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DIREITO TRIBUTRIO

1. INTRODUO

1.1. O DIREITO TRIBUTRIO: ramo independente do Direito Financeiro (este mais


abrangente) que traz as normas de Direito Pblico referentes s relaes jurdicas entre o
Estado e os particulares, no que diz respeito instituio, arrecadao, fiscalizao e
administrao dos tributos.

O Direito Tributrio agrega um conjunto de normas autnomas de Direito, pois se rege por
princpios e normas prprios. Para atingimento do bem comum almejado pelo Estado, faz-
se necessria a obteno de recursos financeiros.

Assim, podemos dizer que tais recursos so obtidos basicamente de duas formas: por
meio das receitas originrias que originam-se do patrimnio do Estado, no havendo
manifestao do poder de imprio do Estado (ex.: aluguis, uso de bens pblicos por
particular); ou por meio das receitas derivadas que originam-se do patrimnio do
particular, havendo manifestao do poder de Imprio do Estado (ex.: tributos, multas).

1.2. CONCEITO DE TRIBUTO: art. 3 do CTN que assim se pronuncia: tributo toda
prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que
no constitua sano de ato ilcito, instituda por lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada. Passemos, portanto, anlise pontual de cada um
dos componentes do conceito de tributo.

1.2.1. Prestao pecuniria: o tributo s pode ser pago em moeda corrente. H que se
mencionar que com o advento da Lei Complementar 104/2001 foi acrescentado ao artigo
156 do CTN o inciso XI que prev como forma de extino do crdito tributrio a dao
em pagamento de bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei, porm essa
apenas uma exceo.

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1.2.2. Prestao compulsria: no h voluntariedade no cumprimento da prestao. A


obrigao de pagar tributo decorre de lei, independentemente da vontade do sujeito
passivo.

1.2.3. Prestao que no constitua sano de ato ilcito: o tributo no penalidade, ou


seja, no multa. Incide por ter sido verificada a prtica do fato gerador previsto em lei.
Assim, havendo a prtica de um fato qualquer (seja lcito ou no) e dele decorrendo
capacidade econmica ou capacidade contributiva do sujeito passivo, haver incidncia
tributria (ex.: rendimento obtido com jogo do bicho), sendo denominado de princpio
pecnia non olet (o dinheiro no tem cheiro). Assim, nesse caso, no o ato ilcito que
estaria sendo onerado, tributado, mas sim os frutos que dele decorrem.

1.2.4. Prestao instituda por lei: aqui revela-se o princpio da legalidade, ou tambm
chamada estrita legalidade. O tributo s pode ser criado por lei ou ato que possua os
mesmos efeitos (medida provisria). Parte-se do pressuposto que a sociedade, que
encontra seus representantes no Poder Legislativo, est de acordo com a criao do
gravame. No se pode confundir as excees ao princpio da legalidade no tocante
majorao ou diminuio de tributos, como ser visto adiante, com a criao dos tributos.
Esta ltima necessariamente deve ocorrer por meio de lei.

1.2.5. Prestao cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada:


no h possibilidade de a autoridade tributria decidir por critrios pessoais ou
discricionrios se o tributo ser ou no cobrado. Do mesmo modo que a constituio do
crdito tributrio ato vinculado da Administrao (lanamento tributrio), sua cobrana e
arrecadao tambm possuem essa mesma caracterstica. No h anlise da
convenincia ou oportunidade da cobrana, mas sim de sua previso em lei.

1.3. ESPCIES TRIBUTRIAS: a doutrina ainda diverge quanto determinao das


espcies de tributos. H quem defenda a existncia de dois, trs ou cinco tributos. De
todo modo, seguiremos para finalidade didtica a pentapartio, ou seja, a diviso dos
tributos em cinco espcies: impostos, taxas, contribuies de melhoria, emprstimos
compulsrios e contribuies especiais. Assim, os artigos 3 e 4 do CTN devem ser
analisados com reservas. O artigo 3 menciona a tripartio dos tributos, enquanto que o
artigo 4 nos traz os critrios para determinao da natureza jurdica do tributo.
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Considerando que tais critrios tomavam por base somente os impostos, taxas e
contribuies de melhoria, era certo afirmar que seria irrelevante a destinao legal do
produto da arrecadao. Todavia, estando includos os emprstimos compulsrios e
contribuies especiais como tributos, tal afirmao deve ser analisada com algumas
reservas, considerando-se que a finalidade da criao combinada com a destinao do
produto da arrecadao so traos caractersticos dessas espcies.

1.3.1. Imposto: conforme o art.16 do CTN, imposto o tributo cuja obrigao tem por fato
gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica, relativa ao
contribuinte. um tributo que pode ser classificado como no vinculado, j que no h
equivalncia entre o montante que uma pessoa paga a ttulo de imposto e o que o Estado
reverte em seu benefcio. No tem natureza de contraprestao, mas sim de obrigao de
pagar determinado montante em razo da prtica de certa conduta prevista em lei como
deflagradora da relao jurdico-tributria. Tem-se que a competncia para a instituio
desses impostos distribui-se dessa forma entre os entes federativos:

Unio: II, IE, IPI, IOF, IR, ITR, IGF, IEG, IResidual (arts. 153 e 154, I e II da CF);
Estados e DF: ICMS, IPVA, ITCMD (art. 155 da CF)
Municpios e DF: IPTU, ISS, ITBI (art. 156 e 147 da CF)

Importante ainda salientar que de acordo com o previsto no art. 145, 1.da CF, sempre
que possvel os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade
econmica dos contribuintes, o que se tem justamente para atingir e dar cumprimento ao
princpio da isonomia, chamado de princpio da capacidade contributiva. Ao elaborar tal
dispositivo, verifica-se que o constituinte classificou os impostos em pessoais
(consideram aspectos subjetivos do contribuinte) e em reais (consideram as coisas sobre
as quais incidem e no aspectos do contribuinte).

1.3.2 Taxa: o tributo que tem por fato gerador uma atuao estatal diretamente referida
ao contribuinte (art. 145, II, da CF e art. 77 do CTN) consistente na prestao de um
servio ou no exerccio regular do poder de polcia. Trata-se de um tributo vinculado a
uma atuao estatal, portanto. certo que as taxas no podero ter base de clculo
prpria de impostos, nos termos do art. 145, 2 da CF) e pertencem competncia de
todos os entes federativos, ou seja, est includa na competncia comum dos mesmos.
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Passemos agora a discorrer sobre as caractersticas principais das taxas de servio e das
taxas de polcia.

1.3.2.1. Taxa de servio: tem por fato gerador a utilizao, efetiva ou potencial, de
servio pblico especfico e divisvel prestado ao contribuinte ou posto sua disposio.
No poder haver a cobrana de taxas sobre servios gerais (uti universi), j que esses
se referem coletividade, ex.: segurana pblica, iluminao pblica, limpeza pblica,
servio diplomtico. O servio especfico (uti singuli) aquele que pode ser destacado em
unidades autnomas, se consegue individualizar a utilizao; e servio divisvel aquele
que pode ser utilizado individualmente pelos usurios. Assim, para que o servio pblico
possa servir como fato gerador de taxa, deve ser: especfico e divisvel; prestado ao
contribuinte ou posto sua disposio; utilizado, efetiva ou potencialmente, pelo
contribuinte. Importante ainda que se faa um esclarecimento acerca da expresso
potencial. Considera-se como utilizado de modo potencial um servio pblico quando o
mesmo estiver em pleno funcionamento e disposio do usurio, ainda que este no o
utilize efetivamente.

1.3.2.2. Taxa de polcia: tem por fato gerador o exerccio regular do poder de polcia
efetiva ou e, potencial. O prprio CTN no art. 78 descreve o que vem a ser poder de
polcia: atividade da administrao pblica que, limitando ou disciplinando direito,
interesse ou liberdade, regula a prtica de ato ou absteno de fato, em razo de
interesse pblico concernente segurana, higiene, ordem, aos costumes, disciplina
da produo e do mercado, ao exerccio de atividades econmicas dependentes de
concesso ou autorizao do Poder Pblico, tranqilidade pblica ou ao respeito
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. Poderia se afirmar tratar-se de uma
lista no taxativa.

1.3.2.3. Taxa x Tarifa: o que diferencia a taxa da tarifa essencialmente o regime jurdico
em que ambas se enquadram. Quando se fala em taxa se fala em tributo, regime jurdico
tributrio. Quando se tem tarifa, tem-se o chamado preo pblico, regime jurdico de
direito privado. Como se fala em tributo, a taxa compulsria, enquanto que a tarifa
facultativa. Nesse caso tem-se uma relao contratual (ex.: telefonia). Ainda podemos
citar a Smula n 545 do Supremo Tribunal Federal: Preos de servios pblicos e taxas
no se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, so compulsrias e tm sua
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cobrana condicionada prvia autorizao oramentria, em relao lei que as


instituiu.

STF Smula Vinculante n 29 - constitucional a adoo, no clculo do valor de taxa,


de um ou mais elementos da base de clculo prpria de determinado imposto, desde que
no haja integral identidade entre uma base e outra.

STF Smula Vinculante n 19 - A taxa cobrada exclusivamente em razo dos servios


pblicos de coleta, remoo e tratamento ou destinao de lixo ou resduos provenientes
de imveis, no viola o artigo 145, II, da Constituio Federal.

STF Smula n 670 - O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado


mediante taxa.

STF Smula n 667 - Viola a garantia constitucional de acesso jurisdio a taxa


judiciria calculada sem limite sobre o valor da causa.

STF Smula n 665 - constitucional a Taxa de Fiscalizao dos Mercados de Ttulos e


Valores Mobilirios instituda pela Lei 7.940/89.

STF Smula n 595 - inconstitucional a taxa municipal de conservao de estradas de


rodagem cuja base de clculo seja idntica a do imposto territorial rural.

De acordo com o novo entendimento do STF o pedgio passou a ter natureza jurdica de
tarifa:

O pedgio tarifa (espcie de preo pblico) em razo de no ser cobrado


compulsoriamente de quem no utiliza a rodovia; ou seja, uma retribuio facultativa
paga apenas mediante o uso voluntrio do servio. (STF. Plenrio. ADI 800/RS, Rel. Min.
Teori Zavascki, julgado em 11/06/2014 (Info 750).

1.3.3. Contribuio de Melhoria: a modalidade de tributo que tem como fato gerador a
valorizao do imvel do contribuinte em razo de obra pblica (ex.: obras contra
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enchentes etc.), conforme art. 81 do CTN e art. 1 do DL 195/67. Pertence competncia


comum dos entes federativos, e est vinculada uma atuao estatal, ou seja: a
realizao de obra pblica, da qual decorra valorizao do imvel. Devem ser cumpridos
os requisitos do art. 82 do CTN para que se tenha uma exigncia legtima (publicao
prvia de memorial descritivo do projeto; oramento do custo da obra; determinao da
parcela do custo da obra a ser financiada; delimitao da zona beneficiada etc.). S
poder ser cobrada a contribuio de melhoria depois que a obra pblica estiver
concluda, ainda que parcialmente, quando s ento se perceber o quanto valorizou o
imvel em funo de sua realizao. Quanto limitao do valor cobrado, o CTN informa
que a soma dos limites individuais no pode superar o limite global, ou seja, a soma de
todas as contribuies de melhoria no pode superar o valor da obra, mas poder ficar
abaixo desse valor.

1.3.4. Emprstimos Compulsrios: o art. 148 da CF disciplina que somente cabe a


instituio de emprstimos compulsrios pela Unio por lei complementar (quorum de
aprovao qualificado - art. 69 da CF) e diante das seguintes situaes:

I para atender a despesas extraordinrias decorrentes de calamidade pblica, de


guerra externa ou sua iminncia.; e,

II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse


nacional, observado o art. 150, III, `b.

lgo deve ser destacado a fim de se evitarem os equvocos: no art. 15, III do CTN h
previso da instituio dos emprstimos compulsrios quando se identificar conjuntura
que exija a absoro temporria de poder aquisitivo, todavia tal disposio no foi
recepcionada pela CF de 1988. Alm do fato de ser necessria a lei complementar para
sua instituio, o que faz com que se descarte a possibilidade de criao por meio de lei
ordinria ou medida provisria, importante que se mencione que a caracterstica marcante
desta espcie tributria a sua restituio. Ora, se sua arrecadao se destina a custear
as despesas decorrentes das situaes de fato mencionadas acima, ao desaparecer tal
situao o valor arrecadado dever ser restitudo ao contribuinte. Um outro ponto de
grande importncia o relativo anterioridade. Deve-se atentar para o fato de que os
emprstimos compulsrios institudos nos casos de guerra externa e sua iminncia ou
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calamidade pblica, no respeitaro as regras da anterioridade e noventena, podendo ser


exigidos imediatamente. O emprstimo compulsrio criado em razo de investimento
pblico respeitar a regra geral da anterioridade.

