Ojok lali besok cars.

jr yo000000
BAB 21 Akuntansi untuk Pensiun dan Tunjangan Pascapensiun
TINJAUAN BAB 21
Seperti ditunjukkan dalam cerita pembuka, banyak karyawan yang semakin memikirkan yang
perencanaan pensiun. Untuk menarik dan memberikan imbalan kepada karyawan berkualitas
tinggi, sebagian besar perusahaan membentuk program pensiun membantu karyawan
memenuhi sasaran tabungan pensiun me Perusahaan-perusahaan ini menawarkan program
investasi berupa kontribusi karyawan, memberikan kontribusi ke dana pensiun karyawan
sebagai bagian dari paket kompensasi secara keseluruhan. Tingginya pertumbuhan program
ini, baik dalam jumlah karyawan yang tercakup maupun jumlah dolar tunjangan pensiun,
telah meningkatkan signifikansi biaya pensiun dalam kaitannya dengan posisi keuangan
perusahaan. bab ini adalah membahas masalah-masalah akuntansi yang berhubungan dengan
program pensiun. Isi dan bab sebagai berikut:

SIFAT PROGRAM PENSIUN

Program pensiun (pension plan) adalah sebuah perjanjian yang menetapkan bahwa pemberi
kera atau majikan memberikan tunjangan(pembayaran) kepada pensiun pem akuntans para
karyawan setelah mereka pensiun atas jasa-jasa yang mereka berikan ketika dana pen masih
bekerja. Akuntansi pensiun dapat dibagi dan diperlakukan secara terpisah sebagai akuntansi
untuk pemberi kerja dan akuntansi untuk dana pensiun. Perusahaan atau pemberi kerja adalah
organisasi yang mensponsori program pensiun. Organisasi inilah yang menanggung biaya
dan memberikan kontribus ke dana pensiun. Dana atau program adalah entitas yang

menerima kontribusi dari pemberi kerja, mengelola aktiva pensiun, dan melakukan
pembayaran tunjangan kepada para penerima pensiun(karyawan yang purnakarya). Ilustrasi
21-1 memperlihatkan ketiga entitas yang terlibat dalam program pensiun dan menunjukkan
arus kas di antara ketiganya.

Program pensiun di atas dikatakan sedang didanai(funded)

yaitu pemberi
kerja(perusahaan) menyisihkan dana untuk tunjangan pensiun di masa depan dengan
melakukan pembayaran kepada suatu badan pendanaan yang bertang- gung jawab
mengakumulasi aktiva dana pensiun, dan melakukan pembayaran kepada para penerima
ketika tunjangan itu jatuh tempo. Dalam program yang diasuransikan, badan pendanaan ini
adalah perusahaan asuransi; dalam program dana perwalian, badan pendanaan ini adalah
wali amanat(trustee).
Beberapa program dapat bersifat wajib(contributory); di mana para karya wan
menanggung sebagian dari biaya tunjangan yang ditetapkan atau secara sukarela melakukan
pembayaran untuk menaikkan tunjangan mereka. Program- program lainnya dapat bersifat
tidak wajib(itoncontributon), di mana pemberi kerja yang menanggung keseluruhan biaya.
Perusahaan biasanya merancang program pensiun berkualifikasi sesuai dengan persyaratan
pajak penghasilan federal yang memperbolehkan dikurangkannya kontribusi pemberi kerja ke
dana pensiun dan memberikan status bebas pajak atas laba dari aktiva dana pension.
Perlunya administrasi yang benar dan akuntansi yang baik untuk dana pensiun akan
menjadi lebih jelas ketika orang menyadari besarnya dana-dana ini. Aktiva dana pensiun dan
beban pensiun dari tujuh perusahaan besar per 31 Desember 1998 disajikan pada llustrasi 212.

Sebagaimana ditunjukkan, beban pensiun merupakan persentase ya dari total laba

bagi banyak perusahaan.
Dana pensiun harus merupakan entitas legal dan entitas akuntansi terpisah yang
penyelenggaraan seperangkat pembukuan dan penyusunan laporan keuangan.
Penyelenggaraan pembukuan dan catatan serta penyusunan laporan keuangan untuk dana
tersebut, yang dikenal sebagai akuntansi untuk program tunjangan karyawan," bukan
merupakan bahasan bab ini s sebaliknya, bab dikhususkan untuk permasalahan akuntansi dan

