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Avaliao de desempenho: percepo dos auditores independentes na aferio da

remunerao
Performance Measurement: The Auditors Percepcion on Assessing Remuneration

Luiz Carlos Marques dos Anjos

luiz@consultorcontabil.com
UNB/UFPB/UFRN

Mrcia Ferreira Neves Tavares

marcia@ferreiraauditores.com.br
UNB/UFPB/UFRN

Jos Dionsio Gomes da Silva

jdionisio.gomes@gmail.com
UNB/UFPB/UFRN

RESUMO
O objetivo deste estudo foi evidenciar a percepo dos auditores independentes em relao aos
critrios utilizados para aferio da sua remunerao. Para tanto, foi elaborado um questionrio
estruturado atravs da plataforma Google docs, disponibilizado para auditores de sete diferentes
escritrios de auditoria entre os meses de maio e junho de 2013. O tratamento estatstico
remeteu a anlise descritiva dos dados obtidos na pesquisa de campo, com base na utilizao
de medidas de posio e disperso e testes inferenciais e de correlao. Foram utilizadas ainda
tabelas de contingncia para analisar comportamentos de indivduos em variveis distintas. A
amostra composta por dezessete indivduos componentes dos diversos cargos hierrquicos da
carreira de auditor independente. A anlise dos resultados evidenciou que auditores que
investem mais tempo em reunies com pares tambm desejam ser remunerados pelo resultado
da equipe e que as informaes contbeis no so utilizadas para avaliar os esforos da maior
parte dos auditores. Verificou-se ainda que a existncia de fatores incontrolveis impulsionam
os respondentes a reconhecerem a necessidade do uso da subjetividade em suas avaliaes de
desempenho. Concluiu-se que no existe consenso entre os respondentes se critrios contbeis
deveriam ser utilizados para avaliar desempenho e que o cargo em que o auditor se encontra
influencia na sua percepo em relao a critrios de remunerao varivel.
Palavras-chave: Avaliao de Desempenho; Contabilidade Comportamental; Auditoria.
ABSTRACT
The aim of this study was to show the perception of the auditors in relation to the criteria used
to gauge their remuneration. Then a structured questionnaire was designed on the platform
Google Docs and was made available to auditors of 7 different audit offices between the months
of May and June 2013. Statistical analysis refered to descriptive analysis of the data obtained
in the research field, based on the use of measures of location and dispersion and inferential
and correlational tests. Contingency tables were also used to analyze behaviors of individuals
in different variables. The sample consisted of 17 individuals of various hierarchical positions
career of independent auditor. The results showed that auditors who invest more time in
meetings with peers also wish to be paid by the team result and that the accounting information
is not used to evaluate the efforts of most auditors. It was also found that the existence of
uncontrollable factors drives the respondents to recognize the need for the use of subjectivity
in their performance evaluations. We concluded that there is no consensus among respondents
if accounting criteria should be used to assess performance and the position in which the
auditor is influence on their perception of the criteria for variable remuneration.
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

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Keywords: Performance Measurement;Behaviorial Accounting; Auditing.

Artigo recebido em: 04/07/2013; Aceito em: 13/11/2014

1. INTRODUO
O debate sobre avaliao de desempenho e esquemas de recompensas tem sido amplamente
estudado por pesquisadores de diversas reas. Todavia, ainda existe uma lacuna neste tema na
rea de Contabilidade Comportamental no Brasil, especificamente relacionado existncia de
pesquisas empricas que identifiquem a percepo dos colaboradores em relao aos critrios
de avaliao e forma de remunerao.
Prticas de avaliao de desempenho tm sido comum nas organizaes, ditadas por uma
exigncia constante de eficincia de mercado. Assim, estas empresas transferem aos seus
colaboradores a responsabilidade em alcanar metas quantitativas e qualitativas, sob a
recompensa de aumentos salariais, promoo de trabalho, reconhecimento e valorizao
profissional. Estas etapas perpassam pelo estabelecimento de critrios para avaliao de
desempenho e metodologias empregadas para anlise desta avaliao.
Neste sentido, estabelecer critrios para avaliar desempenho de servios essencialmente
cognitivos, tem sido um desafio constante para os supervisores responsveis por esta avaliao.
Uma vez estabelecido os critrios, iro se formar incentivos que moldaro a direo do esforo
de trabalho, tendo como perspectiva o alcance de objetivos que so valorizados e avaliados pela
organizao.
Assim, segundo Ashton (1990) estudos desta caracterstica na contabilidade e auditoria no
representam bem o ambiente na qual as decises de auditoria e contabilidade so atualmente
feitas, afirmando que so necessrios progressos no sentido de incorporar fatores adicionais na
explicao de avaliao de desempenho, tais como incentivos, recompensas e requisitos de
justificativas. O autor afirma que subsdios de decises tem se tornado uma caracterstica
proeminente neste ambiente, principalmente em auditoria, uma vez que o auditor pode usar
modelos de regresso e anlises discriminantes para predizer problemas de continuidade. Logo,
estes subsdios de informao deveriam ser incorporados no processo de avaliao.
Pelo fato do servio de auditoria contemplar mltiplas tarefas, sendo essencialmente cognitivo,
este trabalho apresenta como objetivo evidenciar a percepo dos auditores em relao aos
critrios utilizados para aferio da remunerao. A questo problema do estudo : qual a
percepo dos auditores em relao aos critrios utilizados para avaliar o seu prprio
desempenho e consequentemente auferir remunerao?
Para a consecuo deste objetivo, seguiram-se as seguintes etapas: verificou-se se os auditores
possuem remunerao atrelada ao desempenho; identificou-se os critrios objetivos e subjetivos
utilizados para avaliar desempenho; averiguou-se se a remunerao influenciada pelo
desempenho da equipe de trabalho; investigou-se se existe possibilidade de manipulao em
relao aos critrios utilizados na avaliao de desempenho; e verificou-se se fatores
incontrolveis so contemplados nos critrios de avaliao de desempenho.
Jiambalvo (1979) afirma que os critrios de avaliao de desempenho so limitados, uma vez
que apenas uma amostra limitada de comportamentos observada, tendo o avaliador somente
um conhecimento imperfeito do desempenho. Neste contexto, este artigo apresenta como
contribuio o entendimento da percepo dos auditores independentes em relao aos critrios
de avaliao de desempenho que so (ou podem ser) utilizados pela organizao no qual
trabalham, permitindo analisar luz de pesquisas prvias se existe coerncia entre a atividade
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de auditoria e os critrios de avaliao percebidos pelos auditores como os mais adequados em

refletir seus esforos de trabalho.
Neste sentido, o artigo estruturado da seguinte forma: contextualizao e elaborao da
questo problema, discusso da teoria sobre princpios para estabelecimento de polticas de
incentivo, existncia de fatores incontrolveis e uso de subjetividade na avaliao do
desempenho, uso de medidas contbeis na avaliao do desempenho organizacional e
individual, e avaliao de desempenho em firmas de auditoria. Em seguida analisou-se os
resultados, elaborando-se comentrios finais discusso, deixando sugestes para pesquisas
futuras.

