Auditoria de Intangibles y Activos Diferidos

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AUDITORA DE
INTANGIBLES, Y
ACTIVO DIFERIDO
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AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AO DE LA CONSOLIDACIN DEMOCRTICA
UNIVERSIDAD NACIONAL DE TRUJILLO
FACULTAD DE ciencias econmicas

ESCUELA DE contabilidad y
finanzas.
TEMA
AUDITORA DE INTANGIBLES Y
ACTIVOS DIFERIDOS
CURSO
AUDITORA II
DOCENTE
Dr. CPCC WILFREDO TEJADA

ARBUL
ALUMNOS
GRUPO N 9
RODRIGUEZ VELASQUEZ HELENY
PEA MANTILLA, LUCIA VICTORIA
VALDERRAMA VILLANUEVA, JUAN
MOZO CASTILLO, KATHERINE
VELASQUEZ DE LA CRUZ, YANIRA
CICLO
IX - B
TRUJILLO - PER
2014
AUDITORIA DE ACTIVOS INTANGIBLES

Y ACTIVOS DIFERIDOS
AUDITORIA II
MARCO CONCEPTUAL.
A. INTRODUCCIN
En la actualidad las empresas buscan generar valor, es justamente la
creacin de valor lo que hace que una empresa sea exitosa. Pero, cmo se
crea valor? Para la creacin de valor se debe cumplir con algunos requisitos
bsicos: mano de obra calificada, buen ambiente para los negocios,
tecnologa e infraestructura apropiadas ()1.
Como se puede apreciar muchos de los elementos inmersos en la creacin
de valor en una empresa estn relacionados con intangibles como: la mano
de obra calificada, para lo cual se requiere de capacitacin; la tecnologa,
que involucra la I+D; incluso el buen ambiente de trabajo, que requiere de
estrategias y polticas de recursos humanos.
Es debido a esto que el tema de los intangibles ha cobrando importancia en
los ltimos aos, ya que representan una parte importante del valor de las
empresas. En esta misma lnea David Wong, refirindose a la valoracin de
los intangibles, seala que: El anlisis contable es inadecuado para valorar
los intangibles, stos les son incmodos a los contables. La contabilidad
debido a su lgica mercantil y tributaria, se gua por Principios como el
conservador (el principio menciona que en aquellos casos en los que exista
varias alternativas a seguir en el registro contable se debe reflejar el menos
optimista), que valoriza slo lo que razonablemente es medible. No
obstante, esto lleva a la contabilidad a no registrar factores relevantes de
una empresa, como son los intangibles. Al respecto Eusebi Nomen dice: la
contabilidad mide con una perfecta exactitud, pero equivoca el objeto de
medir. En lugar de medir el ncleo de la empresa, mide su sombra. Un
ejemplo de este principio de prudencia es el hecho de que la marca Coca
Cola, en agosto de 1994, fue valorada en US$ 36,000 millones cuando la
contabilidad slo reconoca US$ 600 millones2.
INDACOCHEA CCEDA, Alejandro. La creacin de valor y la calidad de las actividades econmicas. En:
http://centrum.pucp.edu.pe/docentes/t_parcial/aindacochea_libros/documentos_libros/La_creacion_de_valor.pdf
2 WONG CAM, David. LA VERDADERA VENTAJA COMPETITITVA: LOS INTANGIBLES. En:

http://www.docentes.up.edu.pe/DWong/La_verdadera_ventaja_competitiva_los_intangibles.htm
AUDITORIA II

Nuestra legislacin ha tratado el tema, aunque no de la forma ms
adecuada, pues deja algunos vacos que han generado problemas de
interpretacin. Este artculo busca hacer un somero anlisis del problema
desde una perspectiva tributaria, especficamente a la luz de la Ley del
Impuesto a la Renta y su Reglamento.
En general, un activo intangible es un bien identificable de carcter no
monetario y sin apariencia fsica, tal como lo establece el prrafo 8 de la NIC
38 Activos Intangibles, que para su reconocimiento en los libros contables
requiere el cumplimiento de lo siguiente: la identificabilidad, el control sobre
le recurso en cuestin y la existencia de beneficios econmicos futuros.
Sobre el particular no existe en materia tributaria una definicin sobre este
trmino, por lo que para su entendimiento deber considerarse, en
aplicacin de la norma IX del Cdigo Tributario, lo dispuesto en la normativa
contable que corresponda (en el caso especfico del goodwill o plusvala
mercantil la norma contable aplicable es la NIIF 3: Combinaciones de
negocios), en este caso, la NIC 38, la que de manera resumida se abordar
en el presente informe. Si bien el tema es muy amplio, nos enfocaremos al
tema de los intangibles que se reconocen como activos en los estados
financieros y su amortizacin aplicable en la deducibilidad de estos para
determinar la renta neta.
B. MARCO CONTABLE
1. Requisito para reconocer un activo intangible
Para reconocer un bien como un activo intangible, la empresa debe
demostrar que el bien cumpla con lo siguiente:
a) La definicin de activo intangible.
Tal como se indic anteriormente, no es suficiente con el hecho de
ser no monetario o sin apariencia fsica sino que debe cumplir las
i)
caractersticas que a continuacin se detallan:

Satisface el criterio de identificabilidad, esto es:
a) Sea separable, es decir, es susceptible de ser separado o
dividido de la entidad y vendido, transferido, explotado,
arrendado o intercambiado, bien individualmente junto con un
contrato, un activo o un pasivo asociado; o,
AUDITORIA II

b) Surge de un contrato o de otros derechos legales, sin
considerar si tales derechos son transferibles o separables de
ii)
la entidad o de otros derechos y obligaciones.

Control sobre el activo, requiere que se tenga el poder de obtener
beneficios econmicos futuros y pueda restringirse el acceso de
terceras personas a tales beneficios. Esta capacidad para
controlar
los
beneficios
econmicos
futuros
de
un
activo
intangible tiene su justificacin, normalmente, en derechos de

tipo legal que son exigibles ante los tribunales. No obstante, la
exigibilidad legal de un derecho sobre el elemento no es una
condicin necesaria para la existencia de control, puesto que la
entidad puede ejercer el control sobre los citados beneficios
iii)
econmicos de alguna otra manera.

Genere beneficios econmicos futuros. Entre los beneficios
econmicos futuros procedentes de un activo intangible se incluye
los ingresos ordinarios procedentes de la venta de productos o
servicios, los ahorros de costo y otros rendimientos diferentes que
se deriven del uso del activo por parte de la entidad. Por ejemplo,
el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de
produccin futuros, en lugar de aumentar los ingresos ordinarios
futuros.
b) Los criterios para su reconocimiento. Un activo intangible se
reconocer si y slo si:
i) Es probable que los beneficios econmicos futuros que se le han
atribuido al mismo fluyan a la entidad; y
ii) El costo del activo puede ser valorado (medido) confiablemente,
es decir de forma fiable.
Para tal efecto, la entidad evaluar la probabilidad de obtener
beneficios econmicos futuros utilizando hiptesis razonables y
fundadas, que representen las mejores estimaciones de la
direccin respecto al conjunto de condiciones econmicas que
existieran durante la vida til del activo.

2. Valoracin
Un activo intangible se valorar inicialmente por su costo, el cual se
define como el importe de efectivo o medios lquidos equivalentes
pagados, o el valor razonable de la contraprestacin entregada para
AUDITORIA II

adquirir un activo, en el momento de su adquisicin o construccin, o,
cuando sea aplicable, el importe atribuido a ese activo cuando es
inicialmente reconocido de acuerdo con los requerimientos especficos
de otras NIIF, como por ejemplo la NIIF 2: Pagos basados en Acciones.
3. Activos Tangibles vs Activos Intangibles
Algunos activos intangibles pueden estar contenidos en, o contener, un
soporte de naturaleza o apariencia fsica, como es el caso de un disco
compacto (en el caso de programas informticos), de documentacin
legal (en el caso una licencia o patente) o de una pelcula. Al determinar
si un activo, que incluye elementos tangibles e intangibles, se tratar
segn la NIC 16 Inmuebles, Maquinaria y Equipo, o como un activo
intangible segn la NIC 38 Activos Intangibles, la entidad realizar el
oportuno juicio para evaluar cul de los dos elementos tiene un peso
ms significativo. Por ejemplo, los programas informticos para un
ordenador que no pueda funcionar sin un programa especfico son una
parte integrante del equipo y sern tratados como elementos del
inmueble, maquinaria y equipo. Lo mismo se aplica al sistema operativo
de un ordenador.
4. Definicin de Intangibles de Duracin Limitada (NIC 38
Intangibles)
Ni el Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, ni su
reglamento, contemplan una definicin de intangible, mucho menos de
intangible de duracin limitada; refirindose a estos ltimos el
Reglamento del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
en su artculo 22 inciso a) numeral 2), seala que: son aquellos cuya
vida til est limitada por ley o por su propia naturaleza, pero no hace
ninguna otra precisin al respecto. Es por este motivo que debemos
recurrir a la NIC 38 Intangibles3, modificada en marzo de 2004 y
vigente en nuestro pas a partir del 1 de enero del 2006, que clasifica
los activos intangibles en:
- Activos con vida til limitada y,
- Activos con vida til ilimitada.
Respecto a la vida til de un intangible la NIC 38 refiere que la entidad
valorar si la vida til de un activo intangible es finita o indefinida,
tomando en cuenta los siguientes aspectos:
En:http://cpn.mef.gob.pe/cpn/Libro3/nics/NIC38_04.pdf
AUDITORIA II

- Si es finita, evaluar la duracin o el nmero de unidades productivas u
otras similares que constituyan su vida til.
- La entidad considerar que un activo intangible tiene una vida til
indefinida cuando, sobre la base de un anlisis de todos los factores
relevantes, no exista un lmite previsible al periodo a lo largo del cual el
activo se espera que el activo genere entradas de flujos netos de
efectivo para la entidad.
Asimismo, seala que los activos intangibles con vida til indeterminada
no se amortizan. Sin embargo, debe efectuarse anualmente una prueba
sobre prdida de valor.
Segn la NIC 38, con frecuencia, las entidades emplean recursos, o
incurren en pasivos, para la adquisicin, desarrollo, mantenimiento o
mejora de recursos intangibles tales como el conocimiento cientfico o
tecnolgico, el diseo e implementacin de nuevos procesos o nuevos
sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad intelectual, los
conocimientos
comerciales
marcas
(incluyendo
denominaciones
comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes de

partidas que estn comprendidas en esta amplia denominacin son los
programas informticos, las patentes, los derechos de autor, las
pelculas, las listas de clientes, los derechos por servicios hipotecarios,
las licencias de pesca, las cuotas de importacin, las franquicias, las
relaciones comerciales con clientes o proveedores, la lealtad de los
clientes, las cuotas de mercado y los derechos de comercializacin 4.
Sin embargo, precisa que no todos los activos descritos cumplen con la
definicin de activo intangible, esto es:
- Identificabilidad, esto es que se pueda diferenciar claramente y modo
fiable de la plusvala comprada.
- Control sobre el recurso en cuestin, una entidad controlar un
determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los
beneficios econmicos futuros que procedan de los recursos que
subyacen en el mismo, y adems pueda restringir el acceso de terceras
personas a tales beneficios.
- Existencia de beneficios econmicos futuros, entre los beneficios
econmicos futuros procedentes de un activo intangible se incluyen los
ingresos ordinarios procedentes de la venta de productos o servicios, los
ahorros de costo y otros rendimientos diferentes que se deriven del uso
del activo por parte de la entidad.
4
NIC 38 Intangibles. Prrafo 9. En: En: http://cpn.mef.gob.pe/cpn/Libro3/nics/NIC38_04.pdf
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La NIC 38 establece que si un elemento incluido en el alcance de esta
Norma no cumpliese la definicin de activo intangible, el importe
derivado de su adquisicin o de su generacin interna, por parte de la
entidad, se reconocer como un gasto del periodo en el que se haya
incurrido. No obstante, si el elemento se hubiese adquirido dentro de
una combinacin de negocios, formar parte de la plusvala comprada
reconocida en la fecha de adquisicin.
En consecuencia, para que un activo intangible sea amortizable deber
ser de vida til finita, lo cual concuerda con nuestra legislacin vigente.
C. MARCO TRIBUTARIO
El inciso g) del artculo 44 de la ley del Impuesto a la Renta establece
que no es deducible para determinar la renta neta de tercera categora,
la
amortizacin
de
llaves,
marcas,
patentes,
procedimientos
de
fabricacin, juanillos y otros activos intangibles similares.

Sin embargo agrega al referido inciso que, el precio pagado por activos
intangibles de duracin limitada, a opcin del contribuyente, puede ser
considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un
solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10)
aos. En este caso, la SUNAT previa opinin de los organismos tcnicos
pertinentes, est la facultada para determinar el valor real de dichos
intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio
consignado no corresponde a la realidad. La regla anterior no es
aplicable a los intangibles aportados,
cuyo valor no podr ser
considerado para determinar los resultados.

