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IFRS/CPC

Aplicao
e
Prtica

Professor
Jos Miguel Rodrigues da Silva
josemiguel@jmrconsultoria.com.br

Mestre em Cincias Contbeis pela UERJ;


Ps-graduado em Administrao Financeira
- FGV; Ps-graduado em Direito tributrio;
Especializao
em
Fluxo
de
Caixa
empresarial - FGV; Especializao em
Oramento Empresarial - FGV; Diversos
cursos - IBMEC, trabalhos expostos em
Congressos Nacionais e Internacionais;
Consultor
de
empresas;
Professor
Universitrio e ps graduao, CRC, IBEF,
OAB/ESA e Outras instituies; coordenador
de
ps-graduao;
Scio
da
JMR
Consultoria Tributria e Contabilidade escritrio especializado em empresas
inseridas no Lucro Real, Contador.

Da Obra
Normas brasileiras de Contabilidade
A intelectualidade contbil numa viso simples que apresenta as
dicas de uma abordagem direta aos seus principais pontos.

Professor
Jos Miguel Rodrigues da Silva
josemiguel@jmrconsultoria.com.br

Panorama
Geral

Quem est obrigado


Leis n 11.638/2007, Leis n 11.941/09 e Resoluo do CFC n 1.255/2009

A adoo das regras contbeis deve ser adotada obrigatoriamente pelas


seguintes sociedades:

Todas as
empresas S.A.
de capital aberto

Empresas S.A. de capital


Fechado ou empresas
LTDA consideradas de
grande Porte (SGP)

Pequenas e
Mdias Empresas
(PME)

O conceito para SGP : ter um faturamento maior do que


300 milhoes de Reais ou ativo total maior do que 240
milhes de Reais

(PME) Pequenas e Mdias Empresas


Resoluo do CFC n 1.255/2009

Segundo o CFC as (PME) Pequenas e Mdias Empresas,


englobam o seguinte grupo de empresas:
Que no seja Empresa S.A.
Que no seja sociedade obrigada
prestao pblica de suas contas.

fazer

Empresas LTDA e demais sociedades comerciais,


desde que no sejam enquadradas como
sociedades de grande porte.

CC art. 1.177

Seo III
Do Contabilista e outros Auxiliares
Art. 1.177. Os assentos lanados nos livros ou fichas do
preponente, por qualquer dos prepostos encarregados de sua
escriturao, produzem, salvo se houver procedido de m-f,
os mesmos efeitos como se o fossem por aquele.
Pargrafo nico. No exerccio de suas funes, os
prepostos so pessoalmente responsveis, perante os
preponentes, pelos atos culposos; e, perante terceiros,
solidariamente com o preponente, pelos atos dolosos.

Essncia
Forma

CPCs
novas normas contbeis

Conjunto completo das Demonstraes Contbeis


CPCs s/n e 26 Resols. CFC ns 1.121/08 e 1.185/09, e Delibs. CVM ns
539/08 e 595/09

1)Balano Patrimonial (BP)


2)Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE)
3)Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC)
4)Demonstrao das Mutaes do Patrimnio
Lquido (DMPL)
5)Demonstrao do Valor Adicionado (DVA)
6)Notas Explicativas (NE)

Balano Patrimonial e a composio do ativo


2010 2009
CIRCULANTE
Disponibilidades
Direitos Realizveis at 12 meses
Despesas do Exerccio Seguinte
ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA
NO CIRCULANTE
Realizvel a Longo Prazo
Investimentos
Imobilizado
Intangvel

Comparativo
sempre com
o ano
anterior

Balano Patrimonial e a nova composio do Passivo


2010

2009

CIRCULANTE
Obrigaes Exigveis at 12 meses
OBRIGAES VINCULADAS AO ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA

Comparativo
sempre com
o ano anterior

NO CIRCULANTE
Obrigaes Exigveis aps 12 meses
PATRIMNIO LQUIDO
Capital Social
Reservas de Capital
Ajustes de Avaliao Patrimonial
Reservas de Lucros
Aes em Tesouraria
Prejuzos Acumulados
Lucro Acumulado Pode existir

Balano Patrimonial - Passivo


CIRCULANTE
Obrigaes Exigveis at 12 meses
OBRIGAES VINCULADAS AO ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA
NO CIRCULANTE
Obrigaes Exigveis aps 12 meses
Receita Lquida Diferida
PATRIMNIO LQUIDO
Capital Social
Reservas de Capital
Ajustes de Avaliao Patrimonial
Reservas de Lucros

RESULTADOS DOS EXERCCIOS

Aes em Tesouraria
Prejuzos Acumulados

Demonstrao do Resultado
2010 2009
(+)
(-)
(-)
(-)
(=)
(-)
(=)

Receita Bruta das Vendas e Servios


Devoluo de Vendas
Descontos Incondicionais
Tributos sobre Vendas e Servios
Receita Lquida
Custo de Mercadorias e Servios Vendidos
Lucro Bruto

Comparativo
sempre com
o ano anterior

Continua...

Demonstrao do
2010 2009
(-) Despesas com Vendas
(-) Despesas Administrativas
(+/-) Resultados de Participaes Societrias
Ganhos e Perdas de Capital nos
(+/-)
Investimentos
(+/-) Ganhos e Perdas de Capital no Imobilizado
(+/-) Ganhos e Perdas de Capital no Intangvel
Outras Receitas e Despesas das Operaes
(+/-)
Continuadas
Resultado Antes das Receitas e Despesas
(=)
Financeiras

Comparativo
sempre com
o ano anterior

Continua...

Demonstrao do
2010 2009
(+) Receitas Financeiras
(-) Despesas Financeiras
Resultado do Exerccio Antes dos Tributos
(=)
sobre o Lucro
(-) Tributos sobre o Lucro
Participaes de Debntures, Empregados e
(-)
Administradores
Contribuies para Instituies ou Fundos de
(-)
Assistncia ou Previdncia de Empregados
Resultado Lquido das Operaes
(=)
Continuadas

Comparativo
sempre com
o ano anterior

Continua...

Demonstrao do
2010 2009
Valor lquido dos seguintes itens:
Resultado lq. aps tributos das operaes
descontinuadas
(+/-) Result. Aps tributos decorrente da mensurao
ao valor justo menos desp. de venda ou na
baixa dos ativos ou do grupo de ativos
disposio para venda que constituem a unidade
operacional descontinuada

Comparativo
sempre com
o ano anterior

(+/-) Resultado Lquido de Operaes Descontinuadas


(=)

A segregao
das
Resultado atribudo aos acionistas controladores (e
operaes
LPA)
descontinuad
as
Resultado atribudo aos acionistas no controladores
obrigatria
(e LPA)

Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio

A entidade deve apresentar todos os itens


de receita e despesa reconhecidos no
perodo em duas demonstraes:
Demonstrao do Resultado do Perodo
Demonstrao do Resultado Abrangente
do Perodo;
esta ltima comea com o Resultado Lquido
e inclui os outros resultados abrangentes.

Ateno

A segregao das operaes


descontinuadas obrigatria

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DVA - DEMONSTRAO DO RESULTADO ABRANGENTE


DESCRIO

20X1

20X0

1 Receitas
1.1) Vendas de mercadorias, produtos e servios
1.2) Outras receitas
1.3) Receitas relativas construo de ativos prprios
1.4) Proviso para crditos de liquidao duvidosa Reverso/(Constituio)
2 Insumos Adquiridos de Terceiros
(inclui os valores dos impostos ICMS, IPI, PIS e COFINS)
2.1) Custos dos produtos, das mercadorias e dos servios vendidos
2.2) Materiais, energia, servios de terceiros e outros
2.3) Perda / Recuperao de valores ativos
2.4) Outras (especificar)
3 Valor Adicionado Bruto (1-2)
4 Depreciao, Amortizao e Exausto
5 Valor Adicionado Liquido Produzidos Pela Entidade (3-4)
6 Valor Adicionado Recebido em Transferncia
6.1) Resultado de equivalncia patrimonial
6.2) Receitas financeiras
6.3) Outras
7 Valor Adicionado Total a Distribuir (5+6)

Continua...

8 Distribuio do Valor Adicionado (item 8 = item 7)


8.1) Pessoal
8.1.1 Remunerao direta
8.1.2 Benefcios
8.1.3 F.G.T.S
8.2) Impostos, taxas e contribuies
8.2.1 Federais
Carga Tributria da PJ
8.2.2 Estaduais
8.2.3 Municipais

R$

8.3) Remunerao de capitais de terceiros


8.3.1 Juros
8.3.2 Aluguis
8.3.3 Outras
8.4) Remunerao de capitais prprios
8.4.1 Juros sobre o capital prprio
8.4.2 Dividendos
8.4.3 Lucros retidos / Prejuzo do exerccio
8.4.4 Participao dos no-controladores nos lucros retidos
(s p/ consolidao)

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COMPARAO COM O CPC COMPLETO


Alguns assuntos foram eliminados:





Informao por segmentos - CPC 22


Lucro por ao CPC 10
Demonstraes contbeis intermedirias CPC 21
Demonstrao do Valor Adicionado DVA CPC 09

No caso da PME divulgar alguma dessas informaes,


dever descrever as bases de sua elaborao.
21

A DRA dispensada de apresentao, caso as


nicas alteraes do PL derivarem do:
Resultado
Pagamento de dividendo ou distribuio de
lucro
Correo de erros de perodos anteriores
Mudanas de polticas contbeis

22

11

Sumrio das exigncias de elaborao, divulgao e publicao

Elaborar

Publicar
Divulgar
anualmente trimestralmente

Demais empresas
Principais regulamentaes:
Legislao comercial e legislao tributria

Sociedades S.A.

Capital
fechado
Capital
Aberto

Principal regulamentao:
Lei das S/A

X
X

X
X

Ateno as Notas explicativas


Pronunciamento CPC 26 item 16

A empresa deve declarar quando as demonstraes


contbeis estiverem de acordo com os determinantes
dos Pronunciamentos CPCs. A declarao deve ser
explcita, sem
explicativas.

reservas

e constar nas notas

A declarao somente deve existir quando a empresa


possuir suas demonstraes contbeis totalmente de
acordo com os Pronunciamentos.

12

Exemplo para Declarao de conformidade das


Notas explicativas
CPC 26 Item 16

Os critrios contbeis constantes na Lei das S/A, bem como,


a nova redao das Leis ns 11.638/07 e 11.941/09 em seus
artigos 37 e 38, foram totalmente atendidos pela escrita
contbil
e as Demonstraes Contbeis, atendendo
completamente os Pronunciamentos Tcnicos CPC, em
destaque o CPC 26, item 16. A escrita contbil reflete os
fatos econmicos, referentes a documentao, informaes
e declaraes fornecidas pela administrao da entidade.

Observao sobre as Notas explicativas


Lei 6.404/76, art. 176, 5
As Notas Explicativas devero indicar:
-Principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, ex: depreciao,
provises, ajustes, etc;
- Investimentos em outras sociedades;
- Aumento de ativos resultantes de novas avaliaes;
- nus reais constitudos sobre elementos do ativo como garantias prestadas a
terceiros;
- Taxas de juros, datas de vencimentos e garantias das obrigaes a longo prazo;
- O nmero, espcies e classes das aes e quotas do capital social;
- As opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio;
- Os ajustes de exerccios anteriores;
- eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham,ou
possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados
futuros da companhia.

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CPC 00
Pronunciamento conceitual bsico
Estrutura conceitual para elaborao e
apresentao das demonstraes contbeis

COMIT DE PRONUNCIAMENTOS
CONTBEIS CPC
Resumindo

CPC emite Pronunciamentos, Interpretaes e Orientaes sempre


em convergncia com as IFRS do International Accounting Standards
Board (IASB).

rgos reguladores emitem seus atos prprios adotando os do CPC e


definindo vigncia: (CFC, CVM, CMN, SUSEP, ANEEL e ANTT)

14

Interesses.
CPC 00

As demonstraes contbeis so elaboradas e


apresentadas para usurios externos em geral, tendo em
vista suas finalidades distintas e necessidades diversas.
Governos, rgos reguladores ou autoridades tributrias,
por exemplo, podem determinar especificamente
exigncias para atender a seus prprios interesses.
Essas exigncias, no entanto, no devem afetar as
demonstraes contbeis elaboradas segundo esta
Estrutura Conceitual.

Objetivo das Demonstraes contbeis


CPC 00

Demonstraes contbeis elaboradas dentro


do que prescreve esta Estrutura Conceitual
objetivam fornecer informaes que sejam
teis na tomada de decises econmicas e
avaliaes por parte dos usurios em geral,
no tendo o propsito de atender finalidade ou
necessidade especfica de determinados
grupos de usurios.

15

Finalidade e status
CPC 00

dar suporte
ao desenvolvimento
de
novos
Pronunciamentos Tcnicos, Interpretaes e Orientaes
e reviso dos j existentes, quando necessrio;
dar suporte promoo da harmonizao das
regulaes, das normas contbeis e dos procedimentos
relacionados apresentao das demonstraes
contbeis, provendo uma base para a reduo do
nmero de tratamentos contbeis alternativos permitidos
pelos Pronunciamentos, Interpretaes e Orientaes;

Finalidade e status
CPC 00

dar suporte aos rgos reguladores nacionais;


auxiliar os responsveis pela elaborao das
demonstraes contbeis na aplicao dos
Pronunciamentos Tcnicos, Interpretaes e
Orientaes e no tratamento de assuntos que
ainda no tenham sido objeto desses documentos;

16

Finalidade e status
CPC 00

auxiliar os auditores independentes a formar sua


opinio sobre a conformidade das demonstraes
contbeis
com
os
Pronunciamentos
Tcnicos,
Interpretaes e Orientaes;
auxiliar os usurios das demonstraes contbeis na
interpretao de informaes nelas contidas, elaboradas
em conformidade com os Pronunciamentos Tcnicos,
Interpretaes e Orientaes; e

Finalidade e status
CPC 00

proporcionar aos interessados informaes


sobre o enfoque adotado na formulao dos
Pronunciamentos
Tcnicos,
das
Interpretaes e das Orientaes.

17

Finalidade e status
CPC 00

CPC 00 no um Pronunciamento Tcnico


propriamente dito e, portanto, no define
normas ou procedimentos para qualquer
questo particular sobre aspectos de
mensurao ou divulgao. Nada nesta
Estrutura Conceitual
substitui qualquer
Pronunciamento Tcnico, Interpretao ou
Orientao

Finalidade e status
CPC 00

Em caso de conflito entre a Estrutura


Conceitual e um Pronunciamento Tcnico,
uma Interpretao ou uma Orientao, as
exigncias do Pronunciamento Tcnico, da
Interpretao ou da Orientao especficos
devem prevalecer sobre esta Estrutura
Conceitual.

18

Caractersticas qualitativas da informao


contbil-financeira til
CPC 00

Se a informao contbil-financeira para ser


til, ela precisa ser relevante e representar
com fidedignidade o que se prope a
representar. A utilidade da informao
contbil-financeira melhorada se ela for
comparvel,
verificvel,
tempestiva
e
compreensvel.
As caractersticas qualitativas fundamentais
so relevncia e representao fidedigna.

Relevncia
CPC 00

aquela capaz de fazer diferena nas


decises que possam ser tomadas pelos
usurios. A informao pode ser capaz de
fazer diferena em uma deciso mesmo no
caso de alguns usurios decidirem no a levar
em considerao, ou j tiver tomado cincia
de sua existncia por outras fontes.

19

Materialidade
CPC 00

se a sua omisso ou sua divulgao distorcida puder


influenciar decises que os usurios tomam com base na
informao contbil-financeira acerca de entidade
especfica que reporta a informao. Em outras palavras,
a materialidade um aspecto de relevncia especfico
da entidade baseado na natureza ou na magnitude, ou
em ambos, dos itens para os quais a informao est
relacionada no contexto do relatrio contbil-financeiro
de uma entidade em particular. Consequentemente, no
se pode especificar um limite quantitativo uniforme para
materialidade ou predeterminar o que seria julgado
material para uma situao particular.

Representao fidedigna
CPC 00

Para
ser
representao
perfeitamente
fidedigna, a realidade retratada precisa ter trs
atributos. Ela tem que ser completa, neutra e
livre de erro. claro, a perfeio rara, se de
fato alcanvel. O objetivo maximizar
referidos atributos na extenso que seja
possvel.

20

Fato Relevante na escrita Contbil.


Instruo CVM n 358/02 e art. 157 da Lei 6.404./76

considerado relevante:
Considera-se relevante, para os efeitos desta Instruo, qualquer
deciso de acionista controlador, deliberao da assemblia geral ou dos
rgos de administrao da companhia aberta, ou qualquer outro ato ou
fato de carter poltico-administrativo, tcnico, negocial ou econmicofinanceiro ocorrido ou relacionado aos seus negcios
A divulgao de ato ou fato relevante deve ser feita pela diretoria, que
dever divulg-los simultaneamente ao mercado por qualquer meio de
comunicao, inclusive informao imprensa, ou em reunies de
entidades de classes, no pas ou no exterior.
A IN tambm trata das situaes em que tais atos e fatos relevantes
podem ser tratados com sigilo.