2. REVISO DA LITERATURA
Sistema de incentivos relacionados remunerao ou outros tipos de recompensas no
monetrias, so atrelados ao compartilhamento de riscos e viso de descentralizao da
atividade organizacional. So aderentes ao mundo competitivo em que os funcionrios devem
ser remunerados pelo valor que conseguem agregar as instituies. Para Merchant e Stede
(2012) os incentivos oferecem o mpeto para alinhamento de autointeresse prprio dos
empregados com os objetivos da organizao.
Para Holmstrom (1979) medidas de desempenho efetivas oferecem indicaes acuradas,
informativas e oportunas das contribuies individuais ao valor da firma a um risco baixo para
o empregado. Nesse sentido, de se esperar que empresas que atuam em ambientes complexos,
altamente competitivos e dependentes de conhecimentos especializados para sua sobrevivncia,
estabeleam metas que influenciem no comportamento dos empregados e ofeream incentivos
para motiv-los a buscar os interesses da organizao.
Holtmann (2002) estabelece alguns princpios a serem observados ao se definir polticas de
incentivos para colaboradores. O ponto de partida do autor que para que a poltica de
incentivos seja efetiva, ela dever ser aceita por aqueles que sero afetados por ela. Neste
sentido Groen, Wouters e Wilderom (2012) evidenciam em sua pesquisa que a participao do
funcionrio na elaborao do modelo de avaliao de desempenho aumenta suas atitudes, a
presso social percebida, a capacidade de tomar iniciativas, alm do prprio desempenho
departamental.
Para Holtmann (2002) os indivduos no so apenas motivados por dinheiro, mas tambm por
status social. Desta forma alguns conceitos devem ser observados como fundamento dos
princpios:
Justia distributiva: o funcionrio no se preocupa apenas em quanto ele ganha, mas
compara sua remunerao com a dos seus pares;
Justia de procedimento: traz a preocupao sobre qual o processo utilizado para decidir
o valor da remunerao;
Equidade: empregados acreditam que devem ser pagos de acordo com seu esforo para a
organizao;
Consistncia de status: a remunerao deve refletir os cargos dos indivduos na hierarquia
organizacional.
Sendo assim, os princpios seriam subdivididos em transparncia e justia. A transparncia deve
permitir que o indivduo consiga entender facilmente os mecanismos de clculo de sua
remunerao, deve garantir uma maior quantidade de fatores objetivos que subjetivos, e garantir
que a regra do jogo no ser alterada arbitrariamente. J o princpio da justia assegura que
os objetivos sejam atingveis, aqueles com desempenhos melhores tero remunerao maiores,
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e todos podem ter uma remunerao maior trabalhando com maior afinco (HOLTMANN,
2002).
De acordo com Anthony e Govindarajan (2008) e Merchant e Stede (2012) e as medidas
objetivas utilizadas para avaliao de desempenho so duramente criticadas por possurem uma
viso restrita de curto prazo e por no contemplarem ajustes que recepcionem fatores
incontrolveis, no permitindo aos avaliadores considerar informaes relevantes que surgiram
no perodo da avaliao. Exemplos desta situao mencionados nestes dois estudos citam o uso
de informao contbil na frmula de compensao.
Por exemplo, em casos onde existem incentivos relacionados a treinamento e pesquisas estas
medidas no so as mais recomendadas, tendo em vista que o conservadorismo contbil exige
o reconhecimento de despesas atrelado a estes gastos, gerando desmotivao para os
funcionrios remunerados com base em critrios contbeis mais objetivos. Para Anthony e
Govindarajan (2008) estas situaes podem encorajar aes de curto prazo que no fazem parte
dos interesses de longo prazo da organizao, caso os investimentos de longo prazo desejados
tenham impacto negativo nos resultados de curto prazo podero no ser realizados, e os gerentes
podem sentir-se motivados a gerenciar os resultados para gerar nmeros satisfatrios para os
investidores (conflito de agncia).
Uma forma de contornar esta situao seria atravs do uso de medidas subjetivas de avaliao
do desempenho, onde ao invs de um clculo formal e objetivo, o avaliador faria julgamentos
se os resultados so oriundos de bons ou maus desempenhos (MERCHANT; STEDE, 2012). A
razo que justifica o uso de tais medidas seria corrigir falhas que medidas objetivas podem
incorporar na avaliao, como situaes de sorte ou revs, tambm denotadas na literatura como
fatores incontrolveis.
De acordo com Merchant e Stede (2012) os fatores incontrolveis podem ser classificados em
trs tipos:
1. Fatores econmicos e competitivos: o lucro afetado por diversas variveis econmicas que
j so afetadas por outros fatores (o lucro afetado pela demanda, que por sua vez afetada por
aes de concorrentes, que podem ser afetadas por ciclos de negcios e assim por diante).
2. Fatores de fora maior: eventos imprevisveis e sem razo causado por fora da natureza
(falecimento de gestor, incndios, terrorismo, etc.).
3. Interdependncias: recursos da organizao so compartilhados por diferentes unidades de
negcio que podem prejudicar umas s outras a fim de atender objetivos prprios.
Gibbs et al (2004) afirmam que a subjetividade deveria ser mais importante em ambientes de
trabalhos complexos, onde os desenhos de trabalho envolvem mltiplas tarefas e tomada de
deciso. Similarmente, isto deveria ser mais importante em ambientes no previsveis.
Porm, para Merchant e Stede (2012), a subjetividade tambm traz aspectos negativos: (i) se
constituem em uma forma de poder do superior sobre o subordinado; (ii) so provavelmente
enviesadas; (iii) fornecem feedbacks inadequados acerca de como o desempenho foi avaliado;
(iv) mesmo se a avaliao for justa, h o risco dos funcionrios no confiarem nela; (v)
possibilita o surgimento de uma cultura de desculpas; e (vi) para que sejam bem desenvolvidas
podem ser bastante onerosas.
Os estudos de Gibbs et al (2004) e Bommer et al (1995) mostram que o uso de variveis
objetivas especficas para avaliar o desempenho dos indivduos pode levar uma situao de
menor colaborao entre estes e, consequentemente, entre os departamentos da firma. A
utilizao de indicadores organizacionais (como o lucro da firma) por um lado pode representar
o resultado do esforo conjunto, porm traz maior risco aos funcionrios por vincular sua
remunerao ao esforo de outros. Uma forma de reduzir o risco dos indivduos e, ao mesmo
tempo, garantir a colaborao entre estes seria a utilizao de variveis subjetivas para avaliar
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seus desempenhos individuais, contemplando assim os esforos conjuntos e o alcance das metas
individuais.
Baker (1992) afirma que os empregados conhecem melhor o ambiente de trabalho que seus
supervisores, logo teriam a possibilidade de manipular seus resultados antes que seu
desempenho fosse avaliado. Autores como Baker et al (1994) e Gibbs et al (2004) afirmam
ainda que o uso de variveis quantitativas aumenta a suscetibilidade de manipulao de
resultados por parte de quem est sendo avaliado. Mtricas contbeis para avaliao de
desempenho so conhecidamente objetivas e quantitativas, logo estariam mais suscetveis
manipulao, caso o indivduo tenha influncia sobre sua elaborao.
Bowens e Kroos (2011) desenvolveram um estudo analisando o atingimento de metas e reduo
de esforos. Gerentes de lojas de varejo foram analisados durante quatro anos sobre suas
atitudes para reduzir as atividades de vendas para atingir apenas a meta previamente
estabelecida. Foi identificado que os gestores que tiveram vendas favorveis nos trs primeiros
trimestres reduzem sua atividade de vendas no trimestre seguinte e que esta situao aumenta
a probabilidade deles atingirem as metas do ano seguinte. Esta situao representa um tipo
especfico de gerenciamento de resultados, mas ilustra como o uso de variveis contbeis pode
ser impactado pela ao dos gestores.
Gibbs et al (2004) argumentam que seria impossvel controlar todos os fatores que impactam
medidas quantitativas para avaliao de desempenho. Bushman et al (1996) dizem que em
situaes onde h rudos nos retornos das aes, ou nas medidas contbeis, comum o uso da
subjetividade. Gibbs et al (2004) acreditam que as firmas devem esperar que os gestores ao
utilizarem variveis subjetivas na avaliao de seus subordinados, sejam mais capazes de levar
em conta os fatores incontrolveis. Sendo assim, espera-se que quem avaliado por medidas
subjetivas tambm consiga ter a mesma percepo.
Merchant e Stede (2012) afirmam que muitas organizaes baseiam a recompensa aos seus
gerentes em medidas contbeis, que so categorizadas principalmente em duas formas:
medidas de lucro contbil e de retorno contbil. Destaca-se que ambas so fortemente
impactadas pela ao de normatizadores. O Quadro 1 mostra as vantagens e desvantagens do
uso de medidas contbeis enumeradas por estes autores:
VANTAGENS
Podem ser medidas de forma objetiva e precisa em
uma base tempestiva.
So congruentes com os objetivos organizacionais de
maximizao do lucro.
Podem ser controladas pelo gestor.
So compreensveis.