pelaporan pensiun pemberi kerja sebagai sponsor suatu program pensiun. Dua jenis program
pensiun yang paling umum adalah program dengan iuran(defined conurihution plan) dan
program dengan tunjangan pasti(defi benefit plan).
Program dengan luran Pasti
Dalam program dengan iuran pasti (defined contribution plan), pemberi kerja setuju untuk
mengkontribusikan ke dalam sebuah perwalian pensiun suatu asi jenis jumlah tertentu selama
setiap periode berdasarkan rumus yang ditetapkan. un dan Rumus ini memperhitungkan
faktor-faktor seperti umur, lama masa kerja karyawan, laba pemberi kerja, dan tingkat
kompensasi. Hanya kontribusi aume ng pemberi kerja yang ditetapkan; tidak ada janji
mengenai tunjangan yang akhirnya akan dibayarkan kepada karyawan.
Jumlah tunjangan pensiun yang akhirnya diterima karyawan menurut program ini
tergantung pada jumlah awal yang dikontribusikan kepada perwalian pensiun, laba yang
terakumulasi daiam perwalian, dan perlakuan erhadap pengurangan dana karena karyawan
lain mungkin pensiun sebelum waktunya. Jumlah awal yang dikontribusikan biasanya
diserahkan kepada wali independen(independent third-party trustee) yang amanat pihak
ketiga yan bertindak atas nama para penerima tunjangan-yaitu para karyawan peserta
program. Wali amanat ini memegang hak kepemilikan atas aktiva pensiun da bertanggung
jawab atas investasi serta distribusinya. Perwalian ini terpisah dari dan berbeda dengan
pemberi kerja.
Akuntansi untuk program dengan iuran pasti bersifat sederhana atau langsung(strai
risiko kerugian atas aktiva yang dikontribusikan ke dalam program pensiun. jawab pemberi
kera hanyalah memberikan k setiap tahun berdasarkan rumus yang ditetapkan dalam program.
Akibatnya, biaya tahunan kepada pemberi kerja hanya berupa jumlah yang harus
dikontribusikan perwalian pensiun. Suatu kewajiban akan dilaporkan dalam pemberi kera
hanya jika iuran atau penuh, jumlah yang diharuskan
Di samping beban pensiun, satu-satunya pengungkapan yang diwajibkan oleh
pemberi kerja dalam program dengan iuran pasti adalah deskripsi program, termasuk
kelompok karyawan yang tercakup, dasar untuk menentukan kontri busi, serta sifat dan
dampak hal-hal signifikan yang mempengaruhi bilitas dari periode ke periode.
Program dengan Tunjangan Pasti
Program dengan tunjangan pasti(defined benefit plan) menetapkan tunjangan ang akan
diterima karyawan pada saat pensiun. Rumus yang biasa digunakan menetapkan bahwa
tunjangan itu merupakan fungsi dari sekian tahun mas kerja karyawan dan tingkat kompensasi
karyawan ketika ia mendekati pensiun. Rumus itu diperlukan untuk menentukan berapa
kontribusi yang harus diberikan hari ini guna memenuhi komitmen tunjangan pensiun yang
akan timbul ketika pensiun. Banyak pendekatan kontribusi yang berbeda yang dapat
digunakan, dan setiap metode pendanaan yang digunakan harus menyediakan cukup uang
pada saat pensiun untuk memenuhi tunjangan yang telah ditentukan oleh program.
Para karyawan adalah pihak penerima dalam perwalian dengan iuran pasti, tetapi
dalam perwalian dengan tunjangan pasti pemberi kerja adalah pihak penerima. Tujuan utama
perwalian dalam program dengan tunjangan pasti adalah menjaga aktiva dan

menginvestasikannya agar tersedia cukup uang untuk membayar kewajiban pemberi kerja
kepada para karyawan ketika mereka pensiun. Dalam hal bentuk, perwalian itu merupakan
suatu entitas terpisah; sementara dalam hal substansi, aktiva dan kewajiban perwalian adalah
milik pemberi kerja. Yaitu, selama program masih berjalan, pemberi kerja bertan gung
jawab atas pembayaran tunjangan yang telah ditentukan(tanpa memper. soalkan apa yang
terjadi dalam perwalian). Setiap kekurangan dalam akumulasi aktiva yang dipegang oleh
perwalian harus ditutup oleh pemberi kerja. Sementara itu, setiap kelebihan yang
terakumulasi dalam perwalian dapat dimiliki kembali oleh pemberi kerja, baik melalui
pengurangan pendanaan di masa depan maupun pengembalian dana.
Akuntansi untuk program dengan tunjangan pasti bersifat rumit. Karena tunjangan
ditentukan oleh variabel-variabel masa depan yang tidak pasti, maka harus ditetapkan suatu
pola pendanaan yang sesuai untuk memastikan bahwa dana yang mencukupi akan tersedia
pada saat pensiun guna membayar tunjang- an yang dijanjikan. Tingkat pendanaan ini
tergantung pada sejumlah factor seperti perputaran, mortalitas, lama masa kerja karyawan,
tingkat kompensasi, dan pendapatan bunga.
Para pemberi kerja menghadapi risiko dalam program dengan tunjangan pasti karena
harus memastikan bahwa mereka telah memberikan kontribusi yang cukup untuk memenuhi
biaya tunjangan yang telah ditentukan dalam program. Beban yang diakui setiap periode
tidak perlu sama dengan kontribusi kas. Demikian pula, kewajiban merupakan hal yang
kontroversial karena pengukuran dan pengakuannya berkaitan dengan variabel-variabel masa
depan yang belum diketahui sayangnya, masalah akuntansi yang berhubungan dengan
program jenis ini demikian rumit. Pembahasan kita dalam bagian-bagian berikut ini terutama
tertuju pada program dengan tunjangan pasti.
Peran Aktuaris dalam Akuntansi Pensiun
Karena permasalahan yang berhubungan dengan program pensiun melibatkan pertimbangan
aktuarial yang rumit, maka para aktuaris ditugaskan untuk(ST memastikan bahwa program
tersebut sudah tepat bagi kelompok karyawan Si yang tercakup. Aktuaris adalah orang yang
dilatih melalui suatu program sertifikasi yang panjang dan berat untuk menaksir probabilitas
peristiwa di masa depan serta dampak keuangannya. Industri asuransi sudah memanfaatkan
tenaga aktuaris untuk menilai risiko dan memberi saran dalam menetapkan premi serta aspekaspek polis asuransi lainnya. Para pemberi kerja sangat mengandalkan para aktuaris untuk
membantu pengembangan, pelaksanaan dan pendanaan program pension.
Para aktuaris bertugas membuat prediksi(disebut asumsi aktuarial) mengenai angka
kematian atau mortalitas, perputaran karyawan, suku bunga dan pendapatan, frekuensi
pensiun dini, gaji masa depan, dan setiap faktor lainnya yang diperlukan untuk
mengoperasikan program pensiun. Mereka membantu dalam hal penghitungan berbagai
ukuran pensiun yang mempengaruhi laporan keuangan, seper kewajiban pensiun, biaya
tahunan untu menjalankan program, dan program. Singkatnya, akuntans program pensiun
dengan tunjangan sangat bergantung pada informasi dan ukuran yang diberikan oleh para
aktuaris.

