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GUILHERME TILKIAN

O PRINCPIO DA CONFIANA LEGTIMA SOB A


PERSPECTIVA DAS PRTICAS REITERADAMENTE
OBSERVADAS PELAS AUTORIDADES
ADMINISTRATIVAS EM MATRIA TRIBUTRIA

DISSERTAO DE MESTRADO EM DIREITO


ECONMICO-FINANCEIRO

U N I V E R S I D A D E D E S O P A U LO

F a c u ld a d e d e D ir e it o

So Paulo, 2014
GUILHERME TILKIAN

O PRINCPIO DA CONFIANA LEGTIMA SOB A


PERSPECTIVA DAS PRTICAS REITERADAMENTE
OBSERVADAS PELAS AUTORIDADES
ADMINISTRATIVAS EM MATRIA TRIBUTRIA

Dissertao apresentada, Comisso


Julgadora da Faculdade de Direito da
Universidade de So Paulo, como exigncia
parcial para a obteno do ttulo de Mestre e m
Direito Econmico-Financeiro, subrea Direito
Tributrio, sob a orientao do Professor
Doutor Roberto Quiroga Mosquera.

U N I V E R S I D A D E D E S O P A U LO

F a c u ld a d e d e D ir e it o

So Paulo, 2014
BANCA EXAMINADORA

______________________________________________
Orientador: Professor Doutor Roberto Quiroga Mosquera

______________________________________________

______________________________________________
Aos meus pais, Paulo e Stela.

Bia, minha esposa.


RESUMO

Este trabalho versa sobre a aplicao do princpio da confiana legtima no Direito


Tributrio brasileiro, com foco no art. 100, inciso III, do Cdigo Tributrio Nacional
(CTN), que trata das prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas.
Parte-se da origem do princpio, aproximando a investigao por meio do princpio da
segurana jurdica, da certeza do direito e da irretroatividade; em seguida, diferencia-se a
proteo da confiana da boa- f objetiva e prossegue-se pelo princpio da legalidade e a
evoluo jurisprudencial a respeito da conservao positiva ou negativa dos atos
eivados de vcios quando deles se originaram direitos. Foca-se, ento, nos requisitos para a
configurao da confiana digna de proteo e os mecanismos de proteo positiva ou
negativa dessa confiana. Desse ponto em diante, o estudo passa a desenhar a proteo da
confiana legtima nos atos do Poder Executivo, por meio da anlise do art. 100 do CTN,
como fonte secundria de direito tributrio. Conceituam-se as normas complementares, a
origem e sua funo, para ento proceder-se ao exame especfico das prticas
reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas e sua relao com o princpio
da confiana legtima. Em seguida, analisa-se o pargrafo nico do art. 100 do CTN para
avaliar se so corretas a no atualizao monetria da base de clculo do tributo e a
admisso de retroatividade parcial dos efeitos do reconhecimento da ilegalidade da prtica
administrativa em que confiou o contribuinte. Examina-se, de incio, se a inrcia da
Administrao Pblica acerca de lanamento cuja homologao se d de maneira tcita
seria um silncio positivo a configurar prtica reiterada suficiente para dar respaldo
proteo do pargrafo nico do art. 100 do CTN. O estudo avalia se, no caso dos tributos
indiretos, pela impossibilidade de o contribuinte transferir ao consumidor a exao,
justificaria uma proteo maior do que aquela conferida pelo prprio pargrafo nico do
art. 100 do CTN. Por derradeiro, a norma do art. 146 confrontada com a do art. 100,
inciso III, ambos do CTN, para fins de estabelecer os campos de aplicao de uma e de
outra e em que medida elas se relacionam com a proteo da confiana legtima.

Palavras-chave: Direito Tributrio. Princpio da confiana legtima. Aplicao. Prticas


Reiteradamente Observadas pelas Autoridades Administrativas.
ABSTRACT

This work deals with the application of the principle of legitimate expectations in Brazilian
tax law, focusing on Article 100, section III of the Brazilian Tax Code, which deals with
the practices observed repeatedly by administrative authorities. The proposed scientific
part of the origin of the principle, approaching research through the principle of legal
security, legal certainty and non-retroactivity. Then differentiates the protection of reliable
objective good faith and goes by the principle of legality and judicial developments
regarding conservation (positive or negative) of the acts riddled with addictions when their
rights originated. Focuses, then, on the requirements for setting up trust worthy of
protection and the protection mechanisms positive or negative that trust. Thereafter the
study is to draw back the protection of legitimate expectations in the acts of the Executive,
through the analysis of Article 100 of the Internal Revenue Code, as seco ndary sources of
tax law. Conceptualize themselves supplementary rules, the origin and function, down to
the specific scope of practice repeatedly observed by the administrative authorities and
their relation to the principle of legitimate expectations. Then we analyze the sole
paragraph of article 100 of the Internal Revenue Code to assess whether it is correct not to
monetary base tax calculation and admission of retroactivity of the effects of partial
recognition of the illegality of administrative practice that relied on the taxpayer. Turning
to specific issues initially analyzed is the inertia of public administration, which tacitly
approves taxes charged for approval, would be a positive silence configuring repeated
practice enough to give birth to protect the sole paragraph of article 100 of the Tax Code
national. The study evaluates whether, in the case of indirect taxes, the inability of the
taxpayer to transfer the consumer the exaction would justify greater protection than that
afforded by the sole paragraph of article 100 of the Internal Revenue Code. Finally, the
norm of Article 146 is confronted with Article 100, item III, both of the National Tax
Code, for purposes of establishing fields of application of one and the other and the extent
to which both relate to the protection of legitimate expectations.

Key Words: Tax Law. Principle of legitimate expectations. Application. Repeatedly


Practices Observed by Administrative Authorities.
SUMRIO

INTRODUO ................................................................................................................ 10

CAPTULO 1 TEORIA DOS PRINCPIOS ................................................................ 12


1.1 Teoria Clssica ............................................................................................................ 12
1.2 Teoria Mode rna .......................................................................................................... 13
1.2.1 A Doutrina de Ronald Dworkin ............................................................................. 15
1.2.2 A Doutrina de Robert Alexy ................................................................................... 16
1.2.3 A Doutrina de Humbe rto Bergmann vila ........................................................... 18
1.2.3.1 Crtica Teoria Clssica ...................................................................................... 18
1.2.3.2 Crtica Teoria de Ronald Dworkin e Robert Alexy ........................................ 21
1.2.3.3 Proposta de Distino entre Regras e Princpios ............................................... 22
1.2.3.3.1 Distino entre Regras e Princpios Definio de Postulados .................... 23
1.2.3.4 Prevalncia das Regras sobre Princpios ............................................................ 25
1.2.3.5 Procedime nto de Superabilidade das Regras .................................................... 26
1.2.3.5.1 Requisitos Materiais .......................................................................................... 27
1.2.3.5.2 Requisitos Procedimentais ................................................................................ 29
1.3 Os Princpios da Constituio Federal de 1988 ....................................................... 30

CAPTULO 2 PRINCPIO DA CONFIANA LEGTIMA E BOA-F .................. 33

CAPTULO 3 CERTEZA DO DIREITO E CONFIANA LEGTIMA ................. 43

CAPTULO 4 PRINCPIO DA CONFIANA LEGTIMA ...................................... 48


4.1 Da Irretroatividade como Mecanismo Justificador do Princpio da
Confiana Legtima .......................................................................................................... 48
4.1.1 O Sistema de Luhmann ........................................................................................... 48
4.1.1.1 O Papel da Confiana na Formao do Sistema ............................................... 49
4.1.1.2 Da Simplicidade da Confiana Familiar Evoluo para a
Confiana Sistmica ......................................................................................................... 51
4.1.1.3 Da Confiana Desconfiana .............................................................................. 55
4.1.1.4 A Soluo de Conflitos no Interior do Sistema .................................................. 58
4.1.2 O Te mpo ................................................................................................................... 59
4.1.3 O Princpio da Confiana Legtima e o Tempo do Poder Executivo .................. 62
4.2 Os Primeiros Estudos do Princpio da Confiana no Brasil ................................... 66
4.2.1 A Origem do Princpio da Confiana Legtima e a Evoluo do Princpio
da Legalidade .................................................................................................................... 68
4.2.2 A Evoluo do Princpio da Legalidade no Brasil ................................................ 73

CAPTULO 5 REQUISITOS PARA APLICAO DO PRINCPIO DA


CONFIANA E ESPCIES DE PROTEO ............................................................. 85
5.1 Requisitos .................................................................................................................... 85
5.1.1 Crit rio do Grau de Vinculao da Base (Base Vinculante Base
No Vinculante) ................................................................................................................ 88
5.1.2 Crit rio do Grau de Aparncia de Legitimidade da Base
(Base VlidaBase Invlida) ............................................................................................ 88
5.1.3 Crit rio do Grau de Modificabilidade da Base (Base com Alta Pretenso
de PermannciaBase com Baixa Pretenso de Permanncia) .................................... 89
5.1.4 Crit rio do Grau de Eficcia no Te mpo da Base (Eficcia
CurtaEficcia Duradoura) ............................................................................................. 90
5.1.5 Crit rio do Grau de Realizao das Finalidades da Base (Base EfetivaBase
No Efetividade) ............................................................................................................... 92
5.1.6 Crit rio do Grau de Induo da Base (Base IndutoraBase Neutra) ................. 93

5.1.7 Crit rio do Grau de Individualidade da Base (Base IndividualBase Geral) ... 93
5.1.8 Crit rio do Grau de Onerosidade da Base (Base OnerosaBase Gratuita) ....... 94
5.2 Espcies de Proteo ................................................................................................. 97

