BAB 13

AUDIT INVESTIGATIF DENGAN TEKNIK AUDIT

1.1 Latar belakang
Istilah audit investigatif menegaskan bahwa yang dilaksanakan adalah suatu audit
umum atau audit keuangan (general audit atau independen audit) bertujuan memberi
pendapat auditor independen mengenai kewajaran penyajian laporan keuangan. Oleh
karena itu, audit itu juga disebut opinion audit.Audit investigatif lebih dalam dan tidak
jarang melebar ke audit atas hal-hal yang tidak disentuh atau tidak tersentuh oleh opinion
audit.
Audit investigatif diarahkan kepada pembuktian ada atau tidak adanya fraud
(termasuk korupsi) dan perbuatan melawan hukum lainnya.Meskipun tujuan opinion
audit berbeda dari audit inveestigatif, teknil auditnya sama, hal yang berbeda hanyalah
penerapan yang lebih intens dalam audit investigatif. Penerpan teknik yang lebih
mendalam , kadang-kadang melebar, dengan fokus pada pengumpulan bukti hukum
untuk menentukan apakah seorang melakukan atau tidak melakukan fraud. Banyak
auditor yang sudah berpengalaman mengaudit laporan keuangan perusahaan atau
lembaga ainnya, ragu-ragu untuk melaksanakan fraud audit dan audit investigatif.
Padahal teknik-teknik audit yang mereka kuasai, memadai untuk diterapkan dalam audit
investigatif.
Teknik audit adalah cara-cara yang dipakai dalam mengaudit kewajaran penyajian
laporan keuangan. Hasil dari penerapan teknik audit adalah bukti audit.
Ada tujuh teknik audit diantaranya:
1. Memeriksa fisik (physical examination)
2. Meminta konfirmasi (confirmation)
3. Memeriksa dokomen (documentation)
4. Review analitikal (analityic review)
5. Meminta informasi lisan atau tertulis dari auditee (inquiries of the auditee)
6. Menghitung kembali (reperformance)
7. Mengamati (observation)

2.1.1 Kunci Keberhasilan Teknik Audit

Kunci keberhasilan teknik audit sebagai berikut:
1. Mengerti dengan baik persoalan yang akan dipecahkan, apa yang akan diaudit
investigatif.
1

2. Kuasai dengan baik teknik-teknik audit investigatif, penguasaan yang baik

memungkinkan investigator menerapkan teknik yang tepat untuk menyelesaikan
persoalan yang kita identifikasi.
3. Cermat dalam menerapkan teknik yang dipilih. Biarpun tekniknya tepat, apabia
pelaksanaannya tidak cermat, hasilnya tidak seperti diharapkan.
4. Cermat dalam menarik kesimpulan dari penerapan teknik yang kita pilih. Temuan
yang kelihatannya sepele di tangan penyelidik yang mempunyai pengetahuan
dan pengalaman yang luas, merupakan bukti yang kuat dalam proses pengadilan.
2.1.2 Teknik-Teknik Audit
Memeriksa Fisik dan Mengamati
Memeriksa fisik atau physical examination lazimnya diartikan sebagai
perhitungan uang tunai, kas berharga, persediaan barang, aset tetap, dan barang
berwujud lainnya. Mengamati sering diartikan sebagai pemamfaatan indera kita
untuk mengetahui sesuatu.
Contohnya:
Dari kunjungan ke lokasi yang terkena dampak semburan lumpur panas di
porong sidoarjo tahun 2006, investigator menyaksikan sendiri apa yang terjadi
dan luasnya musibah. Ini salah satu bentuk pemahaman. Investigator mempunyai
bayangan pemahaman ini penting ketika nantinya ia membaca laporan para ahli

secara rinci tentang luasnya kerusakan dan besarnya kerugian.

Meminta Informasi dan Konfirmasi
Meminta informasi baik lisan maupun tertulis kepada auditee, merupakan
prosedur yang biasa dilakukan auditor. Meminta konfirmasi adalah meminta

pihak lain untuk menegaskan kebenaran atau ketidakbenaran suatu informasi.

