MANUAL OPERATIVO DEL CONTADOR

Anlisis y aplicacin prctica

de la Ley del Impuesto
a la Renta
Empresas y personas naturales

CONTADORES
& EMPRESAS
 CONTADORES
& EMPRESAS

ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA

DE LA LEY DEL IMPUESTO
A LA RENTA.
EMPRESAS Y PERSONAS
NATURALES

PRIMERA EDICIN
FEBRERO 2013
7,540 ejemplares

Mery Bahamonde Quinteros

Gaceta Jurdica S.A.

PROHIBIDA SU REPRODUCCIN
TOTAL O PARCIAL
DERECHOS RESERVADOS
D.LEG. N 822

HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA

BIBLIOTECA NACIONAL DEL PER
2013-02439

LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED

ISBN: 978-612-311-036-9

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

31501221300140

DIAGRAMACIN DE CARTULA
Martha Hidalgo Rivero
DIAGRAMACIN DE INTERIORES
Wilfredo Gallardo Calle

GACETA JURDICA S.A.

ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES
LIMA 18 - PER
CENTRAL TELEFNICA: (01)710-8900
FAX: 241-2323
E-mail: ventas@contadoresyempresas.com.pe
www.contadoresyempresas.com.pe

Impreso en:
Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L.
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Per
 Presentacin

Este manual ha sido desarrollado teniendo en consideracin las disposiciones

tributarias vigentes, esto es la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto nico Ordenado
fue aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, modificada por los Decretos
Legislativos Ns 1112, 1120 y 1124 y el Reglamento de la citada Ley, modificado por el De-
creto Supremo N 258-2012-EF; normas cuyo conocimiento se hace indispensable para la
determinacin del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2012 y 2013.
La obra est dividida en dos secciones: la primera parte comprende el Impuesto a
la Renta de Empresas y, la segunda parte, el Impuesto a la Renta de Personas Naturales.
El esquema de cada captulo se presenta en forma ordenada y prctica de modo
tal que el lector podr encontrar en la temtica de cada punto: el desarrollo conceptual de
acuerdo a la legislacin vigente, informes de la Sunat, jurisprudencia del Tribunal Fiscal y
casos prcticos que ayudan a entender de manera sencilla y aplicativa la compleja Ley del
Impuesto a la Renta.
Asimismo, esta obra pretende ser una herramienta de consulta para la elaboracin
de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta 2012, a travs del Programa de
Declaracin Telemtica, diseado por la Sunat, para lo cual se plantean grficos que expli-
can cmo ingresar la informacin a la declaracin determinativa.
Esperamos que esta publicacin sea de gran utilidad para todos los profesionales
inmersos en la aplicacin de la normativa del complejo sistema tributario peruano.

MERY BAHAMONDE QUINTEROS

5
 Parte 1
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
 Captulo 1
CONCEPTO DE RENTA GRAVADA
1. CONCEPTO DE RENTA
La Ley del Impuesto a la Renta,
cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado
por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, y
normas modificatorias (en adelante, la Ley
del Impuesto a la Renta) ha recogido su
propia definicin de renta, la cual recoge
las teoras de renta para determinar si un
ingreso ordinario est gravado con el cita-
do impuesto.
En ese sentido, es pertinente conocer
las teoras de renta y el concepto de renta
aplicado en nuestra norma.
1.1. Teora de la renta producto
Esta teora considera renta gravable
todo ingreso recibido en forma peridica,
siempre que provenga de la explotacin de
fuentes permanentes, tales como capital,
trabajo o la aplicacin conjunta de capital y
trabajo.
- Los resultados de la enajenacin de:
En ese sentido, el artculo 1 de la Ley
del Impuesto a la Renta contempla con am-
plitud los alcances de esta concepcin teri-
ca, disponiendo que se encuentran gravados
con el impuesto los siguientes ingresos:
a) Las rentas que provengan del capital, del
trabajo y de la aplicacin conjunta de am-
bos factores, entendindose como tales
aquellas que provengan de una fuente
durable y susceptible de generar ingre-
sos peridicos.
Estn incluidas las siguientes:
- Las regalas.- Se entiende por re-
galas a toda contraprestacin en
efectivo o en especie originada por
el uso o por el privilegio de usar pa-
tentes, marcas, diseos o modelos,
planos, procesos o frmulas secretas
y derechos de autor de trabajos
literarios, artsticos o cientficos,
as como toda contraprestacin por
la cesin en uso de los programas
de instrucciones para computado-
ras (software) y por la informacin
relativa a la experiencia industrial,
comercial o cientfica.
A los efectos previstos en el prrafo
anterior, se entiende por informacin
relativa a la experiencia industrial,
comercial o cientfica, toda transmi-
sin de conocimientos, secretos o
no, de carcter tcnico, econmico,
financiero o de otra ndole referidos
a actividades comerciales o industria-
les, con prescindencia de la relacin
que los conocimientos transmitidos
tengan con la generacin de rentas
de quienes los reciben y del uso que
estos hagan de ellos.
i) Terrenos rsticos o urbanos
por el sistema de urbanizacin
o lotizacin.- Se entiende que
hay urbanizacin o lotizacin,
desde el momento en que se
aprueben los proyectos de ha-
bilitacin urbana y se autorice la
ejecucin de las obras conforme
a lo dispuesto en las normas que
regulen la materia, obligndose
a llevar contabilidad conforme a
Ley.
ii) Inmuebles, comprendidos o
no bajo el rgimen de propie-
dad horizontal, cuando hubie-
ren sido adquiridos o edificados,
total o parcialmente, a efectos
de la enajenacin.
9
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Cabe indicar que estn afectos al ingreso que provenga de la enajenacin de

Impuesto a la Renta aun cuando no bienes de capital. Se entiende por bienes de
provengan de actividad habitual. capital a aquellos que no estn destinados a
- Los resultados de la venta, cambio ser comercializados en el mbito de un giro
o disposicin habitual de bienes. de negocio o de empresa.

b) Las ganancias de capital. Entre las operaciones que generan

c) Otros ingresos que provengan de terce-
ros, establecidos por la LIR.
d) Las rentas imputadas, incluyendo las de
goce o disfrute, establecidas por la LIR.
1.2. Teora del flujo de riqueza
Esta teora considera renta gravable
a todo beneficio econmico que fluye al con-
tribuyente proveniente de operaciones con
terceros en un periodo determinado. Estos
ingresos pueden ser peridicos o acciden-
tales. En este concepto adems de la renta
producto, se incluyen:
- Ganancias de capital.- Son los ingresos
obtenidos por la enajenacin de bienes
de capital hacia un sujeto.
- Ingresos eventuales.- Se trata de ingre-
sos cuya ocurrencia es ajena a la volun-
tad del contribuyente que las recibe.
- Ingresos a ttulo gratuito.- Se encuen-
tran comprendidos los ingresos obteni-
dos por donaciones, herencias, etc.
Nota importante.- Solo se considera
renta si es el ingreso proviene de ope-
raciones con terceros; en tal sentido,
no ser renta los ingresos provenientes
de mandato legal, tales como condona-
ciones, subsidios y otros beneficios
tributarios o econmicos que conceda
el Estado a los particulares con fines de
promover la actividad empresarial.
El artculo 2 de la LIR indica que
constituye ganancia de capital cualquier
ganancias de capital, de acuerdo a esta Ley,
se encuentran:
a) La enajenacin, redencin o rescate,
segn sea el caso, de acciones y par-
ticipaciones representativas del capi-
tal, acciones de inversin, certificados,
ttulos, bonos y papeles comerciales,
valores representativos de cdulas hipo-
tecarias, certificados de participacin en
fondos mutuos de inversin en valores,
obligaciones al portador u otros valores
al portador y otros valores mobiliarios(1).
Se considera ganancia de capital en la
redencin o rescate de certificados de
participacin u otro valor mobiliario emi-
tido en nombre de un fondo de inversin
o un fideicomiso de titulizacin a aquel
ingreso que proviene de la enajenacin
de bienes de capital efectuada por los
citados fondos o fideicomisos.
En el rescate o redencin de certificados
de participacin en fondos mutuos de in-
versin en valores y en el de cuotas en
fondos administrados por las Adminis-
tradoras Privadas de Fondos de Pensio-
nes en la parte que corresponda a los
aportes voluntarios sin fines previsiona-
les se considera ganancia de capital
al ingreso proveniente de la diferencia
entre el valor de las cuotas a la fecha de
rescate o redencin y el costo computa-
ble de estas.
A partir del ejercicio 2013, el inciso j) del
artculo 1 del Reglamento de la Ley del

(1) Inciso a) del artculo 2 modificado por el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120, publicado el 18 de julio de 2012, vigente a
partir del 1 de enero de 2013. De conformidad con la Tercera Disposicin Complementaria Final del Decreto Legislativo N 1112,
publicado el 29 de junio de 2012, vigente a partir del 1 de enero de 2013, la renta de fuente peruana generada por la enajenacin de
bienes a que se refiere el inciso a) del artculo 2 de la Ley, efectuada por una persona natural, sucesin indivisa o sociedad conyugal
que opt por tributar como tal, en todos los casos es de segunda categora.

10

Impuesto a la Renta, indica que se consi-
dera ganancia de capital en la redencin
o rescate de certificados de participacin
u otro valor mobiliario emitido en nombre
de un fondo de inversin o un fideicomiso
de titulizacin a aquel ingreso que provie-
ne de la enajenacin de bienes de capital
efectuada por los citados fondos o fidei-
comisos.
En el rescate o redencin de certificados
de participacin en fondos mutuos de in-
versin en valores y en el de cuotas en
fondos administrados por las Adminis-
tradoras Privadas de Fondos de Pensio-
nes en la parte que corresponda a los
aportes voluntarios sin fines previsiona-
les se considera ganancia de capital
al ingreso proveniente de la diferencia
entre el valor de las cuotas a la fecha de
rescate o redencin y el costo computa-
ble de estas.
b) La enajenacin de:
1) Bienes adquiridos en pago de ope-
raciones habituales o para cancelar
crditos provenientes de estas.
2) Bienes muebles cuya depreciacin o
amortizacin admite esta Ley.
3) Derechos de llave, marcas y similares.
4) Bienes de cualquier naturaleza que
constituyan activos de personas jur-
dicas o empresas constituidas en el
pas, de las empresas unipersonales
domiciliadas a que se refiere el tercer
prrafo del artculo 14 o de sucursa-
les, agencias o cualquier otro esta-
blecimiento permanente de empresas
unipersonales, sociedades y entida-
des de cualquier naturaleza consti-
tuidas en el exterior que desarrollen
actividades generadoras de rentas de
la tercera categora.
Forma parte de la renta gravada de
las empresas la diferencia entre el
costo computable y el valor asigna-
do a los bienes adjudicados al socio
o titular de la empresa individual de
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
responsabilidad limitada, por retiro
del primero o disolucin parcial o to-
tal de cualquier sociedad o empresa.
Para determinar el costo computable
se seguir lo dispuesto en los artcu-
los 20 y 21 de la Ley.
5) Negocios o empresas.
6) Denuncios y concesiones.
c) Los resultados de la enajenacin de bie-
nes que, al cese de las actividades de-
sarrolladas por empresas comprendidas
en el inciso a) del artculo 2, hubieran
quedado en poder del titular de dichas
empresas, siempre que la enajenacin
tenga lugar dentro de los dos (2) aos
contados desde la fecha en que se pro-
dujo el cese de actividades.
Solo es aplicable cuando la empresa que
cesa sus actividades es una empresa uni-
personal. En este caso, la ganancia de
capital tributar de acuerdo a lo previsto
en el inciso d) del artculo 28 de la Ley.
No constituye ganancia de capital
gravable por esta Ley, el resultado de la ena-
jenacin de los siguientes bienes, efectuada
por una persona natural, sucesin indivisa
o sociedad conyugal que opt por tributar
como tal, que no genere rentas de tercera
categora:
i) Inmuebles ocupados como casa-habita-
cin del enajenante.
ii) Bienes muebles, distintos a las acciones
y participaciones representativas del ca-
pital, acciones de inversin, certificados,
ttulos, bonos y papeles comerciales,
valores representativos de cdulas hipo-
tecarias, certificados de participacin en
fondos mutuos de inversin en valores,
obligaciones al portador u otros valores
al portador y otros valores mobiliarios.
1.3. Teora del consumo ms incremento
patrimonial
Esta teora de renta tiene por fin gra-
var el ntegro de la capacidad contributiva,
11
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
considerando renta a la suma de los consu-
mos ms el incremento del patrimonio al final
del periodo.
Bajo esta teora se gravan todos los
ingresos, destacando entre estos:
- Variaciones patrimoniales.- Estarn gra-
vados los cambios de valor de los bienes
de propiedad del sujeto en un periodo.
- Consumo.- Se considera renta el monto
empleado por el contribuyente para la sa-
tisfaccin de sus necesidades, pues ello
evidencia capacidad contributiva.
El artculo 3 de la LIR dispone que
los ingresos provenientes de terceros que se
encuentran gravados por esta ley, cualquie-
ra sea su denominacin, especie o forma de
pago son los siguientes:
a) Las indemnizaciones en favor de em-
presas por seguros de su personal y
aquellas que no impliquen la repara-
cin de un dao, as como la diferencia
entre el valor actualizado de las primas
o cuotas pagadas por los asegurados y
las sumas que los aseguradores entre-
guen a aquellos al cumplirse el plazo
estipulado en los contratos dotales del
seguro de vida y los beneficios o parti-
cipaciones que obtengan los asegura-
dos de estos.
No se consideran ingresos grava-
bles a la parte de las indemnizaciones que
se otorgue por daos emergentes. As, se
entiende por dao emergente el dao o pr-
dida sufrida por el deudor tributario.
b) Las indemnizaciones destinadas a reponer,
total o parcialmente, un bien del activo de
la empresa, en la parte en que excedan
del costo computable de ese bien, salvo
que se cumplan las condiciones para al-
canzar la inafectacin total de esos im-
portes que disponga el Reglamento.
No se computar como ganancia el mon-
to de la indemnizacin que, excediendo
el costo computable del bien, sea des-
tinado a la reposicin total o parcial de
dicho bien y siempre que para ese fin la
12
adquisicin se contrate dentro de los seis
(6) meses siguientes a la fecha en que se
perciba el monto indemnizatorio y el bien
se reponga en un plazo que no deber
exceder de dieciocho (18) meses conta-
dos a partir de la referida percepcin.
En casos debidamente justificados, la
Superintendencia Nacional de Adminis-
tracin Tributaria (Sunat) autorizar un
mayor plazo para la reposicin fsica del
bien. Asimismo, est facultada a autori-
zar, por nica vez, en casos debidamen-
te acreditados, un plazo adicional para la
contratacin de la adquisicin del bien.
En general, constituye renta gravada
de las empresas, cualquier ganancia o ingre-
so derivado de operaciones con terceros, as
como el resultado por exposicin a la infla-
cin determinado conforme a la legislacin
vigente.
La ganancia o ingreso derivado de
operaciones obtenida en el devenir de la
actividad de la empresa en sus relaciones
con otros particulares, en las que los inter-
vinientes participan en igualdad de condi-
ciones y consienten el nacimiento de obli-
gaciones.
En consecuencia; constituye ganancia
o ingreso para una empresa, la provenien-
te de actividades accidentales, los ingresos
eventuales y la proveniente de transferen-
cias a ttulo gratuito que realice un particu-
lar a su favor. En estos casos, el adquirente
deber considerar la ganancia o ingreso al
valor de ingreso al patrimonio.
El trmino empresa comprende a
toda persona o entidad perceptora de rentas
de tercera categora y a las personas o enti-
dades no domiciliadas que realicen actividad
empresarial.
La persona natural con negocio que
enajene bienes de capital, tales como ac-
ciones y participaciones representativas del
capital, acciones de inversin, certificados,
ttulos, bonos y papeles comerciales, valo-
res representativos de cdulas hipotecarias,

certificados de participacin en fondos mu-
tuos de inversin en valores, obligaciones al
portador u otros valores al portador y otros
valores mobiliarios asignados a la explota-
cin de su negocio, generar ganancia de
capital afecta al Impuesto a la Renta de ter-
cera categora.
Tambin constituye renta gravada de
una persona natural, sucesin indivisa o so-
ciedad conyugal que opt por tributar como
tal, cualquier ganancia o ingreso que proven-
ga de operaciones realizadas con instrumen-
tos financieros derivados(2).
Rentas empresariales
Ahora bien, el artculo 28 de la Ley
del Impuesto a la Renta seala que constitu-
ye renta de tercera categora o renta empre-
sarial las siguientes:
a) Las derivadas del comercio, la industria o
minera; de la explotacin agropecuaria,
forestal, pesquera o de otros recursos
naturales; de la prestacin de servicios
comerciales, industriales o de ndole
similar, como transportes, comunica-
ciones, sanatorios, hoteles, depsitos,
garajes, reparaciones, construcciones,
bancos, financieras, seguros, fianzas y
capitalizacin; y, en general, de cualquier
otra actividad que constituya negocio ha-
bitual de compra o produccin y venta,
permuta o disposicin de bienes.
Esto es aquellas rentas que se derivan
de cualquier otra actividad que constituya
negocio habitual de compra o produccin
y venta, permuta o disposicin de bienes.
b) Las derivadas de la actividad de los
agentes mediadores de comercio, rema-
tadores y martilleros y de cualquier otra
actividad similar. Se consideran agentes
mediadores de comercio a los corredores
de seguro y comisionistas mercantiles.
(2) ltimo prrafo incorporado por el artculo 2 del Decreto Legislativo N 972, publicado el 10 de marzo de 2007, vigente desde el
01/01/2009.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
c) Las que obtengan los notarios. La renta
que obtengan los notarios ser la que
provenga de su actividad como tal.
d) Las ganancias de capital y los ingresos
por operaciones habituales a partir de
tercera enajenacin.
e) Las dems rentas que obtengan las per-
sonas jurdicas a que se refiere el artculo
14 de esta Ley y las empresas domicilia-
das en el pas, comprendidas en los inci-
sos a) y b) de este artculo o en su ltimo
prrafo, cualquiera sea la categora a la
que debiera atribuirse.
f) Las rentas obtenidas por el ejercicio en
asociacin o en sociedad civil de cual-
quier profesin, arte, ciencia u oficio.
g) Cualquier otra renta no incluida en las
dems categoras.
h) La derivada de la cesin de bienes
muebles o inmuebles distintos de pre-
dios, cuya depreciacin o amortizacin
admite la presente Ley, efectuada por
contribuyentes generadores de renta
de tercera categora, a ttulo gratuito, a
precio no determinado o a un precio in-
ferior al de las costumbres de la plaza;
a otros contribuyentes generadores de
renta de tercera categora o a entidades
comprendidas en el ltimo prrafo del
artculo 14 de la presente Ley. Se pre-
sume, sin admitir prueba en contrario,
que dicha cesin genera una renta neta
anual no menor al seis por ciento (6%)
del valor de adquisicin, produccin,
construccin o de ingreso al patrimonio,
ajustado, de ser el caso, de los referidos
bienes. Para estos efectos no se admi-
tir la deduccin de la depreciacin
acumulada.
La presuncin no operar para el
cedente en los siguientes casos:
13
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Cuando sea parte integrante de las
comunidades de bienes, consorcios, joint
ventures y dems contratos de colabora-
cin empresarial que no lleven contabili-
dad independiente.
Cuando la cesin se haya efectuado a
favor del Sector Pblico Nacional, esto
es al Gobierno Central, los Gobiernos
Regionales, los Gobiernos Locales, las
Instituciones Pblicas sectorialmente
agrupadas o no, las Sociedades de Be-
neficencia Pblica, los Organismos Des-
centralizados Autnomos.
Cuando la cesin se haya efectuado a
los compradores o distribuidores de pro-
ductos del cedente, de bienes que con-
tengan dichos productos o que sirvan
para expenderlos al consumidor, tales
como envases retornables, embalajes y
surtidores, sin perjuicio de aplicar lo es-
tablecido en el artculo 32 de la Ley.
Cuando entre las partes intervinientes
exista vinculacin. En este caso, ser de
aplicacin lo dispuesto por el numeral 4)
del artculo 32 de esta Ley.
Se presume que los bienes muebles
e inmuebles distintos de predios, han sido
cedidos por todo el ejercicio gravable, salvo
prueba en contrario a cargo del cedente de
los bienes.
Para determinar la renta presunta el
valor de adquisicin se ajustar de acuerdo
con las normas de ajuste por inflacin del ba-
lance general con incidencia tributaria.
Cuando el contribuyente no est obli-
gado a llevar contabilidad completa ser de
aplicacin lo dispuesto en el punto 2.2 del
numeral 2 del inciso a) del artculo 13 del
presente Reglamento, esto es se entender
por valor de adquisicin de los bienes mue-
bles o de los inmuebles distintos de predios
cedidos al costo de adquisicin o costo de
produccin o construccin o al valor de in-
greso al patrimonio del cedente, segn lo
dispuesto en los artculos 20 y 21 de la Ley
y en el artculo 11. Este concepto tambin
ser aplicable en el caso del inciso c) del
14
artculo 17, debiendo, en este caso, consi-
derarse adicionalmente al valor en el ltimo
inventario, segn corresponda.
Si los bienes muebles e inmuebles
distintos de predios hubieren sido cedidos
por un periodo menor al ejercicio gravable, la
renta presunta se calcular en forma propor-
cional al nmero de meses del ejercicio por
los cuales se hubiera cedido el bien, sien-
do de cargo del contribuyente la prueba que
acredite el plazo de la cesin.
i) Las rentas obtenidas por las Instituciones
Educativas Particulares.
j) Las rentas generadas por los Patrimo-
nios Fideicometidos de Sociedades
Titulizadoras, los Fideicomisos bancarios
y los Fondos de Inversin Empresarial,
cuando provengan del desarrollo o eje-
cucin de un negocio o empresa.
Segn el artculo 5-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, la calidad
de contribuyente en los fondos de inversin,
empresariales o no, recae en los partcipes o
inversionistas.
La calidad de contribuyente en un
fideicomiso bancario recae en el fideicomi-
tente; mientras que en el fideicomiso de ti-
tulizacin, el contribuyente, dependiendo del
respectivo acto constitutivo, ser el fideico-
misario, el originador o fideicomitente o un
tercero que sea beneficiado con los resulta-
dos del fideicomiso.
Las rentas y ganancias de capital
producidas por la enajenacin, redencin o
rescate de acciones y participaciones repre-
sentativas del capital, acciones de inversin,
certificados, ttulos, bonos y papeles comer-
ciales, valores representativos de cdulas
hipotecarias, certificados de participacin
en fondos mutuos de inversin en valores,
obligaciones al portador u otros al portador
y otros valores mobiliarios, solo calificarn
como renta de tercera categora cuando
quien las genere sea una persona jurdica.
En los casos en que las actividades
incluidas por esta ley en la cuarta categora