CAPTULO 6 PROTEO DA CONFIANA LEGTIMA NA ATUAO DO


PODER EXECUTIVO ................................................................................................... 100
6.1 Atuao Administrativa Abstrata e Geral Atos Normativos ............................ 101
6.2 Atuao Administrativa Individual e Concreta Atos Administrativos ............ 104
6.3 Prtica Administrativa ............................................................................................. 105
CAPTULO 7 APLICAO DO ARTIGO 100 DO CDIGO TRIBUTRIO
NACIONAL E PRINCPIO DA CONFIANA LEGTIMA .................................... 107
7.1 Artigo 100, Inciso III, do Cdigo Tributrio Nacional Prticas
Administrativas .............................................................................................................. 108
7.2 Autoridades Administrativas .................................................................................. 114
7.3 Prticas Reiteradamente Observadas pelas Autoridades Administrativas
e o Princpio da Confiana Legtima ............................................................................ 117
7.4 Prticas Reiteradamente Observadas pelas Autoridades Administrativas
e a Supressio Tributria ................................................................................................. 121
7.5 Da Inrcia como Configuradora das Prticas Administrativas Tributos
Sujeitos a Lanamento por Homologao .................................................................... 125
7.6 Do Pargrafo nico do Artigo 100 do Cdigo Tributrio Nacional
Correo Monetria ....................................................................................................... 131
7.7 Da Aplicao do Artigo 100, Inciso III, e Respectivo Pargrafo nico do
Cdigo Tributrio Nacional aos Impostos Indiretos ................................................... 135
7.8 Campos de Aplicao dos Artigos 146 e 100 do Cdigo Tributrio Nacional .... 139

CONCLUSO ................................................................................................................ 146

REFERNCIAS ............................................................................................................. 153

.
INTRODUO

Aps mais de vinte anos de ditadura, o Brasil pde, com a instalao da


Assembleia Nacional Constituinte, aspirar a novos rumos que o conduziram ao Estado
Democrtico de Direito com a promulgao da Constituio Federal (CF) de 1998,
designada por Ulisses Guimares Constituio Cidad. Iniciaram-se, a partir da, inmeras
transformaes, deixando para trs as mazelas advindas do golpe militar de 31 de maro de
1964 como, por exemplo, os famigerados Atos Institucionais. Foram alcanadas conquistas
de expresso, como poder limitado, dignidade da pessoa humana, direitos fundamentais,
justia social, tolerncia, entre outros 1 . Reconhece-se, no entanto, que existe um longo
percurso a caminhar para o fortalecimento das instituies do Estado de Direito.

A experincia jurdica dos ltimos anos tem demonstrado que, em certos ramos do
direito, notadamente no Direito Tributrio, o Estado ainda est longe de proporcionar a
segurana jurdica em sua relao com os contribuintes, apregoada pelo art. 5o da
Constituio Federal.

Essa insegurana se manifesta de diversas formas, revelando-se por meio: (a) da


incerteza do direito aplicvel; (b) da mudana abrupta de posies jurdicas consolidadas;
(c) da instabilidade das relaes jurdicas; (d) do desrespeito Constituio Federal no
mero intuito arrecadatrio, pautado no desconhecimento e na falta de assessoria jurdica
para defesa dos interesses da maioria dos contribuintes; (e) da utilizao do princpio do
caixa do governo como instrumento de presso poltica ao Supremo Tribunal Federal
(STF), entre outros.

O presente trabalho se prope a analisar o princpio da confiana legtima da


perspectiva das prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas em
matria tributria.

No Captulo 1, aborda-se a teoria dos princpios, que passa pela anlise da Teoria
Clssica e da Teoria Moderna e, por fim, apresentam-se as definies de regras, princpios
e postulados pelas quais Humberto vila constri sua teoria.

1
BARROSO, Lus Roberto. Vinte anos da Constituio de 1988: a reconstruo democrtica do Brasil.
Revista Justitia, So Paulo, v. 198, p. 255-267, jan./jun. 2008.
10
No Captulo 2, traam-se os pontos que identificam e que estremam a boa-f
objetiva e o princpio da confiana legtima.

Em seguida, no Captulo 3, faz-se uma breve exposio sobre o princpio da


segurana jurdica e da certeza do direito com o propsito de buscar o fundamento do
princpio da confiana por deduo do princpio da irretroatividade.

Prossegue-se, no Captulo 4, com o panorama dos primeiros estudos do princpio


da confiana legtima no Brasil, para ento avaliar a evoluo do princpio da legalidade e
a superao, na esfera do direito pblico, de que o nulo no sana, ou seja, no convalesce.

No Captulo 5, passa-se a investigar os requisitos para aplicao do princpio da


confiana legtima e as consequncias derivadas de sua aplicao, quais sejam, a proteo
positiva, com a manuteno do ato ilegal no mundo jurdico, ou a proteo negativa, isto ,
o ressarcimento dos danos experimentados por aquele que confiou.

No Captulo 6, examina-se a aplicao do princpio da confiana legtima nos atos


do Poder Executivo e delineia-se o panorama das normas gerais no Direito Tributrio.

Em seguida, no Captulo 7, analisa-se a aplicao do art. 100, inciso III, do CTN e


sua relao com o princpio da confiana legtima. Prossegue-se, ento, com a
confrontao da supressio do direito privado, com as prticas reiteradamente observadas
pelas autoridades administrativas em matria tributria e as consequncias previstas no
pargrafo nico do art. 100 do CTN.

Ainda nesse captulo, examina-se o inciso III do referido artigo, da perspectiva do


lanamento cuja homologao se d de maneira tcita e se essa circunstncia autorizaria a
aplicao dos efeitos do pargrafo nico do mencionado dispositivo. Analisa-se, tambm, a
repercusso econmica dos impostos indiretos e a justia da aplicao do pargrafo nico
do art. 100 do CTN.

Por derradeiro, confronta-se a aplicao dos arts. 100, inciso III, e 146, ambos do
CTN, a fim de avaliar situaes de aplicao de um e de outro e como eles albergam o
princpio da confiana legtima.

Ao final do trabalho so apontadas as concluses alcanadas por meio da presente


dissertao.

11
CAPTULO 1

TEORIA DOS PRINCPIOS

A teoria dos princpios est atualmente dividida entre aquilo que se convencionou
chamar de Teoria Clssica e a Teoria Moderna. Naquela, encontra-se como seu principal
expoente o professor Celso Antnio Bandeira de Mello. A Teoria Moderna, por sua vez,
capitaneada pelos professores Ronald Dworkin e Robert Alexy e, com os devidos
aprimoramentos, pelo professor Humberto Bergmann vila.

1.1 Teoria Clssica

De acordo com a Teoria Clssica, defendida por Celso Antnio Bandeira de Mello,
princpio seria, por definio, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce
dele, disposio fundamental que se irradia sobre diferentes normas, compondo- lhes a
tnica que lhe d sentido harmnico. Da por que

[...] violar um princpio muito mais grave que transgredir uma norma.
A desateno ao princpio implica ofensa no apenas a um especfico
mandamento obrigatrio, mas a todo o sistema de comandos. a mais
grave forma de ilegalidade ou inconstitucionalidade, conforme o escalo
do princpio violado, porque representa insurgncia contra todo o sistema,
subverso de seus valores fundamentais, contumlia irremissvel a seu
arcabouo lgico e corroso de sua estrutura mestra2 .

Com esteio em Celso Antnio Bandeira de Mello e Geraldo Ataliba e filiando-se


igualmente Teoria Clssica, Roque Antonio Carrazza tambm explica que o sistema
jurdico se ergue como um vasto edifcio, onde tudo est disposto em sbia arquitetura. Ao

2
BANDEIRA DE M ELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. So Paulo: Malheiros,
2009. p. 53.
12
contempl-lo, o jurista no s encontra a ordem, na aparente complicao, como identifica,
imediatamente, alicerces e vigas mestras. Diz o autor:

Ora, num edifcio tem importncia: as portas, as janelas, as luminrias,


as paredes, os alicerces etc. No entanto, no preciso termos
conhecimentos aprofundados de Engenharia para sabermos que muito
mais importantes que as portas, as janelas (facilmente substituveis) so
os alicerces e as vigas mestras [trata-se da funo dos princpios no
ordenamento jurdico]. Tanto que, se de um edifcio retirarmos ou
destruirmos uma porta, uma janela ou at mesmo uma parede, ele no
sofrer nenhum abalo mais srio em sua estrutura, podendo ser reparado
(ou at embelezado). J, se dele subtrairmos os alicerces, fatalmente cair
por terra3 .

Para essa corrente doutrinria, portanto,

[...] princpio jurdico um enunciado lgico, implcito ou explcito,


que, por sua grande generalidade, ocupa posio de preeminncia nos
vastos quadrantes do Direito e, por isso mesmo vincula, de modo
inexorvel, o entendimento e a aplicao das normas jurdicas que com
ele se conectam4 .

Dessas consideraes, revela-se que a caracterizao do princpio pela doutrina


clssica se d em face do alto grau de generalidade e abstrao da norma, bem como da
prevalncia dos princpios sobre as demais normas, de sorte que a violao a um princpio
abalaria todo o ordenamento jurdico.

1.2 Teoria Mode rna

O rompimento com essa Teoria Clssica, que enxergava na generalidade e


abstrao as caractersticas pertinentes aos princpios, fez surgir a Teoria Moderna que
props uma classificao tida como forte, trazendo outros elementos para distino das

3
CA RRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributrio. 20. ed. So Pau lo: Malheiros,
2004. p. 35.
4
Ibidem, loc. cit..
13
regras e dos princpios 5 . Os principais expoentes dessa nova doutrina foram os juristas
Ronald Dworkin e Robert Alexy.