AKUNTANSI UNTUK PENSIUN

Dalam akuntansi untuk program pensiun, muncul dua pertanyaan: kewajiban pemberi dan
kewajiban pensiun yang dilaporkan dalam laporan keuangan?" beban pensiun untuk periode
Upaya menjawab pertanyaan pertama telah menimbulkan banyak kontroversi.
Ukuran Alternatif Kewajiban
Sebagian besar akuntan setuju bahwa kewajiban pensiun risuon olliwation) pemberi kerja
adalah kewajiban kompensasi yang ditangguhkan kepada para karyawannya atas jasa-jasa
mereka menurut persyaratan dalam program pensiun. tetapi ada cara alternatif untuk
mengukur kewajiban itu. Salah satu ukuran kewajiban itu adalah mendasarkannya hanya
pada tunjangan yang dijamin sepenuhnya kepada para karyawan. Tunjangan terjamin(in
Burrfit adalah tunjangan yang berhak diterima karyawan sekalipun karyawan itu tidak
memberikan jasa tambahan dalam program. Dalam kebanyakan program pensiun, seorang
karyawan disyaratkan memiliki masa kerja miniinum sekian tahun dengan pemberi kerja
sebelum mencapai status tunjangan terjamin. Kewajiban tunjangan terjamin(rested lenefit
obliention) dihitung dengan memakai tingkat gaji yang sekarang berlaku dan hanya
mencakup tunjangan yang dijamin.
Ukuran kewajiban lainnya adalah mendasarkan perhitungan jumlah kom pensasi yang
ditangguhkan itu dengan seluruh tahun masa yang dijalani karyawan setelah mengikuti
program-bai yang terjamin maupun yang tidak terjamin-dengan menggunakan tingkat gaji
yang sekarang berlaku. Ukuran kewajiban pensiun ini disebut akumulasi kewajiban
tunjangan.
Ukuran yang ketiga adalah mendasarkan perhitungan jumlah kompensasi yang
ditangguhkan atas masa kerja yang terjamin maupun yang tidak terjamin dengan
menggunakan gaji masa depan. Ukuran kewajiban pensiun ini disebut proyeksi kewajiban
tunjangan. Karena gaji masa depan diperkirakan lebih tinggi daripada gaji sekarang, maka
pendekatan ini menghasilkan pengukuran kewajiban pensiun yang paling besar.
Pemilihan di antara ukuran ukuran ini sangat penting karena dapat mempengaruhi
jumlah kewajiban pensiun dan beban pensiun tahunan yang dilaporkan. Diagram dalam
Ilustrasi 21-3 menyajikan perbedaan dari ketiga pengukuran ini. Tanpa memperhatikan
pendekatan apapun yang dipakai,

estimasi tunjangan masa depan yang harus dibayar didiskontokan menjadi nilai sekarang.
Perubahan suku bunga yang kecil yang digunakan untuk mendiskontokan tunjangan
pensiun dapat secara dramatis mempengaruhi pengukuran kewajiban pemberi kerja.
Misalnya, penurunan tingkat diskonto sebesar 1% dapat menaik- kan kewajiban pensiun
sebesar 15%. Tingkat diskonto yang digunakan untuk mengukur kewajiban pensiun harus
diubah pada setiap tanggal pengukuran untuk mencerminkan suku bunga berjalan.
Pendekatan mana yang akan dipakai oleh profesi akuntan? Umumnya, profesi
akuntan menggunakan proyeksi kewajiban tunjangan, yaitu nilai sekarang tunjangan yang
terjamin dan yang tidak terjamin diakrualkan sampai tanggal ini berdasarkan tingkat gaji masa
depan karyawan. o Akan tetapi seperti yang akan Anda pelajari nanti, profesi akuntan
menggunakan akumulasi kewajiban tunjangan dalam situasi-situasi tertentu.
Mereka yang mengkritik proyeksi kewajiban tunjangan berpendapat bahwa L
menggunakan tingkat gaji masa depan sama dengan menambahkan kewajiban masa depan ke
kewajiban yang ada sekarang. Mereka yang mendukung proyeksi kewajiban tunjangan
berpendapat bahwa janji pemberi kerja untuk membayar tunjangan, berdasarkan persentase
gaji masa depan karyawan, jauh berbeda dengan janji untuk membayar suatu persentase dari
gaji mereka sekarang, dan perbedaan semacam itu harus tercermin dalam kewajiban pensiun
serta beban pensiun.
Kapitalisasi lawan Nonkapitalisasi
sebelum diterbitkannya FASB Statement No. 8, akuntansi untuk program pensiun mengikuti
nonkapitalisasi. Karena neraca melaporkan aktiva atau kewajiban untuk perjanjian program
pensiun hanya jika jumlah yang yang didanai selama suatu tahun oleh kera berbeda dengan
jumlah terjadi porkan oleh pemberi keria sebagai beban pensiun tahun berjalan, dila
nonkapitalisasi, yang sering disebut sebagai pembiayaan di luar neraca maka pemberi kerja
Karena karyawan bekerja selama tahunnya berkewajiban jumlah tersebut dengan melakukan
pembayaran dalam dana membayar kan tunjangan kepada para maka mencatat ayat aktiva
atau kewajibannya sendiri tidak berkurang selama cenderung memilih pendekatan kapitalisasi
dan lebih mementingkan substansi ekonomi dari perjanjian program pensiun daripada bentuk
hukumnya. Menurut pandangan ini, pemberi mempunyai kewajiban sebesar tunjangan
pensiun yang telah dijanjikan akan dibayarkan selama masa kerja karyawan yang telah
dijalani. Karena beban pensiun telah terjadi ketika karya awan bekeria maka kewajiban
pemberi kerja akan bertambah. Pendanaan program ini tidak akan berpengaruh terhadap
jumlah hanya janji pemberi kerja dan masa kerja karyawan yang mempengaruhi wajiban.
Kewajiban pensiun akan berkurang melalui pembayaran tunjangan kepada para yang.
Dalam program dengan tunjangan pasti, jika diperlukan dana tambahan untuk
memenuhi kewajiban pensiun, maka sumbernya adalah pemberi ke Dari sudut pandang
kapitalisasi, kekurangan pendanaan tidak menambah kewajiban, dan mendanakan lebih
banyak dari jumlah yang dicatat sebagai beban tidak menciptakan beban dibayar muka.
Kapitalisasi berarti mengukur dan melaporkan dalam laporan keuangan suatu penyajian yang
wajar atas aktiva serta kewajiban pensiun pemberi kerja.
FASB dalam Statement No.87 menganut pendekatan yang lebih condong ke
kapitalisasi. Namun, usulan untuk memakai pendekatan kapitalisasi penuh tidak pernah yang