se complementen con explotaciones comer-
ciales o viceversa, el total de la renta que se
obtenga se considerar comprendida renta
de tercera categora.
INFORMES DE SUNAT
El reembolso no constituye un concepto
gravado con el Impuesto a la Renta.
Informe N 009-2010-SUNAT/2B0000
1. El reembolso no constituye un concepto gra-
vado con el Impuesto a la Renta para quien
tiene derecho a l en virtud de un prstamo
efectuado a su cliente para cancelar la retribu-
cin por un servicio de transporte.
2. El importe desembolsado por el proveedor no
constituye gasto o costo del mismo a efectos
del Impuesto a la Renta.
Si el monto indemnizatorio destinado a la
adquisicin del total de acciones de una
empresa titular de un bloque patrimonial
que incluye un bien similar al siniestrado y,
posteriormente, dichas acciones se cance-
lan por mrito de la absorcin integral de la
empresa y el bien pasa a formar parte del
activo de la empresa absorbente, tambin
ser aplicable la inafectacin al Impuesto
a la Renta, siempre y cuando se acredite
que el valor del mencionado bien es igual o
superior a la indemnizacin.
Informe N 017-2010-SUNAT/2B0000
Respecto a la aplicacin del inciso b) del artculo 3
del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, referido a las indemnizaciones desti-
nadas a reponer total o parcialmente un bien del
activo de la empresa.
1. La reposicin del bien se entender producida
no solo en el caso de que la adquisicin se
efecte a travs de un contrato de compraven-
ta sino tambin cuando se realice a travs de
otras figuras jurdicas onerosas.
2. En el supuesto en que el monto indemniza-
torio se destina a la adquisicin del total de
acciones de una empresa titular de un bloque
patrimonial que incluye un bien similar al
siniestrado y, posteriormente, dichas acciones
se cancelan por mrito de la absorcin integral
de la empresa y el bien pasa a formar parte
del activo de la empresa absorbente, tambin
ser aplicable la inafectacin al Impuesto a la
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Renta, siempre y cuando se acredite que el
valor del mencionado bien es igual o superior
a la indemnizacin.
3. El plazo de seis meses establecido por el inci-
so f) del artculo 1 del Reglamento del TUO del
Impuesto a la Renta no solo resulta aplicable
cuando la adquisicin del bien se origina en un
contrato de compraventa, sino tambin cuan-
do dicha adquisicin se produzca mediante
otras figuras jurdicas onerosas.
Los ingresos en virtud de contratos de
donacin celebrados con Fondoempleo
para ejecutar un proyecto de capacita-
cin y promocin del empleo constitu-
yen ingresos afectos al Impuesto a la
Renta.
Informe N 018-2010-SUNAT/2B0000
Los ingresos obtenidos por las empresas en vir-
tud de contratos de donacin celebrados con el
Fondo Nacional de Capacitacin Laboral y de
Promocin del Empleo (Fondoempleo) para eje-
cutar un proyecto de capacitacin y promocin
del empleo constituyen ingresos afectos al Im-
puesto a la Renta.
Los rendimientos provenientes de las
aportaciones y depsitos de los socios de
las cooperativas de ahorro y crdito se en-
cuentran afectos al Impuesto a la Renta.
Informe N 028-2010-SUNAT/2B0000
Los rendimientos provenientes de las aportacio-
nes y depsitos de los socios de las cooperativas
de ahorro y crdito se encuentran afectos al Im-
puesto a la Renta y constituyen rentas de segunda
categora para sus perceptores.
Las cooperativas de ahorro y crdito que pa-
guen tales rendimientos a sus socios deben re-
tener de forma definitiva el Impuesto a la Renta
correspondiente, aplicando la tasa de 6,25%
sobre la renta neta determinada segn lo dis-
puesto en el artculo 36 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
No obstante, los intereses que paguen las coope-
rativas de ahorro y crdito por operaciones que
realicen con sus socios estarn exonerados del
Impuesto a la Renta hasta el 31/12/2011.
Los rendimientos que provienen de las in-
versiones del Encaje Legal constituido por
las Administradoras de Fondo de Pensio-
nes se encuentran afectos al Impuesto a la
Renta.
15
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Informe N 130-2010-SUNAT/2B0000
Los rendimientos que provienen de las inversiones
del Encaje Legal constituido por las Administrado-
ras de Fondo de Pensiones, incluso aquellos que
se generen a partir del 01/01/2010, se encuentran
afectos al Impuesto a la Renta en aplicacin del
inciso a) del artculo 1 del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
Los rendimientos que provienen del Encaje Legal
deben imputarse de acuerdo al principio contable
del devengado a que alude el inciso a) del artculo
57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, para
lo cual debe tenerse en cuenta la naturaleza de las
transacciones que originan los rendimientos.
El ingreso por la contraprestacin obtenida
por el propietario con ocasin de la cesin
de un inmueble en usufructo se encuentra
afecto al Impuesto a la Renta.
Informe N 168-2010-SUNAT/2B0000
1. El ingreso por la contraprestacin obtenida
por el propietario con ocasin de la cesin de
un inmueble en usufructo se encuentra afecto
al Impuesto a la Renta.
2. Si la contraprestacin obtenida por el propie-
tario correspondiera a personas naturales que
ceden un bien inmueble en usufructo como
parte del desarrollo de una actividad empresa-
rial o a personas jurdicas, la cesin del bien
se encontrar gravada con el IGV.
El pago que, en virtud de un laudo arbitral,
se abona a una persona natural no domi-
ciliada por concepto de servicios persona-
les profesionales prestados en el territorio
nacional se encuentra gravado con el Im-
puesto a la Renta.
Informe N 170-2010-SUNAT/2B0000
El pago que, en virtud de un laudo arbitral, se
abona a una persona natural no domiciliada por
concepto de servicios personales profesionales
prestados en el territorio nacional se encuentra
gravado con el Impuesto a la Renta; debiendo la
persona jurdica domiciliada obligada a abonar di-
cho pago efectuar la retencin del Impuesto res-
pectivo.
Las indemnizaciones destinadas a repo-
ner, total o parcialmente, un bien del activo
de la empresa no son computables para el
clculo del pago a cuenta del Impuesto a la
Renta.
16
Informe N 175-2010-SUNAT/2B0000
Las indemnizaciones destinadas a reponer, total o
parcialmente, un bien del activo de la empresa no
son computables para el clculo del pago a cuenta
del Impuesto a la Renta del periodo en que se de-
vengue, siempre que se cumpla con los requisitos
establecidos en el inciso f) del artculo 1 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta.
La totalidad de los ingresos provenientes
de la indemnizacin justipreciada y de las
prestaciones indemnizatorias adicionales
en caso de expropiaciones para obras de
infraestructura de servicios pblicos de
gran envergadura deber sujetarse al trata-
miento de las ganancias de capital deriva-
das de una enajenacin.
Informe N 142-2010-SUNAT/2B0000
Para fines del Impuesto a la Renta, la totalidad
de los ingresos provenientes de la indemnizacin
justipreciada y de las prestaciones indemnizato-
rias adicionales en caso de expropiaciones para
obras de infraestructura de servicios pblicos de
gran envergadura deber sujetarse al tratamien-
to de las ganancias de capital derivadas de una
enajenacin.
No constituye un ingreso afecto al Im-
puesto a la Renta, el proveniente de la
cesin definitiva de una marca efectuada
por una persona natural que no genera
renta de tercera categora.
Informe N 129-2007-SUNAT/2B0000
Como puede apreciarse de las normas citadas,
nuestra Ley del Impuesto a la Renta considera
dentro de su mbito de aplicacin a las denomina-
das ganancias de capital, que se originan, entre
otras razones, por la cesin definitiva de los dere-
chos de marca que generan renta de tercera ca-
tegora. Asimismo, establece expresamente que
no constituye un ingreso afecto al Impuesto a la
Renta, el proveniente de la cesin definitiva de
una marca efectuada por una persona natural
que no genera renta de tercera categora.
Las personas naturales solo se rigen por el
criterio de renta producto.
Informe N 252-2005-SUNAT/2B0000
En cuanto a la teora del flujo de riqueza que
asume nuestra legislacin del Impuesto a la Ren-
ta, una de sus caractersticas es que para que la
ganancia o ingreso derivado de operaciones con
terceros califique como renta gravada debe ser

obtenida en el devenir de la actividad de la empresa
en sus relaciones con otros particulares, en las que
los intervinientes participan en igualdad de condicio-
nes y consienten el nacimiento de obligaciones.
Al respecto, cabe tener en cuenta que dentro de
los alcances del trmino empresa no estn com-
prendidas las personas naturales, las cuales solo
se rigen por el criterio de renta producto, que es
el supuesto materia de la consulta que motiv el
presente informe.
Los ingresos financieros va donacin que
reciban las empresas conformantes de la
actividad empresarial del Estado, incluyen-
do las EPS, se encuentran gravados con el
Impuesto a la Renta.
Informe N 064-2007-SUNAT/2B0000
De las normas glosadas fluye que todo ingreso
como consecuencia de una transferencia que
se efecte va donacin a empresas, es decir, a
cualquier persona o entidad que perciba renta de
tercera categora, constituir ganancia o ingreso
derivado de operaciones con terceros, para la em-
presa donataria y, por lo tanto, se encuentra afecto
al Impuesto a la Renta.
En tal sentido, los ingresos financieros va donacin
que reciban las empresas conformantes de la acti-
vidad empresarial del Estado, incluyendo las EPS,
se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta,
toda vez que constituyen ganancia o ingreso deriva-
do de operaciones con terceros.
Estn afectas al Impuesto a la Renta las
indemnizaciones que no impliquen la repa-
racin de un dao.
Oficio N 057-98-SUNAT
En relacin con el Impuesto a la Renta cabe sealar
que conforme al artculo 2 del Decreto Legislativo
N 774 Ley del Impuesto a la Renta estn afectas
a este tributo las indemnizaciones que no impliquen
la reparacin de un dao, en consecuencia si el mon-
to que corresponde al adquirente o usuario no res-
ponde a este concepto, dicho ingreso se encontrar
gravado con el citado impuesto.
El inters moratorio generado por el pago
extemporneo efectuado por el Estado de
las valorizaciones de obra, se encuentra
afecto al Impuesto a la Renta
Informe N 37-2007-SUNAT
Se puede afirmar que el inters moratorio es una
indemnizacin percibida por lucro cesante, toda
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
vez que repone un ingreso futuro que fue frustra-
do por el pago extemporneo de la valorizacin
de la obra.
En consecuencia, el inters moratorio generado por
el pago extemporneo efectuado por el Estado de
las valorizaciones de obra, se encuentra afecto al
Impuesto a la Renta.
Transferencias a ttulo gratuito efectuadas
por terceros a las EPS estn gravadas con
el Impuesto a la Renta.
Informe N 297-2005-SUNAT/2B0000
Las transferencias a ttulo gratuito de obras finan-
ciadas por terceros a favor de las EPS constituyen
para estas ganancias o ingresos afectos con el
Impuesto a la Renta.
Si dichas transferencias las efecta el Estado,
igualmente se encontrarn gravadas con el Im-
puesto a la Renta, en la medida que el Estado
acte como particular.
La dacin en pago es una enajenacin gra-
vada con el Impuesto a la Renta.
Oficio N 38-98.I2.0000
La dacin en pago constituye una enajenacin en
los trminos del artculo 5 de la Ley del Impuesto
a la Renta y, por ende, se encuentra gravada con
dicho impuesto.
Estn sujetas al Impuesto a la Renta las
ganancias obtenidas por los contratos de
alquiler-venta.
Informe N 370-2002-SUNAT/K00000
Segn el artculo 5 de dicho TUO, para los efectos
de esta ley, se entiende por enajenacin, la venta,
permuta, cesin definitiva, expropiacin, aporte a
sociedades y, en general, todo acto de disposicin
por el que se transmita el dominio a ttulo oneroso.
Conforme se ha sostenido en los prrafos prece-
dentes, el contrato de arrendamiento-venta cons-
tituye en buena cuenta una operacin de com-
praventa de bienes, en la que existe la obligacin
de transferir la propiedad del bien a cambio del
pago de las cuotas convenidas; no discutindose
el hecho de que dicho contrato se haya celebrado
incondicionalmente, aun cuando la obligacin de
transferir el bien no se produzca con la celebra-
cin del contrato, sino que se posterga a una opor-
tunidad futura. Es decir, este tipo de contrato se
enmarca dentro de la definicin de enajenacin
a que se refiere el TUO de la Ley del IR.
17
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
La enajenacin de la casa-habitacin no
constituye renta gravada pese a que el ena-
jenante cuente con varios inmuebles.
Informe N 058-2012-SUNAT/4B0000
La persona natural que no genera rentas de terce-
ra categora, propietaria de varios inmuebles, que
enajena aquel nico que califica como casa-habi-
tacin, no se encuentra gravada con el Impuesto
a la Renta.
La enajenacin de un inmueble construido des-
pus del 01/01/2004 sobre un terreno adquirido
antes de dicha fecha, realizada por una persona
natural que no genera rentas de tercera catego-
ra, no se encuentra gravada con el Impuesto a
la Renta.
JURISPRUDENCIA
Constituye ingreso gravado los montos
provenientes de la condonacin de una
deuda, pero para que la condonacin
extinga la obligacin se requiere de la
probanza de la voluntad del acreedor de
no cobrar y del deudor de aceptar el no
cobro.
RTF N 01542-5-2010
Si bien la Administracin seala que el banco le
ha condonado la deuda a la recurrente, dicha en-
tidad no ha acreditado que se haya producido di-
cha condonacin a favor de la recurrente, la que le
haya generado ganancias afectas al Impuesto a la
Renta, ms an cuando el banco ha manifestado
que la recurrente no ha expresado su consenti-
miento de la supuesta condonacin.
Los intereses pagados por pagos indebi-
dos no son renta gravada.
RTF N 601-5-2003
Los intereses abonados por la Administracin por
pagos indebidos realizados por la recurrente no
constituyen ingresos afectos al Impuesto a la Ren-
ta al provenir de un mandato legal.
Los ingresos generados por mandato legal
no se encuentran gravados con el Impues-
to a la Renta.
RTF N 60-4-2000
No constituyen renta gravada los aportes econ-
micos que los titulares de centrales de generacin
18
elctrica interconectada entregan por indicacin
de la Ley de Concesiones Elctricas al Comit
de Operacin Econmica (COES) con la finalidad
de mantener dichas centrales, toda vez que tiene
origen un mandato legal.
Los intereses moratorios por incumpli-
miento de pago son ingresos gravados con
renta.
RTF N 09338-3-2007
Se concluye que los intereses moratorios reponen
los ingresos futuros que fueron frustrados por el
pago extemporneo y, en tal sentido, se conclu-
ye que los intereses moratorios cobrados por la
recurrente a sus clientes, que incurrieron en mora
por el incumplimiento en el pago de sus cuotas
del arrendamiento financiero dentro de los plazos
establecidos, se encuentran dentro del campo de
aplicacin del Impuesto a la Renta y en consecuen-
cia, al estar gravados con el impuesto procede a
confirmar la resolucin apelada en ese extremo,
no resultando atendibles los alegatos efectuados
por la recurrente.
La condonacin de deuda por mandato de
Ley no se encuentra gravada con Impuesto
a la Renta.
RTF N 06182-4-2007
La condonacin de la deuda, que proviene de lo
dispuesto por una norma con rango de Ley como
el Decreto de Urgencia N 013-200, al haberse aco-
gido el recurrente al Programa de Rescate Finan-
ciero Agropecuario, no se encuentra gravada con
el Impuesto a la Renta. El hecho de que el banco
haya emitido una nota de abono a fin de sustentar
documentariamente la consolacin, y que en ella se
haga referencia al numeral 2, inciso g) del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta, no implica
que dicha condonacin provenga de una transac-
cin entre partes o que se desnaturalice el motivo
de la condonacin.
Los ingresos derivados del Badwill no
constituyen ganancias de capital, pues
nuestra legislacin no grava las valoriza-
ciones o incrementos de capital no reali-
zadas.
RTF N 01003-4-2008
No constituye un ingreso gravado con el Impuesto
a la Renta la plusvala mercantil negativa - Badwill,
dado que los ingresos derivados del Badwill no
constituyen ganancias de capital realizadas, que
solo se producira al venderse las acciones a un

mayor valor al de su adquisicin que a su vez re-
sulte mayor o igual al valor patrimonial de las ac-
ciones y que el ingreso originado por la plusvala
mercantil negativa fue generado por la adquisicin
de acciones a un menor valor al del patrimonio de
la empresa emisora y no por efectos de la fusin
misma, por lo que no resulta gravada a efectos del
Impuesto a la Renta.
Cabe indicar que nuestra legislacin no provee de
manera general el criterio de consumo ms incre-
mento patrimonial que incluye las valorizaciones o
incrementos de capital no realizadas, que no re-
sultara gravadas bajo el criterio de flujo de rique-
za, siendo que en el supuesto materia de autos
no se encuentra recogido en nuestra legislacin
como renta gravada.
Los ingresos por drawback no estn grava-
dos con Impuesto a la Renta.
RTF N 3205-4-2005
Que en el caso de autos, los ingresos obtenidos
por la recurrente como producto de su acogi-
miento al rgimen aduanero de drawback no cali-
ficaran en el concepto de renta producto recogi-
do por nuestra legislacin, al no provenir de una
fuente durable y susceptible de generar ingresos
peridicos, as como tampoco derivan de opera-
ciones con terceros, entendidos como los obteni-
dos en el devenir de la actividad de la empresa
en sus relaciones con otros particulares, en las
que los intervinientes participan en igualdad de
condiciones y, por lo tanto, consienten en el naci-
miento de obligaciones, segn criterio estableci-
do en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 616-4-
99 que constituye jurisprudencia de observancia
obligatoria.
Intereses pagados por la Administracin
no se encuentran gravados con el Impuesto
a la Renta.
RTF N 601-5-2003
No puede considerarse que los intereses pagados
por la Administracin se encuentran gravados con
el Impuesto a la Renta, pues no califican en el con-
cepto de renta producto ni se trata de ingresos pro-
venientes de operaciones con terceros, los cuales
son entendidos como los obtenidos en el devenir
de la actividad de la empresa en sus relaciones
con otros particulares, en las que los intervinientes
participan en igualdad de condiciones y, por lo tanto,
consienten en el nacimiento de obligaciones. Cabe
precisar que este concepto de operaciones con
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
terceros ha sido recogido en la Resolucin del Tri-
bunal Fiscal N 616-4-99 publicada como jurispru-
dencia de observancia obligatoria en el diario oficial
El Peruano el 25 de julio de 1999.
Los ingresos provenientes de transferen-
cias a ttulo gratuito estn gravados con
Impuesto a la Renta.
RTF N 07474-4-2005
De acuerdo con la teora del flujo de riqueza, cons-
tituye renta gravada los ingresos provenientes de
transferencias a ttulo gratuito realizadas por un
particular a favor de otro, no vindose ello modifi-
cado cuando el Estado, actuando como particular,
realiza dichas transferencias.
Los intereses moratorios cobrados por la
recurrente se encuentran dentro del campo
de aplicacin del impuesto.
RTF N 879-2-2001
En tanto el pago de intereses moratorios supone
la indemnizacin al acreedor por no disponer de la
contraprestacin pactada a la fecha de vencimien-
to, esto es, por privarse de obtener ingresos o una
eventual ganancia, se tiene que estos estn desti-
nados a indemnizar el lucro cesante y no el dao
emergente o prdida sufrida.
Que en tal sentido, el inters moratorio no est
dirigido a indemnizar una prdida sufrida, sino
ms bien a reponer un ingreso futuro que fue
frustrado por la mora en el pago, por lo que los
intereses moratorios cobrados por la recurrente
se encuentran dentro del campo de aplicacin
del impuesto.
La transferencia de equipos de cmputo en
el cumplimiento de una Ley o de un con-
trato por parte del Estado no est gravado
con el Impuesto a la Renta.
RTF N 5349-3-2005
La entrega en el marco de un programa de apoyo
a un sector califica como un aporte de capital no
reembolsable, como cuando el Estado efecta la
transferencia de equipos de cmputo en el cumpli-
miento de una Ley o de un contrato, el cual es sus-
crito por mandato de la misma ley. En tal sentido,
la recepcin de dichos bienes no proviene de la
actividad entre particulares (operaciones con ter-
ceros) y, por tanto, no se encuentra comprendida
bajo la teora del flujo de riqueza.
19
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
APLICACIN PRCTICA
1. Penalidad cobrada por prdida de bie-
nes almacenados
La empresa Fresitas S.A. contrat los ser-
vicios de almacenaje de su mercadera a
Almacenes Big ubicado en la zona ms pe-
ligrosa de Lima, motivo por el cual das
despus notan la prdida de la mitad de
la mercadera almacenada valorizada en
S/. 10,000. Consecuencia de la prdida
detectada, Almacenes Big paga una pe-
nalidad por el mismo importe. La empresa
Fresitas S.A. nos consulta si dicha penali-
dad se encontrar gravada con el Impuesto
a la Renta.
Solucin:
Si bien el artculo 3 de la LIR establece que se
encuentra gravada para las empresas cualquier
ganancia o ingreso derivado de operaciones con
terceros, la norma incluye a las indemnizaciones
siempre que no sean aquellas destinadas a re-
poner un dao. En tal sentido, toda vez que la
penalidad cobrada tiene como naturaleza la re-
paracin del dao por la prdida fsica de la mer-
cadera, dicho ingreso no constituir renta grava-
da con el impuesto.
2. Indemnizacin que supera el costo
computable del bien
La empresa Papeles S.A. sufri la prdida
de una mquina perforadora cuyo costo
computable a la fecha del siniestro ascenda
a S/. 25,000. Producto de ello, recibi una
indemnizacin por S/. 27,000. Nos consulta
si deber reconocer el ntegro de la indem-
nizacin como renta gravada teniendo en
cuenta que no piensa reponer el activo.
Solucin:
Si bien de acuerdo al inciso b) del artculo 3 de la
LIR se establece que las indemnizaciones desti-
nadas a reponer, total o parcialmente, un bien del
activo de la empresa, se encuentran gravadas,
ello ser nicamente en la parte en que excedan
del costo computable de ese bien, salvo que se
cumplan las condiciones para alcanzar la inafec-
tacin total de esos importes conforme a su nor-
ma reglamentaria.
20
Al respecto, el inciso f) del artculo 1 del Regla-
mento de la LIR seala que no se gravar dicho
exceso si la indemnizacin es destinada a la re-
posicin total o parcial de dicho bien y siempre
que para ese fin la adquisicin se contrate dentro
de los seis meses siguientes a la fecha en que
se perciba el monto indemnizatorio y el bien se
reponga en un plazo que no deber exceder de
dieciocho (18) meses contados a partir de la refe-
rida percepcin.
En tal sentido, toda vez que la empresa Papeles
S.A. no repondr el activo, deber reconocer como
renta gravada la suma de S/. 2,000, que correspon-
de al exceso del costo computable.
3. Intereses por devoluciones de pagos
indebidos o en exceso
La seorita Fiorella Vega present su de-
claracin jurada anual del Impuesto a la
Renta, consignando por error un ingreso
superior al que realmente obtuvo. En dicho
momento pag la deuda determinada, por
lo que solicitar la devolucin por el exce-
so. Dado que la Sunat devolver el importe
pagado en exceso ms los intereses gene-
rados nos consulta si estos estarn grava-
dos con el IR.
Solucin:
Dichos intereses no se encontrarn dentro del
mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta,
dado que son percibidos por el dao emergente
y lucro cesante.
4. Monto recibido como indemnizacin por
dao emergente estar inafecto del IR,
mientras que el lucro cesante s lo estar
La empresa Rosa Linda S.A.C., dedicada
al rubro de florera, presta habitualmente ser-
vicios de decoracin de locales para todo tipo
de evento. En el mes de julio es contratada
por una entidad del Estado, para que se
encargue de la decoracin de dos eventos
muy importantes, uno a realizarse en el
mes de agosto y otro a fines de setiembre,
operaciones por las que cobrar S/. 12,000
y S/. 14,000, respectivamente. Dada la im-
portancia de las operaciones, efecta la
importacin de flores desde el vecino pas