Para essa segunda corrente doutrinria, em sntese, os princpios so normas que se


caracterizam por serem aplicadas mediante ponderao com outras e por poderem ser
realizadas em vrios graus, contrariamente s regras, que estabelecem em sua hiptese
definitivamente aquilo que obrigatrio, permitido ou defeso, e que, por isso, exigem uma
aplicao mediante subsuno.

Dessa concepo origina-se a afirmao de que os princpios so diferentes das


regras relativamente ao modo de aplicao e ao modo como so solucionadas as
antinomias que surgem entre eles 6 .

A diferena no tocante ao modo de aplicao a seguinte: as regras estabelecem


mandamentos definitivos e so aplicadas mediante subsuno, j que o aplicador dever
confrontar o conceito do fato com o conceito constante da hiptese normativa e, havendo
encaixe, aplicar a consequncia, ao passo que os princpios estabelecem deveres
provisrios e so aplicados mediante ponderao, na medida em que o aplicador dever
atribuir uma dimenso de peso aos princpios diante do caso concreto.

A diferena no que toca ao modo de soluo das antinomias, ento, : o conflito


entre regras ocorre no plano abstrato, necessrio e implica declarao de invalidade de
uma delas caso no seja aberta uma exceo, ao passo que o conflito de princpios ocorre
apenas no plano concreto, contingente e no implica declarao de invalidade de um

5
Em nota de rodap de seu livro, Celso Antnio Bandeira de Mello rebate as crticas da Teoria Moderna, de
Dworkin e Alexy, afirmando que a teoria por ele defendida pauta-se em uma das possveis acepes da
palavra princp io. Trata-se da mais tradicional delas, ou seja, aquela que vem sendo adotada ao longo dos
tempos pela doutrina. Sem embargo, como ningum dono das palavras, pode -se atribuir este mesmo rtulo
a outros mentveis. Genaro Carri arro la onze significados para tal expresso (CARRI Genaro. Princpios
jurdicos y positivismo jurdico. Buenos Aires: Abeledo-Perrot, 1970. p. 34-38). A partir da dcada de 1970
comeou a vulgarizar-se uma acepo de princpio pautada nas formulaes de Alexy e Dworkin que de
resto no so idnticas, mas tm grandes pontos de similitude. Ocorre que estes eminentes juristas no
expropriaram at mesmo em razo da impossibilidade o direito ao uso de tal exp resso, de modo a tornar
admissvel apenas a acepo que lhe emprestam. Ento, possvel que algo seja qualificado como princpio,
de acordo com uma dada acepo de princpio, descoincidente com a que lhe irrogam os referidos autores.
bvio, pois, que seria erro bastante grave pretender avaliar o objeto dessarte identificado como princp io, para
atribuir-lhe caractersticas distintas das que lhe foram irrogadas por quem dele se serviu, valendo -se de
critrio que estivesse assentado em outra acepo de princpio, qual a que lhe conferem Alexy e Dworkin.
Isso imp licaria falar de A supondo referir-se a B. Quem co meter tal erro em obra terica e isso tem
ocorrido ultimamente estar incorrendo em sria impropriedade, induzindo terceiros incautos a incidirem
no mesmo deplorvel equvoco (BANDEIRA DE M ELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo,
2009, p. 34).
6
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios. 11. ed. So Paulo: Malheiros, 2010. p. 87.
14
deles, mas o estabelecimento de uma regra de prevalncia de determinadas circunstncias
verificveis somente no plano da eficcia das normas.

O fundamento dessa distino est na estrutura normativa: os princpios, porque


instituem mandamentos superveis no confronto com outros princpios, permitem o
sopesamento, ao passo que as regras, porque estabelecem deveres pretensamente
definitivos, eliminam ou diminuem sobremaneira a liberdade apreciativa do aplicador.
Trata-se, assim, de uma distino forte: os princpios e as regras no tm as mesmas
propriedades, mas qualidades diferentes; as regras instituem deveres definitivos (deveres
que no podem ser superados por razes contrrias) e so aplicadas por meio da subsuno
(exame de correspondncia entre o conceito normativo e o conceito material ftico), ao
passo que os princpios estabelecem deveres provisrios (deveres que podem ser superados
por razes contrrias) e so aplicados mediante ponderao (sopesamento concreto entre
razes colidentes, com atribuio de peso maior a uma delas); o conflito entre regras
abstrato (abstratamente concebvel j no plano abstrato) e situado no plano da validade (o
conflito resolve-se com a decretao de invalidade de uma das regras envolvidas), ao passo
que a antinomia entre princpios concreta (s ocorre diante de determinadas
circunstncias concretas), contingente (pode ou no ocorrer) e situada no plano da eficcia
(ambos os princpios mantm a validade aps o conflito).

1.2.1 A Doutrina de Ronald Dworkin

Consoante exposto, a doutrina moderna iniciou-se com os estudos de Ronald


Dworkin, cuja finalidade 7 consistiu em proceder a um ataque geral ao Positivismo,
sobretudo no que se refere ao modo aberto de argumentao permitido pela aplicao do
que ele viria a definir como princpios (principles) 8 . Para esse doutrinador, as regras so
aplicadas ao modo tudo ou nada (all-or-nothing), no sentido de que, se a hiptese de
incidncia de uma regra preenchida, ou a regra vlida e a consequncia normativa deve
ser aceita, ou ela no considerada vlida. No caso de coliso entre regras, uma delas deve

7
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 37.
8
DWORKIN, Ronald. The model of ru les. University of Chicago Law Review 35/14; e Is a law a system of
rules? In: DWORKIN, R. M. (Ed.). The philosophy of law. Oxford: Oxfo rd Un iversity Press, 1977. p. 43.
15
ser considerada invlida. Os princpios, ao contrrio, no determinam absolutamente a
deciso, mas somente contm fundamentos, os quais devem ser conjugados com outros
fundamentos provenientes de outros princpios 9 .

Da a afirmao de que os princpios, ao contrrio das regras, possuem uma


dimenso de peso (dimension of weight), demonstrvel na hiptese de coliso entre os
princpios, caso em que o princpio com peso relativo maior se sobrepe ao outro, sem que
este perca sua validade 10 .

1.2.2 A Doutrina de Robert Alexy

Na trilha do caminho inicialmente percorrido por Ronald Dworkin, Robert Alexy


avanou ainda mais seus estudos acerca do conceito de princpios. Para Alexy, os
princpios jurdicos consistem apenas em uma espcie de normas jurdicas por meio da
qual so estabelecidos deveres de otimizao aplicveis em vrios graus, segundos as
possibilidades normativas e fticas 11 . Com base na jurisprudncia do Tribunal
Constitucional Alemo, esse doutrinador procurou demonstrar a relao de tenso
ocorrente no caso de coliso entre os princpios: nesse caso, a soluo no se resolve com a
determinao imediata da prevalncia de um princpio sobre o outro, mas estabelecida
em face da ponderao entre os princpios colidentes, em funo da qual um deles, em
determinadas circunstncias concretas, recebe a prevalncia 12 .

Os princpios, portanto, possuem apenas uma dimenso de peso e no determinam


as consequncias normativas de forma direta, ao contrrio das regras 13 . s a aplicao
dos princpios diante dos casos concretos que os concretiza mediante regra s de coliso. Por

9
DWORKIN, Ronald. Taking rights seriously. 6. tir. London: Duckworth, 1991. p. 26; e Is law a system of
rules?, The philosophy of law, p. 45.
10
Idem. Taking rights seriously, p. 26.
11
ALEXY, Robert. Zum Begriff des Rechtsprinzips. Argumentation und Hermeneutik in der Jurisprudenz,
Rechtstheorie. Separata 1. Berlin, Dunckler und Hu mb lot, 1979. p. 59 e ss.; Rechtssystem und praktische
Vernunft. Recht, Vernunft, Diskurs. Frankfu rt am Main, Suhrkamp , 1995b. p. 177; Rechtsregeln und
Rechtsprinzip ien, Archives Rechts und Sozialphilosophie. Separata 25, Frankfurt am Main, 1995a. p. 19 e ss.;
e Theorie der Grundrechte, 2. ed., [S.l], [S.d.], p. 77 e ss.
12
Idem. Rechtsregeln und Rechtsprinzipien. Archives Rechts und Sozialphilosophie. Separata 25. Frankfurt
am Main, 1995. p. 17.
13
Ibidem, p. 18.
16
isso, a aplicao de um princpio deve ser vista sempre com uma clusula de reserva, a ser
assim definida: Se no caso concreto um outro princpio no obtiver maior peso 14 . Em
outras palavras, quer-se dizer que a ponderao dos princpios conflitantes resolvida
mediante a criao de regras de prevalncia, o que faz com que os princpios, desse modo,
sejam aplicados tambm ao modo tudo ou nada15 .

Essa espcie de tenso e o modo como ela resolvida so o que distingue os


princpios das regras: enquanto no conflito entre regras preciso verificar se a regra est
dentro ou fora de determinada ordem jurdica (problema do dentro ou fora), o conflito
entre princpios j se situa no interior desta mesma ordem (teorema da coalizo) 16 .

Da a definio de princpios como deveres de otimizao aplicveis em vrios


graus segundo as possibilidades normativas e fticas: normativas, porque a aplicao dos
princpios depende dos princpios e regras que a eles se contrapem; fticas, porque o
contedo dos princpios como normas de conduta s pode ser determinado quando diante
dos fatos. Com as regras acontece algo diverso. De outro lado regras so normas, que
podem ou no podem ser realizadas. Quando uma regra vale, ento determinado fazer
exatamente o que ela exige, nada mais e nada menos17 . As regras jurdicas, consoante
afirmado, so normas cujas premissas so, ou no, diretamente preenchidas, e no caso de
coliso ser a contradio solucionada seja pela introduo de uma exceo regra, de
modo a excluir o conflito, seja pela decretao de invalidade de uma das regras
envolvidas 18 .