PRINCIPAIS CARACTERISTICAS E CONSEQUENCIAS DAS NORMAS


INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

Caractersticas
Contabilidade:

bsicas

das

Normas

Internacionais

de

So baseadas muito mais em princpios do que em regras;


So baseadas na prevalecncia da essncia sobre a forma;
So muito mais importantes os conceitos de controle, obteno
de benefcios e de incorrncia em riscos do que em
propriedade jurdica para registro de ativos, passivos, receitas e
despesas;
A contabilidade de toda a empresa e no s0 do contador.

21

RESUMO
DOS PRESSUPOOSTOS BSICOS DAS NORMAS
 Regime de competncia
 Continuidade
 Materialidade
 Relevncia (as informaes devem ser relevantes, teis para tomadas de deciso)
 Compreensibilidade (que as informaes seja prontamente entendidas pelos
usurios)
 Comparabilidade (comparar afim de avaliar)
 Confiabilidade (deve ser confivel, livre de erros e vieses)
Uma observao sobre a comparabilidade:
Ela no deve ser confundida com mera uniformidade e no deve permitir que se
torne um impedimento introduo de normas contbeis aperfeioadas.

Alerta ao classificar um ativo, passivo ou


patrimnio lquido.
CPC 2008 - Pronunciamento Conceitual Bsico, item 51

Ao avaliar se um item se enquadra na


definio de ativo, passivo ou patrimnio
lquido, deve-se atentar
para a sua
essncia e realidade econmica e no
apenas sua forma legal.

22

Fato Relevante na escrita Contbil.


Instruo CVM n 358/02 e art. 157 da Lei 6.404./76

considerado relevante:
Considera-se relevante, para os efeitos desta Instruo, qualquer
deciso de acionista controlador, deliberao da assemblia geral ou dos
rgos de administrao da companhia aberta, ou qualquer outro ato ou
fato de carter poltico-administrativo, tcnico, negocial ou econmicofinanceiro ocorrido ou relacionado aos seus negcios
A divulgao de ato ou fato relevante deve ser feita pela diretoria, que
dever divulg-los simultaneamente ao mercado por qualquer meio de
comunicao, inclusive informao imprensa, ou em reunies de
entidades de classes, no pas ou no exterior.
A IN tambm trata das situaes em que tais atos e fatos relevantes
podem ser tratados com sigilo.

Compensao de saldos.
Lei 6.404/76, art. 178, 3
Os saldos devedores e credores que a companhia no tiver direito de compensar
sero classificados separadamente
Isso significa que os saldos devedores das contas devem figurar no ativo e os credores
no passivo, nas seguintes situaes:
 Saldos credor de um banco no devem estar como reduo do saldo total devedor
de bancos, mas como conta de passivo, como se fosse emprstimos a pagar;
 Os saldos de contas correntes devem figurar no ativo para os casos das contas
devedoras, e no passivo, para os das credoras;
 Os saldos devedores de fornecedores devem constar do ativo, assim como os
credores de clientes, no passivo.
O CPC 26 acrescenta que alm disso, as receitas e despesas, tambm no devem ser
compensadas exceto quando forem relacionada mesma transao.

23

ATIVO

Caractersticas dos elementos do Ativo


CPC 00 - Pronunciamento Conceitual Bsico, itens 53 a 59

Os elementos do ativo so caracterizados por:


- Potencialidade de gerar benefcio econmico futuro;
- Ser proveniente de recursos a receber de clientes, tendo em vista a
venda de mercadorias ou produtos ou a prestao de servios, ou
ainda de doaes;
- No h necessidade de possurem substncia fsica (ou material),
desde que deles sejam esperados benefcios econmicos futuros para
a entidade e que sejam por ela controlados;
- O direito de propriedade no essencial para determinar a existncia
de um ativo, desde que a entidade controle os benefcios econmicos
provenientes da propriedade;
- S podem ser considerados ativos os provenientes de eventos ou
transaes passadas.

24

Caractersticas dos elementos do Ativo


CPC 00 - Pronunciamento Conceitual Bsico, itens 83

Alm disso, um ativo somente poder ser


reconhecido no Balano Patrimonial se ele tiver um
custo ou valor que possa ser mensurado em bases
confiveis. Caso no se possa fazer uma
estimativa razovel, o item no deve ser
reconhecido como ativo no balano patrimonial.
Exemplo: uma ao movida na justia, cuja certeza
de causa pela entidade grande, porm no se
tem como estimar o valor.

OBSEVAO RELEVANTES SOBRE DISPONIBILIDADES


CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA
CPC 03

A entidade deve divulgar, em Nota Explicativa,


acompanhada de um comentrio da administrao,
os saldos de caixa e equivalentes de caixa que no
estejam disponveis para uso pelo grupo.
OBS:
Usualmente,
tais
depsitos
sero
classificveis fora das disponibilidades em conta
parte no Ativo Circulante ou realizvel a longo prazo.

25

OBSEVAO RELEVANTES SOBRE CONTAS A


RECEBER
CPC 03

No se deve confundir faturamento antecipado com


recebimento antecipado.
No caso de faturamento antecipado, deve-se utilizar
a conta faturamento para entrega futura como
redutora das duplicatas a receber, pois ainda no
existe o direito de recebimento.

PASSIVO

26

Caractersticas dos elementos do Passivo


CPC 00 - Pronunciamento Conceitual Bsico, itens 60 a 64

Os elementos do passivo so caracterizados por:


-Que a entidade tenha uma obrigao presente;
-A existncia de compromissos futuros no constitui
passivo, como, por exemplo: a deciso da
administrao
de
contratar
mais
funcionrios
futuramente;
- Os passivos resultam de transaes ou eventos
passados;
- alguns passivos podem necessitar serem reconhecidos
por meio de provises, ou seja, o valor de registro do
passivo uma estimativa.

RECEITA

27

O que Receita
CPC 00 - Pronunciamento conceitual bsico, item 70

De forma ampla, receitas so aumentos dos


benefcios econmicos durante o perodo
contbil sob a forma de entrada de recursos ou
aumento de ativos ou diminuio de passivos,
que resultam em aumento do patrimnio
lquido e que no sejam provenientes de aporte
dos proprietrios da entidade.

O que ganho
CPC 00 - Pronunciamento conceitual bsico, item 75

Os ganhos representam um tipo especfico de


receita, ou seja, aqueles que no surgem no
curso das atividades oriundas da entidade,
representando
aumento
nos
benefcios
econmicos. Os ganhos tambm aumentam o
patrimnio da organizao, porm se
distinguem das receitas propriamente ditas por
serem perifricos s atividades bsicas da
empresa.

28

DESPESA

O que despesa
CPC 00 - Pronunciamento conceitual bsico, item 70

So decrscimos nos benefcios econmicos


durante o perodo contbil sob forma de sada de
recursos ou reduo de ativo ou incrementos em
passivos, que resultam em decrscimo do
patrimnio lquido e que no sejam proveniente de
distribuio aos proprietrios da entidade. O
reconhecimento
de
despesa
ocorre
simultaneamente com o reconhecimento do
aumento do passivo ou da diminuio o ativo.

29

O que perda
CPC 00 - Pronunciamento conceitual bsico, itens 79 e 80

Perda ocorre quando um recurso da empresa


consumido de forma anormal e involuntria. A perda pode
ou no surgir no curso das atividades ordinrias da
entidade, representando decrscimos nos benefcios
econmicos e, como tal, no so de natureza diferente
das despesas. Quando as perdas so reconhecidas na
demonstrao do resultado do exerccio, elas so
geralmente demonstradas separadamente, pois, sua
divulgao til para fins de tomada de decises
econmicas. As perdas so geralmente demonstradas
lquidas das respectivas receitas.

RECONHECIMENTO
E
MENSURAO

30

Reconhecimento dos elementos das


demonstraes contbeis
CPC 2008 - Pronunciamento conceitual bsico

Um item que se enquadre na definio de um


elemento deve ser reconhecido se:
(a) for provvel que algum benefcio econmico
futuro associado ao item flua para a entidade ou
flua da entidade; e
(b) o item tiver custo ou valor que possa ser
mensurado com confiabilidade

Mensurao dos elementos das


demonstraes contbeis
CPC 2008 - Pronunciamento conceitual bsico

As bases para mensurao so:


(a) Custo histrico. Os ativos so registrados
pelos montantes pagos em caixa ou
equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos
recursos entregues para adquiri-los na data da
aquisio.

31

Mensurao dos elementos das


demonstraes contbeis
CPC 2008 - Pronunciamento conceitual bsico

(b) Custo corrente. Os ativos so mantidos pelos


montantes em caixa ou equivalentes de caixa que
teriam de ser pagos se esses mesmos ativos ou
ativos equivalentes fossem adquiridos na data do
balano. Os passivos so reconhecidos pelos
montantes em caixa ou equivalentes de caixa, no
descontados, que se espera seriam necessrios
para liquidar a obrigao na data do balano.

Mensurao dos elementos das


demonstraes contbeis
CPC 2008 - Pronunciamento conceitual bsico

(c) Valor realizvel (valor de realizao ou de


liquidao). Os ativos so mantidos pelos
montantes em caixa ou equivalentes de caixa que
poderiam ser obtidos pela sua venda em forma
ordenada. Os passivos so mantidos pelos seus
montantes de liquidao, isto , pelos montantes
em caixa ou equivalentes de caixa, no
descontados, que se espera sero pagos para
liquidar as correspondentes obrigaes no curso
normal das operaes

32

Mensurao dos elementos das


demonstraes contbeis
CPC 2008 - Pronunciamento conceitual bsico

(d) Valor presente. Os ativos so mantidos pelo


valor presente, descontado, dos fluxos futuros de
entradas lquidas de caixa que se espera seja
gerado pelo item no curso normal das operaes.
Os passivos so mantidos pelo valor presente,
descontado, dos fluxos futuros de sadas lquidas
de caixa que se espera sero necessrios para
liquidar o passivo no curso normal das operaes.

Exerccios

66

33

CPC 23
Polticas Contbeis, Mudana de
Estimativa e Retificao de Erro

Definio
CPC 23
Polticas Contbeis so os princpios, bases, convenes, regras
e prticas contbeis adotadas por uma entidade.
Mudana na Estimativa Contbil o ajuste nos saldos de ativos
e passivos decorrentes da situao atual. As alteraes nas
estimativas contbeis de uma nova informao ou inovaes,
portanto no so retificaes de erros.
Erros de Perodos Anteriores so omisses e incorrees nas
demonstraes contbeis de perodos anteriores por falta de uso
ou uso incorreto de informao confivel que estava disponvel na
data e pudesse ter sido obtida. A omisso ou erro que influencia a
deciso econmica das demonstraes contbeis material.

34

Polticas contbeis
CPC 23
Polticas Contbeis que aperfeioam as demonstraes contbeis
somente so obrigatrias se resultarem em informaes
relevantes e confiveis. Contudo, no apropriado produzir, ou
deixar de corrigir incorrees imateriais.
As Polticas Contbeis devem ser uniformes para transaes
semelhantes, com exceo de tratamento diferente previsto por
um Pronunciamento, ou Interpretao, ou Orientao especfica.
As mudanas somente devem ser realizadas se exigidas por
outro Pronunciamento, ou Interpretao, ou Orientao, ou ainda,
se resultarem em informaes confiveis ou relevantes.

Mudanas nas estimativas contbeis


CPC 23
O uso de estimativas na Contabilidade comum e
decorrente das incertezas inerentes a atividade
empresarial. Exemplos: PDD, proviso para estoque, valor
justo, vida til de ativos e proviso para garantias. Esta
constatao
no
reduz
a
confiabilidade
da
Contabilidade.
Estimativas podem ser revisadas devido a alteraes
nas premissas de clculo, novas informaes ou maior
experincia.
Essas
revises
no
representam
correes de erros.

35

Mudanas nas estimativas contbeis


CPC 23
Os efeitos das mudanas contbeis nas estimativas
contbeis
devem
ser
registrados
apenas
prospectivamente nas contas afetadas. Exemplos:
PDD afeta o perodo corrente e vida til afeta os
perodos corrente e futuros.
Erros materiais ou imateriais intencionalmente
cometidos devem ser corrigidos quando da sua
descoberta,
de
forma
retrospectiva
com
reapresentao dos saldos comparativos de balano.

Retificao de erros
CPC 23
Os ajustes retrospectivos somente no devem ser
efetuados,
caso
seja
impraticveis
a
determinao desses efeitos. Caso os efeitos
somente possam ser parcialmente determinados, os
ajustes devem ser realizados parcialmente.
Correo de erro diferente de mudana de
estimativa contbil.

36

CPC 01
Valor de Recuperao de Ativos

Objetivo
CPC 01
O objetivo do Pronunciamento assegurar que os
ativos de uma corporao sejam registrados
contabilmente, de forma que no ultrapassem seu
valor recupervel por uso ou por venda. Caso esse
ativo esteja registrado por valor superior, preciso
reconhecer a desvalorizao por meio de
constituio de proviso para perdas. O
pronunciamento tambm define quando se deve
reverter referidas perdas e quais as divulgaes
necessrias.

37

Onde se aplica
CPC 01
Se aplica a todos os ativos relevantes relacionados s atividades de
negcios (industriais, comerciais, financeiras, servios, e outras). Exceto:
estoques;
ativos provenientes de contrato de construo;
impostos diferidos; benefcios de empregados;
ativos financeiros: instrumentos financeiros, reconhecimento,
mensurao e evidenciao;
investimentos que sejam mensurados pelo valor justo;
ativos biolgicos relacionados com atividade agrcola que sejam
mensurados pelo valor justo menos custos estimados no ponto de
venda;
ativos intangveis resultantes dos direitos contratuais de uma seguradora
sob contratos de seguros;
ativos classificados como detidos para venda e unidades operacionais
descontinuadas.

Valor lquido e valor de uso


CPC 01
O valor lquido de venda aquele obtido pelas transaes
em bases comutativas, entre partes interessadas.
O valor em uso pode ser o presente de fluxos de caixa
futuros
estimados
pela
empresa,
baseado
na
aplicabilidade de taxas adequadas de desconto.
Um ativo est desvalorizado, quando seu valor contbil
(deduzidas a depreciao, amortizao ou exausto
acumulada) excede o seu valor recupervel.

38

A avaliao ou a estimativa formal


CPC 01
A avaliao ou a estimativa formal do valor recupervel
segue alguns passos:
 Identificao da existncia desses ativos passveis de
desvalorizao;
 obteno das fontes internas e externas de informao
que indiquem a no recuperao;
 determinao do valor de recuperao desse ativo por
meio de sua quantificao e forma de reconhecimento

CPC 24

Evento Subsequente

39

Determinao
Eventos subsequentes relevantes devem ser detalhadamente
divulgados e se necessrios, ajustados nas demonstraes
contbeis do perodo a que se referem.
Evento subsequente o evento favorvel ou desfavorvel, que
ocorre entre a data final do perodo a que se referem s
demonstraes contbeis e a data na qual autorizada a emisso
dessas demonstraes.
O perodo que caracteriza a obrigatoriedade de divulgao entre
a data base do balano e a data em que a administrao autoriza
a sua emisso.

CLASSIFICAO E PROCEDIMENTOS APLICVEIS


Eventos que evidenciam condies que j existam na data final do
perodo contbil a que se referem s demonstraes contbeis e
que originam ajustes:
Desvalorizao de ativos
Mensurao do valor de ajuste de ativos trocados
Definio de participao nos lucros ou outras gratificaes a
empregados
Descoberta de fraudes ou erros.
Eventos que evidenciam condies que surgiram aps o perodo
contbil a que se referem s demonstraes contbeis que no
originam ajustes.
Variao do valor de mercado de instrumentos financeiros
ocorrida aps a data-base de balano.

40

CPC 12
AVP
Ajuste a Valor Presente

Observaes
Lei n 11.638/2007, arts. 1; Lei n 11.941/09; CPC 12; CFC Resoluo N1.151/09; CVM Deliberao n 564/08 e IN n 469/05/2008

AS novas Normas determinam novos Critrios de Avaliao do Ativo e


Passivo:

Ativo

os elementos do Ativo Decorrente de Operaes de


Longo Prazo sero ajustados a Valor Presente, sendo
os demais ajustados quando houver efeito relevante

Passivo

as obrigaes, encargos e riscos classificados no


Passivo No Circulante sero ajustados ao seu Valor
Presente, sendo os demais ajustados quando houver
efeito relevante.

41

Tratamento
Lei n 11.638/2007, Resol.CFC n1.151/09,item 32 e 1.157/09,item105

No caso de juros embutidos, estes devem ser


segregados, ou seja, a operao deve ser
corretamente decomposta, de maneira que se
permita separar os juros embutidos do custo de
aquisio das mercadorias e serem apropriados
pela fluncia do prazo.