DESVANTAGENS
Sistemas contbeis so orientados para as transaes.

So altamente dependentes do mtodo de mensurao

escolhido.
Derivam de regras enviesadas (ex: conservadorismo).
Ignoram alguns valores econmicos e alteraes de
valor que no podem ser medidas precisa e
objetivamente.
So pouco onerosas.
O lucro no reflete o custo do capital prprio.
Podem ser atestadas por auditores.
Ignora risco e alteraes no risco.
Tm foco no passado.
Geram miopia.
Quadro 1 Vantagens e desvantagens do uso de medidas contbeis
Fonte: Adaptado de Merchant e Stede (2012)

No caso especfico de prestao de servios de auditoria coerente afirmar a existncia de

ambientes complexos, em que padres de quantidade no so suficientes para a prestao de
servios de qualidade. Alm do mais, o auditor independente precisa reunir evidncias
suficientes que o permita tomar decises fundamentadas, no prejudicando a independncia
futura da firma.
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A atividade de auditoria est envolvida em um ambiente altamente competitivo, o que pode

gerar a necessidade por medidas mais subjetivas na atribuio de recompensas.
Adicionalmente, o trabalho do auditor pode ser considerado como de multitarefas, estando
envolvido em etapas de: licitaes, planejamento, estudo, execuo, avaliao do trabalho,
reviso da qualidade entre pares, gerao de subsdios de informaes, dentre outros.
Jiambalvo (1979) afirma que existem quatro etapas do processo de avaliao: definir as
dimenses do trabalho sobre o qual o desempenho ser classificado, classificar desempenho
sobre dimenses, combinar as classificaes dentro de avaliao geral, dispensar recompensas
baseadas sobre avaliaes gerais. Foi realizado um estudo com auditores utilizando uma
amostra de 33 auditores seniores e 25 gerentes de firmas Big Eight. A firma de auditoria
assumida com quatro nveis organizacionais: assistentes, seniores, gerentes, e scios, onde foi
discutida a avaliao de um auditor snior por um gerente de auditoria. Foi considerado que no
final de uma auditoria o gerente faz um relatrio do desempenho do snior considerando
conhecimento de procedimentos de auditoria, superviso de assistentes, planejamento do
trabalho de auditoria, e cooperao com cliente. Estes itens determinam as dimenses do
desempenho avaliado. A avaliao geral usada como base para decises de salrios e decide
a perspectiva de promoo do snior a gerente. Para o autor, avaliao de desempenho pode ser
um meio potente de direcionar os esforos do auditor por meio de dimenses de tarefa de
auditoria que so mais importantes. Inversamente, pode tambm ser um meio potente de
esforos mal direcionados se os avaliadores excessivamente reforam uma dimenso relativa a
outras igualmente importantes. Assim, prope um modelo que capta a forma como os esforos
dos auditores sero direcionados por meio de atividades relacionadas dimenso de avaliao.
O modelo proposto :
=(

1 .2 3 (=1 )+

(1)

Onde Wi = esforos direcionados por meio de atividades relacionadas dimenso de avaliao

i; E1i = a expectativa que os esforos levam a desempenho efetivo sobre dimenso de avaliao
i; E2i = a expectativa que sendo efetivo sobre dimenso de avaliao i leva a ser julgado como
efetivo sobre dimenso i por um superior; E3i= a expectativa que sendo julgado efetivo sobre
dimenso de avaliao i contribui para alta avaliao geral de desempenho; Ij = a
instrumentalizao de uma alta avaliao geral de desempenho para o alcance do resultado do
trabalho j; Vj = a desejabilidade do resultado do trabalho j; IAVi= o valor intrnseco ou
desejabilidade de engajamento nas atividades relacionadas a dimenso de avaliao i.
A combinao destas variveis sugere que o indivduo ter um alto nvel direto de esforo por
meio de dimenso de avaliao se: ele espera que um alto nvel de esforo levar a um
desempenho efetivo (E1i), ele espera que o desempenho efetivo levar a resultados certos (IJ),
ele valoriza os resultados Vj. Somado a isto, o modelo inclui que o indivduo far um alto nvel
de esforos por meio de uma dimenso de avaliao se ele acredita que seu desempenho ser
adequadamente avaliado (E2i) e se este alto nvel de desempenho levar avaliao geral alta
(E3i). IAVi incorpora que o indivduo far o alto nvel de esforo se as atividades associadas
com a dimenso so recompensadas para ele mesmo. De forma ilustrativa, tem-se o seguinte
processo:
E1i

ESFORO

E3i

E2i
DESEMPENHO

DESEMPENHO
AVALIADO

Ij
Avaliao
Geral

RECOMPENSA
S

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Por este modelo, tem-se que a avaliao do desempenho deve resultar de uma anlise de
mltiplos esforos, que so resultantes de competncias tanto tcnicas como comportamentais.
Pepinelli, Dutra e Alberton (2011) estudaram especificamente as competncias
comportamentais dos auditores, identificando que as competncias de liderana,
relacionamento interpessoal, e lidar com presses em situaes tensas foram classificados como
fortemente percebidos entre auditores mais experientes, indicando que as competncias variam
de acordo com o grau de experincia.