A distino entre princpios e regras 19 segundo Alexy no pode ser baseada no


modo tudo ou nada de aplicao proposto por Dworkin, mas deve resumir-se, sobretudo, a
dois fatores: (a) diferena quanto coliso, na medida em que os princpios colidentes
apenas tm sua realizao normativa limitada reciprocamente, ao contrrio das regras, cuja
coliso solucionada com a declarao de invalidade de uma delas ou com a abertura de

14
ALEXY, Robert. Rechtsregeln und Rechtsprinzipien. Archives Rechts und Sozialphilosophie, Separata
25/ 17, p. 18.
15
Idem. Theorie der Grundrechte. 2. ed. p. 80-83; e Zum Begriff des Rechtsprinzips. Argumentation und
Hermeneutik in der Jurisprudenz, Rechtstheorie, Separata 1, p. 70.
16
Idem. Rechtsregeln und Rechtsprinzipien, Archives Rechts und Sozialphilosophie, Separata 25, p. 19; e
Zum Begriff des Rechtsprinzips. Argumentation und Hermeneutik in der Jurisprudenz, Rechtstheorie,
Separata 1, p.70.
17
Idem. Rechtsregeln und Rechtsprinzip ien, Archives Rechts und Sozialphilosophie, Separata 25, p. 21.
18
Idem. Rechtssystem und praktische Vernunft, Recht, Vernunft, Diskurs, p. 216-217; e Theorie der
Grundrechte, 2. ed., p. 77.
19
Idem. Rechtsregeln und Rechtsprinzip ien, Archives Rechts und Sozialphilosophie, Separata 25, p. 20.
17
uma exceo que exclua a antinomia; (b) diferena quanto obrigao que instituem, j
que as regras instituem obrigaes absolutas, no superadas por normas contrapostas,
enquanto princpios instituem obrigaes prima facie, na medida em que podem ser
superadas ou derrogadas em face de outros princpios colidentes 20 .

1.2.3 A Doutrina de Humbe rto Bergmann vila

Recentemente, Humberto Bergmann vila apresentou estudo apontando crticas


doutrina clssica e doutrina moderna, propondo um novo olhar sobre a teoria dos
princpios, na qual teria destaque a presena de trs elementos normativos: (a) regra; (b)
princpio; e (c) postulado 21 . Com base nessa nova classificao o autor passa a explicar a
relao de superao entre os elementos normativos e as propostas de interpretao
defendidas.

1.2.3.1 Crtica Teoria Clssica

De acordo com vila, h duas impropriedades na corrente doutrinria clssica, que


sustenta que os princpios so normas de elevado grau de abstrao (destinam-se a um
nmero indeterminado de situaes) e generalidade (dirigem-se a um nmero
indeterminado de pessoas) e que, por isso, exigem uma aplicao influenciada por elevado
grau de subjetividade do aplicador; contrariamente s regras, que denotam pouco ou
nenhum grau de abstrao (destinam-se a um nmero quase determinado de situaes)
e generalidade (dirigem-se a um nmero quase determinado de pessoas), e que, por
isso, demandam uma aplicao com pouca ou nenhuma influncia de subjetividade do
intrprete.

20
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 39.
21
Ibidem, passim.
18
dessa concepo clssica que vem a afirmao de que os princpios so os
alicerces, as vigas mestras ou os valores do ordenamento jurdico, sobre o qual irradiam
seus efeitos. O fundamento dessa distino, dependendo da radicalidade com que seja
defendido, segundo o autor, est no grau de indeterminao das espcies normativas: os
princpios, porque fluidos, permitem maior mobilidade valorativa, ao passo que as regras,
porque pretensamente determinadas, eliminam ou diminuem sobremaneira a liberdade
apreciativa do aplicador. Segundo a doutrina de vila, trata-se de uma distino fraca
porque considera-se que os princpios e as regras tm as mesmas propriedades, embora em
graus diferentes enquanto os princpios so mais indeterminados, as regras so menos.

As inconsistncias apontadas por vila so duas: uma semntica e outra sinttica.

A inconsistncia semntica reside na impropriedade da definio de princpio com


base no elevado grau de abstrao e generalidade. Esse critrio de distino entre as
espcies normativas inadequado porque toda norma, por ser veiculada por meio da
linguagem, , em alguma medida, indeterminada, sendo descabido, portanto, fazer uma
distino entre as espcies normativas com base em algo que comum a todas elas a
indeterminao. E como a aplicao das normas demanda amplo processo de ponderao
de razes e fatos, tanto a aparente determinao pode desaparecer quanto a pressuposta
indeterminao pode transmudar-se em clareza diante dos casos concretos. At mesmo
porque a aplicao das normas abrange vrios outros aspectos alm do meramente
semntico.

O mesmo ocorre com relao ao contedo valorativo. Toda norma, porque


destinada a atingir determinada finalidade, serve de meio para a concretizao de, no
mnimo, dois valores: (a) o valor formal da segurana, pois as regras tm uma pretenso de
decidibilidade inexistente no caso dos princpios; e (b) o valor substancial especfico, j
que cada regra tem uma finalidade que lhe subjacente. Por essa razo, descabe fundar
uma distino entre as espcies normativas no contedo valorativo se ele, em vez de
estrem- las, termina aproximando-as.

Note-se que a distino entre as espcies normativas com repercusso nos planos da
indeterminao e do contedo valorativo da linguagem pode terminar, de um lado,
apequenando a latente indeterminao das regras e seu encoberto contedo valorativo,
transformando-as em normas de segunda categoria pela sua pretensa determinao e pela
sua suposta neutralidade valorativa. Mais que isso: essa distino pode levar crena de

19
que o intrprete no tem liberdade alguma de configurao dos contedos semntico e
valorativo das regras, quando, em verdade, toda norma jurdica inclusive as regras s
tem seu contedo de sentido e sua finalidade subjacente definidos mediante um processo
de ponderao. De outro lado, esse critrio de distino pode conduzir, mediatamente, a
uma supervalorizao dos princpios, como se a aplicao de qualquer regra pudesse ser
alada ao nvel exclusivamente principiolgico sem justificao nem fundamentao.

Prossegue vila afirmando que a inconsistncia semntica traz implicaes no


plano sinttico, pois, muitos autores que definem os princpios como aquelas normas
portadoras de propriedades especficas elevado grau de abstrao e generalidade
insistem em qualificar de princpios normas que no tm aquelas propriedades. Ora, se
princpio definido como uma norma de elevado grau de abstrao e generalidade e que,
por isso, exige uma aplicao com elevado grau de subjetividade, colocam-se as seguintes
indagaes: a prescrio normativa permitindo o abatimento do imposto sobre produtos
industrializados a pagar do montante incidente nas operaes anteriores pode ser
considerada um princpio? A prescrio normativa que exige a publicao da lei que
instituiu ou aumentou um imposto at o final do exerccio anterior ao da cobrana pode ser
considerada um princpio? A prescrio normativa que probe o legislador de tributar fatos
ocorridos antes da edio da lei pode ser considerada um princpio? A prescrio
normativa que probe a instituio de imposto sobre determinados fatos pode ser
considerada um princpio? A proibio de utilizao de prova ilcita pode ser considerada
um princpio? A resposta a essas perguntas : evidente que no. Coloca-se, ainda, a
seguinte pergunta: onde esto as referidas propriedades de elevado grau de abstrao e
generalidade no caso da norma que exige a anterioridade para a instituio ou aumento de
impostos, por exemplo? Elas no esto presentes em lugar algum. A norma que exige o
comportamento de publicar a lei que instituiu ou aumentou um imposto at o final do
exerccio anterior ao da cobrana uma regra, por exemplo 22 .

De acordo com vila, essa contradio interna da doutrina no diz respeito a uma
mera questo de nomenclatura, de resto secundria. Tratar-se-ia de uma disputa
terminolgica se no surgissem dois problemas fundamentais: de um lado, se no fossem
atreladas s normas comentadas determinadas propriedades que elas, em verdade, no tm
alto grau de generalidade e abstrao; de outro lado, se no fosse atrelada definio das

22
VILA, Hu mberto Berg mann. Sistema constitucional tributrio. 4. ed. So Paulo : Saraiva, 2010. p. 157.
20
referidas normas uma consequncia especfica para sua aplicao alto grau de
subjetividade. Em sendo essas as caractersticas, a doutrina, de um lado, cai em
contradio e, de outro o que bem pior , legitima a flexibilizao na aplicao de uma
norma que a Constituio Federal brasileira, pela tcnica de normatizao que utilizou,
queria menos flexvel 23 .

1.2.3.2 Crtica Teoria de Ronald Dworkin e Robert Alexy

Ao reportar-se doutrina moderna, vila apresenta igualmente crticas teoria


defendida por Dworkin e Alexy, sobretudo no que tange afirmao de que somente os
princpios admitiriam ponderaes, ao passo que eventual antinomia entre as regras
implicaria decretao da invalidade da regra colidente.