Tratamento
Lei n 11.638/2007, Resol.CFC n1.151/09,item 32 e 1.157/09,item105

Independente do tipo de taxa de juros, se explcita


(conhecida) ou implcita (desconhecida), deve-se utilizar
taxa de desconto que retorne juros compativeis com a
operao, quanto ao prazo e risco relacionados a
transao.
A aplicao do AVP deve ser na data da transao.
Mesmo no havendo tratamento em relao ao AVP para
as PMEs, estas devem seguir essa mesma regra

42

CPC 01
Recuperao de ativos

(Impairment)

Reduo do Ativo ao Valor Recupervel


Lei n 11.638/2007, art.1; Lei n 11.941/09; CPC 01; IAS 36; CFC Resoluo Ns 1.110/07 e n 1.157/09;
CVM Deliberao n 527/07

O Princpio Essncia sobre a Forma por diversas vezes


utilizado nas novas Normas. A reduo do ativo ao valor
recupervel mais uma.
De acordo com essa norma, a empresa deve periodicamente e
em cada balano efetuar o teste de recuperabilidade
Teste de Recuperabilidade trata-se da verificao de alguma
indicao ou evidncia da desvalorizao de um ativo. Vale
ressaltar que o CPC traz uma lista dessas evidncias.

43

Reduo do Ativo ao Valor Recupervel


Lei n 11.638/2007, art.1; Lei n 11.941/09; CPC 01; IAS 36; CFC Resoluo Ns 1.110/07 e n 1.157/09;
CVM Deliberao n 527/07

Ateno:
Sendo assim, no mais compatvel com as
prticas contbeis adotadas no Brasil a existncia
de qualquer ativo, num balano patrimonial, por
valor superior ao que ele capaz de produzir de
caixa lquido para a entidade, pela sua venda ou
pela sua utilizao (uso) (Resol. CFC n 1.157/09,
item 11).

Alcance critrio e avaliao da Aplicao do Teste de Recuperabilidade


Lei n 11.638/2007, art. 183, 3; Lei n 6.404/76, Resoluo CFC n 1.157/09 item 10

somente os itens registrados no IMOBILIZADO e INTANGVEL


so alcanados por essa norma.
Para os ativos destinados ao uso, ou produo de
benefcios pela sua manuteno na entidade, o valor
recupervel o maior entre os dois seguintes:
(i) valor lquido de venda, que o valor de venda deduzido
das despesas com a venda;
(ii) valor em uso. o valor presente dos fluxos de caixa
esperados a serem gerados por esse ativo, ou seja, o valor
que o ativo vai gerar no futuro, o qual deve ser suficiente para
cobrir seu custo.

44

Obrigatoriedade da Aplicao do Teste de Recuperabilidade


CPC 03, item 66; Lei n 6.404/76, art.183, Resoluo CFC n 1.255/09

Na viso do CFC, CVM e Bacen, alm do Imobilizado e Intangvel


o teste de recuperabilidade alcana todos os Ativos
Relevantes.
Nos casos dos ativos cuja realizao seja por recebimento ou
venda, como por exemplo: duplicatas a receber e estoque,
ambos j sofriam reduo pela proviso para devedores
duvidosos, perda de estoque, etc. Nesses casos, o valor
recupervel o valor que a entidade estima que provavelmente
receba, lquido das despesas com vendas se for o caso.
Essa reduo reconhecida imediatamente na DRE como uma
perda por desvalorizao do ativo.
O CPC 01 traz uma lista dessas evidncias/indicaes.

Perdas de Crditos Incorridas ou Estimadas


CPC 03, item 66; Lei n 6.404/76, art.183, Resoluo CFC n 1.255/09

H dois critrios em relao as perdas de crditos


incorridas ou estimadas, conforme a seguir:
A primeira chama-se Incorridas e do CPC 03, item
66. Para a conta Duplicatas a Receber, quando houver
evidncias de que o valor no ser recebido, reconhecer a
Perda no resultado em contrapartida de conta retificadora.
Somente deve ocorrer o reconhecimento dessa perda do
valor recupervel dos ativos (impairment) quando
houver evidncias de que o montante do crdito no
mais ser recebido, no todo ou em parte.

45

Perdas de Crditos Incorridas ou Estimadas


CPC 03, item 66; Lei n 6.404/76, art.183, Resoluo CFC n 1.255/09

A segunda chama-se Estimadas e da Lei n


6.404/76,art.183, I,b. A conta Duplicatas a Receber
ser ajustada ao Valor Provvel de Realizao,
quando este for menor ou quando houver
possibilidade de no recebimento em funo de
situao especfica do cliente no futuro.
Estes critrios alcanam as PME

CPC 16

Estoque

46

A principal questo tratada


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09

A principal questo tratada pelo CPC 16/IAS 02 diz


respeito aos custos a serem reconhecidos nos
estoques.
A norma apresenta orientaes sobre as tcnicas
de mensurao e as frmulas dos custos, bem
como as despesas reconhecidas em relao aos
estoques.

Perdas de Crditos Incorridas ou Estimadas


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09

Este Pronunciamento teve incio em 01/01/2010 e normatiza os


seguinte:
Reduo, por perda ou no, ao Valor Realizvel do estoque;
Perdas Estimada de Estoque (assemelha-se CPC 01 Impairment);
Ajuste a Valor Presente / Custos dos Emprstimos, deve-se
segregar a Despesa Financeira.

47

Exceo da Norma
CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09

A norma se aplica a todos os estoques, exceto:


 s obras em andamento originrias de contratos de construo,
incluindo os contratos de servio relacionados;
 aos instrumentos financeiros; e
 aos ativos biolgicos relacionados atividade agrcola e aos produtos
agrcolas no ponto de colheita.
A norma tambm no se aplica mensurao de estoques mantidos por:
 produtores de produtos agrcolas e florestais, produtos agrcolas aps a
colheita e exploradores de recursos minerais;
 negociadores de commodities.

O que considerado estoque


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09

Estoques so ativos:
mantidos para venda no curso normal dos negcios da
empresa;
em processo de produo para venda;
na forma de materiais ou suprimentos a serem
consumidos no processo de produo ou na prestao
de servios.

48

Terminologia importante para o estoque


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09

Valor justo: o valor pelo qual um ativo pode ser


negociado ou um passivo quitado entre especialistas
dispostos
a
negociar
numa
transao
sem
favorecimentos.
Valor realizvel lquido: o preo de venda estimado no
curso normal dos negcios menos os custos projetados
para finalizar o produto e realizar a venda.

Reduo ao Valor Realizvel do Estoque


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

De acordo com a Norma, deve-se periodicamente analisar se h


Reduo dos Valores dos estoques, pois, os estoques devem ser
mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizvel lquido
(valor justo)
A reduo para o valor realizvel lquido deve ser item a item,
entretanto, em algumas circunstncias pode ser apropriado agrupar
unidades semelhantes ou relacionadas conforme item 29 do CPC 16.

Ateno:
O valor realizvel lquido devem ser baseado em evidncias confiveis
disponveis no momento em que so feitas as estimativas do valor dos
estoques que se espera realizar, sendo dos dois o menor , conforme
itens 9 e30 do CPC 16.

49

Perdas Estimada de Estoque


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Em relao a perdas relativas a itens do estoque que estejam


deteriorados ou obsoletos devem ser registrados no resultado,
em contrapartida de conta de Perda Estimada do Estoque
que credora do estoque conforme item 28 do CPC 18.

Ateno:

A prtica mais recomendvel abrir duas contas redutoras


distintas. Uma para reduo e outra para perda ao valor realizvel
do estoque.

Ajuste a Valor Presente e Custos dos Emprstimos


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

De acordo com essa Norma deve-se segregar o


valor da despesas financeira, ou seja, quando
uma empresa compra estoques com pagamento
a prazo e h financiamento na negociao, a
diferena entre o preo de aquisio em uma
situao sem financiamento, e o valor
efetivamente pago nessa operao, deve ser
reconhecida como despesa de juros durante o
perodo do financiamento.

50

Ajuste a Valor Presente e Custos dos Emprstimos


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Ateno ao ativo qualificvel:


O ativo qualificvel exceo a essa regra pelo fato de
necessitar de um perodo de tempo considervel para ficar
pronto e apto ao uso ou a venda conforme CPC 20.
Para utilizar os benefcios tributrios referentes a apurao do
Lucro Real e da CSLL, devemos eliminar os efeitos da nova
Norma no e-Lalur.
Embora no haja tratamento especfico para as PME , elas
devem seguir as mesmas regras conforme a Resoluo do CFC
n 1.255/09, seo 13.19/Impairment e 13.7/AVP.

Custo de estoques
CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Os custos dos estoques compreendem:


 custos de aquisio;
 custos de produo;
 outros custos.
Os custos de aquisio incluem, alm do preo de compra, os impostos
de importao e outros tributos no recuperveis, os custos de transportes
e manuseio e outros custos diretamente relacionados com a aquisio de
mercadorias materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e
outros itens similares so deduzidos do custo de aquisio.

Continua...

51

Custo de estoques
CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Os custos de produo incluem os custos de mo de obra, variveis e os


fixos alocados numa base sistemtica. A alocao dos custos fixos feita
com base na capacidade normal de produo das instalaes. Capacidade
normal a produo esperada ao longo de alguns anos ou estaes sob
circunstncias normais, levando-se em conta a perda da capacidade
resultante de manutenes planejadas. Os gastos que no podem ser
razoavelmente alocados aos custos de produo devem ser reconhecidos
como despesa no perodo de sua ocorrncia.
Outros custos, que no os de aquisio ou produo, s podem compor o
valor dos estoques se forem incorridos para trazer os estoques para sua
condio e localizao presentes.

Custos excludos dos estoques


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Os custos excludos dos estoques e tratados como despesas do


perodo so:
os valores anormais referentes a perdas de material, mo de
obra e outros custos de produo;
os gastos de estocagem, a menos que essenciais ao processo
de produo;
os gastos administrativos;
as despesas de venda.

52

Observao sobre os custos


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Os custos dos emprstimos comporo o valor dos


estoques somente nos limitados casos em que estes
requeiram um longo perodo de tempo de produo. Os
custos dos emprstimos no sero capitalizados nos
casos em que os estoques so produzidos de forma
rotineira ou em larga escala, repetidamente e durante um
curto perodo de tempo. Da mesma forma, os encargos
financeiros resultantes de aquisio a prazo de estoques
para revenda so contabilizados como despesa ao longo
do perodo de financiamento.
Continua...

Observao sobre os custos


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Os estoques das empresas prestadoras de servios so


mensurados ao custo de sua produo. Esses custos
englobam os custos de mo de obra e de pessoal
diretamente relacionados com o fornecimento do servio,
incluindo pessoal de superviso e gastos gerais
atribuveis. Gastos relacionados com a venda, bem como
os gastos com o pessoal administrativo, so tratados
como despesa. A margem de lucro e os gastos gerais no
atribuveis ao servio, tambm so contabilizados como
despesa.

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Evidenciao
CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

As principais evidenciaes exigidas quanto aos estoques dizem respeito


a:
 poltica contbil adotada, incluindo o mtodo de custos;
 valor total dos estoques, bem como as classificaes adotadas pela
empresa;
 valor dos estoques registrados ao valor justo deduzido dos custos para
vender;
 valor dos estoques reconhecidos como despesas, por venda, consumo
ou baixa ao valor realizvel lquido;
 valor de reverso de baixa, bem como os motivos que levaram
reverso; e
 valor de estoques dados em garantias de dvidas.

Resumo das caractersticas relevantes


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Os estoques sejam mensurados pelo valor de custo ou pelo


valor realizvel lquido, aquilo que for menor;
Os custos fixos provenientes da capacidade no utilizada em
funo do volume de produo inferior ao normal, devem ser
registrados como despesas no perodo em que so incorridos,
no podendo ser alocados aos estoques;
Quando existir gerao de subprodutos de custo irrelevante,
eles devem ser mensurados pelo valor realizvel lquido e
esse valor deve ser reduzido do custo do produto principal;

Continua...

54

Resumo das caractersticas relevantes


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

No que tange a questo da Avaliao Financeira, no devero


ser includos no custo dos estoques os salrios e outros gastos
com as vendas e com o pessoal geral administrativo, pois estes
devero ser reconhecidos como despesas do perodo em que
so incorridos;
Em relao ao custo-padro, se seus valores refletirem
aproximadamente o custo real, ento este poder ser utilizado
para a avaliao dos estoques;
Se o custo do estoque no for recupervel, ento o valor do
mesmo dever ser substitudo pelo valor realizvel lquido;
Continua...

Resumo das caractersticas relevantes


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

Se os produtos acabados provenientes de matriasprimas forem vendidos pelo custo ou acima do custo,
ento no dever haver reduo ao valor realizvel
lquido;
Estoques podero ser registrados em outras contas do
ativo, quando utilizados como componente de Ativo
Imobilizado de construo prpria, para tanto devero
ser alocados como despesa durante a vida til do ativo.

55

Resumo das informaes a serem divulgadas


CPC 16/2009; IAS 02; Deliberao da CVM N 575/2009; Resoluo CFC n 1.170/09;
Lei n 6.404/76, art. 183

As polticas contbeis de mensurao dos estoques, incluindo


formas e critrios de valorizao utilizados;
O valor total escriturado em estoques, assim como o valor
registrado em outras contas apropriadas para a entidade;
O valor de estoques escriturados pelo valor justo menos os
custos de venda;
O valor de estoque reconhecido como despesa durante o
perodo;
O montante escriturado de estoques dados como penhor de
garantia a passivos.

CPC 27

Imobilizado

56

Novo Contedo no Imobilizado


Lei n 11.638/2007, art.1 ; CPC 27; Resoluo CFC n 1.177/209; Resoluo CFC N. 1.263/09,
Interpretao Tcnica ICPC 10; IAS 16

Foi introduzido um novo contedo para obedecer aos padres


internacionais, acrescentando os seguintes itens:
Controles de bens que proporcionam Benefcios, Controle e
Risco, independentemente de haver transferncia de
propriedade;
Teste de Recuperabilidade Impairment ;
Custo Atribudo Reavaliao;
Ajuste Valor Presente- AVP ;
Taxa contbil depreciao;
Valor Deprecivel do Bem.

Novo Contedo no Imobilizado


Lei n 11.638/2007, art.1 ; CPC 27; Resoluo CFC n 1.177/209; Resoluo CFC N. 1.263/09,
Interpretao Tcnica ICPC 10; IAS 16

A empresa deve transferir os bens intangveis


(incorpreos ) existentes no Ativo Imobilizado para uma
conta especfica denominada de INTANGVEL.
Esses bens do imobilizado, podem ou no se referir aos
direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados
manuteno das atividades da companhia ou da
empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os
decorrentes de operaes que transfiram
companhia os benefcios, riscos e controle desses
bens;

57

Novo Contedo no Imobilizado


Lei n 11.638/2007, art.1 ; CPC 27; Resoluo CFC n 1.177/209; Resoluo CFC N. 1.263/09,
Interpretao Tcnica ICPC 10; IAS 16

A empresa deve incluir no Ativo Imobilizado, inclusive os bens


decorrentes de operaes em que h transferncia de
Benefcios, Controle e Risco, independentemente de haver
transferncia de propriedade.
Exemplo:
As benfeitorias em propriedade de terceiros, devem ser mantidas
no imobilizado, mesmo que no estejam de propriedade da
empresa, desde que sejam utilizados na manuteno das
atividades da entidade.

CPC 28
Propriedade para
Investimento

58

Objetivo
Tem por objetivo prescrever o tratamento contbil de
propriedades para investimento e respectivos requisitos
de divulgao.
Propriedade para investimento o imvel (terreno ou
edifcio parte de um edifcio ou ambos) mantido pelo
proprietrio (ou arrendatrio) para obter rendas ou
para valorizao do capital ou para ambas, para
finalidades do tipo administrativas ou para venda no curso
ordinrio do negcio.

Principais Pontos do Pronunciamento


A propriedade para investimento dever ser mensurada
inicialmente pelo seu custo. Na mensurao inicial aplica-se
todos os conceitos que normalmente se utiliza na mensurao
inicial de um Ativo Imobilizado, inclusive no caso de permuta;
As variaes no valor justo da propriedade para investimento
devero ser reconhecidas diretamente no resultado do perodo
em que ocorrem;
As transferncias de ativo imobilizado para propriedade para
investimento e vice-versa, ou de propriedade para investimento
para outras contas necessitam ser bem suportadas;
Continua...