3. METODOLOGIA
Foi disponibilizado um questionrio on-line estruturado durante os meses de maio e junho de
2013 para a coleta de dados atravs da plataforma Google docs. Inicialmente foi feito contato
com o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - Ibracon solicitando envio do
instrumento de coleta de dados aos auditores credenciados nesta instituio, por meio do qual
o instrumento de coleta de dados foi enviado duas vezes. Alm disso, foram feitos contatos
individuais com empresas de auditoria e sob a concordncia da gesto o questionrio era
enviado aos colaboradores. O questionrio foi enviado a sete diferentes escritrios e foram
obtidas dezessete respostas no perodo.
A dificuldade na coleta de dados restringiu a amostra, caracterizando-se assim como noprobabilstica, pois para participao na pesquisa foi necessrio que tanto a empresa de
auditoria, como o prprio auditor aceitassem colaborar. Sabendo-se que este tipo de amostra
no permite estabelecer com preciso a variabilidade amostral, e consequentemente nem o erro
amostral, logo, admite-se que este estudo possui limitaes quanto sua anlise e concluses,
devendo ambas serem entendidas como sendo especficas para a amostra analisada neste estudo.
Porm, este estudo um esforo de estabelecer um primeiro olhar sobre a percepo dos
auditores independentes em relao aos critrios utilizados para avaliao de seus
desempenhos, demonstrando um maior entendimento de como auferem remunerao. O
tratamento estatstico remete a anlise descritiva dos dados obtidos na pesquisa de campo, com
base na utilizao de medidas de posio e disperso. Complementarmente utilizou-se testes
no-paramtricos e anlise de correlao para melhor entendimento do comportamento das
variveis analisadas. Especificamente foram utilizados o teste exato de Fisher, por ser
apropriado para amostras com N 20, e Correlao de Searman. O tratamento dos dados foi
realizado no Statistical Package for Social Sciences SPSS, para elaborao de tabelas de
contingncia e demais anlises desenvolvidas. Os grficos foram feitos com uso do Excel.

4. ANLISE DOS DADOS

A amostra consiste em dezessete respondentes e os principais resultados da estatstica descritiva
demonstraram que a mdia do tempo de experincia em auditoria de 5,47 anos, sendo a
mediana e a moda iguais a 4 anos. Apesar dos valores aparentemente ser relativamente baixos
para a funo, o auditor com mais tempo de experincia informou possuir 30 anos
desempenhando tal papel (Tabela 1).

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Tabela 1 Tempo de Experincia

Frequncia
Porcentual

Vlido

At 2 anos
Entre 3 e 4 anos
5 anos ou mais
Total

5
7
5
17

29,4
41,2
29,4
100,0

Porcentagem
acumulativa
29,4
70,6
100,0

Mdia
Mediana
Moda
Mnimo
Mximo

5,4706
4,0000
4,00
,00
30,00

Em relao ao cargo, 3 indivduos informaram estar em nveis hierrquicos mais elevados, e a

maioria (29,4%) dos respondentes Snior, enquanto que 2 foram classificados como outros,
sendo estes um auditor semi-snior e um assessor tributrio (Tabela 2). Com base nisto algumas
premissas da pesquisa podem ser sustentadas, como o fato do indivduo que possui cargos mais
elevados dentro da hierarquia organizacional pode possuir maior conhecimento de como as
variveis que avaliam seu desempenho so formadas, e como podem ser influenciadas.
Tabela 2 Cargo que Ocupa
Frequncia
Porcentual

Vlido

Trainee
Assistente de auditoria
Snior
Gerente
Scio
Outros
Total

3
4
5
1
2
2
17

17,6
23,5
29,4
5,9
11,8
11,8
100,0

Porcentagem
acumulativa
17,6
41,2
70,6
76,5
88,2
100,0

Em relao ao tempo de atuao na empresa atual, apesar do maior valor ser de 23 anos, a mdia
de 4,3 anos trabalhados, sendo a moda de 2 anos. A anlise da Tabela 3 permite verificar que
sete respondentes (53,4%) esto na empresa h menos que 2 anos, enquanto que apenas dois
indivduos trabalham na mesma empresa h mais de 10 anos. Consequentemente, espera-se que
aqueles com menor tempo de empresa tenham menor possibilidade de gerenciar seus resultados,
pois suas relaes interpessoais ainda no estariam completamente estabelecidas, alm de no
dominarem as diversas rotinas da sua organizao

Vlido

At 2 anos
Entre 3 e 4 anos
5 anos ou mais
Total
Sistema

Tabela 3 Faixa de Tempo na Empresa

Frequncia
Porcentual
Porcentagem
vlida
7
41,2
43,8
6
35,3
37,5
3
17,6
18,8
16
94,1
100,0
1
5,9
17
100,0

Ausente
Total
Mdia
Mediana
Moda
Mnimo
Mximo
a. H vrias modas. O menor valor mostrado

Porcentagem
acumulativa
43,8
81,3
100,0

4,3125
3,0000
2,00a
,00
23,00

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

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Poderia-se ento esperar que aqueles com maior tempo na empresa ocupem cargos mais
elevados dentro das estruturas organizacionais das empresas de auditoria. Na Tabela 4 verificase que este pressuposto se confirma (um respondente no informou seu tempo na empresa).

Cargo que Ocupa

Total

Tabela 4 Cargo que Ocupa * Faixa de Tempo na Empresa

Faixa de Tempo na Empresa
At 2 anos
Entre 3 e 4 anos
5 anos ou mais
Trainee
1
1
0
Assistente de auditoria
2
2
0
Snior
3
1
1
Gerente
0
1
0
Scio
0
0
2
Outros
1
1
0
7
6
3

Total
2
4
5
1
2
2
16

Foram realizados testes adicionais para confirmar a anlise. Reduziu-se ambas as variveis a
duas medidas, logo a varivel Cargo que ocupa obteve valor Superior para aqueles que se
declararam Gerente ou Scio, e Inferior para Trainee, Assistente de auditoria e Snior.
J a varivel Faixa de tempo na empresa foi reduzida para At 4 anos ou 5 anos ou mais.
O teste Exato de Fisher permite inferir a um nvel de confiana de 10% que existe relao
significativa entre estas variveis, confirmando a percepo inicial com base na Tabela 4.
Especificamente quando perguntados se a remunerao deveria ser composta (ao menos
parcialmente) com base nos seus esforos pessoais, treze responderam sim e quatro
responderam no. Em relao ao percentual da remunerao varivel desejada, a mdia
totalizou 21,47%, a mediana de 25%, a moda 30% e o valor mximo 50%. Porm doze (70,6%)
respondentes encontram-se no intervalo entre 20% a 30%. Apenas um respondente (scio)
informou 50% de remunerao varivel. Conforme o princpio da justia enunciado por
Holtmann (2002) espera-se que aqueles que empreendem maior esforo desejem ser
recompensados por tal, logo ao se comparar estas respostas verificou-se que tal expectativa foi
confirmada, pois apenas desejam remunerao varivel aqueles que informaram almejar
recompensa por seus esforos especficos (vide Tabela 5).
Tabela 5 % rem varivel * Rem. com base nos esforos pessoais
Rem. com base nos esforos pessoais
Total
Sim
No
,00
0
4
20,00
4
0
% rem varivel
25,00
1
0
30,00
7
0
50,00
1
0
Total
13
4