Essa inconsistncia semntica pode ser vista na situao em que duas regras
abstratamente harmoniosas submetem-se a uma ponderao externa. Trata-se da hiptese
em que essas duas normas entram em conflito diante do caso concreto sem que a soluo
para o conflito envolva a decretao de invalidade de uma das duas regras por exemplo:
uma regra determina a concesso da antecipao de tutela para evitar dano irreparvel e
outra regra probe a antecipao se ela provocar despesas para a Fazenda Pblica.
inapropriado, por isso, fazer uma distino entre as espcies normativas com base em
propriedades comuns s espcies diferenciadas a ponderabilidade e a superabilidade 24 .

Tecidas essas consideraes, passa-se anlise da tese defendida por Humberto


vila que servir de premissa para o presente estudo.

23
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 86.
24
Ibidem, p. 53.
21
1.2.3.3 Proposta de Distino entre Regras e Princpios

A proposta defendida por vila diferencia-se das demais vistas de maneira


resumida anteriormente porque admite a coexistncia das espcies normativas em razo de
um mesmo dispositivo. Segundo o autor 25 , um ou mais dispositivos podem funcionar como
ponto de referncia para construo de regras, princpios e postulados. Ao invs de
alternativas exclusivas entre as espcies normativas (se regra ou princpio), de modo que a
existncia de uma espcie excluiria a existncia das demais, prope-se uma classificao
que alberga alternativas inclusivas, no sentido de que os dispositivos podem gerar,
simultaneamente, mais de uma espcie normativa. Um ou vrios dispositivos, ou mesmo a
implicao lgica deles decorrentes, pode experimentar uma dimenso imediatamente
comportamental (regra), finalstica (princpio) e/ou metdica (postulado).

Em razo disso, prope-se o exame, por exemplo, do dispositivo constitucional


segundo o qual exigida lei em sentido formal para a instituio ou aumento de tributos.
plausvel examin- lo como regra, como princpio e como postulado. Como regra, porque
condiciona a validade da criao ou aumento de tributos observncia de um
procedimento determinado que culmine com a aprovao de uma fonte normativa
especfica a lei; como princpio, porque estabelece como devida a realizao dos valores
de liberdade e de segurana jurdica; e como postulado, porque vincula a interpretao e a
aplicao lei e ao Direito, pr-excluindo a utilizao de parmetros alheios ao
ordenamento jurdico.

Ao seguir em sua exposio, o autor sugere a anlise do dispositivo constitucional


segundo o qual todos devem ser tratados com equidade. plausvel aplic- lo como regra,
como princpio e como postulado. Como regra, porque probe a criao ou aumento de
tributos que no sejam iguais para todos os contribuintes; como princpio, porque
estabelece como devida a realizao do valor da igualdade; e como postulado, porque
institui um dever jurdico de comparao (Gebot der Vergleichung) a ser seguido na
interpretao e aplicao, pr-excluindo critrios de diferenciao que no sejam aqueles
previstos no prprio ordenamento jurdico 26 .

25
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 69.
26
MICHA EL, Lothar. Der allgemeine Gleichheitssatz als Methodennorm komparativer Systeme. Berlin:
Duncker und Hu mb lot, 1997. p. 48.
22
Com essas consideraes, vila prope 27 tese no sentido de se superar um modelo
dual de separao regras/princpios, sugerindo a adoo de um modelo tripartite de
dissociao regras/princpios/postulados, que, alm de dissociar as regras dos princpios
no tocante ao dever que instituem, justificao que exigem e ao modo como contribuem
para solucionar conflitos, acrescenta a essas categorias normativas a figura dos postulados,
definidos como instrumentos normativos metdicos, isto , como categorias que impem
condies a serem observadas na aplicao das regras e dos princpios, com eles no se
confundindo 28 .

1.2.3.3.1 Distino entre Regras e Princpios Definio de Postulados

Em primeiro lugar, as regras diferenciam-se dos princpios pela natureza da


descrio normativa: enquanto as regras descrevem objetos determinveis (sujeitos,
condutas, matrias, fontes, efeitos jurdicos, contedos), os princpios descrevem um
estado ideal de coisas a ser promovido.

Em segundo lugar, as regras diferenciam-se dos princpios pela natureza da


justificao que exigem para serem aplicadas: as regras exigem um exame de
correspondncia entre a descrio normativa e os atos praticados ou fatos ocorridos, ao
passo que os princpios exigem uma avaliao da correlao positiva entre os efeitos da
conduta adotada e o estado de coisas que deve ser promovido.

Em terceiro lugar, as regras distinguem-se dos princpios pela natureza da


contribuio para a soluo do problema: enquanto as regras tm pretenso de
decidibilidade, pois visam proporcionar uma soluo provisria para um problema
conhecido ou antecipvel, os princpios tm a pretenso de complementariedade, j que
servem de razes a serem conjugadas com outras para a soluo de um problema 29 .

Dessas constataes, vila apresenta uma proposta conceitual de regra e de


princpios, consoante a seguir:

27
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 71.
28
Idem. A distino entre princpios e regras e a redefinio do dever de proporcionalidade. Revista de
Direito Administrativo, Rio de Janeiro, n. 215, p. 151-152, jan./ mar. 1999.
29
VILA, Hu mberto Berg mann. Op. cit., p. 84.
23
[...] as regras so normas imediatamente descritivas, primariamente
retrospectivas e com pretenso de decidibilidade e abrangncia, para cuja
aplicao se exige a avaliao da correspondncia, sempre centrada na
finalidade que lhes d suporte ou nos princpios que lhes so
axiologicamente sobrejacentes, entre a construo conceitual da descrio
normativa e a construo conceitual dos fatos.
Os princpios so normas imediatamente finalsticas, primariamente
prospectivas e com pretenso de complementariedade e de parcialidade,
para cuja aplicao se demanda uma avaliao da correlao entre o
estado de coisas a ser promovido e os efeitos decorrentes da conduta
havida como necessria sua promoo30 .

Desse modo, as regras e os princpios seriam normas de primeiro grau, ao passo que
os postulados seriam as normas de segundo grau. vila explica que a interpretao de
qualquer objeto cultural submete-se a algumas condies essenciais, sem as quais o objeto
no pode ser sequer apreendido. A essas condies gerais d-se o nome de postulados. H
os postulados hermenuticos, destinados compreenso em geral do Direito, e os
postulados aplicativos, cuja funo estruturar a sua aplicao concreta por exemplo, o
postulado da unidade do ordenamento jurdico, a exigir do intrprete o relacionamento
entre a parte e o todo mediante o emprego das categorias de unidade e ordem.

Os postulados normativos aplicativos por exemplo, a proporcionalidade, a


razoabilidade e a proibio de excesso so normas imediatamente metodolgicas que
instituem os critrios de aplicao de outras normas situadas no plano do objeto de
aplicao. Qualificam-se, assim, como normas sobre a aplicao de outras normas, isto ,
metanormas da dizer-se que se qualificam como normas de segundo grau. Nesse sentido,
sempre que se est diante de um postulado normativo, h uma diretriz metdica que se
dirige ao intrprete relativamente interpretao de outras normas. Subjacentes aos
postulados, h sempre outras normas que esto sendo aplicadas.

30
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 79.
24
1.2.3.4 Prevalncia das Regras sobre Princpios

Aps estabelecer a distino entre regras e princpios, prossegue vila com o


propsito de desconstituir a concepo doutrinria largamente difundida de que descumprir
um princpio seria mais grave que descumprir uma regra.

De acordo com o autor, em geral, o correto o contrrio: descumprir uma regra


mais grave que descumprir um princpio. E isso porque, como dito, as regras tm uma
pretenso de decidibilidade que os princpios no possuem: enquanto as regras tm a
pretenso de oferecer uma soluo provisria para um conflito de interesses j conhecido
ou antecipvel pelo Poder Legislativo, os princpios apenas oferecem razes
complementares para solucionar um conflito futuramente verificvel.

Tambm relacionado a essa questo est o problema de saber qual norma deve
prevalecer se houver conflito entre um princpio e uma regra do mesmo nvel hierrquico
regra constitucional versus princpio constitucional. Em rigor, a doutrina, com base
naquela j referida concepo tradicional, afirma que deve prevalecer o princpio. Assim,
porm, no deve suceder, pois, se isso fosse aceito, explica o autor 31 , quando houvesse
coliso entre a regra de imunidade dos livros e o princpio da liberdade de manifestao do
pensamento e de cultura, deveria ser atribuda prioridade ao princpio, inclusive esta seria
uma das consequncias para efeito de tornar imunes obras de arte. E se houvesse conflito
entre a regra de competncia para instituir contribuies sociais sobre faturamento e os
princpios da solidariedade social e da universalidade do financiamento da seguridade
social, segundo o autor, deveria ser dada prevalncia aos princpios, inclus ive este seria
um dos resultados para o efeito de justificar a tributao mesmo que o valor obtido pela
empresa no fosse enquadrado no conceito de faturamento.

Ora, isso no seria aceitvel. O prprio Supremo Tribunal Federal (STF) afastou
essa prevalncia dos princpios em importante precedente 32 e, de maneira indireta, no
julgamento da Ao Direta de Inconstitucionalidade (ADIn) no 815, por meio da qual um
ente federado (Estado do Rio Grande do Sul) arguiu a inconstitucionalidade de uma regra
constitucional sobre proporcionalidade de representao no Congresso Nacional, em face

31
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 91.
32
Supremo Tribunal Federal STF, Tribunal Pleno, RE 346.084, rel. Min. Ilmar Galvo, rel. para o acrdo
Min. Cezar Pelu zo, DJU 1.9.2006.
25
do prprio princpio federativo. O colendo Tribunal decidiu extinguir a ao, por
impossibilidade jurdica do pedido, por entender que no poderia afastar, com base em um
princpio, a concretizao definitria escolhida pelo Poder Constituinte Originrio
mediante regras constitucionais. Assim, entendeu-se que o Poder Constituinte instituiu o
princpio federativo, mas o fez conforme estabelecido na regra prevista no art. 45 da CF, e
com as restries ali estabelecidas.