Cabe precisar que el tratamiento sealado en el prrafo anterior, slo
proceder cuando dicho precio se origine en la cesin de tales bienes, y
no a las contraprestaciones pactadas por la concesin de uso o el uso de
intangibles de terceros, supuesto que encuadra dentro del concepto de
regalas.
De otra parte, es importante precisar que se consideran activos
intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til esta limitada
por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos
de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseos o
modelos, planos, procesos o frmulas secretas y los programas de
AUDITORIA II

instrucciones para computadoras (software). No obstante lo anterior, no
se considera activos intangibles de duracin limitada, las marcas de
fbrica y el fondo de comercio (Goodwill).
Finalmente, cabe considerar que en el caso de que se opte por amortizar
el precio pagado por la adquisicin de intangibles de duracin limitada,
el plazo de amortizacin no podr ser inferior al nmero de ejercicios
gravables que al producirse la adquisicin resten para que se extinga el
derecho de uso exclusivo que le confiere. Fijado el plazo de amortizacin
slo podr ser variado previa autorizacin de la SUNAT y el nuevo plazo
se computar a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la
solicitud, sin exceder en total el plazo mximo de diez (10) aos.
A continuacin se muestra en el siguiente esquema la regulacin
correspondiente sobre los intangibles.
AUDITORIA II
Tratamiento de los Intangibles en la Ley del Impuesto a la Renta y

su Reglamento
El artculo 44 literal g) del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta (LIR)5, seala que slo los intangibles de duracin limitada (o como
los llama la NIC 38, de vida til finita), a opcin del contribuyente, podrn
ser considerados como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un
solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10)
aos; es decir, que aquellos intangibles distintos a los de duracin limitada,
5
Artculo 44.- No son deducibles para la determinacin de la renta imponible de tercera categora:()
g) La amortizacin de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricacin, juanillos y otros activos intangibles similares.
Sin embargo, el precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del contribuyente, podr ser
considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el
plazo de diez (10) aos. La SUNAT previa opinin de los organismos tcnicos pertinentes, est facultada para determinar el
valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio consignado no corresponda a la
realidad. La regla anterior no es aplicable a los intangibles aportados, cuyo valor no podr ser considerado para determinar
los resultados.
En el reglamento se determinarn los activos intangibles de duracin limitada. ()
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entindase intangibles de duracin ilimitada, no estaran comprendidos en
este supuesto, por lo que no podran amortizarse. Hasta este punto la
norma es clara; pero, en el ltimo prrafo del mismo artculo, se hace una
remisin al Reglamento del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a
la Renta (RLIR), estableciendo que ser este el que determine los activos
intangibles de duracin limitada.
El artculo 25 inciso a) del RLIR 6, establece que se consideran activos
intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til est limitada por
ley o por su propia naturaleza, seguidamente se dan algunos ejemplos de
este tipo de intangibles, pues utiliza la frase tales como, para
seguidamente mencionar a las patentes, los modelos de utilidad, los
derechos de autor, los derechos de llave, los diseos o modelos planos,
procesos o frmulas secretas y los programas de instrucciones para
computadoras (Software). En el siguiente prrafo agrega, que no se
considera activos intangibles de duracin limitada las marcas de fbrica y el
fondo de comercio (Goodwill).
Como podemos observar, la norma no es clara y deja abierta a la
interpretacin la determinacin de los activos intangibles de duracin
limitada, complicando an ms la situacin con la inclusin del fondo de
comercio (Goodwill), lo cual nos genera al menos dos interrogantes: qu es
un intangible de duracin limitada? y qu es el fondo de comercio? Para
contestarlas debemos hacer un parntesis en el anlisis normativo. Por lo
pronto, podemos decir que la norma asimila al fondo de comercio con el
goodwill, pues seguido del trmino fondo de comercio coloca entre
6
Artculo 25.- GASTOS NO DEDUCIBLESa) Para la aplicacin del inciso g) del Artculo 44 de la Ley se tendr en cuenta
lo siguiente:
1. El tratamiento previsto por el inciso g) del Artculo 44 de la Ley respecto del precio pagado por activos intangibles de
duracin limitada, proceder cuando dicho precio se origine en la cesin de tales bienes, y no a las contraprestaciones
pactadas por la concesin de uso o el uso de intangibles de terceros, supuesto que encuadran en la deduccin a que se
refiere el inciso p) del Artculo 37 de la Ley.
2. Se consideran activos intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til est limitada por ley o por su propia
naturaleza, tales como las patentes, los moldelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseos o
modelos planos, procesos o frmulas secretas y los programas de instrucciones para computadoras (Software).
No se considera activos intangibles de duracin limitada las marcas de fbrica y el fondo de comercio (Goodwill).
3. En el caso de que se opte por amortizar el precio pagado por la adquisicin de intangibles de duracin limitada, el plazo
de amortizacin no podr ser inferior al nmero de ejercicios gravables que al producirse la adquisicin resten para que se
extinga el derecho de uso exclusivo que le confiere. Fijado el plazo de amortizacin slo podr ser variado previa
autorizacin de la SUNAT y el nuevo plazo se computar a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la solicitud,
sin exceder en total el plazo mximo de 10 aos.
4. El tratamiento al que alude el numeral 1) de este inciso slo proceder cuando los intangibles se encuentren afectados a
la generacin de rentas grabadas de la tercera categora. ()
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parntesis el trmino goodwill, mostrndolos como equivalentes, algo que
nos parece inadecuado pues se trata de dos trminos distintos, como
veremos.
Fondo de Comercio, Goodwill y Derecho de Llave
La delimitacin precisa de estos trminos (fondo de comercio, goodwill y
derecho de llave) es importante, ya que de esto depender que se realice
una correcta interpretacin de la norma. Si bien la doctrina hace una
diferencia entre Fondo de Comercio y Goodwill, no existe unanimidad en
cuanto a la diferencia entre Goodwill y derecho de Llave.
A pesar de existir diferentes criterios respecto a la relacin entre el Goodwill
y el Derecho de Llave, uno que los sita como dos conceptos distintos y otro
que los asimila como sinnimos, compartimos la opinin que los considera
como dos conceptos equivalentes.
El Fondo de Comercio, es un trmino empleado por nuestra legislacin
tributaria y societaria, a pesar de ello, no cuenta con un concepto definido
en el derecho positivo nacional. Se trata de un trmino complejo que
encierra un conjunto de elementos diversos, razn por la cual es difcil
conceptuarlo; en ese sentido, Javier Caia seala: El Fondo de Comercio o
Goodwill puede ser definido como un trmino econmico que comprende un
complejo de bienes que jurdica y doctrinariamente se asimila al concepto
de empresa comercial. El Fondo de Comercio definido de esta manera
contiene elementos constitutivos relativamente independientes entre s,
como el patrimonio, la ubicacin, la clientela, el nombre comercial, los
logotipos, el derecho al local, las marcas de fbrica, etc.; pero que han sido
organizados y puestos en funcionamiento de forma tal que puede esperarse
de ellos beneficios econmicos (factor organizativo) que por s otorgan un
determinado valor al negocio en marcha 7. Aunque compartimos la
definicin que da Caia sobre el fondo de comercio, creemos que lleva a
confusin el hecho de colocar El fondo de comercio o goodwill, como si
ambos trminos fuesen sinnimos.
CAIA, Javier. Intangibles. Materiales de Lectura Maestra en Tributacin y Poltica Fiscal. Universidad de Lima. Lima
2007, pgs. 6-7.
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En similar sentido se pronuncia Jean Guyenot al definir el Fondo de
Comercio como: una entidad jurdica compuesta de elementos orgnicos
que el comerciante agrupa con vistas a constituir una clientela, necesaria
para la explotacin comercial () Estos elementos, unidos por una
aplicacin comn a la formacin de una clientela, considerada como un
elemento, proporcionan una base al fondo de comercio, que se convierte en
una entidad jurdica, diferenciada de los elementos que la componen 8.
Respecto al Derecho de Llave se dice que es el Elemento integrante del
fondo de comercio, cuya composicin puede variar de caso a caso, pero que
en general, y conforme con la doctrina francesa, se lo puede identificar con
la clientela, aun cuando habitualmente se consideran, adems de la
clientela componiendo el valor de llave, otros ndices, como por ejemplo el
derecho al local, el nombre y el crdito9.
El goodwill, por otro lado, es definido como un intangible, que puede ser
estimado en dinero en la medida en que se pueden medir los beneficios
futuros de su prestigio y buen nombre 10.
La Corte Suprema de Justicia colombiana, cuyo criterio es recogido por la
Superintendencia de Industria y Comercio del mismo pas, en Auto No. 3449
de 200511, ha considerado, que: () En trminos generales el anglicismo
GOOD
WILL
alude
al
buen
nombre,
al
prestigio,
que
tiene
un
establecimiento mercantil, o un comerciante, frente a los dems y al pblico

en general, es decir, al factor especfico de un negocio que ha forjado fama,
clientela y hasta una red de relaciones corresponsales de toda clase,
aunado a la confianza que despierta entre los abastecedores, empleados,
entidades financieras y, en general, frente al conjunto de personas con las
que se relaciona. () Como es patente, la empresa que goza de tales
8
Citado por Javier Caia. Jean Guyenot. Curso de Derecho Comercial, Bs. As. Editorial Egea, 1975.
ENCICLOPEDIA OMEBA, TOMO XVIII, Bibliografca Omeba, Buenos Aires, pg. 893.
10
Goodwill. En: http://www.gerencie.com/good-will.html
11
Auto No. 3449 de 2005 que recoge la Sentencia de la Corte Suprema de Justicia, Sala de Casacin Civil de fecha 27 de
julio de 2001. Magistrado Ponente: Jorge Antonio Rugeles. Expediente: 5860. En:
http://www.sic.gov.co/Informacion_Interes/Boletines_Juridicos/2005/Boletin_Juridico_8.php
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caractersticas y que logra conquistar una clientela numerosa y cuyos
productos son reputados, se coloca en un plano descollante en el mercado
en cuanto puede vender ms y a mejor precio, lo que necesariamente
apareja que sus utilidades sean mayores en proporcin al capital invertido.
No se trata, por consiguiente, de un factor esencial del establecimiento de
comercio, sino accidental y estimable en dinero. () Entre los diversos
elementos que se conjugan para determinarlo, cabe destacar, adems de la
proyeccin de los beneficios futuros, la existencia de bienes incorporales,
tales como la propiedad industrial, frmulas qumicas, procesos tcnicos; la
excelente ubicacin en el mercado, la experiencia, la buena localizacin, la
calidad de la mercanca o del servicio, el trato dispensado a los clientes, las
buenas relaciones con los trabajadores, la estabilidad laboral de los mismos,
la confianza que debido a un buen desempeo gerencial se logre crear en el
sector financiero. En fin, el artculo 33 del decreto 554 de 1942, enumer
algunos otros factores a considerar como constitutivos del good-will
comercial o industrial, al paso que, posteriormente, el decreto 2650 de
1993, aludi a su registro contable bajo el nombre de Crdito Mercantil,
indicando que all se registra el valor adicional pagado en la compra de un
ente econmico activo, sobre el valor en libros o sobre el valor calculado o
convenido de todos los activos netos comprados, por reconocimiento de
atributos
especiales
tales
como
el
buen
nombre,
personal
idneo,
reputacin de crdito privilegiado, prestigio por vender mejores productos y

servicios y localizacin favorable... Tambin registra el crdito mercantil
formado por el ente econmico mediante la estimacin de las futuras
ganancias en exceso de lo normal, as como la valorizacin anticipada de la
potencialidad del negocio ().
Por su parte, Jorge Picn seala que: Mientras el goodwill es el exceso del
costo de adquisicin de toda la empresa o un bloque patrimonial respecto
del valor real de los activos y pasivos identificables (que se genera
usualmente con motivo de una reorganizacin de sociedades), el derecho de
llave viene a ser el privilegio que la empresa mantiene sobre la clientela; es
decir, el valor de traspaso de la clientela existente en una empresa.
Mientras que el goodwill es ese valor superior o plus que tiene una empresa
sobre el valor real de sus activos y pasivos, el derecho de llave es parte
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integrante de este valor y, en ese sentido, forma parte del goodwill de una
empresa12.
Por lo tanto, segn todo lo expuesto, podemos concluir que el fondo de
comercio est compuesto por un conjunto de elementos, tangibles e
intangibles, agrupados y organizados por el empresario para cumplir un fin
comercial. Mientras que el derecho de llave est compuesto por todos
aquellos elementos intangibles que conforman el valor adicional que
corresponde a un fondo de comercio. De donde podemos concluir que el
derecho de llave es parte integrante del fondo de comercio, es el espritu
del fondo de comercio. Adems, siguiendo esta lnea de razonamiento y
tomando como base los conceptos citados, hemos llegado a la conclusin
de que el goodwill, conformado por parte de los intangibles de una empresa,
es un sinnimo del derecho de llave.
Precisiones Sobre El Tratamiento Dispuesto Por La Normativa
Tributaria.
De acuerdo con lo sealado por el Tribunal Fiscal en la RTF N 01113-3-2004
las normas del impuesto a la renta contienen limitaciones a la amortizacin
de los activos intangibles, pero no contemplan restriccin alguna para
deducir
como
gastos
aquellos
relacionados
con
marcas
generadas
internamente, tal como los desembolsos destinados a obtener su inscripcin

en el Indecopi entre los que se incluyen los pagos de honorarios para dicha
inscripcin; resultando deducible el gasto reconocido acorde con lo sealado
por la NIC 38.
Por otro lado, de conformidad con diversa jurisprudencia del Tribunal Fiscal,
tal como la RTF N 3430-5-2006, en el caso especfico de bienes intangibles
que deban reconocerse como activos por parte de la empresa, en principio,
acorde con el inciso g) del artculo 44 de la Ley del IR no se permite su
deduccin; sealando a manera de excepcin que determinados intangibles
(de duracin limitada) puedan deducirse a opcin del contribuyente como
gastos o amortizarlos, siempre que sean comprados de terceros y no
aportados (ver el siguiente cuadro).
12
PICN GONZALES, Jorge Luis, Deducciones del Impuesto a la Renta Empresarial Quin se llev mi gasto? La Ley, la
SUNAT o lo perd yo, Dogma ediciones, Lima, 2004, pgs. 243-244.
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Acorde con lo anterior, en el caso especfico de intangibles que cumplen los

requisitos para su reconocimiento, deber verificarse si estos tienen una
vida til limitada por ley o por su propia naturaleza. A estos efectos, la
normativa tributaria de manera enunciativa cita como ejemplos los que a
continuacin se muestran:
Activos Intangibles
De duracin ilimitada
Llaves
De duracin limitada
Derechos de llave
Marcas
Patentes
Patentes
Modelos de utilidad
Procedimientos de fabricacin
Derechos de autor
Juanillo
Diseos, modelos, planos
Fondo de comercio o goodwill
Procesos o frmulas secretas