pengakuan pos-pos neraca yang kompromi ada, sangat ditentang. Statement No. merupakan
bentuk ciri yang menggabungkan beberapa ciri dengan beberapa nonkapitalisasi. akan
pelajari secara lebih rinci dalam beberapa unsur program pensiun tidak diakui dalam akun dan
laporan keuangan (yaitu, tidak dikapitalisasi).
Karena hal ini, akuntansi untuk pensiun, yang diikhtisarkan dalam Statement 87 dan
dibahas dalam sisa logis atau benar-benar lengkap, atau secara konseptual baik Kesalaha
tidak seluruhnya terletak ada FASB. nnya pensiun dengan unjangan Karena kompleksitas
keuangan dari program akan pasti, maka banyak orang berkompeten yang bermaksud baik
menyetujui substansi ekonomi dari program semacam mereka mungkin tidak setuju dengan
cara mempertanggungjawabkannya Karena sulitnya mencapai konsensus di antara FASB serta
dukung an dari para penyusun dan pemakai laporan keuangan, maka Statement No. 87 penuh
dengan kompromi yang membuatnya kurang dapat diaplikasikan sebagai metode kapitalisasi
yang ideal. teta sebagai pembe aan, Statement No. 87 merupakan pi, merupakan perbaikan
terhadap ketentuan akuntansi sebelumnya dan bagi langkah pertama menuju yang secara
konseptual baik akuntansi pemberi kerja untuk program pensiun.
Komponen Beban Pensiun
Ada kesepakatan umum bahwa biaya pensiun harus dipertanggungjawabkan dengan akrual.
akuntan menyadari bahwa akuntansi untuk program pensiun membutuhkan pengukuran biaya
dan pengidentifikasian biaya itu dalam periode waktu yang tepat. Akan tetapi, penentuan
biaya pensiun ini sangat rumit karena merupakan fungsi dari komponen-komponen berikut
ini:
1. Biaya Jasa. Biaya jasa merupakan beban yang disebabkan oleh kenaikan hutang
tunjangan pensiun(proyeksi kewajiban tunjangan) kepada karyawan atas jasa yang
mereka berikan selama tahun berjalan. Aktuaris menghitung biaya jasa Girara' cost,
sebagai arang tunjangan baru yang diperoleh karyawan selama tahun berjalan.
2. Bunga atas Kewajiban. Karena pensiun adalah perjanjian kompensasi yang
ditangguhkan, maka terdapat faktor nilai waktu dari uang, Akibatnya, dicatat atas
dasar setelah didiskontokan/Beban bunga akrual setiap tahun atas proyeksi kewajiban
tunjangan terjadi tepat seperti pada beban bunga setiap hutang yang didiskontokan
Akuntan menerima bantuan dari aktuaris dalam memilih suku bunga, yang dikenal
sebagai stuku penyelesaian(settlement rate).
3. Pengembalian Aktual atas Aktiva Program. Pengembalian (return) yang dihasilkan
oleh akumulasi aktiva dana pensiun selama tahun tertentu adalah relevan dengan
pengukuran biaya bersih bagi pemberi kerja yang menspon sori program pensiun
karyawan oleh karena itu, beban pensiun tahunan harus disesuaikan untuk
memperhitungkan bung dan dividen yang terakumulasi dalam dana dan juga kenaikan
serta penurunan nilai pasar aktiva dana itu.
4. Amortisasi Biaya Jasa sebelumnya yang Belum Diakui. Amandemen program pension
(termasuk pembentukan program pensiun) seringkali mencakup ketentuan untuk
menaikkan tunjangan(dalam situasi yang untuk menurunkan tunjangan) atas jasa
karyawan yang diberikan dalam tahun-tahun sebelumnya. Karena amandemen

program ini dilakukan dengan harapan bahwa pemberi kerja akan merealisasi manfaat
ekonomi selama periode menda maka biaya(biaya jasa sebelumnya)
untuk
menyediakan tunjangan retroaktif ini dialokasikan ke beban pensiun di masa depan,
khususnya selama sisa tahun masa kerja karyawan yang dipengaruhi.
5. Keuntungan atau Kerugian. Volatilitas beban pensiun dapat disebabkan oleh
perubahan mendadak dan besar dalam nilai pasar aktiva program serta oleh perubahan
proyeksi kewajiban tunjangan(yang akan atau kejadian sebenarnya dengan kejadian
yang dua keuntungan atau kerugian ini perbedaan antara pengembalian keuntungan
atau kerugian bersih yang belum diakui dari periode-periode sebelumnya. Perhitungan
ini rumit dan akan dibahas nanti dalam bab ini.
Komponen-komponen beban pensiun dan pengaruhnya terhadap total beban pension
(kenaikan atau penurunan) diperlihatkan dalam llustrasi 21-4 ).

Biaya Jasa
Dalam FASB Statement No. 87, FASB menyatakan bahwa komponen biaya jasa yang diakui
dalam suatu periode harus ditetapkan sebagai nilai sekarang aktuarial dari tunjangan yang
dihasilkan oleh rumus tunjangan pensiun atas jasa karyawan selama periode tersebut. Yaitu,
aktuaris memprediksi tunjangan tambahan yang harus dibayarkan menurut rumus tunjangan
program sebagai akibat dari jasa karyawan selama tahun berjalan, kemudian mendiskontokan
biaya tunjangan masa depan itu kembali ke nilai sekarangnya.
FASB menyimpulkan bahwa tingkat kompensasi masa depan harus dipertimbangkan
dalam mengukur kewajiban saat ini dan beban pensiun periodik jika rumus tunjangan
program memperhitungkan tingkat kompensasi tersebut. Dengan kata lain, kewajiban saat
ini yang timbul dari jan untuk membayar tunjangan sebesar 1% dari gaji akhir seorang
karyawan berbeda dengan janji pemberi kerja untuk membayar 1% dari gaji sekarang.
Mengabaikan fakta ini berarti mengabaikan aspek beban pensiun yang penting. Jadi, metode
aktuarial tunjangan/uliui masa kerja adalah pendekatan yang dipakat oleh FASB.

