidad ciencia o tcnica?

Creemos que existen suficientes elementos de juicio como para provocar una respuesta al
interrogante del ttulo... Somos partidarios de caracterizar a la contabilidad como una
tcnica destinada a producir resultados tiles conforme a una definicin anticipada de
objetivos en cuanto a esos resultados (outputs o salidas) ... Los objetivos servirn para
seleccionar las entradas (inputs) deseables y elegir el conjunto de procedimientos que
procesarn las entradas. Estos procedimientos estarn regidos por pautas, reglas o normas
(principios en sentido normativo, bien definidas) [37].
Lpez Santiso sostiene que los autores que adhieren a la concepcin cientfica de la
contabilidad, tampoco han clarificado los fundamentos por los cuales asignan a sta un
campo propio de actuacin. Campo que podr ser discutido por otras ramas del saber, por
ejemplo la administracin y la propia economa, sobre todo la microeconoma[38]
Para Fowler Newton la contabilidad es una disciplina tcnica que a partir del
procesamiento de datos sobre la composicin y evolucin del patrimonio de un ente, los
bienes en propiedad de terceros en su poder y ciertas contingencias, produce informacin
para la toma de decisiones de los administradores y de terceros interesados y para la
vigilancia de los recursos y obligaciones del ente[39].
Tomando como base la definicin de Tecnologa proporcionada por la Ley Federal de
Educacin, creemos no desacertada la tendencia actual a considerar la Contabilidad como
una Tecnologa Social (tercera posicin), entendiendo la tecnologa como tcnica mas
estructura cognitiva, mas estructura social (con la que interacta).
La definicin aportada por la Ley Federal sostiene que la tecnologa es una actividad
social centrada en saber hacer, que mediante el uso racional, organizado, planificado y
creativo del conjunto de los recursos materiales y la informacin propios de un grupo
humano, en una cierta poca, brinda respuestas a las necesidades de las demandas sociales
en lo que respecta a la produccin, distribucin y uso de bienes, procesos y servicios.
Sin lugar a dudas el debate sobre la Contabilidad Ciencia o Tcnica no concluy. Pero
creemos que para los contadores la expectativa idealizada sera que el proceso de
teorizacin contable proporcione las herramientas necesarias para que los informes
contables cuenten con el respaldo de una teora en la que no haya fisuras ni controversias,
para que todos los vacos que presenta la realidad econmica puedan automticamente ser
cubiertos por la misma teora, que pueda incorporar todo lo nuevo con coherencia lgica y
descartar lo ya perimido (contenidos)considerndola quizs como ciencia aplicada.
Si bien puede haber consenso acerca de que el objetivo central de la contabilidad financiera
es la provisin sistemtica de datos econmicos acerca de entidades sobre las que informan,
existen divergencias en cuanto a los datos requeridos por los distintos ambientes en donde
los usuarios de la informacin estn actuando, por las caractersticas de los mercados, y por
la existencia de fuentes competidoras de informacin.
Por otra parte creemos que ninguna teora contable provee satisfaccin completa. esto tiene
que ver con el desarrollo del conocimiento social que evoluciona permanentemente y por lo
tanto nunca se completa.

EVOLUCIN DE LAS NORMAS CONTABLES

En la mayor parte de los pronunciamientos de organismos profesionales se acepta la idea de
que el objetivo bsico de la contabilidad es suministrar informacin til para la toma de
decisiones, y el avance de la doctrina se instrumenta en un proceso de normalizacin a
partir de directrices convencionales que apuntan al objetivo bsico. Pero su control y
centralizacin tendern a estar en manos de quienes tambin controlan las estructuras
econmicas, as como la propia investigacin.[40]
El proceso de normalizacin contable es un rasgo del sistema econmico occidental, que
adquiere carcter operativo profesional a nivel internacional mediante el IASC (Comisin
de Normas Internacionales de Contabilidad); a nivel continente latinoamericano a travs del
AIC (Comisin Interamericana de Contabilidad) y en el pas a travs del CECYT (comisin
CENCYA si el trabajo tiene que ver con Contabilidad o Auditora) de la FACPCE.[41]
En nuestro pas la VI Asamblea Nacional de Colegios de Graduados en Ciencias
Econmicas (Buenos Aires, 1962) emiti una recomendacin que tuvo significativa
trascendencia en nuestro medio. Se conoce con el nombre de Normas mnimas para la
confeccin de estados contables, y sirvi de antecedente a una recomendacin aprobada en
la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad (Mar del Plata, 1965). Su propsito era
el de que en toda una manifestacin emanada de un profesional, ste pudiera referirse a las
normas mnimas aludiendo con esa expresin a todas las propugnadas en la
recomendacin.
Con el progreso de la tcnica contable las normas mnimas fueron quedando
desactualizadas en muchos aspectos y quedaron en desuso. En sucesivos congresos y
reuniones internacionales se volvi a tratar el tema de revisin de los principios contables,
y en la VII Asamblea Nacional de Graduados en Ciencias Econmicas de Avellaneda
(1969) se aprob un trabajo titulado Principios y normas tcnico contables generalmente
aceptados para la preparacin de estados financieros proveniente de la VII Conferencia
Internacional de Contabilidad realizada en Mar del Plata en 1965.
Desde la aprobacin de los PCGA hasta la fecha mucho se ha avanzado en vas de mejorar
la calidad del producto contable. El sistema contable como tal, aplicado en un momento y
lugar determinado requiere la definicin de una serie de variables que delimitan el modelo
elegido para la preparacin de los Estados Contables.
Las variables que definen un modelo estn dadas bsicamente por :
- UNIDAD DE MEDIDA: Puede ser corriente, la que expresa el valor de los bienes en el
momento del ingreso al patrimonio, o constante, es decir que el valor de ciertos bienes se
actualiza en pocas inestables, para mantener el poder adquisitivo de la moneda.
- VALUACION: Puede respetarse el costo del ingreso al patrimonio o adoptarse un costo
de reposicin en el momento de la valuacin (histrico-valor de mercado) .

- CAPITAL A MANTENER: Puede ser financiero (el aportado por los socios) u operativo
o fsico (determinar el capital necesario en cada momento de cierre, para mantener un cierto
nivel de produccin o de capacidad en la empresa).
El cuerpo normativo constituido por estos Principios y Normas Tcnico Contables
generalmente aceptadas dio lugar a lo que actualmente se conoce con el nombre de Modelo
Tradicional. Las caractersticas bsicas de este modelo son:
Capital a mantener
Financiero
Criterios de Valuacin Costo
Unidad de medida
Moneda de cuenta
El modelo tradicional con informacin histrica lo ubicamos en el perodo que se inicia en
1969 hasta el ao 1976 con la puesta en vigencia del Dictamen N 2 del Instituto Tcnico
de Contadores Pblicos.
Los altos ndices de inflacin sealaron la inoperancia de la moneda de curso legal como
moneda de curso legal como patrn estable de valor. Las distorsiones originadas en la falta
de reconocimiento de los efectos de la inflacin invalidan la informacin de los estados
contables tanto para analizar la gestin de la direccin, como para determinar la legitimidad
de la distribucin de ganancias.
Para superar estas deficiencias se pasa a otro modelo llamado TRADICIONAL CON
INFORMACIN AJUSTADA. Las caractersticas del mismo son:
Capital a mantener
Financiero
Unidad de medida
Homognea
Criterio de valuacin Costo histrico
El mecanismo de conversin a una moneda homognea consiste en convertir los valores
nominales correspondientes a las expresiones monetarias de distintas fechas, a los
equivalentes a de una moneda de una misma fecha.
La Resolucin Tcnica n 2 (1976) aport una metodologa de correccin integral de las
distorsiones que origina la inflacin en los estados contables. Se mantuvo el modelo
tradicional con informacin ajustada que, en su sentido mas purista de mantenimiento de
los principios de realizacin, valuacin al costo y prudencia, result un esquema de poca
aplicacin prctica. La resistencia al cambio se manifest tanto en las postergaciones a la
puesta en vigencia de las normas de reexpresin, como por el hecho de que la reexpresin
de los valores ajustados tenan el carcter de informacin complementaria, en una segunda
columna o en notas a los estados contables.
Despus de calculado el ajuste del costo histrico de un activo, debe verificarse si el
importe resultante no supera el respectivo valor recuperable. Se replantea la clsica norma
costo o mercado el menor, pero ahora la comparacin se hace a moneda homognea. Si el
costo histrico supera el lmite valor recuperable, debe reducirse la valuacin a ese lmite y
reflejarse la prdida correspondiente. En cuanto al capital invertido, tambin se ajusta para
convertirlo a la moneda homognea. En consecuencia se refleja como ganancia del perodo
slo el excedente de riqueza actual sobre la cantidad de dinero necesaria para mantener el