4
4
1
7
1
17

Novamente testou-se a relao das variveis por meio de testes no paramtricos. Apenas a
varivel % rem varivel foi alterada de forma a ter apenas duas respostas Menor que 30%
ou 30% ou mais. O teste Exato de Fisher teve p-value igual a 0,053, o que permite inferir que
as variveis possuem relao estatisticamente significante a 10%.
Quando perguntados se a remunerao deveria ser composta (ao menos parcialmente) com base
nos resultados atingidos pela equipe a qual o membro estava inserido, onze respondentes
afirmaram que sim enquanto cinco afirmaram que no, sendo todos os trainees, um assistente
de auditoria e um snior. Considerando que os trabalhos de auditoria so, comumente,
desenvolvidos por equipes de auditoria, fica claro que a interdependncia se torna um fator
relevante na avaliao do desempenho destes profissionais (MERCHANT; STEDE, 2012).
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

31

Neste sentido, foi questionado quanto do tempo era investido em reunies em pares, em termos
percentuais. A mdia foi de 12,35%, sendo a mediana igual a 10%. Alm disso, onze (64,7%)
respondentes afirmaram investir at 10% do seu tempo, e todos os que investem pelo menos
20% do seu tempo nestas atividades so snior ou scio. Consequentemente, espera-se que
aqueles que investem mais tempo em reunies com pares percebam o resultado organizacional
(ou departamental) mais importante que o individual. A Tabela 6 mostra ainda que todos que
afirmaram investir mais que 15% do seu tempo em reunies com pares, tambm desejam ser
remunerados pelo resultado da equipe (um respondente no respondeu se desejaria ser
remunerado com base no desempenho da equipe). Por outro lado, o teste Exato de Fisher teve
p-value = 0,181 o que gera alguma cautela ao se analisar tais dados. A correlao de Spearman
calculada para as variveis foi de 0,389 indicando comportamentos opostos entre as variveis.
Tabela 6 Rem por resultado de equipe * Tempo em Reunies
Tempo em Reunies II
At 15%
Mais que 15%
Sim
7
4
Rem por resultado de equipe
No
5
0
Total
12
4

Total
11
5
16

Ao questionar se eles tm acesso ao clculo utilizado para a remunerao varivel, a grande

maioria respondeu que no tinha acesso (11 respondentes), seis afirmaram ter acesso ao clculo,
sendo dois scios, dois assistentes de auditoria, o gerente e um snior. Inicialmente estas
repostas poderiam evidenciar uma quebra do princpio da transparncia proposto por Holtmann
(2002), porm o fato de no ter acesso ao clculo da remunerao varivel pode ser decorrente
do fato de no haver tal remunerao. Ao serem questionados quantas medidas so utilizadas
no clculo da remunerao, a mdia foi de 2,2, sendo a mediana de 1. Quatro respondentes
afirmam que nenhuma medida utilizada no clculo da remunerao. Por outro lado um
respondente (Snior) afirmou haver cinco medidas, e outro (Gerente) 10 medidas, em suas
frmulas de remunerao, o que pode representar a tentativa da organizao de criar incentivos
para que o comportamento do colaborador atinja objetivos mltiplos.
Quando perguntados que informaes contbeis so utilizadas para avaliar esforos na busca
de realizar os objetivos que foram estabelecidos, a maioria dos respondentes (12) afirmou que
nenhuma informao contbil era utilizada. Um respondente citou receita e lucro, um segundo
indicou faturamento e despesas (na maioria das vezes pelo regime de caixa), e outro afirmou
haver uma, mas sem especific-la. Estes resultados levam reflexo das discusses de
Jiambalvo (1979) e de Gibbs et al (2003) acerca do ambiente complexo para o processo de
avaliao de desempenho em firmas de auditoria. Alm disso, o fato das medidas contbeis
estarem revestidas de objetividade faz, com que no sejam entendidas como as mais apropriadas
para avaliar o desempenho dos auditores, evidenciando a necessidade do uso da subjetividade,
como exposto por Merchant e Stede (2012). Ao question-los em relao quais informaes
no contbeis so utilizadas para avaliar esforos na busca de realizar os objetivos que foram
estabelecidos, quatro respondentes afirmam que nenhuma informao no contbil era utilizada
(provavelmente por s auferir remunerao fixa), um citou dedicao, foco, pr-atividade e
bom relacionamento com a equipe, outro citou o cumprimento de metas e procedimentos, a
qualidade tambm foi citada, um respondente citou que as informaes ficavam a cargo da
avaliao do gestor e por fim, um respondente citou o cumprimento dos prazos e pr-atividade.
Estas respostas evidenciam a busca por bons ambientes de trabalho como medida subjetiva
primria na avaliao do desempenho dos auditores, corroborando com os achados de Pepinelli,
Dutra e Alberton (2011) para os quais a avaliao de auditores envolve no apenas aspectos
tcnicos, mas tambm comportamentais.
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

32

Ao serem questionados acerca do que ocorreria quando as metas definidas no fossem

alcanadas as respostas foram as apresentadas no Grfico 1 (alguns indivduos no responderam
a estas questes o que reduziu o nmero de respostas vlidas):

1900ral
1900ral
1900ral
1900ral
1900ral
1900ral
1900ral
1900ral
1900ral
1900ral

No Seria Impactado
Muito Impactado

Autonomia

Aumento
Salarial

Promoo

Grfico 1 No alcance de metas

Analisando o Grfico 1, constata-se que caso as metas no sejam atingidas os respondentes

seriam muito impactos em relao possibilidade de aumento salarial e previso de promoo,
indicando que estes aspectos esto relacionados com o alcance de metas estabelecidas a priori.
Em relao autonomia, quatro respondentes afirmaram que no seriam impactados e cinco
que seriam muito impactados. Logo, demonstra-se que o no alcance de meta influencia
diretamente em salrios e promoes. Porm, todos continuariam empregados, mesmo no
atingindo as metas, enquanto que alguns poderiam sofrer intervenes em suas atividades.
Em relao frmula de remunerao e se esta possui variveis que podem ser gerenciadas,
nove respondentes afirmaram que sim, enquanto seis afirmaram que no (3 trainees, 1 assistente
de auditoria, 1 Snior e 1 auditor semi-snior), e dois afirmaram que no sabiam. Percebe-se
que os que responderam No so tambm os com cargos mais baixos. Sabendo que a
compensao pode ser impactada caso as metas no sejam atingidas, aqueles que reconhecem
tal situao, tambm sabem que as variveis que so utilizadas em suas avaliaes so
gerenciveis, portanto, podem reduzir o impacto negativo de algum perodo. Este achado vai
ao encontro do preconizado por Baker (1992), pois evidencia que tais funcionrios teriam
conhecimento de como gerenciar a forma em que so avaliados. (Tabela 7)
Tabela 7 Aumento salarial * A frmula pode ser gerenciada?
A frmula pode ser gerenciada? Total
Sim
No
Aumento salarial
Muito impactado
4
1
5
Total
4
1
5
Promoo
Muito impactado
5
2
7
Total
5
2
7

Ao serem questionados sobre um cenrio onde seus resultados especficos seriam impactados
negativamente por um fator incontrolvel, mas com possibilidade de se influenciar o registro
contbil do fato, onze respondentes afirmaram que orientaria o contador a registrar da forma
adequada e teriam seu resultado reduzido, enquanto que seis disseram que no orientariam o
contador a fazer o registro correto. Ao comparar esta resposta com o fato de terem o
conhecimento que a frmula de remunerao poderia ser gerenciada, verificou-se que dos
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