Programas
para
instrucciones
(software)
Problemas en la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento

Una vez despejadas algunas dudas, es momento de retomar nuestro anlisis
normativo. Como dijimos anteriormente, nuestra legislacin no es clara al
momento de tratar el tema de los intangibles, primero, porque es confusa y,
segundo, porque no define conceptos importantes que coadyuvaran a su
correcta interpretacin.
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Ahora, recapitulando las conclusiones previas a las que hemos llegado
tenemos que el goodwill es asimilable al derecho de llave y ste, a su vez,
es parte del fondo de comercio.
El fondo de comercio est compuesto por un conjunto de activos tangibles e
intangibles, agrupados y organizados por el empresario para cumplir un fin
comercial. Los intangibles a su vez estn divididos en intangibles de vida
til finita e ilimitada.
Como resultado tenemos las siguientes estructuras que reflejan la posicin
de la Ley del Impuesto a la Renta, la de la Administracin Tributaria y la
nuestra:
Activos Tangibles
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La
diferencia bsica entre el modelo que planteamos y el modelo que se
plantea la Ley es bsicamente la diferenciacin del Goodwill y el fondo de
comercio; adems de la equivalencia del primero con el Derecho de Llave.
Por su parte la administracin diferencia el goodwill del derecho de llave,
aunque esta deferencia no es clara, pues no est bien definida.
Los Intangibles y la Reorganizacin de Empresas
En relacin al tratamiento de los intangibles en la reorganizacin de
empresas, el Texto nico Ordenado Ley del Impuesto a la Renta, en su
artculo 10713, seala que el adquirente conservar, entre otros, el derecho
del transferente de amortizar los gastos y el precio de los activos
intangibles de duracin limitada. Es decir, que se aplicar el mismo
tratamiento que cuando se trata de una compra venta de intangibles de
duracin limitada.
Respecto de este tema la NIC 38 seala que:
El valor razonable de los activos intangibles adquiridos en combinaciones
de negocios, normalmente puede medirse con suficiente fiabilidad, para ser
reconocidos de forma independiente de la plusvala comprada. Cuando, a
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Artculo 107.- En la reorganizacin de sociedades o empresas, el adquirente conservar el derecho del transferente
de amortizar los gastos y el precio de los activos intangibles a que se refiere el inciso g) del Artculo 37 y el inciso g) del
Artculo 44 de la Ley por el resto del plazo y en la forma establecida por dichas normas. El adquirente conservar los dems
derechos que seale el Reglamento.
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consecuencia de las estimaciones empleadas para medir el valor razonable
de un activo intangible, exista un rango de posibles valores con diferentes
probabilidades, esa incertidumbre, se tendr en cuenta en la determinacin
del valor razonable del activo, en vez de ser indicativo de la incapacidad
para determinar el valor razonable de forma fiable. Si un activo intangible
adquirido en una combinacin de negocios tiene una vida til finita, existe
una presuncin refutable de que su valor razonable puede medirse con
fiabilidad.
Un activo intangible adquirido en una combinacin de negocios podra ser
independiente, pero slo si se le considera junto con otro activo material o
intangible asociado al mismo. Por ejemplo, es posible que el ttulo con el
que se publica una revista no pudiera ser capaz de ser vendido de forma
separada de la base de datos asociada de suscriptores, o una marca para
agua de manantial podra estar asociada con un manantial concreto y
podra no ser vendida independientemente del mismo. En tales casos, el
adquirente reconocer el grupo de activos como un nico activo,
independientemente de la plusvala comprada, si los valores razonables de
los activos del grupo no se pueden medir de forma fiable.
En este sentido, la NIC 38 resalta la importancia de la valuacin a travs de
un mtodo fiable, ms an cuando se trata de reorganizacin de empresas.
Posicin de la Administracin Tributaria
La administracin se ha pronunciado acerca del tema de los intangibles. En
el Informe N 022-2007-SUNAT/2B0000, respecto al pago efectuado por la
adquisicin del derecho de licencia para la operacin de planta de
procesamiento de productos pesqueros, es decir, si la misma encaja en el
concepto de activo intangible de duracin limitada, la administracin dijo:
() El numeral 2 del inciso a) del artculo 25 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta dispone que se consideran activos
intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til est
limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes,
los modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave,
los diseos o modelos, planos, procesos o frmulas secretas, y los
programas de instrucciones para computadoras (software). Agrega
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que no se consideran activos intangibles de duracin limitada las
marcas de fbrica y el fondo de comercio (goodwill).
2. Como puede apreciarse de la norma citada, se ha establecido que
se considera activo intangible de duracin limitada a aqullos cuya
vida til est limitada por ley o por su propia naturaleza, para lo cual
hace referencia a ttulo enunciativo de determinados supuestos.
Sin embargo, dado que ni el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ni
su Reglamento han conceptualizado lo que debe entenderse por un
activo intangible, es necesario remitirse a las Normas Internacionales
de Contabilidad.
3. Al respecto, de acuerdo con el prrafo 10 de la Norma
Internacional de Contabilidad (NIC) 38, un activo calificar como
intangible,
cuando
cumpla
los
siguientes
requisitos:
i)
identificabilidad, ii) existencia de beneficios econmicos futuros y iii)

control sobre el recurso en cuestin.
As, la calificacin de intangible del supuesto materia de consulta
pasa por distinguir si el mismo cumple con los requisitos antes
mencionados.
4.
En
ese
sentido,
en
relacin
con
el
requisito
sobre
la
identificabilidad, el prrafo 12 de dicha NIC indica que un activo

satisface dicho criterio cuando:
Es separable, es decir, susceptible de ser separado o escindido de la
entidad y vendido, cedido, dado en explotacin, arrendado o
intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo
o pasivo con los que guarde relacin, o;
Surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con
independencia de que esos derechos sean transferibles o separables
de la entidad o de otros derechos u obligaciones. ()
Como se puede apreciar, la administracin recurre a la NIC 38 a fin de
determinar cuando nos encontramos frente a un activo intangible de
duracin
limitada,
tomando
como
vlidos
los
requisitos
de:
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i)
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identificabilidad, ii) existencia de beneficios econmicos futuros y iii) control
sobre el recurso en cuestin, posteriormente concluye que:
El pago efectuado por la adquisicin del derecho de licencia para la
operacin de planta de procesamiento de productos pesqueros, a
opcin del contribuyente, podr amortizarse proporcionalmente en el
plazo mximo de diez (10) aos o considerarse como gasto,
aplicndose a los resultados del negocio en un solo ejercicio, siempre
que dicho intangible se encuentre afecto a la generacin de rentas
gravadas de la tercera categora.
Por lo tanto, termina concluyendo que las licencias para la operacin de
planta de procesamiento de productos pesqueros son activos intangibles de
duracin limitada.
El Informe N 213-2007-SUNAT/2B0000 se pronuncia respecto de si el
derecho de llave pagado por la adquisicin de una empresa, ya sea como
traspaso, compra de acciones, subasta pblica, entre otros, al ser un
intangible de duracin limitada; esto es, que cumple con los requisitos de
identificabilidad,
control
obtencin
de
beneficios
futuros,
puede
amortizarse. En l se pronuncia en los siguientes trminos:

()
4. En este orden de ideas, se puede afirmar que el derecho de llave
forma parte del fondo de comercio o goodwill. En tal sentido, en
principio, el derecho de llave no podr ser deducido para propsito de
la determinacin del Impuesto a la Renta, al resultar de aplicacin el
criterio establecido en el Informe N 041-2006-SUNAT/2B0000 14.
Sin embargo, tal como se ha indicado lneas arriba, el numeral 2 del
inciso a) del artculo 25 del Reglamento de la LIR expresamente
consigna como un concepto deducible al derecho de llave. De ello se
desprende que, por excepcin, s es posible reconocer la deduccin
14
Este informe, que no se encuentra publicado en la pgina web de SUNAT, se pronuncia respecto de si el mayor valor o
goodwill pagado en la venta de las empresas de propiedad del Estado bajo la modalidad de subasta pblica, es susceptible de
ser amortizado o debe pasar a formar parte del activo y ser depreciado. La administracin concluye en este caso que El
mayor valor o goodwill pagado en la venta de empresas de propiedad del Estado bajo la modalidad de subasta pblica, no es
deducible para la determinacin del Impuesto a la Renta. El Informe N 213-2007-SUNAT/2B0000, es un informe ampliatorio
de lo que establece el Informe N 041-2006-SUNAT/2B0000.
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de este derecho, pero nicamente en la medida en que sea
identificable como un activo de duracin limitada, distinguible
respecto de los dems componentes del goodwill originado en una
determinada transaccin. ()
Concluyendo que Para efecto de la determinacin del Impuesto a la Renta,
el derecho de llave ser deducible en la medida que sea identificable como
un activo de duracin limitada, distinguible de los dems componentes del
goodwill originado en determinada transaccin.
En ese sentido, podemos concluir que la Administracin Tributaria tomar
como vlida la amortizacin de intangibles siempre y cuando cumplan con
los requisitos de: i) identificabilidad, ii) existencia de beneficios econmicos
futuros y iii) control sobre el recurso en cuestin; y en la medida que sea
identificable como un activo de duracin limitada.
Conclusiones
del
anlisis
tributario
de
los
intangibles
en
concordancia con la NIC 38

Es imperativo que el Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta y su Reglamento, definan y delimiten de forma precisa conceptos
como Goodwill, Fondo de Comercio e Intangibles y su clasificacin segn su
vida til.
Al momento de ubicar y determinar un intangible debemos verificar que se
cumplan
los
criterios
de
definicin
establecidos
en
la
NIC
38:
i)
identificabilidad, ii) existencia de beneficios econmicos futuros y iii) control

sobre el recurso en cuestin. Adems, deber determinarse la vida til del
intangible que, como lo indica el artculo 25 inciso a) numeral 2) del Texto
nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, pueden ser limitados por
ley o por su propia naturaleza. En el primer caso queda claro que la norma
es la que limita la vida til del intangible, es decir, se trata de una limitacin
legal. En cambio, cuando se refiere a su propia naturaleza, debemos recurrir
a la definicin de vida til que establece la NIC 38, segn la cual se deber
evaluar la duracin o el nmero de unidades productivas u otras similares
que constituyan su vida til. La concurrencia de ambos elementos (criterios
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de definicin de un intangible ms la vida til limitada) determinarn que un
intangible de duracin limitada sea amortizable, es indispensable que se
cumpla con ambos criterios.
Es importante recordar que para la valuacin de intangibles de duracin
limitada deber tomarse en cuenta un criterio sustentable, es decir, que
deber realizarse a travs de un mtodo tcnico fiable.
D. CLASIFICACIN DE LOS INTANGIBLES
A continuacin se da una clasificacin elaborada de acuerdo con nuestro
entendimiento sobre la base de dos criterios, su origen y la determinacin
de su vida til.
i)
Segn su origen
Adquisicin independiente. Es decir, se adquiere un activo
intangible en una operacin con tercero a ttulo oneroso, siendo
determinado su costo sobre la base de:
a) Precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los
impuestos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin,
despus de deducir los descuentos comerciales y las rebajas; y,
b) Cualquier costo directamente atribuible a la preparacin del activo
para su uso previo.

Generados internamente
En principio, solo podrn reconocer como activo los desembolsos por
desarrollo cuando se cumplan ciertas condiciones, por lo que su costo
ser la suma de los desembolsos incurridos desde el momento en que
el elemento cumple las condiciones para su reconocimiento, incluidos
todos los costos directamente atribuibles necesarios para
crear, producir y preparar el activo para que pueda operar de
la forma prevista por la gerencia.
En relacin con el costo de un activo intangible, a manera de ejemplo
puede considerarse el caso de una base de datos en hidrocarburos en
donde
el
Tribunal
Fiscal
mediante
la
RTF
09518-2-2004
(07/12/2004) seal que las erogaciones por escaneo de documentos

y
planos,
digitacin
de
informacin,
evaluacin,
seleccin,
catalogacin de informacin tcnica de hidrocarburos, as como el

estudio de investigacin geoqumica del potencial de hidrocarburos
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3

son identificables directamente con la organizacin de bases de datos
y, por lo tanto, deben formar parte del costo.
ii) Segn su vida til
Finita: cuando puede estimarse razonablemente el periodo de vida
til (nmero de bienes a producir o periodo en el cual puede ser usado
por su naturaleza o acuerdo legal).