59

Principais Pontos do Pronunciamento


Quando
da
transferncia
de
propriedade
para
investimento avaliada ao valor justo para o imobilizado, dever
ser considerado como custo o valor justo na data da alterao
efetiva do uso, ento, a partir deste momento, so aplicadas
todas as regras contbeis prprias do ativo imobilizado,
inclusive depreciao;
No que tange a questo do Controle Patrimonial, se um ativo
imobilizado for transferido para propriedade para investimento,
e esta passar a ser avaliada pelo valor justo, a diferena
acumulada at a transferncia, se for negativa, dever ser
registrada no resultado do exerccio e, se positiva, em ajustes
de avaliao patrimonial como parte de outros resultados
abrangentes;

O que deve ser divulgado


 No que tange a questo do Balano Patrimonial, devem ser divulgados
o mtodo para avaliao da propriedade para investimento, os critrios
que levam classificao desse tipo de propriedade, os mtodos
utilizados na determinao do valor justo, os valores reconhecidos no
resultado de receitas de aluguel e outras, os gastos operacionais diretos,
etc;
 Em se tratando de propriedades avaliadas a valor justo, alm do que foi
dito anteriormente, devem ser divulgadas as adies ocorridas no
perodo com novas propriedades para investimento, as propriedades
baixadas ou transferidas para outras contas, as variaes cambiais
advindas da converso para outra moeda, etc;
 J para propriedades avaliadas no custo, alm do que j foi dito no item
1, devem ser divulgados os mtodos, as vidas teis e as taxas de
depreciao, os valores brutos e lquidos contbeis, diferenas
cambiais, alienaes, etc;

60

Depreciao

Vida til e utilidade esperada


CPC 27, Lei n 6.404/76, art. 183, Resoluo CFC 1.255/09 item 17.19 e 17.21

Como j tnhamos visto anteriormente, a empresa,


conforme 3 do art. 183 da Lei 6.404/76, dever
efetuar,
Periodicamente,
anlise
sobre
a
recuperao dos valores registrados no Imobilizado
e no Intangvel , a fim de que sejam revisados e
possa haver o ajuste dos critrios utilizados para
determinao da vida til econmica estimada e
para clculo da depreciao, exausto e
amortizao.

61

Vida til e utilidade esperada


CPC 27, Lei n 6.404/76, art. 183, Resoluo CFC 1.255/09 item 17.19 e 17.21

Com isso, a vida til a utilidade esperada do


ativo para a empresa e isso deve ser pelo
tempo que a empresa espera utilizar o ativo ou
pelo nmero de unidades de produo ou de
unidades que a empresa pretende obter com a
utilizao do ativo.

Vida til e utilidade esperada


CPC 27, Lei n 6.404/76, art. 183, Resoluo CFC 1.255/09 item 17.19 e 17.21

Vale ressaltar que em relao aos aspectos fiscais, o art. 310 do


RIR/1999 e a IN SRF n 11/1996, j admitiam adequar as taxas
de depreciao efetiva vida til econmica de seus bens,
desde que haja prova que comprove esse fato. Em relao
dedutibilidade: IN SRF n 11/1996.
As PMEs no possuem necessidade de revisar anualmente o
valor dos ativos. A reviso deve ser feita somente quando houver
evidncias relevantes de alteraes.

62

Resumo quanto ao ajuste fiscal


Em relao aos benefcios fiscais provenientes da depreciao,
temos a IN SRF 162/98 e IN SRF 130/99. Em relao ao ajuste
fiscal, temos a possibilidade das seguintes possibilidades:
1 No RTT com depreciao fiscal menor que a contbil;
2 No RTT com depreciao fiscal maior que a contbil;
1 - RTT (DF<DC): Nenhum valor ser adicionado, pois, a
legislao do IR ( art. 310 RIR/99) j admitia essa depreciao
maior quando comprovada.
2 - RTT (DF>DC): Pode complementar a diferena no e-Lalur,
excluindo excedente, porque optou pelo RTT.

Vida til e utilidade esperada


ICPC 10, item 1; Resoluo CFC n 1.263/09

Conforme a Resoluo do CFC n 1.177 de 2009,


item 6, o Valor deprecivel o custo de um ativo
menos o seu valor residual.
J o valor Residual de um ativo o valor
estimado que a entidade obteria com a venda do
ativo, aps deduzir as despesas estimadas de
venda, caso o ativo j tivesse a idade e a
condio esperadas para o fim de sua vida til.

63

Vida til e utilidade esperada


ICPC 10, item 1; Resoluo CFC n 1.263/09

Quando o valor residual esperado do ativo for


superior ao valor contbil, nenhuma
depreciao deve ser reconhecida, item 18 do
ICPC 10.
No caso do valor residual de um ativo no ser
significativo, deve-se utilizar o valor do custo
de aquisio.

CPC 06
Leasing financeiro e
operacional

64

O que mudou no tratamento de


arrendamento?
Lei n 11.638/2007, arts.1; CPC 06; IAS 17; CVM Deliberao n 554/08 e IN n 474/08; CFC Resoluo
Ns. 921/2001, 1.141/08, 1.157/2009; 1.159/2009

Passa a existir um novo tratamento em relao aos contratos de


leasing que deve ser analisado quanto a sua classificao, que
pode ser leasing financeiro ou leasing operacional.
Antes dos CPCs classificava-se como leasing operacional os
contratos sem opo de compra e o leasing financeiro os
contratos com opo de compra. Esta classificao baseava-se
apenas na forma do contrato, ou seja, se havia ou no opo de
compra dos bens arrendados no final do contrato.

Critrios para classificao do leasing


Lei n 11.638/2007, arts.1; CPC 06; IAS 17; CVM Deliberao n 554/08 e IN n 474/08; CFC Resoluo
Ns. 921/2001, 1.141/08, 1.157/2009; 1.159/2009

A nova classificao depende da essncia da transao e no


mais apenas pela forma legal do contrato. Todos os contrato
devem ser analisados observando-se critrios especficos, os
quais determinaro qual a sua classificao:
Leasing Financeiro
Leasing Operacional
Transmite substancialmente todos os riscos No transmite substancialmente todos os
e benefcios inerentes propriedade;
riscos e benefcios inerentes propriedade;
Riscos e benefcios da utilizao do bem
permanecem com o Arrendatrio

Riscos e benefcios da utilizao do bem


arrendado permanecem com o Arrendador

65

Como levar em considerao os Riscos e


Benefcios
Lei n 11.638/2007, arts.1; CPC 06; IAS 17; CVM Deliberao n 554/08 e IN n 474/08; CFC Resoluo
Ns. 921/2001, 1.141/08, 1.157/2009; 1.159/2009

Riscos:
- Possibilidade de perdas devido capacidade ociosa ou
obsolescncia tecnolgica;
- Obsolescncia tecnolgica e de variaes no retorno em funo
de alteraes nas condies econmicas.
Benefcios:
- Expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida
econmica do ativo;
- Ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao do
valor residual.

O que Arrendamento Mercantil financeiro


Lei n 11.638/2007, arts.1; CPC 06; IAS 17; CVM Deliberao n 554/08 e IN n 474/08; CFC Resoluo
Ns. 921/2001, 1.141/08, 1.157/2009; 1.159/2009

O
Arrendamento
Mercantil
financeiro
assemelha a uma compra ou venda financiada
e conforme a Resoluo do CFC 1.157/09, item
64, a classificao contbil deve ser no
IMOBILIZADO, prevalecendo a
essncia
sobre a forma.

66

classificao em arrendamento mercantil financeiro


Lei n 11.638/2007, arts.1; CPC 06; IAS 17; CVM Deliberao n 554/08 e IN n 474/08; CFC Resoluo
Ns. 921/2001, 1.141/08, 1.157/2009; 1.159/2009

A classificao em arrendamento mercantil financeiro se d


quando:
Se transfere substancialmente todos os riscos e benefcios
inerentes propriedade de ativo arrendado, independente do
ttulo de propriedade ser transferido. (Resol. CFC n
1.141/2008,itens 4 e 8 e 1.157/09,item 62)
H Possibilidade de transferir a propriedade do ativo para o
arrendatrio no fim do prazo do contrato;
O arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por um preo
que se espera ser mais baixo do que o valor justo na data da
opo e seja razoavelmente certo que a opo ser exercida;
Continua...

classificao em arrendamento mercantil financeiro


Lei n 11.638/2007, arts.1; CPC 06; IAS 17; CVM Deliberao n 554/08 e IN n 474/08; CFC Resoluo
Ns. 921/2001, 1.141/08, 1.157/2009; 1.159/2009

Continuao...

- O prazo do arrendamento refere-se maior


parte da vida econmica do ativo mesmo que a
propriedade no seja transferida;
No incio do arrendamento, o valor presente dos
pagamentos mnimos do arrendamento mercantil
totaliza pelo menos substancialmente todo o valor
justo do ativo arrendado; etc

67

Critrios para contabilizao


Resoluo do CFC n 1.157/09, item 64 e item 65

Em relao aos encargos financeiros e valor


presente, Conforme Resoluo do CFC
n1.157/09, item 64, deve prevalecer a
contabilizao pelo valor presente, ou seja, os
pagamentos
do
arrendamento
mercantil
financeiro devem ser segregados entre encargo
financeiro e reduo do passivo.

Critrios para contabilizao


Resoluo do CFC n 1.157/09, item 64 e item 65

Em relao a depreciao, conforme Resoluo do CFC


n 1.157/09, item 65, existem dois critrios a seguir:
1 - Quando no houver certeza de que o arrendatrio
obter a propriedade do bem, o ativo deve ser totalmente
depreciado durante o prazo do arrendamento ou da sua
vida til, o que for menor.
2 - Quando houver certeza de que o arrendatrio obter a
propriedade do bem o perodo de uso esperado a vida
til do ativo, e no o prazo do contrato.

68

O que Arrendamento Mercantil operacional


CPC 6, item 33, Resoluo CFC n 1.159/2009, itens 62 a 68, Resoluo CFC
n1.255/09,seo 20.15

O Arrendamento Mercantil operacional aquele em


que no h transferncia substancial de todos os
riscos e benefcios inerentes a propriedade.
Nessa modalidade de contratos os valores pagos
so reconhecidos como despesas ao longo do
perodo de arrendamento

O que Arrendamento Mercantil operacional


Resoluo CFC n 1.159/2009, itens 62 a 68, Resoluo CFC n1.255/09,seo 20.15

O Arrendamento Mercantil operacional um arrendamento


mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro. O
Leasing operacional continua sendo contabilizado como despesa,
no entanto, h a novidade da despesa ter de ser registrada numa
linha reta, ou seja, em prestaes constantes, mesmo que os
pagamentos no sejam assim estipulados.

Ateno:
As PMEs podem reconhecer os pagamentos sem a
exigncia da base linear, desde que os pagamentos feitos
para o arrendador sejam estruturados de modo a
aumentar de acordo com a inflao esperada. 20.15).

69

O que transao de venda e Leaseback


Resoluo CFC n 1.141/08, item 59

uma transao que envolve a venda de um ativo e o


concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo
pelo comprador ao vendedor.
Deve-se observar os excessos de receita de venda
obtido acima do valor contbil, pois, esse valor no
deve ser imediatamente reconhecido como receita por
um vendedor arrendatrio. Esse valor deve ser diferido
e amortizado para o resultado durante o prazo do
arrendamento, isso feito utilizando conta redutora do
Imobiliado.

Contabilizao da transao de venda e Leaseback


Resoluo CFC n 1.141/2008, item 61, Resoluo CFC n1.255/09, seo 20.33/34.

O valor da transao de venda, deve ser considerado pelo valor


justo, sendo qualquer lucro ou prejuzo imediatamente
reconhecido.
Sendo assim, se o preo de venda estiver abaixo do valor justo,
qualquer lucro ou prejuzo deve ser imediatamente reconhecido.
Se o preo de venda estiver acima do valor justo, o excesso
sobre o valor justo deve ser diferido e amortizado durante o
perodo pelo qual se espera que o ativo seja usado.
Ateno:
As PMEs devem seguir os mesmos procedimentos.

70

CPC 04
Intangvel

O que a conta Intangvel


Lei n 11.638/2007, art.1 , CPC 04, IAS 38, CVM Deliberao n 553/08, CFC
Resoluo n 1.139/08, Resoluo n, 1.140/08 e Resoluo n 1.157/2009

criada a conta Intangvel. Nessa conta


devem ser contabilizados os direitos que
tenham por objeto bens incorpreos
destinados manuteno da companhia
ou exercidos com essa finalidade, inclusive
o fundo de comrcio adquirido.
Continua...

71

O que a conta Intangvel


Lei n 11.638/2007, art.1 , CPC 04, IAS 38, CVM Deliberao n 553/08, CFC
Resoluo n 1.139/08, Resoluo n, 1.140/08 e Resoluo n 1.157/2009

todo ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica, cuja


identificao atenda aos critrios da IAS38 e do CPC 04, quando:
 for separvel, isto , capaz de ser separado ou dividido da
entidade, podendo ser vendido, transferido, licenciado, alugado ou
trocado;
 resultar de direitos contratuais ou de outros direitos legais;
 for provvel que os benefcios econmicos futuros esperados
atribuveis ao ativo sero gerados em favor da entidade; e
 puder ser mensurado com segurana o custo do ativo.

O que a conta Intangvel


Lei n 11.638/2007, art.1 , CPC 04, IAS 38, CVM Deliberao n 553/08, CFC
Resoluo n 1.139/08, Resoluo n, 1.140/08 e Resoluo n 1.157/2009

O Conceito de Intangvel pode ser


entendido como sendo um ativo no
monetrio identificvel sem substncia
fsica .

72

Diferena entre Intangvel e gio derivado da expectativa de


rentabilidade futura (goodwill)
CPC 04, item 11

A definio de ativo intangvel requer que ele seja


identificvel, para diferenci-lo do gio derivado da
expectativa de rentabilidade futura (goodwill CPC 15), j
que o goodwill um ativo que representa benefcios
econmicos futuros gerados por diversos ativos adquiridos
em uma combinao de negcios, que no so
identificados individualmente e no so reconhecidos
separadamente

Reconhecimento do Intangvel
Lei n 11.638/2007, art.1 , CPC 04, IAS 38, CVM Deliberao n 553/08, CFC
Resoluo n 1.139/08, Resoluo n, 1.140/08 e Resoluo n 1.157/2009

Posteriormente ao reconhecimento inicial, o ativo


intangvel deve ser apresentado ao custo, menos a
amortizao e a perda acumulada (se houver).
necessrio que esse custo possa ser mensurado com
segurana e no por expectativa de valor de mercado.
completamente vedada sua reavaliao no Brasil.

73

Amortizao do Intangvel
Lei n 11.638/2007, art.1 , CPC 04, IAS 38, CVM Deliberao n 553/08, CFC
Resoluo n 1.139/08, Resoluo n, 1.140/08 e Resoluo n 1.157/2009

A amortizao quando corresponder perda do


valor do capital aplicado na aquisio de direitos
da propriedade industrial ou comercial e
quaisquer outros com existncia ou exerccio de
durao limitada, ou cujo objeto sejam bens de
utilizao por prazo legal ou contratualmente
limitado
devem
seguir
as
seguintes
determinaes:

Continua...

Amortizao do Intangvel
Lei n 11.638/2007, art.1 , CPC 04, IAS 38, CVM Deliberao n 553/08, CFC
Resoluo n 1.139/08, Resoluo n, 1.140/08 e Resoluo n 1.157/2009

1 - Ativo intangvel com vida til indefinida no


deve ser mais amortizado. A partir de 2010 em
diante essa amortizao fica vedada,
admitindo-se somente o Impairment conforme
CPC 15, Resoluo CFC n 1.175/09, item B
69, letra d.

74

Exemplos de Intangvel
- conhecimento cientfico ou tcnico;
- desenho e implantao de novos processos ou sistemas;
- licenas;
- propriedade intelectual;
- conhecimento mercadolgico;
- nome;
- reputao;
- imagem ;
- marcas registradas;
- software;
- patentes;
- direitos autorais
- gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (goodwill);
- listas de clientes,
-direitos sobre hipotecas,
-licenas de pesca,
-quotas de importao,
-franquias,
-relacionamentos com clientes ou fornecedores,
-fidelidade de clientes,
-participao no mercado
-direitos de comercializao. Etc

Comentrios sobre alguns tipos de intangvel


Resoluo CFC n 1.157/2009, item 135, CPC 04, Resoluo CFC n 1.139/08

Software:
Em relao a aos gastos com aquisio ou produo de
softwares, os valores devem ser ativados como ativo intangvel
quando se tratam de programas que tm vida prpria, podem ser
transferidos de equipamentos ou at para outras empresas.
J para os que so ou vieram incorporados a mquinas,
equipamentos, veculos, edifcios e esto umbilicalmente a eles
vinculados, deixando de ter vida prpria e no podem ser
transferidos ou vendidos individualmente, tm seus custos
adicionados aos ativos a que se vinculam.

75

Comentrios sobre alguns tipos de intangvel


Resoluo CFC n 1.157/2009, item 135, CPC 04, Resoluo CFC n 1.139/08

Gastos com pesquisas:


Nenhum ativo intangvel resultante de
pesquisa gerado Internamente deve ser
reconhecido. Os gastos com pesquisa
interna devem ser reconhecidos como
despesa quando incorridos.

Divulgao do Ativo intangvel


Resoluo CFC n 1.157/2009, item 135, CPC 04, Resoluo CFC n 1.139/08

importante a fundamentao e divulgao clara dos ativos


intangveis nas demonstraes financeiras com as seguintes
informaes:
vida til, mtodos de amortizao, valor contbil, rubrica da
demonstrao de resultados com a referida amortizao,
proviso para perda desses ativos, etc.
fundamental a correta identificao, mensurao e o controle
desses ativos, bem como a divulgao transparente de sua
natureza e vida til. essencial a avaliao peridica quanto a
sua recuperabilidade anual para atendimento ao Pronunciamento
Tcnico CPC 01.