poder adquisitivo original del capital invertido. Este es el concepto de capital financiero
pero expresado a una unidad de medida uniforme.
Con la aparicin de la Ley 22903 en 1983, que modifica parcialmente la ley de sociedades
comerciales 19550, se obliga a la presentacin de cifras en los estados contables a moneda
constante. Para cubrir este requerimiento el CECYT cre una comisin especial para la
unificacin de normas tcnicas, y en 1984 se pone en vigencia la RT6 referida a Estados
Contables en moneda constante en reemplazo de la R T N 2.
El ajuste por nivel general de precios mantiene el criterio de valuacin al costo para valuar
los activos. Pero esta base no refleja la ganancia por la tenencia correspondiente al
incremento en el valor de los bienes en tanto stos no hayan sido vendidos. Quiere decir
que atribuye toda la ganancia al momento de la venta dejando de lado cualquier revaluacin
que podra producirse antes de la venta. A esta postura se la denomina principio de
realizacin.
La doctrina contable, en tanto, no se conforma con la modificacin que se limita
a
corregir la unidad de medida. Pretende algo mas ambicioso, el reconocimiento
generalizado de los cambios en los precios especficos de los bienes, mas all de las
transacciones con terceros. Se va imponiendo la conveniencia de cambiar el criterio de
valuacin al costo, por el de valores corrientes.
Aparece as un nuevo modelo contable sostenido por la RT 10 denominado A VALORES
CORRIENTES. Se abandona el criterio de valuacin al costo histrico, valuando el
patrimonio, activo y pasivo, costo de ventas y depreciaciones a valores corrientes,
entendiendo por tales a aquellos que expresan el valor mas representativo de los bienes de
una empresa a una fecha dada, de acuerdo con la realidad econmica de ese momento y con
las caractersticas operativas y estructurantes del ente.
La adopcin de valores corrientes es una cuestin que atae a los criterios de valuacin, as
que no sirve para solucionar problemas de unidad de medida. Planteadas as las cosas cabe
a su vez una opcin en cuanto a la unidad de medida :
a) utilizar la moneda nominal,
b) utilizar la moneda homognea.
Tambin el tema Valores Corrientes se encuentra estrechamente ligado al concepto de
mantenimiento del capital. Una cosa es la Contabilidad a Valores Corrientes y
mantenimiento del capital financiero y otra cosa es la Contabilidad a Valores Corrientes y
mantenimiento del capital fsico. La definicin de ganancia depende del concepto de
mantenimiento del capital que se adopte.
Uniendo todos estos elementos surgen los siguientes modelos de valores corrientes:
MODELO DE VALORES CORRIENTES CON CAPITAL FINANCIERO Y MONEDA
HOMOGNEA (RT 10), cuyas caractersticas son:
Capital a mantener: financiero

Unidad de medida: homognea

Criterio de valuacin: valores corrientes
MODELO DE VALORES CORRIENTES CON CAPITAL FINANCIERO Y MONEDA
NOMINAL (puede responder a la Res. 140/96 que admite la omisin de las reexpresiones
monetarias cuando la inflacin anual no excede el 8 %)
Capital a mantener: financiero
Unidad de medida: nominal
Criterio de valuacin: valores corrientes
MODELO DE VALORES CORRIENTES CON CAPITAL FISICO Y MONEDA
HOMOGENEA
Capital a mantener : fsico
Unidad de medida:
homognea
Criterio de Valuacin: valores corrientes
MODELO DE VALORES CORRIENTES CON CAPITAL FISICO Y MONEDA
NOMINAL
Capital a mantener: fsico
Unidad de medida:
nominal
Criterio de valuacin: valores corrientes
Las Normas Contables vigentes en nuestro pas estn representadas por las siguientes
Resoluciones Tcnicas referidas a :
RT4 - Consolidacin de estados contables
RT5 - Valuacin de inversiones en sociedades controladas y vinculadas.
RT6 - Estados contables en moneda constante
RT7 - Normas de auditora
RT8 - Normas generales de exposicin contable
RT9 - Normas particulares de exposicin contable para entes comerciales, industriales y
servicios
RT 10 - Normas contables profesionales
RT 11 - Normas particulares de exposicin contable para entes sin fines de lucro.
RT 12 - Modificacin parcial de las normas contables profesionales
RT 13 - Conversin de estados contables.
La Res. 140/96 sin denominacin (admite la omisin de las reexpresiones monetarias
cuando la inflacin anual no exceda el 8 %)
5. HACIA UN ENFOQUE INTEGRADOR DE LA CONTABILIDAD
Recientemente algunos autores han pretendido extender el campo de la contabilidad ms
all de la zona estrictamente patrimonial y econmica financiera en la que ha venido
desenvolvindose hasta el presente.

La aparicin de la contabilidad social, inicialmente desarrollada por economistas, exige un

replanteamiento de la contabilidad nacida para ocuparse de problemas esencialmente
microeconmicos. La rama de la contabilidad ocupada de los fenmenos macroeconmicos
se conoce como Contabilidad Nacional, Macrocontabilidad, Contabilidad Macroeconmica
o Contabilidad Social.
En los momentos actuales ya no podemos restringir el objeto de estudio de la contabilidad
al campo de las unidades econmicas individuales, sino tambin debemos dirigirlo al
campo de la economa colectiva en su conjunto... Esta circunstancia requiere un examen
cuidadoso de los conceptos , mtodos y la terminologa contable, que evite incoherencias e
imprecisiones doctrinales que con frecuencia aparecen en los escritos de contabilidad.[42]
Por otra parte el desarrollo de la Contabilidad de Gestin con una finalidad analtica no
contemplada por la Contabilidad Financiera Tradicional, hace inapropiados determinados
mtodos y convenciones aplicadas por sta, en muchas ocasiones principios considerados
bsicos en la Contabilidad resultan inadecuados para proporcionar informacin con vistas a
una gestin eficiente de los recursos econmicos.
En la actualidad los actores -que explcita o implcitamente- aceptan este enfoque integral
de la Contabilidad Econmica son muy numerosos, sobre todo Canning, Allais, Powelson y
Mattesich.
Otros autores han pretendido extender la contabilidad fuera de la zona econmica
propugnando una generalizacin de esta disciplina al margen del campo patrimonial y
econmico financiero. Fransisco DAura publica en 1949, en San Pablo su libro Primeiros
Principios de Contabilidade Pura, a travs del cul presenta su concepcin de Contabilidad
Pura como un proceso aplicable al conocimiento de cualquier cosa que tenga existencia
fsica o metafsica [43].
Segn Dura adems del sistema econmico administrativo cuyo fin es la utilidad, la
contabilidad se podra ocupar del sistema moral, dentro del mundo social y cuyo fin es el
bien; elsistema biolgico dentro del mundo fsico, dirigido a conseguir una funcin
biolgica eficiente[44]. La principal limitacin de la concepcin de DAura reside en la
dificultad de cuantificar las diversas propiedades que ste incluye dentro del campo de
observacin de la Contabilidad.
Los autores del Enfoque Multiparadigmtico de la Contabilidad. Modelos, Sistemas y
Prcticas deducibles para diversos contextos (Garca Casella, Fronti de Garca y
Rodriguez de Ramirez) sostienen: para nosotros, la Contabilidad es una ciencia factual
cultural aplicada, que se ocupa de las interrelaciones entre los componentes de los hechos
informativos de todo tipo de ente. Los sistemas contables concretos responderan a los
Modelos Contables Alternativos que pueden elaborarse para satisfacer intereses de usuarios
en sus respectivas decisiones.[45]
El dominio o universo del discurso contable se puede dividir en los siguientes
segmentos: [46]

- EMPRESARIAL PARA USO EXTERNO de la entidad emisora. Lo mas comn es un

informe contable de publicacin cuyos componentes son memoria, Balance General, Estado
de resultados, Estado de evolucin del Patrimonio neto, Estado de Origen y Aplicacin de
Fondos, Notas a los Estados Contables, Anexos, Resea Informativa, Informe del Auditor.
- EMPRESARIAL PARA USO INTERNO. Contabilidad Gerencial o Directiva. En un
sentido restringido segn Herrscher, se aplica a la utilizacin de la informacin contable
especfica para el proceso de toma de decisiones de la empresa.
- GUBERNAMENTAL Y DE ENTIDADES SIN FINES DE LUCRO. Tiene doble carcter
pues comprende aspectos patrimoniales y aspectos de cumplimiento de objetivos legales.
- MACROECONOMICO. CONTABILIDAD ECONMICA O NACIONAL. Se refiere
principalmente a la situacin de los grandes agregados respondiendo a Teoras Econmicas
tales como la de Keynes.
- MACROECONOMICO. CONTABILIDAD SOCIAL (macro y micro) Se refiere
principalmente a objetivos sociales, producto de teoras Sociolgicas.
Con estos segmentos no est agotada la separacin de otros nuevos que cumplan con las
condiciones de los supuestos de la definicin de Contabilidad apuntada anteriormente.
Se requiere asimismo en los modernos enfoques de la Contabilidad una integracin
metodolgica de los acontecimientos, una tendencia creciente hacia los planteamientos
interdisciplinarios, permitiendo de este modo un enriquecimiento recproco de las materias
entre las cuales se establecen los canales adecuados para una comunicacin cientfica
efectiva.
Y por ltimo, la investigacin contable tambin se beneficia con nuevas tcnicas derivadas
de la incorporacin de la estadstica, la investigacin operativa, el procesamiento
electrnico de datos y otras herramientas matemticas.
6. ESFUERZOS PARA LA ARMONIZACIN MUNDIAL REGIONAL
La internalizacin del comercio y de los mercados de capitales han hecho que, en el mundo
de hoy, personas situadas en un pas deban tomar decisiones sobre la base de informacin
patrimonial proveniente de otros. Esto hace conveniente la armonizacin de las NC
vigentes en diversas partes del universo.[47]
A continuacin detallamos los Organismos Internacionales que se ocupan del tema.
EL PROYECTO DE LA CEE:
En virtud de los convenios oportunamente suscriptos para la integracin de un mercado
comn, los pases miembros de la Comunidad Econmica Europea se comprometieron a
armonizar los aspectos bsicos de las legislaciones comerciales sobre la base de lo
establecido en ciertas directrices, y adems fijan los requerimientos mnimos referidos a las