1.3.5. Contribuies Especiais: dispe o art. 149 da CF que compete Unio instituir
contribuies sociais, de interveno no domnio econmico, e de interesse das
categorias profissionais ou econmicas. Tal competncia exclusiva da Unio. Todavia, o
mesmo artigo em seu pargrafo 1 denota a competncia comum entre os entes para
instituir as contribuies para o custeio do regime previdencirio, cobradas dos prprios
servidores e, por fim, o art. 149-A traz a competncia municipal e do Distrito Federal para
a criao da COSIP (contribuio para o custeio do servio de iluminao pblica). Algo
de extrema importncia com relao s contribuies a finalidade para a qual as
mesmas so criadas. Trata-se de caracterstica principal do mencionado tributo.
Passaremos a traar as caractersticas principais de cada uma das contribuies:

1.3.5.1. Contribuies Sociais: as contribuies sociais so divididas em: a)


contribuies sociais gerais; b) outras contribuies sociais e c) contribuies sociais para
seguridade social.

a) Contribuies sociais gerais: so as destinadas ao financiamento das atividades


ligadas ordem social, exceto as relacionadas seguridade social. Exs.: salrio-
educao e contribuies para os servios sociais autnomos (SESC, SENAI,
SESI etc.).
b) Outras Contribuies: so as contribuies residuais que a Unio poder instituir
para financiamento da seguridade social, nos termos dos artigos 195, 4 e 154, I
da CF. Devero tais contribuies ter base de clculo e fato gerador diferentes dos
j previstos pela Constituio, ser no-cumulativas e ser institudas por Lei
Complementar.
c) Contribuies sociais para a seguridade social: encontram regras especficas no
art. 195 da CF, sendo que se voltam consecuo dos objetivos sociais relativos
sade, assistncia e previdncia (art. 194 CF). O mesmo artigo traz ainda as fontes
de custeio das referidas contribuies, que so:
Empregador, empresa e entidade a ela equiparada na forma da lei, incidente
sobre: a) folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou
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creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio; b) a


receita ou faturamento; c) o lucro;
Trabalhador e demais segurados da previdncia social, no incidindo
contribuio sobre aposentadoria e penso concedidas pelo regime geral de
previdncia social;
Receita de concursos de prognsticos;
Importador de bens e servios do exterior ou de quem a lei a ele equiparar.
Deve-se atentar que tais contribuies para seguridade social respeitam a regra da
anterioridade nonagesimal, de acordo com o pargrafo 6 do art. 149 da CF.

1.3.5.2. Contribuio de Interveno no Domnio Econmico CIDE: consta do caput


do art. 149 da CF, como visto, que competir Unio instituir as Contribuies de
Interveno no Domnio Econmico CIDE, sendo que tal instituio poder ser feita por
lei ordinria ou medida provisria, no se exigindo lei complementar. Tem-se que a
caracterstica mais importante da referida contribuio a finalidade para qual criada. A
interveno do domnio econmico que se pretende com a instituio da CIDE obtida
mediante a destinao do produto da arrecadao a uma determinada atividade que se
vise fomentar, incentivar. Com isso determinados setores da economia que se visa
fomentar so beneficiados com tais valores que lhe so destinados. Como exemplos da
CIDE podemos citar a CIDE-royalties e a CIDE-combustvel.

1.3.5.3. Contribuies no interesse das categorias profissionais ou econmicas: tais


contribuies, tambm chamadas corporativas, so aquelas de competncia da Unio,
com carter parafiscal, e que tem por finalidade obter recursos para o financiamento das
atividades de interesse de instituies representativas ou de fiscalizao de certas
categorias, corporaes. Podemos citar como exemplo os rgos fiscalizatrios de
profisses: CREA, CRM, CRECI, CRC. Poderamos citar ainda como contribuio no
interesse das categorias econmicas e profissionais a contribuio sindical, prevista nos
arts. 579 e 591 da CLT, a qual fixada em lei e cobrada de todos os trabalhadores, em
favor do sindicato representativo da categoria ou profisso.

1.3.5.4. Contribuio de Iluminao Pblica COSIP: de competncia dos Municpios


e DF referida contribuio destinada ao custeio do servio de iluminao pblica,

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considerando-se que tal servio no pode ser remunerado por taxa, j que lhe faltam os
atributos da especificidade e divisibilidade.

1.4. REPARTIO DAS RECEITAS TRIBUTRIAS: no intuito de preservar a autonomia


dos entes federativos, a Constituio Federal atribuiu competncia tributria a cada um
dos entes para a instituio de impostos e, alm disso, demarcou a participao dos entes
menores nos valores arrecadados pelos entes maiores. Assim, tem-se que a Unio
recebeu a competncia para instituio de 9 impostos (II, IE, IPI, IOF, IR, ITR, IGF, IEG,
IResidual), os Municpios para instituio de 3 (IPTU, ISS, ITBI) e os Estados tambm de
3 (ICMS, IPVA, ITCMD), sendo que o DF recebeu a competncia para a instituio de 6
(IPTU, ISS, ITBI, ICMS, IPVA, ITCMD). Tem-se, portanto, que a razo maior da realizao
da repartio de receitas tentar equilibrar, ou ao menos reduzir a desigualdade na
arrecadao tributria, de modo que quem arrecada mais transfere parte dessa
arrecadao a quem arrecada menos, ou seja, cabe Unio o repasse aos Estados e DF
e aos Estados, o repasse aos Municpios. No tero o produto da arrecadao repartido:
IPTU, ISS, ITBI; os impostos estaduais se arrecadados pelo DF; ITCMD; II, IE, IGF, IEG.

1.4.1. Casos de repartio direta da receita da Unio


a) Com os Estados e Distrito Federal
100% do produto da arrecadao do IR, incidente na fonte, sobre rendimentos
pagos, a qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e pelas fundaes que
institurem e mantiverem (art. 157, inc. I, da CF).
20% do produto de arrecadao do imposto que a Unio instituir, no exerccio de
sua competncia residual (art. 157, inc. II, da CF).
30% do IOF sobre operaes com ouro, considerado como ativo financeiro, nos
termos do art. 153, 5., inc.I, da CF. No caso do DF, a repartio ser integral
(100%).
29% do produto da arrecadao da CIDE-combustvel.
10% do produto da arrecadao do imposto sobre produtos industrializados,
proporcionalmente ao valor das respectivas exportaes de produtos
industrializados.

b) Com aos municpios

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100% do produto da arrecadao do IR incidente na fonte, sobre rendimentos


pagos, a qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e pelas fundaes que
institurem e mantiverem (art. 158, inc. I, da CF).
50% do valor arrecadado do ITR, relativamente aos imveis nele situados (art. 158,
inc. II, da CF) ou 100% caso os Municpios optarem pela fiscalizao e
arrecadao do tributo.
50% do IPVA, relativamente aos veculos licenciados em seus territrios (art. 158,
inc. III, da CF).
25% do ICMS arrecadado, creditado (valor agregado), da seguinte maneira: , no
mnimo, proporcionalmente ao valor adicionado nas operaes realizadas em seus
territrios; at , na forma em que dispuser a lei (art. 158, inc. IV e par. n., da
CF).
70% do IOF sobre o ouro, nos termos do art. 153, 5.o, inc. II, da Constituio
Federal.
25% do montante entregue pela Unio ao Estado onde se situe o municpio, da
CIDE-combustvel.
25% do montante entregue pela Unio aos Estados e DF a ttulo de IPI.

1.4.2. Casos de repartio indireta da receita da Unio: conforme dispe o art. 159,
inc. I, da Constituio Federal, o Fundo de Participao dos Estados (FPE) recebe 21,5%
sobre a arrecadao do IR e IPI, sendo que, para esse clculo, exclui-se a parcela da
participao direta (art. 159, 1., da CF). O Fundo de Participao dos Municpios (FPM)
recebe 22,5% sobre a arrecadao do IR e IPI, excluindo-se a parcela da participao
direta. Os programas de financiamento do setor produtivo das regies Norte, Nordeste e
Centro-Oeste recebem 3% do IR e do IPI, excluindo-se a parcela da participao direta. A
Lei n. 7.827/89 instituiu o FNO (Fundo de Financiamento do Norte), o FNE e o FCO. O art.
159, inc. II, estabelece que a Unio entregar 10% do produto da arrecadao do IPI aos
Estados e ao DF, proporcionalmente ao valor das respectivas exportaes de produtos
industrializados, sendo que nenhuma atividade poder receber mais do que 20% do valor
total ( 2.). Desse valor, os Estados devem entregar aos municpios 25% do que
receberem, observando os critrios estabelecidos no art. 158, pargrafo nico, incs. I e II.

2. COMPETNCIA TRIBUTRIA

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2.1. CONCEITO: competncia Tributria o poder outorgado pela Constituio Federal


Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios para a criao, modificao e extino de
tributos, o que feito mediante a utilizao do poder legiferante dos mesmos. Assim, para
que se exera a competncia tributria outorgada necessrio que o ente possua esse
poder de legislar. Tem-se, portanto, como concluso lgica que a CF no cria tributos,
mas sim outorga o poder para cri-los aos entes da federao. Algo que se faz necessrio
diferenciar a competncia tributria da competncia para legislar sobre direito tributrio.

No que tange a primeira, como j vimos, trata-se do poder outorgado constitucionalmente


aos entes federativos para que estes, por meio de lei, instituam tributos. De outro lado, no
segundo caso, tem-se uma competncia genrica, voltada criao de regras que
versem sobre os tributos, mas no que os crie efetivamente (ex.: edio do CTN pela
Unio).

2.1.1. Caractersticas principais da competncia tributria


a) Indelegabilidade: A competncia tributria formada por trs funes principais
que so: legislar, fiscalizar e arrecadar, ou seja, com o poder de instituir lei criando
tributo o ente federativo ainda recebe as funes administrativas de fiscalizar e
arrecadar tais tributos. No tocante funo de legislar podemos afirmar que se
trata de algo indelegvel pelo ente, visto que a pessoa poltica no pode transferi-la
a outra nem mesmo por fora de lei. As pessoas polticas tributam por delegao
constitucional, portanto no se pode delegar o que se recebeu por delegao
(delegatur, delegare, non protest). Por outro lado, importante salientar que no
tocante s funes administrativas de fiscalizar e arrecadar, h possibilidade de
delegao, j que as mesmas compem o que denomina-se capacidade tributria
ativa.
Reza o art. 7 do CTN que a competncia tributria indelegvel, salvo
atribuies das funes de arrecadar ou fiscalizar tributos.... Assim, poderamos
resumir competncia tributria em poder de editar lei criando tributos, sendo
indelegvel, e capacidade tributria ativa, de natureza administrativa, que se refere
s funes de fiscalizar e arrecadar tributos, ou ainda de executar leis, servios,
atos ou decises administrativas em matria tributria, de acordo com o artigo
supra citado, sendo delegvel outro ente poltico ou a um ente administrativo
(autarquia ou fundao). Por fim, h que se ressaltar o que resulta de uma
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concluso lgica do raciocnio: se a competncia tributria indelegvel porque


no se pode transferir de um ente a outro o poder constitucional recebido para
criao, modificao de tributo, igualmente se pode afirmar que a competncia
tributria inaltervel, j que isso demonstra que as pessoas polticas no esto
autorizadas a ampliar suas competncias, somente a prpria Constituio ou
emenda Constituio poderia faz-lo.
b) Incaducabilidade: A competncia
tributria incaducvel, ou seja, no h prazo para que seja exercida. O no-
exerccio da competncia tributria (ex.: caso do IGF), ainda que prolongado no
tempo, no tem a propriedade de impedir que a pessoa poltica venha ao final criar
o tributo que lhe foi constitucionalmente deferido.
c) Irrenunciabilidade: A competncia tributria irrenuncivel, porque a pessoa
poltica no pode abdicar definitivamente de sua competncia tributria. Pode, no
entanto, deixar de exerc-la por ser facultativa, mas no poder renunciar ao
direito concedido.
d) Facultatividade: A pessoa poltica livre para exercitar sua competncia tributria;
livre para criar ou no os tributos que a Constituio lhe outorgou. O no-
exerccio da competncia tributria pela pessoa poltica no a defere a outra ou
outras pessoas polticas, ou seja, o fato de a pessoa poltica no exercer sua
competncia tributria no permite que outra pessoa poltica possa exerc-la.

2.1.2. Classificao das espcies de competncia tributria


a) Privativa: trata-se da competncia para instituio de impostos, conforme disposto
na Constituio Federal nos artigos 153, 155 e 156. Competncia da Unio: II, IE,
IPI, IOF, IR, ITR, IGF. E ainda h previso do art. 154, I e II da CF para criao de
novos impostos (residuais) e o IEG, na iminncia ou no caso de guerra externa.
Ainda, se tem competncia privativa para criao de outros tributos, que so:
Unio: emprstimos compulsrios (art. 148 CF), contribuies sociais, CIDE e
corporativas (art. 149, caput da CF); Estados/DF/Municpios: contribuies
previdencirias para cobrana dos prprios servidores (1, art. 149 CF);
Municpios/DF: COSIP (art. 149-A CF) e novas contribuies (residuais) para
custeio da seguridade social (7 art. 195 CF). Nesse ltimo caso, dizemos tratar-
se de uma competncia residual outorgada somente Unio, da o motivo de
enquadrarmos na classificao de privativa. Apenas para que se mencionem as
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principais caractersticas da referida competncia residual para instituio de novos


impostos e novas contribuies para a seguridade social pela Unio, temos que:
devero ser institudos por lei complementar, devem ter fato gerador e base de
clculo diferentes dos j previstos pela Constituio Federal e ainda devero
respeitar o princpio da no-cumulatividade.
b) Comum: trata-se da competncia para instituio de taxas e contribuies de
melhoria. Ser competente para instituio dos referidos tributos quem prestar
servio pblico, exercer o poder de polcia ou realizar obra pblica da qual decorra
valorizao do imvel do particular.
c) Cumulativa: a competncia prevista o art. 147 da CF. Reza referido artigo que
competir Unio, nos Territrios, a instituio dos impostos federais, estaduais e
os municipais caso esse Territrio no seja dividido em Municpio. J com relao
ao Distrito Federal a competncia cumulativa porque o mesmo rene a
competncia para instituio dos impostos estaduais e municipais, lembrando que
ao Distrito Federal vedada a diviso em Municpios, de acordo com o art. 32 da
CF.
d) Especial: h quem trate como competncia especial aquela concedida para
criao de emprstimos compulsrios e contribuies especiais. De acordo com o
art. 148 da CF os emprstimos compulsrios pertencem competncia da Unio e
as contribuies especiais, nos termos do art. 149 CF pertencem: a) contribuies
sociais, CIDE e contribuies corporativas pertencem competncia da Unio; b)
contribuio previdenciria para cobrana dos prprios servidores pertencem
competncia comum dos entes federativos e; c) COSIP, pertencente
competncia dos Municpios e DF.
e) Residual: trata-se da competncia prevista no art. 154, I da CF outorgada Unio.
Por meio dessa competncia poder a Unio, mediante lei complementar, criar
impostos novos, que no tenham sido previstos pela CF. Todavia, para que os
mesmos possam ser considerados realmente residuais, faz-se necessrio que
possuam base de clculo e fato gerador distintos dos impostos j existentes. Alm
disso, mister que se respeite o princpio constitucional tributrio da no-
cumulatividade. Importante ainda ressaltar, que tal competncia, nos termos do art.
195, 4 da CF prev a criao pela Unio de novas fontes destinadas a garantir a
manuteno e expanso da seguridade. Assim sendo, a competncia residual no
somente abarca a criao de novos impostos como tambm de novas
13
DIREITO TRIBUTRIO

contribuies. Nesse caso, para que se considerem novas as contribuies criadas


necessrio que as mesmas possuam base de clculo e fato gerador diferentes
das demais contribuies existentes.
f) Extraordinria: extraordinria a competncia da Unio para a criao de
impostos extraordinrios em caso de guerra externa ou sua iminncia, como
descreve o art. 154, II da CF. Tais impostos, em razo de sua peculiaridade,
podero repetir fato gerador, por exemplo, de outro tributo j existente. De acordo
com o texto constitucional, tais impostos podero ou no estar compreendidos na
competncia tributria da Unio, ou seja, poderia essa se utilizar
extraordinariamente da estrutura de tributo pertencente aos demais entes da
federao. Haveria que se falar em possibilidade de bitributao (entes diferentes
cobrando sobre o mesmo fato gerador) ou bis in idem (mesmo ente cobrando sobre
o mesmo fato gerador), que so vedados em nossa ordem vigente, todavia, caso
ocorram nesse caso, so permitidos de acordo com interpretao que deflui da
prpria leitura do artigo mencionado.