76

Reflexo Fiscal
Leis n 11.638/07; Leis n 11.941/09; RIR/99, art. 327

A eliminao do Reflexo Fiscal deve ser efetuada no E-LALUR


da seguinte forma:
Na Parte A deve-se adicionar o valor da despesa de pesquisa,
na base de clculo do Lucro Real e da CSLL;
Na Parte B deve-se controlar o respectivo valor para futura
excluso nessa base, pelo prazo de apurao em que devero
ser usufrudos os benefcios decorrentes dessas despesas por
um prazo no inferior a 5 anos.

CPC 20
Custos de emprstimos

77

O que determina a Norma


CPC 20; IAS 23; Resoluo CFC n 1.172/2009

Com vigncia se iniciando em janeiro de 2010,


devem compor o Custo De Ativo os custos de
emprstimos que so diretamente atribuveis
aquisio, construo ou produo de Ativo
Qualificvel.
Os custos de emprstimos so juros e outros
custos em que a entidade incorre em conexo
com o emprstimo.

O que determina a Norma


CPC 20; IAS 23; Resoluo CFC n 1.172/2009

Ativo qualificvel um ativo que, necessariamente,


demanda um perodo de tempo substancial para
ficar pronto para seu uso ou venda, podendo ser
ativos qualificveis: Imobilizado, estoque; ativo
intangvel; propriedade para investimento.
Ateno:
Ativos que esto prontos para seu uso ou venda
pretendida, quando adquiridos no so ativos
qualificveis.

78

Contabilizao dos custos de emprstimos


CPC 20; IAS 23; Resoluo CFC n 1.172/2009

Os custos de emprstimo que so diretamente


atribuveis aquisio, construo ou
produo de ativo qualificvel como parte do
custo do ativo devem ser capitalizados no
ativo.
Os demais custos de emprstimos sero
registrados como despesa no perodo em que
so incorridos.

Resumo quanto aos ativos qualificaveis


CPC 20; IAS 23; Resoluo CFC n 1.172/2009
A entidade dever capitalizar os custos de emprstimo que so
diretamente atribuveis aquisio, construo ou produo
de ativo qualificvel como parte do custo do ativo. Para
outros custos de emprstimos a entidade dever reconhec-los
como despesa no perodo em que so incorridos;
Se os custo de emprstimos que so diretamente atribuveis
aquisio, construo ou produo de ativo
qualificvel forem provveis resultados de benefcios
econmicos futuros para a entidade e tambm forem possveis de
serem mensurados com segurana, ento eles devero ser
capitalizados como parte do custo ativo;

Continua...

79

Resumo quanto aos ativos qualificaveis


CPC 20; IAS 23; Resoluo CFC n 1.172/2009

Se existirem interrupes durante extensos perodos


das atividades de desenvolvimento do ativo qualificvel,
salvo que essas interrupes sejam normais, ento a
entidade deve suspender a capitalizao dos custos de
emprstimos;
Quando todas as atividades necessrias para preparar o
ativo qualificvel para seu uso ou venda pretendidos
estiverem completas, a entidade deve cessar
definitivamente a capitalizao.

CPC 25
Proviso,
Passivo Contingente e
Ativo Contingente

80

Sabemos que os passivos tambm devem


ser registrados mesmo no contendo data
fixada para pagamento ou mesmo no
contendo expresso exata de valores
Ou seja, no passivo devem estar
contabilizados todas as obrigaes,
encargos e riscos, conhecidos e
calculveis.
161

Proviso
O termo proviso refere-se apenas aos
passivos com prazo ou valor incerto.
O termo proviso para contas ratificadoras
do ativo no tem utilizao adequada.

162

81

Proviso
Sendo assim, um possvel termo mais adequado
perdas estimadas. Essa alterao no termos,
visa:
- reduzir a utilizao inadequada do termo
proviso;
- E estar adequado a utilizao do conceito de
reduo ao valor recupervel.
163

Diferena entre proviso e provises


derivadas por competncia
Provises derivadas por competncia:
Caracterizam-se como obrigaes j existentes,
registradas no perodo de competncia e que j no
existe mais grau de incerteza relevante. Assim
dizemos que j se caracterizam como passivos
genunos e no devem ser reconhecidos como
competncia. Exemplo: frias e 13 salrio. Esses
itens devem ser classificados como frias pagar e 13
salrio a pagar.

164

82

Diferena entre proviso e provises


derivadas por competncia
Provises e passivos contingentes:

A principal diferena que os Passivos so


contabilizados e os Passivos contingentes
no so contabilizados.

165

Diferena entre proviso e provises


derivadas por competncia
Provises e passivos contingentes:
O termo passivo utilizado quando no se
tem certeza sobre os prazos e valores que
sero exigidos ou desembolsados para
liquidao de um passivo

166

83

Diferena entre proviso e provises


derivadas por competncia
Provises e passivos contingentes:
J o termo contingente utilizado para
passivo ou ativo no reconhecido por sua
existncia depender de um ou mais eventos
futuros incertos que no esteja totalmente
sobre o controle da instituio.

167

Um passivo se deve reconhecer quando


cumulativamente atender ao seguinte:

1 - A entidade tem uma obrigao formal ou no


formalizada presente como consequncia de um
evento do passado;
2 - provvel a sada de recursos para liquidar a
obrigao;
3 - Pode ser feita estimativa confivel do montante da
obrigao.
168

84

Sendo assim, passivos que


no atendem aos critrios
necessrios para o seu
reconhecimento,
so
tratados como passivos
contingentes.

169

Segundo o CPC 25, passivos contingentes


so caracterizados pelo seguinte:

1 - obrigaes possveis, visto que ainda


h de ser confirmado se a entidade
tem ou no uma obrigao presente
que possa conduzir a uma sada de
recursos que incorporam benefcios
econmicos, ou
170

85

Segundo o CPC 25, passivos contingentes


so caracterizados pelo seguinte:
2 - obrigaes presentes que no satisfazem os
critrios de que no provvel que seja
necessria uma sada de recursos que
incorporem benefcios econmicos para
liquidar a obrigao, ou no pode ser feita uma
estimativa suficientemente confivel do valor
da obrigao).

171

J provises, segundo o CPC 25, so


caracterizados pelo seguinte:
1 - a entidade tem uma obrigao presente (legal
ou no formalizada) como resultado de evento
passado;
2 - seja provvel que ser necessria uma sada
de recursos que incorporam benefcios
econmicos para liquidar a obrigao; e
3 - possa ser feita uma estimativa confivel do
valor da obrigao.
172

86

Observao:
A OBRIGAO PRESENTE caracteriza-se
por evidencia disponvel de que mais
provvel que vai existir a obrigao do
que no. Quando a evidencia no for
to clara, pode-se recorrer a opinio de
peritos (Exemplo: processos judiciais).
173

Observao:
O que o CPC chama de EVENTO
PASSADO, aquele que teve
condies de criar obrigaes.

174

87

Ateno:
No
so
reconhecidas
contabilmente
obrigaes
a
derivarem de fatos geradores
contbeis FUTUROS, nem aqueles
que dependam de eventos futuros
para
efetivamente
se
materializarem.

175

Ateno:
Para o reconhecimento do passivo
necessrio, alm da obrigao
presente,

condicionante
a
PROBABILIDADE DE RECURSOS que
incorporam benefcios econmicos
futuros para sua liquidao, sendo
que a probabilidade deve ser maior
de ocorrer do que no ocorrer.

176

88

Ateno:
A reavaliao peridica das
provises de extrema
importncia em um passivo
mensurado por meio de
estimativas.
177

Leia...
Outras consideraes importantes
sobre provises, leiam CPC 25, itens
19 a 22, 41, 48 a 50, 51, 52, 61 e 62

178

89

Ainda sobre Passivo contingente


Passivo contingente caracteriza-se
por uma sada de recursos possvel,
mas no provvel, sendo apenas a
sua divulgao em Notas Explicativas,
sendo que quando a possibilidade de
sada de recursos for remota, a
divulgao no necessria.
179

Ainda sobre Passivo contingente

Quando a possibilidade de sada de


recursos praticamente certa,
trata-se de um passivo genuno.

180

90

Ainda sobre Passivo contingente


Sendo assim, podemos resumir segundo a
sada de recursos da seguinte forma: a)
provvel; b) possvel; c) remota.
Sendo respectivamente: a) uma proviso;
b) um passivo contingente divulgado; c)
Um passivo contingente no divulgado.
181

Resumindo de acordo com o CPC 25:


Probabilidade de ocorrncia do desembolso
Tratamento contbil
Obrigao presente
Mensurvel por meio de Uma proviso
provvel
estimativa confivel
reconhecida e
divulgado em notas
explicativas
No mensurvel por
Divulgao em nota
inexistncia de
explicativa
estimativa confivel
Divulgao em Notas
Possvel
Mais provvel que no tenha sada de recursos Explicativas
do que sim
Remota
No divulga em Notas
explicativas
182

91

Ativos contingentes
Surgem da entrada de benefcios
econmicos para entidade de eventos
no esperados ou no planejados.
Esses ativos no so reconhecidos nas
Demonstraes Contbeis at que a
realizao de ganho seja praticamente
certa, o que deixa de caracteriza-lo
como contingente.

Ativos contingentes
Deve-se divulgar em Nota Explicativa
quando a entrada de benefcio
econmico futuro for provvel.
A avaliao peridica do ativo
contingente necessria.

92

Resumindo de acordo com o CPC 25:


Probabilidade de ocorrncia da
Tratamento contbil
entrada de recursos
Praticamente certa
O Ativo reconhecido e no
contingente
Provvel, mas no
Nenhum ativo reconhecido,
praticamente certa
mas existe divulgao em
Notas Explicativas;
No provvel
Nenhum ativo reconhecido,
no divulga em Notas
Explicativas.
185

Obrigao a pagar
Resoluo CFC n 1.180/2009

obrigatrio no caso de dvidas certas,


documentadas, valores e prazos certos quando
incorridas pelo regime de competncia.
Ateno:
No so mais reconhecidos como provises,
mas sim como Frias a Pagar; 13 a Pagar ;
etc.

93

Resumo dos casos em que deve haver proviso


Quando ocorre uma obrigao em que provvel que ocorra a sada de
recursos com uma mdia de probabilidade maior que 50%, deve-se
reconhecer a proviso no passivo conforme CPC 25, item 14. Deve-se
divulgar nota explicativa sobre a proviso, conforme CPC 25 itens84/85.
Quando houver uma probabilidade maior de ocorrer do que no ocorrer uma
provvel sada de recursos, deve-se reconhecer a proviso, conforme CPC
25, itens16 e 23. Deve-se divulgar nota explicativa sobre a proviso,
conforme CPC 25 itens84/85.
Quando ocorrer uma possvel sada de recursos, em que a probabilidade
de sada menor do que no haver a sada, no deve-se reconhecer a
proviso, conforme CPC 25, itens 16 / 23. A divulgao em Nota Explicativa
exigida como passivo contingente. CPC 25, item 86.
Quando a probabilidade de sada de recursos for remota, no deve-se
reconhecer a proviso, conforme CPC 25, itens 23 e nenhuma divulgao
em Nota Explicativa obrigatria , conforme CPC 25 itens84/85.

Mtodos para
avaliao dos
investimentos

94

Quais os mtodos
Lei 6404/76, art. 183 e 248

Os mtodos para avaliao dos investimentos so:


Mtodo do custo de aquisio;
Mtodo do valor justo;
Mtodo da equivalncia patrimonial.
Os investimentos sujeitos a avaliao por esses trs mtodos
podem estar classificados tanto no Ativo circulante quanto nos
grupos do Ativo Realizvel a Longo Prazo e investimentos no
Ativo No Circulante.

Custo de aquisio
Lei 6404/76, art. 183 e 248

O mtodo do custo de aquisio


adequado aos investimentos classificados
no grupo de investimento do ativo no
circulante, desde que no correspondam a
investimentos em coligadas ou em
controladas e em outras sociedades que
faam parte de um mesmo grupo ou
estejam sob controle comum.

95

O que custo de aquisio


Lei 6404/76, art. 183 e 248

A avaliao de investimentos pelo mtodo do


custo de aquisio consiste em atribuir ao
investidor o valor originalmente pago por ele,
devidamente ajustado quando for o caso pelo
acrescimento de correo monetria, pela
variao cambial, pelos juros, etc deduzidos de
proviso para reduo ao valor de mercado ou
proviso para perdas.

critrios para avaliao do custo de aquisio


Lei 6404/76, art. 183 e 248

Os critrios para avaliao so os seguintes:


Lei 6.404/76. Critrios de Avaliao do Ativo
Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes
critrios:
I - as aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e
ttulos de crditos, classificados no ativo circulante ou no realizvel a longo
prazo:(Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007)
...
b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme
disposies legais ou contratuais, ajustado ao valor provvel de realizao, quando
este for inferior, no caso das demais aplicaes e os direitos e ttulos de
crdito; (Includa pela Lei n 11.638,de 2007)
II - ...

96

critrios para avaliao do custo de aquisio


Lei 6404/76, art. 183 e 248

III - os investimentos em participao no capital social de outras sociedades,


ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de
proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver
comprovada como permanente, e que no ser modificado em razo do recebimento,
sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas;
IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para
atender s perdas provveis na realizao do seu valor, ou para reduo do custo de
aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior;
OBSERVAO:
Os investimentos avaliados pelo mtodo do custo de aquisio esto sujeitos a dois
tipos e proviso:
 Proviso para ajuste ao valor de mercado
 Proviso para perdas.

Valor justo
Lei 6404/76, art. 183 e 248

O mtodo do valor justo mais adequado


aos investimentos de carter especulativos
no ativo circulante ou no ativo Realizvel a
Longo Prazo embora possa ser aplicado
em alguns investimentos de carter
permanente.

97

Definio de Valor justo


Lei 6404/76, art. 183 e 248

A definio de valor justo foi atribuda no CPC 02:


Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser
trocado, ou um passivo liquidado, entre partes
interessadas, conhecedoras do negcio e
independentes entre si, com a ausncia de fatores
que pressionem para a liquidao da transao ou
que caracterizem uma transao compulsria.

Definio de Valor justo


Lei 6404/76, art. 183 e 248

IMPORTANTE:
Na Lei 6.404/76, art. 183, 1, atravs da nova
redao atribuda pela Lei 11.941/09, a
expresso valor de mercado contida na Lei
6.404, foi substituda por valor justo.

98

O que se considera Valor justo


Instruo CVM n 235/1995

Art. 3 - Considera-se valor de mercado, para fins desta Instruo:


I. o valor que se pode obter com a negociao do instrumento financeiro em
um mercado ativo, em que comprador e vendedor possuam conhecimento
do assunto e independncia entre si, sem que corresponda a uma
transao compulsria ou decorrente de um processo de liquidao, ou
II. na ausncia de um mercado ativo para um determinado instrumento
financeiro:
a) o valor que se pode obter com a negociao de outro instrumento
financeiro de natureza, prazo e risco similares, em um mercado ativo,
conforme referido no inciso I deste artigo; ou
b) o valor presente lquido dos fluxos de caixa futuros a serem obtidos,
ajustado com base na taxa de juros vigente no mercado, na data do
balano, para instrumentos financeiros de natureza, prazo e risco
similares.

Equivalncia patrimonial
Lei 6404/76, art. 183 e 248

O mtodo de equivalncia patrimonial


exclusivamente em investimentos em
coligadas ou em controladas e em outras
sociedades que faam parte de um mesmo
grupo ou estejam sob controle comum,
classificadas no subgrupo de investimentos
do ativo no circulante.

99

Em que consiste o mtodo da


equivalncia patrimonial
Lei 6404/76, art. 183 e 248

Consiste na atualizao do valor dos


investimentos feitos em coligadas ou em
controladas e em outras sociedades que
faam parte de um mesmo grupo ou
estejam sob o controle comum, com base
na variao ocorrida no patrimnio lquido
dessas sociedades.

Em que consiste o mtodo da


equivalncia patrimonial
Lei 6404/76, art. 183 e 248

O CPC 18, define o mtodo de equivalncia


patrimonial da seguinte forma:
o mtodo de contabilizao por meio do qual o
investimento inicialmente reconhecido pelo custo e
posteriormente ajustado pelo reconhecimento da
participao atribuda ao investidor nas alteraes
dos ativos lquidos da investida. O resultado do
perodo do investidor deve incluir a parte que lhe
cabe nos resultados gerados pela investida.

100

Quem deve aplicar o mtodo da


equivalncia patrimonial
Lei 6.404/76, art. 248

No balano patrimonial da companhia, os


investimentos em coligadas ou em controladas
e em outras sociedades que faam parte de um
mesmo grupo ou estejam sob controle comum
sero avaliados pelo mtodo da equivalncia
patrimonial.

ICPC 10
Custo Atribudo

101

Qual a determinao
ICPC 10/2009; Resoluo CFC 1.263/09.

Trata-se de uma opo para aplicao aos bens do imobilizado e propriedades para
investimentos que apresentam valor contbil significativamente diferente do seu valor
justo.
Para o valor justo recomenda-se a adoo do custo atribudo (deemed cost).
Essa recomendao no alcana os Intangveis e no significa a adoo da
reavaliao de bens.
A recomendao tambm aplica-se para as pequenas e mdias empresas conforme
Resoluo CFC n 1.255/09, item 35.10.