del Ecuador. El lote consta de 50 cajas de
rosas premium, a un valor de US$ 40 cada
caja, las que contienen 5 paquetes de 25
rosas cada uno.
Una vez que llega el pedido, el transportista
contratado para recoger las rosas desde el ae-
ropuerto hasta el local de Rosa Linda S.A.C. en
el distrito de Santiago de Surco, negligentemen-
te, no hace un buen embalaje de estas y en el
trayecto se daa el 50% de la mercadera.
Rosa Linda S.A.C. recibe la mercadera
que est en buen estado y procura atender
el servicio para la que fue contratada, ha-
ciendo uso de dicha mercadera adems de
otra de menor calidad; motivo por el cual, el
cliente queda insatisfecho y cancela la or-
den de servicio para el evento de setiembre.
La empresa decide demandar al transportista
por los daos ocasionados a la mercadera
por un monto de US$ 1,200. Asimismo, re-
clama una indemnizacin por el importe que
hubiera percibido por el servicio que iba a
prestar a la entidad del Estado.
Nos consulta si al declararse finalmente
fundada su demanda, las indemnizaciones
que reciba de la empresa transportista es-
tarn gravadas con el Impuesto a la Renta.
Nota adicional: el valor de la mercadera
daada es de US$ 1,000.
Solucin:
Conforme lo seala el inciso a) del artculo 3 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), es-
tn gravados con el impuesto, las indemnizacio-
nes por seguros de su personal y aquellas que no
impliquen la reparacin de un dao emergente.
En ese sentido, el Reglamento de la LIR precisa en
el inciso e) de su artculo 1 que no se consideran
ingresos gravables a la parte de las indemniza-
ciones que se otorgue por daos emergentes.
Entonces, para determinar los ingresos que ob-
tenga la empresa Rosa Linda S.A.C. por las de-
mandas interpuestas al transportista, debemos
analizar cada una de ellas.
Demanda por dao emergente
La demanda interpuesta por causal de dao
emergente por los daos ocasionados busca
resarcir la prdida patrimonial de la mercadera
(deterioro de las rosas) ocasionada por la negli-
gencia del transportista.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Segn el enunciado, el valor de la mercadera
daada es de US$ 1,000; sin embargo, la in-
demnizacin solicitada por el demandante por
reparo de dao emergente asciende a la suma
de US$ 1,200 (US$ 200 ms del valor patrimonial
de las ros as daadas).
Entonces, de acuerdo con las normas antes
citadas, no se considerar gravado con el Im-
puesto a la Renta el monto que cubra el dao
emergente, es decir, la prdida patrimonial de
las rosas (US$ 1,000), de recibirse un exceso
(los US$ 200), este s se encontrar gravado.
Demanda por lucro cesante
La demanda interpuesta por la ganancia o ingre-
so que ha dejado de percibir la empresa Rosa
Linda S.A.C. de su cliente (la entidad del Estado),
de ser favorable, generar una indemnizacin por
lucro cesante que s estar gravada con el Im-
puesto a la Renta, toda vez que se pueda afirmar
que dicha indemnizacin estara reponiendo el
ingreso que proyectaba tener la empresa, y que
a su vez hubiera estado gravado, por el servicio
que se prestara en setiembre de no haberse
frustrado por la insatisfaccin del cliente al no re-
cibir el servicio que esperaba en el primer evento.
Indemnizacin solicitada
US$ 1,200
US$ 200 Gravado
US$ 1,000 No gravado
2. DOMICILIADO Y NO DOMICILIADO
PARA EL IMPUESTO A LA RENTA
La potestad tributaria del Estado per-
mite a este aplicar diversos criterios destina-
dos a gravar la renta o el patrimonio. Existen
cuatro criterios de sujecin espacial (nacio-
nalidad, residencia, domicilio y territoriali-
dad), a su vez, estos criterios de vinculacin
pueden ser subjetivos u objetivos:
a) Criterio de nacionalidad (subjetivo o
personal): se gravan todas las rentas
que obtienen los nacionales, con inde-
pendencia del lugar donde residen y don-
de obtienen las rentas.
b) Criterio de residencia (subjetivo o per-
sonal): se grava la renta mundial obteni-
da por un residente, con independencia
de su nacionalidad y el lugar donde se
obtengan.
21
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
c) Criterio de domicilio (subjetivo o per-
sonal): se grava la renta mundial obteni-
da por el domiciliado dentro del territorio
del Estado, con independencia de su na-
cionalidad y el lugar donde se obtengan.
d) Criterio de territorialidad o fuente (obje-
tivo o real): se gravan las rentas obteni-
das en el territorio nacional, con indepen-
dencia de la residencia y nacionalidad de
sus perceptores.
La eleccin del criterio es una de-
cisin soberana de cada pas. En nuestro
pas, el artculo 6 del Texto nico Orde-
nado de la Ley del Impuesto a la Renta
dispone que estn sujetas al impuesto, la
totalidad de las rentas gravadas que obten-
gan los contribuyentes que se consideran
domiciliados en el pas, sin tener en cuenta
la nacionalidad de las personas naturales,
el lugar de constitucin de las jurdicas, ni
la ubicacin de la fuente productora.
En caso de contribuyentes no domici-
liados en el pas, de sus sucursales(3), agen-
cias o establecimientos permanentes, el im-
puesto recae solo sobre las rentas gravadas
de fuente peruana.
Los criterios aplicados por nuestra le-
gislacin son: domicilio, residencia y fuente;
tal como se detalla a continuacin:
CRITERIOS DE VINCULACIN EN EL IMPUESTO A LA RENTA
Criterio de territorialidad
Criterio del domicilio
fuente
Tributa solo por las Tributa por todas sus
rentas obtenidas en ese rentas, independiente-
territorio. mente de si son de fuente
nacional o extranjera.
(3) () es todo establecimiento comercial que, en la dependencia de una empresa principal, de la que forma jurdicamente parte,
ejerce de forma individual en locales separados una actividad similar y goza de una cierta autonoma en el mbito econmico y en
el de los negocios.
BORRS RODRGUEZ, Alegra. La doble imposicin: problemas jurdico-internacionales. Instituto de Estudios Fiscales, Madrid,
1974, p. 47.
22
Estn sujetas al Impuesto a la Renta
la totalidad de las rentas gravadas que ob-
tengan los contribuyentes que, conforme a
las disposiciones de esta Ley, se consideran
domiciliados en el pas, sin tener en cuenta
la nacionalidad de las personas naturales,
el lugar de constitucin de las jurdicas, ni la
ubicacin de la fuente productora.
En caso de contribuyentes no domi-
ciliados en el pas, de sus sucursales, agen-
cias o establecimientos permanentes, el im-
puesto recae solo sobre las rentas gravadas
de fuente peruana.
Como se ha indicado, segn se esta-
blece en el artculo 6 del Texto nico Orde-
nado de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR),
las personas jurdicas o naturales domicilia-
das en el pas tributarn por sus rentas de
fuente mundial (rentas de fuente extranjera
ms rentas de fuente peruana), mientras
que los contribuyentes no domiciliados en el
pas, como sus sucursales, agencias o es-
tablecimientos permanentes, tributarn solo
por sus rentas de fuente peruana.
El tratamiento de los domiciliados,
los no domiciliados y el establecimiento per-
manente vara en distintos aspectos, como
la periodicidad, forma de pago, liquidacin,
base imponible, etc., tal como se muestra en
el siguiente cuadro:
Es de periodo anual
Rentas de
fuente peruana La forma de pago es
directo
Domiciliado La base imponible es la
Rentas de renta neta
fuente La determinacin de la
extranjera renta es mediante la
autoliquidacin
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

cualquiera de los cnyuges domicilie en

Periodicidad: inmediata
el pas, en el caso de que se hubiese
Forma de pago: ejercido la opcin de atribuir las rentas a
Rentas retencin uno de los cnyuges de conformidad a lo
No
de fuente previsto por el artculo 16 de la LIR.
domiciliado Base imponible: renta
peruana
bruta - Prdida del domicilio para personas
Forma o determina- naturales
cin: retencin A efectos del Impuesto a la Renta, las
personas naturales, con excepcin de
La periodicidad es las personas que desempean en el
anual extranjero funciones de representacin
La forma de pago es o cargos oficiales y que hayan sido de-
Rentas directa signadas por el Sector Pblico Nacional,
Establecimiento
de fuente La base imponible es perdern su condicin de domiciliadas
permanente
peruana la renta neta cuando adquieran la residencia en otro
pas y hayan salido del Per, lo que de-
La forma de determi-
nacin es la autoliqui-
ber acreditarse con la visa correspon-
dacin diente o con contrato de trabajo por un
plazo no menor de un ao, visado por el
A continuacin, presentamos un cua- Consulado Peruano, o el que haga sus
dro de las diferencias en la tributacin de los veces.
sujetos domiciliados y los no domiciliados:
En el supuesto en que no pueda acre-
IR Domiciliado No domiciliado ditarse la condicin de residente en otro
pas, las personas naturales, mantendrn
Periodicidad Anual Inmediata
su condicin de domiciliadas en tanto no
Forma de pago Directo Retencin permanezcan ausentes del pas ms de
Base imponible Renta Neta Renta Bruta ciento ochenta y tres (183) das calenda-
rio dentro de un periodo cualquiera de
Tasa Flat (30%) Flat
doce (12) meses.
Forma de
Autoliquidable Retencin Para el cmputo del plazo de permanen-
determinacin
cia en el Per se toma en cuenta los das
Modificaciones de presencia fsica, aunque la persona
Prximo ao Inmediata
estatus legal est presente en el pas solo parte de un
da, incluyendo el da de llegada y el de
2.1. Domiciliados partida.
Los sujetos domiciliados estn suje- Para el cmputo del plazo de ausencia
tos al impuesto por la totalidad de sus rentas del Per no se considera el da de salida
gravadas que obtengan. del pas ni el de retorno a este.
De acuerdo al artculo 7 de la LIR, se Tratndose de personas naturales do-
consideran domiciliadas en el pas: miciliadas, la prdida de la condicin de
a) Las personas naturales de nacionali- domiciliado se har efectiva:
dad peruana que tengan domicilio en i) Cuando adquieran la residencia en
el pas, de acuerdo con las normas de otro pas y hayan salido del Per, sur-
derecho comn. tiendo efecto dicho cambio a partir de
Las sociedades conyugales se consi- la fecha en que se cumplan ambos
deran domiciliadas en el pas cuando requisitos; o,

23
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
ii) A partir del primero de enero del ejer-
cicio, siempre que en los ltimos doce
(12) meses previos a la referida fecha
hubieran permanecido ausentes del
Per por lo menos ciento ochenta y
cuatro (184) das calendario.
- Recobro el domicilio
Los peruanos que hubieren perdido su
condicin de domiciliados la recobrarn
en cuanto retornen al pas, a menos que
lo hagan en forma transitoria permane-
ciendo en el pas ciento ochenta y tres
(183) das calendario o menos dentro
de un periodo cualquiera de doce (12)
meses.
Las personas naturales se consideran
domiciliadas o no en el pas segn fuere
su condicin al principio de cada ejercicio
gravable. Los cambios que se produzcan
en el curso de un ejercicio gravable solo
producirn efectos a partir del ejercicio
siguiente, salvo que hayan adquirido la
residencia en otro pas, la condicin de
domiciliado se perder al salir del pas.
Las disposiciones sobre domicilio de la
Ley del Impuesto a la Renta no modifican
las normas sobre domicilio fiscal conteni-
das en el Cdigo Tributario.
b) Las personas naturales extranjeras
que hayan residido o permanecido en
el pas ms de ciento ochenta y tres
(183) das calendario durante un perio-
do cualquiera de doce (12) meses.
Las personas naturales no domiciliadas
que perciban exclusivamente rentas de
quinta categora podrn optar por aco-
gerse al tratamiento de personas, domi-
ciliadas sin necesidad de inscribirse en
el Registro nico de Contribuyentes; de-
biendo, para tal efecto, comunicar dicha
opcin a su empleador. En este caso, el
cambio a la condicin de domiciliado solo
surtir efecto a partir del ejercicio grava-
ble siguiente al de la fecha de la comuni-
cacin.
c) Las personas que desempean en el ex-
tranjero funciones de representacin o
24
cargos oficiales y que hayan sido desig-
nadas por el Sector Pblico Nacional.
d) Las personas jurdicas constituidas
en el pas.
e) Las sucursales, agencias u otros esta-
blecimientos permanentes en el Per
de personas naturales o jurdicas no
domiciliadas en el pas, en cuyo caso
la condicin de domiciliada alcanza
a la sucursal, agencia u otro estable-
cimiento permanente, en cuanto a su
renta de fuente peruana.
Esta regla no es aplicable a los estable-
cimientos permanentes constituido en el
exterior.
f) Las sucesiones, cuando el causante, a
la fecha de su fallecimiento, tuviera la
condicin de domiciliado con arreglo
a las disposiciones de la LIR.
g) Los bancos multinacionales a que se
refiere la Dcimo Stima Disposicin
Final y Complementaria de la Ley
General del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgnica de la
Superintendencia de Banca y Seguros
- Ley N 26702, respecto de las rentas
generadas por sus operaciones en el
mercado interno.
h) Las empresas unipersonales, socie-
dades de hecho y entidades a que se
refieren el tercer y cuarto prrafos del
artculo 14 de la Ley, constituidas o
establecidas en el pas.
2.2. No domiciliados
El concepto de no domiciliado, que
nuestra Ley del Impuesto a la Renta esta-
blece, es de tipo negativo, es decir, que son
considerados como no domiciliados todos
aquellos sujetos que no encajen en ninguno
de los supuestos del artculo 7 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
En caso de contribuyentes no do-
miciliados en el pas, de sus sucursales,
agencias o establecimientos permanentes,

el impuesto recae solo sobre las rentas gra-
vadas de fuente peruana.
Las personas naturales y sucesiones
indivisas no domiciliadas en el pas calcularn
su impuesto aplicando la tasa del treinta por
ciento (30%) a las pensiones o remuneracio-
nes por servicios personales cumplidos en el
pas, regalas y otras rentas. En caso de ren-
tas por concepto de dividendos y otras formas
de distribucin de utilidades que obtengan de
las personas jurdicas, el impuesto resulta de
aplicar la tasa del cuatro punto uno por ciento
(4.1%) sobre el monto que se distribuya.
a) Establecimiento permanente
El artculo 3 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta incluye un conjunto
de criterios para determinar la existencia
de establecimientos permanentes:
En ese sentido, la norma citada establece,
que constituye establecimiento permanen-
te, distinto a las sucursales y agencias(4):
Cualquier lugar fijo de negocios en el que
se desarrolle total o parcialmente la activi-
dad de una empresa unipersonal, sociedad
o entidad de cualquier naturaleza constitui-
da en el exterior. En tanto se desarrolle la
actividad con arreglo a lo dispuesto en el
prrafo anterior, constituyen establecimien-
tos permanentes los centros administrati-
vos, las oficinas, las fbricas, los talleres,
los lugares de extraccin de recursos na-
turales y cualquier instalacin o estructura,
fija o mvil, utilizada para la exploracin o
explotacin de recursos naturales.
Cuando una persona acta en el pas a
nombre de una empresa unipersonal, so-
ciedad o entidad de cualquier naturaleza
constituida en el exterior, si dicha per-
sona tiene, y habitualmente ejerce en el
pas, poderes para concertar contratos en
nombre de estas (agente dependiente).
(4) Una agencia es una entidad fsica o moral, que ejerce sus actividades con independencia econmica y administrativa de la casa
matriz.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Cuando la persona que acta a nombre
de una empresa unipersonal, sociedad o
entidad de cualquier naturaleza constitui-
da en el exterior, mantiene habitualmente
en el pas existencias de bienes o mer-
cancas para ser negociadas en el pas
por cuenta de estas.
Establecimiento permanente en el
caso de empresas vinculadas:
El hecho de que una empresa unipersonal,
sociedad o entidad de cualquier naturaleza
constituida en el exterior, controle a una
sociedad domiciliada o realice operaciones
comerciales en el pas, no bastar por s
solo para que se configure la existencia de
un establecimiento permanente.
Establecimiento permanente en el
caso de agencia:
Cuando media un contrato de agencia
que implica la existencia de un estable-
cimiento permanente, segn los criterios
establecidos en el artculo 3 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Adems, el mismo artculo establece
una relacin taxativa de casos en los cuales
no existira establecimiento permanente:
El uso de instalaciones destinadas
exclusivamente a almacenar o exponer
bienes o mercancas pertenecientes a
la empresa.
El mantenimiento de existencias de bie-
nes o mercancas pertenecientes a la
empresa con fines exclusivos de almace-
naje o exposicin.
El mantenimiento de un lugar fijo dedicado
exclusivamente a la compra de bienes o
mercancas para abastecimiento de la em-
presa unipersonal, sociedad o entidad de
cualquier naturaleza constituida en el exte-
rior, o la obtencin de informacin para esta.
25
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
El mantenimiento de un lugar fijo dedica-
do exclusivamente a realizar, por cuenta
de empresas unipersonales, sociedades
o entidades de cualquier naturaleza cons-
tituida en el exterior, cualquier otra activi-
dad de carcter preparatorio o auxiliar.
Cuando una empresa unipersonal, sociedad
o entidad de cualquier naturaleza cons-
tituida en el exterior realiza en el pas
operaciones comerciales por intermedio
de un corredor, un comisionista general
o cualquier otro representante indepen-
diente, siempre que el corredor, comisio-
nista general o representante indepen-
diente acte como tal en el desempeo
habitual de sus actividades. No obstante,
cuando ese representante realice ms
del 80% de sus actividades en nombre
de tal empresa, no ser considerado
como representante independiente.
La sola obtencin de rentas netas de fuen-
te peruana a que se refiere el artculo 48
de la Ley. En este caso se deber analizar
cada caso concreto a la luz de los criterios
establecidos para ver si constituye o no es-
tablecimiento permanente.
A manera de resumen podemos obser-
var los siguientes cuadros:
Lugar fijo de negocios oficinas,
fbricas, extraccin de recursos
naturales.
Agente dependiente o indepen-
diente cuando realice ms del
80% de sus actividades en nom-
bre de tal empresa.
Empresas vinculadas, siempre que
Establecimiento configure establecimiento perma-
permanente
nente segn los criterios estableci-
dos en el artculo 3, incisos a) y b)
del Reglamento de la LIR.
Cuando media un contrato de agen-
cia que implica la existencia de un
establecimiento permanente, segn
los criterios establecidos en el
artculo 3 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta.
26
Instalacin para almacenar o
exhibir.
Tener mercadera para
almacenar o exhibir.
No es esta-
Lugar fijo para compra de
blecimiento
mercadera.
permanente
Lugar fijo para obtencin de
informacin.
Cualquier actividad preparatoria
o auxiliar.
INFORMES DE SUNAT
La retencin al sujeto no domiciliado
debe corresponder al clculo correcto
por Impuesto a la Renta.
Informe N 060-2012-SUNAT/4B0000
1. Tratndose de un sujeto domiciliado que abona
al fisco un monto que no corresponde a la reten-
cin del Impuesto a la Renta de un sujeto no do-
miciliado, en tanto no existe un servicio pactado,
dicho concepto constituye un pago indebido. El
contribuyente solo puede compensar el pago an-
tes sealado a solicitud de parte.
El residente en pases de la CAN aun cuan-
do todava no califique como domiciliada
en el Per, podr tributar por sus rentas de
trabajo dependiente obtenidas en el Per,
desde el primer da de su permanencia en
este.
Informe N 183-2010-SUNAT/2B0000
En el marco de la Decisin N 578, una persona
natural extranjera domiciliada en un pas de la
Comunidad Andina que viene al Per a prestar
servicios como trabajador dependiente, adquirir
la condicin de domiciliado en el pas si reside o
permanece en el territorio nacional ms de cien-
to ochenta y tres das calendario en un periodo
cualquiera de doce meses, en cuyo caso la adqui-
sicin de dicha condicin surtir efecto a partir del
siguiente ejercicio gravable.
Sin embargo, aun cuando todava no califique
como domiciliada en el Per, dicha persona na-
tural tiene derecho a tributar por sus rentas pro-
venientes del trabajo dependiente obtenidas en el
Per, desde el primer da de su permanencia en

este mismo, considerando la deduccin anual de
siete Unidades Impositivas Tributarias establecida
en el artculo 46 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta y la escala progresiva acumulativa pre-
vista en el artculo 53 del mismo TUO.
El servicio de consultora ser renta de
fuente peruana si, adems de ser utilizado
econmicamente en el pas, cumple con
todas las caractersticas para ser conside-
rado asistencia tcnica.
Informe N 186-2010-SUNAT/2B0000
1. El servicio de consultora prestado ntegra-
mente en el exterior por una persona natural
no domiciliada en el Per, como parte del
ejercicio individual de una profesin y que no
ha sido provisto a travs de correo electrni-
co, videoconferencia u otro medio remoto de
comunicacin, no genera una renta de fuente
peruana.
Sin embargo, la renta obtenida por el servi-
cio de consultora antes mencionado ser de
fuente peruana si, adems de ser utilizado
econmicamente en el pas, cumple con to-
das las caractersticas establecidas en el Re-
glamento de la Ley del Impuesto a la Renta
para ser considerado asistencia tcnica. De
ser el caso, la renta obtenida deber tributar,
va retencin, con la tasa del treinta por cien-
to (30%) aplicada sobre el ochenta por ciento
(80%) de los importes pagados o acreditados.
2. El servicio de consultora prestado ntegra-
mente en el exterior por una persona natural
no domiciliada en el Per, como parte del
ejercicio individual de una profesin, no se
encuentra afecto al Impuesto General a las
Ventas.
La permanencia en el pas debe computar-
se desde la fecha en que la persona inici
su ubicacin ininterrumpida en el pas.
Informe N 136-2006-SUNAT/2B0000
El inciso b) del artculo 7 de la Ley del Impuesto
a la Renta indica como requisito para que las per-
sonas naturales extranjeras sean consideradas
como domiciliadas, a efectos de dicho impuesto,
el que hayan residido o permanecido en el pas
ms de 183 das calendario durante un periodo
cualquiera de doce meses. En ese sentido, la per-
manencia en el pas debe computarse desde la
fecha en que la persona inici su ubicacin ininte-
rrumpida en el pas, ms an si la propia norma no
ha dispuesto una consideracin distinta.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
La elaboracin de balances de operaciones,
compensaciones de divisas por deudas y
acreencias, estados de cuenta y reportes es-
tadsticos, empleando procesos en batch, y
que son remitidos al cliente ubicado y domici-
liado en el pas, constituye un servicio digital.
Informe N 018-2008-SUNAT/2B0000 (07/02/2008)
La prestacin efectuada por un proveedor no do-
miciliado que realiza en el exterior servicios de
elaboracin de balances de operaciones, com-
pensaciones de divisas por deudas y acreencias,
estados de cuenta y reportes estadsticos, em-
pleando procesos en batch, y que son remitidos
al cliente ubicado y domiciliado en el pas, cons-
tituye un servicio digital y genera renta de fuente
peruana gravada con el Impuesto a la Renta.
Las rentas obtenidas por sujetos no domi-
ciliados provenientes de la enajenacin de
valores mobiliarios emitidos por empresas
domiciliadas en el Per, incluidos los ADR
y GDR estn gravadas con el Impuesto a la
Renta.
Informe N 039-2009-SUNAT/2B0000
Las rentas obtenidas por sujetos no domiciliados pro-
venientes de la enajenacin de valores mobiliarios
emitidos por empresas domiciliadas en el Per, inclui-
dos los ADR y GDR que tengan como subyacentes a
dichas acciones, se encuentran gravadas con el Im-
puesto a la Renta, aun cuando las transacciones se
realicen en bolsas de valores del extranjero.
En tal supuesto, la calidad de agente de retencin
del Impuesto a la Renta recae en la persona o en-
tidad que pague o acredite la renta a favor del su-
jeto no domiciliado, siendo que el nacimiento de la
obligacin de retener dicho tributo se producir en
la oportunidad en que las personas o entidades pa-
guen o acrediten al beneficiario no domiciliado las
rentas de fuente peruana.
La Administracin Tributaria posee diversas faculta-
des para poder controlar el cumplimiento de las obli-
gaciones tributarias de los sujetos no domiciliados
que obtengan rentas sujetas a tributacin en el Per.
Solo es renta de fuente peruana la obtenida
por los establecimientos permanentes que
realicen actividades preparatorias o auxi-
liares, que contribuyan efectivamente a la
productividad de la empresa.
Informe N 274-2002-SUNAT/K00000
Si un establecimiento realiza nicamente activi-
dades preparatorias o auxiliares, debe tenerse en
27
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
cuenta que dicho establecimiento puede contribuir
efectivamente a la productividad de la empresa,
pero los servicios que presta estn tan lejos de
contribuir a la obtencin efectiva de los beneficios,
que es difcil atribuir a esta instalacin fija de ne-
gocios una parte cualquiera de dichos beneficios.
Respecto de los representantes de entidades
financieras del exterior que se limitan a contactar
clientes potenciales de los servicios que brinda la
representada, puede concluirse que sus activida-
des en el pas nicamente tienen carcter prepa-
ratorio o auxiliar. Por lo tanto, resulta de aplicacin
el numeral 4 del inciso b) del artculo 3 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta.
El nacimiento de la renta ficta del no do-
miciliado se produce el 31 de diciembre de
cada ejercicio.
Informe N 293-2005-SUNAT/2B0000
Tratndose de la renta ficta imputada a una
persona natural no domiciliada en el Per, por la
cesin gratuita o a precio no determinado de la
ocupacin de sus predios ubicados en el pas, el
nacimiento de la obligacin tributaria de dicha ren-
ta ficta se produce el 31 de diciembre del ejercicio
gravable en que se haya efectuado dicha cesin.
JURISPRUDENCIA
La tasa de retencin a un banco no domi-
ciliado por concepto de financiamiento de
importaciones es de 4.99%
RTF N 16154-8-2011 (23/09/2011)
Se revoca la apelada. Se seala que la Adminis-
tracin repar las retenciones efectuadas a un no
domiciliado por aplicar la tasa de 4.99% y no la
de 30%, pues el financiamiento no provena del
proveedor sino de bancos. En efecto, de los actua-
dos se tiene que el gasto financiero corresponde
a prstamos bancarios obtenidos en el exterior
para financiar la importacin de bienes. Sobre el
particular, se seala que de acuerdo a las nor-
mas aplicables no exista la limitacin aludida por
la Administracin. El artculo 56 de la Ley haba
previsto la aplicacin de la tasa de 4.99% para el
caso de intereses provenientes de crditos exter-
nos, agregando que dentro de ellos se encontra-
ban incluidos los destinados al financiamiento de
importaciones, con lo cual resultaba claro que el
objetivo de esta disposicin era extender el uso
28
de dicho porcentaje al supuesto de compras en el
exterior realizadas con prstamos otorgados por
entidades distintas al proveedor de bienes.
No constituye renta de fuente peruana los
servicios satelitales prestados en el espa-
cio exterior.
RTF N 01204-2-2008
El operador del satlite brinda un servicio que
consiste en poner a disposicin una determinada
capacidad en l para que las seales alcancen al
satlite y retornen hacia las estaciones terrenas
que son destinadas, por lo que se concluye que
el servicio que presta se desarrolla en el lugar
donde se ubica el propio satlite, es decir en el
espacio terrestre fuera del territorio nacional y
consecuentemente la retribucin obtenida por el
no domiciliado, no es obtenida por la cesin de
bienes tangibles o intangibles, ni producidas por
bienes ubicados en el pas, y por consiguiente los
ingresos por los servicios prestados a la recurren-
te no constituan renta de fuente peruana.
Se encuentra gravada con Impuesto a la
Renta la cesin de uso de cable marino en
la proporcin que este se encuentre en el
territorio nacional.
RTF N 01204-2-2008
Est gravado con Impuesto a la Renta la cesin
de uso de cable submarino, pues se encuentra
fsicamente en el Per, en ese sentido la contra-
prestacin que recibe la empresa no domiciliada
por la cesin de este constituye renta de fuente
peruana, nicamente en la proporcin del cable
submarino ubicado en el pas, y no por el ntegro
de la contraprestacin recibida por la no domicilia-
da, por lo que corresponde levantar el reparo por
el indicado exceso.
APLICACIN PRCTICA
1. Obtencin de la condicin de domicilia-
do de trabajador extranjero con carn
de extranjera
La seorita Mary Jane es una experta
ingeniera industrial que lleg a Lima con
contrato de trabajo el 1 de agosto de 2010,
obteniendo su carn de extranjera el 7 de
setiembre e incorporndose el 1 de agosto
en la planilla de su empresa empleadora do-
miciliada. Nos consulta si dicha profesional
ser considerada como domiciliada en el
pas al tener sus papeles en regla.