2.1.3. Consideraes sobre Fiscalidade, Extrafiscalidade e Parafiscalidade: a


compreenso dos conceitos de FISCALIDADE e EXTRAFISCALIDADE passa pelo
conhecimento da razo de ser da tributao e do fato de que o tributo pode ser utilizado
com finalidades que no necessariamente de arrecadao de recursos, ou seja, o tributo
pode ser institudo, majorado ou reduzido com objetivo diverso da obteno de receita.
Com efeito, pode-se apontar como dado relevante no auxlio da interpretao das normas
jurdicas que a finalidade primeira da tributao a arrecadao de recursos (funo
fiscal) para que o ESTADO promova o bem comum, atendendo s necessidades publicas.
Ao lado dessa finalidade diretamente ligada obteno de receita existe outra, que a de
orientar a vida social de forma a propiciar a realizao de determinadas condutas,
incentivando que se faa ou estimulando que no se faa algo por meio da imposio de
maior ou menor carga tributria (funo extrafiscal). Com isso se consegue, por meio da
tributao, alcanar objetivos diversos da pura e simples obteno de recursos financeiros
pelo ESTADO, sendo um importante instrumento de poltica industrial, de
desenvolvimento, de proteo ao produto nacional etc. A essa utilizao do tributo com
objetivo exclusivamente arrecadatrio, ou seja, com a finalidade nica de obteno de
receita para abastecer os cofres pblicos, chama-se FISCALIDADE. A
EXTRAFISCALIDADE trata, ao contrrio, da utilizao do tributo com objetivos e
14
DIREITO TRIBUTRIO

finalidades outras, ou seja, econmicos, sociais ou polticos, diversos da mera obteno


de receita. J a PARAFISCALIDADE envolve o conhecimento da distino entre
competncia tributria e capacidade tributria ativa, e se d nas hipteses em que a lei
atribui outra pessoa que no o ente poltico titular da competncia impositiva, no
apenas as funes de exigir o tributo, fiscalizar sua arrecadao, aplicar penalidades e
demandar judicialmente o cumprimento das obrigaes tributrias, mas tambm o produto
da arrecadao (ex.: contribuies no interesse das categorias econmicas ou
profissionais CREA).

2.2. LIMITAES AO PODER DE TRIBUTAR: quando se fala em limitaes ao poder de


tributar possvel imaginar um conjunto de diretrizes de que deve seguir o ente
competente quando do exerccio do poder de criar tributos, outorgado pela CF. Ao
conceder o poder de tributar, denominado competncia tributria, aos entes federativos, a
Constituio j tratou de apresentar um conjunto de princpios constitucionais tributrios e
imunidades previstos basicamente no art. 150 da CF que servem ao legislador como
parmetro para o exerccio do referido poder. Assim, passemos a analisar cada uma
dessas limitaes ao poder de tributar apresentadas pelo constituinte.

2.2.1. Princpios Constitucionais Tributrios


) Princpio da legalidade (art. 150, I da CF): estabelece que somente por lei que
os entes polticos podero criar, exigir ou aumentar tributo. A princpio tem-se que
basta lei ordinria para tanto (e aqui ainda acrescentamos a possibilidade de
edio de Medida Provisria ou Lei Delegada), todavia em quatro casos
indispensvel que haja lei complementar: criao do IGF, Emprstimos
Compulsrios e Impostos residuais e Contribuies Residuais. Nestes 4 casos,
somente a Lei Complementar poder faz-lo.
O mencionado princpio da legalidade admite algumas excees no que diz
respeito alterao de alquotas de alguns tributos, vejamos: II, IE, IPI, IOF tem
carter extrafiscal e funo regulatria. Podero ter suas alquotas (somente as
alquotas!) alteradas (e no fixadas!) por ato do Poder Executivo, respeitados os
limites legais. A CIDE-combustvel poder ter suas alquotas reduzidas ou
restabelecidas por ato do Poder Executivo, mas no poder haver majorao e
ainda o ICMS-combustvel poder ter suas alquotas no s reduzidas e

15
DIREITO TRIBUTRIO

restabelecidas, como tambm fixadas, majoradas pelo Convnio realizado pelos


Estados e DF no mbito do CONFAZ.
Existem alguns outros casos importantes em que se pode afirmar serem excees
ao princpio da legalidade: alterao de prazo de pagamento de tributo, atualizao
monetria de tributo.
) Princpio da Isonomia (art. 150, II da CF): tal princpio diz que as pessoas que
estiverem em situao equivalente devero ser tratadas de modo equivalente.
Podemos afirmar que o princpio da capacidade contributiva est intimamente
ligado ao princpio da isonomia. Nota-se que a parte final do artigo menciona que
vedada a discriminao de contribuinte em razo da ocupao profissional ou
funo por ele exercida, porm as contribuies especiais no obedecem a tal
dispositivo.
Ainda falando em capacidade contributiva
Ainda, h que se mencionar que h um outro princpio que merece ser citado
complementarmente ao princpio da isonomia que o princpio da interpretao
objetiva do fato gerador ou princpio do non olet. Esse princpio, non olet, surgiu
em Roma, onde um Imperador instituiu um imposto do uso de latrina (banheiros
pblicos), fato que deu origem a grandes falatrios. At seu filho se ops
cobrana desse imposto, dizendo que no era conveniente que Roma
sobrevivesse da cobrana de dinheiro originrio de um local to sujo. O Imperador
pediu ento para que seu filho fosse buscar um pouco do dinheiro arrecadado,
mandando-o cheirar e disse: Est vendo filho, non olet (no cheira)!, querendo
dizer que pouco importava a origem remota do dinheiro arrecadado, mas to
somente ter sido praticado o fato gerador.
) Princpio da irretroatividade (art. 150, III, a da CF): estabelece que vedada a
cobrana de tributos em relao a fatos geradores anteriores lei que o tenha
aumentado ou institudo. Assim, certo que as leis que instituem ou majoram
tributos so aplicveis a fatos geradores futuros e no pretritos.
Todavia, existem alguns casos em que possvel haver a retroatividade dos efeitos
da lei a fatos geradores passados, nos termos do art. 106 do CTN: quando a lei for
manifestamente interpretativa; e, quando a lei for mais benfica, desde que no
haja ato definitivamente julgado, no sentido de deixar de definir um ato como
infrao, deixar de definir um ato como contrrio exigncia de uma ao ou
omisso, excetuados a fraude e os atos que resultaram do pagamento de tributo a
16
DIREITO TRIBUTRIO

menor, cominar ao ato penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo de sua prtica. Alm dessas hipteses, ainda podemos citar a possibilidade
de ser aplicada no momento do lanamento lei nova que amplie poderes de
fiscalizao.
) Princpio da anterioridade (art. 150, III, b e c da CF): por trs do princpio da
anterioridade est a idia de que o contribuinte no dever ser surpreendido em
caso de instituio ou aumento de tributos. Portanto, trata-se de um reforo
segurana jurdica da tributao. Inicialmente bom que se esclarea que
anterioridade no pode ser confundida com anualidade, primeiro porque esta ltima
sequer existe mais no texto constitucional. A regra da anterioridade prev que um
tributo institudo ou majorado em um exerccio s poder ser exigido no exerccio
seguinte (anterioridade anual ou de exerccio), respeitado o prazo mnimo de 90
dias (anterioridade nonagesimal ou noventena) da data da publicao da lei que o
instituir ou aumentar. Assim, pela regra geral, o tributo s poder ser cobrado no
dia 1 de janeiro se a lei tiver sido publicada at 1 de outubro do ano anterior.
H que se dizer que existem tributos que so excees s regras da anterioridade,
como seguir abaixo demonstrado.

So excees regra geral da anterioridade, ou seja, podem ser exigidos


imediatamente: II, IE, IOF, IEG, Emprstimos Compulsrios Guerra / Calamidade;
So excees regra da anterioridade anual, ou seja, podem ser exigidos no
mesmo exerccio, desde que respeitado o prazo mnimo de 90 dias: IPI, CIDE-
combustvel, ICMS-combustvel, contribuies para seguridade social.
So excees regra da anterioridade nonagesimal, ou seja, podem ser
exigidos somente no exerccio seguinte, independentemente da observncia dos
90 dias: IR, fixao / alterao de base de clculo do IPTU e do IPVA.
ATENO!
Algo que relevante esclarecer o que diz respeito nomenclatura utilizada em
exames da OAB e concursos pblicos para designar o princpio da anterioridade.
J se verificou que quando se trata de mencionar algo a respeito da necessidade
de aguardar o exerccio seguinte para a cobrana de determinado tributo, os
examinadores utilizam to somente a expresso anterioridade, muitas vezes sem
fazer meno s palavras anual ou de exerccio. Por outro lado, quando
pretendem se reportar necessidade de respeito ao prazo mnimo de 90 dias para
17
DIREITO TRIBUTRIO

se levar adiante alguma exigncia tributria utilizam a palavra noventena,


mitigada ou deixam explcito a prpria expresso 90 dias. Quanto expresso
anterioridade nonagesimal algumas vezes nos deparamos com a sua utilizao
para designar a anterioridade aplicada s contribuies destinadas a financiar a
seguridade social, prevista no pargrafo 6 do art. 149 da CF.
Em resumo, importante que se atente ao contexto, para que, independentemente
da nomenclatura utilizada, se possa identificar o que est sendo questionado pelo
examinador.
) Princpio do no confisco (art. 150, IV da CF): este princpio que adverte o
legislador quanto ao seu poder de tributar, indicando que esse poder tem limite e
no absoluto, sendo que o limite desse poder est no ponto em que retire do
particular um determinado bem seu, como, por exemplo, a propriedade. Por
exemplo, uma alquota do IPTU calculada a 25% do valor do imvel implica em que
em quatro anos o seu proprietrio ter Prefeitura um montante equivalente ao
prprio valor do imvel, o que pode ser considerado confisco. Todavia, se essa
situao relativamente clara ao se analisar os tributos sobre a propriedade, no
fica to clara quando se discute a tributao sobre a produo e comercializao
de bens como, por exemplo, onde existem alquotas de IPI superiores a 200% sem
que se fale, comumente pelo menos, em confisco. A delimitao do ponto de at
onde no se trata de confisco e onde comea o confisco muito difcil e complexa,
devendo, portanto, ser analisada e considerada caso a caso. Nos tributos cujas
caractersticas de fiscalidade estejam presentes muito mais objetivo estabelecer
a presena do efeito de confisco do que naquelas situaes onde o timbre da
extrafiscalidade se faz presente. Lembrando que apesar de multa no ser tributo, o
STF j entendeu que a vedao ao confisco a ela se estende, ante a aplicao dos
princpios da razoabilidade e proporcionalidade.
) Princpio da liberdade de trfego (art. 150, V da CF): O direito de ir e vir um
princpio elementar do Estado Democrtico de Direito (inciso XV do art. 5 da CF) e
no pode ser restringido via tributao. No captulo do Sistema Tributrio da CF o
art. 150, inciso V taxativo quanto a essa restrio, pois o legislador tributrio no
pode usar do tributo para estabelecer limitaes a livre circulao de pessoas e de
bens, ficando, todavia, ressalvada a cobrana do pedgio.

Ainda podem ser citados outros princpios constitucionais importantes, que so:
18
DIREITO TRIBUTRIO

Uniformidade geogrfica (art. 151, I da CF): destinado apena a Unio, os tributos


devem ser uniformes, ou seja, no possvel tratar de maneira diferente do ponto
de vista tributrio dois Estados distintos, para dizer que um ter uma carga
tributria maior ou menor do que o outro, ficando resguardada a possibilidade de,
todavia, conceder incentivos fiscais destinados a promover o equilbrio scio-
econmico entre as diversas regies do pas.

No diferenciao tributria (art. 152


da CF): vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios estabelecer
diferena tributria entre bens e servios, de qualquer natureza, em razo de sua
procedncia ou destino.