Indefinida: cuando, sobre la base del anlisis de todos los factores
relevantes, no hay un lmite previsible para el periodo a lo largo
del cual el activo genere entradas netas de efectivo para la empresa.
A manera de ejemplo, volviendo al caso de la base de datos, toda vez
que a la fecha de su adquisicin no exista un indicio que toda esta
informacin almacenada adecuadamente tenga establecido un plazo
determinado de existencia, debe entenderse que el periodo de
beneficios futuros es indeterminado.
No obstante lo anterior, esta situacin debe ser objeto de revisin en
cada ejercicio para el que se presenta informacin, con el fin de
determinar si los eventos y las circunstancias permiten seguir
apoyando la evaluacin de vida til indefinida para dicho activo. Si no
es el caso, el cambio de la til de indefinida a finita deber registrarse
como un cambio en una estimacin.
E. AMORTIZACIN DE INTANGIBLES
Toda vez que un activo intangible genere beneficios econmicos en
ejercicios
futuros
debe
reconocerse
durante
dicho
periodo,
por
asociacin, el costo incurrido en su obtencin, en este sentido, mediante

la amortizacin definida como la distribucin sistemtica del importe
amortizable de un activo intangible durante los aos de su vida til, se
consigue imputar a los ejercicios futuros el esfuerzo incurrido con base
en las unidades producidas, de manera lineal en funcin del tiempo o
mediante cualquier modelo que refleje la forma en que se obtiene los
beneficios.
Resulta importante indicar que el cargo por amortizacin de cada
periodo se reconocer en el resultado del periodo, a menos que
otra norma permita o exija que dicho importe se incluya en el
importe en libros de otro activo.
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4

Debe advertirse que segn la NIC 38 vigente, no todo intangible se
amortiza; as dependiendo de que pueda determinarse confiablemente la
vida til se tiene:
Un activo intangible que se amortiza en donde el importe
amortizable se distribuir sobre una base sistemtica a lo largo de su

vida til, a partir del momento en que est disponible para su
utilizacin, es decir, cuando se encuentre en la ubicacin y
condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista
por la gerencia. El mtodo de amortizacin utilizado reflejar el
patrn de consumo esperado, por parte de la empresa, de los
beneficios econmicos futuros derivados del activo. Si este patrn no
pudiera ser determinado de forma fiable, se adoptar el mtodo lineal
de amortizacin (ver el siguiente cuadro).
Amortizacin de activo intangible con una vida til finita

Contablemente
Finaliza
Inicia
Cuando el activo est disponible para su utilizacin.

e se distribuir sobre una base sistemtica a lo largo de su vida til.
e la fecha en la que el activo se clasifique como disponible para la venta de
Un activo intangible que no debe ser amortizado porque tiene

una vida til indefinida. Como se seal anteriormente, en este caso
debe
verificarse
peridicamente
si
en
algn
momento
puede
determinarse su vida til y, en caso contrario, deber verificarse si existe

algn deterioro de conformidad con lo dispuesto por la NIC 36:
Desvalorizacin de activos
AUDITORIA II
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VALOR DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES

I.
INTRODUCCION
Si efectuamos un estudio del ciclo econmico de una empresa industrial
desde la compra de la materia prima hasta la cobranza de las ventas y
disposicin de los fondos, se pueden descubrir intangibles en cualquier
y cada uno de los eslabones que forman esta cadena.
El aprovisionamiento de materias primas que puede estar asegurado
por un exclusivo mtodo de extraccin o un contrato de exclusividad;
los sistemas de produccin, los canales de distribucin tan importantes
para la penetracin en un mercado, hasta los sistemas o contratos de
manejo de fondos que pueden asegurar una mejor y/o ms rpida
disposicin de las mismas, todos y cada uno de estos pueden
representar una ventaja competitiva importante.
II.
DEFINICION
Los activos intangibles se caracterizan por la imposibilidad
de
cuantificarlos materialmente, generalmente tienen larga duracin y se

emplean en la produccin de bienes y servicios y se les amortiza
durante su vida til estimada.
El trmino activo intangible se refiere a ciertos derechos de larga
duracin y a ciertas ventajas competitivas desarrolladas o adquiridas
por una empresa de negocio, para obtener beneficios esperados.
III.
VALOR DE LOS INTANGIBLES

Al margen de su tratamiento contable y con un enfoque econmico,
podemos
conceptualizar que
el
valor de
los intangibles
es la
consecuencia directa de su capacidad de poder generar riquezas y/o

rentabilidad.
La importancia de estimar el valor de los intangibles est dada por el
valor que
stos tienen en el desarrollo de las operaciones de la
empresa y en el mundo de los negocios; por lo cual, resulta necesario

enfatizar en el desarrollo de tcnicas para medir el valor de estos
bienes intangibles.
AUDITORIA II
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IV.
CLASIFICACION
Si hacemos una clasificacin, considerando la posibilidad de estimar su
valor, tenemos lo siguiente:
Grupo 1:
Tienen la capacidad de generar utilidades especiales por
causas muy particulares y generalmente tienen definido tambin su

duracin y lmites de uso; por lo que, resulta ms sencillo determinar
las
expectativas
de
utilidades
que
generarn,
considerando
la
posibilidad de uso real o econmico de este privilegio.

Valuacin
En este primer grupo, tanto la utilidad como la duracin, puede
estimarse razonablemente.
Grupo 2:
Tienen la capacidad de generar utilidades por una causa
particular; pero para considerar las posibilidades de su uso y as poder

determinar las expectativas de utilidades, se deben analizar otros
factores internos y externos de la empresa.
Entre los factores internos se encuentran el capital y la capacidad
operativa disponible, y entre los factores externos, la situacin
econmica general, entre otros.
En el caso de las concesiones o de llave de local, la duracin es
fcilmente estimable, pero las utilidades no tanto.
En casos como los de marca o frmulas, tanto las utilidades como la
duracin, depende de los factores internos y externos.
Valuacin
AUDITORIA II
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En
este
segundo
grupo
las
posibilidades
de
estimar
su
valor
dependern de las posibilidades de proyectar su uso y los efectos del

mismo.
Grupo 3: Tienen la capacidad de generar utilidades por causas
inherentes al funcionamiento de la empresa; o bien en casos
particulares, al desarrollo de una actividad.
Los factores que influyen en el funcionamiento de la empresa son
muchos y de diversa ndole; no se puede asegurar su mantenimiento en
el tiempo y no resulta fcil estimar su duracin.
Valuacin
En este tercer grupo generalmente se trata de estimar su valor en
funcin de: 1) utilidades futuras de la empresa (o actividad) y 2) en
base a resultados histricos de las utilidades pasadas.
Adems, se
debe estudiar peridicamente la existencia de sus cualidades, para

confirmar su vigencia y probable duracin.
V.
COMENTARIO: La valorizacin de los intangibles, el reto de
la contabilidad:
La contabilidad tradicional tiende, muchas veces, a subestimar el
verdadero valor de una empresa. Alguien puede imaginar que Bill
Gates quiera vender Microsoft por el valor que figura en sus libros
contables? La respuesta es obviamente negativa. Pero, qu tiene
Microsoft que hace que su valor real sea mayor que su valor en libros?
La respuesta es sencilla; sin embargo, su contabilizacin y presentacin
no lo es. Todos saben que Microsoft vale ms de lo que figura en sus
libros contables, pero nadie lo puede materializar. La contabilidad, tal
cual como fue concebida, no se encuentra preparada para registrar y
presentar este tipo de informacin porque no toma en cuenta aquellos
elementos que hacen a las empresas realmente competitivas: el
servicio al cliente, las redes de distribucin, la relacin con proveedores,
la imagen, la investigacin y el desarrollo, el posicionamiento en el
mercado, el know-how, entre otros. Luego, son los activos intangibles
autogenerados los que crean (como se ver ms adelante) distorsiones
entre el valor de mercado y el valor en libros presentado en los estados
AUDITORIA II
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financieros. Asimismo, los intangibles permiten obtener ventajas
sostenibles en el tiempo. Sin embargo, presentan una mayor dificultad
en su registro, lo que implica un reto para los contadores de las
empresas que los deban cuantificar.
Segn un estudio hecho por Leif Edvinsson y Michael S. Malone1, cerca
del 70 - 80% del valor real de las principales empresas que cotizan en la
Bolsa de Nueva York ha sido generado por sus intangibles. No obstante,
tanto los auditores como los contadores y gerentes siguen preocupados
por pedir y revisar los estados financieros de las empresas, los cuales
muestran solamente el 20% del valor de la misma.
Son pocas las compaas en el mundo que actualmente llevan un
registro
de
sus
activos
intangibles
autogenerados.
Podramos
mencionar casos especficos como Xerox, Skandia, Celemi y Microsoft,

por citar las ms importantes. Por ejemplo, Skandia trabaja en la
medicin y gestin de sus activos intangibles, as como en su difusin.
Para poder cumplir con sus objetivos con respecto a niveles de calidad,
a la creacin de una imagen o a la satisfaccin de sus consumidores, la
empresa presenta unos indicadores que trata de mejorar cada ao.
Estos indicadores miden el desempeo de los activos intangibles de la
empresa, diferencindolos segn las distintas reas con las que esta
cuenta
(finanzas,
recursos
humanos,
clientes,
procedimientos
renovacin y desarrollo).
No crea usted que este tema es nicamente aplicable a empresas
americanas. En Per existen muchos ejemplos de empresas cuyo valor
de mercado es mayor que su valor en libros. Volviendo a la interrogante
inicial, nadie pensar que puede comprar, al Sr. Erasmo Wong, los
Supermercados E.Wong pagando su valor en libros. Otra pregunta que
usted se puede hacer es: valen ms los activos tangibles de
Importaciones Hiraoka o la fidelidad de los clientes y la confianza que
tienen al momento de comprar un artefacto? No es acaso esta una de
las principales ventajas competitivas que tienen muchas empresas?
Cuntas oportunidades de financiamiento a menudo pierden las
empresas por no utilizar los intangibles como garanta? Entre 1996 y
1997, once empresas peruanas dieron en garanta sus marcas, por ms
AUDITORIA II
2
9

de US$ 27,5 millones. Generalmente, si alguien da en garanta una
mquina, puede comprar otra sin problema alguno; pero es difcil crear
una nueva marca o patente. Por ejemplo, a los dueos de empresas
como Donofrio o Backus, les tom ms de 100 aos desarrollar sus
respectivas marcas.
De esta forma, debemos averiguar cul es la mejor manera de explotar
los activos intangibles para obtener una posicin privilegiada en el
mercado. Es aqu donde entra a tallar la importancia de crear una
herramienta adecuada, que permita eliminar distorsiones en los estados
financieros y que proporcione la informacin ms real de la situacin de
la empresa para su respectiva valoracin. Si no los valorizamos, no los
conocemos, y si no los conocemos, ergo, no los explotamos.
Pero, cmo podemos alcanzar esta meta? En primer lugar, debe
implantarse un cambio radical en la contabilidad tradicional, un cambio
en los esquemas mentales de cmo llevar los registros. Para valorizar
los activos intangibles, no se puede hacer uso del mtodo tradicional,
se necesita de innovacin y concertacin entre las diferentes posturas
ya establecidas. En segundo lugar, debemos tener en cuenta que los
activos intangibles ya no representan la parte soft de una empresa, sino
elementos que se pueden y deben cuantificar para poder utilizarlos en
beneficio de la misma.
En tercer lugar, se debe replantear la clasificacin tradicional de estos
activos, donde no se toman en cuenta los activos intangibles
autogenerados por la empresa, como el conocimiento, expertise y los
otros antes mencionados en el presente artculo. De esta forma, la
contabilidad no se retrasa con relacin a la evolucin del mercado.
Asimismo, es necesario realizar una adecuada clasificacin de este tipo
de activos. Una posibilidad es que las empresas clasifiquen sus activos
intangibles a travs de los diferentes departamentos o reas que posee
la institucin. As, vemos activos que permiten ganar ventajas
competitivas y comparativas a las empresas. Sin embargo, cunto
valen estos activos?, cmo los cuantificamos? Este es el reto que
AUDITORIA II
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0

debemos enfrentar, el cual es muy alentador y motiva a seguir
investigando para llegar a perfeccionar la contabilidad.
VI.
CONCLUSION
Es muy importante que la Alta Direccin de la empresa, tenga una
estimacin razonable del valor de sus activos intangibles, resultan til para
el uso que comnmente se le da en el mundo de los negocios.
Es necesario enfatizar el desarrollo de tcnicas de medicin para poder

estimar el valor de los activos intangibles.
Los intangibles son, en general, ventajas competitivas de diversa

importancia, y cuando la misma es existencial, se convierten en la ventaja
o caracterstica esencial.
AUDITORA DEL INMOVILIZADO INTANGIBLE

Sabemos que el propsito principal de la Auditoria es determinar la
confiabilidad de la informacin contable expresada a travs de los Estados
Financieros.
Es as, como casi todo el esfuerzo del auditor est dirigido bsicamente a
formarse una opinin profesional de los Estados Financieros en su conjunto,
para lo cual, examina cada una de los elementos del activo, pasivo, etc;
buscando con ello elementos de juicio sobre su razonabilidad, los mismos
que una vez evidenciados forman su opinin.
La Auditoria proporciona la evidencia objetiva de que las cantidades
incluidas en el Balance General son vlidas, genuinas y dignas de confianza
y no simples estimaciones optimistas o conjeturas imaginarias.
La Auditoria de Activos consiste en demostrar que los activos listados en el
Balance General son realmente existentes, que la compaa es propietaria
de dichos activos, y que la valuacin asignada a los mismos ha sido
establecida de conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados.
Los activos intangibles representan privilegios porque podrn ser otorgados
por un gobierno como el caso de una patente o de los derechos del autor:
AUDITORIA II
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1

podr ser concedido por el propietario: podr crearse tales como en el caso
del crdito mercantil conocido como GOODWILL.
Adems deber considerarse que algunos se derivan de la naturaleza de
derechos legales que son los casos de marcas, patentes, derechos de autor,
otros se derivan de beneficios de convenios en terceros como franquicias,
permisos, licencias, y otros de transacciones especficas del
propietario
(costo de organizacin y crdito mercantil).