Solucin:
De acuerdo al inciso b) del artculo 7 de la LIR, las
personas naturales extranjeras adquieren la con-
dicin de no domiciliadas cuando hayan residido
o permanecido en el pas ms de ciento ochenta
y tres (183) das calendario durante un periodo
cualquiera de doce (12) meses. Al respecto, el
artculo 8 precisa que las personas naturales se
consideran domiciliadas o no en el pas segn
fuere su condicin al principio de cada ejercicio
gravable, juzgada con arreglo a lo dispuesto en
el artculo precedente comentado.
En tal sentido, los cambios que se produzcan en el
curso de un ejercicio gravable solo producirn efec-
tos a partir del ejercicio siguiente, por lo que toda
vez que la seorita Jane no ha cumplido con los 183
das de permanencia en el pas en un lapso de 12
meses, an se le considera como no domiciliada.
No obstante, si los 183 das los cumpliera en el ejer-
cicio 2011, la condicin de domiciliada ser aplicable
a partir del 1 de enero de 2012.
2. Prdida de la condicin de domiciliado
por permanecer fuera del pas
El joven Bruno Daz de nacionalidad perua-
na vive de la fortuna que hered y de las
rentas por alquiler de varias de sus propie-
dades. Bruno decidi viajar por el mundo,
estando en Hawaii del 5 de enero al 5 de
febrero, en El Cairo, Atenas y Marruecos
del 15 de marzo al 20 de mayo, en Bue-
nos Aires todo el mes de julio y en Madrid
del 1 de setiembre al 15 de diciembre. Nos
consulta si por haber vacacionado habra
perdido su condicin de domiciliado.
Solucin:
En virtud de lo dispuesto en el segundo prrafo
del artculo 7 de la LIR, a efectos del Impuesto a
la Renta, las personas naturales mantendrn su
condicin de domiciliadas en tanto no permanez-
can ausentes del pas ms de ciento ochenta y
tres (183) das calendario dentro de un periodo
cualquiera de doce (12) meses.
Al respecto, el artculo 8 precisa que las personas
naturales se consideran domiciliadas o no en el
pas segn fuere su condicin al principio de cada
ejercicio gravable. As, de la informacin proporcio-
nada se observa que el joven Bruno estuvo fuera
del pas por ms de 183 das durante todo el 2012,
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
habiendo por tanto perdido su condicin de domici-
liado, siendo un sujeto no domiciliado a partir del 1
de enero de 2013.
3. Prdida de la condicin de domiciliado
por obtencin de residencia en el
extranjero
La sociedad conyugal Vega Huilca domici-
liada en el pas recibi una carta de la em-
bajada Norteamricana en la que le con-
ceden la visa de residencia en los Estados
Unidos de Amrica a partir del 20 de mayo,
por lo que salen del pas el 21 de julio de
2012. Nos consultan desde cundo sern
considerados como no domiciliados.
Solucin:
Conforme lo establece el segundo prrafo del ar-
tculo 7 de la LIR, a efectos del Impuesto a la Ren-
ta, las personas naturales perdern su condicin
de domiciliadas cuando adquieran la residencia
en otro pas y hayan salido del Per, lo que debe-
r acreditarse de acuerdo con las reglas que para
el efecto seale el reglamento.
Por su parte, el segundo acpite del inciso a) del
artculo 4 de la norma reglamentaria indica que
tratndose de personas naturales domiciliadas,
la prdida de la condicin de domiciliado se har
efectiva cuando adquieran la residencia en otro
pas y hayan salido del Per, surtiendo efecto di-
cho cambio a partir de la fecha en que se cum-
plan ambos requisitos.
En consecuencia, toda vez que la concurrencia de
ambos requisitos se dio el 21 de julio de 2012 ser
a partir de dicho da en que la sociedad conyugal
adquiera la condicin de no domiciliada de manera
automtica. En efecto, el artculo 8 de la LIR seala
que si bien los cambios que se produzcan en el cur-
so de un ejercicio gravable solo producirn efectos
a partir del ejercicio siguiente, la excepcin se da
precisamente en este caso en la que la condicin de
domiciliado se perder al salir del pas.
4. Recuperacin de la condicin de domi-
ciliado de una persona de nacionalidad
peruana
La aspirante a cantante de pop Star
perdi su condicin de domiciliada al salir
29
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
del pas con visa de residencia en Mxico
donde intent lanzar su carrera sin xito.
Debido al rotundo fracaso decidi abrir una
bodeguita en la ciudad de Cuzco de don-
de es oriunda, regresando al pas el 11 de
noviembre de 2012. Nos consulta, desde
cundo adquirir la condicin de domicilia-
da nuevamente.
Solucin:
En este caso el sujeto no domiciliado fue original-
mente una persona domiciliada quien producto
de la residencia en otro pas perdi dicha condi-
cin. Al respecto, el tercer prrafo del artculo 7
de la LIR indica que los peruanos que hubieren
perdido su condicin de domiciliados la recobra-
rn en cuanto retornen al pas, a menos que lo
hagan en forma transitoria permaneciendo en el
pas ciento ochenta y tres (183) das calendario o
menos dentro de un periodo cualquiera de doce
(12) meses.
Star ha regresado al pas para quedarse, por lo
que adquiere la condicin de domiciliada el 11 de
noviembre, aunque surtir efectos dicha nueva
condicin a partir del 1 de enero de 2013, en vir-
tud de la regla descrita en el artculo 8 de la LIR.
5. Obligaciones de persona natural no do-
miciliada que obtuvo renta de fuente
peruana
El seor Yan Ken Po natural de Corea del
Sur ingres al pas a efectos de realizar un
servicio de ingeniera robtica, por el cual
percibi una retribucin cuyo Impuesto a
la Renta fue materia de retencin por la
empresa que lo contrat. Dado que ahora
debe salir del pas nos consulta qu obliga-
cin tributaria debe cumplir.
Solucin:
Efectivamente, al prestar servicios en el pas el
seor Yan Ken Po est generando renta de fuente
peruana de conformidad con lo dispuesto por el
inciso e) del artculo 9 de la LIR. En tal sentido,
es correcto que la empresa domiciliada pagadora
de la renta retenga el Impuesto a la Renta. En
tal escenario, tambin corresponde que la em-
presa le emita el Formulario Virtual 1692 Cer-
tificado de Rentas y Retenciones, el que tendr
30
una vigencia de 30 das calendario contados a
partir de la fecha de presentacin a travs de
Sunat Operaciones en Lnea, periodo por el
cual el ciudadano extranjero, podr utilizarlo al
momento de salir del pas, ello de conformidad
con el artculo 4 de la Resolucin de Superin-
tendencia N 125-2005/Sunat.
Cabe sealar que en dicho formulario se acredi-
tar la renta percibida y los tributos retenidos y
pagados, as como el tiempo que dur su perma-
nencia en el pas.
3. RENTAS PERUANAS
Los artculos 9, 10, 11 y 12 de la Ley
del Impuesto a la Renta establecen las ope-
raciones que se consideran como rentas de
fuente peruana.
En general y cualquiera sea la na-
cionalidad o domicilio de las partes que in-
tervengan en las operaciones y el lugar de
celebracin o cumplimiento de los contratos,
se consideran rentas de fuente peruana:
a) Las producidas por predios y los dere-
chos relativos a estos, incluyendo las que
provienen de su enajenacin, cuando los
predios estn situados en el territorio de
la Repblica.
Respecto a las rentas de fuente peruana
producidas por los predios situados en el
territorio de la Repblica y los derechos
relativos a estos, se entiende por:
1. Predios: a los predios urbanos y rs-
ticos. Comprende los terrenos, inclu-
yendo los terrenos ganados al mar,
los ros y otros espejos de agua, as
como las edificaciones e instalacio-
nes fijas y permanentes que consti-
tuyan partes integrantes de dichos
predios, que no pudieran ser separa-
das sin alterar, deteriorar o destruir la
edificacin.
2. Derechos relativos a los predios:
todo derecho sobre un predio que
surja de la posesin, coposesin, pro-
piedad, copropiedad, usufructo, uso,

habitacin, superficie, servidumbre y
otros regulados por leyes especiales.
b) Las producidas por bienes o derechos,
incluyendo las que provienen de su ena-
jenacin, cuando los bienes estn situa-
dos fsicamente o los derechos son utili-
zados econmicamente en el pas(5).
Tratndose de las regalas a que se re-
fiere el artculo 27, la renta es de fuente
peruana cuando los bienes o derechos
por los cuales se pagan las regalas se
utilizan econmicamente en el pas o
cuando las regalas son pagadas por un
sujeto domiciliado en el pas.
c) Las producidas por capitales, as como
los intereses, comisiones, primas y toda
suma adicional al inters pactado por
prstamos, crditos u otra operacin
financiera, cuando el capital est coloca-
do o sea utilizado econmicamente en el
pas; o cuando el pagador sea un sujeto
domiciliado en el pas.
Se incluye dentro del concepto de paga-
dor a la Sociedad Administradora de un
Fondo de Inversin o Fondo Mutuo de
Inversin en Valores, a la Sociedad Tituli-
zadora de un Patrimonio Fideicometido y
al fiduciario del Fideicomiso Bancario.
Las rentas pueden originarse, entre otros,
por la participacin en fondos de cual-
quier tipo de entidad, por la cesin a ter-
ceros de un capital, por operaciones de
capitalizacin o por contratos de seguro
de vida o invalidez que no tengan su ori-
gen en el trabajo personal.
d) Los dividendos y cualquier otra forma
de distribucin de utilidades, cuando la
empresa o sociedad que los distribuya,
pague o acredite se encuentre domici-
liada en el pas, o cuando el fondo de
inversin, patrimonios fideicometidos o
(5) Primer prrafo del inciso b) del artculo 9 modificado por el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120, publicado el 18 de julio de
2012, vigente a partir del 1 de enero de 2013.
(6) Primer prrafo del inciso d) del artculo 9 modificado por el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120, publicado el 18 de julio de
2012, vigente a partir del 1 de enero de 2013.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
el fiduciario bancario que los distribuya,
pague o acredite se encuentren constitui-
dos o establecidos en el pas(6).
Igualmente se consideran rentas de fuen-
te peruana los rendimientos de los ADR
(American Depositary Receipts) y GDR
(Global Depositary Receipts) que tengan
como subyacente acciones emitidas por
empresas domiciliadas en el pas.
e) Las originadas en actividades civiles,
comerciales, empresariales o de cual-
quier ndole, que se lleven a cabo en te-
rritorio nacional.
f) Las originadas en el trabajo personal que
se lleven a cabo en territorio nacional.
No se encuentran comprendidas en los
incisos e) y f) las rentas obtenidas en su
pas de origen por personas naturales no
domiciliadas, que ingresan al pas tem-
poralmente con el fin de efectuar activi-
dades vinculadas con actos previos a la
realizacin de inversiones extranjeras o
negocios de cualquier tipo; actos destina-
dos a supervisar o controlar la inversin o
el negocio, tales como los de recoleccin
de datos o informacin o la realizacin de
entrevistas con personas del Sector P-
blico o Privado; actos relacionados con
la contratacin de personal local; actos
relacionados con la firma de convenios o
actos similares.
g) Las rentas vitalicias y las pensiones
que tengan su origen en el trabajo per-
sonal, cuando son pagadas por un su-
jeto o entidad domiciliada o constituida
en el pas.
h) Las obtenidas por la enajenacin, reden-
cin o rescate de acciones y participa-
ciones representativas del capital, ac-
ciones de inversin, certificados, ttulos,
bonos y papeles comerciales, valores
31
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
representativos de cdulas hipotecarias,
obligaciones al portador u otros valores al
portador y otros valores mobiliarios cuan-
do las empresas, sociedades, Fondos de
Inversin, Fondos Mutuos de Inversin
en Valores o Patrimonios Fideicometidos
que los hayan emitido estn constituidos
o establecidos en el Per.
Igualmente se consideran rentas de fuente
peruana las obtenidas por la enajenacin de
los ADR (American Depositary Receipts) y
GDR (Global Depositary Receipts) que ten-
gan como subyacente acciones emitidas por
empresas domiciliadas en el pas.
i) Las obtenidas por servicios digitales pres-
tados a travs de Internet o de cualquier
adaptacin o aplicacin de los protocolos,
plataformas o de la tecnologa utilizada por
Internet o cualquier otra red a travs de
la que se presten servicios equivalentes,
cuando el servicio se utilice econmica-
mente, use o consuma en el pas.
Por su parte, el inciso b) del artculo
4-A del Reglamento de la Ley del Impues-
to a la Renta define como servicio digital a
todo servicio que se pone a disposicin del
usuario a travs de Internet o de cualquier
adaptacin o aplicacin de los protocolos,
plataformas o de la tecnologa utilizada por
Internet o cualquier otra red, a travs de la
que se presten servicios equivalentes me-
diante accesos en lnea y que se caracteriza
por ser esencialmente automtico y no ser
viable en ausencia de la tecnologa de la in-
formacin. A efectos del Reglamento, las re-
ferencias a la pgina de Internet, proveedor
de Internet, operador de Internet o Internet
comprenden tanto a Internet como a cual-
quier otra red, pblica o privada.
Adems se seala que se consideran
servicios digitales, entre otros, a los siguientes:
1. Mantenimien- Servicio de mantenimiento de
to de software programas de instrucciones para
computadoras (software) que pue-
de comprender actualizaciones de
los programas adquiridos y asisten-
cia tcnica en red.
32
2. Soporte tc- Servicio que provee soporte tcnico
nico al cliente en lnea incluyendo recomenda-
en red ciones de instalacin, provisin en
lnea de documentacin tcnica,
acceso a base de datos de solucin
de problemas o conexin automti-
ca con personal tcnico a travs del
correo electrnico.
3. Almacena- Servicio que permite al usuario al-
miento de macenar su informacin computari-
informacin zada en los servidores de propiedad
(Data ware- del prestador del servicio, los que
housing) son operados por este. El cliente
puede acceder, almacenar, retirar y
manipular tal informacin de mane-
ra remota.
4. Aplicacin de Servicio que permite a un usuario
hospedaje que tiene una licencia indefinida
(Application para el uso de un programa de
Hosting) instrucciones para computadoras
(software), celebrar un contrato
con una entidad hospedante por el
cual esta carga el citado progra-
ma de instrucciones en servidores
operados por esta y que son de su
propiedad. El hospedante provee de
soporte tcnico. El cliente puede
acceder, ejecutar y operar el progra-
ma de manera remota.
En otra modalidad, la entidad hos-
pedante adems es el propietario
del derecho de propiedad intelectual
sobre el programa de instrucciones
para computadoras (software), el
que carga en el servidor de su pro-
piedad, permitiendo al cliente acce-
der, ejecutar y operar el programa
de manera remota.
El servicio permite que la apli-
cacin sea ejecutada desde la
computadora del cliente, des-
pus que sea descargada en me-
moria RAM o remotamente desde
el servidor.
5. Provisin de El proveedor del servicio de aplica-
servicios de cin (ASP) obtiene licencias para el
aplicacin uso del programa de instrucciones
(Application para computadoras (software), para
Service Provider alojar dichos programas en servido-
- ASP) res de su propiedad en beneficio de
sus usuarios.

El acceso al software representa
para el cliente la obtencin de ser-
vicios de asistencia empresarial por
los cuales puede ordenar, pagar y
distribuir bienes y servicios objeto
de su negocio. El proveedor del ser-
vicio de aplicacin (ASP) solamente
provee al cliente de los medios para
que interacte con los terceros.
6. Almacena- Servicio que permite al proveedor
miento de ofrecer espacio en su servidor para
pginas de almacenar pginas de Internet, no
Internet (web obteniendo ningn derecho sobre
site hosting) el contenido de la pgina cuando
esta es insertada en el servidor de
su propiedad.
7. Acceso Servicio por el cual se pueden proveer
electrnico a servicios profesionales (consultores,
servicios de abogados, mdicos, etc.) a travs
consultora del correo electrnico, videoconfe-
rencia u otro medio remoto de co-
municacin.
8. Publicidad Servicio que permite que los avisos
(Banner ads) de publicidad se desplieguen en de-
terminadas pginas de Internet. Es-
tos avisos son imgenes, grficos
o textos de carcter publicitario,
normalmente de pequeo tamao,
que aparece en una pgina de Inter-
net y que habitualmente sirven para
enlazar con la pgina de Internet del
anunciante. La contraprestacin por
este servicio vara desde el nmero
de veces en que el aviso es desple-
gado al potencial cliente hasta el n-
mero de veces en que un cliente se-
lecciona la imagen, grfico o texto.
9. Subastas Servicio por el cual el proveedor de
en lnea Internet ofrece diversos bienes (de
terceros) para que sean adquiridos
en subasta. El usuario adquiere los
bienes directamente del propietario
de tales bienes, quien retribuye al
proveedor del servicio digital con un
porcentaje de la venta o un monto fijo.
10. Reparto de Servicio mediante el que se distri-
informacin buye electrnicamente informacin
a suscriptores (clientes), diseada
en funcin de sus preferencias per-
sonales. El principal valor para los
clientes es la conveniencia de recibir
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
informacin en un formato diseado
segn sus necesidades especficas.
11. Acceso a Servicio que permite al proveedor
una pgina poner a disposicin de los sus-
de Internet criptores (clientes) una pgina de
interactiva Internet caracterizada por su con-
tenido digital (informacin, msica,
videos, juegos, actividades), pero
cuyo principal valor reside en la in-
teraccin en lnea con la pgina de
Internet, ms que la posibilidad de
obtener bienes o servicios.
12. Capacitacin Programa de entrenamiento a travs
interactiva del Internet. Instructores o conteni-
dos pueden estar localizados en
cualquier lugar del mundo.
13. Portales en Servicio por el cual el operador de
lnea para una pgina de Internet almacena en
compraventa sus servidores, catlogos electr-
nicos de diversos proveedores de
bienes o servicios. Los usuarios
de tales pginas pueden seleccio-
nar productos de estos catlogos
y efectuar rdenes en lnea. El
operador de Internet transmite sus
rdenes a los proveedores quienes
son responsables de aceptar y dar
trmite a las rdenes y adems
pagar una comisin al operador de
Internet.
En el siguiente grfico se muestra,
igualmente, las actividades que se conside-
ran como servicio digital.
El servicio digital se utiliza econmi-
camente, y se usa o se consume en el pas,
cuando ocurre cualquiera de los siguientes
supuestos:
1. Sirve para el desarrollo de las activida-
des econmicas de un contribuyente per-
ceptor de rentas de tercera categora o
para el cumplimiento de los fines a que
se refiere el inciso c) del primer prrafo
del artculo 18 de la Ley, de una perso-
na jurdica inafecta al impuesto; ambos
domiciliados, con el propsito de generar
ingresos gravados o no con el impuesto.
2. Se presume que un contribuyente per-
ceptor de rentas de tercera categora
que considera como gasto o costo la
33
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

contraprestacin por el servicio digital, domiciliadas en el pas, con prescinden-

el que cumple con el principio de cau- cia que tales personas generen ingresos
salidad previsto en el primer prrafo del gravados o no. En este caso, la norma
artculo 37 de la Ley, utiliza econmica- dispone que los contribuyentes percep-
mente el servicio en el pas. tores de rentas de tercera categora que
3. Sirve para el desarrollo de las activida- consideran como gasto o costo la contra-
des econmicas de los sujetos interme- prestacin o pago por asistencia tcnica,
diarios a los que se refiere el numeral 5) cumpliendo el principio de causalidad
del inciso b) del artculo 3, con el propsi- establecido en el artculo 37 la Ley del
to de generar ingresos gravados o no con Impuesto a la Renta(7), utilizan econmi-
el impuesto. camente el servicio en el pas.
4. Sirve para el desarrollo de las funciones Sirve para el desarrollo de las funciones
de cualquier entidad del Sector Pblico de cualquier entidad del Sector Pblico
Nacional. Nacional. Al respecto, precisa la norma
que en el caso de que concurra la pres-
En caso de que se compruebe que
tacin del servicio digital(8) con la presta-
una persona natural, una sucesin indivisa o
cin del servicio de asistencia tcnica u
una sociedad conyugal que opt por tributar
otros servicios, los importes que corres-
como tal, que no perciben rentas de la ter-
pondan a cada una de ellas deben discri-
cera categora, interviene en una operacin
minarse para otorgarle el tratamiento que
de prestacin de servicios digitales, con el
corresponde a cada uno de los servicios
propsito de encubrir que la prestacin del
de manera individualizada; cuando ello
servicio ha sido realizada por un sujeto no
no sea posible efectuar, se otorgar a la
domiciliado en favor de alguna de las perso-
operacin el tratamiento que correspon-
nas o entidades a que se refiere el prrafo
de a la parte esencial de la transaccin
anterior, la operacin se entender realizada
realizada.
entre el sujeto no domiciliado y estas perso-
nas o entidades. Sirve para el
j) La obtenida por asistencia tcnica, cuan- desarrollo de las
do esta se utilice econmicamente en el actividades o
pas. cumplimiento de
Cuando sus fines.
Segn el inciso c) del artculo 4-A del Renta de Asis- se utilice
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren- fuente tencia econmica- Sirve para el
ta, la asistencia tcnica se utiliza econmica- peruana tcnica mente en el desarrollo de
mente en el pas, cuando ocurre cualquiera pas las funciones
de los siguientes supuestos: de entidades del
Sector Pblico
Sirve para el desarrollo de las actividades Nacional.
o cumplimiento de sus fines de personas

(7) En mrito al principio de causalidad, regulado en el artculo 37 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por Decreto Supremo N 179-2004-EF, se cumple con este principio cuando el gasto es necesario para producir y/o mantener la
fuente productora de renta.
(8) El servicio digital est definido y regulado en el inciso b) del artculo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual
seala que se entiende por dicho servicio a todo acto que se pone a disposicin del usuario a travs del Internet o de cualquier
adaptacin o aplicacin de los protocolos o plataformas o de la tecnologa utilizada por Internet o cualquier otra red a travs de la
que se presten servicios equivalentes mediante accesos en lnea y que se caracteriza por ser esencialmente automtico y no ser
viable en ausencia de tecnologa de la informacin.