Sebagian akuntan yang tidak setuju dengan penentuan ini menyatakan bahwa
Perusahaan harus mempunyai lebih banyak kebebasan untuk memilih pengakuan beban. yang
lainnya percaya bahwa kenaikan masa depan ke dalam beban pensiun tahun beralan berarti
mempertan peristiwa yang belum Mereka berpendapat bahwa jika program dihentikan hari
ini, maka kewajiban untuk akumulas tunjangan harus dibayar walaupun demikian, FASB
menunjukkan proyeksi kewajiban tunjangan memberikan ukuran yang lebih realistis atas
dasar kesinambungan usaha(going concern) mengenai kewajiban pemberi kerja menurut
program dan karenanya harus digunakan sebagai dasar penentuan biaya jasa.
Bunga atas Kewajiban
Komponen kedua dari beban pensiun adalah bunga a kewajiban, atau beban bunga. Seperti
telah ditunjukkan sebelumnya, pensiun adalah perjanjian ompensasi yang ditangguhkan dan
menurut perjanjian tersebut, ni ditangguhkan dan suatu kewajiban diciptakan. Karena
kewajiban tidak dibayarkan sampai jatuh tempo, kewajiban ini dicatat atas dasar setelah dan
mengakrualkan bunga sepanjang umur karyawan. Kompo nen bunga adalah bunga untuk
periode berjalan atas proyeksi k tunjangan yang beredar selama periode itu, FASB tidak
membahas masalah seberapa sering biaya bunga harus dimajemukkan. Untuk dan materi
soal, kita mengguna kan perhitungan bunga sederhana, dengan menerapkannya pada saldo
awal tahun proyeksi kewajiban tunjangan.
Bagaimana suku bunga ditentukan? FASB menyatakan bahwa tingkat diasumsikan
harus mencerminkan suku bunga yang dapat secara efektif menyelesaikan tunjangan
pensiun(suku bung menentukan suku bunga ini, hal yang perlu dilakukan adalah melihat
informasi yang ada mengenai suku bunga implisit atas harga kontrak anuitas saat ini yang
dapat digunakan untuk mem penyelesaian kewajiban(Dalam suatu kontrak anuitas,
perusahaan asuransi tanpa syarat menjamin akan mem berikan tunjangan pensiun tertentu
kepada pihak tertentu sebagai pengembalian atas pembayaran atau premi tetap) Tingkat
pengembalian lainnya atas investasi bermutu tinggi yang memberikan pendapatan tetap juga
dapat digunakan.
Pengembalian Aktual atas Aktiva Program
Aktiva program pensiun biasanya berupa investasi dalam saham, obligasi sekuritas lainnya,
estat dimiliki untuk menghasilkan pengembalian yang memadai, yang umumnya dengan
risiko minimum. Aktiva program pensiun akan bertambah dengan adanya kontribusi pemberi
kerja dan pengem balian aktual program pensiun; di lain pihak, aktiva itu akan ber kurang
dengan adanya tunjangan yang dibayarkan kepada karyawan yang pen Seperti telah
ditunjukkan, pengembalian aktual yang diperoleh dari aktiva ni akan menambah saldo dana
dan pada saat yang sama mengurangi biaya bersih pemberi kerja untuk menyediakan
tunjangan pensiun ka Yaitu semakin tinggi pengembalian aktual atas aktiva program pensiun,
semakin kecil jumlah yang pada akhirnya harus dikontribusikan oleh pemberi kerja dan, kare
itu, semakin kecil beban pensiun yang harus dilaporkan.
Pengembalian aktual atas aktiva program merupakan kenaikan dana pensiun yang
berasal dari bunga, dividen, serta penihahan yang telah direalisasi dan yang belum direalisasi
dalam aktual dihitung dengan menyesuaikan perubahan aktiva untuk pasar aktiva program.

tukan pengaruh kontribusi tahun berjalan dan tunjangan yang dibayarkan selama tahun itu.
Persamaan berikut ini, atau variasi persamaan ini, dapat digunakan untuk menghitung
pengembalian actual :

Dengan kata lain, pengembalian aktual atas aktiva program adalah perbedaan nilai waj telah
disesuaikan aktiva program pada awal periode dan pada akhir periode, pengembalian dengan
kontribusi dan pembayaran tunjangan. Perhitungan aktual berdasarkan persamaan di atas
diilustrasikan ini dengan menggunakan beberapa asumsi jumlah:
Nilai wajar aktiva program pada akhir periode
Dikurangi: Nilai wajar aktiva program pada awal periode
Kenaikan nilai wajar aktiva program
Dikurangi : Kontribusi ke program selama periode berjalan
Dikurangi tunjangan yang dibayarkan selama
periode berjalan
Pengembalian aktual atas aktiva program

$5.000.000
4.200.000
800.000
$500.000
300.000

200.000
$ 600,000

Jika pengembalian aktual atas aktiva program bernilai positif(keuntungan) selama periode
berjalan, maka jumlah itu dikurangkan dalam perhitungan beban pensiun. Jika pengembalian
aktual bernilai negatif(kerugian)
selama .periode berjalan,
maka jumlah tersebut
ditambahkan dalam perhitungan beban pensiun.
MENGGUNAKAN LEMBAR KERJA PENSIUN
Sebelum membahas secara rinci komponen-komponen beban pensiun lainnya(amortisasi
biaya jasa sebelumnya yang belum diakui serta keuntungan dan kerugian) yang tampaknya
semakin rumit, kita akan mengilustrasikan ayat jurnal akuntansi dasar untuk tiga komponen
yang pertama: (i) biaya jasa, (2) bunga atas kewajiban, dan(3) pengembalian aktual atas
aktiva program.
Di sini hal yang penting bagi akuntansi untuk pensiun menurut Statement No. 87
adalah fakta bahwa beberapa pos yang signifikan dari program pensiun tidak diakui dalam
akun dan dalam laporan keuangan. Di antara kompromi. kompromi yang dilakukan FASB
dalam menerbitkan Statement No. 87 adalah tidak diakuinya(nonkapitalisasi pos-pos pensiun
berikut ini :
- Proyeksi kewajiban tunjangan.
- Aktiva program pensiun.
- Biaya jasa sebelumnya yang belum diakui.