normas contables, al desarrollo de las normas de auditora y a los requerimientos que debe
reunir el auditor que lleva a cabo la auditora legal de los mismos.
LA LABORAL DEL IACS:
El International Accounting Standards Committes (Comite de Normas Internacionales en
Contabilidad), fue constituido en junio de 1973 y agrupa actualmente a mas de cien
organizaciones profesionales de mas de ochenta pases. Tiene su sede en Londres y es
conducido por una Junta de hasta diecisiete miembros.
Mediante un convenio entre los organismos contables de Australia, Canad, Francia,
Alemania, Japn, Mjico, Holanda, Reino Unido, Irlanda y los Estados Unidos, la funcin
de la IASC es contribuir al desarrollo y adopcin de principios de contabilidad que sean
relevantes y comparables internacionalmente; adems debe fomentar la armonizacin de su
adopcin para la presentacin de los estados financieros.
Uno de los objetivos del IASC es que las Normas Internacionales de Contabilidad se
adopten como base para una norma nacional, de forma tal que los pases reduzcan su
esfuerzo para la adopcin de normas locales. Por otra parte, se establece que cuando las
normas nacionales ya existan, los pases puedan compararlas con las normas
internacionales a fin de eliminar cualquier diferencia importante.[48]
Su objetivo declarado es formular, publicar, promover Normas Contables internacionales
en beneficio del inters pblico, para as mejorar la calidad, confiabilidad y comparabilidad
de la informacin contable a lo ancho del mundo. [49] La idea de la IASC es que los
dictmenes de los auditores puedan hacer referencia tanto a la Normas Contables
nacionales que corresponda como a las IAS, marcando las diferencias entre ambas.
El 31 de octubre de 1996 el Comit sobre Normas Internacionales de Contabilidad ha
emitido un Borrador para Comentarios sobre Presentacin de Estados Contables, para ser
distribuido a cuerpos profesionales contables, miembros del Grupo Consultivo del IASC y
otros individuos y organizaciones interesados para que efecten comentarios sobre el tema
propuesto.
La Comisin de Normas Internacionales de Contabilidad IASC ha emitido recientemente
un Marco de Conceptos para la preparacin y presentacin de Estados Financieros y en su
prefacio sostiene Los estados financieros se preparan para ser utilizados por usuarios
externos de muchas empresas en todo el mundo. A pesar de que dichos estados financieros
pueden parecer similares de un pas a otro, existen diferencias que posiblemente han sido
originadas por una gran variedad de circunstancias de ndole social, econmica legal, y por
las consideraciones de diversos pases respecto a las necesidades de los diferentes usuarios
de estados financieros, al establecer regulaciones nacionales.
La Comisin de Normas Internacionales se encuentra encargada de eliminar en la medida
de lo posible tales diferencias mediante la bsqueda de la armonizacin de regulaciones,
principios contables y procedimientos relativos a la preparacin de estados financieros que
son preparados con el propsito de proporcionar informacin til en la toma de decisiones
de naturaleza econmica.

LA LABOR DE LA AIC.
La Asociacin Interamericana de Contabilidad es la organizadora de las Conferencias
Internacionales de Contabilidad, en algunas de las cuales se aprobaron recomendaciones en
materia de Normas Contables Profesionales y normas de auditora, a veces adoptadas por
los pases miembros.
EL TRATADO DE LIBRE COMERCIO NAFTA:
Pretende facilitar la libertad de movilidad del capital entre los pases miembros Mxico,
Estados Unidos y Canad. A diferencia de lo que ocurre en el Mercado Comn Europeo,
estos acuerdos regionales mantienen inalterables las normas legales que regulan las
relaciones jurdicas en cada pas, con excepcin de las que deben aplicarse en relacin con
la circulacin de bienes y servicios. [50]
En el caso del NAFTA no existen antecedentes destinados a la formulacin de acuerdos
para el reconocimiento de normas contables de aplicacin comn en los pases integrantes
del tratado. sin embargo, cuando los nuevos escenarios comerciales trascienden el mbito
de un nico pas, surge la necesidad de armonizar las Normas Contables, porque la lectura
e interpretacin rpidas de un estado contable, por cualquier usuario que acte en cualquier
regin, constituye una meta que debe ser alcanzada en el corto plazo[51].
EL MERCOSUR
En tanto ocurren los procesos de integracin en el Norte, las relaciones econmicas en
nuestra regin ya reconocen histricamente un nmero importante de acuerdos comerciales,
de los cuales el ms destacado es el vinculado con la fundacin de ALALC en 1960, para
llegar hasta la firma del MERCOSUR EN 1991... Los cuatro pases firmantes del
MERCOSUR, Argentina, Brasil, Paraguay y Uruguay han estado relacionados formalmente
por diversos tratados multilaterales y bilaterales en los que se ha manifestado una voluntad
integracionista permanente [52].
Es de destacar el esfuerzo realizado por los organismos profesionales de los pases del
Mercosur para la armonizacin de las normas contables y de auditora y el tratamiento de
todas las cuestiones vinculadas con el ejercicio de la profesin del contador pblico en esa
regin.
Otros entes que procuran armonizar las Normas Contables son:

La Confederacin de Contadores de Asia y el Pacfico (CAPA)

La Asociacin de Naciones del Sudeste Asitico (ANASE)
El Consejo Africano de Contabilidad (OCAM)

EVOLUCION HISTORICA DE LA
CONTABILIDAD
PERIODO EMPRICO DE LA HISTORIA DE LA CONTABILIDAD"
PERIODO EMPRICO DE LA HISTORIA CONTABILIDAD
Este periodo abarca desde las civilizaciones ms antiguas hasta la alta edad media
aproximadamente el ao 1202.
Abarca desde las primeras prcticas del hombre para el control de sus haciendas y que eran
retenciones mentales, hasta 1.494. Por ello puede decirse que la contabilidad es tan antigua
como el comercio. Estas prcticas se dieron en un periodo de cosas simples y surgen por la
necesidad que tiene el hombre para controlar su economa. Pero a medida que las cosa se
complican la memoria por su limitacin natural dejo de ser til, por lo que se buscaron
otros medios apareciendo las primeras prcticas escritas. Estas estaban escritas en
planchas de mrmol, papiros... Las manifestaciones que existan de estas prcticas escritas
fueron encontradas en documentos 2.000 A.C. en el cdigo Hammurabi. Todas ellas eran
bastante rudimentarias y aunque el registro era cronolgico no se separaban las cantidades
de las palabras. Estas prcticas se fueron extendiendo por Caldea, Egipto y Grecia, hasta
alcanzar un importante desarrollo en el imperio romano. Por tanto las prcticas escritas
que tienen un mayor entidad son las romanas; aqu se sita el origen de la contabilidad y el
de las tcnicas registrables. Ya que no se pueden considerar las retenciones mentales como
el origen de la contabilidad, ya que eran solo inquietudes.
En Roma y antes de su cada se usaban los libros:

El de cobros y pagos se denominaba Codex accepti et expensi.

Adversaria, que era un borrador del primero.

Comentarios, era un libro borrador de libro diario.

Liber rationum libro de cuentas, era el actual libro mayor, usado mayormente por
banqueros.

Liber patrimoni se usaba para el registro de las distintas masas patrimoniales y sus
alteraciones.
Con la invasin de los brbaros y la cada del imperio romano se produce un parntesis en
el desarrollo de las tcnicas contables, que produjo una laguna de ms menos 1.00 aos.

Con motivo de las cruzadas (XI-XIII), renace el comercio, sobre todo en las ciudades del
norte de Italia y con ello aparecen las prcticas regstrales que van adquiriendo
importancia. Como consecuencia surgen distintos libros con el fin de saber el empresario
lo que debe y lo que le deben. El libro ms destacado de la poca es el Memorial, donde
las operaciones se anotaban cronolgicamente en forma narrativa y sin clasificacin.

En este sentido se mezclaban gastos de toda clase y cada vez que se anotaba una operacin
se dejaba un espacio en blanco para montar en su da la operacin que cerraba la primera,
cruzndose con una ralla las finalizadas. Con el uso el memorial se fue desarrollando hacia
formas ms complejas hasta derivar en lo que se ha llamado la partida simple, tambin
llamada mtodo un grfico. La caracterstica principal es que solo representa fenmenos
de forma cronolgica, aisladamente y sin coordinacin. Dos libros, un diario donde se
apuntaban las operaciones cronolgicamente, sin relacin y un mayor. Adems la partida
simple no responda a unas directrices constantes porque existen muchas y variadas
formas de desarrollo, conocindose distintos mtodos de escritura simple.
Al ir complicndose el comercio la partida simple se hace insuficiente para atender las
necesidades de informacin, de ah el surgimiento en 1494 la doble partida y con ello el
comienzo del periodo clsico.
Este periodo se manifiesta en el hecho de que en los tiempos ancestrales, inclusive, PRE
histricos de nuestra era los habitantes de la tierra descubren algunos hallazgos de
vestigios humanos, hasta determinar un conocimiento exacto de su vida, mediante los
documentos grficos hallados en los lugares en que estos habitaban, as mismo se
encontraron algunos gravados en piedras, como por ejemplo los integrantes de una familia,
los animales que cazaban, los peces que lograban en los ros, etc. .Es decir se estaba
manifestando un criterio de contabilidad en forma emprica o primitiva.
Sus caractersticas fueron:

Procesos sedentarios y necesidad Bsica de control de Recursos.

Evolucin con los procesos sociales y modos de produccin (comunidad primitiva,

esclavismo y feudalismo).