34

Concepto de asistencia tcnica
El artculo 4-A, literal c) del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta
desarrolla el concepto de asistencia tcnica,
describindolo como todo servicio indepen-
diente, sea suministrado desde el exterior o
en el pas, por el cual el prestador se com-
promete a utilizar sus habilidades, mediante
la aplicacin de ciertos procedimientos, artes
o tcnicas, con el objeto de proporcionar
conocimientos especializados, no paten-
tables, que sean necesarios en el proceso
productivo, de comercializacin, de presta-
cin de servicios o cualquier otra actividad
realizada por el usuario. La asistencia tcni-
ca tambin comprende el adiestramiento de
personas para la aplicacin de los conoci-
mientos especializados antes referidos.
El conocimiento se proporciona a
travs de recomendaciones, instrucciones.
Los conocimientos pueden ser tecnolgicos
y no tecnolgicos.
De lo anterior se desprenden las
siguientes caractersticas que definen a la
asistencia tcnica:
Servicio independiente: con lo cual se
entiende que en el concepto de asisten-
cia tcnica no se comprenden servicios
que podran ser altamente especializa-
dos, pero que se brinden al amparo de
un contrato de trabajo en donde existe
una relacin de dependencia.
Prestado desde el exterior o en el pas:
con lo que se deja en claro la irrelevancia
del lugar en donde se preste el servicio,
siempre y cuando sea utilizado econmi-
camente en el pas.
Habilidades del prestador: se trata de
la aplicacin de procedimientos artes y
tcnicas, lo cual implica que el prestador
del servicio cuente con experiencia y co-
nocimientos especializados profesiona-
les, oficios u otras tcnicas.
Proporcionar conocimientos especia-
lizados: estos conocimientos por lo ge-
neral se traducen en recomendaciones,
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
sugerencias o instrucciones. Dichos
conocimientos podrn ser a su vez tec-
nolgicos o no tecnolgicos.
Conocimientos no patentables:
obtenidos del avance de la ciencia o
de la tcnica.
Necesarios en el procedimiento pro-
ductivo: indispensables y esenciales
en la produccin de bienes, servicios,
comercio, etc., sera un insumo ms en
el proceso. Aplicable al giro del negocio,
fin social y funciones.
A continuacin, de manera esque-
mtica se seala las caractersticas que tie-
ne el servicio de asistencia tcnica.
Asistencia tcnica
Pres- Propor-
Necesaria en
tado Conoci- cionar
Servicio Habilida- la produccin
desde el miento conoci-
indepen- des del de bienes,
exterior no paten- mientos
diente prestador servicios,
o en el table especiali-
etc.
pas zados
Adems de estas reglas generales,
el literal c) del artculo 4-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta establece
que en cualquier caso se considera asisten-
cia tcnica los siguientes servicios:
Servicios de ingeniera: la ejecucin
y supervisin del montaje, instalacin y
puesta en marcha de las mquinas, equi-
pos y plantas productoras; la calibracin,
inspeccin, reparacin y mantenimiento
de las mquinas, equipos; y la realiza-
cin de pruebas y ensayos, incluyendo
control de calidad, estudios de factibili-
dad y proyectos definitivos de ingeniera
y de arquitectura.
Investigacin y desarrollo de proyec-
tos: la elaboracin y ejecucin de pro-
gramas pilotos, la investigacin y experi-
mentos de laboratorios; los servicios de
explotacin y la planificacin o programa-
cin tcnica de unidades productoras.
Asesora y consultora financiera: ase-
sora en valoracin de entidades finan-
cieras y bancarias y en la elaboracin de
planes, programas y promocin a nivel
35
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
internacional de venta de estas; asis-
tencia para la distribucin, colocacin y
venta de valores emitidos por entidades
financieras.
Respecto de estos servicios, la
Administracin se pronuncia en el Oficio
N 540-2007-SUNAT/200000, respecto de la
implicancia de la frase en cualquier caso
contenida en el inciso c) del artculo 4-A del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, y seala:
() conforme se ha sealado en los
Informes Ns 021-2005-SUNAT/2B0000
y 014-2005-SUNAT/2B0000, los servi-
cios de asistencia tcnica no solo son los
de ingeniera; investigacin y desarrollo
de proyectos; y, asesora y consultora
financiera; sino, adems, todos aquellos
respecto de los cuales se configuren los
elementos constitutivos dispuestos en el
inciso c) del artculo 4-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta.
En efecto, de acuerdo al criterio conteni-
do en el Informe N 014-2005- SUNAT/2B0000,
(...) una de las caractersticas que debe
tener un servicio para que califique como
asistencia tcnica es que el mismo ten-
ga como objeto proporcionar o transmitir
conocimientos especializados no patenta-
bles, sin perjuicio de que la norma haya
calificado, adems, como tales a los ser-
vicios de ingeniera, investigacin y desa-
rrollo de proyectos, asesora y consultora
financiera y, el adiestramiento de perso-
nas para la aplicacin de dichos conoci-
mientos especializados (el resaltado es
nuestro).
En igual sentido, en el Informe
N 021-2005-SUNAT/2B0000 se seala que
adicionalmente, es necesario resaltar que
los servicios de ingeniera; investigacin y
desarrollo de proyectos; as como de ase-
sora y consultora financiera tambin han
sido calificados como de asistencia tcni-
ca (el resaltado es nuestro).
Como puede apreciarse, la frase en
cualquier caso contenida en el inciso c) del
36
artculo 4-A del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta implica que se conside-
rarn como asistencia tcnica los servicios
de ingeniera, investigacin y desarrollo de
proyectos, as como de asesora y consul-
tora financiera; independientemente de que
se configuren o no los elementos detallados
en dicho inciso.
Por lo tanto, queda claro que, para
los servicios de ingeniera, investigacin y
desarrollo de proyectos, as como de aseso-
ra y consultora financiera, no le es exigible
el requisito de los elementos detallados en el
inciso c) del artculo 4-A del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.
Constituyen asistencia Servicios de ingeniera
tcnica:
Asesora y consultora
Aunque no se confi-
guren los requisitos financiera
establecidos en el
inc. c) del art. 4-A del Investigacin y desarrollo
Reglamento de proyectos
Posicin de la Sunat sobre el con-
cepto de asistencia tcnica
La Administracin Tributaria estable-
ci su posicin respecto de lo que considera-
ba asistencia tcnica a la luz del anlisis que
realiz de las normas pertinentes, llegando
a la siguiente definicin, establecida en el
Informe N 021-2005-SUNAT/2B0000:
() a fin de determinar si nos encontra-
mos ante un servicio que califique como
asistencia tcnica cuya retribucin
constituye renta de fuente peruana, ser
necesario que se configuren sus elemen-
tos constitutivos, los cuales, de acuerdo
a la norma, se pueden particularizar en
los siguientes:
a) Concepto de asistencia tcnica
A fin de configurar este concepto, deben
confluir de manera conjunta las caracte-
rsticas que a continuacin se sealan:
Que sea un servicio independien-
te que comprometa al prestador a
utilizar sus habilidades mediante la

aplicacin de ciertos procedimientos,
artes o tcnicas; vale decir, existe
una obligacin de hacer por parte del
prestador del servicio.
Adicionalmente, se observa que la
norma hace referencia a un servicio
independiente, con lo cual se entien-
de que en el concepto de asistencia
tcnica no se comprenden servicios
que podran ser altamente especiali-
zados, pero que se brinden al ampa-
ro de un contrato de trabajo en donde
existe una relacin de dependencia.
Que el servicio prestado tenga
como objeto proporcionar o trans-
mitir conocimientos especializados
no patentables.
Que los conocimientos especiali-
zados no patentables que se pro-
porcionen sean necesarios en el
proceso productivo, de comerciali-
zacin, de prestacin de servicios
o cualquier otra actividad realizada
por el usuario.
Aqu se observa un tercer elemento
caracterizador del concepto de asistencia
tcnica, en el sentido de que este debe ser
uno necesario para que el usuario desarrolle
sus actividades.
Cabe aadir que la norma ha califi-
cado como asistencia tcnica el adiestra-
miento de personas para la aplicacin de los
conocimientos especializados a que se ha
hecho referencia en los prrafos anteriores.
Adicionalmente, es necesario re-
saltar que los servicios de ingeniera, in-
vestigacin y desarrollo de proyectos; as
como de asesora y consultora financie-
ra tambin han sido calificados como de
asistencia tcnica.
b) Que los servicios de asistencia tcnica
se utilicen econmicamente en el pas
De acuerdo con lo anterior, si en un de-
terminado servicio se observa la existen-
cia de los elementos antes mencionados
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
y, por lo tanto, configura uno de asisten-
cia tcnica, las rentas que se originen
producto de este se consideran como
rentas de fuente peruana, siempre que
el servicio sea utilizado econmicamente
en el pas.
En consecuencia, tratndose de un servi-
cio prestado por un contribuyente no do-
miciliado y que califica como asistencia
tcnica, las rentas provenientes de este
estarn gravadas con el Impuesto a la
Renta, siempre que la asistencia tcnica
sea utilizada econmicamente en el pas.
Servicios que no constituyen asisten-
cia tcnica
El mismo inciso c) del artculo 4-A del Re-
glamento seala una relacin de supues-
tos que no se consideran como servicios
de asistencia tcnica, estos son:
Las contraprestaciones pagadas a
trabajadores del usuario por los ser-
vicios que presten al amparo de su
contrato de trabajo.
Los servicios de marketing y publicidad.
Las informaciones sobre mejoras,
perfeccionamientos y otras noveda-
des relacionadas con patentes de in-
vencin, procedimientos patentables
y similares.
Las actividades que se desarrollen a
fin de suministrar las informaciones
relativas a la experiencia industrial,
comercial y cientfica a las que se re-
fieren los artculos 27 de la Ley y 16
del Reglamento.
La supervisin de importaciones.
Los artculos 27 de la Ley del Impuesto a
la Renta y 16 del Reglamento hacen re-
ferencia a los servicios cuyas contrapres-
taciones son consideradas regalas, con
lo cual no se configura asistencia tcnica
en los siguientes servicios:
37
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

El uso o por el privilegio de usar pa- Auditora en un Colegio de Contadores

tentes, marcas, diseos o modelos, Pblicos; o,
planos, procesos o frmulas secretas y ii) Las dems sociedades de auditora,
derechos de autor de trabajos literarios, facultadas a desempear tales funciones
artsticos o cientficos. conforme a las disposiciones del pas
Regala: La cesin en uso Licencia de uso donde se encuentren establecidas para
contrapres- de los programas de derechos patri- la prestacin de esos servicios.
tacin de instruc- moniales sobre el De no cumplirse con estos requi-
en efectivo o ciones para programa.
sitos, la alcuota de retencin aplicable
en especie computadoras
Cesin parcial ser de 30%, segn lo establecido por
por: (software) y por
de los derechos el inciso h) del artculo 56 de la Ley del
la informacin
patrimoniales Impuesto a la Renta.
relativa a la expe-
sobre el programa
riencia industrial, Para establecer la renta neta en el
para la explotacin
comercial o
de este por parte caso de asistencia tcnica y aplicar la alcuo-
cientfica.
del cesionario. ta del Impuesto a la Renta, no se considera
Alcuota del impuesto en asistencia renta los gastos asumidos por el contratante
tcnica domiciliado por concepto de pasajes fuera y
dentro del pas y de viticos(9) en el pas.
En cuanto a la alcuota de retencin
aplicable respecto de los servicios de asis- Retenciones
tencia tcnica, el artculo 56 de la Ley del Im- La renta neta para el caso de los ser-
puesto a la Renta establece, en su inciso f), vicios de asistencia tcnica, en aplicacin de
que esta asciende a quince por ciento (15%). lo dispuesto por el literal d) del artculo 76
Ahora bien, el inciso f) del artculo del Impuesto a la Renta, equivale al 100%
56 modificado por el artculo 3 del Decreto del monto pagado. El monto equivalente de
Legislativo N 1120, publicado el 18 de julio la retencin debe ser abonada al fisco en el
de 2012, vigente a partir del 1 de agosto de mes en que se produzca su registro conta-
2012, seala que para gozar de dicha tasa ble, independientemente de si se paga o no
es necesario que el usuario local deber pre- la correspondiente contraprestacin al no
sentar a la Sunat un informe de una socie- domiciliado.
dad de auditora, en el que se certifique que
la asistencia tcnica ha sido prestada efec- 3.1. Rentas de fuente peruana segn el
tivamente, siempre que la contraprestacin artculo 10 de la Ley del Impuesto a
total por los servicios de asistencia tcnica la Renta
comprendidos en un mismo contrato, inclui-
Por su parte, el artculo 10 de la Ley
das sus prrrogas y/o modificaciones, supe-
del Impuesto a la Renta seala que, sin per-
re las ciento cuarenta (140) UIT vigentes al
juicio de lo dispuesto en el artculo anterior
momento de su celebracin.
(artculo 9), tambin se consideran rentas de
El informe a que se refiere el prrafo fuente peruana:
precedente deber ser emitido por:
a) Los intereses de obligaciones, cuando la
i) Una sociedad de auditora domiciliada entidad emisora ha sido constituida en
en el pas que al momento de emitir di- el pas, cualquiera sea el lugar donde se
cho informe cuente con su inscripcin realice la emisin o la ubicacin de los
vigente en el Registro de Sociedades de bienes afectados en garanta.

(9) En aplicacin del inciso r) del artculo 37, se consideran viticos a los gastos de alojamiento, alimentacin y movilidad.

38

b) Las dietas, sueldos y cualquier tipo de
remuneracin que empresas domicilia-
das en el pas paguen o abonen a sus
directores o miembros de sus consejos u
rganos administrativos que acten en el
exterior.
c) Los honorarios o remuneraciones otorga-
dos por el Sector Pblico Nacional a per-
sonas que desempeen en el extranjero
funciones de representacin o cargos
oficiales.
d) Los resultados provenientes de la contra-
tacin de Instrumentos Financieros Deri-
vados obtenidos por sujetos domiciliados
en el pas.
Tratndose de Instrumentos Financie-
ros Derivados celebrados con fines
de cobertura, se considerarn rentas de
fuente peruana los resultados obtenidos
por sujetos domiciliados cuando los ac-
tivos, bienes, obligaciones o pasivos in-
curridos que recibirn la cobertura estn
destinados a la generacin de rentas de
fuente peruana.
Tambin se considerarn rentas de fuen-
te peruana los resultados obtenidos por
los sujetos no domiciliados provenientes
de la contratacin de Instrumentos Finan-
cieros Derivados con sujetos domicilia-
dos cuyo activo subyacente est referido
al tipo de cambio de la moneda nacional
con respecto a otra moneda extranjera y
siempre que su plazo efectivo sea menor
al que establezca el reglamento, el cual
no exceder de ciento ochenta das.
El plazo efectivo de los Instrumentos
Financieros derivados contratados con
sujetos domiciliados, cuyo activo subya-
cente est referido al tipo de cambio de
la moneda nacional con alguna moneda
extranjera, es de sesenta (60) das calen-
dario.
e) Las obtenidas por la enajenacin
indirecta de acciones o participaciones
representativas del capital de personas
jurdicas domiciliadas en el pas. A es-
tos efectos, se debe considerar que se
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
produce una enajenacin indirecta cuan-
do se enajenan acciones o participacio-
nes representativas del capital de una
persona jurdica no domiciliada en el pas
que, a su vez, es propietaria en forma
directa o por intermedio de otra u otras
personas jurdicas de acciones o parti-
cipaciones representativas del capital de
una o ms personas jurdicas domicilia-
das en el pas, siempre que se produz-
can de manera concurrente las siguien-
tes condiciones:
1. En cualquiera de los doce meses anterio-
res a la enajenacin, el valor de merca-
do de las acciones o participaciones de
las personas jurdicas domiciliadas en el
pas de las que la persona jurdica no do-
miciliada sea propietaria en forma directa
o por intermedio de otra u otras personas
jurdicas, equivalga al cincuenta por cien-
to o ms del valor de mercado de todas
las acciones o participaciones represen-
tativas del capital de la persona jurdica
no domiciliada.
Para determinar el porcentaje antes indi-
cado, se tendr en cuenta lo siguiente:
i) Se determinar el porcentaje de par-
ticipacin que la persona jurdica no
domiciliada, cuyas acciones o parti-
cipaciones se enajenan, tiene en el
capital de la persona jurdica domi-
ciliada. En caso de que aquella sea
propietaria de esta por intermedio de
otra u otras personas jurdicas, su
porcentaje de participacin se de-
terminar multiplicando o sumando
los porcentajes de participacin que
cada persona jurdica tiene en el ca-
pital de la otra, conforme al procedi-
miento que establezca el reglamento.
ii) El porcentaje de participacin deter-
minado conforme a lo sealado en el
acpite i) se multiplicar por el valor
de mercado de todas las acciones o
participaciones representativas del
capital de la persona jurdica domici-
liada en el pas.
39
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
En caso de que la persona jurdica no
domiciliada sea propietaria de accio-
nes o participaciones de dos o tres
personas jurdicas domiciliadas en el
pas, se sumarn los resultados de-
terminados por cada una de estas.
iii) El resultado anterior se dividir entre
el valor de mercado de todas las ac-
ciones o participaciones representati-
vas del capital de la persona jurdica
no domiciliada cuyas acciones o par-
ticipaciones se enajenan.
iv) El resultado anterior se multiplicar
por cien.
2. En un periodo cualquiera de doce meses,
se enajenan acciones o participaciones
que representen el diez por ciento o ms
del capital de una persona jurdica no do-
miciliada.
De cumplirse con estas condiciones,
para determinar la base imponible se
debern considerar las enajenaciones
efectuadas en el periodo de doce meses
antes referido.
Se presumir que una persona jurdi-
ca no domiciliada en el pas enajena
indirectamente las acciones o partici-
paciones representativas del capital de
una persona jurdica domiciliada en el
pas de la que sea propietaria en forma
directa o por intermedio de otra u otras
personas cuando emite nuevas acciones
o participaciones como consecuencia de
un aumento de capital, producto de nue-
vos aportes, de capitalizacin de crditos
o de una reorganizacin y las coloca por
un valor inferior al de mercado. En este
caso, se entender que enajena las ac-
ciones o participaciones que emite como
consecuencia del aumento de capital.
Lo previsto en el presente prrafo se
aplicar siempre que, con cualquiera de
los doce meses anteriores a la fecha de
emisin de las acciones o participacio-
nes, el valor de mercado de las acciones
o participaciones de las personas jurdi-
cas domiciliadas en el pas de las que
40
la persona jurdica no domiciliada sea
propietaria en forma directa o por inter-
medio de otra u otras personas jurdicas,
equivalga al cincuenta por ciento o ms
del valor de mercado de todas las accio-
nes o participaciones representativas del
capital de la persona jurdica no domici-
liada antes de la fecha de emisin.
Para estos efectos, se aplicar lo previs-
to en el segundo prrafo del numeral 1
del presente inciso.
En cualquiera de los supuestos sea-
lados en los prrafos anteriores, si las
acciones o participaciones que se enaje-
nen, o las nuevas acciones o participa-
ciones emitidas como consecuencia de
un aumento del capital, corresponden a
una persona jurdica residente en un pas
o territorio de baja o nula imposicin, se
considerar que la operacin es una
enajenacin indirecta. No se aplicar lo
dispuesto en el presente prrafo cuando
el contribuyente acredite de manera fe-
haciente que la enajenacin no cumple
con alguna de las condiciones a que se
refiere el presente inciso.
Se incluye dentro de la enajenacin de
acciones de personas jurdicas no domi-
ciliadas en el pas a la enajenacin de los
ADR (American Depositary Receipts) o
GDR (Global Depositary Receipts) que
tengan como activo subyacente a tales
acciones.
En todos los casos, el ingreso gravable
ser el resultante de aplicar el valor de
mercado de las acciones o participacio-
nes de la persona jurdica no domiciliada
que se enajenan, el porcentaje determi-
nado en el segundo prrafo del numeral
1 de este punto.
Mediante decreto supremo se establece-
r la forma como se determina el valor de
mercado de las acciones o participacio-
nes a que se refiere el presente inciso,
para lo cual se podr considerar, entre
otros, el valor de participacin patrimo-
nial sobre la base de balances auditados,

incluso anteriores a los doce meses pre-
cedentes a la enajenacin o a la emisin
de acciones o participaciones.
Para los efectos del presente inciso, la
mencin a acciones o participaciones se
entender referida a cualquier instrumen-
to representativo del capital, indepen-
dientemente de la denominacin que se
otorgue en otro pas.
La renta por la enajenacin de las ac-
ciones o participaciones se determinar
deduciendo del valor de mercado de las
acciones o participaciones que la empre-
sa no domiciliada hubiera emitido como
consecuencia del aumento de capital, su
valor de colocacin.
f) Los dividendos y cualquier otra forma de
distribucin de utilidades distribuidos por
una empresa no domiciliada en el pas,
generados por la reduccin de capital a
que se refiere el inciso d) del artculo 24-A
de la Ley, siempre que en los doce (12)
meses anteriores a la distribucin, la em-
presa no domiciliada hubiera aumentado
su capital como consecuencia de nuevos
aportes, de capitalizacin de crditos o de
una reorganizacin.
Lo dispuesto en el primer prrafo se apli-
car solo cuando, en cualquiera de los
doce (12) meses anteriores al aumento
de capital, el valor de mercado de las ac-
ciones o participaciones de las personas
jurdicas domiciliadas en el pas de las
que la empresa no domiciliada sea pro-
pietaria en forma directa o por interme-
dio de otra u otras empresas equivalga
al cincuenta por ciento (50%) o ms del
valor de mercado de todas las acciones
o participaciones representativas del ca-
pital de la empresa no domiciliada antes
del aumento de capital.
A efectos de lo dispuesto en el primer
prrafo, se aplicar lo previsto en el se-
gundo prrafo del numeral 1 y en el l-
timo prrafo del inciso e) del presente
artculo.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Lo dispuesto en el presente inciso no
ser de aplicacin cuando la empresa no
domiciliada en el pas hubiera efectuado
la enajenacin indirecta de acciones o
participaciones representativas del capi-
tal de personas jurdicas domiciliadas en
el pas.
3.2. Actividades internacionales: activi-
dades realizadas parte en el pas y
parte en el extranjero
Existen actividades que se llevan a
cabo parte en el pas y parte en el extranjero,
las cuales es imposible diferenciar que parte
es o no peruana; en estos casos se presu-
me, sin admitir prueba en contrario que los
contribuyentes no domiciliados que las de-
sarrollen obtiene rentas de fuente peruana
equivalentes a un porcentaje de los ingresos
brutos que reciban. Las referidas activida-
des estn estipuladas en el artculo 12 de la
Ley del Impuesto a la Renta y cuyo detalle
de actividades y porcentajes aplicables se
establecen en el artculo 48 de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
Actividad % de fuente peruana
Seguros 7% de primas
Alquiler de aeronaves y 60% y 80% ingresos
naves brutos
Radiograma, telfonos 5% ingresos brutos
Transporte areo 1% ingresos brutos
Transporte martimo 2% ingresos brutos
Servicios tcnicos 40% ingresos brutos
Exploracin, perforacin,
desarrollo y transporte de 25% ingresos brutos
petrleo
Venta de recursos hidro-
5% ingresos brutos
biolgicos
Las presunciones sealadas se apli-
can a establecimientos permanentes solo
respecto de sus rentas internacionales que
se realicen parte en el pas y parte en el
extranjero. No se aplican a otras rentas.
41
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Los establecimientos permanentes Alquiler de naves y aeronaves

debern aplicar la tasa de 30% sobre la tota- Para determinar la renta neta presunta
lidad de sus rentas, incluidas las rentas pre- en las actividades de alquiler de naves
suntas determinadas segn el artculo 48 de y aeronaves, las rentas netas de fuente
la Ley del Impuesto a la Renta. peruana sern igual al 80% y 60%, res-
Cuando estas actividades sean desa- pectivamente, de los ingresos brutos que
rrolladas por contribuyentes domiciliados en perciban por esta.
el pas, se presume de pleno derecho que
la renta obtenida es ntegramente de fuente Actividad Renta de fuente peruana Alcuota
peruana, excepto en el caso de sucursales, Alquiler de naves 80% de los ingresos brutos 10%
agencias o cualquier otro establecimiento
permanente en el pas de empresas uniper- Alquiler de aero-
60% de los ingresos brutos 10%
sonales, sociedades y entidades de cual- naves
quier naturaleza constituidas en el exterior.
Transporte entre la Repblica y el
Se presume que 100% extranjero
es renta de fuente pe-
Domiciliados Para determinar la renta neta presunta
ruana.
Alcuota: 30% en las actividades de transporte entre la
Artculos 12 y 48 de la Repblica y el extranjero, las rentas ne-
Rentas de tas de fuente peruana sern igual:
Ley del Impuesto a la
activi-
Renta Al 1% de los ingresos brutos por el trans-
dades No domiciliados
Alcuota: artculo 56 de porte areo.
interna-
la Ley del Impuesto a la
cionales Al 2% de los ingresos brutos por fleta-
Renta
mento o transporte martimo.
Artculos 12 y 48 de la
Establecimiento Ley del Impuesto a la Salvo los casos en que por reciproci-
permanente Renta dad con el tratamiento otorgado a lneas pe-
Alcuota: 30% ruanas que operen en otros pases, proceda
la exoneracin del Impuesto a la Renta a las
Actividades de seguros lneas extranjeras con sede en tales pases.
Para determinar la renta neta presunta La empresa no domiciliada acreditar la exo-
en las actividades de seguros, las rentas neracin mediante constancia emitida por la
netas de fuente peruana sern igual al Administracin Tributaria del pas donde tie-
siete por ciento (7%) sobre las primas ne- ne su sede, debidamente autenticada por el
tas, deducidas las comisiones pagadas cnsul peruano en dicho pas y legalizada
en el pas, que por cualquier concepto le por el Ministerio de Relaciones Exteriores.
cedan a empresas constituidas y domi- Se debe tener en cuenta que:
ciliadas en el Per y sobre los ingresos
netos de comisiones por operaciones El ingreso bruto no incluir los ingresos
de reaseguros que cubran riesgos en la que recaben las empresas por concep-
Repblica o se refieran a personas que to de los impuestos que deban pagar los
residan en ella al celebrarse el contrato, usuarios del servicio, las sumas materia
o a bienes radicados en el pas. de reembolsos a los pasajeros que no
viajan ni las entregas que estos hagan a
Renta de fuente la empresa para ser pagadas a terceros
Actividad Alcuota
peruana por concepto de hospedaje.
Actividades de A fin de gozar de la exoneracin, debe-
7% sobre las primas 30%
seguros rn presentar a la Sunat una constancia