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quatro que no orientariam o registro adequado, dois sabem que a frmula poderia ser
gerenciada, enquanto que os outros seis que tambm reconhecem a possibilidade de
gerenciamento orientariam o registro correto. Isto pode ser por decorrncia deste critrio no
ser utilizado para gerenciamento (dois indivduos no forneceram sua opinio sobre a
possibilidade de gerenciamento da frmula) (Tabela 8). Para esta anlise o Teste Exato de
Fisher teve p-value igual a 0,119 e a Correlao de Spearman foi igual a 0,444; logo, precisarse-ia utilizar um nvel de confiana prximo a 12% para admitir relao significante entre as
variveis que possuem correlao positiva.
Tabela 8 Orienta o contador? * A frmula pode ser gerenciada?
A frmula pode ser gerenciada?
Sim
No
Sim
7
2
Orienta o contador?
No
2
4
Total
9
6

Total
9
6
15

Em relao percepo dos respondentes acerca das suas aes no resultado da empresa, o
grfico 2 permite inferir que a maior parte dos respondentes (doze) percebem o impacto de suas
aes.
No se aplica
Discordo fortemente
Discordo parcialmente
Concordo parcialmente
Concordo totalmente
Grfico 2 Aes e resultado

Quando questionados se a avaliao do desempenho utilizando informaes contbeis justa,

verificou-se que apesar da questo no se aplicar a sete respondentes, a maioria dos quais
afirmam que a pergunta pertinente (sete) concorda que a avaliao utilizando informaes
contbeis justa. Este achado pode representar uma dicotomia no sentido que (i) pode ser
consequncia do conhecimento profundo sobre como influenciar a informao contbil, pois
mais que 2/3 dos que afirmaram que o uso da contabilidade justo ocupam o cargo de Snior
ou de Scio (ver Tabela 9); ou (ii) o reconhecimento que o contedo informacional das variveis
contbeis satisfaz as expectativas de resultados. Por outro lado, como foi discutido
anteriormente, apenas trs respondentes afirmaram possuir variveis contbeis em sua frmula
de remunerao, o que poderia representar que os respondentes entendem que a sua
remunerao (pelo menos em parte) injusta. Outra explicao poderia ser uma das
desvantagens do uso da informao contbil expostas por Merchant e Stede (2012).

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

34

No se aplica
Discordo fortemente
Discordo parcialmente
Concordo parcialmente
Concordo fortemente
Grfico 3 Avaliao de desempenho e informaes contbeis

Para elaborao da Tabela 9, as respostas No se aplica foram desconsideradas, enquanto que

os que de alguma forma discordam foram interpretados como No e os que concordam como
Sim. Esta tabela indica que o scio e trs seniores acreditam que o uso da contabilidade
justo na avaliao de desempenho. Utilizou-se a varivel Cargo que ocupa reduzida a duas
respostas, como descrito anteriormente, para aplicar o teste Exato de Fisher e a Correlao de
Spearman. Os resultado aponta para uma relao no significante, porm negativa entre estas
variveis.

Cargo que Ocupa

Total

Tabela 9 Cargo que Ocupa * O uso da contabilidade justo?

O uso da contabilidade justo?
No
Sim
Trainee
0
Assistente de auditoria
1
Snior
1
Gerente
1
Scio
0
3

Total
2
1
3
0
1
7

2
2
4
1
1
10

Quando questionados se a frmula de remunerao possui maior foco no curto prazo, as

respostas esto descritas no Grfico 4 abaixo, onde pode-se verificar que a maior parte dos
respondentes (onze) concorda que a frmula de avaliao tem maior foco no curto prazo, o que
pode gerar problemas de miopia. Este tipo de problema comumente identificado como
decorrente do uso de informao contbil na frmula de remunerao. Sendo assim, possvel
inferir que se os auditores entendem o uso da informao contbil como justa, e as empresas
onde os respondentes trabalham poderiam estar com um vis em seu sistema de avaliao de
desempenho, entretanto no se pode inferir neste momento se tal vis representa um impacto
negativo, pois pode ser uma caracterstica do setor.
No se aplica

Discordo fortemente
Discordo parcialmente
Concordo parcialmente
Concordo fortemente

Grfico 4 Foco da Avaliao de desempenho

Quando questionados se a remunerao compatvel com os esforos, a maioria discordou

(onze), conforme apresenta o Grfico 5, este pode ser uma fraqueza do sistema de avaliao
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

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que no atende ao princpio da justia proposto por Holtmann (2002). Neste grfico identificase que os respondentes alegam uma insatisfao em relao remunerao, a partir de seus
esforos.
No se aplica
Discordo fortemente
Discordo parcialmente
Concordo parcialmente
Concordo fortemente
Grfico 5 Remunerao x Esforos

Comparando este achado com as respostas acerca dos esforos individuais comporem a
remunerao, verificou-se que dos onze elementos que entendem que sua remunerao no
compatvel com seus esforos, quatro afirmam que a remunerao no deve ter como base seus
esforos. Este achado indica um comportamento de averso ao risco, haja vista que os
funcionrios da firma no pretendem compartilhar este risco de forma a no ter uma
compensao atrelada diretamente s suas aes. Analisando a luz do discutido por Holmstrom
(1979) o sistema de incentivo pode no representar o compartilhamento do risco na viso do
empregado, que acaba tendo uma percepo enviesada sobre a forma com que vem sendo
avaliado (vide Tabela 10). O teste Exato de Fisher teve p-value = 0,139 e a Correlao de
Spearman foi de 0,410, confirmando que aqueles que entendem que deveriam ser
remunerados com base nos seus esforos pessoais, no o so.
Tabela 10 Rem. compatvel com esforos * Rem. com base nos esforos pessoais
Rem. com base nos esforos pessoais
Total
Sim
No
7
4
11
Remunerao compatvel com No
esforos
Sim
6
0
6
Total
13
4
17

Por fim, para testar a controlabilidade, perguntou-se se a frmula de remunerao possui fatores
que esto fora do controle dos respondentes. As respostas esto descritas no Grfico 6 onde
percebe-se que a maioria concorda com a existncia de fatores incontrolveis.
No se aplica
Discordo fortemente
Discordo parcialmente

Concordo parcialmente
Concordo fortemente
Grfico 6 Remunerao x Controlabilidade

Conforme descrito por Anthony e Govindarajan (2008), esta constatao poderia fomentar um
comportamento oportunstico, por parte de quem est sendo avaliado, caso este indivduo
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