En esta cuenta se registran los valores inmateriales, no fsicos, que
proporcionan
derechos o beneficios especficos futuros a su poseedor (la
empresa).
El auditor deber verificar el origen de los activos intangibles, su costo o
importe y el monto de su amortizacin que represente derechos para la
empresa: debiendo de manera ms especfica:
1. Determinar que se tenga una evidencia apropiada
respecto a las
adquisiciones, traspasos y cancelaciones.

2. Juzgar
si la base de valuacin utilizada es correcta as como la
adecuada de su poltica de amortizacin.
1.- MARCO CONTABLE DE REFERENCIA PARA EL AUDITOR

INTANGIBLES
La Cuenta 34 Intangibles del Plan Contable General Empresarial agrupa
las subcuentas que representan activos identificables, de carcter no
monetario y sin sustancia o contenido fsico. Un activo es identificable
cuando:
a) Es separable, esto es, es susceptible de ser separado o dividido de la
entidad y vendido, transferido, explotado, arrendado o intercambiado,
bien individualmente junto con un contrato, un activo o un pasivo
asociado;
b) Surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con
independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de
la entidad o de otros derechos u obligaciones.
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CRITERIOS A TOMAR EN CUENTA

Reconocimiento de activos intangibles
Una entidad reconocer un activo intangible como activo si y slo s:
a) Sea probable que los beneficios econmicos futuros esperados que se
han atribuido al activo fluyan a la entidad.
b) El costo o el valor del activo pueda ser medido con fiabilidad; y,
c) El activo no es resultado del desembolso incurrido internamente en
un elemento intangible.
Medicin inicial
Una entidad medir inicialmente un activo intangible al costo.
Qu conceptos incluye el costo?
El costo de un activo intangible adquirido de forma separada
comprende:
a)
El
precio
de
adquisicin,
incluyendo
los
aranceles
de
importacin y los impuestos no recuperables, despus de deducir

los descuentos comerciales y las rebajas; y,
b) Cualquier costo directamente atribuible a la preparacin del
activo para su uso previsto.
Medicin posterior al reconocimiento inicial
Una entidad medir los activos intangibles al costo menos cualquier
amortizacin acumulada y cualquier prdida por deterioro de valor
acumulada.
Baja de activos
Una entidad dar de baja un activo intangible y reconocer una
ganancia o prdida en el resultado del ejercicio:
a) En la disposicin (venta); o,
AUDITORIA II
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3

b) Cuando no se espere obtener beneficios econmicos futuros
por su uso o disposicin.
2.- EXAMEN DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES
Los activos intangibles en el balance general abarca activos diversos,
todos se caracterizan por no tener existencia fsica. Ni siquiera pueden
catalogarse como activos circulantes y no son monetarios, es decir, no
representan un derecho fijo sobre el efectivo.
Como carecen de existencia fsica, su valor radica en los derechos y las
ventajas econmicas que ofrece al poseerlos. Dada su naturaleza
intangible, es ms difcil identificarlos que las unidades de planta y
equipo. Cuando un cliente trata un gasto como generador de un activo
intangible, los auditores buscan evidencia objetiva de que un activo
genuino ha nacido.
Los activos intangibles se verifican comenzando con un anlisis de las
cuentas del libro mayor referentes a ellos. Debe corroborar los cargos a
las cuentas con evidencia de que el pago se hizo, y con evidencia
documental de los derechos y beneficios adquiridos. Concilian los abonos
con el programa de amortizacin del cliente o los ratifican con la
autorizacin apropiada de la cancelacin del activo.
El crdito mercantil es un activo intangible que puede ser grande pero de
dudoso
beneficio
econmico
futuro.
Surge
al
contabilizar
las
combinaciones de negocios en que para adquirir otra empresa se paga

un peso mayor al valor razonable de los activos netos identificables.
Cuando las combinaciones de negocios llevan a registrar el crdito
mercantil, los auditores revisarn la distribucin del costo global de
adquisicin entre los activos tangibles, activos intangibles y crdito
mercantil. Tambin determinan si el crdito mercantil fue asignado
correctamente a las unidades que se obtuvieron en la adquisicin. A
menudo tendrn que contratar los servicios de un especialista
en
valuacin de negocios que les ayude a juzgar si la valuacin y la

asignacin son razonables.
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3
4

El crdito mercantil una vez adquirido conserva su precio de compra; no
se amortiza. Por el contrario, el asignado a las unidades reportadas
deber ser probado sobre una base anual. Las pruebas incluyen la
determinacin del valor razonable de las unidades reportadas para
compararlo con su valor en libros. En conclusin, los servicios de un
especialista son muy tiles.
Al analizar los activos intangibles con una vida til bien definida, los
auditores deben comprobar si el programa del cliente es razonable. La
amortizacin se calcula ordinariamente con el mtodo de lnea recta a lo
largo de la vida til estimada. Igual que en el caso de las propiedades, la
planta y el equipo, hay que revisar continuamente el deterioro de los
activos intangibles antiguos cuando las circunstancias indiquen que su
valor neto en libros quiz no pueda recuperarse.
La mayor parte de la auditora del trabajo de la planta, del equipo y los
intangibles pueden hacerse antes de la fecha del balance general. En la
primera auditora a un cliente nuevo, generalmente se termina antes de
final de ao el lento proceso de revisar los documentos de aos
anteriores
de
establecer
los
saldos
iniciales
de
las
cuentas
correspondientes al periodo actual.

En las auditoras sucesivas, lo mismo que en la primera, el examen del
control interno puede efectuarse en cualquier poca conveniente del
ao. Muchas firmas de auditora aligeran su carga de trabajo de fin de
ao efectuando un trabajo intermedio en octubre y en noviembre que,
entre otras cosas, incluye analizar las cuentas del libro mayor del activo
fijo correspondiente a los 9 10 primeros meses.
3.- AUDITORA DE LA AMORTIZACIN DE ACTIVOS INTANGIBLES
La auditora de activos intangibles y su amortizacin es bastante similar
a la de los activos tangibles, excepto que no puede realizarse un examen
fsico de ellos. El auditor debera obtener una lista completa donde
aparezcan desglosados todos los activos intangibles y su amortizacin; y
recomendar que se mantengan cuentas separadas para cada tipo y clase
de activo intangible, cuando estos representen una parte importante
dentro del conjunto de bienes.
AUDITORIA II
3
5

El auditor debe determinar la naturaleza y cantidad de los beneficios
esperados de un activo intangible, y de los detalles asociados con el
mismo cuyo desglose es requerido por las regulaciones correspondientes
examinando los documentos y correspondencia justificativos y
manteniendo conversaciones con los directivos, apoderados y otros
empleados de la empresa. Debe determinar la probabilidad de que se
vayan acumulando beneficios en el futuro y el hecho de si el cliente es el
propietario y de si ste ser el beneficiario directo de estos beneficios. Si
la existencia continua de estos activos intangibles requiere acciones
especficas por parte del cliente, el auditor debe asegurarse del
cumplimiento de las mismas. Esto puede hacer necesario mantener
conversaciones con el apoderado de la empresa.
En el caso de adiciones (y en el caso de una auditora inicial de todos los
activos intangibles ms importantes), el auditor debe determinar el
origen y costo de los mismos (u otra base de valoracin empleada) y
debe hacer un juicio sobre su contabilizacin para ver si se ajusta a los
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Debe examinar la
aprobacin del incurrimiento en tales costos y evaluar su razonabilidad.
Por lo tanto, la consistencia en el registro de estas partidas de activo
puede ser una consideracin importante para el auditor. La
determinacin de la razonabilidad de la distribucin del importe global
de una compra entre activos tangibles e intangibles puede hacer
necesario la obtencin de estimaciones por parte de expertos.
El auditor una vez determinada la validez y propiedad del activo
intangible y de su costo, debe decidir qu vida til y mtodo de
amortizacin son los mas adecuados. Debe hacer este tipo de valoracin
con todos los activos intangibles en cada auditora, haciendo los ajustes
convenientes cuando se haya producido un cambio significativo en el
periodo estimado de vida til. El auditor puede asegurarse de que este
tipo de acciones cuenta con la autorizacin debida del ejecutivo
competente. Sin embargo, las cancelaciones globales de intangibles no
deberan efectuarse en forma arbitraria, inmediatamente despus de su
adquisicin, ni deberan cargarse a resultados en ninguna circunstancia.
El cargo de amortizacin durante el periodo debe referenciarse a las
cuentas de gastos, para asegurarse de la propiedad y consistencia del
tratamiento dado a la misma.
Debe hacerse una descripcin de los activos intangibles, mtodo de
amortizacin y vidas tiles estimadas en los estados financieros o en las
notas a los mismos.
AUDITORIA II
3
6
OBJETIVOS DE UNA AUDITORA DE ACTIVOS

INTANGIBLES
Los objetivos que persigue el auditor al examinar el inmovilizado intangible
estn relacionados con la veracidad, integridad, valoracin y presentacin
de estos activos inmateriales, por lo que podemos sealar que los objetivos
de los procedimientos de auditora para intangibles son los siguientes:
a) Examinar los riesgos inherentes, entre ellos los de fraude.
b) Comprobar que son propiedad de la empresa.
c) Determinar que se trata de erogaciones de las que se derivarn
beneficios en ejercicios futuros.
d) Cerciorarse que haya consistencia en la poltica de contabilizacin.
e) Comprobar su adecuada valuacin, tomando en consideracin su
valor potencial de beneficio futuro o valor de uso.
f) Cerciorarse que haya consistencia en la aplicacin de los mtodos de
valuacin (capitalizacin y amortizacin)
g) Evaluar la razonabilidad del periodo de aplicacin a los resultados.
h) Determinar la existencia de gravmenes.
i) Comprobar la adecuada presentacin y revelacin en los estados
financieros.
EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO

Algunos aspectos a considerarse al efectuar la evaluacin del sistema de
control interno son los siguientes:
a- Autorizacin. Debe haber aprobacin por parte de la administracin de
las erogaciones por estos conceptos.
b- Procesamiento y clasificacin de las transacciones.
Sobre este punto deben existir polticas definidas de capitalizacin,
existencia de registros que permitan identificar el origen de las erogaciones
y las bases para su aplicacin a resultados y procedimientos adecuados
para el registro y acumulacin de los elementos del costo.
Forman parte del costo todos los gastos relacionados con la adquisicin o
desarrollo del intangible. Los gastos adicionales pueden ser honorarios y
gastos de abogados, costos de desarrollo y experimentacin, costos
AUDITORIA II
3
7

asignados y cualquier otro desembolso identificable directamente con su
adquisicin.
c- Verificacin y evaluacin. Debe revisarse peridicamente la vigencia
de los beneficios futuros.
Esto es importante porque las caractersticas de los activos intangibles los
hacen vulnerables a perder su valor, al dejar de tener capacidad para
aportar beneficios a las operaciones futuras. Tambin las condiciones que
hicieron que a un intangible se le reconociera un valor como activo, pueden
cambiar por situaciones ajenas a la empresa, como pueden ser cambios en
el mercado de productos, nuevos desafos tecnolgicos y otros factores.
Debido a lo anterior, es necesario revisar peridicamente, por parte de la
empresa, la vigencia de los beneficios futuros que permitan hacer las
aplicaciones a resultados que correspondan en forma oportuna.
Importancia relativa y riesgos de auditora:
Hay factores que deben tomarse en cuenta al calcular el riesgo de auditora.
Algunos ejemplos son:
Naturaleza, monto y caractersticas propias de los activos intangibles.

Las polticas en cuanto al monto y naturaleza de las partidas a ser
capitalizadas, as como cambios importantes en relacin con dichas
polticas.
Efecto de regulaciones oficiales que afectan al valor de los activos
intangibles.
Contratos importantes con trminos y condiciones especficas en cuanto
a
fechas,
penas
convencionales
por
incumplimiento
incluyendo
cancelacin.
Existencia de gravmenes sobre los activos o limitaciones en cuanto a
disponibilidad.
Registros poco confiables.
Procedimientos poco confiables para la revisin o actualizacin del costo.
Pruebas analticas:
a-
Anlisis
determinadas
de
razones
sobre
financieras
cifras
tanto
relativas
histricas
como
activos
intangibles
actualizadas
para
identificar variaciones o su ausencia y tendencias, as como para juzgar la
AUDITORIA II
3
8

razonabilidad de stas, con base en el conocimiento general del negocio y
de su entorno.
b- De ser posible, comparacin de cifras con la informacin disponible de
empresas del ramo.
c- Obtener explicacin de variaciones importantes e investigar cualquier
relacin no usual e inesperada entre el periodo auditado y el anterior,
interperiodo, contra presupuestos etc.
Pruebas sustantivas:
Para comprobar la propiedad, deber examinarse la documentacin de
desembolsos, contratos, ttulos de propiedad y la autorizacin que ampare
las adquisiciones y comprobacin del cumplimiento con las reglas que
distingan las adiciones a activos intangibles de los gastos de operacin.
Adicionalmente, en los casos en que se considere necesario, tratndose de
patentes y marcas o derechos de autor, transferencia de tecnologa etc.
para constatar su inscripcin en el Registro Pblico de la Propiedad.
Existencia e integridad:
Para la verificacin de la existencia e integridad, deber efectuarse lo
siguiente:
a- Examen de los incrementos del periodo auditado, investigando si
representan desembolsos que vayan a proporcionar beneficios futuros en
exceso a su costo.
b- Inspeccin fsica de documentos comprobatorios de que los activos
registrados existan, estn a nombre de la empresa y estn debidamente
respaldados. En el caso de cierto tipo de activos intangibles, como las
patentes, licencias y marcas, deber verificarse que estn legalmente
registrados y en vigor el derecho de usarlos.
c- Inspeccin de la autorizacin de ventas y bajas.
Valuacin:
Para el examen de la valuacin deber efectuarse lo siguiente:
AUDITORIA II
3
9

a. Verificar que la capitalizacin de los intangibles se haya efectuado
nicamente cuando hayan sido comprados, desarrollados internamente o
adquiridos de
cualquier otra forma.
Es decir,
que
no hayan sido
incorporados al balance general de la empresa como resultado de

apreciaciones subjetivas de cualidades productivas de la misma. Tambin
deber verificarse que estos activos no incluyan erogaciones que debieron
registrarse como gastos.
b- Cerciorarse de que haya consistencia en la poltica de capitalizacin y del
periodo de amortizacin de los diferentes tipos de intangibles y que dichas
polticas estn de acuerdo con principios de contabilidad.
c- Evaluar la razonabilidad del periodo de su aplicacin a los resultados.
d- Verificar peridicamente se sujeten a una evaluacin en relacin con las
operaciones de la empresa y a la posibilidad que tengan de generar
utilidades para la misma.
e- En el caso de activos intangibles desarrollados por la empresa se
revisarn los conceptos de las rdenes de trabajo, con objeto de juzgar si
los cargos son adecuados. Los procedimientos de auditora aplicables en
estos casos estarn orientados a comprobar:
Las adquisiciones o consumos de los materiales utilizados en el
desarrollo y la investigacin.
Los cargos por mano de obra.
La adecuada asignacin de los costos indirectos.
La aplicacin de otros costos incurridos.
f.- Revisar el clculo de la amortizacin y su correcto registro.