42

emitida por la Administracin Tributaria
del pas donde tienen su sede, debida-
mente autenticada por el cnsul peruano
en dicho pas y legalizada por el Ministe-
rio de Relaciones Exteriores del Per, o
cualquier otra documentacin que acre-
dite de manera fehaciente que su legisla-
cin otorga la exoneracin del Impuesto
a la Renta a las lneas peruanas que ope-
ren en dichos pases.
La Sunat evaluar la informacin
presentada, quedando facultada a requerir
cualquier informacin adicional que conside-
re pertinente.
Tal exoneracin estar vigente mien-
tras se mantenga el beneficio concedido a
las lneas peruanas.
De producirse la derogatoria del
tratamiento exoneratorio recproco, las
lneas peruanas afectadas por la deroga-
toria, as como las empresas no domici-
liadas que gocen de dicha exoneracin
por reciprocidad, debern comunicar tal
hecho a la Sunat, dentro del mes siguiente
de publicada la norma que deroga la exo-
neracin.
Al respecto, la Administracin ha con-
siderado, con buen criterio, no incluir como
actividades realizadas parte en el pas y par-
te en el extranjero a las actividades de
cabotaje (10). En ese sentido, el Informe
N 072-2006-SUNAT, seala que:
Las presunciones establecidas en el ar-
tculo 48 del TUO de la Ley del IR para
la determinacin del importe de la renta
de fuente peruana estn referidas a acti-
vidades que se llevan a cabo parte en el
pas y parte en el extranjero que por ende
generan rentas de fuente peruana y ex-
tranjera a la vez, por lo tanto, no son apli-
cables respecto de los contratos de fleta-
mento de buque armado o equipado y de
fletamento a casco desnudo celebrados
(10) Cabotaje: trfico martimo en las costas de un pas determinado. Navegacin o trfico que hacen los buques en los puertos de su
nacin sin perder de vista la costa.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
entre un sujeto no domiciliado (fletador)
para llevar a cabo actividades de cabota-
je en el Per.
Tampoco considera, para calcular
la renta neta de estas actividades, el ma-
nipuleo de carga. En ese sentido, la Carta
N 183-2006-SUNAT seala:
A fin de de establecer la renta neta por
los ingresos provenientes del servicio
de manipuleo de carga (incluyendo en
handling documentario) no ser de apli-
cacin la presuncin establecida en el
inciso d) del artculo 48 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, por cuanto
dichos servicios no estn contemplados
expresamente en el mencionado inciso,
a pesar de que pueda tratarse de servi-
cios complementarios necesarios para
llevar a cabo el servicio de transporte
areo de carga internacional, ms an
cuando estos se realizan ntegramente
en el territorio nacional.
Servicios de telecomunicaciones
entre la Repblica y el extranjero
Para determinar la renta neta pre-
sunta en las actividades de servicios de te-
lecomunicaciones entre la Repblica y el
extranjero, las rentas netas de fuente perua-
na sern igual al 5% de los ingresos brutos.
Se entiende por servicios de teleco-
municaciones a los servicios portadores, te-
leservicios o servicios finales, servicios de di-
fusin y servicios de valor aadido, a los que
se refiere la ley de la materia, con excepcin
de los servicios digitales a los que se refiere
el artculo 4-A.
Renta de fuente
Actividad Alcuota
peruana
Servicios de teleco-
municaciones entre 5% de los ingre-
30%
la Repblica y el sos brutos
extranjero.
43
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Agencias internacionales de noticias
Para determinar la renta neta presunta
en las actividades de agencias interna-
cionales de noticias, las rentas netas de
fuente peruana sern igual al 10% sobre
las remuneraciones brutas que obten-
gan por el suministro de noticias y, en
general, material informativo o grfico, a
personas o entidades domiciliadas o que
utilicen dicho material en el pas.
Renta de fuente
Actividad
peruana
Agencias internacio- 10% sobre las remu-
nales de noticias. neraciones brutas.
Distribucin de pelculas cinemato-
grficas y similares
Para determinar la renta neta presunta
en las actividades de distribucin de pe-
lculas cinematogrficas y similares para
su utilizacin por personas naturales o
jurdicas domiciliadas, las rentas netas
de fuente peruana sern igual al 20% so-
bre los ingresos brutos que perciban por
el uso de pelculas cinematogrficas o
para televisin, videotape, radionovelas,
discos fonogrficos, historietas grficas
y cualquier otro medio similar de proyec-
cin, reproduccin, transmisin o difu-
sin de imgenes o sonidos.
Renta de
Actividad fuente
peruana
Distribucin de pelculas
cinematogrficas y similares 20% sobre
para su utilizacin por per- los ingresos
sonas naturales o jurdicas brutos.
domiciliadas.
Empresas que suministren contene-
dores para transporte en el pas o des-
de el pas al exterior
Para determinar la renta neta presunta en
las actividades de empresas que suministren
contenedores para transporte en el pas o
desde el pas al exterior y no presten el servi-
cio de transporte, las rentas netas de fuente
44
peruana sern igual al 15% de los ingresos
brutos que obtengan por dicho suministro.
Renta de fuente
Actividad Alcuota
peruana
Empresas que suministren
contenedores para trans-
15% de los
porte en el pas o desde el 30%
ingresos brutos
pas al exterior y no presten
el servicio de transporte.
Sobreestada de contenedores para
Alcuota transporte
Sobreestada de contenedores para
30% transporte: 80% de los ingresos brutos
que obtengan por el exceso de estada
de contenedores.
La sobreestada de los contenedores en
el territorio de la Repblica se compu-
tar a partir de la fecha de vencimiento
del plazo para proceder al retiro de las
mercaderas, segn lo previsto en el co-
nocimiento de embarque, pliza de fleta-
mento o carta de porte.
De no haberse designado plazo para
el retiro, a partir de la fecha en que
cumpla el trmino del reembarque del
contenedor.
A falta de tales estipulaciones, de acuer-
do con los usos del puerto en el que se
debi verificar la descarga.
Actividad Renta de fuente peruana Alcuota
Alcuota
80% de los ingresos brutos
Sobreestada de
que obtengan por el exce-
contenedores 30%
so de estada de contene-
para transporte.
30% dores.
Cesin de derechos de retransmisin
televisiva
Para determinar la renta neta pre-
sunta en las actividades de cesin de
derechos de retransmisin televisi-
va, las rentas netas de fuente perua-
na sern igual al 20% de los ingresos
brutos que obtengan los contribuyentes
no domiciliados por la cesin de dere-
chos para la retransmisin por televisin

en el pas de eventos en vivo realizados
en el extranjero.
Renta de fuente
Actividad Alcuota
peruana
Cesin de derechos de 20% de los
30%
retransmisin televisiva. ingresos brutos
INFORMES DE SUNAT
Los intereses pagados por una empresa
domiciliada en Per en razn de un prsta-
mo concedido por una empresa domicilia-
da en otro Pas Miembro de la Comunidad
Andina estarn sujetos al Impuesto a la
Renta en Per.
Informe N 008-2012-SUNAT/2B0000
Los intereses pagados por una empresa domici-
liada en Per en razn de un prstamo concedido
por una empresa domiciliada en otro Pas Miem-
bro de la Comunidad Andina estarn sujetos al
Impuesto a la Renta en Per.
En el caso de que una empresa de servicios pro-
fesionales, tcnicos, de asistencia tcnica y con-
sultora domiciliada en un Pas Miembro de la Co-
munidad Andina preste tales servicios a favor de
una empresa domiciliada en Per y el beneficio de
estos tenga lugar en este pas, la renta obtenida es-
tar gravada con el Impuesto a la Renta en Per en
la medida que sea considerada de fuente peruana
de acuerdo con lo dispuesto en los artculos 9 y 10
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Los ingresos obtenidos por las empre-
sas de transporte areo por concepto de
Handling o Trmite Documentario se
encuentran comprendidos dentro de los
alcances del artculo 48 de la LIR.
Informe N 025-2012-SUNAT/4B0000
Los ingresos obtenidos por las empresas de
transporte areo por concepto de cargo por cam-
bio de fecha del vuelo, cargo adicional a fin de
efectivizar el cambio de la fecha de vuelo, car-
go por cambio de itinerario, cargo adicional a fin
de efectivizar el cambio de itinerario, cargo por
cambio de clase de vuelo, cargo adicional a fin
de efectivizar el cambio de clase de vuelo y car-
go por envo de los pasajes areos a los destinos
que sealen los clientes, se encuentran dentro de
los alcances del artculo 48 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Los ingresos obtenidos por las empresas de trans-
porte areo por concepto de cargo por reembolso
de pasajes y cargo adicional a fin de efectivizar
el reembolso del boleto areo no se encuentran
comprendidos dentro de los alcances del artculo
48 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Los ingresos obtenidos por las empresas de trans-
porte areo por concepto de Handling o Trmite
Documentario se encuentran comprendidos den-
tro de los alcances del artculo 48 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Se deja sin efecto el criterio contenido en la Carta
N 183-2006-SUNAT/200000, en lo referido al Handling.
El pago en especie mediante la asuncin
de gastos de una empresa no domiciliada
constituye renta de fuente peruana del no
domiciliado y est gravada con el Impuesto
General a las Ventas por utilizacin de ser-
vicios prestados por no domiciliados.
Informe N 027-2012-SUNAT/4B0000
Tratndose de una empresa no domiciliada que
presta ntegramente en el Per un servicio de ase-
sora y consultora a una empresa domiciliada en
el pas, con la cual no tiene vinculacin econmi-
ca, y por cuya prestacin puede o no pactarse una
retribucin en dinero, asumiendo la domiciliada
los gastos por concepto de pasajes areos, movi-
lidad, tasas por uso de aeropuerto, alojamiento y
alimentacin de los trabajadores de la no domici-
liada, algunos de los cuales incluyen el IGV:
1. El importe de dichos gastos constituye para
la empresa no domiciliada renta de fuente pe-
ruana, sujeta a retencin, independientemen-
te de que se haya o no pactado retribucin en
dinero por el servicio. Dicha retencin alcanza
el total del importe pagado por los referidos
conceptos, incluido, de ser el caso, el IGV.
Lo sealado anteriormente, no vara en caso
sea de aplicacin la Decisin 578.
2. El importe a que se refiere el numeral ante-
rior, incluido el IGV que, de ser el caso hubie-
ra gravado dichos conceptos, integra la base
imponible del IGV que grava la utilizacin del
servicio por parte de la empresa domiciliada.
Rentas de fuente peruana producidas por
la cesin de bienes o derechos.
Informe N 198-2007-SUNAT/2B0000
A su vez, el inciso b) del artculo 9 de dicho TUO
dispone que, en general y cualquiera sea la na-
45
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
cionalidad o domicilio de las partes que interven-
gan en las operaciones y el lugar de celebracin o
cumplimiento de los contratos, se consideran ren-
tas de fuente peruana, a las producidas por bie-
nes o derechos, cuando estos estn situados fsi-
camente o utilizados econmicamente en el pas.
Por su parte, la doctrina seala que cuando se alu-
de a rentas producidas por bienes debe entenderse
que la Ley no se refiere a ellos como aportados para
integrarlos a una masa que se emplea como capital
sino al rendimiento directo que pueden producir por la
va de arrendamiento, cesin temporal o cualquier
otro contrato en cuya virtud el uso de los bienes
en el pas da lugar a una retribucin en favor del pro-
pietario no domiciliado que as resulta convertido en
contribuyente por obtener rentas de fuente peruana.
En ese orden de ideas, el ingreso obtenido por el
sujeto no domiciliado por la cesin en el exterior
de la posicin contractual de un contrato de pres-
tacin de servicios an no ejecutado en el Per,
no encuadra en el inciso b) del artculo 9 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta, pues este no
contempla a la enajenacin de bienes de capital.
Indemnizacin pagada a empresas no do-
miciliadas por el uso de software puede
generar renta de fuente peruana.
Informe N 110-2005-SUNAT/2B0000
Los pagos generados por el uso de software, efec-
tuados a empresas no domiciliadas, califican como
rentas de fuente peruana, solo si existe una utiliza-
cin econmica en el pas de los referidos progra-
mas de cmputo, aun cuando el uso haya sido sin la
autorizacin correspondiente.
Tambin constituyen rentas de fuente peruana, los
pagos por concepto de indemnizacin efectuados a
favor de empresas no domiciliadas por el uso sin au-
torizacin de software, siempre que el monto pagado
no implique la reparacin de un dao emergente y
dicho uso involucre una utilizacin econmica en el
pas de tales programas de cmputo.
Rentas de empresa chilena con estableci-
miento permanente en el Per se encontra-
r gravado con el IR.
Informe N 039-2006-SUNAT/2B0000
De acuerdo con lo establecido en el artculo 7 del
Convenio entre la Repblica del Per y la Rep-
blica de Chile, para evitar la doble tributacin y
para prevenir la evasin fiscal en relacin con el
Impuesto a la Renta y al Patrimonio, como regla
general, los beneficios que obtenga una empresa
46
del Estado chileno, que no tiene establecimiento
permanente en el Per, no estarn gravados con
el Impuesto a la Renta peruano y, por ende, no
estarn sujetos a la retencin que dispone el art-
culo 76 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Tratndose de una empresa del Estado chileno que
tenga un establecimiento permanente en el Per,
a travs del cual realice actividades en este pas,
los beneficios que se atribuyan a dicho estableci-
miento permanente se encontrarn gravados con
el Impuesto a la Renta peruano de acuerdo con lo
establecido en el artculo 7 del referido Convenio,
mas no estarn sujetos a la retencin contemplada
en el artculo 76 del citado TUO; debiendo tales be-
neficios tributar el referido impuesto conforme a lo
establecido en el artculo 55 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
No obstante, si los referidos beneficios empresa-
riales corresponden a rentas de bienes inmuebles;
actividades de transporte terrestre, martimo y a-
reo; dividendos; intereses o regalas; cuyo trata-
miento se encuentra regulado en los artculos 6, 8,
10, 11 y 12 del citado Convenio, respectivamente;
deber estarse a lo dispuesto en los dichos
artculos.
Perceptor de rentas de fuente extranjera
Carta N 265-2006-SUNAT/200000
Se plantea el supuesto de un no domiciliado que
efecta la venta en el exterior, en forma definitiva,
ilimitada y exclusiva, de derechos patrimoniales
sobre programas de instrucciones para computa-
doras (software), a favor de un sujeto domiciliado
en el pas que efectuar la importacin de dicho
software:
En ese contexto, en la importacin de un software
no se debe retener el 30% del monto total pagado
al proveedor del extranjero, debido a que se tra-
ta de un perceptor de rentas de fuente extranjera
(pues la actividad se llev a cabo en el exterior) no
domiciliado en el pas.
Pagos realizados por empresa peruana a
favor de empresa canadiense por arrenda-
miento y monitoreo va satlite de bienes
muebles.
Informe N 030-2007-SUNAT-2B0000
Los beneficios empresariales por arrendamiento
de bienes muebles ubicados en el Per y servicios
consistentes en el monitoreo va satlite de los ci-
tados bienes, obtenidos por una empresa residente
en Canad como retribucin de una empresa del

Estado peruano no se encuentran sujetos a la re-
tencin dispuesta en el artculo 76 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, si los bienes materia de arrendamiento
son equipos industriales, comerciales o cientficos, el
beneficio obtenido por la empresa residente en Ca-
nad tributar el Impuesto a la Renta peruano con
el lmite del 15% previsto en el convenio celebrado
entre el Gobierno de Canad y el de la Repblica del
Per para evitar la doble tributacin y para prevenir la
evasin fiscal en relacin con el Impuesto a la Renta
y al Patrimonio, por lo cual, en este caso, s resultar
de aplicacin la retencin prevista en el artculo 76
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Rentas de fuente peruana de empresa no
domiciliada por servicios que no califican
como asistencia tcnica estn gravados
con el 30%
Informe N 077-2007-SUNAT/2B0000
En el supuesto planteado, si la actividad de comer-
cializacin del software se lleva a cabo en el pas,
la empresa no domiciliada habra obtenido rentas de
fuente peruana de conformidad con el TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta.
Si la operacin fuera la cesin en uso del software,
por la cual la empresa domiciliada paga regalas,
tambin se habra generado rentas de fuente perua-
na para el no domiciliado, conforme a lo dispuesto en
el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
En ambos casos, la entidad del Sector Pblico na-
cional debe retener a la empresa no domiciliada,
el Impuesto a la Renta correspondiente y abonarlo
al fisco con carcter definitivo dentro de los plazos
previstos por el Cdigo Tributario.
Si la operacin fuera de venta de hardware, la en-
tidad del Sector Pblico nacional est obligada a
retener a la empresa no domiciliada el Impuesto a
la Renta correspondiente y abonarlo al fisco con
carcter definitivo dentro de los plazos previstos
por el Cdigo Tributario.
Respecto de aquellos servicios que califiquen como
asistencia tcnica, la tasa aplicable para la retencin
del Impuesto a la Renta ser de 15% cuando el servicio
sea prestado por una persona jurdica no domiciliada,
conforme el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
En cambio, las rentas por los otros servicios, in-
cluyendo los servicios de asesora que no califican
como asistencia tcnica estn afectos a la tasa
general de retencin del Impuesto a la Renta de
no domiciliados (30%), respecto de las rentas que
califiquen como de fuente peruana.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Ventas en el exterior de software realizadas
por sujetos no domiciliados a favor de un
domiciliado no estar gravado con el IR.
Informe N 144-2007-SUNAT/2B0000
No se encuentra gravado con el Impuesto a la Ren-
ta, el producto de la venta en el exterior, en forma
definitiva, ilimitada y exclusiva de derechos patri-
moniales sobre programas de instrucciones para
computadoras (software), realizado por personas no
domiciliadas en el pas a favor de una entidad del
Sector Pblico nacional, cuya entrega se otorgar
desde el exterior por medios no fsicos (Internet, sa-
tlite, lnea dedicada, etc.) para su uso en el pas.
Rentas pagadas o acreditadas a empresas
de seguros no domiciliadas sern materia
de retencin del IR
Informe N 040-2003-SUNAT/2B0000
En tal sentido, tratndose de rentas pagadas o acre-
ditadas a beneficiarios extranjeros, son agentes de
retencin tanto las personas naturales como las ju-
rdicas que efecten el pago o acreditacin, puesto
que el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta no ha
limitado dicha calidad a las personas jurdicas.
Por lo tanto, las personas naturales y jurdicas,
usuarias de las plizas de seguro de vida que pa-
guen o acrediten rentas a las empresas de seguros
no domiciliadas debern efectuar la retencin del
Impuesto a la Renta correspondiente.
Servicios de elaboracin de informes por
empresas no domiciliadas a empresas do-
miciliadas, fuera del territorio nacional, no
est gravada con el IR.
Informe N 45-2007-SUNAT/2B0000
El servicio de elaboracin y entrega de informacin
respecto a empresas del exterior que otra empresa
no domiciliada realiza en su totalidad fuera del terri-
torio nacional para una empresa domiciliada no ge-
nera renta de fuente peruana, al no llevarse a cabo
en el territorio nacional.
Rentas obtenidas por empresa sueca que no
tiene establecimiento permanente en el Per,
por la prestacin de servicios en el pas, a fa-
vor de una entidad pblica domiciliada.
Informe N 111-2005-SUNAT-2B0000
No se encuentran gravadas con el Impuesto a la
Renta peruano, las rentas obtenidas por una em-
presa sueca que no tiene un establecimiento
47
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
permanente en el Per, por la prestacin de servi-
cios de consultora realizada en el territorio perua-
no a una entidad pblica peruana; careciendo de
relevancia el hecho de que el pago sea efectuado
con cargo a recursos provenientes de Suecia.
Se encuentran gravadas con el Impuesto a la Ren-
ta peruano, las rentas obtenidas por un estable-
cimiento permanente en el Per de una empresa
sueca, por la prestacin de servicios de consul-
tora realizada en el territorio peruano a una enti-
dad pblica peruana, con prescindencia de que el
pago sea efectuado con cargo a recursos prove-
nientes de Suecia.
Factoring sin recurso no califica como ren-
tas de fuente peruana
Informe N 319-2005-SUNAT/2B0000
Respecto de los ingresos que una entidad finan-
ciera no domiciliada en el Per obtiene por el co-
bro de un crdito adquirido a una empresa domi-
ciliada, en virtud de una operacin que la doctrina
denomina factoring sin recurso, no procede la de-
duccin del capital invertido a que hace referen-
cia el inciso g) del artculo 76 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta; no correspondiendo, por
ende, la emisin del certificado de recuperacin
del capital invertido exigido a efectos de tal de-
duccin, ya que dicha operacin no califica como
rentas de fuente peruana.
Ingresos obtenidos por empresa no domi-
ciliada que no opera en territorio nacional
por las ventas realizadas por un represen-
tante domiciliado no califica como renta de
fuente peruana.
Oficio N 038-96-I2.0000
Los ingresos obtenidos por la empresa area no
domiciliada que no opera en el territorio nacio-
nal, por la venta de pasajes en el pas, efectuada
a travs de un representante domiciliado, no cons-
tituyen renta de fuente peruana.
En efecto, conforme a lo establecido por el in-
ciso c) del artculo 9 del Decreto Legislativo
N 774, Ley del Impuesto a la Renta, se conside-
ran rentas de fuente peruana, a las originadas en
el trabajo personal o en actividades civiles, comer-
ciales o de cualquier ndole que se lleven a cabo
en territorio nacional.
En tal sentido, en el servicio de transporte areo, se
considera renta de fuente peruana al ingreso obteni-
do por el servicio prestado en el territorio nacional,
mas no el prestado en el exterior.
48
Generacin de rentas de fuente peruana
por fusin de empresas no domiciliadas
Informe N 229-2005-SUNAT/2B0000
Si una empresa no domiciliada, titular de acciones
representativas del capital de una sociedad an-
nima constituida en el pas, se fusiona con otra
empresa no domiciliada (fusin por absorcin),
dicha reorganizacin supone la enajenacin de
las acciones y la generacin de rentas de fuente
peruana, en aplicacin del inciso h) del artculo 9
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Si una empresa no domiciliada, titular de accio-
nes representativas del capital de una sociedad
annima constituida en el pas, entra en un pro-
ceso de liquidacin, la transferencia de dichas
acciones a otra empresa no domiciliada como
parte del mencionado proceso supone la obten-
cin de rentas de fuente peruana, en aplicacin
del inciso h) del artculo 9 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Prestacin de servicios digitales por un
proveedor no domiciliado genera renta de
fuente peruana gravada con el IR.
Informe N 018-2008-SUNAT/2B0000
La prestacin efectuada por un proveedor no domi-
ciliado que realiza en el exterior servicios de elabo-
racin de balances de operaciones, compensacio-
nes de divisas por deudas y acreencias, estados
de cuenta y reportes estadsticos, empleando pro-
cesos en batch, y que son remitidos al cliente ubi-
cado y domiciliado en el pas, constituye un servicio
digital y genera renta de fuente peruana gravada
con el Impuesto a la Renta.
La prestacin efectuada por un proveedor no do-
miciliado que realiza procesos automatizados que
emiten respuesta desde su servidor ubicado en
territorio extranjero hasta el servidor del cliente
ubicado y domiciliado en el pas, constituye un
servicio digital y origina renta de fuente peruana
gravada con el Impuesto a la Renta.
La prestacin efectuada por un proveedor (perso-
na no domiciliada), el cual es contratado por una
empresa domiciliada (cliente) para prestar el ser-
vicio de autorizacin de transacciones mediante
conexin por red digital con una tercera empresa
no domiciliada, la que, a su vez, por encargo de la
empresa domiciliada, hace efectiva una transac-
cin financiera en el exterior a favor de una cuarta
empresa, constituye un servicio digital y genera
renta de fuente peruana gravada con el Impuesto
a la Renta.