No-cumulatividade: e sabido que


existem tributos monofsicos (incidncia nica do tributo) e plurifsicos (incidncia
em mais de uma fase na cadeia produtiva) e que um tributo plurifsico pode ser
cumulativo ou no-cumulativo. Quando se fala em princpio da no-cumulatividade,
tem-se a permisso constitucional de haver a compensao do valor do tributo
pago em uma operao anterior com o valor apurado na prxima. De acordo com
as previses contidas nos artigos 153, 3, II e 155, II da CF, o IPI e o ICMS sero
no-cumulativos. Alm desses, exige-se a observncia da no-cumulatividade aos
impostos e contribuies residuais (art. 154, I e 195, 4 da CF). A Constituio
ainda disps que a lei dever estabelecer quais contribuies sociais para
seguridade social incidentes sobre a receita, faturamento e importao sero no-
cumulativas, de acordo com o 12 do art. 195 da CF. esses tipos de tributos so
chamados de indiretos, pois recaem indiretamente ao consumidor final, sendo que
em eventual ao de repetio de indbito a legitimidade ser do consumidor.

STF Smula Vinculante n 21 - inconstitucional a exigncia de depsito ou


arrolamento prvios de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso administrativo.

STF Smula Vinculante n 28 - inconstitucional a exigncia de depsito prvio como


requisito de admissibilidade de ao judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade
de crdito tributrio.
19
DIREITO TRIBUTRIO

STF Smula n 669 - Norma legal que altera o prazo de recolhimento da obrigao
tributria no se sujeita ao princpio da anterioridade.

STF Smula n 69 - A Constituio Estadual no pode estabelecer limite para o aumento


de tributos municipais.

2.2.2. Imunidade Tributria: por meio da imunidade, estabelece a Constituio Federal,


a impossibilidade de que qualquer pessoa poltica venha a legislar, instituindo ou
modificando a tributao sobre situaes expressamente delimitadas no texto da Carta
Magna. As hipteses de imunidade tributria encontram-se previstas no art. 150, VI, da
CF, que veda Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios, a instituio de
impostos sobre:

- patrimnio, renda ou servios, uns dos outros (imunidade recproca);


- templos de qualquer culto;
- patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes,
das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia
social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
- livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.

A Constituio Federal fixa, ainda, outras hipteses de imunidade, expressas nos arts.
153, 3; III; 153, 4; 155, X, a; 155, 3 e 195, 7.

Analisar-se- cada uma delas previstas no mencionado artigo 150, VI da CF, valendo
apenas frisar que se trata de imunidade de impostos, havendo a normal incidncia dos
demais tributos.

a) Imunidade recproca: (art. 150, VI, a da CF) - veda a Unio, Estados, Distrito
Federal e Municpios instituir impostos sobre o patrimnio, renda ou servios uns dos
outros, confirmando a autonomia das pessoas polticas que formam a Repblica
Federativa do Brasil (art. 1 da CF). Em sntese, o patrimnio, a renda, os bens e os
servios das pessoas polticas no podem ser tributadas, assim, por exemplo, os veculos
20
DIREITO TRIBUTRIO

utilizados como ambulncia e outro para o transporte de um vereador no so tributados


pelo IPVA, que um tributo de competncia Estadual, mas que no incide sobre bens de
propriedade do Municpio, como o caso. A imunidade recproca tratada no CTN, art.
9, IV, a, repetindo a prescrio constitucional. Essa vedao, nos termos do 2 do art.
150 da CF, extensiva s autarquias e s fundaes institudas e mantidas pelo Poder
Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e aos servios, vinculados a suas
finalidades essenciais ou s delas decorrentes. Assim, no h imunidade do patrimnio,
renda ou servios das pessoas polticas, autarquias e fundaes se estas derivarem de
realizao de atividade econmica, de carter privado, ou em que haja contraprestao
ou pagamento de preos pblicos ou tarifas. Importante ainda que se faa meno ao
tratamento destinado ao patrimnio, renda ou servios prestados pelas empresas pblicas
e sociedades de economia mista. De acordo com o texto constitucional, de incio
poderamos afirmar que as mesmas no estariam includas no mbito dos benefcios
decorrentes da imunidade, j que h meno expressa apenas quanto s autarquias e
funo pblicas. Todavia, importante mencionar que j houve deciso por parte do STF
(RE 407.099-5/RS) no sentido de estender imunidade recproca uma empresa pblica
(ECT - Empresa de Correios e Telgrafos), uma vez que entendeu que a mesma, apesar
de sua forma de constituio destoar das expressamente previstas no texto constitucional,
atua na prestao de servio pblico exclusivo e obrigatrio, o que a faz merecedora do
benefcio constitucional. Em outra ocasio, o STF, valendo-se do mesmo entendimento,
concedeu na Ao Cautelar 1550-2, uma sociedade de economia mista estadual
prestadora de servio pblico (Companhia de guas e Esgotos de Rondnia - CAERD) o
direito imunidade recproca. Assim, importante reforar que o que foi levado em
considerao pelo STF foi a natureza do servio prestado e no simplesmente a forma de
constituio das entidades. Assim, caso haja questionamento nesse sentido, entende-se
que a forma mais segura de se responder sem cometer exageros na interpretao a que
leva em conta a observao desses parmetros. As empresas pblicas e sociedades de
economia mista, apenas por assim serem consideradas, no teriam direito imunidade
recproca. Todavia, se as mesmas exercerem servios pblicos exclusivos e obrigatrios
do Estado, de acordo com o entendimento sustentado pelo STF, fariam jus ao benefcio.

b) A imunidade dos templos de qualquer culto: trata-se da afirmao de um valor


constitucional, via imunidade tributria, da liberdade de religio. O que se protege aqui o
patrimnio (a edificao onde se realiza o culto) e tudo que esteja ligado atividade
21
DIREITO TRIBUTRIO

religiosa: por exemplo, a celebrao de batismo, de casamento, sobre a realizao de


missas etc. Ateno! O fato da entidade religiosa alugar bem imvel de sua propriedade a
terceiros, no descaracteriza a imunidade quanto ao imposto incidentes sobre o referido
bem imvel desde que a renda reverta a suas finalidades. Tal entendimento encontra-se
sumulado pelo STF (Smula 724 - ainda quando alugado a terceiros, permanece imune
ao IPTU o imvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, vi, "c", da
constituio, desde que o valor dos aluguis seja aplicado nas atividades essenciais de
tais entidades).

c) A imunidade dos partidos polticos, sindicatos dos trabalhadores, instituies de


educao e de assistncia social sem fins lucrativos: Evidente que a razo de ser
dessas entidades envolve o valor do constituinte em procurar fomentar e prestigiar a
pluralidade partidria, a existncia de sindicatos de trabalhadores (notar que os sindicatos
aqui cobertos pela imunidade so aqueles formados pelos trabalhadores e no pelos
empregadores) e as demais entidades, de assistncia e sem fins lucrativos. essa a
leitura da letra c do inciso VI do art. 150. A razo de ser das atividades de assistncia
social e de educao sem fim lucrativo seria que tais entidades auxiliam e concorrem com
o ESTADO na realizao do bem comum. Ora, se essas entidades existem e atendem
requisitos da lei (em especial do art. 14 do CTN) por que haveria o ESTADO de tribut-
las? Na verdade, essa imunidade importa em prestgio para essas organizaes,
despojadas de finalidade lucrativa. Da mesma forma que em relao aos templos de
qualquer culto, vale a advertncia de que so imunes apenas as rendas e servios
relacionados s suas atividades essenciais, conforme o 4 do art. 150 da CF, j
mencionado. Especificamente quanto s entidades beneficentes de assistncia social a
Constituio Federal procurou dispor tambm sobre a imunidade de contribuies sociais
para custeio da seguridade social. Notar que na regra geral as imunidades dizem respeito
apenas aos impostos, mas neste especfico caso a CF, 7 do art. 195, fez essa
previso, sempre subordinada aos requisitos da lei.

d) Imunidade sobre livros, jornais e peridicos: o valor preservado pelo constituinte


a informao, o conhecimento e a cultura, da que so imunes os livros, jornais,
peridicos e o papel destinado sua impresso previstos na letra d do inciso VI do art.
150 da CF. Essa imunidade chamada de objetiva, pois pouco importa a quem pertena
o livro ou o jornal, recaindo a imunidade sobre especificamente o livro, o jornal, a revista,
22
DIREITO TRIBUTRIO

e o papel para a impresso, sem discriminao ou escolha, em hiptese alguma, sobre o


contedo do material cultural em questo. O papel destinado impresso nada mais do
que o suporte fsico desse conhecimento e dessas informaes, da que o constituinte
tambm deu a ele o tratamento da imunidade. Admite-se, inclusive, a imunidade dos livros
difundidos em meio digital CD.

e) Imunidade musical: foi inserida pela emenda constitucional 75/13. Tem como objetivo
desonerar os fonogramas (obra artstica da produo de som) e videofonogramas (obra
artstica de produo de imagem e som), musicais ou literomusicais, produzidos no Brasil.
Protegendo-se de tributao a obra intelectual do artista alm de garantir proteo aos
meios fsicos de veiculao dessas obras quais sejam os CDs e DVDs.

Outras imunidades na CF: alm das matrias mais relevantes indicadas acima, existem
outros dispositivos esparsos na Constituio Federal chamadas de imunidades
especficas, que merecem nota: - Art. 155, 3 - Operaes relativas energia eltrica,
telecomunicaes, derivados de petrleo, combustveis e minerais do Pas. - Art. 155,
2, X, a - ICMS- sobre a venda ao exterior de produtos industrializados. - Art.153, 4-
Quando o proprietrio que explorar pequenas glebas rurais no possuir outro imvel (ITR)
- Art. 153, 3, III IPI - nos produtos industrializados destinados ao exterior. - Art. 149,
2 I, imunidade das contribuies sociais sobre exportao (cf. EC n 33/2001). Art 195,
7 CF - Contribuio social- entidades beneficentes de assistncia Social; Art 5 XXXIV,
a e b, LXXIII, LXXIV, LXXVI e LXXVII da CF- Taxas- Propositura de aes ou solicitao
de registros e certides pelos reconhecidamente pobres.

STF Smula n 657 - A imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e
papis fotogrficos necessrios publicao de jornais e peridicos.

STF Smula n 591 - A imunidade ou a iseno tributria do comprador no se estende


ao produtor, contribuinte do imposto sobre produtos industrializados.

STF Smula n 324 - A imunidade do Art. 31, V, da Constituio Federal no


compreende as taxas.

23
DIREITO TRIBUTRIO

3. FONTES DO DIREITO TRIBUTRIO: o contexto trazido pelo tema em questo vlido


no sentido de se demonstrar de onde se origina o Direito, como este surge. Assim,
podemos classificar as fontes em primrias e secundrias. Vejamos, portanto:

3.1. Fontes formais primrias art. 96 CTN: podemos citar aqui as fontes que passaram
pelo crivo do Legislativo como: Constituio Federal, emendas constitucionais, tratados e
convenes internacionais, leis complementares, leis ordinrias, leis delegadas, medidas
provisrias, decretos legislativos e resolues do Senado Federal. Convnios
interestaduais do ICMS, Decretos

3.2. Fontes formais secundrias, subsidirias ou normas complementares art. 100


CTN: so aquelas que provm do Poder Executivo: decretos, normas complementares
(portarias, instrues normativas, decises de rgos singulares ou coletivos de jurisdio
administrativa, prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas) e
convnios

4. LEGISLAO TRIBUTRIA, VIGNCIA, APLICAO, INTERPRETAO E


INTEGRAO: a expresso legislao tributria compreende as leis, os tratados e a
convenes internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no
todo ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes, nos termos do art.
96 do CTN. Lei tem um sentido mais restrito e legislao tem significado mais abrangente.

4.1. Vigncia da legislao tributria no espao: a regra a territorialidade (princpio),


no sentido de que a norma vigora nos limites do territrio do ente. Quanto s leis
estrangeiras a regra de no admisso da aplicao das mesmas no pas. Exemplos:
mbito federal territrio brasileiro, etc.

4.2. Vigncia da legislao tributria no tempo: tem-se o que chamamos de vacatio


legis que o perodo de tempo entre a publicao da lei e sua entrada em vigor. Algo
importante que cumpre mencionar a respeito do tema a respeito da entrega em vigor de
alguns componentes da legislao tributria especficos: atos administrativos entram em
vigor na data da sua publicao; decises com eficcia normativa, 30 dias aps;

24
DIREITO TRIBUTRIO

convnios, na data neles prevista. (Art. 1 LINDB; princpio da anterioridade tributria ou


eficcia diferida) diferenciar vigncia de eficcia.

4.3. Interpretao das leis tributrias: interpretao o procedimento lgico pelo qual
se observam o significado, o contedo e o alcance de uma dada norma jurdica.

Qu
anto ao sujeito que a realiza:
Autntica: feita pelo Poder Legislativo por meio de leis interpretativas (lei
posterior interpretando lei anterior). O art. 106, I, do CTN dispe que a lei tributria
interpretativa retroage data da entrada em vigor da lei tributria interpretada. -
Doutrinria: feita pelos juristas. Ser mais ou menos valiosa de acordo com a maior ou
menor intelectualidade do jurista que fez a interpretao. No fonte de direito, visto que
no prescreve nenhum comportamento, apenas descrevendo o Direito. A linguagem
doutrinria uma linguagem descritiva e a linguagem do Direito uma linguagem
prescritiva. - Judicial: feita pelo Poder Judicirio por meio de suas sentenas e seus
acrdos. A cristalizao das decises judiciais forma a chamada jurisprudncia. A
jurisprudncia no fonte de direito, ou seja, no se pode exigir que a jurisprudncia
prevalea. A jurisprudncia no vincula o Poder Judicirio.

Qu
anto aos meios de que se vale o intrprete
- Gramatical: a simples leitura da lei. um trabalho preliminar. uma leitura sob a
tica da Gramtica que prepara a interpretao jurdica. - Lgica: vale-se de elementos
sistemticos e teleolgicos. Os elementos teleolgicos (mens legis) so a busca da
vontade do Estado contida na lei (voluntas legis), histrico; teleolgico.