Keuntungan atau kerugian bersih yang belum diakui.

Seperti yang akan dibahas nanti, pemberi kerja diharuskan untuk mengungkap kan dalam
catatan atas laporan keuangan keempat p nonkapitalisasi ini, keempatnya tidak diakui dalam
laporan keuangan. Selain itu, ketepatan jumlah pos-pos ini juga harus diketahui sepanjang
waktu karena jumlah jumlah itu akan digunakan dalam perhitungan beban pensiun tahunan.
Oleh karena itu untuk memantau pos-pos di luar jurnal akun memo harus diselenggarakan di
luar sistem akuntansi buku besar yang formal. Sebuah lembar unik bagi akuntansi pensiun
akan digunakan untuk mencatat baik ayat jurnal formal maupun ayat jurnal memo terus
memantau seluruh pos dan komponen program pensiun .Format lembar kerja pensiun tersebut
diperlihatkan di bawah ini :

Kolom-kolom"Ayat Jurnal Umum" di sisi kiri lembar kerja mencatat ayat jurnal dalam akunakun buku besar umum yang formal. Sementara kolom- kolom"Catatan Memo di sisi kanan
mencatat saldo pos-pos pensiun yang tidak diakui(tidak dikapitalisasi). Pada baris pertama
lembar kerja, saldo awal Gika dicantumkan. Berikutnya, transaksi dan peristiwa yang
berhubungan dengan program pensiun dicatat, dengan menggunakan debet dan kredit serta
menggunakan kedua perangkat catatan tersebut seolah-olah keduanya merupa kan satu
perangkat untuk mencatat ayat jurnal itu. Untuk setiap transaksi atau peristiwa, jumlah debet
harus sama dengan jumlah kredit. Saldo dalam kolom Biaya Dibayar di Muka/Akrual harus
sama dengan saldo bersih dalam catatan memo.
Ayat Jurnal dan Lembar Kerja Tahun 2000
Untuk menggambarkan penggunaan dan bagaimana lembar kerja itu berguna dalam
mempertanggungjawabkan program pensiun, asumsikan bahwa pada tanggal Company
menganut FASB Statement No. 87 untuk mempertanggungjawabkan program pensiun
dengan tunjangan pasti. Fakta- ini berlaku untuk program pensiun tersebut selama tahun
2000:

Aktiva program, 1 Januari 2000, adalah $100.000.

Proyeksi kewajiban tunjangan, 1 Januari 2000, adalah $100.000.
Biaya jasa tahunan adalah $9.000.
Suku bunga penyelesaian adalah 10%.
Pengembalian aktual atas aktiva program adalah $10.000.

Kontribusi (pendanaan) adalah $8.000.

Tunjangan yang dibayarkan kepada para pensiunan selama tahun berjalan $7.000.
Dengan menggunakan data yang disajikan di lembar kerja dalam Ilustrasi 21.8
menyajikan saldo awal atas, pensiun yang dan semua ayat oleh Zarle Company pada tahun
2000. Saldo awal untuk proyeksi kewajiban tunjangan dan aktiva program pensiun dicatat
pada baris pertama lembar keri di bagian catatan memo. Saldo saldo ini tidak tercatat dalam
jurnal umum yang formal dan, karenanya, tidak dilaporkan sebagai kewajiban serta aktiva
keuangan Zarle Company. Kedua pos pensiun yang signifikan ini merupakan jumlah-jumlah
diluar neraca yang mempengaruhi beban pensiun, tetapi tidak tercatat sebagai aktiva
kewajiban dalam pembukuan pemberi kerja.

Ayat jurnal (a) mencatat komponen biaya jasa, yang menambah beban pensiun
sebesar $9.000 dan menambah ke(proyeksi kewajiban tunjangan) sebesar $9.000. Ayat jurnal
(b) mencatat komponen beban bunga, yang menambah kewajiban dan beban pensiun dengan
$10.000(proyeksi kewajiban tunjangan awal dikalikan dengan suku bunga penyelesaian 10%).
Ayat jurnal (c) mencatat pengembalian aktual atas aktiva program, yang menambah aktiva
program dan mengurangi beban pensiun. Ayat jurnal (d) mencatat kontribusi(pendanaan)
aktiva oleh Zarle Company ke dalam dana pensiun; kas berkurang sebesar $8.000 dan aktiva
program bertambah sebesar $8.000. Ayat jurnal (e) mencatat pembayaran tunjangan yang
dilakukan kepada para pensiunan, yang menyebabkan penurunan yang sama sebebesar $7.000
pada aktiva program dan proyeksi kewajiban tunjangan.
Ayat jurnal formal pada tanggal 31 Desember, yang merupakan adalah ang dibuat
secara formal untuk mencatat beban pensiun tahun 2000, sebagai berikut:

2000
Beban Pensiun
Kas
Biaya Pensiun Dibayar di Muka/Akrual

9.000
8.000
1.000

Ayat jurnal kredit ke Biaya Pensiun Dibayar di Muka/Akrual sebesar $1.000 menunjukkan
adanya perbedaan antara beban pensiun tahun 2000 sebesar $9000 dan jumlah yang didanai
sebesars8.000. Biaya Persiun Dibayar di kredit) merupakan kewajiban karena program
kurang didanai sebesar $1.000 Saldo akun Biaya Pensiun Dibayar di Muka/Akrual sebesar
$1.000 juga sama dengan saldo bersih dalam akun memo. Rekonsiliasi pos-pos di luar neraca
dengan biaya pensiun dibayar di muka/akrual yang dilaporkan dalam neraca diperlihatkan
pada Ilustrasi 21-9.