36

consiga influenciar de alguma forma as variveis que compem sua avaliao. Sendo assim,
transformou-se esta varivel em respostas sim e no (sim = concorda; no = discorda) para
poder confrontar com o conhecimento da possibilidade de gerenciamento dos resultados. A
Tabela 11 evidencia o resultado desta confrontao, onde metade dos indivduos que percebem
a existncia de fatores incontrolveis, tambm sabem que a frmula de sua remunerao pode
ser gerenciada (houve indivduos que no responderam a ambas as questes o que reduziu o
total de respostas vlidas a 13).
Para esta anlise o teste Exato de Fisher apresentou um p-value alto (0,196), porm a correlao
de Spearman foi igual a 0,433 indicando uma relao positiva entre as variveis. Esta relao
induz que a identificao de fatores incontrolveis, leva o auditor a encontrar meios para
gerenciar sua frmula de remunerao.
Tabela 11 Existem fatores incontrolveis? * A frmula pode ser gerenciada?
A frmula pode ser gerenciada?
Total
Sim
No
No
3
0
3
Existem fatores incontrolveis?
Sim
5
5
10
Total
8
5
13

Continuando o debate acerca da controlabilidade, foi dada uma situao no questionrio

(Apndice A), e dado ocorrncia de um fator incontrolvel (fato econmico no Chipre) houve
uma perda, reconhecida no grupo operacional, nos instrumentos financeiros da companhia.
Perguntou-se ento se os respondentes se sentem confortveis em serem remunerados com base
em informaes contbeis, que capturam aes controlveis e incontrolveis. A resposta ficou
dividida, no existindo consenso se a informao contbil um bom critrio de avaliao e
remunerao. Perguntou-se ainda se a empresa utilizasse como critrio de remunerao o lucro
operacional, sendo um percentual igualmente distribudo com a equipe, o respondente sentiria
que seus esforos estariam sendo recompensados. Onze respondentes responderam sim e seis
continuam a possuir ceticismo com remunerao baseada no lucro operacional.
Neste sentido da controlabilidade, deram-se duas situaes, uma negativa, onde o colaborador
se esforou para obter o contrato, porm por motivos incontrolveis no obteve xito e outra
positiva, sendo que o contrato obtido foi conseguido por acaso. Na situao negativa,
perguntaram-se como os respondentes reagiram reduo de receitas. Sete responderam que
foi um fator incontrolvel e que por isso, no deveriam sofrer redues salariais. Apenas dois
responderam que deveriam ter redues salariais, enquanto que oito afirmaram que parte da
remunerao deveria ser reduzida, embora medidas mais subjetivas devessem ser inseridas. Em
relao situao positiva, quatro respondentes afirmaram que deveriam ser mais remunerados,
seis afirmaram que pelo fato de ter sido um fator incontrolvel no deveriam ser compensados
enquanto sete respondentes afirmaram que parte da remunerao deveria ser acrescida, todavia
medidas mais subjetivas deveriam ser inseridas para completar o pouco esforo na renovao
contratual.
A Tabela 12 faz o cruzamento destas respostas. Percebe-se que dos sete respondentes que no
gostariam de ser penalizados como consequncia de um fator incontrolvel, um afirmou que
gostaria de ter sua remunerao aumentada pela ocorrncia de fatores incontrolveis. J entre
aqueles que informaram que medidas subjetivas deveriam ser includas para suavizar situaes
de diminuio da receita como decorrncia de azar, um tambm disse que numa situao de
sorte gostaria de ser compensado mesmo que isso no represente seus esforos diretos. Por
outro lado, aqueles que informaram que a remunerao deveria ser reduzida na situao de azar,
tambm afirmam que a remunerao deveria aumentar na situao de sorte. Pode-se, portanto,
verificar, uma coerncia nas respostas obtidas.
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

37

Diminuio da
receita
Total

Tabela 12 Diminuio da receita * Aumento da receita

Aumento da receita
Remunerao deve
No devo ser
aumentar
recompensado
Remunerao deve cair
2
0
No posso ser penalizado
1
6
Reduo parcial e
1
0
medidas subjetivas
4
6

Total
Aumento parcial e
variveis subjetivas
0
0
7

2
7
8

17

5. CONCLUSES
Existe uma percepo geral que critrios de avaliao de desempenho so importantes na
auditoria, principalmente para capturar adequadamente os esforos e compartilhamento de
riscos. Todavia, existe diferenciao entre as percepes de avaliao com relao ao cargo em
que os auditores exercem.
Trs fatores podem ser observados em relao percepo acerca da avaliao. Inicialmente
que, critrios mais subjetivos so os mais adequados para avaliar os esforos dos auditores,
possivelmente porque o trabalho de auditoria envolvido com diversas competncias tcnicas
e comportamentais que influenciam na qualidade e continuidade dos servios com os clientes.
Apesar dos auditores pesquisados possurem um alto grau de conhecimento em relao aos
critrios contbeis, no existe consenso entre todos os respondentes se estes critrios deveriam
ser utilizados para avaliar desempenho. Esta percepo est atrelada ao fato de que critrios
contbeis esto imbudos de objetividade, aderentes a escolhas de normatizadores,
contemplando um conjunto de esforo controlvel e incontrolvel. Este resultado parece indicar
posies paradoxais, no sentido de que nem todos os auditores independentes sentem-se
confortveis em ser avaliados por medidas contbeis, porm ao emitirem uma opinio sobre as
demonstraes contbeis de uma empresa, atestam e podem impulsionar a empresa-cliente em
avaliar seus colaboradores por medidas contbeis, visto que estas foram consideradas pelos
auditores como representativas da situao econmica e financeira da empresa, fruta de
esforos de trabalho conjuntos e individuais.
Como sinalizao principal tem-se que o cargo em que o auditor se encontra influencia na sua
percepo em relao a critrios de remunerao varivel. Assim, quanto maior o cargo do
auditor maior a tendncia de optar por maiores nveis de remunerao varivel. Portanto,
auditores mais experientes e em cargos de chefia preferem compartilhar riscos e remunerar os
auditores com base no desempenho realizado.
Como sugestes de pesquisas futuras, recomenda-se a ampliao da amostra tendo em vista que
a pouca quantidade de respondentes utilizadas no trabalho, faz com que os resultados no
possam ser generalizveis, no entanto, produz sinalizaes importantes. Outra sugesto
segregar os grupos de respondentes entre cargos mais elevados (posies snior e scio) e
cargos de trainee, assistente, gerente, para identificar se as percepes realmente diferem quanto
a remunerao varivel. Logo, este estudo pode ser considerado um ponto de partida para o
entendimento da avaliao de desempenho e aferio de remunerao pelos auditores
independentes.

REFERNCIAS
R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

38

ANTHONY, R. N.; GOVINDARAJAN, V. Sistemas de controle gerencial. 12 ed. So

Paulo: McGraw-Hill, 2008.
ASHTON, Robert H. Pressure and Performance in Accounting Decision Settings: Paradoxical
Effects of Incentives, Feedback, and Justification. Journal of Accounting Research
Vol. 28, 1990, pp. 148-180.
BAKER, G. P. Incentive contracts and performance measurement. Journal of Political
Economy, v. 100, pp. 598-614, 1992.
BAKER, G. P. et al. Subjective performance measures in optimal incentive contracts.
Quaterly Journal of Economics, v. 109, pp. 1125-1156, 1994.
BOMMER, W. H.; et al. On the interchangeability of objective and subjective measures of
employee performance: a meta-analysis. Personel Psychology, v. 48, pp. 587-605, 1995.
BOWENS, J.; KROOS, P. Target ratcheting and effort reduction. Journal of Accounting
and Economics. 51, p. 171-185, 2011.
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Accounting and Economics. V. 21, pp. 161-193, 1996.
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HOLMSTROM, B. Moral Hazard and observability. Bell Journal of Economics 74-91,
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http://www.microfinancegateway.org/gm/document1.9.26843/22624_ST_Incentive_Design.pdf Acesso em: 20/05/2013.
JIAMBALVO, James. Performance Evaluation and Directed Job Effort: Model Development
and Analysis in a CPA Firm Setting. IN Journal of Accounting Research
Vol. 17, No. 2 (Autumn, 1979), pp. 436-455
MERCHANT, Kenneth A; STEDE, Wim A der. Management Control Systems- Performance
Measurement, Evaluation and Incentives. Third Edition. 2012.
PEPINELLI, Rita de Cssia Correa; DUTRA, Marcelo Haendchen; ALBERTON, Luiz. A
percepo dos auditados em relao s competnLuizcias comportamentais dos auditores
independentes: um estudo emprico na regio da grande Florianpolis/SC. In 11 Congresso
USP de Controladoria e Contabilidade.