Memeriksa Dokumen
Teknik ini tidak memerlukan pembahasan khusus. Tak ada audit investigatif tanpa
pemeriksaan dokumen. Hanya saja dengan kemajuan teknologi, definisi dokumen
menjadi luas, termasuk informasi yang diolah, disimpan, dan dipindahkan secara

elektronis.
Review Analitical
Deloitte Haskins & Sells (disingkat DHS, cikal bakal dari Deloitte Touche
Tohmatsu) mencatat penggunaan teknik ini dalam audit manual mereka di tahun
1930-an. Di akhir 1960-an dan awal 1970-an DHS mengembangkan berbagai
perangkat lunak untuk review analitikal, di antaranya Statistical Techniques for
Analytical Review (STAR) in Auditing. Dalam review analitical yang penting
bukannya perangkat lunaknya, tetapi semangatnya seperti dikatakan Houck
think analytical first! ini ciri auditor (dan investigator) yang tangguh.
2

Ada beberapa teknik review analitikal disajikan dengan label tertentu untuk
memudahkan pemahaman, yaitu :
1. Betriebs Vergleich dan Zeit Vergleich
Dalam Betriebs Vergleich kita membandingkan perusahaan (Betriebs) yang
kita audit investigatif dengan saingannya yang seukuran. Sedangkan dalam
Zeit Vergleich kita membandingkan perusahaan yang kita audit investigatif
pada saatsekarang dengan hal yang sama di masa (Zeit) lalu.
2. Membandingkan Anggaran dengan Realisasi
Membandingkan data anggaran dan realisasi dapat mengindikasikan adanya
fraud.

Hal

yang

perlu

dipahami

di

sini

adalah

mekanisme

pelaksanaananggaran, evaluasi atas pelaksanaan anggaran, dan insentif

(keuangan

maupun

nonkeuangan)

yang

terkandung

dalam

sistem

anggarannya.
3. Analisis Vertikal dan Horizontal
Analisis vertikal dan horizontal merupakan analisi rasio laporan keuangan.
Analisis vertikal meunjukkan rasio antara suatu akun dengan akun lainnya
dalam laporan keuangan untuk tahun yang sama. Analisis horizontal
menunjukkanperubahan (kenaikan atau penurunan) suatun akun untuk suatu
tahun (periode) dibandingkan tahun sebelumnya atau berikutnya.
4. Hubungan Antara Satu Data Keuangan dengan Data Keuangan Lain
Beberapa akun, baik dalam suatu maupun beberapa laporan keuangan, bisa
mempunyai keterkaitan yang dapat dimanfaatkan untuk review analitikal.
Contoh: angka penjualan dengan piutang dan persediaan rata-rata.
5. Menggunakan Data Nonkeuangan
Inti dari review analitikal adalah mengenal pola hubungan, relationship
pattern. Pola ubungan ini tidak mesti hanya antara satu data keuangan
demgan data keuangan lain. Pola hubungan nonkeuangan pun bisa bermacammacam bentuknya.
6. Regresi atau Analisi Trend
Dengan data historikal yang memadai (makin banyak makin baik, ceteris
paribus), review analitikal dapat mengungkapkan trend. Berbagai perangkat
lunak mempermudah hitungan dan grafiknya, misalnya STAR, perangkat
lunak Deloitte yang disebut diatas.
7. Menggunakan Indikator Ekonomi Makro
Ada hubungan antar besarnya pajak penghasilan yang diperoleh dalam suatu
tahun

dengan

indikator-indikator

ekonomi

seperti

inflasi,

tingkat

pengangguran, cadangan devisa, indikator ekonomi negara-negarayang

menjadi partner perdagangan indonesia, harga minyak mentah dan komoditi
3

lain, dan lain-lain. Ini merupakan bidang studi yang ditekuni para ahli

ekonomi makro dan ekonometri.

Menghitung Kembali
Menghitung kembali atau reperform tidak lain dari mengecek kebenaran
perhitungan (kali, bagi, tambah, kurang, dan lain-lain). Ini prosedur yang sangat
lazim dalam audit. Biasanya tugas ini diberikan kepada seseorang yang baru
mulai bekerja sebagai auditor, seorang junior auditor di kantor akuntan. Dalam
audit investigatif, perhitungan yang dihadapi umumnya sangat kompleks,
didasarkan atas kontrak atau perjanjian yang rumit, mungkin sudah terjadi
perubahan dan renegoisasi berkali-kali dengan pejabat (atau kabinet) yang
berbeda.