Jika jumlah bersih saldo catatan memo adalah kredit, maka jumlah yang mere konsiliasi
kolom biaya dibayar di mu akan berupa kredit dengan ka/akrual jumlah yang sama. Jika
jumlah bersih saldo catatan memo adalah debet, maka jumlah biaya dibayar di muka/akrual
akan menjadi debet dengan jumlah yang sama. Lembar kerja ini dirancang untuk men
ghasilkan karakteristik merekonsi liasi yang nantinya akan berguna dalam penyusunan catatan
yang disyaratkan berkaitan dengan pengungkapan pension.
Dalam ilustrasi ini, debet ke Beban Pensiun melebihi kredit ke Kas, sehingga
menghasilkan kredit ke Biaya Pensiun Dibayar di Muka/Akrual-yaitu pengaku an kewajiban.
Jika kredit ke Kas melebihi debet ke ban Pensiun, maka Biaya Pensiun Dibayar di
Muka/Akrual akan didebet-pengakuan aktiva.
Amortisasi Biaya Jasa Sebelumnya yang Belum Diakui (PSC)
Jika suatu program dengan tunjangan pasti dipilih(diadopsi) atau diamandemen. kan, maka
seringkali diberikan penghargaan kepada para karyawan selama an amortisasi tahun-tahun
masa kerja yang telah dijalani sebelum tanggal inisiasi atau sebelumnya amandemen itu.
Akibat adanya penghargaan atas jasa sebelumnya itu, proyeksi m diakui. kewajiban
tunjangan biasanya lebih besar daripada sebelumnya. Dalam banyak kenaikan proyeksi
kewajiban tunjangan ini bisa sangat besar. yang akan diajukan adalah apakah beban dan
kewajiban yang terkait dengan sebelumnya (PSC prior s rice ini harus sepenuhnya dilaporkan
pada saat program dimulai atau diamandemenkan. FASB menyatakan bahwa tidak yang ada
beban untuk biaya ini dan dalam beberapa kasus, tidak ada kewajiban harus diakui pada saat
program dimulai atau diamandemenkan Dasar pemikiran FASB adalah bahwa pemberi kerja
tidak akan memberikan penghargaan atas masa kerja sebelumnya kecuali jika berlaku akan
menerima manfaat di masa depan. Akibatnya, yang surut (retroaktif ini tidak boleh diakui
sebagai beban seluruhnya dalam tahun diamandemenkan, tetapi harus diakui selama periode
masa kerja para karyawan yang diperkirakan akan menerima tunjangan menu rut program(sisa
masa kerja karyawan aktif yang tercakup dalam program).
Biaya tunjangan retroaktif (termasuk tunjangan yang diberikan kepada pensiunan yang
ada sekarang adalah kenaikan proyeksi tunjangan pada tanggal amandemen. Jumlah biaya

sebelumnya ini dihitung oleh aktuaris. Amortisasi biaya sebelumnya yang belum ini merupad kan fungsi akuntansi yang dilakukan dengan bantuan aktuaris.
FASB lebih menyukai metode amortisasi jumlah tahun masa kerja yang serupa
dengan perhitungan unit produksi. Pertama, total jumlah tahun masa kerja yang akan dijalani
oleh seluruh karyawan peserta program biaya jasa sebelumnya yang belum diakui dibagi
dengan total jumlah tahun masa kerja, untuk mendapatkan biaya per tahun masa kerja(biaya
per unit) Ketiga, jumlah tahun masa kerja yang dijalani setiap tahunnya dikalikan dengan
biaya per tahun masa kerja, untuk mendapatkan beban amortisasi tahunan.
Untuk menggambarkan amortisasi biaya jasa sebelumnya yang belum diakui menurut
metode jumlah tahun masa kerja, asumsikan bahwa program pensiun dengan tunjangan pasti
yang dibentukzarle Company mencakup 170 karyawan Dalam negosiasinya dengan para
karyawan, Zarle mengamandemenkan program pensiunnya pada tanggal 1 Januari 2001, dan
memberikan $80.000 biaya jasa sebelumnya kepada para karyawannya. Para karyawan itu
dikelompokkan sebagai berikut menurut perkiraan tahun pensiun :

Jika dihitung berdasarkan biaya jasa sebelumnya sebesar $80.000 dan total 500 tahun masa
kerja untuk seluruh tahun tersebut, maka biaya per tahun ma kerja adalah s160($80.000 500).
tahunan berdasarkan biay per tahun masa kerja $160 dihitung sebagai berikut:

FASB Stutement No.87 memperbolehkan metode alternatif untuk menghitung

amortisasi biaya jasa sebelumnya yang belum d pemberi kerja boleh menggunakan amortisasi

garis lurus sepanjang sisa masa kerja rata-rata para karyawan. Dalam kasus ini, di mana
masa kerja adalah 500 tahun dan jumlah karyawan adalah 170, maka angka rata-ratanya
adalah 2,94 tahun(500 170) Dengan menggunakan metode ini, biaya sebesar $80,000
tersebut akan dicatat sebagai beban sebesar $27.211($80.000 2,94) pada tahun 2001, $27.211
pada tahun 2002, dan $25.578($27.211 x 0,94) pada tahun 2003.
Jika FASB menggunakan kapitalisasi penuh atas semua unsur program pensiun, maka biaya

jasa sebelumnya akan dikapitalisasi sebagai aktiva tak berwujud-goodwill pensiun dan
diamortisasi sepanjang umur manfaatnya. Aktiva tak berwujud(goodwill) ini berasal dari
asumsi bahwa biaya tunjang nsiun tambahan akan meningkatkan kesetiaan dan
produktivitas(serta mengurangi perputaran) di antara para karyawan yang dampaknya Akan
tetapi, biaya jasa sebelumnya dipertanggungjawabkan di luar neraca dan disebut sebagai
biaya jasa sebelumnya yang belum diakui service cost). Walaupun tidak diakui di neraca,
namun biaya jasa sebelumnya merupakan salah satu faktor dalam menghitung beban pensiun.
Ayat Jurnal dan Lembar Kerja Tahun 2001
Melanjutkan ilustrasi Zarle Company ke tahun 2001, kita melihat bahwa aman. demen
program pensiun pada tanggal 1 Januari 2001 memberi para karyawan tunjangan jasa
sebelumnya yang bernilai sekarang $80.000. Jumlah amortisasi tahunan, seperti yang
dihitung dalam bagian sebelumnya dengan menggunakan ndekatan tahun masa untuk tahun
2001, ilustrasi ini. Fakta-fakta berikut ini berkenaan dengan program pensiun untuk tahun
2001 :
-