Contabilidad memorstica; Representaciones Pictricas y Cuneiformes.

Registros sistemticos; Tablillas; Codex y Papiros.

Partida Simple.

Inexistencia de sistemas contables completos, limitndose a la representacin. (la

caracterstica mas comn).

Existe nocin de rendicin de cuentas, proteccin de los activos, registro de los

movimientos de los recursos.

No existe preocupacin por medicin del resultado, utilizacin de la informacin en

toma de decisiones.

Tenedura de libros y ciclo contable

La contabilidad moderna costa de un ciclo de seis etapas o pasos, los tres primeros se refieren
a la tenedura de libros, es decir, a la aplicacin y registro sistemtico de las transacciones
financieras. Los documentos financieros constituye la base de la contabilidad, entre estos
documentos cabe destacar los cheques de bancos, facturas de extendidas, facturas pagadas.
La informacin contenida en estos documentos es traslada a los libros contables, al diario y el
mayor.
En funcin de su naturaleza, una perdida contable puede disminuir con el debe y
incrementarse con el haber, y otras pueden amentar con el debe y disminuir con el haber.
Por ejemplo: el reconocimiento de las obligaciones de pagar de pagar a los empleados
aumentara la perdida contable de salarios (siendo debito) y aumentara el pasivo (crdito).
Cuando se paguen los salarios se producir una disminucin de la cuenta caja (crdito) y
disminuir el pasivo (debito).

Segundo paso
En la siguiente etapa del ciclo contable reflejadas en el libro diario se copian en el libro
mayor, en donde aparecen las cuentas concretas de cada partida contable. En cada cuenta

aparecen los dbitos a la izquierda y los crditos a la derecha, de que el saldo, es decir el
crdito o el debito neto, de cada cuenta puede calcularse con facilidad.
Cada cuenta del mayor puede a su vez desglosarse, es decir, en cada cuenta se puede
diferenciar distintos aspectos. Pro ejemplo: en la cuenta cliente

se pueden desglosar uno a

uno, los clientes de la empresa, pudindose as cuanto ha comprado cada uno de ellos.

Tercer paso
Una vez reflejadas todas las transacciones en el libro mayor se procede a obtener el saldo
deudor o acreedor de cada cuenta. La suma de todos los saldos acreedores debe ser iguales a
la suma de todos los saldos deudores, pero con signo contrario, ya que cada transaccin que
genera un crdito provoca, al mismo tiempo, un debito de la misma cuanta.

Cuarto paso
Finalizadas las etapas correspondiente a la tenedura de libros, el contable o contador pblico
procede a ajustar una serie de cuentas con el propsito de resaltar hechos econmicos que, no
se ha producido de forma convencional, si representa transacciones ultimadas.

Quinto paso

Una vez realizadas los ajustes anteriores, el contable o contador pblico realiza un primer
balance de comprobacin

de saldos, adaptado esto a los ajustes anteriores (paso quinto).

Cuando se han utilizado todos los saldos se procede a redactar el balance y la hoja de trabajo
(paso sexto). Los saldos de las distintas cuentas proporcionan la fuente de datos para la
contabilidad financiera.

Sexto paso
Antes de realizar estos estados financieros, se acostumbra con muchas ventajas a utilizar otra
etapa, la realizacin de una hoja de trabajo, donde se registrara los saldos del balance de
comprobacin, los ajustes, la informacin necesaria para los asientos de cierre y para la
elaboracin de los estados financieros

LOS LIBROS CONTABLES

Los libros de contabilidad son los documentos que soportan y
reflejan los hechos con trascendencia en la realidad econmica de
la empresa a lo largo de un perodo de tiempo. La legislacin
mercantil establece cuales son los libros contables obligatorios para
las empresas. Los libros de contabilidad principales son:

CLASES DE LIBROS

Libro Diario
Es el principal libro contable, donde se recogen, por orden
cronolgico, todas las operaciones de la actividad econmico
empresarial, segn se van produciendo en el tiempo. La anotacin
de un hecho econmico en el libro Diario se llama"asiento".

Asiento
El asiento es la unidad de registro de entrada de informacin en los
libros contable. A partir de los asientos, el proceso contable es
capaz de elaborar, mediante agregacin, una informacin de sntesis
necesaria para uso interno, de los gestores de la empresa, y
externo, para uso de terceros, concretada fundamentalmente en las
cuentas anuales.
Cada asiento describe la fecha en que se produce, el nmero de
registro del asiento, la identificacin de las cuentas que intervienen
y el importe por el que lo hacen.

Libro Mayor
Este libro recoge la informacin ya incluida en el diario, pero
reordenada por cuentas, en l se recogen para cada cuenta, de

acuerdo con el principio de partida doble, todos los cargos y abonos

realizados en las mismas y es mas facil.

Libro de Balances
Los libros de Balances reflejan la situacin del patrimonio de la
empresa en una fecha determinada. Los Balances se crean cuando
hemos pasado las cantidades de las cuentas de los asientos a su
libro mayor.

Existen
otros
libros
denominan Subdiarios:

que

se

El Libro de Compra y Venta. Son los libros

en que se ingresan las operaciones resultantes por las compras y
ventas de un periodo. Sus columnas ms importantes son: Fecha
Proveedor o Cliente NDocumento Neto IVA TOTAL

El Libro de Caja Americano. Este

libro se
lleva cuando se utiliza el sistema jornalizador, lo particular de este
es que maneja tanto los ingresos como egresos de la caja.

1. EL PERIODO DE LA TENEDURIA DE LIBROS

El renacimiento cultural e intelectual en la edad media trajo consigo
tambin el conocimiento de la actividad econmica cuyo desarrollo fue
evidente. Corresponde a las pequeas repblicas italianas de Venecia,
Florencia, Gnova, Npoles, Miln el merito de haber contribuido de forma
determinada el desarrollo de la contabilidad con la aparicin de la partida
doble como un sistema de cmputo y registracin de las operaciones
comerciales.
Hacia fines del siglo XV y con mayor exactitud en 1494 se publica la obra
de fray LUCAS PACCIOLO SUMA DE ARITMETICA, GEOMETRIA,
PROPORCIONES ET PROPCIONALITE que uno de sus captulos
denominado tratado de cmputos y registraciones presenta en forma
ordenada el enunciado de la partida doble segn el cual las operaciones
comerciales se anotan en estados o cuentas con forme a normas
administrativas en base matemtica pero sin llegar a constituir una

verdadera doctrina cientfica. Este segundo de la contabilidad se le conoce

con el nombre de PERIODO DEL ARTE DE LAS CUENTAS y desde ese
momento la contabilidad aparece como un instrumento necesario para los
comerciantes y para la administracin publica. Se considera como causa
del avance y desarrollo de la contabilidad el incremento del comercio
martimo, el rgimen democrtico en que se desenvolva la vida poltica de
las repblicas italianas, donde la critica obligaba a una exacta rendicin de
cuentas respecto a la administracin pblica contribuyo a este avance de
adaptacin del sistema numrico Indo-rabe que remplazo a la numeracin
romana. Mencin especial merece al movimiento bancario Italiano por que
parece indicar que esta actividad fue la que mas contribuyo al desarrollo de
la contabilidad con la aplicacin de la partida doble a nivel de cuentas para
bienes materiales y personas.

TEMA 1: LA CIENCIA DE LA CONTABILIDAD

1.1 Sntesis de la evolucin histrica de la ciencia de la contabilidad.
No es una simple crnica de los acontecimientos sucedidos, el estudiar es para saber porque
se ha llegado a la situacin actual.
Podemos clasificar tres periodos:
Periodo emprico: Primeras manifestaciones de la contabilidad, hasta 1494.

Periodo clsico: 1494 hasta 1914 (1 Guerra Mundial), aparece la partida doble y tras ella
diversas escuelas contables clsicas.
Periodo cientfico: 1914 hasta nuestros das, lo estudiamos a travs de la doctrina de los
distintos pases.
PERIODO EMPIRICO
La primera manifestaciones surgen como consecuencia de la necesidad del hombre de
conocer y controlar su economa, por ello se dice que la contabilidad es tan antigua como el
comercio. Al principio eran simples retenciones mentales con la intencin de conocer la
posicin deudora o acreedora frente a terceros para la memoria por su limitacin natural no es
suficiente y resulta eficaz para alcanzar los fines. Por ello se recurre a las practicas escritas
que se materializaran en planchas, papiro, tablillas,.....Las primeras escritas, 2000 aos AJ,
fue el cdigo de Hamurabi, en Babilonia. Se fueron desarrollando en Egipto, Grecia hasta
alcanzar un importante desarrollo en el Imperio Romano, en donde se llenaban cinco libros:
Libro de cobros y pagos; Adversaria, que se usaba para anotaciones sumarias previas;
Comentarios, como un borrador; Liber rationum, libro de cuentas; Liber patrimoni, se
registraba la masa patrimonial y sus alteraciones. Con la cada del imperio romano y la llegada
de los brbaros se abre un parntesis de 1000 aos en el desarrollo de las practicas
contables, se cerrara con las Cruzadas a propsito del florecimiento de las ciudades del norte
de Italia.
En este renacimiento (s. XII) la contabilidad se basaba en el Memorial, un libro donde se
anotaban las operaciones de la hacienda cronolgicamente, como si fuera una narracin sin
clasificacin dejando unos huecos en blanco para cerrar las operaciones abiertas en su da.
Con el uso, este memorial se fue desarrollando hacia una forma ms compleja hasta llegar a
la PARTIDA SIMPLE, cuya caracterstica principal es que solo representa los fenmenos
econmicos aisladamente, sin ninguna coordinacin. Su usaban dos libros: el diario en le que
se segua cronolgicamente el acontecer de la empresa, pero sin relacionar unos hechos con
otros, y el libro de mayor, donde se abra cuenta a los dbitos y a los crditos Esta partida
simple no era constante, tomaba varias formas. El comercio se complicaba y esta partida
simple era insuficiente para atender las necesidades de informacin, as se llega a la
PARTIDA DOBLE, termina este periodo y comienza el periodo clsico.
PERIODO CLASICO
En 1494 se publica la primera edicin de la obra de Fray Lucas Paccioli, titulada Suma de
aritmetica geometria proportioni et proporcionalita, su importancia radica en que en le capitulo
9 se enuncia la partida doble, que constituir uno de los mayores acontecimientos en la
historia de la contabilidad.
La partida doble consiste en un mtodo de aplicacin de un sistema de representacin y
coordinacin contable que representa y controla los dos aspectos que se dan en toda
transaccin econmica, que son la causa y el efecto. La causa origina una anotacin en l
haber, es decir, un abono, y el efecto origina una anotacin en el debe, un cargo; su aplicacin
conlleva la utilizacin de tres libros: Memorial o borrador en el que se representan todas las
operaciones a medida que se van realizando par posteriormente pasarlas al Diario, el segundo
libro, este se ocupa de especificar todas las operaciones distinguiendo entre deudor y
acreedor precedida por los trminos POR (en desuso) y A, y separando las anotaciones por
rayas horizontales.