Da deciso em comento, pode-se concluir que no permitido a outro Poder rever a


ponderao realizada pelo prprio Poder Constituinte Originrio. Tanto assim que o
acrdo menciona, fl. 347, que o princpio da igualdade est limitado pela prpria
Constituio no art. 5o , inciso I, ou que o princpio democrtico est limitado pela prpria
Constituio no art. 1o (nos termos desta Constituio). Do mesmo modo, foi acolhido o
parecer da Advocacia-Geral da Unio no sentido de que a tese defendida pelo autor sobre
a possibilidade de existncia de disposies inconstitucionais diante de normas tidas como
de hierarquia superior no aceitvel (fl. 318). Por fim, o STF entendeu que o Poder
Constituinte livre para fixar os limites de um princpio constitucional, j que quem
livre para fixar um princpio o tambm para impor- lhe excees (fl. 325). Essas
excees so estabelecidas por meio de regras. Pode-se afirmar que o STF, com outras
palavras, decidiu que o aplicador seja ele tanto o Poder Judicirio como o Poder
Legislativo no pode afastar uma regra com base em um princpio constitucional, em
razo do carter definitrio e decisivo das regras 33 .

1.2.3.5 Procedime nto de Superabilidade das Regras

Por derradeiro, resta investigar em que situaes as regras podero ser superadas e
em que condies. Ainda consoante as bases conceituais propostas por vila, a superao
das regras somente poder ocorrer se preenchidos dois requisitos concomitantemente,
sendo o primeiro de natureza material (contedo) e o segundo de natureza procedimental
(requisitos e forma).

33
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 107.
26
1.2.3.5.1 Requisitos Materiais

Sendo as regras instrumentos de soluo previsvel, eficiente e em rigor equnime


de conflitos, sua superao ser tanto mais flexvel quanto menos imprevisibilidade,
ineficincia e desigualdade geral ela provocar. O exame de dois exemplos diferentes pode
explicar o grau de resistncia das regras.

No primeiro exemplo, uma regra condicionava o ingresso em um programa de


pagamento simplificado de tributos federais ausncia de importao de produtos
estrangeiros. Os participantes do programa no poderiam efetuar operaes de importao,
sob pena de excluso. Essa a hiptese da regra. O caso concreto diz respeito a uma
pequena fbrica de sofs que efetuou uma importao e foi, em decorrncia disso,
sumariamente excluda do programa. Ocorre, no entanto, que a importao foi de quatro
ps de sofs, para um s sof, feita uma nica vez. Mediante recurso, a excluso foi
anulada com base na falta de aplicao razovel da regra. Nesse caso, o fato previsto na
hiptese da regra ocorreu, mas a consequncia de seu descumprimento no foi aplicada
(excluso do regime tributrio especial) porque a falta de adoo do comportamento por
ela previsto no comprometia a promoo do fim que a justificava (estmulo da produo
nacional por pequenas empresas) 34 .

Em outras palavras, segundo a proposta de superao de regras do autor, a


aceitao desse caso individual no prejudicou a implementao dos dois valores inerentes
regra: (a) o valor formal da segurana no restringido, porque a circunstncia particular
no seria facilmente reproduzvel por outros contribuintes; e (b) o valor substancial de
estmulo produo nacional no seria reduzido, porque o comportamento permitido
levaria sua promoo. A tentativa de fazer justia para um caso mediante superao de
uma regra no afetaria a promoo da justia para a maior parte dos casos. E o
entendimento contrrio, no sentido de no superar a re gra, provocaria mais prejuzo
valorativo que benefcio (more harm than good).

Explica o autor que o mesmo no se passa para outro tipo de situao. No segundo
exemplo, uma regra condicionava apresentao de determinado recurso juntada de cpias
legveis da deciso recorrida e dos documentos que comprovassem a discusso existente
nos autos. O caso concreto diz respeito a um recurso apresentado sem a juntada da cpia da
34
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 115/116.
27
petio e do despacho que a indeferiu. Inconformado com o indeferimento, o recorrente
interps recurso, alegando violao ao princpio da universalidade da jurisdio e
excessivo formalismo na interpretao da regra que exigia a juntada de documentos. O
Tribunal, contudo, manteve a deciso, sob o argumento de que o recorrente deve instruir
seu recurso com todas as peas essenciais ao entendimento do assunto nele tratado, j que
essa exigncia no est a servio do formalismo inconsequente, mas da segurana das
partes e do devido processo legal35 . Nesse caso, o fato previsto na hiptese da regra
ocorreu, e a consequncia do seu descumprimento, apesar do prejuzo da parte, foi aplicada
(inadmisso do recurso interposto), porque a falta de adoo do comportamento por ela
previsto comprometia a promoo do fim que a justificava (segurana das partes ).

O exame dos casos ora referidos demonstra que o grau de resistncia de uma regra
superao est vinculado tanto promoo do valor subjacente regra (valor substancial
especfico) quanto realizao do valor formal subjacente s regras (valor forma l de
segurana jurdica). E o grau de promoo do valor segurana est relacionado
possibilidade de seu reaparecimento frequente em situao similar.

A soma desses fatores permite afirmar-se que a resistncia superao de uma


regra ser tanto maior quanto mais importante for a segurana jurdica para sua
interpretao.

Explica vila que a segurana jurdica ser tanto mais importante, em primeiro
lugar, quanto maior for o valor subjacente do princpio da segurana para a interpretao
da matria veiculada pela regra. Isso ocorre, por exemplo, nos setores do ordenamento
jurdico em que o princpio da segurana jurdica exerce papel primordial, como no Direito
Penal e no Direito Tributrio. Nesses campos normativos a padronizao importante,
devendo a rigidez ser tanto maior quanto maior for a necessidade de generalizao e
quanto menos danosa for a deciso individual para a implementao do princpio geral da
igualdade.

Em segundo lugar, a segurana jurdica ser tanto mais importante quanto maior for
a vinculao desse valor sobrejacente com o valor sobrejacente regra. Isso surge quando
o princpio da segurana jurdica importante para o setor no qual a regra se insere, e a
finalidade subjacente regra est relacionada com a promoo da segurana.

35
Superior Tribunal de Justia STJ, 1a Turma, AgR nos ED no AI 633.751-M G, rel. M in. Luiz Fu x, j.
7.4.2005, DJU 2.5.2005, p. 183.
28
A resistncia superao ser, assim, muito pequena naqueles casos em que o
alargamento ou restrio da hiptese da regra em razo da sua finalidade forem
indiferentes ao valor segurana jurdica; e ser tanto maior quanto mais a superao
comprometer a realizao do valor segurana jurdica. Isso porque as regras configuram
meios utilizados pelo Poder Legislativo para, de um lado, eliminar ou reduzir a
controvrsia, a incerteza e a arbitrariedade e, de outro, evitar problemas de coordenao, de
deliberao e de conhecimento existentes em um modelo particularstico de deciso. As
regras so, portanto, instrumentos de justia geral.

O grau de resistncia da regra dever ser tanto superior quanto mais a tentativa de
fazer justia para um caso mediante superao de uma regra afetar a promoo da justia
para a maior parte dos casos; e dever ser tanto inferior quanto menos a tentativa de fazer
justia para um caso afetar a promoo da justia para a maior parte dos casos 36 . Isso
porque a superao de uma regra no se circunscreve soluo de um caso, como ocorre
na ponderao horizontal entre princpios mediante a criao de regras concretas de
coliso; mas exige a construo de uma soluo de um caso mediante a anlise da sua
repercusso para a maioria dos casos. A deciso individualizante de superar uma regra
deve sempre levar em conta seu impacto para aplicao das regras em geral. A superao
de uma regra depende da aplicabilidade geral das regras e do equilbrio pretendido pelo
sistema jurdico entre justia geral e justia individual37 .

1.2.3.5.2 Requisitos Procedimentais

As consideraes anteriores demonstram que as regras, em geral, podem ser


superadas, desde que presentes determinados requisitos.

A superao de uma regra dever ter, em primeiro lugar, uma justificativa


condizente. Essa justificativa depende de dois fatores. Primeiro, da demonstrao de
incompatibilidade entre a hiptese da regra e sua finalidade subjacente. preciso apontar a
discrepncia entre aquilo que a hiptese da regra estabelece e o que sua finalidade exige.

36
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 118.
37
Ibidem, p. 119.
29
Segundo, da demonstrao de que o afastamento da regra no provocar expressiva
insegurana jurdica. Com efeito, as regras configuram meios utilizados pelo Poder
Legislativo para eliminar ou reduzir a controvrsia, a incerteza e a arbitrariedade e evitar
problemas de coordenao, de deliberao e de conhecimento.

Nesse caso, a superao das regras exige a demonstrao de que o modelo de


generalizao no ser significativamente afetado pelo aumento excessivo das
controvrsias, da incerteza e da arbitrariedade, nem pela grande falta de coordenao, pelos
altos custos de deliberao ou por graves problemas de conhecimento. Enfim, a superao
de uma condiciona-se demonstrao de que a justia individual no afeta
substancialmente a justia geral.

Em segundo lugar, a superao de uma regra dever ter uma fundamentao


condizente: preciso exteriorizar, de modo racional e transparente, as razes que permitem
a superao. Vale dizer, uma regra no pode ser superada sem que as razes de sua
superao sejam exteriorizadas e possam, com isso, ser controladas. A fundamentao
deve ser escrita, juridicamente fundamentada e logicamente estruturada.