Las rentas obtenidas por la prestacin de los servi-
cios a que se refieren las conclusiones anteriores
tributarn con la tasa del treinta por ciento (30%)
y se encontrarn sujetas a retencin conforme a
lo previsto en el artculo 76 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Utilizacin, uso o consumo en el pas de
servicios digitales a travs de Internet es-
tar gravado con el IR
Informe N 011-2005-SUNAT/2B0000
Tratndose de rentas obtenidas por la prestacin
de servicios digitales a travs de Internet, de ser-
vicios de asistencia tcnica y por concepto de re-
galas, es irrelevante el lugar en el que se realiza
la prestacin del servicio.
En el caso de rentas obtenidas por la prestacin de
servicios digitales a travs de Internet, estas se consi-
deran rentas de fuente peruana, cuando el servicio se
utilice econmicamente, use o consuma en el pas.
Las rentas obtenidas por asistencia tcnica se
consideran de fuente peruana cuando estas se
utilicen econmicamente en el pas; en tanto que
las regalas califican como rentas de fuente perua-
na cuando los bienes o derechos por los cuales
se pagan estas se utilizan econmicamente en el
pas o cuando estas son pagadas por un sujeto
domiciliado en el pas.
Criterio de la fuente aplicado al caso de
rentas obtenidas por la prestacin de ser-
vicios de asistencia tcnica.
Informe N 014-2005-SUNAT/2B0000
() tratndose de las rentas obtenidas por la
prestacin de servicios de asistencia tcnica, el
criterio de fuente (determinante de la calidad de
rentas de fuente peruana) es la utilizacin econ-
mica en el pas de estos.
Ahora bien, una de las caractersticas que
debe tener un servicio para que califique como
asistencia tcnica es que el mismo tenga como
objeto proporcionar o transmitir conocimientos
especializados no patentables, sin perjuicio de
que la norma haya calificado, adems, como
tales a los servicios de ingeniera, investiga-
cin y desarrollo de proyectos, asesora y
consultora financiera, y el adiestramiento de
personas para la aplicacin de dichos conoci-
mientos especializados.
() siendo que en el supuesto planteado en la
consulta, la prestacin del servicio a cargo del
sujeto no domiciliado no conlleva proporcionar o
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
transmitir conocimientos especializados no pa-
tentables al usuario de este, ni tampoco cons-
tituye alguno de los servicios sealados en el
prrafo precedente (se refiere a las presuncio-
nes iuris et de iure establecidas en el inciso c)
del artculo 4-A del Reglamento del Impuesto a
la Renta), el referido servicio no califica como
asistencia tcnica.
En ese sentido, las comisiones pagadas a sujetos
no domiciliados por concepto del servicio en men-
cin no constituyen rentas de fuente peruana.
Servicio de valorizacin de mercancas
prestado en el exterior por empresa no do-
miciliada, no constituye asistencia tcnica
Informe N 021-2005-SUNAT/2B0000
() en cuanto al servicio de valorizacin de
mercancas prestado en el exterior por una
empresa no domiciliada que realiza labores de
supervisin de comercio exterior y/o liquidacin
de derechos a la importacin, mediante el cual
se proporciona al operador de comercio exte-
rior un documento o certificado en el cual se
consigna el precio, cantidad y/o calidad de una
mercanca que ser objeto de una operacin de
comercio internacional, puede apreciarse que
dicho servicio no tiene como objeto proporcio-
nar o transmitir conocimientos especializados
no patentables, el cual constituye uno de los
requisitos que configuran el concepto de asis-
tencia tcnica, en los trminos descritos por la
legislacin del Impuesto a la Renta.
() De otro lado, es pertinente indicar que el men-
cionado servicio de valorizacin de mercancas
tampoco est comprendido dentro de los servicios
considerados como de ingeniera; investigacin y
desarrollo de proyectos; o de asesora y consulto-
ra financiera, los cuales han sido calificados por
la norma como asistencia tcnica. Por el contrario,
el propio acpite v) del inciso c) del artculo 4-A del
Reglamento de la Ley del IR establece de mane-
ra expresa que no constituye asistencia tcnica la
supervisin de importaciones.
En consecuencia, el servicio de valorizacin
de mercancas prestado en el exterior por una
empresa no domiciliada que realiza labores de
supervisin de comercio exterior y/o liquidacin
de derechos a la importacin, mediante el cual
se proporciona al operador de comercio exterior
un documento en el cual se consigna el precio,
cantidad y/o calidad de una mercanca que ser
objeto de una operacin de comercio interna-
cional, no constituye un servicio de asistencia
tcnica.
49
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Concepto de asistencia tcnica
Informe N 021-2005-SUNAT/2B0000
A fin de configurar este concepto, deben confluir
de manera conjunta las caractersticas que a con-
tinuacin se sealan:
a.1) Que sea un servicio independiente que
comprometa al prestador a utilizar sus ha-
bilidades mediante la aplicacin de ciertos
procedimientos, artes o tcnicas; vale decir,
existe una obligacin de hacer por parte del
prestador del servicio.
Adicionalmente, se observa que la norma hace
referencia a un servicio independiente, con lo
cual se entiende que en el concepto de asisten-
cia tcnica no se comprenden servicios que po-
dran ser altamente especializados, pero que
se brinden al amparo de un contrato de trabajo
en donde existe una relacin de dependencia.
a.2) Que el servicio prestado tenga como objeto
proporcionar o transmitir conocimientos es-
pecializados no patentables.
a.3) Que los conocimientos especializados no pa-
tentables que se proporcionen sean necesa-
rios en el proceso productivo, de comerciali-
zacin, de prestacin de servicios o cualquier
otra actividad realizada por el usuario.
Aqu se observa un tercer elemento caracte-
rizador del concepto de asistencia tcnica, en el
sentido de que este debe ser uno necesario para
que el usuario desarrolle sus actividades.
Cabe aadir que la norma ha calificado como
asistencia tcnica el adiestramiento de perso-
nas para la aplicacin de los conocimientos es-
pecializados a que se ha hecho referencia en los
prrafos anteriores.
Adicionalmente, es necesario resaltar que los
servicios de ingeniera; investigacin y desarrollo
de proyectos; as como de asesora y consultora
financiera tambin han sido calificados como de
asistencia tcnica.
Comisiones pagadas a sujetos no domici-
liados por la realizacin de actividades en
el exterior.
Informe N 014-2005-SUNAT/2B0000
La realizacin de actividades en el exterior con el
objeto de ubicar en l compradores para los pro-
ductos de empresas domiciliadas en el pas no
califica como un servicio de asistencia tcnica,
por lo que las comisiones pagadas a sujetos no
50
domiciliados por concepto de dicho servicio no
constituyen rentas de fuente peruana.
Criterio para la calificacin de otros servi-
cios como asistencia tcnica
Oficio N 540-2007-SUNAT/200000
La frase en cualquier caso contenida en el in-
ciso c) del artculo 4-A del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta implica que se conside-
rarn como asistencia tcnica los servicios de
ingeniera, investigacin y desarrollo de proyectos,
as como de asesora y consultora financiera; in-
dependientemente de que se configuren o no los
elementos detallados en dicho inciso.
Transmisin de conocimientos especializados
no patentables es factor esencial para conside-
rar el servicio como de asistencia tcnica.
Informe N 168-2008-SUNAT/2B0000
As tenemos que, a efectos de que un servicio ca-
lifique como asistencia tcnica, el servicio prestado
debe tener tal grado de conexin con el proceso
productivo, de comercializacin, de prestacin de
servicios o cualquier otra actividad realizada por el
usuario, que resulte siendo indispensable para el
desarrollo de dicho proceso. Es decir, sin la presta-
cin de dicho servicio el usuario no se encontrara
en la posibilidad de desarrollar su actividad, factor
que resulta esencial para considerar el servicio
como de asistencia tcnica.
En ese sentido, de acuerdo con la definicin con-
tenida en la norma reglamentaria, un servicio de
asistencia tcnica, para ser tal, adems de cum-
plir con las otras caractersticas sealadas por
dicha norma, deber transmitir conocimientos
especializados no patentables esenciales para la
realizacin del proceso del cual se originan los in-
gresos del contribuyente. En caso contrario, de no
guardar dicho grado de vinculacin con el proceso
respectivo, un servicio no podr ser considerado
como de asistencia tcnica, aun cuando se trate
de un gasto causal en los trminos del artculo 37
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Calificacin de un determinado servicio
como asistencia tcnica demanda el anlisis
de las caractersticas propias de este.
Carta N 133-2008-SUNAT/200000
No resulta posible establecer, a priori, si un servi-
cio en particular, como los servicios legales y los
servicios de asesora sobre temas financieros, de
recursos humanos, de administracin, tesorera,

etc., califican como asistencia tcnica a efectos
de la legislacin del Impuesto a la Renta, toda vez
que la clasificacin de un determinado servicio
como asistencia tcnica demanda el anlisis de
las caractersticas propias de este.
A fin de determinar si nos encontramos ante un servicio
que califique como asistencia tcnica, cuya retribucin
constituya renta de fuente peruana, ser necesario es-
tablecer en cada caso concreto la configuracin de los
elementos constitutivos dispuestos en el inciso c) del ar-
tculo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta; los cuales han sido analizados en los In-
formes Ns 014-2005-SUNAT/2B0000, 021-2005-
SUNAT/2B0000 y 168-2008- SUNAT/ 2B0000.
De acuerdo con el ltimo informe mencionado,
una caracterstica que debe cumplir determinado
servicio para calificar como asistencia tcnica es
la esencialidad del conocimiento especializado no
patentable que es transmitido respecto del proce-
so productivo, de comercializacin, de prestacin
de servicios o de cualquier otra actividad realizada
por el usuario.
Prestacin de servicios por parte de empre-
sas domiciliadas en alguno de los Pases
Miembros de la Comunidad Andina tributar
en territorio en que se ejecute.
Informe N 133-2004-SUNAT/2B0000
Indica que en el caso de rentas de empresas do-
miciliadas en alguno de los estados signatarios
del convenio para evitar la doble tributacin entre
los Pases Miembros de la Comunidad Andina
que no sea el Per, obtenidas por la prestacin
de servicios de asistencia tcnica que son utiliza-
dos econmicamente en este ltimo, dichas em-
presas se encontrarn obligadas a tributar nica-
mente en el Pas Miembro en la cual se preste el
servicio. Cabe sealar que dicho criterio ha sido
establecido con base en la Decisin N 40 de la
Comunidad Andina.
Ingresos obtenidos por una empresa no
domiciliada por el servicio de transporte
de carga fluvial.
Informe N 126-2004-SUNAT
Tratndose del servicio de transporte de carga
fluvial prestado por una empresa no domiciliada
en virtud de un contrato de fletamento que se lle-
va a cabo parte en el pas y parte en el extranjero,
la base imponible del Impuesto a la Renta est
constituida por el dos por ciento de los ingresos
provenientes del referido servicio.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
JURISPRUDENCIA
Servicios de certificacin prestados por
empresas supervisoras no califican como
asistencia tcnica.
RTF N 13828-3-2009
Los servicios de certificacin prestados por una
empresa supervisora no tienen como objeto pro-
porcionar conocimientos especializados no paten-
tables y en la medida que no califica como ser-
vicios de ingeniera, investigacin y desarrollo de
proyectos y asesora y consultora, no constituyen
asistencia tcnica. De esta manera, y teniendo en
cuenta que los servicios no fueron prestados en el
territorio nacional, estos no se encontraban grava-
dos con el Impuesto a la Renta; en tal sentido, no
corresponda que se efectuara retencin alguna.
Las comisiones de intercambio a bancos
del exterior constituyen renta de fuente pe-
ruana en tanto se origina en la realizacin
de transacciones comerciales con tarjetas
de crdito efectuadas por clientes de ban-
cos no domiciliados dentro del territorio
nacional.
RTF N 12406-4-2007
El pago por comisiones de intercambio a bancos
del exterior se origina en la realizacin de tran-
sacciones comerciales con tarjetas de crdito
efectuadas por clientes de bancos no domiciliados
dentro del territorio nacional, es decir se trata de
comisiones vinculadas con capitales utilizados
econmicamente en el pas, y por lo tanto, califi-
can como rentas de fuente peruana a efectos del
Impuesto a la Renta, susceptibles de retencin.
Las regalas derivadas de la utilizacin de
conocimientos tcnicos no patentados y
otros bienes intangibles de similar natu-
raleza en el territorio de uno de los Pases
Miembros solo sern gravables en ese Pas
Miembro.
RTF N 00897-4-2008
De la revisin del contrato suscrito entre la recu-
rrente y la prestadora esta ltima se comprome-
te a transferir a la primera los procedimientos y
conocimientos tcnicos no patentados que posee
debido a su experiencia en el negocio, por lo que
la contraprestacin recibida por la prestadora,
constituye el pago de una regala, de conformidad
con lo dispuesto por los artculos 2 y 9 de la Decisin
51
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
N 40, por lo que la renta obtenida resulta gravable
en el Per, pues es el pas en donde se utilizan los
procedimientos y conocimientos tcnicos transmiti-
dos, y en consecuencia procedente la retencin de
conformidad con los artculos 54, 56 y 76 de la Ley
del Impuesto a la Renta aplicando la tasa del 30%,
que debieron ser abonadas al fisco al momento de
su reconocimiento como gasto, pese a que an no
haban sido abonadas al no domiciliado.
No constituye renta de fuente peruana los
ingresos por servicios satelitales presta-
dos en el espacio exterior.
RTF N 01204-2-2008
El operador del satlite brinda un servicio que
consiste en poner a disposicin una determinada
capacidad en l para que las seales alcancen
al satlite y retornen hacia las estaciones terre-
nas que son destinadas, por lo que se concluye
que el servicio que presta se desarrolla en el lu-
gar donde se ubica el propio satlite, es decir en
el espacio terrestre fuera del territorio nacional y
consecuentemente la retribucin obtenida por el
no domiciliado, no es obtenida por la cesin de
bienes tangibles o intangibles, ni producidas por
bienes ubicados en el pas, por lo que los ingre-
sos por los servicios prestados a la recurrente no
constituan renta de fuente peruana.
Se encuentra gravada con Impuesto a la
Renta la cesin de uso de cable marino en
la proporcin que este se encuentre en el
territorio nacional.
RTF N 01204-2-2008
Se encuentra gravado con Impuesto a la Renta la ce-
sin de uso de cable submarino, pues se encuentra
fsicamente en el Per, en ese sentido la contrapres-
tacin que recibe la empresa no domiciliada por la ce-
sin de este constituye renta de fuente peruana, nica-
mente en la proporcin del cable submarino ubicado
en el pas, y no por el ntegro de la contraprestacin
recibida por la no domiciliada, por lo que corresponde
levantar el reparo por el indicado exceso.
Solicitud de certificacin de recuperacin
de capital invertido. El monto pagado en la
adquisicin de activos sin utilizar medios
de pago indicados no constituye costo
computable de este por lo que no acredita
el capital invertido.
RTF N 06054-4-2008
Se confirma la apelada que declar improcedente
la solicitud de certificacin de recuperacin de
52
capital invertido, debido a que la recurrente adqui-
ri el inmueble mediante contrato de compraventa
elevado a escritura pblica, no obstante ello al no
haber utilizado en dicha transaccin medios de
pago de acuerdo a lo sealado en los artculos 3 y
4 de la Ley N 28194, el importe de U$ 68,000.00
que figura en el citado documento como contra-
prestacin por el inmueble adquirido no puede
ser considerado a efectos de establecer el costo
computable de este y en consecuencia acreditar
el capital invertido.
Las remesas por apuestas en territorio pe-
ruano es renta de fuente peruana.
RTF N 01003-4-2008
El dinero remesado a beneficiarios no domiciliados,
producto de apuestas celebradas en el territorio na-
cional sobre eventos internacionales (Simulcasting),
constituyen renta de fuente peruana.
La Comisin de Intercambio Mastercard
a bancos del exterior est vinculadas con
capitales utilizados econmicamente en el
pas, por lo tanto califican como rentas de
fuente peruana.
RTF N 12406-4-2007
Que respecto de la utilizacin de la tarjeta
Mastercard International donde se incluye una
explicacin acerca del funcionamiento de la tarje-
ta Mastercard, se desprende que cuando una per-
sona realiza una transaccin comercial dentro del
territorio nacional y utiliza como medio de pago una
tarjeta de crdito Mastercard emitida por cual-
quier banco nacional o extranjero el Banco Lati-
no en su calidad de representante de Mastercard
en el Per, efecta el pago al establecimiento
comercial, procediendo posteriormente a cobrar
al banco emisor de la tarjeta de crdito el im-
porte respectivo, banco que por haber emitido la
correspondiente tarjeta Mastercard que particip
en la transaccin comercial, tiene el derecho al
cobro de una comisin, denominada comisin de
intercambio.
Que al respecto teniendo en cuenta el funciona-
miento de la tarjeta Mastercard, as como lo se-
alado por la propia recurrente durante la etapa
de fiscalizacin y verificado por la Administracin
se desprende que el pago efectuado por concepto
de Comisin de Intercambio Mastercard a ban-
cos del exterior se origin en la realizacin de
transacciones comerciales con tarjetas de crdito
Mastercard, efectuada por clientes de bancos no
domiciliados dentro del territorio nacional, es de-
cir, se trata de comisiones vinculadas con

capitales utilizados econmicamente en el pas y,
por lo tanto, califican como rentas de fuente perua-
na a efectos del Impuesto a la Renta.
Es renta de fuente peruana los viticos de
los no domiciliados por servicios presta-
dos en Per.
RTF N 00162-1-2008
Los gastos por concepto de pasajes, hospedaje
y viticos asumidos por un sujeto domiciliado con
ocasin de la actividad artstica de un sujeto no
domiciliado constituyen renta gravable de este l-
timo. De acuerdo a lo antes expuesto, los desem-
bolsos asumidos por la recurrente por concepto
de pasajes areos, alojamiento y viticos para la
realizacin de la actividad artstica del grupo Los
Enanitos Verdes constituyen renta gravada para
este ltimo, encontrndose conforme a Ley su
inclusin en la base imponible del Impuesto a la
Renta de no domiciliado.
APLICACIN PRCTICA que no constituye ganancia de capital gravable por
1. Arrendamiento y venta de inmuebles
por persona jurdica y natural no domi-
ciliadas
La empresa argentina Los Gauchos tiene
una propiedad en Lurn que desea dar en
arrendamiento, y su accionista el seor
Lerner, tambin argentino, una oficina en
San Borja que piensa vender. Nos consul-
tan, si por dichas operaciones se genera
la obligacin de pagar algn tributo al fisco
peruano.
Solucin:
De conformidad con el segundo prrafo del ar-
tculo 6 de la Ley del Impuesto a la Renta, para
los contribuyentes no domiciliados en el pas el
impuesto recae solo sobre las rentas gravadas de
fuente peruana.
De otro lado, el inciso b) del artculo 7 de la misma
norma establece que se consideran domiciliadas
las personas naturales extranjeras que hayan
residido o permanecido en el pas ms de ciento
ochenta y tres (183) das calendario durante un
periodo cualquiera de doce (12) meses, condicin
que no ha cumplido el seor Lerner, por lo que
califica como no domiciliado.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Asimismo, el inciso d) del mismo artculo conside-
ra domiciliadas a las personas jurdicas constitui-
das en el pas, no as a las constituidas en otros
pases como Los Gauchos.
Observamos que ambos sujetos califican como no
domiciliados y, por lo tanto, corresponde que tribute
nicamente por sus rentas de fuente peruana.
Al respecto, el artculo 90 de la referida norma
establece algunos supuestos que configuran ren-
ta de fuente peruana, teniendo en su inciso a)
a las producidas por predios y los derechos rela-
tivos a estos, incluyendo las que provienen de su
enajenacin, cuando los predios estn situados en
el territorio de la Repblica.
As, las rentas por el arrendamiento que genere el
predio ubicado en Lurn generar renta de fuente
peruana para la empresa Los Gauchos afectas al
Impuesto a la Renta.
De otro lado, respecto a la venta de inmueble por
parte del seor Lerner tenemos que el numeral 1)
del artculo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta
seala que este impuesto grava las ganancias de
capital, precisando el ltimo prrafo de su artculo 2
la Ley del Impuesto a la Renta, el resultado de la
enajenacin por una persona natural de inmuebles
ocupados como casa-habitacin del enajenante.
Asimismo, la Trigsimo Quinta Disposicin Transito-
ria y Final establece que dicha operacin constituir
rentas gravadas de la segunda categora, siempre
que la adquisicin y enajenacin de tales bienes se
produzca a partir del 1 de enero de 2004.
De esta manera, solo en caso el seor Lerner haya
adquirido el inmueble a partir del 2004, su posterior
venta se encontrar gravada con el Impuesto a la
Renta al generarse renta de fuente peruana.
2. Rentas producidas por regalas
Laboratorios franceses Minaj es propietario
de una de las frmulas antiarrugas ms efi-
caces en el mercado, la cual ha sido materia
de cesin para su explotacin a los laborato-
rios peruanos Ate, por lo cual se acuerda una
retribucin mensual. Nos consulta si dicha
operacin genera renta de fuente peruana
afecta al Impuesto a la Renta.
Solucin:
Segn lo dispuesto por el inciso b) del artculo 9
de la Ley del Impuesto a la Renta constituye ren-
ta de fuente peruana, las producidas por bienes o
53
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
derechos, cuando estos estn situados fsicamente
o utilizados econmicamente en el pas, precisando
en su segundo prrafo que tratndose de las rega-
las a que se refiere el artculo 27, la renta es de
fuente peruana cuando los bienes o derechos por
los cuales se pagan las regalas se utilizan econ-
micamente en el pas o cuando las regalas son pa-
gadas por un sujeto domiciliado en el pas.
Al respecto, el mencionado artculo 27 seala que
cualquiera sea la denominacin que le acuerden las
partes, se considera regala a toda contraprestacin
en efectivo o en especie originada por el uso o por el
privilegio de usar patentes, marcas, diseos o mo-
delos, planos, procesos o frmulas secretas y dere-
chos de autor de trabajos literarios, artsticos o cien-
tficos, as como toda contraprestacin por la cesin sa o sociedad que los distribuya, pague o acredite se
en uso de los programas de instrucciones para
computadoras (software) y por la informacin relati-
va a la experiencia industrial, comercial o cientfica.
Se observa que la contraprestacin por el uso de la
frmula secreta antiarrugas califica como regala y,
por lo tanto renta de fuente peruana al ser utilizada
econmicamente en el pas, siendo adems pagadas
por un sujeto domiciliado en el pas, y por tanto, mate-
ria de gravamen con el Impuesto a la Renta.
3. Renta por intereses utilizados en el
exterior
La empresa domiciliada Naboo S.A. desea
abrir una sucursal en Bolivia, por lo que solicit
un prstamo a un banco boliviano a efectos de
poder empezar la construccin de sus oficinas
en La Paz. Nos consulta si los intereses que
genere el pago del prstamo se encontrar
gravado con el Impuesto a la Renta.
Solucin:
De acuerdo a lo dispuesto por el inciso c) del ar-
tculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta, consti-
tuye rentas de fuente peruana las producidas por
capitales, as como los intereses, comisiones, pri-
mas y toda suma adicional al inters pactado por
prstamos, crditos u otra operacin financiera,
cuando el capital est colocado o sea utilizado
econmicamente en el pas; o cuando el pagador
sea un sujeto domiciliado en el pas.
En el presente caso se aprecia que si bien el ca-
pital no ser utilizado en el pas sino en Bolivia, lo
cierto es que por el solo hecho de que el pagador
de la renta es un sujeto domiciliado, los intereses
calificarn como renta de fuente peruana y, por lo
tanto, sujeto al gravamen del Impuesto a la Renta.
54
4. Renta producida por dividendos
La empresa Fortuna S.A.C. acuerda distribuir
dividendos a sus accionistas, la seorita Kat
Fulop de nacionalidad venezolana y la em-
presa domiciliada Alegra S.A., por lo que nos
consultan si dicha renta estar afecta al Im-
puesto a la Renta.
Solucin:
De acuerdo a lo dispuesto por el inciso d) del artculo
9 de la Ley del Impuesto a la Renta, se considera ren-
ta de fuente peruana los dividendos y cualquier otra
forma de distribucin de utilidades, cuando la empre-
encuentre domiciliada en el pas.
No obstante, situacin particular se presen-
ta cuando los dividendos son percibidos por las
personas jurdicas domiciliadas, pues el segundo
prrafo del artculo 24-B de la Ley del Impuesto
a la Renta establece que las personas jurdicas
que perciban dividendos y cualquier otra forma de
distribucin de utilidades de otras personas jurdi-
cas, no las computarn para la determinacin de
su renta imponible.
En consecuencia, si bien los dividendos distribui-
dos por personas jurdicas domiciliadas generan
renta de fuente peruana, en el caso materia de
consulta nicamente se gravarn los que perciba
la seorita Kat Fulop, no as los que perciba la em-
presa domiciliada Alegra S.A.
5. Renta por servicios que presta en el
Per un sujeto no domiciliado a su em-
presa empleadora extranjera
La empresa domiciliada Locuras S.A. solici-
ta los servicios de inspeccin en seguridad
de la empresa mexicana Los Charros quien
enva a su trabajadora, la seora Lupita
Ferrer, a efectos de que ejecute el servicio
contratado que tomar 2 meses. Por dicho
servicio, la empresa mexicana Los Charros
cobra una retribucin y cumple con abonar
el sueldo a su trabajadora de manera usual.
Nos consultan si dicha trabajadora estara
generando renta de fuente peruana.
Solucin:
En virtud de lo dispuesto por el inciso f) del
artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta cali-
fican como rentas de fuente peruana las origina-