Pada tanggal 1 Januari 2001, Zarle Company memberikan tunjangan jasa sebelumnya
yang bernilai sekarang $80.000.
Biaya jasa tahunan adalah $9.500 .
Suku bunga penyelesaian adalah 10% .
Pengembalian aktual atas aktiva program adalah $11.100.
Kontribusi (pendanaan) tahunan adalah $20.000.
Tunjangan yang dibayarkan kepada para pensiunan selama tahun beralan adalah
$8.000.
Amortisasi biaya jasa sebelumnya (PSC) dengan menggunakan metode tahun masa
kerja adalah $27.200.

Lembar kerja berikut ini menyajikan semua ayat jurnal dan informasi tentang pensiun
yang dicatat oleh Zarle Company dalam tahun 2001.

Baris pertama lembar kerja memperlihatkan saldo awal akun Biaya Pensiun Dibayar di akun
Ayat jurnal mencatat pemberian biaya jasa sebelumnya oleh Zarle company dengan $80.000
ke proyeksi kewajiban tunjangan dan ke biaya jasa sebelumnya yang belum diakui(tidak
dikapitalisasi). (h), dan dengan ayat jurnal yang berkaitan dalam tahun 2000 Ayat jurnal G)
mencatat amortisasi biaya jasa sebelumnya yang belum diakui untuk tahun 2001 dengan
mendebet Pensiun akun baru Biaya Jasa Sebelumnya yang Belum Diakui dengan jumlah yang
sama.
Ayat jurnal per 31 Desember yang secara formal mencatat beban pensiun hasil
penjumlahan kolom beban pensiun tahuna tahun 2001 adalah sebagai berikut:
2001
Beban Pensiun
Kas
Biaya Pensiun Dibayar di Muka/Akrual

44.800
20.000
24.800

Karena beban tersebut melobihi pendanaan, maky akun Biaya Pensiun Dibayar di dikredit
sebesar selisih $24.800 itu dan merupakan suatu kewajiban. Pada tahun 2001, seperti pada
tahun 2000, saldo akun Biaya Pensiun di Muka/Akrual($25.800) sama dengan jumlah bersih
saldo akun memo seperti yang diperlihatkan dalan Ilustrasi 21-13.

Rekonsiliasi di atas adalah rumus yang membuat lembar kerja ini berfungsi Rumus itu
menghubungkan komponen-komponen akuntansi pensiun, baik yang dicatat maupun yang
tidak dicatat, satu sama lain.
Keuntungan atau Kerugian

Masalah penting yang dikhawatirkan oleh perusahaan yang memiliki program Masalah
penting yang dikhawatirkan pensiun adalah perubahan yang tidak terkendali dan tidak
diperkirakan atas beban pensiun yang dapat disebabkan oleh (1)perubahan mendadak dan
besar lam nilai pasar aktiva program serta (2) perubahan asumsi aktuarial yang mempengaruhi
jumlah proyeksi kewajiban tunjangan. Jika keuntungan atau kerugian ini sepenuhnya
mempengaruhi laporan keuangan selama periode realisasi atau periode terjadinya, maka akan
timbul fluktuasi yang substansial dalam beban pensi un. Oleh karena itu, profesi akuntan
memutuskan untuk mengurangi volatilitas yang berkaitan dengan beban pensiun dengan
mengguna kan teknik-teknik perataan(smoothing techniques) yang mengurangi dan dalam
beberapa kasus, sepenuhnya mengeliminasi fluktuasi tersebut.
Meratakan Keuntungan dan Kerugian yang Tidak Diperkirakan atas Aktiva Program
Salah satu komponen beban pensiun, yaitu pengembalian aktual atas aktiva program, akan
mengurangi beban pensiun(dengan mengasumsikan bahwa pengembalian aktual bernilai
positif). Suatu perubahan pengembalian aktual yang besar dapat secara substansial
mempengaruhi beban pensiun selama tahun tertentu. Asumsikan bahwa suatu perusahaan
memperoleh pengembalian sebe r 40% dalam pasar saham selama tahun berjalan. Haruskah
peristiwa yang substansial itu, dan mungkin hanya terjadi satu kali ini, mempengaruhi beban
pensiun tahun berjalan?
Para aktuaris mengabaikan fluktuasi yang sedang berlangsung saat ini ketika mereka
mengembangkan pola pendanaan untuk membayar tunjangan yang diperkirakan di masa
depan, Mereka mengembangkan tingkat pengembalian yang diharapkan dan mengalikan
tingkat tersebut dengan nilai tertimbang akti sepanjang periode waktu yang layak untuk
mendapatkan pengembal diharapkan atas aktiva program(expected return on plan assets).
Pengembalian ini kemudian digunakan untuk menentukan pola pendanaannya.
FASB memakai pendekatan aktuaris untuk memperkecil perubahan besa yang
mungkin terjadi dalam pengembalian aktual. Yaitu, pengembalian yang diharapkan atas
aktiva program akan dimasukkan sebagai salah satu komponen beban pensiun, bukan
pengembalian aktual selama tahun tertentu.
Untuk mencapai tujuan ini,
tingkat
pengembalian yang diharapkan(persentase menurut aktuaris) dikalikan dengan nilai wajar
aktiva program atau nilai aktiva yang