Ateno:
Essa opo aplicvel somente na adoo inicial das novas Normas, no sendo
admitida reviso em perodos posteriores. O novo valor tem o objetivo exclusivo de
substituir o valor contbil do em 01/01/09 ou posterior a ele.

Como proceder
ICPC 10/2009; Resoluo CFC 1.263/09.

Deve-se utilizar como contrapartida a conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial no


PL, sendo que essa conta ser transferida para Reserva de Lucros quando de sua
realizao pela depreciao ou baixa.
A empresa deve estar amparada por relatrio e laudo de avaliao quanto ao registro
contbil, sendo que esse deve ser aprovado pelo rgo deliberativo.
A Norma e procedimentos tambm devem ser aplicados para as PMEs
Os reflexos fiscais dessa nova Norma devem ser eliminados no RTT.
Na parte A do e-LALUR deve-se adicionar o valor da depreciao calculada somente
sobre a parcela acrescida ao custo, pelo fato disso ser uma antecipao de despesa. A
depreciao sobre a parcela antiga referente ao custo histrico dedutvel.
Na parte B do e-LALUR deve-se controlar a parcela acrescida, a qual ser baixada
medida que for sendo oferecida tributao pela depreciao.

102

Ajustes de Avaliao
Patrimonial (AAP)

O que contm a conta de AAP


Lei n 11.638/2007, art.1; Lei n 11.941/09; CFC Resoluo n 1.159/09, item 45

Embora no tenha sido editado CPC especfico para AAP, a conta de


Ajustes de Avaliao Patrimonial mencionada na Lei n 11.638/07 , Lei
n 11.941/09 e Resoluo CFC n 1.159/09, item 45.
A conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial AAP deve conter os itens a
seguir enquanto no lanados no resultado do exerccio obedecendo o
regime de competncia:

as contrapartidas de aumentos ou diminuies;


de valor atribudos a elementos do Ativo e do Passivo;
em decorrncia da sua Avaliao a Valor Justo;
casos previstos nesta Lei n 6.404/76 ou em normas expedidas pela
Comisso de Valores Mobilirios.

103

Classificao contbil
Lei n. 6.404/76; art. 182, 3.

A Classificao Contbil deve ser no Grupo do


Patrimnio Lquido, observando-se que no se
refere a Reservas de Lucros nem de Capital. Esses
valores ainda no transitaram pelo resultado e
possuem a caractersitca de ser uma conta especial
do Patrimnio lquido (art. 182, 3
Lei n.
6.404/76).

Onde cabe a AAP e qual a contabilizao


Lei n. 6.404/76; art. 182, 3; ICPC 10/2009; ICPC 09, item 22; Resoluo CFC n1.153/09 item 43 letra b; CPC38

Aplica-se a todas as contas do Ativo e contas do Passivo nos


casos previstos na Lei n 6.404/76, como por exemplo: 1) Custo
Atribudo (deemed cost) ICPC 10/2009; 2)Valor Justo dos bens
da entidade adquirida, em caso de Incorporao e Fuso.
A contabilizao dos rendimentos registrada na DRE e os
ajustes apurados no balano so registrados na conta AAP
- Ajuste de Avaliao Patrimonial do Patrimnio Lquido.
Quando ocorrer a baixa, o ganho ou a perda acumulado na conta
de AAP transferido para a DRE como ajuste de reclassificao
conforme orientao contida na pg. 10 do Suplemento do
FIPECAFI.

104

Observaes importantes em relao a AAP


Lei n. 6.404/76; art. 182, 3; ICPC 10/2009; ICPC 09, item 22; Resoluo CFC n1.153/09 item 43 letra b; CPC 38
;ICPC 10/2009.

A Utilizao da conta de AAP restrita aos Casos Previstos na Lei


n 6.404/1976 e aos estabelecidos pela CVM.
A Reserva de Reavaliao no foi substituda pela conta de AAP Ajustes de Avaliao Patrimonial, pois, se destina a escriturar,
somente, valores provenientes de avaliao de instrumentos
financeiros, alm dos casos estabelecidos pela CVM conforme
Soluo De Consulta da RFB n 19/09
Em relao ao Ativo Imobilizado somente cabe o Custo Atribudo
(deemed cost) exclusivamente quando da adoo inicial do CPC
27.
Como a nova conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial no faz parte
integrante do grupo do patrimnio lquido, no cabe calculo de Juros
Sobre Capital Prprio aos scios.

CPC 15 e ICPC 09
Combinaes de Negcios

105

Princpios estabelecidos
Revogado
o art. 443 dono
RIR/99;
20- Deliberao
CVM n 555/08
- Resoluo
CFC
CPC
15, exemplos
itemCPC07B5 e IAS
Apndice
A; Resoluo
CFC
n 1.175/09
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

Reconhecer e mensurar, nas demonstraes contbeis, os


ativos identificveis adquiridos, os passivos assumidos e
alguma participao de no controladores na adquirida;
reconhecer e mensurar
futura (Goodwill);

gio

por

rentabilidade

determinar informaes que devem ser divulgadas afim de


capacitar os usurios das demonstraes contbeis na
avaliao da natureza e dos efeitos econmicos e financeiros
da combinao de negcios.

Definio de Combinaes de negcios


Revogado
o art. 443 dono
RIR/99;
20- Deliberao
CVM n 555/08
- Resoluo
CFC
CPC
15, exemplos
itemCPC07B5 e IAS
Apndice
A; Resoluo
CFC
n 1.175/09
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

uma aquisio na qual o adquirente passa a ter controle de um


ou mais negcios. A operao de aquisio pode ter diversos
formatos tais como:
-compra de um conjunto de ativos lquidos de outra
empresa;
-aquisies de aes em quantidade suficiente para
obteno do controle de outra sociedade;
-ciso para transferncia de parte de um patrimnio
para terceiros.

106

Onde se aplica e onde no se aplica


a Combinaes de negcios
Revogado
o art. 443 dono
RIR/99;
20- Deliberao
CVM n 555/08
- Resoluo
CFC
CPC
15, exemplos
itemCPC07B5 e IAS
Apndice
A; Resoluo
CFC
n 1.175/09
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

Deve-se levar em considerao que somente existe Combinao de Negcios


quando ocorre uma operao entre entidades economicamente independentes.

Onde se aplica

Em combinao de negcios definidas como operao, ou outro


evento em que o adquirente passa a ter o controle de um ou mais
negcios, independentemente da forma jurdica da operao.

Onde no se aplica

-No caso de duas ou mais investidoras que, em conjunto, detm o


controle sem que nenhum dos investidores consiga esse controle
individual, chamada de Joint Venture
- negcios que envolvam entidades sob controle comum.

Combinaes de negcios entre empresas


economicamente dependentes
Revogado
o art. 443 dono
RIR/99;
20- Deliberao
CVM n 555/08
- Resoluo
CFC
CPC
15, exemplos
itemCPC07B5 e IAS
Apndice
A; Resoluo
CFC
n 1.175/09
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

Como no existe Combinao de Negcios em


operao entre entidades economicamente
dependentes, as operaes de incorporao, fuso
ou ciso entre empresas devem ser registradas pelo
valor contbil, j que no h mudana de
controle.

107

Como proceder na Combinaes de negcios


o art. 443 do
20- Deliberao
CVM n 555/08
- Resoluo
CFC
CPCRevogado
15, exemplos
noRIR/99;
itemCPC07B5 e IAS
Apndice
A; Resoluo
CFC
n 1.175/09,
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008
ICPC 09/2009, item 22

Nos casos de obteno ou mudana de controle, entre


entidades que no esto sob controle comum e so
consideradas combinao de negcios, a entidade que
adquire o controle, deve ajustar sua posio patrimonial
no seu balano em relao a da adquirida na data de
aquisio, conforme CPC 15 (Valor Justo), contabilizando
esse ajuste na investida em conta Ajustes de Avaliao
Patrimonial (ICPC 09/2009, item 22).

Como proceder na Combinaes de negcios


o art. 443 do
20- Deliberao
CVM n 555/08
- Resoluo
CFC
CPCRevogado
15, exemplos
noRIR/99;
itemCPC07B5 e IAS
Apndice
A; Resoluo
CFC
n 1.175/09,
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008
ICPC 09/2009, item 22

Na data de aquisio referente a Combinao


de Negcios, deve-se alocar o preo da compra
dos ativos e passivos identificveis, inclusive
intangveis, nas demonstraes contbeis da
adquirente. A avaliao deve ser a valor justo
sendo vedado o uso simplesmente do valor
contbil.

108

Patrimnio Lquido

Professor
Jos Miguel Rodrigues da Silva

O que o PL
o VALOR CONTBIL pertencentes aos
scios.
Se divide em:
Capital Social

Reservas de Capital

Ajustes de avaliao
Patrimonial
Aes em Tesouraria

Reservas de Lucro
Prejuzos acumulados
218

109

Participao de
minoritrios ou no
controladores
Apresentao

219

Lucros no destinados
paraDevemReservas
ser Distribudos

220

110

Possibilidade de
Reserva de Lucros a Distribuir

221

O que uma RESERVA?


Capital ainda no formal e Lucros no
distribudos sem caracterstica de
exigibilidade

222

111

O que CAPITAL SOCIAL?


investimento

223

O que uma CAPITAL SOCIAL Realizado?


Investimento efetivo

224

112

O que SUBSCRIO DE CAPITAL?


Formalizao
irrevogvel

225

O que CAPITAL AUTORIZADO?


limite

226

113

O que uma AO?


Parcela menor do capital

227

Quais os TIPOS de AES?

228

114

Obrigao das notas explicativas


sobre os tipos de aes

229

GIO na emisso das aes.


Valor excedente

230

115

Desdobramento de AES.
Maior quantidade menor valor

231

Grupamento de AES.
Menor quantidade maior valor

232

116

AES sem valor nominal.

233

Reembolso de AES.
Empresa paga por dissidncia
sem reduo do capital

234

117

Resgate de AES.
Compra para retirada das aes do mercado
Enquanto em tesouraria sem direitos
reduo ou no do capital

235

Amortizao de AES.
Distribuir aos acionistas em caso de liquidao da sociedade
Amortizao pode ser total ou parcial
Pode ser por aes de fruio

236

118

Gastos na emisso de AES.

237

Reservas
de Capital.
Valores para reforo do capital
No h contrapartida em termos de bens

238

119

Contas da Reservas de Capital:


-

gio na emisso de aes


Reserva especial de gio na incorporao
Alienao de partes beneficirias
Alienao de bnus de subscrio

239

Reserva especial de gio na


incorporao.
Aparece no PL da incorporadora

240

120

Alienao
de partes beneficirias.
Valores mobilirios que podem ser alienados onerosamente
no h direito de acionista exceto o de fiscalizao

241

Alienao de bnus de
subscrio.
Condicionado ao limite do capital autorizado

242

121

Destinao das RESERVAS DE


CAPITAL:
-

Absorver prejuzo aps o valor das Reservas de Lucro;


Resgate, reembolso ou compra de aes;
Resgate de partes beneficirias;
Incorporao ao Capital;
Pagamento de dividendos

243

Reservas
de Lucro.
Constitudas pelos lucros

244

122

As sociedades annimas, no podem,


em hiptese alguma, reter lucros sem
justificativa.
Lucros que no podem ser distribudos:
1 os DETERMINADOS pela Lei Reserva Legal;
2 os AUTORIZADOS pela Lei Reserva para
Contingncias e Reservas de Lucros a Realizar;
3 os DETERMINADOS pelo Estatuto Reservas
estatutrias;
4 DETERMINADOS em assembleia Reservas de
Lucros para expanso
245

Contas da Reservas de Lucros:


- Reserva Legal
- Reservas Estatutria
- Reservas para contingncias
- Reservas de Lucros a Realizar
- Reservas de Lucros para expanso
- Reservas de incentivos fiscais
- Reserva especial para dividendo obrigatrio no
distribudo

246

123

Reserva
Legal
proteo ao credor

5% do LL at 20% do capital
P/aumento de capital ou compensao de prejuzos

247

Reserva
Estatutria
Definio em estatuto
no podem restringir o pagamento de dividendos obrigatrios
sem previso em Lei

248

124

Reservasuprirpara
contingncias
provveis perdas extraordinrias

249

Reserva de Lucros a Realizar


parcela dos dividendos obrigatrios ainda no lquidos

250

125

AES em tesouraria
adquiridas pela prpria sociedade
no devem afetar o resultado
no podem ser para diminuir capital

251

O que vedado na aquisio das


prprias aes:
- Importar diminuio do capital social;
- Requerer a utilizao de recursos superiores ao saldo de lucros ou
reservas disponveis, constantes do ltimo balano;
- Criar por ao ou omisso, direta ou indiretamente, condies artificiais
de demanda, oferta ou preo das aes ou envolver prticas no
eqitativas;
- Tiver por objeto aes no integralizadas ou pertencentes ao acionista
controlador;
- Estiver em curso oferta pblica de aquisio de suas aes.

252

126

Prejuzos acumulados
obrigatoriamente absorvido pelos LA, RC e RL
ocorre quando no h mais RL e RC

253

Exerccios
254

127

Receitas CPC 30
e
Passivo Financeiro CPC 08,12, 20

Professor
Jos Miguel Rodrigues da Silva

Receitas
CPC 30
256

128

O que Receita?

Receita o ingresso bruto de benefcios


econmicos durante o perodo proveniente das
atividades ordinrias da entidade que resultam
no aumento do seu Patrimnio Lquido, exceto
as integralizaes dos proprietrios.

257

Analise o seguinte caso:


Quando determinada empresa vende um bem com
pagamento parcelado, sendo um antecipado mais trs
prestaes mensais consecutivas e a entrega ocorre somente
no segundo ms. Pergunta-se: Quando reconhecida a
Receita?

A empresa possui o bem em estoque?


a) No momento formal da venda (antes da parcela
antecipada)
b) No momento da parcela antecipada
c) A cada parcela recebida
d) Na entrega o bem
E) Outro momento
258

129

E agora?:
E se no contrato de venda est implcita e obrigatria a
instalao desse bem, sendo ela no quarto ms da venda,
pergunta-se: Quando reconhecida a Receita?
a) No momento da venda (antes da parcela antecipada)
b) No momento da parcela antecipada
c) A cada parcela recebida
d) Na entrega o bem
e) Aps a instalao
E) Outro momento

259

O que o CPC diz, exemplo:


Quando o preo da venda de um produto inclui
quantia
identificvel
relacionada
a
servios
subsequentes, essa quantia diferida e reconhecida
como receita durante o perodo em que o servio vier
a ser executado. o caso de uma operao que
envolva a venda de um produto e o servio de sua
instalao no cliente; ou de bnus por conta de
programa de fidelizao do cliente, etc.

260

130

Outro Exemplo:
Inversamente, os critrios de reconhecimento so
aplicados a duas ou mais transaes conjuntas,
quando elas estejam ligadas de tal maneira que o
efeito comercial no possa ser compreendido sem
referncia s transaes como um todo.
Por exemplo, uma entidade pode vender bens e, ao
mesmo tempo, celebrar um acordo separado para
recomprar os mesmos bens numa data posterior,
negando assim o efeito substantivo da transao; em
tal caso, as duas transaes so tratadas como uma
transao nica.
261

Mais um caso:
Quando determinada empresa d um
prmio a seus clientes, como por
exemplo, com um produto de bnus no
caso da aquisio de dez outros
produtos iguais.
Pergunta-se: Como deve ser reconhecida
a Receita?
262

131

Mais um Exemplo do CPC:


No caso especfico de programas de fidelizao de
clientes, a parcela atribuda como bnus dever
implicar no diferimento da receita relativa a esse
bnus. Se, por exemplo, a cada dez passagens
vendidas uma gratuita adicional ser emitida, a
receita de dez passagens na realidade estar
correspondendo prestao do servio de transporte
de onze viagens. Assim, a receita total das dez dever
ser distribuda pelas onze. Interpretao especfica
sobre a matria est apensa ao Pronunciamento.

263

Quando e por quanto a Receita deve ser


reconhecida?
A questo primordial na contabilizao da receita
determinar quando e por quanto reconhec-la.
A receita deve ser reconhecida quando for provvel
que benefcios econmicos futuros fluiro para a
entidade
e
esses
benefcios
possam
ser
confiavelmente mensurados; e deve ser mensurada
pelo valor justo da retribuio recebida ou a receber.

264

132

Onde se aplica este pronunciamento?

O
Pronunciamento
deve
ser
aplicado
contabilizao das receitas provenientes das
seguintes transaes:

na

(a) venda de bens;


(b) prestao de servios; e
(c) utilizao por terceiros de ativos da entidade que
produzam juros, royalties e dividendos.

265

Quando deve ocorrer o reconhecimento?


Os critrios de reconhecimento so geralmente
aplicados separadamente a cada transao. No
obstante, em certas circunstncias pode ser
necessrio aplicar separadamente os critrios de
reconhecimento aos componentes identificveis de
uma nica transao com o objetivo de refletir sua
substncia. Em tais casos, a essncia deve
prevalecer sobre a forma.