 (Por) Mercaderas a Caja

El tercer libro es el Mayor, cada asiento en el diario origina dos anotaciones en el mayor.
En la partida doble se coordinan los hechos contables.
Despus de Paccioli se abre un periodo de 300 aos en el que se desarrollan y divulgan los
postulados de la partida doble. En 1795 cuando aparecen las primeras escuelas contables de
este periodo. En estas destacan:

La escuela contista de Edman Degranges

La escuela lombardo-austriaca de Francesco Villa

La escuela personalista de Giussepe Cerboni

La escuela materialista de Fabio Besta

La escuela hacendalista de Giovanni Rossi

1) La escuela contista o escuela cincue contista: es la que as ha influido en la doctrina
espaola. Surge con Degranges cuya doctrina se basa en la reduccin de la llevanza de la
contabilidad a cinco cuentas: Caja, Mercaderas, Efectos a cobrar, Efectos a pagar y Perdidas
y Ganancias. Crea el procedimiento diario-mayor con simultaneidad de ambos en desarrollo
horizontal. El funcionamiento de la partida doble lo explica partiendo del principio bsico de
que la cuenta que recibe debe adeudarse y la cuenta de entrega debe acreditarse.
2) La escuela lombardo-austriaca: Es una tendencia mas que una escuela. Se sita en
1850 y su propulsor Francesco Villa. Fue la primera en distinguir entre tenedura de libros y
contabilidad.
3) La escuela personalista: Surge entre 1873 y 1886, es la primera escuela ms
significativa, su propulsor fue Francesco Marchi, que acabo con la teora de Degranges. La
mxima expresin corresponde a Cerboni, este se basa en la teora de personificacin de las
fuentes, sosteniendo que las cuentas se abren tanto a personas como a los elementos
materiales pero previa personificacin ficticia de los mismos (la cuenta del dinero se le abre al
cajero, la de las mercaderas al almacenero). La teora del cargo y abono la explica diciendo
que quien recibe es deudor, se anotara en el debe, quien entrega es el acreedor y se anotara
en l haber. Se basa tambin en la concepcin de las responsabilidades jurdicas dado que
entiende que la contabilidad se lleva como garanta frente a terceros. Interesa mas conocer
las relaciones establecidas por la empresa con terceras personas y las garantas frente a
ellas, que la marcha de la empresa. Segn esta escuela la contabilidad tiene un enfoque
legalista.
4) La escuela materialista o valorista, econmica, centralista o Bestana: Surge en 1891
con la publicacin de la obra de Besta, frente a la postura personalista de Cerboni, Besta
materializa todas las cuentas, incluidas las personales. La teora del cargo y abono la explica
preguntndose qu entra?, implica un cargo, qu sale?, implica un abono. Para Besta la
contabilidad no ha de servir como garanta frente a terceros sino para conocer y controlar la
hacienda, as pues las cuentas tienen como misin el registrar las alteraciones de valor que
experimentan los elementos patrimoniales representados por ellos. Estamos ante el enfoque
econmico de la contabilidad. Besta es uno de los tratadistas ms significativos de la ciencia
de la contabilidad ya que sienta las bases de la misma rompiendo con la consideracin

puramente tecnicista que tenia hasta entonces. Se puede situar en Besta los orgenes de la
ciencia de la contabilidad.
5) La escuela hacendalista: El mximo exponente de esta escuela es Giovanni Rossi que
basa su teora de las haciendas en la existencia de tres funciones de la contabilidad:

Funcin econmica, derivada del estado natural de las cosas, de la existencia de

necesidades.

Funcin jurdica, consecuencia de la relacin entre los hombres con los entes y
otros hombres.

Funcin administrativa, por la necesidad de dirigir y guiar las diversas actividades

desarrolladas por los entes.
PERIODO CIENTIFICO
Desde 1914 hasta nuestros das. Se estudia a travs de las diferentes doctrinas:
Doctrina italiana
Aunque Italia fue la cuna de la contabilidad, su doctrina ha ido perdiendo importancia, y en la
actualidad no es importante. Entre los tratadistas ms destacados estn:
Gino Zapa: en 1926 enuncio por primera vez la doctrina econmico-hacendal en la que
postulaba que debera reunirse las doctrinas de gestin y organizacin con la contabilidad en
una sola ciencia que llamaba economa hacendada. Aunque para l esas tres partes podan
ser tenidas en cuenta y desarrollas por separado, esta claro que pona en peligro la autonoma
de la contabilidad. Un discpulo suyo fue Pietro Onida.
Vicenzo Masi: quien conceda la contabilidad como ciencia del patrimonio pero fue el primero
en precisar los dos aspectos que hay que tener en la contabilidad, el esttico y el dinmico.
Alberto Cellerelli: puso de manifiesto la importancia de no restringir la atencin en el anlisis
antecedente de los hechos sino que deba prestarse una especial atencin al anlisis
subsiguiente de los hechos que permita a la empresa predecir el futuro.
Doctrina francesa
No tiene gran relieve destaca el tratadista Dumanche, que enuncia la teora valorista o
diferencialista de las cuentas que pone de manifiesto en su obra teora positiva de la
contabilidad (1914). En ella considera a la cuenta como un instrumento conceptual o registro
de valor, es decir las cuentas no se llevan a personas no objetos, sino de valor. La mecnica
contable la realiza mediante la realizacin de dos series de cuentas: Cuentas integrales y
Cuentas diferenciales. A el tambin se le debe la teora esttica del balance en la que el
balance ocupa un lugar principal y a partir de el, comparndolo con otro anterior se obtiene el
resultado.
Doctrina alemana
Es una de las ms importante. Para ella la contabilidad es la ciencia que informa de
fenmenos econmicos, tienen gran importancia el enfoque econmico de la contabilidad.
Entre sus tratadistas destacan: Schanalenbach y Schneider.

Schanalenbach: en su obra Balance dinmico enuncia la teora dinmica del balance, en la

que el resultado ocupa un lugar principal y es a partir de este de donde se obtendr el
balance. Tambin realiza la primera propuesta formal de un plan de cuentas bien elaborado
que dara lugar al plan contable alemn, fue publicado como plan monista pero contiene en
esencia el marco planificado actual incluido el dualismo.
Schneider: tiene una obra Contabilidad industrial de gran valor cientfico y practico que
constituye una aportacin valiosa a la problemtica de la contabilidad de costes. Fue el
primero en concretar los conceptos de unas magnitudes fundamentales como gasto, coste,
etc... Adems estableci el esquema de circulacin de valores en la empresa distinguiendo
dos ciclos, el ciclo administrativo o comercial que configura el mbito externo de la empresa y
el ciclo tcnico o industrial que configura el mbito interno.
Doctrina portuguesa
De ella cabe citar a Lopes Amorin quien define la contabilidad como ciencia del patrimonio y la
cuenta como agrupacin o clase de elementos o componentes patrimoniales expresados en
unidades de valor. Otro portugus fue Gonsalves da Silva quien tambin es de corte
patrimonialista como Lopes Amorin.
Doctrina sudamericana
Tiene tendencia patrimonialista, destaca Alberto Arevalo (Argentina), Palomino Zipitria
(Uruguay) y Dauria y Lopes de Sa (Brasil).
Doctrina norteamericana
EE.UU. hasta la ultima dcada no haba aportado mucho como entidad ya que el desarrollo
terico se basaba en las practicas profesionales. Entre sus autores cabe destacar: Roy B.
Kester, Dohr, Paton, Neuner,.....
En las ultimas dcadas la literatura contable norteamericana experimento una notable
evolucin de carcter cientfico ocupando la cabeza de la investigacin contable entre los
tratadistas, que siguen esta lnea cabe destacar: Richard Mattessich, Higiri, Devine; Cuyas
aportaciones versan sobre la aplicacin de las modernas tcnicas en contabilidad y la
axiomatizacin.
Otros autores que destacan en esta doctrina son Moonitz y Bazker.
Doctrina espaola
No se ha distinguido por ninguna aportacin de mucha identidad a la contabilidad. Tras el
periodo clsico que era de tendencia contista, surge una orientacin de ndole matemtica
sostenida por los profesores Sacristn, Zabala, Del Junco, quienes consideraban la
contabilidad como una rama de las matemticas aplicada. Posteriormente de ndole didacticopractica destacan los profesores Boter Mauri, Jos Gardo. Posteriormente por un importante
progreso conceptual destacan los profesores Gonzlez de Castro, Lluch Capdevilla,
Rodrguez Pita, etc.... Toda esta corriente culmina con el profesor Jos Mara Fernndez
Pirla: con su obra Teora econmica de la contabilidad realiza un profundo estudio de la
contabilidad dndole un marcado carcter econmico. Siguiendo esta lnea, surgen otros
profesores como: Calafell, Pifarre, Rivero Romero,....

