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CONTABILIDADE TRIBUTRIA

CPC 32 TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Prof. Emanoel Truta

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Objetivos do CPC 32

Estabelecer o tratamento contbil para os tributos sobre o lucro


(IRPJ e CSLL);

A questo principal na contabilizao dos tributos sobre o lucro


como contabilizar os efeitos fiscais atuais e futuros de:

Futura recuperao (liquidao) do valor contbil dos ativos


(passivos) que so reconhecidos no Balano Patrimonial da
entidade; e

operaes e outros eventos do perodo atual que so reconhecidos


nas demonstraes contbeis da entidade.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Objetivos do CPC 32

O grande desafio do ponto de vista contbil o registro desses


impostos (IRPJ e CSLL) pelo regime de competncia, pois certas
receitas e despesas so contabilizadas na escriturao mercantil em
um perodo contbil e somente tributveis ou dedutveis,
respectivamente, pelas autoridades fiscais em outro perodo
contbil;

De acordo com o princpio da competncia, se a contabilidade j


reconheceu uma receita ou ganho, a despesa de imposto de renda
deve ser reconhecida nesse mesmo perodo, ainda que tais receitas e
ganhos tenham a tributao fiscal diferida para efeitos fiscais, ou
seja, o imposto de renda s ser pago em perodos futuros.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Conceitos

Resultado contbil o lucro ou prejuzo para um perodo antes da


deduo dos tributos sobre o lucro;

Resultado tributvel o lucro (prejuzo) para um perodo,


determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas
autoridades tributrias, sobre o qual os tributos sobre o lucro so
devidos (recuperveis);

Despesa (Receita) tributria o valor total includo na determinao


do lucro ou prejuzo para o perodo relacionado com o tributo sobre
o lucro corrente ou diferido;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Conceitos

Tributo corrente o valor do tributo devido (recupervel) sobre o


lucro tributvel (prejuzo fiscal) do perodo.

Passivo fiscal diferido o valor do tributo sobre o lucro devido em


perodo futuro relacionado s diferenas temporrias tributveis.

Ativo fiscal diferido o valor do tributo sobre o lucro recupervel


em perodo futuro relacionado a:

diferenas temporrias dedutveis;


compensao futura de prejuzos fiscais no utilizados; e
compensao futura de crditos fiscais no utilizados.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Conceitos

Diferena temporria a diferena entre o valor contbil de ativo


ou passivo no balano e sua base fiscal. As diferenas temporrias
podem ser tanto:

diferena temporria tributvel, a qual a diferena temporria que


resulta em valores tributveis para determinar o lucro tributvel (prejuzo
fiscal) de perodos futuros quando o valor contbil de ativo ou passivo
recuperado ou liquidado; ou

diferena temporria dedutvel, a qual a diferena temporria que


resulta em valores que so dedutveis para determinar o lucro tributvel
(prejuzo fiscal) de futuros perodos quando o valor contbil do ativo ou
passivo recuperado ou liquidado.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Conceitos

Base fiscal de ativo ou passivo o valor atribudo a um ativo ou


passivo para fins fiscais;

A despesa tributria (receita tributria) compreende a despesa


tributria corrente (receita tributria corrente) e a despesa tributria
diferida (receita tributria diferida).

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Lucro Contbil x Lucro Tributvel

Se o lucro contbil (apurado com base na lei societria) e o lucro


real (base de clculo do IRPJ e da CSLL) fossem absolutamente
iguais, o reconhecimento desses impostos no perodo de apurao
no provocaria qualquer variao na aplicao do princpio da
competncia. Neste caso, o valor das despesas com impostos seria
proporcional ao lucro contbil;

Contudo, essas diferenas ocorrem devido a previso de algumas


despesas serem indedutveis (Adies), total ou parcialmente, ou
fossem dedutveis em anos subsequentes ao data da escriturao,
bem como a possibilidade de algumas receitas no serem
tributveis (Excluses), ou fossem tributadas em perodos
posteriores a sua contabilizao na DRE;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Lucro Contbil x Lucro Tributvel

As adies e excluses que so feitas ao lucro contbil para se


chegar ao lucro fiscal ou tributvel, base de clculo do IRPJ e da
CSLL, so denominadas diferenas permanentes e temporrias;

As diferenas permanentes esto relacionadas essencialmente com


as receitas no tributveis e despesas no dedutveis.