Declaraciones de la administracin:
Deben obtenerse declaraciones de la administracin.
Cerciorarse que en la carta de declaraciones de la administracin se
indiquen los aspectos relevantes a los activos intangibles, segn las
circunstancias.
Presentacin y revelacin:
AUDITORIA II
4
0

Cerciorarse que se haga una presentacin y revelacin adecuada en los
estados financieros, entre otros de los siguientes aspectos.
Principales grupos que integran el rubro de los activos intangibles.
Mtodos seguidos y vidas tiles estimadas, para la valuacin y amortizacin
de cada uno de los activos intangibles. Asimismo, cuando sea aplicable,
revelacin y justificacin de los cambios en los mtodos.
Gravmenes y otras restricciones a la disponibilidad sobre los activos
intangibles.
Compromisos de desarrollo, venta o concesin de activos intangibles a un
precio fijo, as como cualquier otro compromiso relativo a activos.
Cuando un intangible haya perdido su valor econmico y consecuentemente
se cargue a resultados, verificar que se revelen las circunstancias que
obligaron a ello.
FRAUDE Y ERROR. Caractersticas

1.Las
representaciones
errneas
en
los
estados
financieros
pueden
originarse en fraude o error. El trmino error se refiere a una

representacin errnea no intencional en los estados financieros, incluyendo
la omisin de una cantidad o una revelacin, tales como:
Una equivocacin al reunir o procesar datos con los cuales se
preparan los estados financieros.
Una estimacin contable incorrecta que se origina por descuido o
mala interpretacin de los hechos.
Una equivocacin en la aplicacin de principios de contabilidad
relativos a valuacin, reconocimiento, clasificacin, presentacin o
revelacin.
2.
El trmino fraude se refiere a un acto intencional por parte de uno o
ms individuos de entre la administracin, los encargados del mando,

AUDITORIA II
4
1

empleados o terceras partes, que implique el uso de engao para obtener
una ventaja injusta o ilegal. Aunque el fraude es un concepto legal amplio
conciernen al auditor los actos fraudulentos que son causa de una
representacin errnea en los estados financieros. La representacin
errnea de los estados financieros puede no ser el objetivo de algunos
fraudes. Los auditores no hacen determinaciones legales de si el fraude ha
ocurrido realmente. El fraude que implica a uno o ms miembros del equipo
administrativo o de los encargados del mando es conocido como fraude de
la administracin; el fraude que implica slo a empleados de la entidad es
conocido como fraude de empleado. En cualquiera de los dos casos puede
haber colusin con terceras partes fuera de la entidad.
3.
Dos tipos de representaciones errneas intencionales son relevantes
para la consideracin del fraude por el auditor -representaciones errneas

resultantes de informacin financiera fraudulenta y representaciones
errneas resultantes de malversacin de activos.
4.
La
informacin
financiera
fraudulenta
implica
representaciones
errneas u omisiones de cantidades o revelaciones en los estados

financieros para engaar a los usuarios de los mismos. La informacin
financiera fraudulenta puede implicar:
Engao tal como manipulacin, falsificacin o alteracin de registros
contables o documentos de soporte con los cuales se preparan los estados

financieros.
Representacin falsa u omisin intencional en los estados financieros
de eventos, transacciones u otra informacin importante.
Aplicacin falsa intencional de principios de contabilidad relativos a
valuacin, reconocimiento, clasificacin, presentacin o revelacin.

5.
La malversacin de activos implica el robo de los activos de una
entidad. La malversacin de activos puede lograrse en una variedad de

modos (incluyendo desfalco de recibos, robar activos fsicos o intangibles, o
bien, hacer que una entidad pague bienes y servicios no recibidos); a
menudo se acompaa de registros o documentos falsos o engaosos para
ocultar el hecho de que faltan los activos.
AUDITORIA II
4
2

6.
El fraude implica motivacin a cometer fraude y una oportunidad
percibida como para hacerlo. Los individuos podran estar motivados a

malversar activos, por ejemplo, porque los individuos viven ms all de sus
medios. Se puede someter informacin financiera fraudulenta porque la
administracin est bajo presin de fuentes fuera o dentro de la entidad, de
lograr
una
meta
de
utilidades
esperada
(y
quiz
poco
realista),
particularmente porque pueden ser importantes para la administracin las

consecuencias por la falta de cumplimiento de los objetivos financieros.
Puede existir una oportunidad percibida para informacin financiera
fraudulenta o malversacin de activos cuando un individuo cree que el
control interno podra circunvenirse, por ejemplo, porque el individuo est
en una posicin de confianza o tiene conocimiento de debilidades
especficas en el sistema de control interno.
7.
El factor distintivo entre fraude y error es si la accin fundamental
que da como resultado la representacin errnea en los estados financieros

es intencional o no. Distinto al error, el fraude es intencional y generalmente
incluye encubrimiento deliberado de hechos. Si bien el auditor puede tener
la capacidad de identificar las oportunidades potenciales para perpetrar
fraude es difcil, si no imposible, para el auditor determinar la intencin,
particularmente en asuntos que implican juicio de la administracin, tales
como estimaciones contables y la aplicacin apropiada de principios de
contabilidad.
Responsabilidad
de
los
encargados
del
mando
de
la
administracin
La responsabilidad primaria de la prevencin y deteccin de fraude y error
compete tanto a los encargados del mando como a la administracin de una
entidad. Las responsabilidades respectivas de los encargados del mando y
de la administracin pueden variar por entidad y de pas a pas. La
administracin, con la supervisin de los encargados del mando, necesita
establecer el tono apropiado, crear y mantener una cultura de honestidad y
alta tica, as como establecer controles apropiados para prevenir y
detectar fraude y error dentro de la entidad.
Responsabilidades del auditor
AUDITORIA II
4
3

Como se describe en la NIA 200, Objetivo y principios generales que
gobiernan una auditora de estados financieros, el objetivo de la auditora
de estados financieros es permitir al auditor expresar una opinin acerca de
si los estados financieros estn preparados respecto de todo lo importante,
de acuerdo con un marco de referencia de informacin financiera
identificado. Una auditoria conducida de acuerdo con NIAs est planeada
para proporcionar una certeza razonable de que los estados financieros
tomados como un todo estn libres de representacin errnea de
importancia relativa, causada ya sea por fraude o error. El hecho de que se
lleve a cabo una auditora puede actuar de manera disuasiva, pero el
auditor no es y no puede ser considerado responsable de la prevencin de
fraude y error.
FRAUDE Y ERROR
DESCRIPCIN DE LA
SITUACIN
Reconocimiento de un
activo fijo intangible
Amortizaciones de activos
fijos intangibles
EJEMPLOS
Error:
Se registro un desembolso que no calificaba como activo fijo intangible.
Error:
Se sigue amortizando un activo fijo intangible cuyo costo ya ha sido
totalmente absorbido, sin antes haber realizado una renovacin de los
derechos contractuales.
EVITAR EL FRAUDE en los Sistemas Informticos

Consejos para las organizaciones
1. Se debe ser consciente de que la seguridad es un aspecto crtico para
todo negocio. En nuestros das, el valor fundamental de una compaa
son los activos intangibles. Un fallo en el funcionamiento de los sistemas
informticos de la compaa o una prdida o robo de informacin pueden
suponer
un
tiempo
de
inactividad
con
las
consiguientes
prdidas
econmicas- o, incluso, la desaparicin para un negocio. Adems, en

determinados sectores, como la banca y el comercio electrnico, es
AUDITORIA II
4
4

necesario generar confianza en los consumidores y usuarios actuales y
potenciales, y slo un adecuado nivel de seguridad garantiza la credibilidad
del negocio.
2. Cuente los recursos destinados a proteger la seguridad de sus sistemas
de informacin como una inversin, no como un gasto. Se trata de
mantener la seguridad de un aspecto crtico para su negocio. Por tanto,
debe abordarlo como un aspecto global, que debe impregnar todas y cada
una de las rutinas y procesos que tengan lugar en la organizacin.
3. Conozca sus debilidades. Encargue a profesionales especializados un
estudio de vulnerabilidades de sus sistemas de informacin, para conocer
en detalle los riesgos a los que est expuesta su organizacin, tanto
externos (atacantes, cdigo malicioso) como internos (mal uso de la
informacin por parte de empleados o acceso de stos a informacin
confidencial).
4. Actualice el software, antivirus y cortafuegos de su
empresa. Aunque no es suficiente para alcanzar un grado
ptimo de seguridad, mantener al da los programas
informticos con parches de seguridad y actualizaciones,
antivirus y cortafuegos
de
la empresa ayudar a
mantener a raya a virus, troyanos y otros tipos de cdigo malicioso.

5. Vigile los accesos y el trfico de informacin de sus sistemas
informticos. Hoy da, los profesionales especializados pueden monitorizar
permanentemente las entradas y salidas a los sistemas de informacin de
una organizacin y todo el trfico que se produce dentro de los mismos.
Relacionando todos esos datos entre s, se pueden detectar intentos de
acceso fraudulento o extracciones anmalas de informacin y comprobar si
efectivamente se trata de un intento de delito, lo que permite, en caso de
que as sea, tomar las medidas oportunas.
6. Mantngase atento a los movimientos sospechosos que puedan
producirse en su entorno. Los servicios de vigilancia digital permiten
detectar el registro de dominios o sitios web que intenten suplantar el
nombre de la organizacin, copiar su home o utilizar fraudulentamente su
AUDITORIA II
4
5

marca. Atajar estos movimientos a tiempo puede evitar que la organizacin
sea vctima de un futuro fraude o vea seriamente daada su credibilidad.
7.
Establezca
una
poltica
clara
de
acceso
la
informacin. Ya sea a travs de un sistema de claves o de

cualquier otro, defina claramente quin puede acceder a
cada informacin y en qu condiciones. De esta forma,
podr controlar mejor la seguridad de sus activos
digitales.
8. Ponga en marcha un plan de formacin interna en materia de seguridad.
Todos los miembros de la organizacin, as como clientes, proveedores y
todo aquel que tenga acceso a los sistemas de informacin deben recibir
formacin en materia de seguridad e implicarse en la tarea de mantenerla,
desde el director general hasta el ltimo trabajador. 9. Deje la seguridad de
la organizacin en manos de profesionales. Slo los expertos podrn
analizar sus necesidades y ofrecerle lo que ms le conviene, protegiendo
sus sistemas de informacin y liberando al personal interno de esa tarea.
10. Instaure una verdadera cultura de la seguridad en su organizacin.
Implquese, implique a todos los miembros de su equipo, trate la seguridad
como un aspecto estratgico para su negocio y djela en manos de
expertos. Si, a pesar de todo, su empresa es vctima de un delito, pngalo
en conocimiento de los profesionales y de las autoridades y ellos actuarn
para minimizar en lo posible el impacto de ese ataque.
PROGRAMA DE UNA AUDITORA DE ACTIVOS

INTANGIBLES
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
1)
Se deber llevar a cabo un anlisis de cada una de las partidas de
activos intangibles, teniendo como punto de partida su saldo al inicio del

periodo.
AUDITORIA II
4
6

2)
Inspeccionar toda la documentacin que ampare las adiciones,
revisando los asientos que le hayan dado origen. Esta evidencia abarca los
contratos
de compra, correspondencia relacionada con la obtencin de
patentes, contratos referentes al otorgamiento de franquicias, etc.

3)
4)
Sumar el detalle y cotejar los totales con el Mayor General.

Cerciorarse si el pago fue hecho en efectivo, en valores o si es
originado a travs de un crdito al capital suscrito o ganancias no

distribuidas.
5)
6)
Examinar las actas de autorizaciones.

Deber verificarse los cargos efectuados a la cuenta de costos pre-
operativos, los cuales incluyen los honorarios legales relacionados con la

constitucin de la empresa, los pagos que se hacen al estado y las cuotas
para el registro e inscripcin.
7)
Se verificar las amortizaciones realizadas por el contribuyente y la
correspondiente cuenta de gastos.