Posteriormente la literatura contable espaola inicio un acentuado matriz de carcter formal

influencia por la doctrina norteamericana destacando en esta lnea los profesores: Caibano,
Garca Garca, Montesinos,....
En la actualidad una gran y variada bibliografa principalmente entorno al marco conceptual de
la contabilidad y la normativa internacional, ect....
Hay que resaltar que el origen en la evolucin de la cuenta contable hay que situarlo en Fabio
Besta, aunque se suele situar le origen de la contabilidad por alguno autores en la partida
doble.
Evolucin del concepto de contabilidad
Se ha ido configurando sobre la base de distintos enfoques.
1.- Enfoque legalista; segn le cual la contabilidad se lleva para servir de garanta frente a
terceras personas, es el enfoque legalista de las responsabilidades jurdicas de Cerboni.
2.- Enfoque econmico; iniciado por Besta para el que la contabilidad no ha de servir como
simple garanta frente a terceros, sino para el conocimiento y control de la hacienda. Segn
este enfoque la contabilidad se una ciencia de informacin de fenmenos econmicos y
alcanza su mayor importancia con Schanalenbach y teora dinmica del balance.
3.- Enfoque formal; la contabilidad necesitaba una regorizacion formal, y esta empieza a
desarrollarse con Schneider y alcanza su mxima expresin con Mattessich, quien culmina la
axiomatizacin de la contabilidad. Esta formalizacin se realiza sobre la base de una
concepcin econmica que permitir el desarrollo del mtodo cientfico como en otras
ciencias. Por ello podamos referirnos mas exactamente a un enfoque econmico-formal que
es el que esta vigente en la actualidad.
2.2 La adscripcin cientfica de la contabilidad: objeto y fin.
Aunque tradicionalmente se ha venido considerando como campo de observacin de la
contabilidad de la realidad econmica, el profesor Higiri seala que no existe ninguna razn
para ello, segn l la contabilidad se puede aplicar a fenmenos no econmicos,
concretamente a todo ente que posea una estructura circulatoria compatible con su
metodologa. Aunque no exista razn que justifique la vinculacin econmica restrictiva de la
contabilidad, salvo el hecho de la falta de procedimientos de medicin adecuados a otros
entes distintos de la empresa. Hoy por hoy la contabilidad solo se aplica a entes artificiales de
naturaleza econmica, quienes son lo que llamamos empresas.
La contabilidad es una ciencia emprica y habr que plantearse su adscripcin al campo de las
ciencias naturales o la de las ciencias sociales. En este sentido viene determinado por la clase
de objeto que constituye su campo de aplicacin. Por tanto debemos subrayar la adscripcin
cientfica, el campo econmico. En esta lnea se manifiesta distintos tratadistas de diferentes
pases, concretamente en Espaa el profesor Fernndez Pirla, seala que la contabilidad es
ante todo ciencia econmica por la naturaleza de los elementos sobre los que opera, por el fin
que persigue y los mtodos que utiliza. Confirmando su adscripcin al campo econmico, no
se puede incluir en le campo de ciencias de la naturaleza porque su contenido es social, surge
como consecuencia de las acciones del hombre y sus relaciones con otros hombres, posee
los atributos de las ciencias sociales.

Podemos resumir afirmando que la contabilidad es una ciencia emprica de carcter

econmico-social.
Objeto y fin
El objeto material de una ciencia es aquella de lo que se ocupa aquella ciencia, puede ser
comn a otra ciencia, concretamente en el caso de la contabilidad es su interpretacin
convencional se ocupa de la problemtica econmica. As pues, su objeto material es la
realidad econmica.
El objeto formal de una ciencia es la parte de ese objeto material de la que se ocupa en
concreto. Este objeto formal es el que la distingue de otras ciencias. La contabilidad y la
economa comparten el mismo objeto material, pero tienen un objeto formal propio ya que
estudian esa realidad econmica desde diferentes aspectos, la economa los estudia en si
misma, en cuanto e genera y la contabilidad la estudia entendiendo el aspecto cuantitativo y
cualitativo de dicha realidad econmica.
La contabilidad se ocupa de fijar la situacin econmica de la empresa, de la captacin
medida y valoracin de la dinmica de la misma. Pone de manifiesto las diferencias que
surgen como consecuencia de su evolucin, mide el resultado, efecta su clasificacin y
discriminacin, a partir de la cual obtiene conclusiones que le van a servir para mejorar las
decisiones en el futuro. Todo se puede resumir en un fin genrico nico que es la
determinacin de la situacin de la unidad econmica y su evolucin en el tiempo.
La interpretacin convencional junta a este fin genrico que la contabilidad cumple unos fines
especficos como fines econmicos, financieros, administrativos, fiscales y jurdicos.
Desde un enfoque ms moderno, se considera a la contabilidad como una ciencia de
informacin cuyo fin va a ser la captacin de esa informacin. Su procesamiento y su
transmisin, sin importar el uso que se haga de la misma.
1.3 Definicin general y divisin de la ciencia de la contabilidad
Hay muchas definiciones, pero vamos a considerar a la del profesor Requena. Segn
Requena la contabilidad es la ciencia emprica que con respecto a una economa nos permite
en todo momento el conocimiento cuantitativo y cualitativo de su realidad econmica con el fin
genrico de poner en relieve la situacin de dicha realidad y su evolucione en el tiempo.
Caractersticas de esta definicin: expresa su objeto material, expresa su objeto formal, su fin,
pone de relieve su naturaleza econmica, seala el campo cientfico a la que esta adscrita,
cumple con las leyes fundamentales de la lgica. Contiene en forma genrica la totalidad de la
problemtica de la que se ocupa, y adems permite su aplicacin para definir cada una de las
ramas de la contabilidad.
Divisin de la ciencia de la contabilidad
Los criterios que usa Requena para dividir la ciencia:
*Atendiendo a la finalidad de los conocimientos, se distingue entre conocimiento puro, que
se dirige al saber por el saber en s mismo y conocimiento aplicado que se dirige a obrar o
actuar, y que realiza la proyeccin de los principios bsicos que constituyen una ciencia sobre
la realidad que se trate. Teniendo en cuenta esto, la ciencia de la contabilidad se divide en dos
ramas, contabilidad pura y contabilidad aplicada.

Contabilidad pura o general, que estudiara el conjunto de principios bsicos y

normas que fundamentan la ciencia de la contabilidad. Tiene un carcter terico y
sus proposiciones son genricas.

Contabilidad aplicada, que estudiara la concrecin sobre la realidad econmica de

ese conjunto de principios bsicos que constituye la ciencia contable.
*Atendiendo a la modalidad de los conocimientos, podemos dividir la contabilidad general
en historia de la contabilidad y teora general de la contabilidad.

La historia se refiere al conjunto de principios bsicos correspondientes al pasado,

se ocupa de las circunstancias del lugar y poca de la contabilidad.

La teora general de la contabilidad se ocupa del estudio actual de la contabilidad,

de los principios bsicos de la contabilidad de hoy en da.
*Atendiendo a la clase de unidad econmica en donde se presente el problema
contable. Podemos dividir la contabilidad aplicada en Macrocontabilidad y Microcontabilidad.

La macrocontabilidad o contabilidad nacional es la contabilidad de las

macrounidades econmicas que son unidades econmicas de carcter social,
bienes nacionales, supranacionales, mundiales. Suponen la consideracin conjunta
del fenmeno econmico sin atender a los elementos que la componen.

La microcontabilidad es la contabilidad aplicada a las microunidades econmicas

que suponen la consideracin de cada uno de los elementos que constituyen esa
realidad econmica (las familias, las empresas). Centrndonos en la
microcontabilidad, la podemos dividir siguiendo dos criterios:
1.- Segn la clase de unidad microeconoma a las que se aplica. Distinguiremos entre
microcontabilidad publica y microcontabilidad privada.
La microcontabilidad publica se ocupa del estudio de la problemtica de los entes pblicos
englobando la contabilidad de la administracin central que incluira el estado y los
organismos autnomos, la contabilidad de la administracin territorial que incluye las
comunidades autnomas y las corporaciones legales y por ultimo la seguridad social.
La microcontabilidad privada se ocupa del estudio de la problemtica de los entes privados en
los que distinguimos: microunidades de produccin y microunidades de consumo, que darn
lugar a la contabilidad de las unidades econmicas de consumo y tambin a la contabilidad de
las unidades econmicas de produccin o tambin llamada contabilidad de empresa.
La contabilidad de la empresa es aquella que se ocupa de la problemtica de las
microunidades lucrativas entre los que se encuentran las empresas industriales, comerciales y
de servicios.
2.- Segn la problemtica de la que se ocupa, segn esta distinguiremos entre: contabilidad
internacional y contabilidad externa.
La contabilidad externa financiera comercial tiene por objeto el estudio de los hechos
econmicos pertenecientes al ciclo administrativo o comercial de la empresa, es decir, al
mbito externo por tanto estudia los actos de inversin, desinversin, o financiacin.