Qu
anto aos resultados que produz
Extensiva: vai alm da lei. Antigamente, entendia-se que o interesse pblico,
no caso de omisso da lei, ou numa situao de dvida, deveria prevalecer (in dubio pro
fisco). - Restritiva: fica aqum da lei. No caso de omisso da lei, no deveria prevalecer a
vontade do fisco (in dubio contra fisco). - Estrita: fica nos estritos limites da lei. Utilizada
nos dias de hoje; no caso de dvida, devem prevalecer os estritos limites da lei (in dubio
25
DIREITO TRIBUTRIO

pro lege). Se houver, entretanto, dvidas insuperveis, deve-se utilizar a interpretao


restritiva. O CTN exige interpretao literal (estrita) para os casos previstos no art. 111 do
CTN: suspenso ou excluso do crdito tributrio, outorga de iseno, dispensa do
cumprimento de obrigaes tributrias acessrias. Declarativa utilizao de princpios
gerais do direito privado art 109 CTN

Interpretao Benigna (art. 112 do CTN)


Dispe o CTN em seu artigo 112 que a lei tributria que define infraes ou lhe
comine penalidades interpretada da maneira mais favorvel ao acusado, em caso de
dvida quanto: capitulao legal dos fatos; natureza ou s circunstncias materiais do
fato, ou natureza ou extenso de seus efeitos; autoria, imputabilidade ou punibilidade;
natureza da penalidade aplicvel ou a sua graduao.

4.3. Integrao: integrar buscar soluo para um caso concreto, em caso de lacuna da
lei. O CTN cuida da integrao em seu art. 108, prevendo, inclusive, a ordem de
utilizao das fontes de integrao: analogia, princpios gerais de Direito Tributrio,
princpios gerais de direito pblico e equidade. No campo tributrio, a analogia no pode
resultar em um novo tributo ou aumento desse tributo. (Art. 108, 1, do CTN). Por outro
lado, a eqidade no pode dispensar o sujeito passivo do pagamento de um tributo
previsto em lei. ( 2. do art.108, do CTN). Definir analogia, princpios gerais de Direito
Tributrio, princpios gerais de direito pblico e equidade.

5. OBRIGAO TRIBUTRIA: podemos definir obrigao tributria como o vnculo


surgido entre o sujeito ativo e o sujeito passivo quando da prtica do fato gerador. Cria-se
um vnculo entre os sujeitos e a prestao de cunho patrimonial, derivada de lei.

5.1. Obrigao principal e obrigao acessria: considera-se como obrigao principal


aquela que tem por objeto o pagamento de tributo ou multa, trata-se de uma obrigao de
dar. Por outro lado, a obrigao acessria tem por objeto uma obrigao de fazer ou no
fazer, deveres formais que propiciam ao poder pblico o fiel cumprimento da prestao
tributria e sua conseqente fiscalizao. De acordo com o disposto no art. 113, 3 do
CTN certo que havendo o descumprimento de obrigao acessria, h a converso
desta em principal, ou seja, nasce a obrigao de pagar uma multa. Outro dispositivo que
merece destaque o art. 194, nico do CTN que dispe que a dispensa da obrigao
26
DIREITO TRIBUTRIO

principal no implica na dispensa da obrigao acessria, o que confirma a tese de que


no direito tributrio no prevalece o mandamento de que o acessrio segue o principal.
Assim, havendo iseno ou imunidade concedida, que dispensam o dever de pagar
(obrigao principal), no h que se falar em dispensa dos deveres instrumentais.

5.2. Sujeito Ativo art 119 e 120 CTN: aquele que tem o direito subjetivo de exigir a
prestao pecuniria (ente competente ou quem detenha a capacidade tributria ativa por
delegao). Normalmente aquelas investidas de capacidade poltica so as pessoas
polticas de direito constitucional interno dotadas de Poder Legislativo, Unio, Estados-
Membros, Distrito Federal e Municpios.

5.3. Sujeito Passivo: a pessoa, fsica ou jurdica, privada ou pblica, que tem o dever
jurdico de efetuar o pagamento do tributo (capacidade tributria passiva). Em tese,
qualquer pessoa tem capacidade tributria passiva, ou seja, qualquer pessoa pode figurar
no plo negativo da obrigao tributria, inclusive as pessoas polticas (Unio, Estados,
Municpios e Distrito Federal). Estas so imunes em algumas situaes, como, por
exemplo, quanto aos impostos (art. 150, VI, a, da CF/88), mas podem, nessa hiptese,
ser alvo de taxas e contribuies de melhoria. As autarquias tambm so imunes quanto
aos impostos (art. 150, 2., da CF/88), mas podem ser alvo de cobrana de taxas e
contribuies; as empresas pblicas e sociedades de economia mista possuem
capacidade tributria passiva plena (impostos, taxas e contribuies art. 173 da CF/88),
pois no so abrangidas pela CF/88 como imunes, salvo em situaes particulares em
que a jurisprudncia do STF, em interpretao extensiva, admite imunidade a essas
entidades; as empresas privadas; as empresas particulares. Dizemos que poder ser
sujeito passivo o contribuinte (sujeito passivo direto), quem tem relao pessoal e direta
com o fato gerador, ou o responsvel (sujeito passivo indireto) que tem a obrigao
veiculada por lei, apesar de no ter relao pessoal e direta com o fato gerador. H que
se destacar ainda que a capacidade tributria passiva independe da capacidade civil. O
incapaz, a sociedade de fato ou pessoas que tenham limitao no exerccio das
atividades civis, comerciais podem ser sujeitos passivos da obrigao, ex vi do artigo 126
do CTN. Quanto ao disposto no art. 123 do CTN importante tecer algumas consideraes.
As convenes realizadas entre os particulares no podem ser opostas ao Fisco no intuito
de alterar a definio legal do sujeito passivo das obrigaes tributrias. Ainda que se
faa um contrato entre as partes em que uma se obrigue ao pagamento dos tributos
27
DIREITO TRIBUTRIO

devidos, caso essa pessoa no seja o sujeito passivo eleito pela lei, para o Fisco nenhum
efeito ter a avena firmada.

6. RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA: em relao sujeio passiva, esta poder ser


direta ou indireta. Fala-se em sujeito passivo direto quando se est querendo mencionar o
contribuinte, ou seja, aquele que tem relao pessoal e direta com o fato gerador,
responsabilidade originria. Por outro lado, trata-se por sujeito passivo indireto o
responsvel eleito por lei para figurar no plo passivo da relao jurdica,
responsabilidade derivada. Nesse caso no h total desvinculao deste terceiro em
relao ao fato gerador, mas tambm no se h de falar que a relao pessoal e direta.
Trata-se de um vnculo indireto art. 128 CTN A responsabilidade tributria pode se dar por
transferncia ou por substituio. Quando por transferncia, tem-se que, por previso
legal, a ocorrncia de um fato posterior ao surgimento da obrigao tributria que faz com
que a responsabilidade se desloque do contribuinte para um terceiro, sendo que este
poder assumir integralmente a responsabilidade ou apenas em carter supletivo.
Quando se tem a responsabilidade por substituio, a lei determina que o responsvel
ocupe o lugar do contribuinte desde a ocorrncia do fato gerador.

6.1. RESPONSABILIDADE POR TRANSFERNCIA

6.1.1. Responsabilidade solidria: de acordo com o art. 124 do CTN so solidariamente


obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situao que constitua o fato
gerador da obrigao principal e as pessoas expressamente designadas em lei. Ex:
coproprietrios de imvel IPTU; solidariedade natural art 124 I CTN; solidariedade legal
art 124 II CTN. Ao estabelecer tal solidariedade a lei escolher o terceiro que de alguma
forma tenha vinculao com o fato gerador, embora no possua interesse comum com o
contribuinte. Podemos ainda citar algo de extrema importncia atinente aos efeitos da
solidariedade. De acordo com o art. 125 do CTN so efeitos da solidariedade: o
pagamento de um dos coobrigados aproveita aos demais; a iseno e a remisso, se no
concedidas pessoalmente, estendem seus efeitos aos demais e, no caso de terem sido
outorgadas pessoalmente, os demais ficam obrigados solidariamente pelo saldo; e, por
fim, a interrupo da prescrio estende-se aos demais coobrigados para favorecer, ou
prejudicar. Ainda, nos termos do artigo 124 do CTN, no h que se falar em possibilidade
de argir benefcio de ordem quando se tem responsabilidade solidria. No poder
28
DIREITO TRIBUTRIO

aquele que sofreu a cobrana exigir que sejam primeiro excutidos os bens do outro
devedor solidrio. O Fisco tem a prerrogativa de cobrar a integralidade da dvida de
qualquer um dos devedores solidrios, sem uma ordem pr estabelecida.

6.1.2. Responsabilidade dos sucessores: a responsabilidade dos sucessores pode


surgir em funo do desaparecimento do contribuinte, quer seja por morte ou por atos
praticados em vida. Vejamos, portanto, as hipteses em questo.

6.1.2.1. Sucesso causa mortis (arts. 131, II e 131, III CTN): o esplio responsvel
pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da abertura da sucesso, sendo que aps
esse termo passar a figurar como contribuinte at a data da partilha. Aps a realizao
da partilha o sucessor e o cnjuge ficam responsveis pelos tributos devidos pelo de
cujus at a data da partilha, porm responsabilidade esta que fica limitada ao montante do
quinho, legado ou meao recebido.

6.1.2.2. Sucesso inter vivos:


a) aquisio de bens imveis (art. 130 CTN) a regra geral que prevalece a
de que os crditos tributrios subrogar-se-o na pessoa do adquirente do bem imvel.
Assim, os tributos referentes ao imvel transferido ficaro sob a responsabilidade do
adquirente. Contudo, duas excees existem na hiptese em questo, quais sejam:
responder o adquirente, a menos que no ttulo de transferncia haja certido de quitao
dos tributos (CND); ou ainda, caso o bem imvel tiver sido adquirido em hasta pblica, ter-
se- o valor dos crditos tributrios subrogados no na pessoa do adquirente, mas sim no
preo da arrematao, recebendo o adquirente o imvel livre e desembaraado de
qualquer dvida tributria.
b) aquisio de bens mveis (art. 131, I CTN) no caso de aquisio de bens
mveis, o adquirente ou remitente ficam responsveis pelos dbitos anteriores
aquisio do bem mvel. No podem ser aproveitadas as excees do item anterior no
tocante aquisio em hasta pblica ou certido.
c) aquisio de estabelecimento comercial ou fundo de comrcio (art. 133
CTN) a pessoa que adquirir de outra, por qualquer ttulo, fundo de comrcio ou
estabelecimento comercial, industrial ou profissional e continuar a respectiva explorao,
sob a mesma ou outra razo social ou sob firma ou nome individual, responde pelos
tributos relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido. Nesse caso, h que se
29
DIREITO TRIBUTRIO

demonstrar ainda que a responsabilidade do adquirente poder ser subsidiria no caso de


o alienante aps ter vendido o estabelecimento, ter permanecido na explorao ou, se a
cessou, t-la retomado (no mesmo ou outro ramo) em at seis meses. Caso contrrio, a
responsabilidade ser integral. Ainda, por fim, cumpre mencionar o caso em que h
aquisio de estabelecimento comercial de empresa em falncia ou recuperao judicial.
Nesses casos, no h que se falar em responsabilizao do adquirente pelos dbitos
tributrios, a menos que se comprove ser o adquirente: scio ou sociedade controlada
pelo falido; agente ou parente.
d) transmisses decorrentes de fuso, incorporao, transformao, ciso
(art. 132 CTN) reza o art. 132 do CTN que a pessoa jurdica de direito privado que
resultar de fuso, transformao, incorporao responsvel pelos tributos devidos at a
data do ato pelas fusionadas, incorporadas, transformadas. Devem ser includas no rol as
operaes relativas ciso, que no constam do CTN haja vista ter aparecido a
mencionada figura somente com a Lei n 6.404/76 que posterior quele, a
responsabilidade ser solidria das empresas desmembradas. Ainda, quanto aos casos
de extino de pessoa jurdica, caso algum scio ou esplio reinicie e d prosseguimento
atividade, sob a mesma ou outra razo social ou sob firma individual, ser
responsabilizado pelos dbitos tributrios daquela.

6.1.2. Responsabilidade de terceiros: os terceiros a que se refere tal responsabilidade


so os elencados no art. 134 do CTN (pais, tutores, curadores, inventariantes, tabelies
etc). E, de acordo com o mesmo dispositivo legal, nos casos em que no se possa ter a
satisfao do crdito pelo prprio contribuinte, tais terceiros sero responsabilizados,
solidariamente pelos atos em que intervierem ou pelos quais se omitiram, atos estes que
tenham configurado o fato gerador do tributo. Alm disso, consta do art. 135 do CTN a
hiptese de responsabilizao pessoal dos terceiros mencionados nos casos em que
houver excesso de poderes, infrao lei, contrato social ou estatuto. Nesse caso,
excluir-se- o contribuinte do plo passivo, ficando excluda sua responsabilidade.
Estaro enquadradas nesse rol de terceiros, tambm os previstos nesse art. 135 do CTN,
quais sejam: as pessoas que respondem por intervenincia no ato; mandatrios,
prepostos e empregados; diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de
direito privado.

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DIREITO TRIBUTRIO

6.2. RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIO: nessa modalidade de


responsabilidade h a substituio do contribuinte por uma outra pessoa eleita pela lei,
independente de qualquer acontecimento posterior ao fato gerador. A substituio
depende de lei (ex.: dever imputado ao empregador de reter o valor relativo ao imposto
devido pelo empregado e repassar o montante ao fisco no lugar daquele). No tocante
substituio tributria, cumpre mencionar que a mesma pode ser dividida em substituio
para trs e substituio para frente.

6.2.1. Substituio tributria regressiva ou para trs: aqui se tem o fato gerador antes
e o pagamento efetuado depois por um substituto eleito pela lei que se encontra no
meio ou no fim da cadeia produtiva. H um diferimento do pagamento do tributo.