8)
Se verificar si el factor de ajuste empleado para la actualizacin sea el
correcto, de acuerdo a la antigedad del intangible asimismo se verificar el

valor de tasacin del profesional independiente que lo vale en el caso que
hubiera aplicado lmite de reexpresin.
CASO PRCTICO
ACTIVOS INTANGIBLES
AUDITORIA II
4
7

Se efecta la auditora al inmovilizado intangible de la empresa LOS
CANGREJOS S.A.C, en el presente ao, para lo cual se analizarn las partidas
respectivas en los Estados Financieros juntamente con las notas a los
mismos.
Se analizarn las polticas que tiene la empresa respecto a la gestin de sus
intangibles.
La empresa auditada recin inicio sus operaciones en el ao 2012, la
auditora se efecta en el ao 2013, a solicitud de LOS CANGREJOS S.A.C.
RUBRO : ACTIVOS
INTANGIBLES
Valor
residual
al
31/12/201
2
AMORTIZACIONES
VALORES DE ORIGEN
Rubro
Al
inicio
2012
Alta
Bajas
s
Al cierre
2012
Acumulad
as al
01/01/201
2
Del ejercicio
Bajas
Al cierre
%
Importe
500.000
500.000
116.667,00
10%
50.000,00
166.667,00
333.333,0
0
Software 150.000
TOTALE
S
650.000
150.000
70.000,00
20%
30.000,00
100.000,00
50.000,00
650.000
186.667
80.000
266.667
383.333
Marca
MARCA
Antecedentes:
El 20 de Agosto del 2012 " LOS CANGREJOS S.A.C.", adquiere a esta fecha
el derecho de uso de la marca CAMEL de propiedad de CAMEL S.A., con
quienes se firm un contrato por un periodo de 5 aos.
Valor de origen de la marca : 500,000 (a)
TASA DE AMORTIZACION ANUAL (b)
Segn beneficios estimados
Segn contrato
10%
20%
50000
100000
Segn beneficios
estimados
Rubro
VALORES DE ORIGEN
Al inicio Alt Baja
Al
AMORTIZACIONES
Acumulad
Baja
Del ejercicio
Al cierre
AUDITORIA II
Valor
residual
al
4
8
2012
Marca
as
500.000
cierre
2012
as al
01/01/201
2
31/12/20
s
%
500.000
Importe
10%
50.000,00
50.000,00
450.000,0
0
Al cierre
Valor
residual
al
31/12/20
12
Segn
contrato
AMORTIZACIONES
VALORES DE ORIGEN
Rubro
Marca
Al inicio
2012
Alt
as
500.000
Baja
s
Al
cierre
2012
Acumulad
as al
01/01/201
2
Baja
s
500.000
Amortizacin que debi ser

contabilizada
Amortizacin segn registros contables al
31/12/2012
Importe a regularizar en los resultados
acumulados
Del ejercicio
%
20%
Importe
100.000,00
100.000,0 400.000,0
0
0
S/.
100.000,00
S/.
50.000,00
S/.
50.000,00
( c)
Observaciones
(a)
Segn el contrato de compra de la marca con fecha 01 de enero de
2012.
(b)
Se indago que la poltica de la empresa CAMEL S.A propietaria de la
marca, es de vender el derecho de explotacin de la misma al mejor postor,
por lo cual no existe la seguridad de una renovacin del contrato. Por lo
tanto se debi proceder a amortizar la marca considerando como vida til,
los cinco aos estipulados en el contrato.
Contrato 5 aos
Beneficios estimados 10 aos
No hay seguridad de la renovacin del contrato
(c)
La diferencia entre lo registrado en libros y lo no contabilizado, nos da
un importe por regularizar en resultados acumulados de S/. 50,000.00
SOFTWARE CONTABLE Y ADMINISTRATIVO
AUDITORIA II
4
9

Antecedentes:
El saldo de esta cuenta incluye el importe pagado a la empresa Servicios
Informticos CONTASIS S.A.C. por haber realizado el servicio de elaboracin
del software contable y administrativo para LOS CANGREJITOS S.A.C. La
gerencia general decidi amortizar el software contable y administrativo en
cinco aos.
Determinacin del valor del software al momento de
la compra
Valor pagado por la elaboracin del
software:
menos:
Amortizacin del ejercicio 2012
Valor Neto
del Software
150,00
0 (b)
30,000 30,000 (b)
120,00
0
Observacin:
Hemos determinado que la sociedad reconoci y determin correctamente
el valor del citado software, llegamos a esta conclusin luego de haber
corroborado la existencia del comprobante de pago Fact. 094-001240
(01/01/2012) y su correspondiente anotacin en el Registro de Compras y el
Registro de Activo Fijo del mencionado periodo. Por otra parte, el saldo que
presenta esta cuenta coincide con la informacin contenida en el libro
mayor.
AUDITORIA II
5
0
PROGRAMAS.
PROGRAMA DE AUDITORA.
CLIENTE:__LOS CANGREJITOS S.A.C._________________
PERIODO DEL EXAMEN:____20102____________________
CUENTA O RUBRO: ACTIVOS INTANGIBLES.
PROCEDIMIENTOS
REF.
HECHO
FECHA
P/T.
POR
TERMINO
1. Se deber llevar a cabo un anlisis de cada

una de las partidas
de activos intangibles,
teniendo como punto de partida su saldo al

inicio del periodo.
2. Inspeccionar toda la documentacin que
ampare las adiciones, revisando los asientos
que le hayan dado origen. Esta evidencia
abarca
los
contratos
de
compra,
correspondencia relacionada con la obtencin

de
patentes,
contratos
referentes
al
otorgamiento de franquicias, etc.

3. Sumar el detalle y cotejar los totales con el
Mayor General.
4. Cerciorarse si el pago fue hecho en efectivo,
en valores o si es originado a travs de un
crdito al capital suscrito o ganancias no
distribuidas.
5. Examinar las actas de autorizaciones.
AUDITORIA II
5
1

6. Deber verificarse los cargos efectuados a la
cuenta de costos pre-operativos, los cuales
incluyen los honorarios legales relacionados
con la constitucin de la empresa, los pagos
que se hacen al estado y las cuotas para el
registro e inscripcin.
7. Se verificar las amortizaciones realizadas
por el contribuyente y la correspondiente
cuenta de gastos.
8. Se verificar si el factor de ajuste empleado
para la actualizacin sea el correcto, de
acuerdo
la
antigedad
del
intangible
asimismo se verificar el valor de tasacin del

profesional independiente que lo vale en el
caso
que
hubiera
aplicado
lmite
de
reexpresin.
CUESTIONARIO SOBRE CONTROL INTERNO

CLIENTE:_____LOS CANGREJITOS S.A.C.__________________
PERODO:___ 2012_________________________________________
ACTIVO INTANGIBLE
1.
PREGUNTAS
Estn contabilizadas todas las
partidas
de
activo
N/A
SI
NO
OBSERVACIONES
intangible
adquiridas?.
2. En cul de las forma siguientes se
vala el activo intangible?.
a) Costo.
Al Costo
b) Avalo.
c) Otras.
3. a) Se emplean provisiones de
AUDITORIA II
5
2

amortizacin?
b)
Acredita
la
amortizacin
directamente a la partida de activo?

4.
Se
autorizan
debidamente
las
adiciones a las cuentas de activo

intangible?
5. Estn los mtodos de la compaa
de
acuerdo
con
los
principios
aceptados de contabilidad que rigen

las
erogaciones
para
adiciones
al
activo intangible?.
6. Son los mtodos de amortizacin
uniformes de un ao a otro?.
7. Es adecuada la amortizacin?.
8.
Descrbanse
los
procedimientos
seguidos en la amortizacin de activo

intangible.
AUDITORA DE CARGAS DIFERIDAS.

MARCO CONCEPTUAL
CARGAS DIFERIDAS
Est integrado por valores cuya posibilidad de recuperar est condicionada
habitualmente, por la duracin del Tiempo, es el caso de inversiones
realizadas por la Empresa y que en un lapso se convertirn en Gastos. Se
pueden mencionar en este concepto los Gastos de Instalacin, las primas de
seguro, alquileres, etc.
Representa erogaciones que deben ser destinadas a Gastos o Costos de
periodos Futuros, por lo que deben mostrarse en el Balance a su Costo no
devengado, es decir, se acostumbra mostrar nicamente la cifra neta y no
la cantidad original.
La porcin de ciertas partidas de gastos que es aplicable a ejercicios o
periodos posteriores a la fecha de un Balance General.
AUDITORIA II
5
3

En otras palabras, debe designarse con el nombre de cargos diferidos o
Gastos diferidos, ya que no se trata sino de gastos especficos cuya
aplicacin se aplaza por no corresponder al ejercicio que se concluye.
Se considera dentro de este rubro los desembolsos efectuados por concepto
de servicios futuros no recibidos totalmente que se encuentran por
devengar en el prximo ejercicio o ejercicios, considerando los servicios por
concepto de alquileres y seguros pagados anticipadamente.
Efecto de la aplicacin del Plan Contable General Empresarial en la
presentacin de la informacin financiera.
La presentacin de los estados financieros se ver afectada positivamente,
ya que este nuevo plan de cuentas se encuentra alineado con las Normas
Internacionales
de
Informacin
Financiera
contempla
aspectos
relacionados con la presentacin y revelacin de la informacin financiera.

Las nuevas cuentas incluidas en el PCGE permiten que los distintos montos
de las empresa se clasifiquen de manera apropiada para una mejor
presentacin y apreciacin por parte de los stakeholders (proveedores,
acreedores, clientes, etc.).
A continuacin se presenta la modificacin de la cuenta Cargas Diferidas
del Plan Contable General Revisado, considerndose ahora Servicios y
Otros Contratados por Anticipado en el PCGE.
Cuenta
18:
SERVICIOS
OTROS
CONTRATADOS
POR
ANTICIPADO
1. DEFINICIN
La Cuenta 18 Servicios y otros contratados por anticipado agrupa las
subcuentas que representan los servicios contratados a recibir en el futuro,
o que habiendo sido recibidos, incluyen beneficios que se extienden ms
all de un ejercicio econmico, as como las primas pagadas por opciones
financieras.
AUDITORIA II
5
4

2. NOMENCLATURA
La Cuenta 18 incluida dentro del PCGE, comprende las siguientes
subcuentas, las cuales mostramos a continuacin en forma comparativa,
con sus subcuentas equivalentes del PCGR:
PCGR
PCGE
38 CARGAS DIFERIDAS
18 SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS

POR ANTICIPADO
381 Intereses por devengar
181 Costos financieros
382 Seguros pagados por adelantado
182 Seguros
383 Alquileres pagados por adelantado
183 Alquileres
184 Primas pagadas por opciones
185 Mantenimiento de activos inmovilizados
389 Otras cargas diferidas
189 Otros gastos contratados por anticipado
Segn el Plan Contable General Empresarial, los servicios y otros

contratados por anticipado (antes cargas diferidas) comprende:
Costos financieros. Incluye los costos financieros descontados por

anticipado por los acreedores, en financiamientos recibidos. Los costos
financieros incluyen intereses, comisiones, y cualquier otro costo en el
que se incurre relacionado con el financiamiento recibido.

Seguros. Comprende el monto contratado con las
compaas
aseguradoras por las primas de seguros y otros costos marginales, por
coberturas a recibir en el futuro.

Alquileres. Comprende el alquiler de bienes muebles e inmuebles, cuya
utilizacin se efectuar en el futuro.

Primas pagadas por opciones. Corresponde al pago de primas en
opciones de compra o venta futuras.

Mantenimiento de activos inmovilizados. Incluye todos los gastos
de mantenimiento cuyo beneficio excede un perodo y que no renen las
condiciones para ser incorporados en el valor del activo objeto de
mantenimiento.
AUDITORIA II
5
5
Otros gastos contratados por anticipado. Se contabilizar cualquier

servicio a ser devengado luego de la fecha de los estados financieros,
cuyo registro no corresponde incluirse en las subcuentas anteriores.
3. ASPECTOS A TENER EN CUENTA

En relacin a esta cuenta, consideramos conveniente diferenciar los
supuestos en los cuales debe utilizarse la subcuenta 181 Costos Financieros,
de aquellos en los que debe utilizarse la subcuenta 373 Intereses diferidos.
As tenemos que en la primera subcuenta, nicamente deben registrarse los
costos
financieros
descontados
por
(intereses,
anticipado
comisiones,
por
los
cualquier
acreedores,
en
otro
costo)
financiamientos
recibidos, montos que deben mostrarse en los Estados Financieros como

Gastos contratados por anticipado; en tanto que en la segunda subcuenta
(373 Intereses diferidos), deben incluirse los intereses relacionados con
cuentas por pagar, an no devengados, los cuales a diferencia de las
primeras,
no
se
presentan
en
los
Estados
Financieros,
pues
son
compensados contra las cuentas por pagar que los contiene.
Ejemplos de servicios y otros contratados por anticipado:
Se paga una prima de seguros por S/. 6,000 la cual cubre el perodo
de un ao.
Se paga alquileres por adelantado de una oficina, por S/. 12,000 ms
IGV. El perodo de arrendamiento es de un ao.

Se suscribe un contrato para la adquisicin de un vehculo por un
valor de S/. 56,000 ms IGV, el cual incluye el bien propiamente dicho
y un servicio post venta de mantenimiento de dicho activo por un
perodo de un ao. Se estima que el valor del vehculo es de S/.
50,000 y que el valor del servicio post-venta es de S/. 6,000.

Se suscribe un contrato de franquicia por 24 meses, pagndose por el
mismo la suma de S/. 48,000.00 ms IGV.