BAB 14
AUDIT INVESTIGATIF DENGAN TEKNIK PERPAJAKAN
1.1 Latar Belakang
Investigatif dengan tehnik perpajakan menggunakan dua tehnik yang secara luas
dipraktekkan oleh IRS (Internal Revenue Services) di Amerika Serikat. Kedua tehnik
investigasi ini digunakan untuk menentukan panghasilan kena pajak (PKP) yang belum
dilaporkan oleh wajib pajak dalam SPT-nya. Penerapan tehnik-tehnik ini terus
berkembang, sehingga menjadi umum digunakan dalam memerangi organized crime.
Kedua tehnik investigatif ini adalah Net Worth Method dan Expenditure Method.
Keduanya menggunakan logika pembukuan atau akuntansi yang sederhana. IRS
menggunakannya sebagai bukti tidak langsung (circumstantial evidence). Tehnik ini
menggeser beban pembuktian dari negara/fiskus kepada wajib pajak. Perlindungan hak
2.1.1

wajib pajak diperlukan karena pergeseran beban pembuktian tersebut diatas.

Net Worth Method
Net worth method diterapkan oleh kantor pajak Amerika Serikat (IRS).
Penggunaannya diperluas untuk menemukan indikasi illegal income dari organized crime
(kejahatan yang diorganisasi seperti Mafia,Triad, dan lain-lain).
Net worth method untuk investigasi pajak ingin membuktikan adanya PKP yang
belum dilaporkan oleh wajib pajak. Untuk organized crime yang ingin dibuktikan adalah
terdapatnya penghasilan yang tidak sah, melawan hukum, atau illegal income.
1. Net Worth Method untuk Perpajakan
Di Amerika Serikat di mana Net Worth Method diterima sebagai cara pembuktian
tidak langsung, dasar penggunaannya adalah kewajiban wajib pajak untuk
melaporkan semua penghasilannya (sebagaimana didefinisikan oleh undangundangnya) dalam tax returns mereka. Ketentuan serupa juga berlaku di Indonesia di
mana wajib pajak diwajibkan penghasilannya secara lengkap dan benar dalam SPT
(Surat Pemberitahuan Tahunan, dalam hal ini SPT PPh).
Pemeriksa pajak menetapkan net worth atau kekayaan bersih pada awal tahun. Ini
diperoleh dari pengurangan seluruh assets seseorang dengan seluruh liabilities-nya.
Jadi di awal tahun tertentu,sebutlah Tahun-1, net worth = assets-lialibilities. Hal
yang sama dilakukan untuk menentukan net worth Tahun-2.
Selanjutnya, net worth Tahun-1 dibandingkan dengan net worth tahun-2.
perbandingan ini akan menghasilkan kenaikan net worth (net worth increase) yang
seharusnya sama dengan PKP untuk tahun-2. Karena itu kenaikan net worth ini
dibandingkan dengan penghasilan yang dilaporkan dalam SPT PPh tahun-2.

Berikut ini adalah contoh perhitungan PKP yang belum dilaporkan dengan Net
Worth Method.
Net Worth Method untuk menentukan PKP yang belum dilaporkan
Tahun 1
Aset
(-) Liabilitas
Net Worth

1.000
200
800

Tahun 2
Aset
(-) Liabilitas
Net Worth
Net Worth tahun 1
Kenaikan Net Worth
(+) Non deductible Expense
(-) Nontaxable income
Corrected taxable income
(-) reported taxable income
Unreported taxable income

3.000
250
2750
800
1950
1000
400
2550
1250
1300

Beberapa istilah yang perlu dipahami dari tabel diatas adalah sebagai berikut.
Nondeductable Expanse adalah biaya-biaya yang tidak boleh dibebankan
dalam menghitung PKP. Untuk wajib pajak perorangan di Indonesia, ini adalah
hampir seluruh biaya hidup seseorang, karena biaya yang boleh dikurangkan
(deductable) hanyalah pengurangan penghasilan bruto berupa biaya jabatan, biaya
pensiun, iuran pensiun dan THT. Oleh karena itu nondedectable expanse harus
ditambahkan kepada net worth increase.
Nontaxable expanse adalah penghasilan seseorang (perusahaan) yang untuk
kepentingan perpajakan bukan merupakan PKP. Oleh karena itu, penghasilan bukan
PKP (Nontaxable expanse) harus dikurangkan dari net worth increase.
Corrected taxable income adalah PKP sesunguhnya atau yang seharusnya
dilaporkan oleh wajib pajak berdasarkan perhitungan net worth method.
Unreport taxable income adalah PKP yang belum dilaporkan oelh wajib pajak
dalam SPTnya. Informasi inilah yang dihitung pemeriksa atau penyidik pajak.

2. Net Worth Method untuk organized crime

Dengan rumus yang hampir sama, kita dapat menentukan illegal income. Seperti
disebutkan tadi, di Amerika Serikat metode ini digunakan dalam memerangi
organized crime. Di Indonesia pendekatan ini dapat digunakan untuk memerangi
korupsi. Ketentuan perundang-undangannya sudah ada, yakni laporan mengenai
kekayaan pejabat.