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

39

Apndice A Questionrio da Pesquisa

O objetivo desta pesquisa verificar a sua percepo em relao aos critrios utilizados pela empresa para avaliar
seu desempenho e auferir remunerao. Assim, gostaramos de sua colaborao em nos dizer qual sua
situao/opinio em relao aos itens a seguir.
So 3 grupos curtos e de fcil entendimento, no levando mais do que 5 minutos do seu tempo. Todas as respostas
so annimas e confidenciais, sem qualquer identificao ou meno individual do respondente.
Grupo 1 - Dados Pessoais
Quanto tempo de experincia em auditoria voc possui?
Que cargo voc ocupa na empresa em que trabalha? Trainee, Assistente de auditoria, Snior, Gerente, Scio,
outros.
H quanto tempo voc trabalha na empresa?
Grupo 2- Dados sobre Remunerao
A remunerao deve ser composta (ao menos parcialmente) com base nos esforos de seus resultados pessoais?
(sim ou no).
Quantos % de sua remunerao deveria ser varivel?
A remunerao deveria ser composta (ao menos parcialmente) com base nos resultados atingidos pela equipe a
qual voc est inserido? (sim ou no)
Percentualmente, quanto do seu tempo investido em reunies com pares?
Voc tem acesso ao clculo utilizado para sua remunerao varivel? (sim ou no)
Quantas medidas so utilizadas no clculo da sua remunerao?
Que informaes contbeis so utilizadas para avaliar esforos na busca de realizar os objetivos que foram
estabelecidos?
Que informaes no contbeis so utilizadas para avaliar esforos na busca de realizar os objetivos que foram
estabelecidos?
No Seria
Muito
Caso as metas definidas no sejam alcanadas como ficaria:
Impactado
Impactado
Sua autonomia no desenvolvimento de suas atividades?
Possibilidade de aumento salarial?
Previso de promoo?
Continuaria empregado?
Sim
No
A frmula de remunerao para desempenho possui variveis que podem ser gerenciadas?
Discordo
Fortemente

Concordo
Fortemente

Percebo os impactos diretos das minhas aes no resultado da

empresa.
A avaliao do meu desempenho utilizando informaes contbeis
justa.
A frmula de remunerao para meu desempenho tem maior foco no
curto-prazo.
Voc considera que sua remunerao compatvel com seus
esforos?

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015

40

A frmula de remunerao para seu desempenho possui fatores que

esto fora de seu controle, ou influncia significativa?
Grupo 3- Dados sobre o critrio para Remunerao.
Imagine que voc trabalha na empresa com a seguinte situao:
Minha empresa presta servios de auditoria. A contabilidade encerrada mensalmente at 15 dias aps o ms
anterior. Como critrio para reconhecimento de receitas usa os valores recebidos pelos clientes e a receber aps a
prestao de servios. As despesas so provisionadas pela competncia. A data de transio para a adequao as
normas internacionais ocorreu em 01.01.2009. A firma faz regularmente o teste de impairment para seus ativos.
No exerccio de 2013, percebeu que houve perda, reconhecida no grupo operacional, em alguns instrumentos
financeiros, principalmente por desvalorizao de alguns investimentos feitos em aes compradas para
especulao. Essa desvalorizao ocorreu por conta do fato econmico ocorrido no Chipre. A empresa atualiza
passivos tributrios corrigidos monetariamente e provises so testadas quanto sua capacidade de perda. Por se
tratar de uma empresa de auditoria, existem auditorias internas realizadas por auditores independentes de outras
filiais.
Com base nesta situao responda:
Voc se sentiria confortvel em ser remunerado com base em alguma informao contbil (ex: lucratividade,
EBTIDA, margem de contribuio, faturamento, etc.)? (sim ou no)
Caso a empresa decida utilizar como critrio de remunerao o lucro operacional, a partir de um percentual
igualmente distribudo entre os gerentes e rateado para os colaboradores atuantes no trabalho especifico, caso voc
fosse o gerente ou colaborador, sentiria que seus esforos estariam sendo recompensados? (sim ou no)
Voc orienta o responsvel contbil da sua empresa. Sabendo que sua remunerao atrelada a esta informao,
e que uma despesa por um cliente incobrvel deve ser reconhecida no grupo operacional, voc orientaria este
lanamento, mesmo sabendo que no teve culpa por este no recebimento?
Sua empresa tem um grande contrato com o cliente. Porm, o prazo foi encerrado e nova licitao ser feita na
modalidade prego eletrnico. Voc se empenha em estudar o edital, formar o preo a partir do planejamento do
servio, juntar a documentao e providenciar todas as credenciais necessrias ao certame. Sua empresa perde
porque um concorrente colocou um valor muito inferior ao mnimo estabelecido no planejamento. A receita cair.
O que voc acha disso?
a) Tenho responsabilidade sobre contratos futuros e reduzindo o fluxo de caixa da empresa, minha remunerao
deve cair;
b) Foi um fator incontrolvel a minha vontade e, portanto no tenho responsabilidade nem deveria sofrer
reduo salarial;
c) Parte da minha remunerao deveria ser reduzida com a perda de fluxo de caixa, todavia medidas mais
subjetivas devem ser inseridas para contemplar o meu esforo na obteno de renovao contratual.
Sua empresa tem um grande contrato com o cliente. Porm, o prazo foi encerrado e nova licitao ser feita na
modalidade prego eletrnico. Devido s demandas por outras atividades voc no teve tempo para estudar
devidamente o edital, nem realizar o planejamento para formar preo adequadamente. Aps o tempo aleatrio o
sistema fechou e por acaso sua empresa apresentava naquele momento a menor proposta de preo. A receita
aumentar. O que voc acha disso?
a) Tenho responsabilidade sobre contratos futuros e aumentando o fluxo de caixa da empresa minha
remunerao deve aumentar;
b) Foi um fator incontrolvel a minha vontade e, portanto, no tenho responsabilidade, nem deveria receber
compensao pelo resultado;
c) Parte da minha remunerao deveria ser aumentada com o acrscimo de fluxo de caixa, todavia medidas
mais subjetivas devem ser inseridas para contemplar o meu pouco esforo na obteno de renovao
contratual.

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 9, n. 1, p. 22 - 40, jan-mar 2015