Em terceiro lugar, a superao de uma regra dever ter uma comprovao


condizente: no sendo necessrias, notrias nem presumidas, a ausncia do aumento
excessivo das controvrsias, da incerteza e da arbitrariedade e a inexistncia de problemas
de coordenao, altos custos de deliberao e graves problemas de conhecimento devem
ser comprovadas por meios de prova adequados, como documentos, percias ou
estatsticas. A mera alegao no pode ser suficiente para superar uma regra 38 .

1.3 Os Princpios da Constituio Federal de 1988

Delimitada a funo da regra, do princpio e do postulado, impende destacar que a


Constituio Federal repleta de princpios, explcitos e tambm implcitos, conforme
aponta o art. 5o , 2o , dessa Lei Maior.

38
VILA, Hu mberto Berg mann. Teoria dos princpios, p. 120.
30
O princpio da confiana legtima, que tem relevncia especial para es te trabalho,
tanto nas ordens jurdicas europeias e americanas, como tambm na brasileira, ocupa a
posio de princpio implcito 39 o que no contraria em nada a sua efetividade e a natureza
prpria dos princpios. Os ordenamentos positivos no o consagram expressamente. Esse o
trao comum nas ordens jurdicas contemporneas. Em decorrncia, ele costuma se acostar
e fundar os direitos fundamentais dos contribuintes, alm de ser invocado,
subsidiariamente, todas as vezes em que o modelo constitucional dessas garantias ou das
limitaes ao poder de tributar frgil.

Essa uma questo que preocupa, por exemplo, alguns juristas germnicos: o
princpio da proteo da confiana um princpio em si mesmo, como direito e garantia
fundamental? Ou ele configura um desdobramento da legalidade ou da irretroatividade?
Ou ainda uma expresso do direito de propriedade, do direito personalidade ou
dignidade humana, ou ainda igualdade?

Ora, nem sempre princpios e direitos fundamentais encontram regulao to


completa e farta, como ocorre na Constituio brasileira que transforma alguns princpios
em regras constitucionais ditando- lhes as excees (essa a posio da legalidade e da
proibio de retroao) ou consagra princpios expressos j lhes ditando os
contraprincpios. Na ordem jurdica nacional, ver-se- que o princpio da confiana tem
dimenso menor porquanto a Constituio Federal j proteja o contribuinte em inmeras
situaes, o que torna desnecessria a invocao do princpio em estudo.

Assim, o campo de aplicao do princpio da confiana, na ordem constitucional


brasileira, como princpio implcito, tico-jurdico geral, no coincide com a extenso que
lhe concedida em outros ordenamentos positivos. Inexiste, na verdade, fragilidade
decorrente do princpio da proteo da confiana no Pas, mas fora e riqueza
surpreendentes dos demais direitos e garantias fundamentais do contribuinte.

39
Conforme salienta Misabel Derzi, na Constituio Federal h tambm princpios dessa natureza,
imprecisos ou indeterminados, como a funo social da propriedade e outros, decorren tes da ordem
econmica e social. Outros princpios no esto sequer expressos, mas so deduzidos implicitamente do
sistema jurdico. A proteo da confiana e a praticidade, por exemp lo, no tm formulao normativa
expressa, embora estejam d ilu dos na ordem jurdica co mo tendncia marcante. Os princp ios sero de
origem, ento, dogmtica, se referidos pela Cincia do Direito, racionais, quando impostos pela Lgica
jurdica, ou jurisprudenciais, se firmados na prtica dos Tribunais. (DERZI, Misabel Abreu M achado.
Modificaes da jurisprudncia: proteo da confiana, boa-f objetiva e irretroatividade co mo limitaes
constitucionais ao poder judicial de tributar. So Paulo : Noeses, 2009. p. 147).
31
Ora, o mesmo j no se pode falar do Direito alemo, cuja Constituio consagra a
legalidade dos atos administrativos sem ditar- lhes as excees especficas, como seria o
caso das graduaes de alquotas em certos tributos ou da proibio de retroao, que
somente est prevista para as leis penais. Mediante o princpio da proteo da confiana, da
boa-f, ou da segurana em sentido lato, a Corte Constitucio nal alem estendeu a
irretroatividade no Direito Penal para os demais ramos do Direito e ainda mais, para
proteger os cidados contra as reviravoltas jurisprudenciais, atribuindo, por meio de
construes criativas, a estabilidade que o Estado de Direito pressupe.

Nos captulos seguintes, relacionar-se- o princpio da confiana legtima com as


prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas em matria tributria,
a teor do art. 100, inciso III, do CTN.

32
CONCLUSO

A presente dissertao de mestrado teve como propsito analisar a aplicao do


princpio da confiana legtima no Direito Tributrio brasileiro, com foco no art. 100,
inciso III, do Cdigo Tributrio Nacional (CTN), que trata das prticas reiteradamente
observadas pelas autoridades administrativas. O estudo realizado permitiu concluir-se que:

1. o princpio da confiana legtima representa a esfera subjetiva da segurana jurdica e


pode ser justificado com base em inmeros princpios, como os da liberdade, da
propriedade, do Estado de Direito, da irretroatividade e da segurana jurdica;

2. o princpio da proteo da confiana um princpio tico-jurdico que permanece como


pano de fundo, sempre aflorando naqueles casos em que a segurana-garantia,
disponibilizada e regulada pela ordem jurdica fracassa, mas tambm se manifesta
quando h tutela, pelo ordenamento, do aspecto subjetivo da segurana jurdica;

3. o princpio da confiana legtima se aproxima da boa-f, na medida em que ambos so


princpios ticos, e, portanto, formas de compensao corretiva da justia, guardando
fluidez e indeterminao em sua materialidade;

4. embora o princpio da confiana legtima se aproxime da boa- f, h situaes,


sobretudo ligadas relao com o tempo, em que somente o primeiro estar presente,
quais sejam: (a) a irretroatividade das leis; (b) a obrigatoriedade do cumprimento de
promessas e de prestao de informaes; (c) a proteo contra a quebra ou
modificao de regras administrativas; (d) a proteo contra a modificao retroativa da
jurisprudncia; e (e) a garantia da execuo de planos governamentais;

5. o princpio da confiana, diversamente da boa-f, somente pode ser utilizado de modo


unilateral em favor do contribuinte/cidado e contra o Estado; e, em contrapartida, o
princpio da boa-f objetiva fonte de deveres e de obrigaes, o que no ocorre com a
proteo da confiana;

6. h, por um lado, quem coloque a proteo da confiana como princpio me e, portanto,


em posio inferior boa- f objetiva e, por outro, h inmeros pases em que o

146
princpio da confiana foi construdo como sendo oriundo da boa- f objetiva;

7. a segurana jurdica revela-se, no plano objetivo, pela estabilidade sistmica e,


sobretudo, pelo princpio da certeza do direito;

8. a certeza do direito ou segurana jurdica por orientao gera uma expectativa legtima
de confiabilidade no sistema jurdico, pela ao dos rgos de produo de normas,
mas tambm sobre direitos assegurados, estando envolvidas as regras de hierarquia de
normas, as fontes de produo e a soluo de antinomias, guardando, assim, coerncia
para a inexistncia de contradies internas;

9. a certeza do direito fundamental no Direito Tributrio porque dela decorre a


previsibilidade do direito, que permite ao contribuinte planejar suas atividades,
prevenindo-o de riscos, sanes e conflitos;

10. a certeza do direito uma garantia contra o arbtrio dos intrpretes, mas tambm um
meio de garantir a orientao das condutas, para que todos saibam previamente quais
so os seus direitos e deveres e os cumpram na maior medida possvel;

11. certeza do direito alia-se a cognoscibilidade do direito, que exige determinao de


conceitos, objetividade e clareza das leis tributrias, j que as dificuldades na definio
das condutas podem induzir contribuintes a erros ou ao descumprimento da legislao;

12. como condio para maior cognoscibilidade do direito, o Sistema Tributrio Nacional
deve procurar reduzir, permanentemente, a indeterminao de suas regras, mediante
aes e procedimentos que confiram certeza aos contedos das competncias, dos
direitos e garantias inerentes s medidas de justia do sistema tributrio, para que se
obtenha estabilidade na aplicao das leis tributrias;

13. a cognoscibilidade do direito estipula que o sistema jurdico de um Estado Democrtico


deve garantir o amplo acesso ao conhecimento do direito porque suas regras so
heternomas, provenientes das mais diversas fontes, e o seu desconhec imento
inescusvel, j que a ningum dado ignorar a lei;

14. a inteligibilidade dos diplomas normativos encontra-se estampada na Lei no 95/1998,


que versa sobre essa exigncia de clareza e preciso na redao dos textos das normas;

15. a certeza e, sobretudo, a cognoscibilidade do direito, tm cada vez mais importncia em


face da inflao legislativa imposta aos contribuintes, que cada vez mais dependem de
um corpo tcnico para desdobrar uma infinidade de leis, atos normativos, portarias e
147
resolues diariamente colocados no sistema jurdico sem nenhuma sistematizao ou
clareza;

16. a certeza do direito, como expresso de segurana jurdica, decorre da expectativa de


previsibilidade sobre as condutas do Estado na regular positivao do direito. Trata-se,
assim, do aspecto objetivo da segurana jurdica, enquanto ao princpio da confiana
legtima cabe a proteo da segurana jurdica sob o enfoque subjetivo;

17. a lei direciona-se para o regramento do futuro, mediante a antecipao da soluo a ser
dada aos conflitos, e a irretroatividade da lei serve de instrumento para a proteo do
passado;