Legal income adalah semua penghasilan yang dilaporkan yang bersangkutan. Inilah
yang dibandingkan dengan net worth increase (sesudah di-adjust dengan personal
expenses) untuk menentukan illegal income.
Berikut adalah contoh perhitungan untuk menentukan illegal income

Tahun 1
Aset
(-) Liabilitas
Net Worth

1.000
200
800

Tahun 2
Aset
(-) Liabilitas
Net Worth
Net Worth tahun 1
Kenaikan Net Worth
(+) Personal Expense
Corrected Legal Income
(-) legal income
Illegal Income

3.000
250
2750
800
1950
1000
2950
1250
1700

3. Beberapa Catatan
Dibawah ini ada beberapa catatan yang harus diperhatikan penyidik atau investigator
dalam menerapkan net worth method.
a. Rekaman
Makin banyak transaksi terekam, makin ampuh pula net worth method. Seperti,
penggunaan kartu kredit ; selain meninggalkan paper trails (jejak berupa kertas),
ia juga meninggalkan digital trails yang bisa menjadi bukti dalm upaya
pemberantasan tindak pidana pencucian uang, bank, dan lembaga-lembaga
keuangan lainnya. Rekaman ini sangat mendukung penerapan net worth method
b. Penyimpanan uang tunai ada beberapa pelaku kejahatan yang menggunakan
jasa perbankan atau pasar modal dalam menyimpan bahkan menggandakan uang
hasil kejahatan mereka. Ada pula yang menyimpan uang dalam rumah dinas
atau rumah tempat tinggal mereka dalam jumlah yang besar, disebut juga Cash
Hoarding.
c. Tambahan penghasilan kalau tambahan dari pembelian tanah atau warisan,
masih bisa ditelusuri. Yang menjadi perhatian bahkan KPK menetapkan aturan
dalam hal ini adalah gratifikasi.
d. Pembalikan beban pembuktian membalikkan apa yang sudah dilaporkan ke
pemerintah dari yang bersangkutan.
e. Catatan pembukuan catatan yang seringkali tidak lengkap dan menjadi
tantangan bagi penyidik.

f. Penyidik kurang sabar-dalam menghadapi pelaku yang tangguhdalam tindak

pidana perpajakan, penyidik mungkin menyerah ketike pelaku bersedia
membayar dengan cepat temuan si penyidik. Penyidik perlu berhati-hati
terutama ketika menerapkan net worth method untum pertama kalinya pada
wajib pajak yang bersangkutan. Ditu sebabnya, informasi penting harus
dikumpulkan, baik secara formal maupun informal.
g. Pembuktian tidak langsung-berulang kali dijelaskan diatas bahwa net worth
method adalah metode pembuktian tidak langsung, dan membalikkan beban
pembuktian kepada pelaku (wajib pajak atau pelau kejahatan terorganisir). Di
indonesia, Undang-undang belum menetapkan net worth method sebagai alat
pembuktian. Kalau kita akna menggunakannya, cara pembuktian ini harus
disertai dengan ketentuan-ketentuan yang melindungi wajib pajak, tuduhan atau
dakwaan harus jelas dam ditetapkan secara formal dalam surat tugas, khususnya
mengenai makna dan sifta net worth method, asumsi yang dipakai, dan
kesimpulan yang dapat ditarik oleh kedua belah pihak (negara dan pelaku
kejahatan).
h. Kejahatan lain-sering kali dalam menerapkan net worth method untuk tujuan
perpajakan, penyidik dapat mengungkapkan kejahatan lain, jadi bukan tindak
pidana perpajakan. Misalnya dalam menjelaskan unreported taxable income
yang besar jumlahnya, wajib pajak mengaku dan bisa membuktikan bahwa
tambahan kekayaan berasal dari titipan pihak ketiga. Kalau titipan ini berupa
uang tunai atau uang di bank, ini mungkin merupakan indikasi tindak pidana
pencucian uang.
2.1.2