266

133

Uma Pergunta:
E no caso da empresa que foi dada como
exemplo, se ela tiver um ingresso inesperado
referente a um processo na justia, como ela
deve registrar esse ingresso?

267

O QUE A Receita inclui?


A Receita inclui somente os ingressos originrios de
suas prprias atividades. As quantias cobradas por
conta de terceiros tais como tributos sobre vendas,
tributos sobre bens e servios e tributos sobre valor
adicionado no so benefcios econmicos que fluam
para a entidade e consequentemente no resultam
em aumento do patrimnio lquido. Portanto, so
excludos da receita.

268

134

Pergunta:

E se a empresa fosse prestadora de servios e utilizase uma outra empresa comissionada pela captao
de vendas a clientes. Essa empresa comissionada,
repassa o valor total para a prestadora lquidom de
sua comisso. Como a comissionada deve registrar
sua receita?

a) Pelo total recebido e apresenta a deduo repassada


ao prestador
b) Pelo total recebido
c) Pelo lquido que sua deduo
d) Outra forma
269

O QUE a Receita em agenciamento de


acordo com o CPC:
Na relao de agenciamento (entre operador ou
principal e agente), os ingressos brutos de benefcios
econmicos provenientes das operaes efetuadas
pelo agente, em nome do operador, no resultam em
aumentos do patrimnio lquido do agente, uma vez
que sua receita corresponde to somente comisso
combinada entre as partes.

270

135

Novamente, o reconhecimento da Receita.


Vimos que a receita s deve ser
reconhecida quando for provvel que
os benefcios econmicos associados
transao fluiro para a entidade.
Entretanto,
em
alguns
casos
especficos
isso
s
pode
ser
determinado quando do recebimento
ou quando a incerteza for removida.
271

Pergunta:
E se a empresa tiver um prejuzo com a perda de um
bem que seria revendido mas apresentou defeito,
tendo ela que entregar outro. Esse valor da perda
deve ser registrado como?

a) O valor deve ser classificado como reduo dessa


venda
b) O valor deve ser classificado como despesa;
c) O valor deve ser classificado em custo das
mercadorias vendidas
d) O valor deve ser classificado como reduo das
venda totais

136

Novamente, o reconhecimento da Receita.


Ateno:
Quando surgir uma incerteza relativa
realizao de valor j reconhecido na
receita, o valor incobrvel ou a parcela
do
valor
cuja
recuperao

improvvel devem ser reconhecidos


como despesa e no como reduo do
montante da receita originalmente
reconhecida.
273

Pergunta:
Determinada empresa efetua a venda de uma
mercadoria, entretanto, a entrega da mercadoria no
ocorrer imediatamente, mas somente no ms
seguinte. Quando deve-se classificar a Receita e o
CMV?
a) A Receita e o CMV no momento da venda;
b) A Receita no momento da venda e o CMV no
momento da entrega da mercadoria
c) A Receita e o CMV no momento da entrega.
d) A Receita no momento da entrega e o CMV no
momento da venda.

137

Segundo o CPC, o reconhecimento simultneo entre


Receitas e despesas.
A receita e as despesas relacionadas mesma
transao so reconhecidas simultaneamente; esse
processo
est
vinculado
ao
princpio
da
contraposio das despesas s receitas (regime de
competncia). As despesas, incluindo garantias e
outros custos a serem incorridos aps a entrega dos
bens, podem ser confiavelmente mensuradas quando
as outras condies para o reconhecimento da
receita tenham sido satisfeitas.

275

Pergunta:
Determinada empresa efetua a venda de uma
mercadoria por um valor j definido, entretanto, a
entrega da mercadoria no ocorrer imediatamente,
sendo que o valor do seu custo depende de diversos
fatores posteriores que s sero quantificados aps a
entrega. Quando deve ser classificada a Receita e o
CMV?
a) A Receita e o CMV no momento da venda;
b) A Receita no momento da venda e o CMV aps a
entrega da mercadoria
c) A Receita e o CMV aps a entrega.
d) A Receita no momento aps a entrega e o CMV
no momento da venda.

138

Reconhecimento simultneo entre Receitas e despesas.


Ateno:
Porm, quando as despesas no possam
ser mensuradas confiavelmente, a receita
no pode ser reconhecida. Em tais
circunstncias, quaisquer valores j
recebidos pela venda dos bens sero
reconhecidos como um passivo.

277

Fatores do Reconhecimento da Receitas:


A receita proveniente da venda de bens deve ser reconhecida
apenas quando:
a) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e
benefcios mais significativos inerentes propriedade dos
bens;
b) no mantenha envolvimento continuado na gesto dos
bens vendidos;
c) O valor dos ingressos seja confiavelmente mensurvel;
d) seja provvel que os benefcios econmicos associados
transao fluiro para a entidade;
e) As despesas incorridas ou a serem incorridas, referentes
transao, possam ser confiavelmente mensuradas.

278

139

Momento do Reconhecimento da Receitas:


A avaliao do momento em que a entidade transfere
os riscos e benefcios inerentes propriedade para o
comprador exige o exame das circunstncias da
transao. Na maior parte dos casos a transferncia
dos riscos e dos benefcios inerentes propriedade
coincide com a transferncia do documento legal ou
da transferncia da posse do ativo para o comprador.
Tais casos so tpicos das vendas a varejo. Em
outros casos, porm, a transferncia dos riscos e
benefcios inerentes propriedade ocorre em
momento diferente da transferncia do documento
legal ou da transferncia da posse do ativo.
279

Pergunta:

Uma empresa prestadora de servios de anlise de


qualidade laboratorial, efetua contratos de prazos
anuais iniciando-se em janeiro de cada ano, com
pagamentos mensais posteriores ao incio do
contrato. Quando deve ser reconhecida a Receita da
prestao dos servios?
De que forma prestado o servio?
O servio prestado mensalmente com laudos tambm
mensais, apesar do contrato ser anual. E agora?
a) Em janeiro
b) Em Dezembro
c) A cada ms do faturamento
d) Outro

140

Reconhecimento da Receitas proporcional a


execuo do servios:
Na prestao de servio, quando o desfecho de
uma operao que envolva a prestao de
servios possa ser confiavelmente estimado, a
receita associada deve ser reconhecida
proporcionalmente execuo do servio.

281

Reconhecimento da Receitas em no momento em


que sejam recuperveis os gastos incorridos :
Quando o desfecho da operao que envolva a
prestao de servios no possa ser estimado
confiavelmente, a receita somente deve ser
reconhecida na medida em que sejam
recuperveis os gastos incorridos.

282

141

Reconhecimento dos juros:

Os juros devem ser reconhecidos usando o


mtodo da taxa efetiva de juros, tal como
definido no Pronunciamento Tcnico CPC 38
Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e
Mensurao.

283

Pergunta:

Determinada empresa iniciou uma franquia da sua


marca. Cada contrato estabelece que os franqueados
podem usar sua marca com uma contraprestao
mensal financeira fixa referente a Royalties,
entretanto, alguns franqueados esto inadimplentes
a alguns meses.Como deve ser registrada a receita
dessa franqueadora?
a)
b)
c)

Somente registrar em receita os valores recebidos;


Registrar em receita os valores independente de
recebimento;
No registrar a receita;

142

Reconhecimento de Royalties:

Os royalties devem ser reconhecidos por


regime de competncia, de acordo com a
essncia do contrato.

285

Reconhecimento de Dividendos:

Os dividendos devem ser reconhecidos quando


estabelecido o direito do investidor de receber
o pagamento.

286

143

Mensurao da Receita:

A Receita deve ser mensurada pelo valor justo


da retribuio recebida ou a receber,
geralmente acordado entre a entidade e o
comprador ou usurio do ativo, deduzido de
quaisquer
descontos
comerciais
e/ou
bonificaes concedidos pela entidade ao
comprador.

287

Pergunta:

Determinada empresa Efetua uma venda com um


parcelamento. O total de parcelas de dez. O valor
da venda a vista de R$ 1.000,00, entretanto o
cliente ir pagar dez prestaes de R$ 110,00 cada
uma.
Como deve ser registrada a receita?

No podemos esquecer da essncia sobre a forma.

144

Mensurao da Receita em instrumentos financeiros:


Na maior parte dos casos, a retribuio feita na forma de
caixa ou equivalente de caixa e o valor da receita o valor
recebido ou a receber. Mas, se o ingresso de caixa ou seu
equivalente vier a ser diferido, o valor justo da retribuio
pode vir a ser menor do que o valor nominal do dinheiro
recebido ou a receber. Quando o acordo constituir,
efetivamente, uma transao de financiamento, o valor justo
da receita calculado a valor presente, ou seja, descontando
todos os recebimentos futuros, tomando por base a taxa de
juro imputada, a mais claramente determinvel entre a taxa
correspondente a um instrumento financeiro similar de
emitente com classificao de crdito similar ou a taxa de
juro que desconte o valor nominal do instrumento para o
preo de venda vista dos bens ou servios.
289

Receita de juros:
A diferena entre o valor justo e o valor
nominal da retribuio reconhecida
como receita de juros.

290

145

CPC 30
Revogado o art. 443 do RIR/99; CPC07- IAS 20- Deliberao CVM n 555/08 - Resoluo CFC
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

CPC 30, item 15; Resoluo CFC n 1.187/2009; seo 23.10 Resoluo CFC n 1.255/09

A receita da venda de bens deve ser reconhecida quando forem


satisfeitas as seguintes condies:
1)a entidade tenha TRANSFERIDO para o comprador os RISCOS E
BENEFCIOS mais significativos inerentes propriedade dos bens;
2)a entidade no mantenha gesto dos bens vendidos e nem efetivo
controle de tais bens;
3)o valor da receita possa ser confiavelmente mensurado;
4)for provvel que os benefcios econmicos associados transao
fluiro para a entidade; e
5)as despesas incorridas ou a serem incorridas, referentes transao,
possam ser confiavelmente mensuradas.
Para as PMEs deve-se aplicar o mesmo procedimento contbil acima.

CPC 30
Revogado o art. 443 do RIR/99; CPC07- IAS 20- Deliberao CVM n 555/08 - Resoluo CFC
CPC 30, item 14, 15, 16 e 17; Resoluo CFC n 1.187/2009
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

De acordo com o item 15, necessria uma avaliao e exame das circunstncias da
transao, para determinar o momento em que a entidade transfere os riscos e
benefcios, bem como, para enquadrar como Risco Significativo ou Risco
Insignificante.

RISCO SIGNIFICATIVO

Se a entidade retiver riscos significativos da


propriedade, a transao no uma venda e a
receita no pode ser reconhecida

Exemplo:
Consignao - recebimento da receita dependente da venda dos bens pelo
comprador.

RISCO INSIGNIFICATIVO

No caso de um risco insignificante referente a


propriedade, a transao uma venda e a receita
pode ser reconhecida.

146

CPC 30 - PRESTAO DE SERVIOS


Revogado o art. 443 do RIR/99; CPC07- IAS 20- Deliberao CVM n 555/08 - Resoluo CFC
CPC 30, item 20; seo 23.10 Resoluo CFC n 1.255/09
N1.143/2008; CPC08- IAS 39- Deliberao CVM n 556/08 Resoluo CFC N1.142/2008

A receita deve ser reconhecida conforme a proporo dos servios


prestados at a data do balano, com a satisfao das seguintes
condies:
a)o valor da receita puder ser confiavelmente mensurado;
b)for provvel que os benefcios econmicos associados transao
fluiro para a entidade;
c)a proporo dos servios executados at a data do balano puder
ser confiavelmente mensurada; e
d)as despesas incorridas e as despesas para conclu-la possam ser
confiavelm/te mensuradas.
Para as PMEs deve-se aplicar o mesmo procedimento contbil.

Obrigado!
Prximos treinamentos:
 Administrao estratgica tributria e Planejamento Fiscal;
 Especializao em PIS e COFINS. Regimes cumulativo e No
Cumulativo (Incluindo EFD PIS/COFINS)
 Especializao em IRPJ e CSLL.
 Tributos retidos na fonte (INSS, ISS, PIS, COFINS, CSLL, IRRF)

Prof. Jos Miguel Rodrigues da Silva


josemiguel@jmrconsultoria.com.br 21 3872 8828

147

Material
EXTRA

CPC 26
Demonstraes Financeiras

148

Quem est obrigado a DFC e DVA


Lei 11.638/07, Resoluo CFC n 1.255/09 e Resoluo CFC n 1.162/09

DFC

DVA

Sociedades Annimas de Capital Aberto e Fechado,


sendo que a S.A. Fechada com Patrimnio Lquido, na
data do balano, inferior a R$ 2.000.000,00 no ser
obrigada.
Sociedade Grande Porte SGP
Pequena e Mdia Empresa - PME
Sociedades Annimas de Capital Aberto
Para as demais sociedades annimas de capital fechado
como tambm para as LTDA o CFC recomenda sua
confeco

Conta de resultados no operacionais


Lei n 11.941/09, art. 38 e art.60
Referente as receitas e despesas no operacionais, passamos a ter o
temo no operacionais.

Resoluo CFC n 1.157/09, item 136


Na tica do CFC, na DRE Demonstrao do Resultado do Exerccio as
Receitas e Despesas no Operacionais devem ser denominadas Outras
Receitas e Outras Despesas a partir de 01/01/2010 com recomendao
de que se houver possibilidades, isso j seja adotado em 2008.

Lei n 11.941/09 , art. 58, IN SRF n11/96


Para fins de apurao e compensao de prejuzos fiscais, a alterao
dessa nomenclatura no altera o tratamento dos Resultados operacionais
e no operacionais.

149

Tipos de operaes
Lei n 6.404/76; CPC 26, itens 10, 82 e 83; Resoluo CFC 1.185/09; Resoluo CFC n 1.255/09, Seo 3 a 9 e 22
.

Dois tipos de operaes so apresentados na DRE:


1 - Operaes em Continuidade, nas quais se destacam as
operaes financeiras;
2 - Operaes em Descontinuidade.
Operao em Continuidade:
As demonstraes contbeis devem ser elaboradas no
pressuposto da continuidade, a menos que a
administrao tenha inteno de liquidar a entidade ou
cessar seus negcios, ou ainda no possua uma
alternativa realista seno a descontinuao de suas
atividades.

Tipos de operaes
Lei n 6.404/76; CPC 26, itens 10, 82 e 83; Resoluo CFC 1.185/09; Resoluo CFC n 1.255/09, Seo 3 a 9 e 22
.

Ateno:
Quando a administrao tiver cincia, ao fazer a
sua avaliao, de incertezas relevantes essas
incertezas devem ser divulgadas. Quando as
demonstraes contbeis no forem elaboradas no
pressuposto da continuidade, esse fato deve ser
divulgado, juntamente com as bases com as
quais as demonstraes contbeis foram
elaboradas e a razo pela qual no se
pressupe a continuidade da entidade.

150

CPC 31 - Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao


Descontinuada
Resoluo CFC n 1.185/09, item 68; CPC 26 e Resoluo n 1.188/09; CPC31

Operaes descontinuadas:
So geralmente:
- um componente da entidade baixado por venda ou no;
- ou um componente que est classificado como um
ativo no circulante mantido para venda, desde que
represente uma importante linha de negcios da entidade
destinada a ser descontinuada.
Continua....

CPC 31 - Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao


Descontinuada
Resoluo CFC n 1.185/09, item 68; CPC 26 e Resoluo n 1.188/09; CPC31

O objetivo da identificao da operao descontinuada ter


a segregao, na demonstrao do resultado, dos resultados
derivados desse componente durante o perodo, incluindo o
obtido na baixa, lquidos dos tributos, numa nica linha, para
segregao dos resultados das operaes que continuam.
Os detalhes desse resultado da operao descontinuada, e
os relativos ao ativo no circulante ainda mantido para
venda, precisam ser devidamente evidenciados no
resultado na linha de operao descontinuada.

151

CPC 03

DFC
Demonstrao dos Fluxos de Caixa

Alcance e vigncia
Deliberao CVM n 547/08, Resoluo CFC n 1.125/08, CPC 03
Desde 01.01.2008 a DFC faz parte das Demonstraes Financeiras, sendo
sua obrigao de apresentao em dezembro de 2008
S.A Capital Aberto

Todas as empresas
Empresas que na data base do balano possurem
patrimnio lquido, inferior a R$ 2.000.000,00 no
obrigada

S.A Capital Fechado e SGP

Com menos de 20 acionistas, PL inferior a R$ 1


milho, pode deixar de somente publicar os
documentos, desde que sejam, por cpias
autenticadas, arquivados no registro de comrcio
juntamente com a ata da assemblia que sobre eles
deliberar (art.294 Lei n 6404/76).

152

Alcance e vigncia
Resoluo CFC n 1.255/09, seo 07

S.A Capital Aberto

Tambm as demais instituies autorizadas a


funcionar pelo Banco Central, devem elaborar e
publicar a DFC. - (Resoluo BACEN n
3.604/2008), observando-se o Pronunciamento
Contbil (CPC 03).