Exemplos diferenas permanentes:

receita de equivalncia patrimonial;


multas fiscais;
despesa de equivalncia patrimonial, etc.;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Lucro Contbil x Lucro Tributvel

As diferenas temporrias esto vinculadas principalmente s


receitas e despesas tributveis e dedutveis, respectivamente, em
exerccios sociais diferentes daqueles em que foram contabilizadas;

Exemplos diferenas temporrias:

Provises ou perdas estimadas constitudas contabilmente, mas somente


consideradas como dedutveis quando da comprovao da despesa ou da
perda;
Receitas registradas e tributveis apenas quando dos recebimentos;
Etc.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Lucro Contbil x Lucro Tributvel

Para as diferenas temporrias, em funo do descasamento entre o


registro contbil da transao e a sua incluso para fins fiscais,
necessrio em certas circunstncias constituir impostos diferidos, de
forma a adequar esses impostos ao regime de competncia;

Os impostos diferidos devem ser classificados no Ativo No


Circulante ou no Passivo No Circulante, conforme CPC 32;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Diferena Temporria Tributvel

Um passivo fiscal diferido deve ser reconhecido para todas as


diferenas temporrias tributveis;

Algumas diferenas temporrias tributveis surgem quando se inclui


receita no resultado contbil em um perodo, e no resultado
tributvel em perodo diferente;

Se na contabilidade j reconhecemos uma receita ou lucro, a


despesa com IRPJ e CSLL deve estar tambm reconhecida no prprio
perodo, mesmo que seja pagvel no futuro;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Diferena Temporria Tributvel

Neste caso, o reconhecimento das diferenas temporrias tributveis


resultam em obrigaes fiscais diferidas (passivos diferidos), cujo
valor deve ser contabilizado como despesa no prprio perodo em
que contabilizamos a receita, e a crdito no grupo de impostos a
pagar diferidos no Passivo Circulante ou no Passivo No Circulante;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplos Diferenas Temporrias Tributveis:

A depreciao considerada na apurao do resultado tributvel pode


ser diferente daquela que considerada na determinao do resultado
contbil, surgindo uma diferena temporria;

Ganhos na reavaliao de ativos do imobilizado, quando a reavaliao


for permitida por lei;

Ganhos de capital registrados contabilmente na DRE, decorrentes de


vendas de bens do ativo imobilizado, cujo recebimento e tributao darse-o a longo prazo;

gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) surge


em combinao de negcios;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplos Diferenas Temporrias Tributveis:

Receita de contratos a longo prazo de construo por empreitada ou de


fornecimento de bens ou servios na parte da receita j contabilizada,
mas no recebida, quando contratados com empresas do governo ou
com ele prprio, ocorrendo o diferimento para fins fiscais;

O valor contbil de investimentos em controladas, filiais e coligadas ou


em interesses em empreendimentos sob controle conjunto (joint ventures)
torna-se diferente da base fiscal do investimento ou interesse;

Entre outros.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplo Prtico Diferena Temporria Tributvel:

A Cia. ABC
em 20x3 realizou a venda de um bem do ativo imobilizado e obteve um ganho
de capital no valor de $100 que somente ser recebido em 20x4, quando
haver a tributao do referido ganho.
LALUR
Lucro contbil antes dos tributos sobre o lucro

20x3
1.000

(+) Adies
Ganho de capital tributvel em 20x4

20x4
900

100

(-) Excluses
Ganho de capital contabilizado em 20x3,
mas somente tributvel em 20x4

100

(=)Subtotal

900

1.000

(=) Lucro Real

900

1.000

IRPJ/CSLL correntes a pagar (34%)

306

340

(-) Compensaes

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplo Prtico Diferena Temporria Tributvel

Registro contbil em 20x3:


Contas
Despesa de tributos sobre o lucro (1.000 x 34%)

Dbito Crdito
340

IRPJ/CSLL correntes a pagar (Passivo Circulante)

306

IRPJ/CSLL diferidos a pagar /PC/PNC (340 306 = 34 ou (100 x


34%)

34

Registro contbil em 20x4:


Contas
Despesa de tributos sobre o lucro (900 x 34%)

IRPJ/CSLL diferidos a pagar


IRPJ/CSLL correntes a pagar (Passivo Circulante)

Dbito Crdito
306

34
340

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplo Prtico Diferena Temporria Tributvel


DRE

20x3

Lucro contbil antes dos tributos sobre o lucro

1.000

900

(-) Despesas com IRPJ e CSLL

(340)

(306)

660

594

Lucro lquido do exerccio

20x4

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Diferena Temporria Dedutvel

O ativo fiscal diferido deve ser reconhecido geralmente para todas as


diferenas temporrias dedutveis, na medida em que seja provvel a
existncia de lucro tributvel contra o qual a diferena temporria
dedutvel possa ser utilizada;

Algumas diferenas temporrias surgem quando se inclui despesa no


resultado contbil em um perodo, e no resultado tributvel em perodo
diferente;

O reconhecimento das diferenas temporrias dedutveis resultam em


direitos fiscais diferidos (ativo);

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Diferena Temporria Dedutvel

Representa certos custos e despesas contabilizados no perodo, mas que


para fins para fins do IRPJ e da CSLL s ocorrer em perodos posteriores,
quando forem efetivamente pagos ou comprovados ou permitida sua
dedutibilidade pela legislao fiscal;