La contabilidad interna industrial de coste de explotacin, tiene por objeto el estudio de

los hechos econmicos pertenecientes al ciclo tcnico, es decir, al mbito interno y estudiaran
los actos de consumo, la valoracin de los mismos, produccin y coste.
Cienci
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Cie Historia de la Contabilidad

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Mundiales
Contabilidad externa
Microcontabilidad
Contabilidad interna

1.4 El proceso metodolgico-contable integral: la contabilidad de la empresa

El profesor Calafell estudio todo el discurrir metodolgico de la contabilidad desde su origen
hasta el final y lo plasmo en un esquema en el que quedan perfectamente diferenciado en tres
subprocesos, concretamente, el subproceso inductivo, el subproceso deductivo y el
subproceso intermedio; adems de un origen.
-El subproceso inductivo, se contempla como la contabilidad, partiendo de una realidad
dispersa, la somete a observacin y lleva a cabo su capitacin, simbolizacin, medida y
valoracin, todo lo cual constituye el contenido del anlisis precontable. Estas operaciones
constituyen elsubproceso inductivo cientfico. Asimismo, mediante la utilizacin de unos entes
conceptuales apropiados y de los distintos sistemas contables logra su representacin y
coordinacin, llegando por sucesivas agregaciones a la formulacin del balance y dems
estados contables, que es la sntesis de esa realidad econmica analizada y los mximos
exponentes de esta operatoria inductiva. Estas operaciones de coordinacin y agregacin
constituyen el subproceso inductivo tcnico-formal.
-El subproceso deductivo, permite llegar a una realidad revelada gracias al anlisis o
interpretacin, de esa informacin sintetizada en el balance, lo que nos permitir sacar
conclusiones validas para una adecuada toma de decisiones. Siguiendo un razonamiento
deductivo. Todo esto hace que surga otro proceso de la contabilidad llamado Anlisis
contable.

-El subproceso intermedio, en el que nos encontramos con la auditoria contable, la

verificacin o consolidacin o integracin contable por una parte se trata de que la imagen del
balance sobre la realidad sea veraz, exprese la imagen fiel de la empresa para ello es
necesario realizar un proceso de verificacin, revisin o auditoria contable, es decir,
comprobar que en esa operatoria del subproceso inductivo se ha actuado correctamente y se
ha atendido a los principios contables generalmente aceptados.
Cuando existen participaciones interempresariales, la medida de la realidad de una empresa
depender de la situacin de las otras, por lo tanto no basta con el balance y dems estados
contables de esa empresa en cuestin, sino habr que tener en cuenta tambin los de las
otras empresas que forman el grupo. Debindose elaborar unos estados consolidados o
debiendo procederse a la integracin, a la consolidacin contable, de forma que los estados
consolidados se obtendrn a partir de las empresas que forman el grupo, teniendo en cuenta
las oportunas eliminaciones.
Al margen de estos tres subprocesos y presidindolo esta el origen u organizacin contable,
imprescindible para que se pueda dar todo lo anterior y que establece el marco en el cual ser
preciso realizar toda la femenologia contable.
Contabilidad de la empresa es la rama de la contabilidad aplicada que con respecto a una
unidad microeconoma lucrativa o de produccin nos permite en todo momento el
conocimiento cualitativo o cuantitativo de su realidad econmica con el fin genrico de poner
de relieve la situacin de dicha unidad y su evolucin en el tiempo. Si atendemos al proceso
del mtodo contable integral, el subproceso inductivo se deriva las reas de contabilidad
externa y contabilidad interna. Del subproceso deductivo deriva la verificacin o auditoria
contable y la consolidacin o integracin contable. Del origen se deriva la organizacin
contable necesaria para el desarrollo de los subprocesos anteriores y que a su vez necesita
de los mismos. Suele coincidir con la planificacin contable.
Divisin de la contabilidad de la empresa:
Contabilida
d de la
empresa

-Contabilidad Externa.
Contabilid
ad
Interna.

*Subproceso
inductivo
*Subproceso deductivo: Anlisis
contable.
*Subproceso intermedio Verificaci
n
Auditoria
contable.

Integraci

n
contable.
*Origen: Organizacin contable.
1.5 Relacin de la contabilidad con otras ciencias.
Las relaciones con ciencias autnomas (tienen objeto material y formal definido) pueden ser
de distintos tipos.
*El profesor Fernndez Pirla distingue cuatro tipos de relaciones:
1.- Relaciones esenciales, se dan entre ciencias que participan del mismo objeto material. La
contabilidad tiene relacin de este tipo con: la economa, la economa de la empresa, el
derecho mercantil,....
2.- Relaciones formales, que se dan entre ciencias en las que una apoya y condiciona a otras.
La contabilidad tiene relacin de este tipo con el derecho en general.
3.- Relaciones instrumentales, surgen cuando una ciencia sirve de instrumento de trabajo para
otras. La contabilidad tiene relacin de este tipo con: las matemticas y la estadstica.
4.- Relaciones teleolgicas, que surgen cuando el fin de una ciencia sirve a otras. La
contabilidad tiene relacin de este tipo con: la economa, el derecho,.....
*El profesor Arevalo distingue entre Relaciones de afinidad u horizontales que son con
ciencias del mismo campo, surgen como consecuencia de un cambio reciproco de nociones
cientficas (con la economa). Y Relaciones de dependencia o verticales, se da en ciencias de
otro campo, surgen por la existencia de una ayuda cientfica pero sin reciprocidad.
TEMA 2: EL CAMPO DE OBSERVACIN DE LA CONTABILIDAD
2.1. La empresa y el mundo econmico
El hombre para satisfacer sus necesidades requiere de unos medios materiales que en la
mayora de los casos no le son suministrados por la naturaleza en la forma apropiada para
ello. Requiriendo por tanto de una actividad que permita el mejorar la adecuacin de los
mismos para satisfacer esas necesidades. Como consecuencia de ello, se obtiene dos tipos
de bienes materiales por un lado estn los bienes de consumo que satisfacen directamente
las necesidades humanas y por otro tenemos los bienes de produccin que los satisfacen
indirectamente en cuanto que se utiliza para obtener otros bienes materiales o inmateriales.
Por ello podemos definir la actividad econmica como aquella en virtud de la cual se obtienen,
distribuyen y consumen los medios materiales para satisfacer las necesidades humanas.
Quedara as configurado el mundo econmico como un sistema resultante de la vinculacin
de tres estructuras, la estructura de la produccin, de la distribucin y del consumo.
Estas reflexiones sirven tanto en una economa de truque como en una economa de cambio
si bien en esta ultima adquiere una gran importancia el dinero y con el todas las formas de
crdito. Surgen as los dos tipos de objetos que el profesor Mathessis considera en el mundo
econmico, estos dos tipos de objetos son:
-los objetos econmicos reales, bienes y servicios

-los objetos econmicos financieros, los derechos.

Estos objetos son los sujetos de la actividad econmica. El hombre acta en ella como un
elemento colaborador, como un agente que hace posible su realizacin. Por tanto podemos
decir que objeto econmico y agentes econmicos son los elementos primarios de la actividad
econmica participando en ellos como sujetos o como medios colaboradores respectivamente.
Ambos (bienes y agentes) son susceptibles de agruparse para integrarse en unos
subconjuntos de nivel superior que se denominan unidades econmicas y que constituyen el
marco del mundo econmico donde se desarrolla esa actividad. A su vez esas unidades
econmicas se pueden agrupar en otras unidades de orden superior hasta formar una sola
unidad econmica fuera de la cual no existen elementos econmicos. Esa supraunidad es la
que conocemos como mundo econmico que en base a lo anterior podemos considerar
formado por el conjunto total de unidades econmicas debiendo cumplirse para ello que estas
estn integradas por bienes y agentes y que los mismos pertenezcan al mundo econmico.
Centrndonos en los bienes econmicos podemos realizar una agrupacin homognea de los
mismos en subconjuntos que vamos a denominar k1, k2, k3,. kn de forma que si
denominamos por K el conjunto total que los integra se verifique que dicho conjunto K este
formado por partes no vacas, desjuntas dos a dos y cuya unin es igual al conjunto B
(conjunto de todos los bienes econmicos).
Como consecuencia de esto habremos agrupado los elementos del conjunto B de forma tal
que la particin obtenida nos determina un conjunto cociente cuyos elementos son las clases
de equivalencias definidas por la relacin de homogeneidad econmica sobre B cuyas
propiedades caractersticas de toda relacin de equivalencia sern las de reflexividad (bi"bi),
simetra (bi"bj ! bj"bi) y transitividad (bi"bj ; bj"br ! bi"br).
B"K
B
KLa actividad econmica se concreta en actividades de produccin (en sentido amplio,
produccin mas distribucin) y actividades de consumo que definen otros tantos tipos de
unidades, concretamente las unidades de produccin y las unidades de consumo. La unidad
tpica de produccin es la empresa y la unidad tpica de consumo es la familia. Esto no quiere
decir que la actividad de produccin sea privativa de las unidades de produccin, no tampoco
que la de consumo sea exclusiva de las unidades de consumo, dado que las familias tambin
producen, concretamente producen fuerza de trabajo que aportan a las unidades de
produccin y las empresas tambin consumen, concretamente consumen factores para
obtener sus productos. Pero aunque esto es posible, la produccin corre a cargo y se
identifica con la actividad de la empresa, y el consumo a cargo de las unidades de consumo,
las familias. Por tanto podemos resumirlo diciendo que son las empresas la que produce los
bienes que las economas domesticas consumen.
Como contrapartida de los valores que se obtiene del mundo externo, la empresa genera un
conjunto de rentas y por otra parte el mundo externo genera tambin rentas a favor de la
empresa por la retribucin que efecta a esta, la empresa al adquirir sus productos.
Se puede observar como el ME cede factores a la E. Las familias ceden fuerza de trabajo, y
las otras empresas ceden los factores de produccin. Y la empresa le proporciona al ME unos
productos que son el resultado de la transformacin de los factores anteriores.