Expenditure Method
Sebagaimana halnya dengan Net Worth yang dijelaskan, penerapan Expenditure
Method juga dipelopori IRS. Expenditure Method yang merupakan derivasi atau turunan
dari net worth method digunakan IRS sejak tahun 1940an. Ketika RICO Act
diundangkan dalam tahun 1970, Expenditure Method dimanfaatkan sebagai petunjuk
organized crime. Expenditure Method juga merupakan cara pembuktian tidak langsung.
Seperti Net Worth Method, Expenditure Method juga dimaksudkan untuk menentukan
unreported taxable income. Expenditure Method lebih cocok untuk para wajib pajak
yang tidak mengumpulkan harta benda, tetapi mempunyai pengeluaran-pengeluaran
besar (mewah).
Contoh perhitungan unreported taxable income

Jumlahpengeluaran
(-) total nontaxable income
Adjusted gross income
(-) itemized/ standard deduction
(-) exemptions
Corrected Taxable Income
Reported taxable income
Unreported taxable income

10.000
1.000
9.250
750
500
8.000
3.000
5.000

Keterangan istilah :
1. Itemized = pengurangan yang diperkenankan UU baik yang bersifat standar atau dirinci
satu per satu.
2. Exemption = pengecualian.

Expenditure Method lebih populer dari Net Worth Method, karena Expenditure Method
lebih mudah dibuat atau dihitung, dan juga lebih mudah dimengerti oleh orang awam.
Mahkamah Agung di Amerika Serikat tidak menetapkan Expenditure Method secara
khusus sebagai alat pembuktian, karena Expenditure Method dianggap derivasi atau
turunan dari Net Worth Method. Seorang akuntan harusnya mampu menghitung
unreported taxable income berdasarkan Net Worth Method akan mengkonversikannya ke
Expenditure Method.
Expenditure Method harusnya digunakan untuk kasus-kasus perpajakan apabila kondisikondisi berikut sangat kuat atau dominan:
1.
2.
3.
4.
5.

Wajib pajak tidak menyelenggarakan pembukuan atau catatan.

Pembukuan dan catatan wajib pajak tidak tersedia, misalnya karena terbakar.
Wajib pajak menyelenggarakan pembukuan tetapi tidak memadai.
Wajib pajak menyembunyikan pembukuan.
Wajib pajak tidak mempunyai assets yang terlihat atau dapat diidentifikasi.
Expenditure Method harusnya digunakan untuk kasus-kasus organized crime apabila
kondisi-kondisi berikut sangat kuat atau dominan:
1. Tersangka kelihatannya tidak membeli asset seperti rumah, tanah, saham, perhiasan,

mobil atau kapal mewah, dan seterusnya.

2. Tersangka mempunyai gaya hidup mewah dan agaknya diluar kemampuannya.
3. Tersangka diduga mengepalai jaringan kejahatan, atau semua saksi yang memberatkan
dia adalah para penjahat yang sudah dijatuhi hukuman.

4. Illegal income harus ditentukan untuk menghitung denda (misalnya dalam kejahatan
penebangan hutan ilegal), menghitung kerugian negara (dalam kasus korupsi), dan
pungutan negara lainnya.
Expenditure Method adalah derivasi dari Net Worth Method. Namun, perlakuan terhadap
asset dan liabilities-nya berbeda. Misalnya, dalam Net Worth Method penyidik akan
mencantumkan saldo akhir kas dan bank. Dalam Expenditure Method, hanya
perubahannya yang diambil (kenaikan atau penurunan kas dan bank). Hal yang sama
juga berlaku untuk persediaan barang, piutang, utang, dan pinjaman bank. Depresiasi,
amortisasi, deplesi, deffered gains, dan semacamnya juga diabaikan dalam Expenditure
Method ini sebenarnya merupakan hal yang elementer untuk seorang akuntan.
2.1.3

Penerapannya Di Indonesia
Dua metode audit investigatif yang telah dibahas diatas diterapkan oleh kantor pajak
IRS di Amerika Serikat untuk memberi petunjuk adanya penghasilan yang belum
dilaporkan. Wajib pajak kemudian membuktikan adanya kekeliruan perhitungan oleh
IRS, atau mengakui kesalahannya dan membayar kekurangan pajak beserta dendanya.
Metode yang sama dapat diterapkan penegak hukum (FBI) disana untuk memberikan
petunjuk adanya penghasilan atau aset yag diperoleh dari kegiatan melawan hukum.
Di Indonesia, contoh penerapannya adalah pada kasus laporan PPATK tentang
transaksi bank atau transfer yang sangat besar ke rekening penyelenggara negara,
termasuk penegak hukum, anggota DPR dan pimpinan partai politik. PPATK tidak
melakukan investigasi. Laporannya merupakan bagian dari pelaporan transaksi
mencurigakan oleh lembaga keuangan ke PPATK.

10