Neste caso, deve ser apropriada como despesas em perodos posteriores,


quando permitida para fins fiscais;

No perodo em que for registrada deve-se reconhecer a reduo


correspondente na contabilizao de despesa com IRPJ e CSLL, tendo
como contrapartida uma conta de ativo denominada IRPJ e CSLL
diferidos a compensar no Ativo Circulante ou Ativo No Circulante;

Nos exerccios seguintes, quando a despesa torna-se dedutvel, essa conta


do ativo ser baixada em contrapartida com despesa de IRPJ e CSLL.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplos de Diferenas Temporrias Dedutveis

Proviso para garantia de produtos:


Proviso para gastos e manuteno de equipamentos:
Proviso para riscos fiscais e passivos contingentes:
Provises contabilizadas acima dos limites permitidos pela legislao
fiscal:
Proviso para perdas permanentes em investimentos:
Etc.

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplo Prtico de Diferena Temporria Dedutvel:

A Cia. ABC
constitui perdas estimadas ou proviso com crditos de liquidao duvidosa
(PECLD) em 20x3 no valor de $100. Contudo, as referidas perdas s foram
consideradas como dedutveis para fins fiscais no ano de 20x4, quando houver a
comprovao da perda.
LALUR
Lucro contbil antes dos tributos sobre o lucro
(+) Adies
PECLD reconhecidos em 20x3, mas somente dedutveis em 20x4

20x3
1.000

1.000

100

(-) Excluses
PECLD dedutveis em 20x4.
(=) Subtotal

20x4

(100)
1.100

1.000

1.100

1.000

374

340

(-) Compensaes

(=) Lucro Real


IRPJ e CSLL correntes a pagar (34%)

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplo Prtico de Diferena Temporria Dedutvel:


Registro contbil em 20x3:
CONTAS
Despesa com IRPJ/CSLL (DRE): 1.000 x 34%
IRPJ/CSLL diferidos a compensar/AC/ANC/ :374 340= 34
ou 100 x 34%

Dbito

Crdito

340
34

IRPJ/CSLL correntes a pagar (Passivo Circulante)

374

Registro contbil em 20x4:


CONTAS

Despesa com IRPJ/CSLL (DRE): 1.000 x 34%


IRPJ/CSLL diferidos a compensar (AC/ANC/ARLP)
IRPJ/CSLL correntes a pagar (Passivo Circulante)

Dbito

Crdito

340
34
340

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Exemplo Prtico de Diferena Temporria Dedutvel:


DRE

20x3

20x4

Lucro contbil antes de despesas com tributos sobre o lucro

1.000

1.000

(-) Despesas com IRPJ e CSLL

(374)

(340)

626

660

Lucro Lquido do Exerccio

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Prejuzos Fiscais

Um ativo fiscal deferido deve ser reconhecido no balano patrimonial para o


registro de prejuzos fiscais medida que for provvel que no futuro
haver lucro tributvel suficiente para compensar esses prejuzos;

O reconhecimento do ativo fiscal diferido decorrente de prejuzos fiscais deve


estar vinculado a avaliao da continuidade operacional da entidade;

O reconhecimento do ativo fiscal diferido esto relacionadas identificao


de evidncias a respeito do grau de certeza (probabilidade) e a
capacidade de uma entidade apurar futuros lucros tributveis com os quais
esse ativo possa ser compensado;

O registro contbil do ativo fiscal diferido decorrente de prejuzos fiscais


decorre da anlise dessas evidncias e da probabilidade de sua
ocorrncia;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Prejuzos Fiscais

A entidade , ao avaliar a probabilidade de lucro tributvel futuro contra


o qual possa utilizar os prejuzos fiscais, deve considerar os seguintes
critrios:

se a entidade tem diferenas temporrias tributveis suficientes


relacionadas com a mesma autoridade tributria e a mesma entidade
tributvel que resultaro em valores tributveis contra os quais os prejuzos
fiscais ou crditos fiscais no utilizados podem ser utilizados antes que
expirem;

se for provvel que a entidade ter lucros tributveis antes que os


prejuzos fiscais ou crditos fiscais no utilizados expirem;

se os prejuzos fiscais no utilizados resultarem de causas identificveis que


so improvveis de ocorrer novamente; e

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Prejuzos Fiscais

se estiverem disponveis para a entidade oportunidades de planejamento


tributrio (ver item 30) que criaro lucro tributvel no perodo em que
prejuzos fiscais ou crditos fiscais no utilizados possam ser utilizados.