Al mismo tiempo se producen entre la E y el ME un intercambio de rentas, por una parte

tenemos las rentas a favor del mundo externo que son las que cede la E, estn implcitas en el
precio de los factores, es decir, obtenidos los factores la E los transforma, para obtener el
producto y a continuacin venderlo siendo entonces cuando debiera realizarse la distribucin
de los resultados obtenidos de las venta entre los participantes en le producto de acuerdo con
su participacin, pero como ello no es posible la E se le adelanta como parte del precio
cuando obtiene los factores, asumiendo con ello el riesgo que conlleva la anticipacin del
producto social.
En segundo lugar tenemos las rentas a favor de la E que son las que el ME entrega a la E
como parte del precio de los productos. La dinmica de esta interaccin entre el mundo
econmico externo y la empresa resulta mas compleja aun si consideramos la aplicacin de
esas rentas.
Para analizar esto consideramos la E como unidad de produccin y por otro lado el mundo
econmico exterior.
Por las rentas generadas para la E a favor del ME se pueden dedicar al ahorro o al consumo,
cabe otra alternativa mas, el atesoramiento, pero esta saldra del flujo circulatorio por un
periodo largo, pero despus se volveran a integrar, supondra un ahorro o consumo diferido.
Si se destinan al ahorro, concurran al mercado de capitales, al que acude asimismo la E
cuando necesita financiarse, para hacer sus inversiones. Por tanto lo destinado al ahorro
vuelva a la E a travs de sus inversiones en factores. Pero la parte que se dedica al consumo,
si se dedican al consumo revertirn a la E a travs del mercado de productos donde le ME ha
acudido para comprarlos, para aprovisionarse de ellos.
Resumiendo; la E recibe las rentas tanto por la va del ahorro como por la va del consumo
con ellas se dedicara de nuevo ala produccin inicindose de nuevo el ciclo. Por la
problemtica que integra el contenido de la economa real de la E, la podemos agrupar en dos
partes:
-Por un lado la problemtica de carcter econmico-financiero que estn constituida por los
actos de inversin y desinversin por un lado, y por otro lado, por los actos de financiacin.
-En segundo lugar la problemtica de carcter econmico-tcnico, esta integrada por todos los
actos de intertransformacin de las inversiones.
2.2 Transacciones econmicas: sus clases
Si realizamos la interseccin de las clases de equivalencia con las unidades econmica
obtendremos las clases de equivalencia correspondiente a cada unidad econmica.
Ki"Uj = Kj(i)
Teniendo en cuenta esto el patrimonio de una unidad econmica (Ui) en un momento
determinado, por ejemplo, nos vendr dado por una funcin de estado de la siguiente forma.
Ui = f(k1(i)t, k2(i)t,........., kn(i)t)
Esto quiere decir que la situacin de una unidad econmica en un determinado instante de
tiempo esta en funcin del valor que tome cada clase de equivalencia de esa unidad en ese

instante de tiempo, siendo las clases de equivalencia agrupacin homognea de elementos

patrimoniales.
Esa funcin viene a ser como el inventario de la unidad econmica, que nos permite
representar a la empresa en un instante de tiempo.
En aspecto dinmico, como se sabe el mundo econmico esta continuamente expandindose,
se esta produciendo interacciones entre las distintas clases de equivalencia que derivan de
uno fenmenos empricos denominados transacciones econmicas. Estas transacciones
econmicas son definidas por el profesor Mathessis como aquellas relaciones que asignan un
valor a un par ordenado de transactores en un instante de tiempo dado, siendo el criterio de
correspondencia que define a dicha relacin un flujo que afecta a los subconjuntos de bienes
contenidos en las unidades que intervienen en la transaccin alterando cualitativa o
cuantitativamente su composicin.
Cmo se representa las transacciones econmicas?
Se representan a travs de la letra F porque es un flujo
F(ki(m), kj(n), t) = Vij
Esta expresin nos indica una transaccin econmica siempre que se cumpla las siguientes
condiciones.
1) ki(m) sea el transactor negativo, es decir, la clase de equivalencia que se decrementa en la
transaccin.
2) kj(n) sea el transactor positivo, es decir, la clase de equivalencia que se incrementa en la
transaccin.
3) ki(m)"um ; kj(n)"un ; um,un"U
4) ki"kj y um"un ki"kj y un=um
Es decir, los transactores pertenecen a distintas unidades econmicas a cuyo caso la
transaccin se produce dentro de la mismo clase de equivalencia, o bien pertenecen a la
misma unidad econmica en cuyo caso se tratara de dos clases de equivalencias distintas.
5) t"T Conjunto total de instante de tiempo
6) Vij"V Conjunto total de valores, siendo "0
Vij"0 , Vij"V
Partiendo de las cuatro condiciones vamos que hay dos clases de transacciones econmicas:
-Transacciones econmicas interunidad: se darn cuando el flujo en el que se concreta la
transaccin se produce en la misma clase de equivalencia, entre distintas unidades
econmicas.
F(ki(m), kj(n), t) = Vij
1) ki(m)"um
2) kj(n)"un
3) um"un , um,un"U

4) ki"kj
-Transacciones econmicas intraunidad: se producen dentro de una misma unidad econmica,
entre distintas clases de equivalencia.
F(ki(m), kj(n), t) = Vij
1) ki(m)"um
2) kj(n)"un
3) un=um , um,un"U
4) ki"kj
No existen mas clases de transacciones econmicas porque no es posible que halla mas tipos
de flujos.
U1

U2

Kd(1)

Kd(2)

Kd
Dinero

Km
Mat.
Primas

Ka
Prod.
acabad
os

(1) Transaccin econmica interunidad, es una transferencia de dinero entre empresas.

Kd(1) es el transactor negativo
Kd(2) es el transactor positivo
(2) Transaccin econmica interunidad, la U2 le da materia prima a la U1.
(3) No es una transaccin interunidad ni intraunidad porque no se produce entre unidades ni
clases de equivalencia.
(4) Transaccin econmica intraunidad, en una transformacin de materias primas en
productos acabados.

(5) No es nada porque de U1 salen materias primas y a U2 llegan productos acabados, y esto
desde el punto de vista contable de una empresa no puede ser.
Transacciones econmicas interelacionadas.
Las transacciones econmicas interunidad tienen la caracterstica de producirse a pares, de
forma que una es la condicin econmica o jurdica de la otra. Recibiendo la denominacin de
transaccin econmica interelacionada.
En las transacciones (1) y (2) U2 le vende materias primas a U1, y la U1 le da dinero a U2.
Podemos decir por tanto que para cualquier transaccin econmica interunidad siempre existe
en le mundo econmico otra que ser su par, es decir, su contraprestacin econmica o
jurdica. (Incluso en las donaciones, hay una disminucin en el neto)
Tenemos dos transacciones econmicas interunidad, llamadas
FE1(ki(m), kj(n), t) = Vij
FE2(kr(p), ks(q), t) = Vrs
Constituirn un par de transacciones interelacionadas s y solamente s:
1) ki(m)"um ; kj(n)"un ; kr(p)"up ; ks(q)"uq // um ,un " U
tal que um" uq ; un" up // ki"kj ; kr"ks
el transactor positivo de cualquiera de ellos y el negativo de la otra corresponde a la misma
unidad econmica y viceversa.
2) t"t , t"T
Que ambas transacciones se produzcan simultneamente.
3) Vij"Vrs ; Vij ,Vrs " V ; Vij>0
Los valores asignados a los respectivos flujos sern iguales y mayores que cero.
Estas condiciones son condiciones necesarias aunque no suficientes ya que siempre cabe la
posibilidad de que se d un par de transacciones interelacionadas en las que concurrieran
iguales condiciones y podra prestarse a confusin.
2.3 La circulacin de valores en la empresa: magnitudes corrientes y magnitudes de fondo o
stock.
La actividad econmica se materializa en la aplicacin de unos factores o medios de
produccin (Input), para la obtencin de productos (Output), el input gracias a un adecuado
tratamiento a travs del proceso productivo y su transformacin en productos para su posterior
venta, nos permiten la obtencin de un beneficio.
En el desarrollo de esta actividad la empresa se relaciona con terceros, concretamente en el
mercado de aprovisionamiento al que acude a vender estos. Independientemente de esto
tambin se relaciona con el mundo externo en los procesos de financiacin. Por otra parte la
empresa se relaciona consigo misma dado que ese proceso de adecuacin o de
transformacin de factores en productos tiene lugar en el seno de la empresa. Vemos pues
que la empresa desarrolla una doble actividad, externa o de relacin con terceros, e interna o

de actuacin en s misma. De ah se deriva los dos mbitos que vamos a estudiar: el mbito
externo y el mbito interno.
Todo esto lo plasma el profesor Schneider en su esquema de la circulacin de valores en la
empresa.