6.2.2. Substituio tributria progressiva ou para frente: o recolhimento do tributo


ocorre antes do fato gerador, h uma antecipao, visto que j h o recolhimento na sada
no estabelecimento do vendedor ex.: indstria automobilstica. Art 150 7 da CF inserido
pela EC n. 3/1993

6.3. RESPONSABILIDADE POR INFRAES art. 136 CTN: tal tipo de responsabilidade
decorre do descumprimento de obrigao principal ou obrigao acessria e independe
da inteno do agente ou do responsvel. Todavia, o prprio agente poder ser
responsabilizado pessoalmente nos casos previstos no art. 137 do CTN, ou seja, quando
a infrao for capitulada como crime ou contraveno, salvo se praticada no exerccio
regular de administrao, mandato, funo, cargo ou emprego, ou no cumprimento de
ordem expressa emitida por quem de direito; quanto s infraes em cuja definio o dolo
especfico do agente seja elementar; quanto s infraes que decorram direta e
exclusivamente de dolo especfico: a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas
por quem respondem; b) dos mandatrios, prepostos ou empregados, contra seus
mandantes, preponentes ou empregadores; c) dos diretores, gerentes ou representantes
de pessoas jurdicas de direito privado, contra estas.

6.3.1 Denncia espontnea: trata-se do modo previsto pelo art. 138 do CTN pelo qual se
pode excluir a responsabilidade por infraes, acompanhada do pagamento do tributo
devido e juros, excluindo-se a multa (moratria e punitiva). Importante ressaltar que a
excluso da penalidade s ocorre se feita antes do incio de qualquer procedimento
31
DIREITO TRIBUTRIO

fiscalizatrio (Termo de incio de fiscalizao art 196 CTN). No se ter a configurao da


denncia espontnea acompanhada da benesse da excluso da multa caso o devedor
opte por fazer o pagamento parcelado. Nesse caso, mesmo se a inteno for manifestada
antes do incio da fiscalizao remanescer o dever de pagar a multa. (Obrigaes
acessrias no aplicvel o art 138 CTN segundo o STJ). Ponto importante que merece
ressalva aquele que toca possibilidade de se ter viabilizado o benefcio da denncia
espontnea quando se tratar de tributos sujeitos a lanamento por homologao. J se
pacificou o entendimento perante o STJ (Smula 360) no sentido de que a denncia
espontnea no resta caracterizada, com a conseqente excluso da multa moratria,
nos casos de tributos sujeitos a lanamento por homologao declarados pelo
contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, vista ou parceladamente, ainda
que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco. Por outro lado, quando h hiptese
de declarao parcial do dbito tributrio pelo sujeito passivo acompanhado do respectivo
pagamento integral e aquele a retifica, antes de qualquer procedimento do Fisco,
noticiando a existncia de diferena a maior, cuja quitao se d concomitantemente,
tem-se entendido pela possibilidade de configurao da denncia espontnea (REsp
1149022/SP).

STJ Smula n 360 - O benefcio da denncia espontnea no se aplica aos tributos


sujeitos a lanamento por homologao regularmente declarados, mas pagos a
destempo.

7. CRDITO TRIBUTRIO: como j visto em outra oportunidade, praticado o fato gerador


pelo sujeito passivo nasce o que chamamos de obrigao tributria, ou seja, de um lado o
direito subjetivo do sujeito ativo exigir a prestao e de outro o dever objetivo ao sujeito
passivo de efetu-la. Todavia, nesse momento s se tem realmente a obrigao mas a
prestao ainda no pode ser exigida, visto que se depende para isso do surgimento do
crdito tributrio. Assim, temos que este surgir, ser constitudo, por meio de um ato
administrativo denominado lanamento, que tem por objetivo, justamente, a
materializao do crdito tributrio a fim de se viabilizar a cobrana. Passemos, ento,
anlise dos principais temas que envolvem o crdito tributrio.

32
DIREITO TRIBUTRIO

7.1. CONSTITUIO DO CRDITO TRIBUTRIO O ATO DE LANAR: quando ocorre


o fato gerador in concreto, nasce a obrigao tributria. Esta, ao nascer, tem um sujeito
ativo, um sujeito passivo e um objeto. Porm, ainda no possui certeza e liquidez, ou seja,
no possui exigibilidade. Essa exigibilidade apenas ser possvel aps a atividade de
lanamento, prevista no art. 142 do CTN. Apenas aps a atividade de lanamento que
se constitui o Crdito Tributrio. pelo lanamento que se verifica a ocorrncia do fato
gerador, determina-se a matria tributvel, identifica-se o sujeito passivo, calcula-se o
montante devido com a aplicao de penalidade se for o caso. O lanamento um ato
administrativo declaratrio que produz efeitos ex tunc, ou seja, seus efeitos retroagem
data da ocorrncia do fato imponvel. A lei aplicvel a que est vigente poca da
ocorrncia do fato imponvel, ainda que tenha sido alterada ou revogada, nos termos do
art. 144 do CTN. Nota-se que com o lanamento, a obrigao tributria que j existia, mas
era ilquida e incerta, passa a ser lquida e certa, exigvel em data e prazo determinados,
sendo que o mesmo goza de presunes de legitimidade e de veracidade, at prova em
contrrio, a ser produzida pelo contribuinte.

7.1.1. Tipos de lanamento: de acordo com a maior ou menor participao do


contribuinte na prtica do ato administrativo do lanamento, ele pode ser:
direto (ofcio): feito diretamente pelo Fisco. O contribuinte no chamado para
colaborar com a Fazenda Pblica para que o lanamento se constitua. Ex.:
IPTU.
por declarao (misto): o sujeito passivo auxilia o fisco por meio dele declarao
de algumas informaes, mas fica reservado a este o ato de efetuar o
lanamento. So raros os casos atualmente que seguem essa sistemtica, mas
podemos citar como exemplo o ITCMD em alguns casos.
por homologao (autolanamento): a grande maioria dos tributos submetida
ao lanamento por homologao. Este realizado pelo prprio contribuinte,
mas sujeito homologao por parte do Fisco. Nesse caso h antecipao do
pagamento do tributo, ou seja, o sujeito passivo apura o quantum
unilateralmente, de acordo com suas prprias declaraes e j antecipa o
pagamento do tal valor apurado. Feito isso ter o Fisco o prazo decadencial de
05 (cinco) anos para verificar o pagamento efetuado, com base nas
informaes prestadas pelo contribuinte e, se aprovar, os homologa. Estando
em desacordo, a Fazenda Pblica promove o lanamento. Ex.: IR.
33
DIREITO TRIBUTRIO

7.1.2. Legislao aplicvel ao lanamento: a legislao aplicvel no momento do


lanamento a relativa ao momento do fato gerador. O lanamento deve basear-se nos
dispositivos legais vigentes poca do fato gerador, mesmo que posteriormente
modificados ou revogados. Excees: a) quanto s penalidades: aplica-se a lei mais
benfica mesmo que posterior ao fato gerador! uma exceo ao princpio da
irretroatividade das leis; b) quanto aos aspectos formais e poderes de fiscalizao: deve
ser aplicada a lei vigente na data do lanamento.

7.1.3. Hipteses em que poder ser alterado o lanamento tributrio: a regra a da


no alterao do lanamento, porm isso poder ocorrer: a) em impugnao
administrativa; b) em recurso de ofcio e c) por iniciativa da prpria autoridade nos casos
previstos no art. 149 do CTN, ou seja, situaes que caracterize, a necessidade de
reviso de ofcio, mas desde que antes do prazo decadencial. Podemos citar como as
causas permissivas da reviso de ofcio do lanamento, previstas no mencionado art. 149
do CTN as seguintes: a) quando a lei assim o determine; b) quando a declarao no seja
prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislao tributria; c) quando a
pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declarao nos termos do inciso
anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislao tributria, a pedido de
esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prest-lo ou no o
preste satisfatoriamente, a juzo daquela autoridade; d) quando se comprove falsidade,
erro ou omisso quanto a qualquer elemento definido na legislao tributria como sendo
de declarao obrigatria; e) quando se comprove omisso ou inexatido, por parte da
pessoa legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo seguinte; f)
quando se comprove ao ou omisso do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente
obrigado, que d lugar aplicao de penalidade pecuniria; g) quando se comprove que
o sujeito passivo, ou terceiro em benefcio daquele, agiu com dolo, fraude ou simulao;
h) quando deva ser apreciado fato no conhecido ou no provado por ocasio do
lanamento anterior; i) quando se comprove que, no lanamento anterior, ocorreu fraude
ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de
ato ou formalidade especial.

STF Smula n 546 - Cabe a restituio do tributo pago indevidamente, quando


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DIREITO TRIBUTRIO

reconhecido por deciso, que o contribuinte "de jure" no recuperou do contribuinte "de
facto" o "quantum" respectivo.

STJ Smula n 436 - A entrega de declarao pelo contribuinte reconhecendo dbito


fiscal constitui o crdito tributrio, dispensada qualquer outra providncia por parte do
fisco.

7.2. CAUSAS DE SUSPENSO DA EXIGIBILIDADE DO CRDITO TRIBUTRIO: com a


ocorrncia do fato gerador e constituio do crdito tributrio por meio do lanamento,
sabido que o mesmo j estar em condies de ser exigido do sujeito passivo.

Entretanto, podem se verificar algumas situaes que venham a obstar a exigibilidade da


cobrana do referido crdito, que so as previstas no art. 151 do CTN:
moratria;
depsito do seu montante integral;
reclamaes e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
tributrio administrativo;
concesso de medida liminar em mandado de segurana;
a concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras
espcies de ao judicial;
o parcelamento.

Todavia, h que se salientar que, ainda que presente a causa suspensiva da exigibilidade
do crdito tributrio, no desaparece para o contribuinte o dever de cumprir as obrigaes
acessrias (art. 151, pargrafo nico, do CTN). Passemos anlise das caractersticas
principais de cada uma das causas.

7.2.1. Moratria (arts. 152-155 A do CTN): instituto que prev a suspenso da


exigibilidade do crdito tributrio, pela dilao legal do prazo para o normal recolhimento
do tributo. Em regra, se a lei no fixa prazo para o recolhimento do tributo, ser ele de 30
(trinta) dias, a contar da regular notificao do lanamento. S a lei (ordinria) pode
conceder moratria, prorrogando aquele prazo (lei formal: princpio da legalidade e da
35
DIREITO TRIBUTRIO

indisponibilidade do interesse pblico); lei esta, da pessoa poltica competente para criar o
tributo. Cada ente poltico s pode conceder moratria de seus tributos. Para uma
corrente doutrinria, o art. 152, I, b, do CTN inconstitucional (fere o princpio
federativo, princpio da autonomia municipal e da autonomia distrital). Nesses termos, leia
o art. 151, III, da CF. A moratria medida de poltica fiscal. Normalmente, concedida
aps episdio que reduz ou diminui a capacidade contributiva do sujeito passivo
(ex.:catstrofes naturais etc.).

7.2.2. Depsito do montante integral: trata-se de um depsito cautelar (tributo, juros e


multas) feito quando o contribuinte pretende litigar contra o fisco. Para acautelar-se dos
efeitos de uma deciso contrria, o contribuinte pode colocar disposio da Fazenda
Pblica a quantia que esta entende indevida. Se o contribuinte tiver sua ao julgada
improcedente, a quantia ser incorporada Fazenda Pblica. Se o contribuinte tiver sua
ao julgada procedente, ser-lhe- restitudo o depsito, corrigido monetariamente. Este
depsito pode ser feito na esfera administrativa ou na esfera judicial. O art. 38 da Lei n.
6.830/80 (Lei das Execues Fiscais) estabelece que a ao anulatria do dbito fiscal
deve ser precedida pelo depsito integral do montante a ser discutido. Este artigo,
entretanto, inconstitucional, fere o princpio da igualdade e o princpio da universalidade
da jurisdio. Atinge o princpio da igualdade, porque discrimina o contribuinte que no
tem possibilidade financeira de depositar o valor, impedindo-o de ter acesso prestao
jurisdicional (assim, o contribuinte com condies de depositar teria acesso ao Judicirio e
o contribuinte carente dessas condies teria seu acesso ao judicirio tolhido). O Poder
Judicirio declarou letra morta esta parte do art. 38 do CTN. Existe, inclusive, uma
Smula do antigo Tribunal Federal de Recursos (TFR) que dispe ser facultativo o
depsito integral do montante tributrio a ser discutido (Smula n. 247 do TFR: No
constitui pressuposto da ao anulatria do dbito fiscal o depsito de que cuida o art. 38
da Lei n. 6.830, de 1980). Porm, com relao suspenso da exigibilidade do crdito, o
Superior Tribunal de Justia sumulou sobre o assunto: O depsito somente suspense a
exigibilidade do crdito tributrio se for integral e em dinheiro. (Smula n. 112).

7.2.3. Reclamaes e recursos administrativos: a interposio do recurso


administrativo no obrigatria, ou seja, o ingresso prvio nas vias administrativas
facultativo, podendo o contribuinte recorrer diretamente ao judicirio. Todavia, tem-se que
a interposio de recursos administrativos tem efeito de suspender a exigibilidade do
36
DIREITO TRIBUTRIO

crdito. Ex: TIT/SP Tribunal de Impostos e Taxas e CARF Conselho Administrativo de


Recursos Fiscais
Enquanto pender impugnao ou recurso voluntrio, contribuinte consegue obter CPD-EN
(certido positiva de dbito com efeito de negativa art. 206 CTN).

7.2.4. Concesso de liminar em mandado de segurana: liminar uma medida


urgente, concedida no incio do processo, de modo provisrio, sem a anlise do mrito da
questo submetida ao juiz, portanto, deve-se observar a presena dos requisitos fumus
boni iure e periculum in mora, art 7, III da Lei 12.016/2009. Enquanto a liminar estiver
produzindo efeitos, fica suspensa a exigibilidade do crdito tributrio.