18. a Constituio Federal consagra apenas a irretroatividade da lei, pela deduo lgica de
que no haveria necessidade de consagr- la tambm ao Poder Executivo, cuja atuao
deve ser fiel lei, e nem ao Poder Judicirio, que tem o papel de aplicar a lei
previamente colocada no ordenamento pelo Poder Legislativo;

19. o princpio da confiana legtima encontra espao para aplicao na situao em que o
ato ilegal, aps perodo duradouro, cria benefcios ou situaes jurdicas para o
administrado que o reconhecimento da ilegalidade por meio de reviso administrativa
ou declarao judicial culminar em atingir retroativamente situaes jurdicas
consolidadas impondo sanes e prejuzos em decorrncia de ato com aparncia de
legalidade, que despertou a respectiva confiana, e que depois se revelou ilegal;

20. o princpio da confiana legtima entra em cena exatamente para proteger o


contribuinte que disps de sua liberdade e de seu patrimnio confiando na validade do
ato que posteriormente se revelou ilegal de sorte a impedir total ou parcialmente
que haja a retroao dos efeitos do reconhecimento dessa ilegalidade;

21. trs fundamentos sustentavam concepo antiga do Supremo Tribunal Federal (S TF)
considerando o ato ilegal inapto a produzir efeitos. O primeiro defendia ideia oriunda
do Direito Privado, segundo a qual o ato nulo no sana, no convalesce. O segundo
residia na coerncia do sistema ligado hierarquia das normas, de sorte que se um ato
ilegal mantivesse seus efeitos mesmo aps o reconhecimento da ilegalidade, estar-se-ia
sobrepondo-o Constituio Federal e, por consequncia, entrar-se-ia em rota de
coliso com o princpio da supremacia da Lei Maior. Por fim, o terceiro fundamento
dizia respeito natureza declaratria das decises do STF, o que faz que os efeitos
automticos do reconhecimento da inconstitucionalidade/ilegalidade sejam ex tunc; ou
148
seja, o STF reconhece a nulidade ab initio da norma e no somente a partir da deciso
que ele profere;

22. Somente, portanto, com a entrada em vigor das Leis no 9.784, de 29 de janeiro de 1999,
no 9.868, de 10 de novembro de 1999; e no 9.882, de 3 de dezembro de 1999, que
dispem, respectivamente, sobre o processo administrativo da Unio, a Ao
Declaratria de Constitucionalidade, a Ao Direta de Inconstitucionalidade e a
arguio de descumprimento de preceito fundamental, que se referiram segurana
jurdica, quer como princpio geral da Administrao Pblica, de matriz constitucional,
a justificar a permanncia no mundo jurdico de atos administrativos invlidos, quer
como valor constitucional a ser ponderado, em determinadas circunstncias, em cotejo
com os princpios da supremacia da Constituio e da nulidade ex tunc da lei
inconstitucional;

23. Aps a entrada dessas leis no ordenamento jurdico brasileiro, o STF alou o princpio
da segurana jurdica em sua dimenso subjetiva ao mesmo nvel do princpio da
legalidade, de sorte a permitir a ponderao entre eles no caso concreto;

24. os requisitos para a configurao do princpio da confiana legtima so: (a) base da
confiana, isto , se o ato era passvel de despertar confiana no administrado; (b) a
boa-f (ausncia de fraude, conluio etc.), lembrando que ningum confia mais do que
aquele que no sabe que confia; (c) os investimentos de confiana, ou seja, preciso
que tenha havido atos concretos cujos efeitos sero afetados se no houver a proteo; e
(d) a imputabilidade revelada pela relao direta entre o responsvel pela confiana
gerada e o prejudicado.

25. a avaliao, gradual (e no classificatria) da base da confiana (item 24.a, acima),


auxilia a definir se a base digna de confiana ou no. Em sntese, os critrios sero:
(a) grau de vinculao da base; (b) grau de aparncia de legitimidade da base; (c) grau
de modificabilidade da base; (d) grau de eficcia no tempo da base; (e) grau de
realizao das finalidades da base; (f) grau de induo da base; (g) grau de
individualizao da base; e (h) grau de onerosidade da base;

26. no campo dos mecanismos de aplicao do princpio da confiana legtima, viu-se que
a proteo pode ser positiva, com a manuteno dos efeitos do ato ilegal ou, negativa,
neste caso cabendo o ressarcimento dos danos sofridos. Lembrou-se, ainda, a
necessidade de ponderao dos interesses envolvidos para que a aplicao do princpio
149
da confiana legtima no resulte em uma socializao inadvertida dos prejuzos
oriundos da responsabilidade de um nico indivduo ou grupo de indivduos;

27. a atuao do Poder Executivo pode dar-se de trs formas: (a) atuao administrativa
abstrata e geral, por meio dos atos normativos nesta hiptese, como h o
preenchimento de conceitos legais por meio do ato, a irretroatividade plena em
funo da prpria atuao dentro da lei; (b) atuao individual e concreta, que
engloba a resposta consulta ou mudana administrativa de critrio de lanamento,
devendo haver igualmente proteo plena, na forma do art. 146 do CTN; e (c) a prtica
administrativa, que tambm se trata de uma atuao abstrata e geral, cuja proteo d-
se pela aplicao do art. 100, inciso III, combinado com o pargrafo nico desse
mesmo artigo;

28. as normas complementares so fontes secundrias do Direito Tributrio e o inciso III


do art. 100 do CTN a consagrao do costume administrativo tambm como fonte
secundria do Direito Tributrio;

29. em se tratando de costume, dever a parte que o alegar, fazer a respectiva prova, nos
termos do art. 337 do CPC;

30. as autoridades administrativas de que trata o inciso III do art. 100 do CTN no se
limitam aos auditores fiscais, mas a todo aquele que exerce cargo, emprego ou funo
pblica, de natureza civil, ou militar, ainda que transitoriamente e sem remunerao,
nos termos do art. 5o da Lei no 4.898, de 9 de dezembro de 1965, que regula o direito
de representao e o processo de responsabilidade administrativa civil e penal, nos
casos de abuso de autoridade;

31. o art. 100, inciso III, do CTN, embora inicialmente concebido com expresso de
equidade, pode ser considerado uma regra na definio que lhe confere vila,
delineada no Captulo 1 deste estudo que expressa o princpio da confiana legtima
pelo qual, para aplicao dos efeitos do pargrafo nico do art. 100 do CTN, ter de se
analisar a base da confiana, assim entendida a prtica reiterada em que o contribuinte
afirma ter confiado, e os respectivos investimentos de confiana, que justamente a
comprovao de que houve efetivo comportamento do contribuinte em observncia
prtica reiterada;

32. o inciso III, combinado com o pargrafo nico, ambos do art. 100 do CTN, representa a
aplicao do princpio da confiana legtima pautado na mensurao da base da
150
confiana , na medida em que atenua a retroatividade (retroao parcial) e concede ao
administrado uma proteo negativa (retirada do ato ilegal e mitigao dos efeitos das
sanes) por entender que a base digna apenas de uma parcela de confiana (e no
total);

33. o art. 100, inciso III, do CTN se aproxima muito da supressio consagrada no Direito
Privado, porquanto impe igualmente perda ao credor que se manteve inerte no tocante
ao seu direito por longo perodo de tempo para proteo do devedor;

34. se o contribuinte lanou por anos tributos sujeitos a lanamento por homologao e o
Fisco avalizou modo tcito a interpretao do contribuinte, indiretamente houve uma
induo de comportamento e, portanto, mesmo no havendo um ato positivo de
homologao da Administrao Pblica, estar configurada a hiptese do art. 100,
inciso III, do CTN, com as protees irradiadas pelo respectivo pargafo nico;

35. a no correo monetria dos tributos, na forma do art. 100, pargrafo nico,
inteiramente pertinente, porque: (a) poca de aprovao do Cdigo Tributrio
Nacional a correo monetria era tema de debate bastante atual e, portanto, encontra-
se reforada a deciso tomada pelo legislador de isentar o contribuinte que confiou nas
normas complementares que depois se revelariam ilegais; (b) ela representa uma
retroao parcial dos efeitos de reconhecimento da invalidade da norma complementar
e, desse modo, decorrente de juzo de mensurao que atribui confiana parcial ao
ato e tambm confere apenas uma proteo menor dessa confiana (proteo negativa);
e (c) ela se harmoniza perfeio ao instituto da supressio, cuja origem exatamente a
impossibilidade de atualizao monetria de dbito pelo credor aps longa e duradoura
inrcia;

36. incorreta a tese segundo a qual, na hiptese do art. 100, inciso III, do CTN e
respectivo pargrafo nico, no caso dos impostos indiretos no se deveria sequer cobrar
o tributo. O motivo dessa incorreo reside no fato de que, assim como, no imposto
indireto, o contribuinte deixou de cobrar do contribuinte o tributo incidente na
operao, no imposto direto, o contribuinte deixou de incluir em seu custo aquele
tributo que no sabia ser devedor em razo de ter confiado na prtica administrativa
que se revelou ilegal posteriormente da no se justificar qualquer diferenciao dos
efeitos do pargrafo nico do art. 100 do CTN no caso de se tratar de imposto direto ou
indireto; e

151
37. pela anlise do art. 100 e do art. 146 do CTN, pode-se afirmar: (a) ambos so
instrumentos de proteo da confiana legtima do contribuinte; (b) enquanto o art. 100
admite retroao apenas parcial do novo entendimento pela Administrao Pblica, o
art. 146 do CTN protege o contribuinte por meio da irretroatividade plena na mudana
de critrio jurdico; e (c) para aplicao do art. 146 do CTN exige-se um ato individual
e concreto enquanto o art. 100 versa sobre ato genrico e abstrato, incluindo, portanto,
as prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas.

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