Se no for provvel que haver lucro tributvel para compensar os


prejuzos fiscais, o ativo fiscal diferido no pode ser reconhecido no
balano patrimonial ou deve ser baixado para o resultado;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Prejuzos Fiscais

Exemplo: A Cia. ABC apresentou um prejuzo fiscal de $1.000 em 20x3. A


entidade identificou atravs de relatrios tcnicos que nos prximos anos h
uma probabilidade de que ocorra lucros no futuro capazes de compensar
os prejuzos ficais de perodos anteriores.
LALUR - Estimativas

20x4

20x5

(1.500)

1.000

1.500

(+) Adies

500

400

500

(-) Excluses

(1.000)

1.400

2.000

Lucro contbil antes dos tributos sobre o lucro

(=) Subtotal ou Lucro Tributvel antes das


compensaes de prejuzos
(-)Compensaes de prejuzos fiscais
(=) Lucro/Prejuzo Fiscal

20x3

(1.000)

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Prejuzos Fiscais

Exemplo: A Cia. ABC apresentou um prejuzo fiscal de $1.000 em 20x3. A


entidade identificou atravs de relatrios tcnicos que nos prximos anos h uma
probabilidade de que ocorra lucros no futuro capazes de compensar os prejuzos
ficais de perodos anteriores.
CONTAS

Dbito

IRPJ/CSLL diferidos a compensar (ANC) (1.000 x 30%)

Crdito

300

Receita (benefcio)/Despesa de IRPJ/CSLL diferidos (DRE)

DRE
Lucro contbil antes dos tributos sobre o lucro
(-) Despesas com Tributos sobre o Lucro Correntes de Diferidos
Receita (despesa) de IRPJ/CSLL diferidos
Prejuzo lquido do exerccio

300

20X3
(1.500)

300
(1.200)

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Mensurao e Reconhecimento

Passivos (ativos) de tributos correntes referentes aos perodos corrente e


anterior devem ser mensurados pelo valor esperado a ser pago ou
recuperado das autoridades tributrias;

Deve-se utilizar as alquotas de tributos (e legislao fiscal) que estejam


aprovadas (vigentes) no final do perodo que est sendo reportado;

Os ativos e passivos fiscais diferidos devem ser mensurados pelas


alquotas que se espera que sejam aplicveis no perodo quando for
realizado o ativo ou liquidado o passivo;

Ativos e passivos correntes e diferidos so geralmente mensurados


utilizando as alquotas de tributos (e legislao fiscal) que estejam em
vigor, exceto quando houver anncio da mudana nas alquotas;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Mensurao e Reconhecimento

Quando diferentes alquotas de tributos se aplicam a diferentes nveis


de lucro tributvel, os ativos e passivos fiscais diferidos devem ser
mensurados utilizando-se as alquotas mdias sobre o lucro tributvel
(prejuzo fiscal);

A mensurao dos passivos a ativos fiscais diferidos deve refletir os efeitos


fiscais que a entidade espera, (...), recuperar ou liquidar o valor contbil
de seus ativos e passivos;

Ativos e passivos fiscais diferidos no devem ser descontados (ajustados a


valor presente), exceto quando permitido;

Os tributos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como receita ou


despesa e includos no resultado do perodo;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Mensurao e Reconhecimento

Em alguns casos, os de tributos devem ser reconhecidos diretamentes no


PL, em outros resultados abrangentes, ou quando decorrentes de
combinao de negcios, conforme requerido pelo CPC 36;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Apresentao e Divulgao

A entidade deve compensar os ativos e passivos fiscais correntes se, e


somente se, a entidade:

tiver o direito legalmente executvel para compensar os valores


reconhecidos; e

pretender liquidar em bases lquidas, ou realizar o ativo e liquidar o


passivo simultaneamente.

A entidade de compensar o ativo fiscal diferido contra o passivo fiscal


diferido da mesma entidade tributvel, ou seja, apresentar os impostos
diferidos pelo valor lquido no balano patrimonial;

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

Apresentao e Divulgao

As demonstraes contbeis e/ou notas explicativas devem conter,


quando relevantes, as seguintes informaes:

Montante dos impostos corrente e diferido registrados na DRE, patrimnio


lquido, no ativo e no passivo;

Natureza, fundamento e expectativa de prazo para realizao de cada ativo


e obrigaes fiscais diferidas;

Efeitos das mudanas das alquotas dos tributos no ativo, passivo, PL e no


resultado;

Montante das diferenas temporrias e dos prejuzos fiscais no utilizados


para os quais no se reconheceu contabilmente um ativo fiscal diferido;

Etc.

EXEMPLO: ECORODOVIAS S.A.

Apresentao e Divulgao

REFERNCIAS
ALMEIDA, M. C. Curso de Contabilidade Intermediria
Superior em IFRS e CPC. 1 ed. So Paulo: Atlas, 2014.

COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS CPC. CPC


32 Tributos sobre o lucro. Disponvel em: www.cpc.org.br.
IUDCIBUS, S. et al. Manual de Contabilidade Societria. 2
ed. So Paulo: Atlas, 2013.