7.2.5. Concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies de


ao judicial: a incluso do inc. V, no art. 151, do CTN, pela LC n. 140, de 10-01-2001,
trazendo como hiptese de suspenso da exigibilidade do crdito tributrio a concesso
de medida liminar ou de tutela antecipada em qualquer espcie de ao judicial, veio em
boa hora e teve o condo de acabar com as longas discusses que existiram sobre o inc.
IV do mesmo artigo. Dado que, para alguns doutrinadores, somente a liminar concedida
em mandado de segurana que suspendia a exigibilidade do crdito tributrio. O novo
inciso evidencia o que j vinha sendo reclamado pelos juristas, e que estava sendo
reconhecida pela jurisprudncia, que medidas liminares e a antecipao de tutela,
concedidas em qualquer tipo de ao judicial, possuem o condo de suspender a
exigibilidade do crdito tributrio.

7.2.6. Parcelamento: para confirmar o entendimento dos doutrinadores citados neste


mdulo, sobre o parcelamento ser uma modalidade de moratria, deve-se verificar que o
legislador no criou outra seo dentro do Captulo III, e, sim, incluiu o parcelamento na
Seo II, o qual se refere moratria. No art. 155-A, includo pela Lei Complementar n.
104, de 10-01-2001, houve mera especificao da referida modalidade de moratria, em
que se estipulou que o parcelamento ser concedido na forma e condio estabelecidas
em lei especfica. Salvo disposio de lei em contrrio, o parcelamento do crdito
tributrio no exclui a incidncia de juros e multas. O prprio 2., do art. 155-A, do CTN
menciona que se aplica subsidiariamente ao parcelamento as disposies relativas
moratria.

37
DIREITO TRIBUTRIO

7.3. CAUSAS DE EXTINO DO CRDITO TRIBUTRIO: encontram-se enumeradas


no art. 156 do CTN:
pagamento;
compensao;
transao;
remisso;
prescrio e decadncia;
a converso de depsito em renda;
o pagamento antecipado e a homologao do lanamento nos termos do
disposto no art. 150 e seus 1. e 4.;
a consignao em pagamento, nos termos do disposto no 2. do art. 164;
a deciso administrativa irreformvel, assim entendida a defendida na rbita
administrativa, que no mais possa ser objeto de ao anulatria;
a deciso judicial passada em julgado;
a dao em pagamento de bens imveis, na forma e condies estabelecidas
na lei.

7.3.1. Pagamento: o cumprimento do objeto da prestao tributria. Deve ser feito em


pecnia, com exceo da dao em pagamento de bens imveis tambm prevista no
artigo 156 do CTN, mas que depende de lei disciplinando essa hiptese. Quanto
restituio de valores pagos a maior ou indevidamente, de acordo com o art. 168 CTN,
tem-se um prazo de 5 anos para faz-lo, a contar da data da efetivao do pagamento.
Com o advento da Lei Complementar n 118/05 foi dada nova interpretao ao inciso I do
art. 165 CTN, no tocante aos crditos sujeitos a lanamento por homologao. Antes
contribuinte dispunha de dez anos a contar do pagamento antecipado (5 anos para
homologao + 5 anos para repetio). Agora, para os lanamentos por homologao, a
contagem do prazo para repetio de indbito deve ser feita da seguinte forma:
pagamento efetuado aps a vigncia da Lei (09/06/05), FG posterior a essa data prazo
de 5 anos a contar do pagamento; pagamento efetuado antes da vigncia da Lei
(09/06/05), FG anterior a essa data vale a regra dos 5 + 5, porm limitando-se ao prazo
mximo de 5 anos a contar da vigncia da lei; pagamento efetuado aps a vigncia da Lei
(09/06/05). Ainda com relao ao pagamento, h que se fazer meno ao que
denominamos imputao do pagamento, cuja previso encontra-se no art. 163 do CTN.
Caso o sujeito passivo promova pagamento sem indicar expressamente qual crdito
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DIREITO TRIBUTRIO

deseja extinguir, ser aplicada tal tcnica por parte da autoridade administrativa na
seguinte ordem de verificao: I) dbitos prprios do contribuinte e em segundo os
decorrentes de responsabilidade tributria; II) contribuies de melhoria, taxas e impostos;
III) ordem crescente de prescrio e IV) ordem decrescente de valor. Na pendncia de
consulta formulada ao Fisco, dentro do prazo de pagamento do crdito tributrio, no
haver incidncia de juros (art. 161, 2 do CTN).

7.3.2. Compensao: o encontro de contas do fisco e do contribuinte sempre que


forem credor e devedor um do outro. Para que se permita a compensao, necessrio
que esteja prevista em lei e que os crditos j estejam apurados, ou seja, necessrio
que se saiba exatamente quanto h de ser pago. O crdito deve ser lquido, certo,
vencido ou vincendo. Ainda, um outro ponto importante que merece destaque o que
encontra supedneo no art. 170-A do CTN. Trata-se de crditos que estejam sendo
discutidos na esfera judicial. Estes, enquanto no forem julgados definitivamente no
podero ser utilizados para fins de compensao. S aps o trnsito em julgado da
deciso.

STJ Smula n 461 - O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatrio ou
por compensao, o indbito tributrio certificado por sentena declaratria transitada em
julgado.

STJ Smula n 460 - incabvel o mandado de segurana para convalidar a


compensao tributria realizada pelo contribuinte.

STJ Smula n 212 - A compensao de crditos tributrios no pode ser deferida por
medida liminar.

7.3.3. Transao: transao um acordo celebrado com base em lei entre o fisco e o
contribuinte, os quais por concesses mtuas pe fim discusso, extinguindo-se a
relao jurdica existente. Est prevista no art. 171 do CTN.

39
DIREITO TRIBUTRIO

7.3.4. Remisso: remisso significa perdo. Remio significa quitao do bem com o
respectivo pagamento. Remisso o perdo legal do dbito tributrio, que pode ser total
ou parcial. Somente a lei pode perdoar o dbito tributrio (Lei Remissiva), no podendo, a
remisso, ser concedida por decretos, portarias ou qualquer outro ato que no seja lei
propriamente dita (princpio da legalidade e princpio da indisponibilidade do interesse
pblico). Somente pode conceder a remisso por lei especfica da pessoa poltica
tributante. (Art. 150, 6. , da CF/88).

7.3.5. Decadncia e prescrio: os arts. 173 e 150, 4., ambos do CTN, dispem sobre
a decadncia do direito de efetuar o lanamento do crdito tributrio, enquanto que o art.
174 do CTN dispe sobre a prescrio da ao de cobrana do crdito tributrio
devidamente constitudo pelo lanamento. Ambos os institutos importam na extino do
crdito tributrio (art. 156, V, do CTN).

7.3.5.1. Decadncia: a regra do art. 173 aplicada para tributos que so lanados de
ofcio ou por declarao. A regra do 4. do art. 150 aplicada para tributos que so
lanados por homologao. O art. 173 do CTN estabelece que o direito do fisco de
constituir o crdito tributrio se extingue aps cinco anos, contados:
do primeiro dia do
ano seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado;
da data em que for
anulado por vcio formal o lanamento anteriormente realizado;
da data em que for
tomada qualquer providncia administrativa conducente ao lanamento.

O pargrafo nico, do art. 173, estabelece que o direito a que se refere este artigo
extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em
que tenha sido iniciada a constituio do crdito tributrio pela notificao, ao sujeito
passivo, de qualquer medida preparatria indispensvel ao lanamento. O Fisco tem
cinco anos para constituir o crdito tributrio. Quanto ao disposto no art. 150, 4., CTN:
lanamento por homologao. O direito da Fazenda pblica de homologar ou corrigir o
autolanamento decai em 5 (cinco) anos contados da data da ocorrncia do fato gerador.
ATENO! Com o advento da Smula 436 do STJ pacificou-se o entendimento no
sentido de que a entrega de declarao pelo contribuinte reconhecendo dbito fiscal
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DIREITO TRIBUTRIO

constitui o crdito tributrio, dispensada qualquer outra providncia por parte do fisco.
Assim, tendo o sujeito passivo declarado valor a pagar e tendo se omitido quanto
realizao do pagamento do mesmo j se tem crdito tributrio constitudo no havendo
que se falar em curso de prazo decadencial nos moldes do art. 150, 4 do CTN. Nesse
caso, da data da declarao contar-se- cinco anos, porm de prazo prescricional para a
cobrana direta do crdito constitudo. H ainda, a decadncia para se pleitear a repetio
de valores pagos indevidamente. Para isso, consideraremos como termo inicial de
contagem dos cinco anos: a) a data da extino do crdito tributrio (ver item 7.3.1); a
data em que transitar em julgado a deciso que reformou, anulou, revogou ou rescindiu
uma deciso condenatria anterior.

7.3.5.2. Prescrio: a perda do direito de ao por seu no exerccio durante certo


lapso. A fluncia do lapso prescricional, diferentemente do que ocorre com a decadncia,
pode ser suspensa ou interrompida. Segundo o art. 174 do CTN, a prescrio da ao de
cobrana do crdito tributrio opera-se em 5 (cinco) anos, contados da data de sua
constituio definitiva, que pode se dar pelo lapso temporal oferecido para pagamento ou,
em caso de discusso administrativa, aps a deciso final desta. Em sede de execuo
fiscal, temos ainda o que chamado de prescrio intercorrente. Tem-se que aps a
suspenso do feito, por no localizao de bens ou do devedor, caso transcorra o prazo
de 1 ano, o juiz ordenar o arquivamento dos autos (art. 40, 2 LEF). Se nesse
interregno for encontrado o devedor ou bens passveis de penhora, o processo
desarquivado para prosseguimento. Se nada for localizado e o processo permanecer
arquivado por 5 anos (contados da data da deciso que determinou o arquivamento) o juiz
poder conhecer e decretar de ofcio a prescrio intercorrente, antes ouvida a Fazenda
Pblica (4 art. 40 CTN e Smula 314 STJ). So causas suspensivas da prescrio
aquelas hipteses que suspendem a exigibilidade do crdito tributrio j definitivamente
constitudo (moratria, recurso administrativo, liminar ou antecipao de tutela, depsito
integral do montante tributrio, parcelamento) e ainda a inscrio do crdito tributrio em
dvida ativa que suspende o prazo prescricional por 180 dias (Lei n. 6.830/80, art. 2.,
3.). So causas interruptivas da prescrio: o despacho do Juiz que ordena a citao (Lei
n. 6.830/80, art. 8., 2.); protesto judicial: medida cautelar disciplinada no CPC, arts.
867 a 873; qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor. Ex.: a notificao
judicial, a intimao judicial e a interpelao judicial; qualquer ato inequvoco, ainda que
extrajudicial, que importe em reconhecimento do dbito pelo devedor, ex.: parcelamento.
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DIREITO TRIBUTRIO

7.3.6. Converso do depsito em renda: caso haja deciso definitiva administrativa ou


judicial desfavorvel ao sujeito passivo, o depsito do montante integral feito por este ser
convertido em renda do Fisco.

7.3.7. Pagamento antecipado e homologao do lanamento: trata-se dos casos de


lanamento por homologao em que a extino efetiva do crdito tributrio s se dar
com a combinao do pagamento e a homologao expressa do mesmo pelo Fisco ou
ainda pelo decurso de prazo de cinco anos sem manifestao do fisco (homologao
tcita), ex. imposto de renda.

7.3.8. Consignao em pagamento: pode ser efetuada quando houver bice


realizao do pagamento, sendo que aquele pode se apresentar das seguintes formas:
dvida a quem efetuar o pagamento; recusa de recebimento ou subordinao deste ao
pagamento de outro tributo, multa ou ao cumprimento de obrigao acessria;
subordinao do recebimento do pagamento ao cumprimento de exigncias
administrativas sem fundamento legal. Sendo julgada a consignatria em favor do sujeito
passivo, ser revertido o depsito realizado a quem de direito e extinto o crdito tributrio;
se julgada desfavoravelmente ao sujeito passivo o crdito ser cobrado com os devidos
encargos (art. 164, 2 do CTN).

7.3.9. Deciso definitiva administrativa ou judicial: caso haja deciso definitiva


administrativa ou judicial favorvel ao sujeito passivo o crdito ser extinto. Caso
contrrio, sendo a deciso contrria ao sujeito passivo, este ser intimado a realizar o
pagamento do valor correspondente ao crdito tributrio em discusso e, caso no o faa,
o dbito ser inscrito em dvida ativa viabilizando a cobrana judicial do mesmo via
execuo fiscal.

7.3.10. Dao em pagamento: modalidade de extino do crdito tributrio em que o


credor aceita receber outra coisa em pagamento. No campo tributrio h previso da
dao em pagamento de bens imveis, mas que depende de lei.

7.4. CAUSAS DE EXCLUSO DO CRDITO TRIBUTRIO: tem-se por excluso do


crdito tributrio a hiptese em que h o impedimento de sua constituio. Hipteses em
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DIREITO TRIBUTRIO

que se impede o lanamento. Duas so as hipteses: iseno e anistia. Dependem de lei


art. 97, IV CF, Lei especfica art 150, 6 CF, Interpretao literal art 111, I e II do CTN,
Atinge a obrigao tributria principal, a acessria permanece.