Observaes:
No entendimento do CFC, as PMEs devem apresentar uma demonstrao
dos fluxos de caixa usando o Mtodo Indireto ou o Mtodo Direto. No
caso do Mtodo Direto, recomenda a apresentao da conciliao entre o
resultado lquido e o fluxo de caixa, igual ao da atividade operacional feita
pelo mtodo Indireto. J para SGP e S.A de capital Aberto, a conciliao
obrigatria.

Finalidade
Resoluo CFC n 1.255/09, seo 07
Possibilitar Informaes Relevantes sobre os pagamentos e recebimentos
nas formas de dinheiro, conta corrente bancria e aplicaes de sobra de
caixa, da empresa, que ocorreram durante um determinado perodo.
A demonstrao dos fluxos de caixa fornece informaes acerca das
alteraes no caixa e equivalentes de caixa da entidade para um
perodo contbil, evidenciando separadamente as mudanas nas
atividades operacionais, nas atividades de investimento e nas atividades
de financiamento.
Ateno:
Com a obrigatoriedade da DFC, foi extinta a obrigatoriedade da DOARDemonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos Lei 11.638/07,
passando a elaborao desta a ser voluntria.

153

Tipos e Estrutura
Resoluo CFC n 1.255/09, seo 07 e Lei 11638/07
A entidade deve apresentar os fluxos de caixa das atividades operacionais
usando:
o mtodo indireto, segundo o qual o resultado ajustado pelos efeitos das
transaes que no envolvem caixa, quaisquer deferimentos ou outros ajustes
por competncia sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados ou
futuros, e itens de receita ou despesa associados com fluxos de caixa das
atividades de investimento ou de financiamento; ou
o mtodo direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos
de caixa e pagamentos brutos de caixa so divulgadas.
A DFC deve indicar, no mnimo:
as alteraes ocorridas, durante o exerccio, no saldo de caixa e equivalentes de
caixa, segregando-se essas alteraes em, no mnimo, 3 (trs) fluxos:
a) das operaes;
b) dos financiamentos; e
c) dos investimentos;

Mtodos de elaborao e apresentao


dos fluxos de caixa
METODO DIRETO

METODO INDIRETO

Recebimentos de caixa
proveniente das operaes

Lucro lquido
Mais/menos

menos
Pagamentos de caixa proveniente
das operaes

Ajustes de receitas ou despesas


que no afetam o caixa
Mais/menos

Igual

Variaes em ativos e passivos


circulantes (recebveis e pagveis)
Igual
Fluxos de caixas das atividades operacionais
Mais/menos
Fluxos de caixas das atividades de investimentos
Mais/menos
Fluxos de caixas das atividades de financiamentos
Igual
Variao de caixa e equivalentes de caixa

154

Fluxos de caixa das atividades operacionais


Resoluo CFC n 1.255/09, seo 07 e Lei 11638/07, CPC 3, item 14

O fluxo de caixa operacional mostra os efeitos no caixa


derivados das operaes que geram receitas e despesas
que se relacionam fortemente com as transaes que
figuram na Demonstrao do Resultado. O montante dos
fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais
um indicador chave da extenso na qual as operaes da
entidade tm gerado suficientes fluxos de caixa para
amortizar emprstimos, manter a capacidade operacional
da entidade, pagar dividendos e juros sobre o capital
prprio e fazer investimentos sem correr a fontes
externas de financiamento.

Fluxos de caixa das atividades de investimentos


Resoluo CFC n 1.255/09, seo 07 e Lei 11638/07, CPC 3, item 7

As atividades de investimento so aquelas referentes a


aquisio e a venda de ativos de longo prazo e de outros
investimentos no includos nos equivalentes de caixa
As atividades de investimento representam a extenso
em que os dispndios de recursos so feitos pela
entidade com a finalidade de gerar resultados e fluxos de
caixa no futuro.

155

Fluxos de caixa das atividades de financiamentos


Resoluo CFC n 1.255/09, seo 07 e Lei 11638/07, CPC 3, item 7

Incluem as relaes entre as organizaes e seus


proprietrios (acionistas) e credores que emprestam
dinheiro.
Tambm so as que resultam em mudanas no tamanho
e na composio do capital prprio e no endividamento
da entidade, no classificadas como atividade
operacional. Essas atividades so relevantes para prever
as exigncias sobre futuros fluxos de caixa pelos
fornecedores de capital entidade.

relacionamento das movimentaes de caixa

Atividades operacionais:
Recebimentos de clientes
Pagamentos a fornecedores
Pagamento de salrios, etc.

Atividades de investimento:
Aplicaes financeiras (LP)
Compra e venda de investimentos
Compra e venda de imobilizado, etc

Ativo
circulante

Passivo
circulante

Passivo no
circulante
Ativo no
circulante
Patrimnio
Lquido

Atividades de financiamento:
Emprstimos obtidos
Integralizao de capital
Pagamento de dividendo, etc

156

Conciliao do resultado lquido com o caixa lquido das atividades


operacionais

Demonstrao do fluxo de caixa - Mtodo direto


Fluxo de caixa das atividades operacionais
Recebimentos de clientes

xx

Dividendos recebidos

xx

Juros recebidos

xx

Recebimentos por reembolso de seguros

xx

Recebimentos de lucros de subsidirias

xx

Pagamentos a fornecedores

(xx)

Pagamentos de salrios e encargos

(xx)

Imposto de renda pago

(xx)

Juros pagos
Outros recebimentos ou pagamentos
lquidos
Caixa Lquido das Atividades Operacionais

xx
xx

Fluxo de caixa das atividades de investimentos


Alienao de imobilizado
Alienao de investimentos
Aquisio de imobilizado
Aquisio de investimentos
Caixa Lquido das Atividades de Investimentos

xx
xx
(xx)
(xx)
xx

Fluxo de caixa das atividades de financiamentos


Integralizao de capital
Juros recebidos de emprstimos
Emprstimos tomados
Aumento do capital social
Pagamento de leasing (principal)
Pagamentos de lucros e dividendos
Juros pagos por emprstimos
Pagamentos de emprstimos/debntures
Caixa Lquido das atividades de financiamentos

xx
xx
xx
xx
(xx)
(xx)
(xx)
(xx)
xx

Aumento ou reduo de Caixa Lquido


Saldo de Caixa Inicial
Saldo de Caixa Final

xx
xx
xx

xx
Resultado Lquido
() Ajustes que no representam entrada ou sada de
xx
caixa
xx
(+) Depreciao e amortizao
xx
(+) Proviso para devedores duvidosos
xx
() Resultado na venda do imobilizado
xx
() Aumento ou diminuio do contas a receber
xx
() Aumento ou diminuio de estoques
() Aumento ou diminuio de despesas antecipadas xx
xx
() Aumento ou diminuio de passivos
xx
() Aumento ou diminuio de outros ajustes
(=) Caixa Lquido das Atividades Operacionais

xx

Demonstrao do fluxo de caixa - Mtodo indireto


Fluxo de caixa das atividades operacionais
Resultado Lquido
() Ajustes que no representam entrada ou sada de caixa
(+) Depreciao e amortizao
(+) Proviso para devedores duvidosos
() Resultado na venda do imobilizado
() Aumento ou diminuio do contas a receber
() Aumento ou diminuio de estoques
() Aumento ou diminuio de despesas antecipadas
() Aumento ou diminuio de passivos
() Aumento ou diminuio de outros ajustes

Xx
Xx
Xx
Xx
Xx
Xx
Xx
Xx
Xx
Xx

(=) Caixa Lquido das Atividades Operacionais

Xx

Fluxo de caixa das atividades de investimentos


(+) Alienao de imobilizado
(+) Alienao de investimentos
(-) Aquisio de imobilizado
(-) Aquisio de investimentos
(=) Caixa Lquido das Atividades de Investimentos

Xx
Xx
Xx
Xx
Xx

Fluxo de caixa das atividades de financiamentos


(+) Integralizao de capital
(+) Juros recebidos de emprstimos
(+) Emprstimos tomados
(+) Aumento do capital social
(-) Pagamento de leasing (principal)
(-) Pagamentos de lucros e dividendos
(-) Juros pagos por emprstimos
(-) Pagamentos de emprstimos/debntures
(=) Caixa Lquido das atividades de financiamentos

Xx
Xx
Xx
xx
Xx
Xx
Xx
Xx
Xx

(=) Aumento ou reduo de Caixa Lquido

Xx

Importante:
Os modelos da DFC do apoio ao
processo decisrio dos usurios
externos, dando uma viso da
situao e capacidade de gesto da
gerao de caixa no perodo
analisado.

157

Comparao entre os mtodos


MTODO DIRETO
Exerccio em 31 de Dezembro de 20XX
Fluxos de caixa originados de Atividades Operacionais
(+) Recebidos de clientes
(-) Pagos a fornecedores e empregados
(-) Pgt de IRPJ e CSLL
(-) Pagamentos de contingncias
(+) Recebimentos por reembolso de seguros
(+) Recebimentos de lucros e dividendos de
subsidirias
(+/-) Outros recebimentos (pag/tos)
(salrios/aluguel/juros etc)
(=) Caixa lquida gerada pelas atividades
operacionais

R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$

Fluxos de caixa originados de Atividades de


Financiamento

MTODO INDIRETO
Exerccio 31 de Dezembro de 20XX
Fluxos de caixa originados de Atividades
Operacionais
Resultado do exerccio/perodo
Ajustes de Reconciliao
(+) Depreciao e amortizao
(+/-)Resultado venda Imobilizado
(+/-) Equivalncia patrimonial
(-) Recebimento de lucros e dividendos de
subsidirias

R$
R$
R$
R$
R$
R$

(Aumento) Reduo Ctas Receber

R$

(Aumento) Reduo nos estoques

R$

Aumento (Reduo) em fornecedores


Aumento (Reduo) em contas a pagar e
provises
Aumento (Reduo) no imposto de renda e
contribuio social
(=) Caixa lquida gerada pelas atividades
operacionais.

R$
R$
R$

Fluxos de caixa originados de Atividades


Financiamento

(+) Integralizao de capital

R$

(+) Integralizao de capital

R$

(-) Pagamentos de lucros, dividendos e JCP

R$

(-) Pgt de lucros, dividendos e JCP

R$

(+) Juros recebidos de emprstimos

R$

(+) Juros recebidos de emprstimos

R$

(-) Juros pagos por emprstimos


(+) Emprstimos tomados
(-) Pagamentos de emprstimos/debntures
(=) Caixa lquida gerada pelas (aplicadas nas)
atividades de financiamentos

R$
R$
R$

(-) Juros pagos por emprstimos


(+) Emprstimos/financiamentos tomados
(-) Pagamentos de emprstimos/debntures
(=) Caixa lquida gerada pelas (aplicadas nas)
atividades de financiamentos

R$
R$
R$

R$

Fluxos de caixa originados de Atividades de


investimento

R$

Fluxos de caixa originados de Atividades de


investimento

(-) Compras de imobilizado

R$

(-) Compras de imobilizado

R$

(-) Aquisio de aes/cotas

R$

(-) Aquisio de aes/cotas

(+) Recebimentos por vendas de Imobilizado


(+) Juros recebidos de contratos de mtuos
(+) Resgate de ttulos mobilirios

R$
R$
R$

(+) Recebimentos por vendas Imobilizado


(+) Juros recebidos de contratos de mtuos
(+) Resgate de ttulos mobilirios

R$
R$
R$
R$

(=) Caixa lquida gerada pelas (aplicadas nas)


atividades de investimentos

R$

(=) Caixa lquida gerada nas atividades de


investimentos

Aumento (Reduo) no Caixa e Equivalentes


Caixa e Equivalentes (incio do ano)

R$
R$

Aumento (Reduo) no Caixa e Equivalentes


Caixa e Equivalentes (incio do ano)

Caixa e Equivalentes (final do ano)

R$

Caixa e Equivalentes (final do ano)

R$
R$

158

CPC 09

DVA
Demonstrativo do Valor Adicionado

Finalidade e estrutura
Lei n 6.404/76, art. 188; Lei n. 11.638/07; Resoluo CFC n 1.157/09 item 84; Resoluo CFC n 1.162/09

A Demonstrao Do Valor Adicionado - DVA, deve


apresentar o valor da riqueza gerada pela companhia, a
sua distribuio entre os elementos que contriburam
para a gerao dessa riqueza, tais como empregados,
financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a
parcela da riqueza no distribuda
O CFC recomenda sua elaborao como parte das
demonstraes contbeis para todas as sociedades que
divulgam demonstraes contbeis.
Continua....

159

Finalidade e estrutura
Lei n 6.404/76, art. 188; Lei n. 11.638/07; Resoluo CFC n 1.157/09 item 84; Resoluo CFC n 1.162/09

A DVA funtamenta-se em conceitos macroeconmicos,


e tem por objetivo apresentar a parcela de contribuio
que a entidade tem na formao do Produto Interno
Bruto (PIB) do pas em que as operaes estiverem
sendo realizada.
Essa demonstrao proporciona aos investidores o
conhecimento de informaes de natureza econmica e
social oferecendo uma melhor avaliao das atividades
da entidade dentro da sociedade que a abriga.

Alcance e vigncia
Deliberao CVM n 547/08, Resoluo CFC n 1.125/08, CPC 03

Desde 01.01.2008 a DFC faz parte das Demonstraes


Financeiras, sendo sua obrigao de apresentao em dezembro
de 2008.
S.A Capital Aberto

Obrigatrio para todas as empresas

Demais empresas

Opo facultativa

Ateno:
A Norma Internacional IAS n 01, no incluiu a DVA como pea
contbil obrigatria das Demonstraes Contbeis.

160

Obrigatoriedade
Deliberao CVM n 547/08, Resoluo CFC n 1.125/08, CPC 03

Apesar da obrigatoriedade ser somente para as


companhias abertas e voluntria para as demais,
vale a pena ressaltar que em alguns setores
econmicos, como o de eletricidade, a
Demonstrao do Valor Adicionado obrigatria,
pois, est sob a regulamentao de rgo
especfico, neste caso a Agncia Nacional de
Energia Eltrica (ANEEL).

Estrutura
Del. CVM n. 557/08; Resol. CFC N1.138/2008; Resol.CFCn1.162/09

Deve apresentar as seguintes informaes:


a) o valor da Riqueza gerada pela companhia;
b) a sua Distribuio entre os elementos que contriburam
para a gerao dessa riqueza, tais como empregados,
financiadores, acionistas, governo(tributos) e outros, bem como
a parcela da riqueza no distribuda.
O CFC recomenda sua elaborao como parte das
demonstraes contbeis para todas as sociedades que
divulgam demonstraes contbeis.

161

Estrutura
Del. CVM n. 557/08; Resol. CFC N1.138/2008; Resol.CFCn1.162/09

Portanto, a DVA uma fonte de informao sobre a gerao e


distribuio da riqueza de uma instituio, em determinado
perodo, que evidncia:
a) O quanto de valor a organizao adiciona aos insumos que
adquire (Riqueza Gerada);
b) Como se d sua distribuio aos agentes que contriburam
para esse acrscimo.

Diferena entre a DVA e a DRE


A DRE est voltada exclusivamente para evidenciar
a composio do resultado e a remunerao de,
apenas um agente que contribui para a gerao de
riqueza: o scio ( ou acionista ou proprietrio). J a
DVA, ao invs de evidenciar como o resultado foi
formado, demonstra como a riqueza foi gerada e
detalha como foram remunerados os diversos
fatores de produo que participaram da gerao de
tal riqueza.

162

DESCRIO

20X1

20X0

1 Receitas
1.1) Vendas de mercadorias, produtos e servios
1.2) Outras receitas
1.3) Receitas relativas construo de ativos prprios
1.4) Proviso para crditos de liquidao duvidosa Reverso/(Constituio)
2 Insumos Adquiridos de Terceiros
(inclui os valores dos impostos ICMS, IPI, PIS e COFINS)
2.1) Custos dos produtos, das mercadorias e dos servios vendidos
2.2) Materiais, energia, servios de terceiros e outros
2.3) Perda / Recuperao de valores ativos
2.4) Outras (especificar)
3 Valor Adicionado Bruto (1-2)
4 Depreciao, Amortizao e Exausto
5 Valor Adicionado Liquido Produzidos Pela Entidade (3-4)
6 Valor Adicionado Recebido em Transferncia
6.1) Resultado de equivalncia patrimonial
6.2) Receitas financeiras
6.3) Outras
7 Valor Adicionado Total a Distribuir (5+6)

8 Distribuio do Valor Adicionado (item 8 = item 7)


8.1) Pessoal
8.1.1 Remunerao direta
8.1.2 Benefcios
8.1.3 F.G.T.S
8.2) Impostos, taxas e contribuies
8.2.1 Federais
Carga Tributria da PJ
8.2.2 Estaduais
8.2.3 Municipais

R$

8.3) Remunerao de capitais de terceiros


8.3.1 Juros
8.3.2 Aluguis
8.3.3 Outras
8.4) Remunerao de capitais prprios
8.4.1 Juros sobre o capital prprio
8.4.2 Dividendos
8.4.3 Lucros retidos / Prejuzo do exerccio
8.4.4 Participao dos no-controladores nos lucros retidos
(s p/ consolidao)

163