Se contrata publicidad por 12 meses pagndose S/. 18,000 ms IGV.
Se contrata una suscripcin anual con una revista especializada del
mercado, pagndose S/. 600 ms IGV
AUDITORIA II
5
6
MARCO CONTABLE:
Registro, Valuacin y Registro

Los componentes de esta cuenta se debern registrar con sus
correspondientes importes, debiendo afectarse a las cuentas del
elemento 6 del Plan Contable General Empresarial pertinentes, en la
oportunidad en que corresponda aplicarlos como gasto o cuando se
liquiden.
NIC 1: Presentacin de Estados Financieros
El parrafo 25 de la NIC 1 seala que salvo en lo relacionado con la
informacin sobre flujos de efectivo, toda entidad econmica elaborara
sus Estados Financieros utilizando la hiptesis contable del devengo.
Este prrafo tiene relacin directa con las partidas de Cargas Diferidas,
pues como se ha descrito respecto de esta partida, solo se considerara
como gasto, en el momento en
que se devengan algunos de los
conceptos que conforman esta partida.
MARCO TRIBUTARIO:
Al igual que la norma contable, el artculo 57 de la Ley del Impuesto a la

Renta dispone que los ingresos y gastos se consideren producidos e
imputados, respectivamente, en base al criterio del devengado.
Dicha disposicin es de trascendental importancia tratndose de las
Cargas Diferidas pues una partida de este rubro no podr ser
considerada como gasto del ejercicio, hasta que no cumpla la condicin
del devengo.
A continuacion presentamos las normas tributarias correspondientes a
cada una de las partidas de Cargas Diferidas.

Intereses por devengar
Los intereses por devengar corresponden a aquellos registros realizados
por la empresa de intereses de obligaciones asumidas por la empresa
que estan por vencer en periodos futuros. Cuando dichos intereses
cumplen con los plazos
establecidos para su devengo, los montos
correspondientes son cargados a resultados del periodo, pudiendo ser

deducidas de la renta bruta a efecto de determinar la renta neta de
tercera categoria, si es que estan directamente relacionados a la
generacion de rentas gravadas con el impuesto.

Seguros pagados por adelantado
Se ha vuelto usual en el medio economico, que las empresas de seguros
emitan polizas de seguro que cubran periodos de tiempo mayores a un
(1) mes, por ello la empresa debe contabilizar dichos pagos como
AUDITORIA II
5
7

seguros pagados por adelantado, es decir, como un derecho. Sin
embargo, al consumirse el periodo de tiempo del seguro, es razonable
que dichos montos sean cargados a resultados en la medida que se
devengaron.
Alquileres pagados por adelantado
La ley del Impuesto a la Renta tambien permite la deduccion de los
importes de los arrendamientos que recaen sobre predios destinados a la
actividad gravada, en la medida que estos gastos esten vinculados con
la generacion de rentas gravadas.
En todo caso, de verificar alquileres pagados por adelantado, la empresa
debera mostrarlos como parte del activo hasta su devengo, momento en
que se afectaran a resultados.
OBJETIVOS DE UNA AUDITORA DE CARGAS

DIFERIDAS.En el examen de gastos pagados por anticipado el auditor tiene los
siguientes objetivos fundamentales:
AUDITORIA II
5
8
FRAUDE Y ERROR
DESCRIPCIN DE LA
SITUACIN
Reconocimiento de cargas
diferidas
EJEMPLOS
Fraude:
Inflan las partidas de cargas diferidas con desembolsos que debieron
ser reconocidos como gastos en un solo periodo.
CONTROL INTERNO APLICABLE.

El Control Interno es el Plan de organizacin, las polticas, normas y
procedentes, implementadas por la gerencia de la empresa.
AUDITORIA II
5
9

El objetivo es salvaguardar los activos de la empresa mediante la
prevencin y deteccin de errores e irregularidades.
Para los Pagos Anticipados se elabora cuestionarios que es el siguiente:
La adecuada autorizacin de gastos.
Mantenimiento de Registros Contables suficientemente detallados

que muestran la amortizacin o aplicacin de las partidas registradas
como pagos anticipados.
La autorizacin para efectuar el desembolso, suele consistir en la

solicitud de un cheque que debe estar justificado por algn
documento de origen externo, como de recibo de alquiler, factura,
pago de seguro. Una vez extendido debera firmarse por algn otro
Ejecutivo y a continuacin ser enviado por correo directamente al
beneficiario, no debe devolverse a quien autoriz inicialmente el
desembolso.
TCNICAS Y PROCEDIMIENTOS.
Analice las cuentas para determinar su contenido.
Examine la evidencia comprobatoria tal como plizas de seguros, para

determinar lo razonable de los costos cargados a las cuentas de activos.
Revise los procedimientos adoptados por el cliente para la aplicacin de

los gastos a los perodos beneficiados y determinar la racionalidad
general del programa de amortizacin.
Calcula los saldos por amortizar que debern mantenerse como activos y
los importes que, por haber expirado, debern cargarse a cuentas de
gastos.
Localice las deficiencias en el sistema de Control Interno, sobre los

desembolsos de este tipo, y haga sugerencias para su conversin.
AUDITORIA II
6
0

PROCEDIMIENTOS
1.
Aplique el cuestionario de control interno a efectos de evaluar el grado de

confiabilidad del mismo, teniendo en cuenta que algunas respuestas deben
ser confirmadas.
2.
Elabore una cdula donde se aprecie la composicin de este saldo al cierre del
ejercicio a examinar y compare esta cifra con su cuenta de control, as como
cada saldo con el mayor auxiliar.
3.
Examine las plizas y fianzas en vigencia y prepare una hoja de trabajo

indicando: nmero de pliza, compaa aseguradora, activos asegurados,
riesgos cubiertos, importe del seguro, prima total pagada y prima diferida al
final del ao.
4.
Compruebe la exactitud aritmtica de las primas diferidas.

Comente sobre la suficiencia de las cantidades aseguradas en relacin con el
valor de los
activos asegurados y con el grado de riesgo en el manejo de
fondos activos.
Asegrese que las plizas estn vigentes y compruebe que estn debidamente
custodiadas.
Inspeccione plizas de seguro de vida de los empleados y asegrese que
estn al da.
5.
Solicite los contratos de alquileres y prepare extractos de las principales
clusulas:
Verifique la correccin del clculo por los alquileres pagados por adelantado y
aprecie la razonabilidad del cargo a gastos del ejercicio examinado.
Compruebe la correcta contabilizacin.
6.
Compruebe la exactitud aritmtica de la porcin diferida y la afectada a
gastos del ejercicio
(seguros, alquileres o intereses pagados por adelantado).
PAPELES DE TRABAJO
PARA EL CASO DE SEGUROS
AUDITORIA II
6
1

El papel de trabajo debe mostrar todas las plizas. Debe mostrar 4
columnas:
1. El saldo pagado por anticipado al comienzo del ejercicio.
2. Los pagos o reembolsos de primas durante el ejercicio.
3. Cancelacin de gastos de seguros.
4. El saldo del importe pagado por anticipado al final del ejercicio.
El propsito de este enlace es el de cerciorarse de que los gastos de
seguros se han clasificado debidamente en las cuentas de ganancias y
prdidas, ver si se han listado todas las plizas no se hayan comprado y
cancelado asignando los gastos directamente a prdidas sin que aparezcan
en el estudio minucioso realizado por el auditor.
PARA EL CASO DE ALQUILERES:

Para el examen de los alquileres son necesarios 2 tipos bsicos de
papeles de trabajo:
Un papel de trabajo para el archivo permanente que se ha de
traspasar de un ejercicio a otro, donde se listen todos los contratos de
alquileres y sus disposiciones bsicas.
Otro papel de trabajo anual con un formato donde se incluyan cuatro
columnas de valores y se liste cada uno de los alquileres, mostrando los
saldos pagados por anticipado y las que restan por pagar al comienzo del
ejercicio, los pagos efectuados, los gastos correspondientes al ejercicio y el
saldo pagado por anticipado o por pagar al final del mismo.
AUDITORIA II
6
2
PARA EL CASO DE COSTOS FINANCIEROS

Intereses por Devengar
Resumen del movimiento en el ejercicio
CASO PRCTICO
PLIZA DE SEGURO CONTRA TODO RIESGO
Antecedentes:
El 01 de setiembre del 2012 LOS CANGREJITOS S.A.C..", adquiri una
pliza de seguro contra todo riesgo para las instalaciones de la empresa
conjuntamente con los bienes que se encuentren ubicados dentro de ella,
por un periodo de 1 ao.
AUDITORIA II
6
3
CLCULO DE LA ABSORCIN DEL AO 2012
Prima pagada / 12 = Alcuota de absorcin mensual

40,000/12=
S/.3,333.33
Alcuota de absorcin mensual x 6 meses = Absorcin del ejercicio 2012

S/.3,333.33
S/.20,000.00
PAPEL DE TRABAJO CON CUATRO COLUMNAS DE VALORES: SEGUROS POR

ANTICIPADO
Numero
de
pliza
1157781
52
Compa
a
asegura
dora
PACIFICO
Tipo de Cobertura
Dao malicioso,
vandalismo y terrorismo
Huelga y conmocin civil
Incendio no premeditados
Otros especificados en el
contrato
Lmites
del
seguro
Prima
Plaz
o
15000000
40000
1 Ao
Pagos
realizados
Comienz N
o de
Compro Cantid
ao
b.
ad
01/09/20
12
052002531
52360
AUDITORIA II
6
4
Gastos
del
seguro
4000
CLIENTE:____LOS CANGEREJITOS S.A.C_____________________________
PERIODO DEL EXAMEN:________2012________________________________
CUENTA O RUBRO: SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO.
PROCEDIMIENTOS
1.
REF.
HECH
FECHA
P/T.
TERMIN
POR
Aplique el cuestionario de control interno a

efectos de evaluar el grado de confiabilidad del
mismo,
teniendo
en
cuenta
que
algunas
respuestas deben ser confirmadas.

2.
Elabore
una
cdula
donde
se
aprecie
la
composicin de este saldo al cierre del ejercicio a

examinar y compare esta cifra con su cuenta de
control, as como cada saldo con el mayor
auxiliar.
3.
Examine las plizas y fianzas en vigencia y

prepare una hoja de trabajo indicando: nmero de
pliza,
compaa
asegurados,
aseguradora,
riesgos
cubiertos,
activos
importe
del
seguro, prima total pagada y prima diferida al

final del ao.
Compruebe la exactitud aritmtica de las primas
diferidas.
Comente sobre la suficiencia de las cantidades
aseguradas en relacin con el valor de los
activos asegurados y con el grado de riesgo en
el manejo de fondos activos.
Asegrese
que
compruebe
las
plizas
que
estn
estn
vigentes
debidamente
custodiadas.
4.
Inspeccione plizas de seguro de vida de los

empleados y asegrese que estn al da.
5.
Solicite los contratos de alquileres y prepare

extractos de las principales clusulas:
Verifique la correccin del clculo por los alquileres
AUDITORIA II
6
5

pagados
por
adelantado
aprecie
la
razonabilidad del cargo a gastos del ejercicio

examinado.
Compruebe la correcta contabilizacin.
6.
Compruebe la exactitud aritmtica de la porcin

diferida y la afectada a gastos del ejercicio
(seguros, alquileres o intereses pagados por
adelantado).
AUDITORIA II
6
6
AUDITORIA II
6
7

Auditoria de Intangibles y Activos Diferidos

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AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

UNIVERSIDAD NACIONAL DE TRUJILLO

FACULTAD DE ciencias econmicas

Dr. CPCC WILFREDO TEJADA

AUDITORIA DE ACTIVOS INTANGIBLES

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

2 WONG CAM, David. LA VERDADERA VENTAJA COMPETITITVA: LOS INTANGIBLES. En:

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

caractersticas que a continuacin se detallan:

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

la entidad o de otros derechos y obligaciones.

intangible tiene su justificacin, normalmente, en derechos de

econmicos de alguna otra manera.

existieran durante la vida til del activo.

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes de

NIC 38 Intangibles. Prrafo 9. En: En: http://cpn.mef.gob.pe/cpn/Libro3/nics/NIC38_04.pdf

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

fabricacin, juanillos y otros activos intangibles similares.

cuyo valor no podr ser

considerado para determinar los resultados.

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

Tratamiento de los Intangibles en la Ley del Impuesto a la Renta y

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

establecimiento mercantil, o un comerciante, frente a los dems y al pblico

Goodwill. En: http://www.gerencie.com/good-will.html

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

reputacin de crdito privilegiado, prestigio por vender mejores productos y

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

internamente, tal como los desembolsos destinados a obtener su inscripcin

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

Acorde con lo anterior, en el caso especfico de intangibles que cumplen los

Diseos, modelos, planos

Fondo de comercio o goodwill

Procesos o frmulas secretas

Problemas en la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

identificabilidad, ii) existencia de beneficios econmicos futuros y iii)

identificabilidad, el prrafo 12 de dicha NIC indica que un activo

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

amortizarse. En l se pronuncia en los siguientes trminos:

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

concordancia con la NIC 38

identificabilidad, ii) existencia de beneficios econmicos futuros y iii) control

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

para su uso previo.

(07/12/2004) seal que las erogaciones por escaneo de documentos

catalogacin de informacin tcnica de hidrocarburos, as como el

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

por su naturaleza o acuerdo legal).

asociacin, el costo incurrido en su obtencin, en este sentido, mediante

AUDITORA DE INTANGIBLES, Y ACTIVO DIFERIDO

Un activo intangible que se amortiza en donde el importe

amortizable se distribuir sobre una base sistemtica a lo largo de su

Amortizacin de activo intangible con una vida til finita