7.4.1. Iseno: segundo a doutrina clssica, iseno a dispensa legal do pagamento do


tributo (Rubens Gomes de Souza). Para outros, na iseno no h incidncia, da definir-
se iseno tributria como hiptese de no incidncia legalmente qualificada. O primeiro
conceito sustenta que a obrigao tributria nasce, mas no exigvel. O segundo
conceito, que o atual, na iseno no h incidncia, sustenta que a obrigao nem
mesmo chega a nascer. As isenes submetem-se ao princpio da legalidade, assim, s
podem ser concedidas por lei, e no atingem, salvo disposio de lei em contrrio, taxas e
contribuies de melhoria (art. 177 do CTN). De acordo com o disposto no art. 151, III da
CF, vedada a concesso pela Unio de isenes chamadas heternomas, ou seja,
aquelas concedidas com relao aos tributos de competncia de outros entes. Assim, a
iseno dever ser concedida pelo prprio ente competente em relao aos seus prprios
tributos. Exceo: art 156, 3, II CF, (LC Federal isenta ISS nas exportaes de servios
para o exterior) e as isenes concedidas em tratados internacionais. Quanto s isenes
de ICMS, estas s podem ser concedidas por meio de convnios interestaduais firmados
e ratificados por todos os Estados e pelo Distrito Federal. No possvel que um Estado
conceda iseno unilateralmente (art. 155, 2, XII, g, CF). Quanto hiptese de
revogao das isenes, certo que as mesmas podem ser revogadas a qualquer tempo,
obedecida a regra da anterioridade para o retorno da cobrana, a menos que tenham sido
concedidas por prazo certo e em funo de determinadas condies (art. 178 do CTN).

STF Smula n 544 - Isenes tributrias concedidas, sob condio onerosa, no podem
ser livremente suprimidas.

STF Smula n 539 - constitucional a lei do municpio que reduz o imposto predial
urbano sobre imvel ocupado pela residncia do proprietrio, que no possua outro.

7.4.2. Anistia: a anistia no se confunde com a remisso nem com a iseno. Iseno
uma hiptese de no incidncia tributria legalmente qualificada. Remisso o perdo
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DIREITO TRIBUTRIO

legal do dbito tributrio. Anistia o perdo legal da multa decorrente do ilcito fiscal. A
anistia abrange infraes anteriores vigncia da lei que concedeu a anistia; pode ser
geral ou limitada (art. 181 CTN): infraes relativas a determinados tributos; infraes
punidas com multa at certo valor; determinada regio; condio do pagamento do
tributo; no alcana atos qualificados como crime ou contraveno e no gera direito
adquirido (art. 182, nico CTN).

8. GARANTIAS E PRIVILGIOS DO CRDITO TRIBUTRIO: a matria sobre as


garantias e privilgios do crdito tributrio encontra-se regulada pelos arts. 183 a 192 do
CTN. Respondem pelo pagamento do crdito tributrio todos os bens do sujeito passivo,
incluindo-se aqueles sobre os quais pesem nus reais e aqueles sujeitos clusula de
inalienabilidade e impenhorabilidade, irrelevante a data da constituio do nus ou da
clusula, ressalvados, diz o CTN ... os bens e rendas que a lei declare absolutamente
impenhorveis (art. 184). A Lei Complementar 118/05 incluiu o artigo 185-A no CTN, que
dispe sobre a possibilidade de se declarar a indisponibilidade dos bens do devedor, caso
ele se mantenha inerte e no tenham sido localizados outros bens pelo Fisco. Assim,
caso nada seja feito pelo executado e outros bens no sejam encontrados o juiz decretar
a indisponibilidade dos seus bens e direitos, preferencialmente por meio eletrnico
penhora on line (BACEN jud). Ainda, h que se mencionar que a alienao ou onerao
de bens ou rendas do sujeito passivo em dbito com a Fazenda Pblica, por crdito
tributrio regularmente inscrito como dvida ativa em fase de execuo, presume-se
fraudulenta. Essa presuno no se forma quando o sujeito passivo reserva, antes da
alienao ou onerao, bens ou rendas suficientes ao total do pagamento da dvida em
fase de execuo (art. 185).

8.1. PREFERNCIAS DO CRDITO TRIBUTRIO: o CTN, art. 186, detalha a


preferncia do crdito tributrio por qualquer outro, seja qual for a natureza ou o tempo da
constituio, salvo os crditos decorrentes da legislao do trabalho e acidentrios. O
crdito tributrio no se sujeita ao concurso de credores nem habilitao em falncia,
mas h concurso de preferncias entre as pessoas jurdicas de direito pblico na seguinte
ordem, art 29 da Lei 6.830/80: Unio e suas autarquias; Estados, Distrito Federal e
Territrios Federais e suas autarquias, conjuntamente e pro rata, em conjunto e por rateio
em proporo ao montante dos crditos; Municpios e suas autarquias, tambm em
conjunto e pro rata.
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DIREITO TRIBUTRIO

8.1.1. Falncia, concordata, inventrio, arrolamento: nos casos de falncia, a ordem


de preferncia dos crditos : extraconcursais; trabalhistas e acidentrios; importncias
que devem ser restitudas, crditos com garantia real s depois sero satisfeitos os
crditos tributrios. Se ausente a falncia: devem ter prioridade os crditos tributrios,
mas em 1 lugar ficam os crditos trabalhistas e os decorrentes de acidente do trabalho,
em 2 lugar os credores com garantias reais e depois os crditos tributrios. As multas
tributrias preferem somente aos crditos subordinados, em penltimo lugar. So
posteriores, inclusive, aos crditos quirografrios.

8.2. CERTIDO NEGATIVA: trata-se do documento que comprova a quitao de tributo


CND (certido negativa de dbitos). De acordo com o art. 205 CTN / art. 206 CTN tem
os mesmos efeitos a certido positiva de que conste a existncia de crditos no
vencidos, em curso de cobrana executiva em que tenha sido efetivada a penhora, ou
cuja exigibilidade esteja suspensa.- CPD-EN.

9. RESUMO ESQUEMTICO DE EXECUO FISCAL

Regramento
A Execuo Fiscal o meio cabvel ao Fisco para cobrana de seus crditos. Est
regulada em lei prpria Lei n 6.830/80 (LEF) e subsidiariamente utilizado o CPC.

Inscrio em dvida ativa


Para que seja proposta qualquer execuo necessrio que o credor esteja
munido de um ttulo executivo. No caso da Execuo Fiscal no diferente, visto que
precisar o credor inscrever o dbito existente em dvida ativa no livro respectivo. Ao
realizar tal procedimento o credor obter uma certido que denominamos de CDA
Certido de Dvida Ativa, que justamente o ttulo executivo que viabiliza a cobrana.
Nessa CDA devero constar, nos termos do art. 202 do CTN e 5 e 6 do art. 2
da Lei de Execues Fiscais n 6.830/80: a) nome do devedor e co-responsveis e seu
endereo; b) quantum devido e forma de calcular juros e correo; c) origem e natureza
do crdito com a meno do dispositivo legal correspondente; d) data da inscrio e; e)
nmero do processo administrativo de onde origina-se o dbito.

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DIREITO TRIBUTRIO

O ttulo executivo produzido pelo Fisco tem presuno de certeza e liquidez, porm
uma presuno juris tantum, ou seja admitir prova em contrrio a cargo do executado.

Emenda ou substituio da CDA


Art. 2, 8 LEF a CDA comporta alterao, seja sua total substituio. Porm,
essa prerrogativa se limita aos casos em que se mantenha a integridade do processo
administrativo. No se pode alterar o que se apurou no processo administrativo. Somente
nos casos de vcios formais que se pode cogitar a substituio ou emenda do ttulo
executivo. comum acontecer emenda da certido em razo de pagamento parcial
efetuado pelo contribuinte, porm a alterao pode e deve ser invalidada se o pagamento
se deu antes da inscrio em dvida ativa, pois no se est representando no termo a
situao real do devedor. Se ocorre o pagamento depois, o caso de simples deduo do
pagamento parcial, subsistindo o ttulo para embasar a cobrana remanescente. Tais
emendas e substituies devero ser feitas at a deciso de primeira instncia e ainda
assegurada ao executado a devoluo do prazo para apresentar os embargos. (Art. 2,
8 LEF). Se antes da deciso de primeira instncia a inscrio em Dvida Ativa for a
qualquer ttulo cancelada, a execuo fiscal ser extinta, sem qualquer nus para as
partes.

Legitimidade das partes


parte legtima para propositura da Execuo Fiscal (art. 1 LEF): os entes
federativos e suas autarquias. Outras autarquias CRC, CRQ, CRM. So partes legtimas
ainda aqueles que receberam por delegao a capacidade tributria ativa por parte do
ente federativo, isto , as prerrogativas de fiscalizar e arrecadar tributos.
Sero partes legtimas no plo passivo (art. 4 LEF): o devedor, fiador, esplio,
massa, responsvel, sucessores a qualquer ttulo.

Competncia
Para descobrir precisamos saber quem o ente competente para arrecadar o
crdito em questo.
Unio e autarquias JF ou varas especializadas; Estados, Municpios, DF e autarquias
Justia Comum ou Justia Estadual.

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DIREITO TRIBUTRIO

Foro competente domiclio do ru, se no o tiver na residncia ou local onde for


encontrado art. 578 CPC. Art. 109, 3 CF se o domiclio do ru no for sede de
justia federal, a execuo poder ser proposta na justia comum.

Prazo para propositura


Do mesmo modo que o Fisco tem 05 (cinco) anos de prazo decadencial para
efetuar a constituio do crdito tributrio por meio do lanamento, ter igual prazo,
porm de natureza prescricional, para propor a ao cabvel para cobrana do mesmo.
Assim, possui o Fisco o prazo prescricional de 05 (cinco) anos para propor Execuo
Fiscal, prazo esse que ter como termo a quo da contagem a data da constituio
definitiva do crdito tributrio (art. 174 CTN).

Detalhes do Rito
Ao receber a Execuo Fiscal dever observar o juiz se a inicial constam os
requisitos bsicos necessrios para prosseguimento. Dever constar na inicial art. 6
LEF o juiz a que dirigida, pedido, requerimento para citao. Assim, o juiz apreciar a
inicial e se tudo estiver correto deferir seu prosseguimento. A primeira medida que
dever ser adotada a determinao de citao do executado, a qual se dar
normalmente pelo correio, caso a Fazenda no a requeira por outro modo. O Executado
ser citado para no prazo de 05 (cinco) dias pagar o dbito em questo ou promover a
garantia do juzo.
A garantia do juzo poder ser realizada mediante depsito, penhora e fiana
bancria de acordo com previso expressa do artigo 9 da LEF. Tem sido aceita ainda,
pelos juzes e tribunais, a garantia mediante seguro-garantia.
No havendo manifestao do executado no sentido de pagar ou garantir o juzo
pelos modos cabveis, o exeqente poder requerer a penhora de qualquer bem do
executado, exceto os absolutamente impenhorveis.
H no art. 185-A do CTN previso no sentido de que restando configurada a inrcia
do executado e caso nada mais seja encontrado pelo credor para penhora, h
possibilidade de decretao da indisponibilidade dos bens e direitos do executado,
preferencialmente por meio eletrnico penhora on line (BACEN jud). Todavia,
atualmente, tem se admitido a penhora on line de valores independentemente de
cumpridos os requisitos previstos no artigo mencionado. Isso porque tem prevalecido o
entendimento no sentido de que aplicvel o disposto no artigo 655 do CPC que, com as
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DIREITO TRIBUTRIO

modificaes promovidas pela Lei n 11.382/06, prev em primeiro lugar da lista de


preferncia dos bens penhorveis, no s o dinheiro como tambm o depsito ou
aplicao em instituio financeira.
Caso no forem localizados bens ou o devedor para citao, o processo ser
suspenso (art. 40 Lei n 6.830/80). Vide item prescrio intercorrente. Se forem
encontrados bens: a ordem a ser seguida para penhora consta do art. 11 da LEF:
dinheiro, TDP, TC com cotao em bolsa; pedras e metais preciosos; imveis; navios e
aeronaves; veculos; mveis ou semoventes e direitos e aes. Se houve penhora e
passaram-se os 30 dias para os embargos, o exeqente se manifestar acerca da
garantia da execuo e depois ser publicado edital determinando a data do leilo. Entre
a data da publicao do edital e do leilo no poder ter mais que 30 dias e menos que
10.

Prescrio Intercorrente
Aps a suspenso do feito, por no localizao de bens ou do devedor, caso
transcorra o prazo de 1 ano, o juiz ordenar o arquivamento dos autos (art. 40, 2 LEF).
Se nesse interregno for encontrado o devedor ou bens passveis de penhora, o processo
desarquivado para prosseguimento. Se nada for localizado e o processo permanecer
arquivado por 5 anos (contados da data da deciso que determinou o arquivamento) o juiz
poder conhecer e decretar de ofcio a prescrio intercorrente, antes ouvida a Fazenda
Pblica (4 art. 40 CTN e Smula 314 STJ).

Defesas do executado: embargos / exceo de pr-executividade


Embargos: prazo 30 dias a contar da garantia do juzo. O prazo de 30 dias dever
ser contado: da data do depsito (h novo entendimento que da intimao); da
intimao da penhora ou da juntada da prova da fiana aos autos. Fazenda sempre deve
ser intimada pessoalmente (art. 25 LEF). Prazo para impugnao dos embargos pela
Fazenda 30 dias (art. 17, nico LEF).
Para concesso de efeito suspensivo aos embargos, em funo da modificao do
CPC, o mesmo dever ser requerido com base no art. 739 - A, 1 do CPC,
demonstrando que haver grave dano ou de incerta reparao com o prosseguimento da
execuo, bem como comprovando que h garantia do juzo por quaisquer das formas
permitidas.

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DIREITO TRIBUTRIO

Exceo de pr-executividade: medida advinda de construo doutrinria e


jurisprudencial, no havendo previso legal expressa da mesma. Por ser medida que visa
evitar a constrio indevida de bens, no demanda garantia do juzo, bem como no
possui prazo determinado para sua apresentao pelo executado. Na exceo de pr-
executividade exigida apresentao de prova pr-constituda, sendo que no ser
permitida ou acatada alegao que demande produo de provas. A prova, nesse caso,
dever ser inequvoca e pr-constituda. Justamente por no demandar a garantia do
juzo, a exceo de pr-executividade no suspende a execuo pela sua simples
propositura. Todavia, possvel que, em razo do poder geral de cautela do juiz e da
robustez das provas e alegaes carreadas a suspenso seja deferida.

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