das en el trabajo personal que se lleven a cabo en
territorio nacional, salvo los supuestos de excepcin
referidos a actividades previas a inversiones o los
relacionados con la firma de contratos. Se observa,
que la norma no condiciona que la renta sea pagada
por un sujeto domiciliado, por lo que del caso materia
de consulta se tiene que el salario que perciba la se-
ora Lupita Ferrer generar renta de fuente peruana
sujeta de gravamen.
En este caso, ser la propia contribuyente quien de-
ber efectuar el pago del tributo al fisco, utilizando
para ello el Formulario preimpreso N 1073 consig-
nando el cdigo de tributo 3061 - Renta No domici-
liados - Cuenta Propia y el periodo correspondiente
al mes en que hubiesen percibido la renta, ello de
conformidad con lo dispuesto por la Resolucin de
Superintendencia N 037-2010/SUNAT.
6. Renta producida por enajenacin de
acciones de empresa peruana
La empresa Japonesa Sakura ha decidido
vender las acciones, que posee de la empresa
peruana Chim S.A. a un inversionista domici-
liado en el Per, pero que celebra el contrato y
efecta el pago por ellas en el Japn. Nos con-
sulta si dicha operacin genera renta de fuente
peruana gravada con el impuesto.
Solucin:
En virtud de lo dispuesto por el inciso h) del artculo 9
de la Ley del Impuesto a la Renta, califican como
rentas de fuente peruana las obtenidas por la ena-
jenacin, redencin o rescate de acciones y parti-
cipaciones representativas del capital, cuando las
empresas o sociedades, que las hayan emitido
estn constituidas o establecidas en el Per.
En tal sentido, aun cuando el contrato y pago de
las acciones se realice en el Japn, la empresa
Sakura generara renta de fuente peruana afecta
al impuesto a la Renta.
7. Tratamiento tributario de las actualiza-
ciones de software y consultas telef-
nicas sobre este
Reciclables S.A., que inicia sus operaciones
en el presente ejercicio, import un software
contable en enero. En adelante, ha venido
recibiendo las actualizaciones sobre este,
que otorga la compaa no domiciliada.
Adems, regularmente realiza consultas
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
va telefnica en relacin con el uso del
software. Nos consulta si tales consultas y
las actualizaciones generan renta de fuente
peruana por concepto de servicios digitales
o asistencia tcnica o regalas a efectos del
Impuesto a la Renta.
Solucin:
De conformidad con el artculo 4-A del Reglamen-
to de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende
por servicio digital a todo servicio que se pone a
disposicin del usuario a travs de Internet o de
cualquier adaptacin o aplicacin de los protoco-
los, plataformas o de la tecnologa utilizada por
Internet o cualquier otra red a travs de la que se
presten servicios equivalentes mediante accesos
en lnea y que se caracteriza por ser esencialmen-
te automtico y no ser viable en ausencia de la
tecnologa de la informacin. A efectos del regla-
mento, las referencias a pginas de Internet, pro-
veedor de Internet, operador de Internet o Internet
comprenden tanto a Internet como a cualquier otra
red, pblica o privada.
Asimismo, la norma seala que se consideran ser-
vicios digitales a los servicios de mantenimiento
de programas de instrucciones para computado-
ras (software) que puede comprender actualiza-
ciones de los programas adquiridos y asistencia
tcnica en red.
En tal sentido, si las actualizaciones que reci-
be Reciclables S.A. de su proveedor se efectan
conforme a lo sealado en el prrafo anterior, se
tratar de un servicio digital, cuya tasa es 30% a
efectos del Impuesto a la Renta.
Respecto a las consultas telefnicas, como lo se-
ala el artculo 27 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, se considera regala a toda contraprestacin
en efectivo o en especie originada por el uso o por
el privilegio de usar patentes, marcas, diseos o
modelos, planos, proceso o frmulas secretas y
derechos de autor de trabajos literarios, artsticos
o cientficos, as como toda contraprestacin por
la cesin en uso de los programas de instrucciones
para computadoras (software) y por la informacin
relativa a la experiencia industrial, comercial o
cientfica.
Se entiende por informacin relativa a la experien-
cia industrial, comercial o cientfica, toda trans-
misin de conocimientos, secretos o no, de
carcter tcnico, econmico, financiero o de
otra ndole referidos a actividades comerciales
o industriales, con prescindencia de la relacin
55
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
que los conocimientos transmitidos tengan con la
generacin de rentas de quienes los reciben y del
uso que estos hagan de ellos.
En consecuencia, las consultas telefnicas acerca
del software, son regalas a efectos del Impuesto
a la Renta, cuya tasa es 30% acorde al artculo 54
de la Ley del Impuesto a la Renta.
8. Renta por servicios de experimentos
en laboratorios
La empresa Forln S.A., domiciliada en Pa-
raguay, presta un servicio por un importe
de S/. 95,000 a la empresa Farfn S.A.C.,
domiciliada en Per, por el cual la primera
se compromete a realizar un conjunto de ex-
perimentos de ciertos productos qumicos en
sus laboratorios ubicados en Asuncin. La
empresa Farfn S.A.C. requiere de la pres-
tacin de dicho servicio para el desarrollo de
sus actividades, ya que se dedica al cuidado y
mantenimiento de jardines de los parques ms
grandes de Lima y dichos productos qumicos
le permitir cumplir a cabalidad con sus obli-
gaciones sin contaminar el medio ambiente.
Nos consultan si por el servicio prestado por
Forln S.A., a efectos del Impuesto a la Renta,
se tendra que efectuar alguna retencin y cul
sera la tasa aplicable.
Solucin:
El segundo prrafo del artculo 6 de la Ley del Im-
puesto a la Renta (LIR) establece que los contribu-
yentes no domiciliados en el pas, sus sucursales,
agencias o establecimientos permanentes, tribu-
tarn con el Impuesto a la Renta solo sobre sus
rentas de fuente peruana.
De otro lado, el inciso j) del artculo 9 de la Ley
del Impuesto a la Renta seala que se considera
renta de fuente peruana, en general y cualquiera
sea la nacionalidad o domicilio de las partes que
intervengan en las operaciones y el lugar de cele-
bracin o cumplimiento de los contratos, la obte-
nida por asistencia tcnica, cuando esta se utilice
econmicamente en el pas.
Ahora bien, se entiende por asistencia tcnica a
todo servicio independiente, sea suministrado
desde el exterior o en el pas, por el cual el pres-
tador se compromete, mediante la aplicacin de
ciertos procedimientos, artes o tcnicas, con el
objeto de proporcionar conocimientos especia-
lizados, no patentables, que sean necesarios
en el proceso productivo, de comercializacin,
56
prestacin de servicios o cualquier otra actividad
realizada por el usuario, en virtud de lo sealado
en el inciso c) del artculo 4-A del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el inciso c) del artculo 4-A del Regla-
mento Ley del Impuesto a la Renta establece que
en cualquier caso, la asistencia tcnica comprende,
entre otros servicios, a la investigacin y desarrollo
de proyectos, el cual consiste en la elaboracin y
ejecucin de programas pilotos, investigacin
y experimentos de laboratorios; los servicios
de explotacin y planificacin y programacin tcni-
ca de unidades productoras. Por otro lado, el citado
inciso establece que la asistencia tcnica se utiliza
econmicamente en el pas, cuando sirva para el
desarrollo de las actividades o cumplimiento de
fines de personas domiciliadas en el pas.
En esa lnea, se puede apreciar que calificara como
asistencia tcnica, la prestacin de un servicio de
investigacin y experimentos de laboratorio de cier-
tos productos qumicos, los cuales tienen como
finalidad que la empresa Farfn S.A.C. desarrolle
sus actividades de cuidado y mantenimiento de
jardines de los parques de Lima sin contaminar el
medio ambiente, por lo que la empresa Forln S.A.
habra generado una renta de fuente peruana. De
esta manera, la empresa Farfn deber retener el
Impuesto a la Renta correspondiente por el servicio
prestado, en virtud de lo sealado en el inciso c) del
artculo 71 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Ahora bien, respecto a la tasa del impuesto, el in-
ciso f) del artculo 56 de la Ley del Impuesto a la
Renta establece que el impuesto a las personas
jurdicas no domiciliadas en el pas, tratndose
de asistencia tcnica, se determinar aplicando
el 15%. Adicionalmente, el citado numeral indica
que el usuario local deber obtener y presentar a
la Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria - Sunat una declaracin jurada expedi-
da por la empresa no domiciliada en la que esta
declare que prestar la asistencia tcnica y regis-
trar los ingresos que ella genere y un informe de
una firma de auditores de prestigio internacional
en el que se certifique que la asistencia tcnica
ha sido prestada efectivamente. De no contar con
dichos documentos, la tasa aplicable es del 30%.
9. Renta producida por remuneraciones
pagadas por las empresas domicilia-
das por trabajos en el exterior
La empresa Casius S.A. decide enviar a su
gerente comercial, quien es domiciliado, a
la ciudad de Taiwn, China, con la finalidad

de concretar unos contratos de colabora-
cin empresarial con unas empresas de esa
ciudad, debiendo estar en el exterior como
mximo 30 das. Como reconocimiento a su
buena gestin deciden otorgarle una remu-
neracin adicional por las labores que reali-
zar en el exterior. La empresa nos consulta
si este incentivo constituye renta de fuente
peruana.
Solucin:
Si bien la remuneracin que se le otorga al geren-
te comercial se produce por actividades realizadas
en China, tenemos que recordar que la empresa
que abona la renta tiene la calidad de domiciliada a
efectos de la Ley del Impuesto a la Renta y que, en
concordancia con el inciso b) del artculo 10 de esta
norma, la remuneracin otorgada por la empresa
peruana por su trabajo en el exterior califica como
renta de fuente peruana.
Asimismo, cabe precisar que el gerente comercial
no ha perdido la condicin de domiciliado a efec-
tos del Impuesto a la Renta del Per.
10. Rentas obtenidas por contribuyentes
no domiciliados por actividades que se
llevan a cabo parte en el pas y parte
en el exterior
Una empresa importadora de insumos qumi-
cos para la agricultura contacta con una na-
viera domiciliada en Holanda para que realice
el transporte de unas mercancas importadas
hacia el puerto del Callao. Finalizado el servi-
cio por la naviera, los contenedores son deja-
dos en almacenes aduaneros a la espera del
despacho respectivo de los bienes importados
hasta la fecha establecida en el conocimiento
de embarque. Por problemas diversos, la em-
presa importadora los retira 15 das despus
de la fecha establecida, razn por la cual paga
un importe adicional a la naviera holandesa.
La empresa importadora nos consulta si el
pago que le efectuarn a la naviera holandesa
por el concepto de sobreestada de contendo-
res constituye renta de fuente peruana.
Solucin:
La Ley del Impuesto a la Renta establece en su artculo
12 que las actividades realizadas por las empresas
no domiciliadas, parte en el pas y parte en el exte-
rior, en las que se encuentran comprendidas las
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
generadas por la sobreestada de los contene-
dores, se consideran como rentas de fuente pe-
ruana. Dicha renta se determina en razn de un
porcentaje establecido por el artculo 48 de esta
misma ley, que es del 80% sobre los ingresos bru-
tos que obtenga la naviera por exceso de la esta-
da de estos bienes.
11. Retencin de no domiciliados por
arrendamiento de aeronaves
Una empresa area con la finalidad de ope-
rar una nueva ruta requiere una aeronave,
para lo cual celebra un contrato de arren-
damiento con la empresa no domiciliada A
volar, la que le arrienda una de sus unida-
des por la suma de S/. 250,000 mensuales,
a efectos de que sea empleada en rutas
internacionales. Se pide determinar el im-
porte de la retencin y la oportunidad en la
cual se debe empozar al fisco el impuesto.
Solucin:
De conformidad con el artculo 6 de la Ley del Im-
puesto a la Renta, dicho impuesto afectar a los
sujetos no domiciliados por las rentas que obten-
gan de fuente peruana.
Al respecto, se puede apreciar que de acuerdo
con el inciso b) del artculo 9 de la Ley del Impues-
to a la Renta constituye renta de fuente peruana
las producidas por bienes o derechos cuando es-
tos estn situados fsicamente o utilizados econ-
micamente en el pas. No obstante lo anterior, es
importante sealar que existe un tratamiento di-
frenciado en actividades que se desarrollan parte
en el pas y en el exterior. En efecto, de acuerdo
con el artculo 12 de la mencionada ley, se esta-
blece que en actividades que se llevan a cabo par-
te en el pas como en el exterior, como es el caso
de alquiler de naves y aeronaves, se considerar
renta de fuente peruana a la suma que resulte de
aplicar al ingreso bruto el porcentaje que estable-
ce el artculo 48 de dicha norma.
Segn el artculo 48 de la Ley del Impuesto a la
Renta, en el caso especfico de alquiler de aero-
naves se entiende que la renta de fuente peruana
equivale al 60% del ingreso bruto. En nuestro caso,
ello equivale a decir, que la renta de fuente peruana
ser de S/. 150,000 (S/. 250,000 x 60%).
De esta manera el Impuesto a la Renta aplicable a la
actividad de arrendamiento de aeronaves efectuada
por un sujeto no domiciliado se determinar aplican-
do sobre la renta de fuente peruana la tasa del diez
57
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

por ciento (10%) establecida en el literal c) del artcu- De esta manera cuando se cancele el Impuesto a
lo 56 de la ley. En el caso planteado, ello significa que la Renta del no domiciliado en el mes siguiente, se
el impuesto ser de S/. 15,000 (S/. 150,000 x 10%). efectuar el siguiente asiento:
De acuerdo con lo anterior, el monto que se paga- ASIENTO CONTABLE
ra a la empresa A volar ascendera a la suma de
S/. 235,000 (S/. 250,000 - S/. 15,000). Ahora bien, -------------------- x --------------------
el pago al fisco de la retencin del 10% se sujeta a
lo dispuesto en el artculo 76 de la Ley del Impues- 40 Tributos, contraprestaciones y
to a la Renta. Segn el citado artculo 76, la reten- aportes al sistema de pensiones
cin deber efectuarse en la fecha de pago de la
y de salud por pagar 15,000
renta al no domiciliado, sin embargo, la obligacin
de empozar al fisco el monto que correspondera 4017 Impuesto a la Renta
debe efectuarse al mes siguiente que se contabi- 40174 Renta de no domi-
lice como costo o gasto las regalas, retribuciones
por servicios, asistencia tcnica, cesin en uso u ciliados
otros de naturaleza similar, a favor de no domicilia- 10 Efectivo y equivalentes de
dos, independientemente de si se pagan o no las efectivo 15,000
respectivas contraprestaciones.
104 Cuentas corrientes en ins-
Consecuencia de lo antes sealado, cuando se re-
tituciones financieras
conozca el gasto por el uso de la aeronave deber
efectuarse el siguiente asiento para reconocer la x/x Por la entrega al fisco del monto
deuda con el no domiciliado y la obligacin al fisco equivalente al impuesto a retener
por la retencin a efectuar: al no domiciliado.
ASIENTO CONTABLE -------------------- x --------------------

-------------------- x --------------------
Asimismo, por la cancelacin de la deuda con el
63 Gastos de servicios prestados
tercero no domiciliado deber efectuarse el
por terceros 250,000 siguiente asiento:
635 Alquileres
ASIENTO CONTABLE
6354 Equipo de transporte
40 Tributos, contraprestaciones y -------------------- x --------------------
aportes al sistema de pensio- 46 Cuentas por pagar diversas -
nes y de salud por pagar 15,000 Terceros 235,000
4017 Impuesto a la Renta 469 Otras cuentas por pagar
40174 Renta de no domiciliados diversas
46 Cuentas por pagar diversas - 4699 Otras cuentas por pagar
Terceros 235,000 diversas
469 Otras cuentas por pagar 10 Efectivo y equivalentes de
diversas efectivo 235,000
4699 Otras cuentas por pagar 104 Cuentas corrientes en
diversas instituciones financieras
x/x Por el reconocimiento de la deuda x/x Por la cancelacin de la primera
por el alquiler del primer mes y el cuota de arrendamiento de la aero-
correspondiente impuesto asocia- nave (S/. 250,000 - S/. 15,000).
do con la operacin (S/. 250,000 x ------------------- x -----------------
60%) x 10%.
-------------------- x --------------------

58

4. INAFECTACIONES Y EXONERACIONES
La Administracin Tributaria realiza
una serie de exenciones hacia los deudores
tributarios con la finalidad de generar un be-
neficio sobre ellos. Es as que establece dos
clases de exenciones: las exoneraciones y
las inafectaciones.
La inafectacin es aquel beneficio
tributario que se encuentra fuera del hecho
imponible por la naturaleza de la actividad,
es decir, se encuentra fuera del mbito de
aplicacin del tributo.
As, la exoneracin, es aquel benefi-
cio tributario que se otorga a una actividad
que se encuentra gravada por el hecho im-
ponible, pero que se le excluye del manda-
to de pago, por un determinado periodo. La
Norma VII del Ttulo Preliminar del Cdigo
Tributario establece que las exoneraciones
tributarias deben tener un plazo no mayor a
tres aos, plazo que puede ser prorrogable
por tres aos ms.
De esta manera, la Ley del Impues-
to a la Renta, se refiere en su artculo 18
a aquellos que se encuentran inafectos al
gravamen, es decir los sujetos no pasivos;
asimismo, en su artculo 19 se refiere a
aquellos que se encuentran exonerados del
impuesto.
4.1. No son sujetos pasivos del impuesto
a) El Sector Pblico Nacional, con excep-
cin de las Empresas conformantes de la
actividad empresarial del Estado.
De conformidad con lo dispuesto en el
inciso a) de artculo 18 de la Ley, no son
contribuyentes del Impuesto:
a) El Gobierno Central.
b) Los Gobiernos Regionales.
c) Los Gobiernos Locales.
d) Las Instituciones Pblicas sectorial-
mente agrupadas o no.
e) Las Sociedades de Beneficencia
Pblica.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
f) Los Organismos Descentralizados
Autnomos.
Entindase que conforman la actividad
empresarial del Estado las Empresas de
Derecho Pblico, las Empresas Estata-
les de Derecho Privado, las Empresas
de Economa Mixta y el Accionariado del
Estado como lo define la Ley N 24948.
b) Las fundaciones legalmente estableci-
das, cuyo instrumento de constitucin
comprenda exclusivamente alguno o
varios de los siguientes fines: cultu-
ra, investigacin superior, beneficencia,
asistencia social y hospitalaria y benefi-
cios sociales para los servidores de las
empresas; fines cuyo cumplimiento de-
ber acreditarse con arreglo a los dispo-
sitivos legales vigentes sobre la materia.
c) Las entidades de auxilio mutuo.
d) Las comunidades campesinas.
e) Las comunidades nativas.
4.2. Constituyen ingresos inafectos al
impuesto
a) Las indemnizaciones previstas por las
disposiciones laborales vigentes.
Se encuentran comprendidas en la refe-
rida inafectacin, las cantidades que se
abonen, de producirse el cese del tra-
bajador en el marco de las alternativas
previstas en el inciso b) del artculo 88
y en la aplicacin de los programas o
ayudas a que hace referencia el artculo
147 del Decreto Legislativo N 728, Ley
de Fomento del Empleo, hasta un monto
equivalente al de la indemnizacin que
correspondera al trabajador en caso de
despido injustificado.
b) Las indemnizaciones que se reciban por
causa de muerte o incapacidad producidas
por accidentes o enfermedades, sea que
se originen en el rgimen de seguridad so-
cial, en un contrato de seguro, en senten-
cia judicial, en transacciones o en cualquier
otra forma, salvo lo previsto en el inciso b)
del artculo 2 de la presente ley.
59
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
c) Las compensaciones por tiempo de ser-
vicios, previstas por las disposiciones
laborales vigentes.
d) Las rentas vitalicias y las pensiones
que tengan su origen en el trabajo per-
sonal, tales como jubilacin, montepo
e invalidez.
e) Los subsidios por incapacidad temporal,
maternidad y lactancia.
f) Las rentas y ganancias que generen los
activos, que respaldan las reservas tcni-
cas de las compaas de seguros de vida
constituidas o establecidas en el pas,
para pensiones de jubilacin, invalidez
y sobrevivencia de las rentas vitalicias
provenientes del Sistema Privado de
Administracin del Fondo de Pensiones,
constituidas de acuerdo a Ley General
del Sistema Financiero y del Sistema de
Seguros y Orgnica de la Superintenden-
cia de Banca y Seguros - Ley N 26702.
Asimismo, estn inafectas las rentas y
ganancias que generan los activos, que
respaldan las reservas tcnicas constitui-
das de acuerdo a Ley de las rentas vitali-
cias distintas a las sealadas en el inciso
anterior y las reservas tcnicas de otros
productos que comercialicen las compa-
as de seguros de vida constituidas o
establecidas en el pas, aunque tengan
un componente de ahorro y/o inversin.
Dicha inafectacin se mantendrn mien-
tras las rentas y ganancias continen
respaldando las obligaciones previsiona-
les antes indicadas.
Para que proceda la inafectacin, la com-
posicin de los activos que respaldan las
reservas tcnicas de los productos cuyas
rentas y ganancias se inafectan en virtud
del presente inciso, deber ser informa-
da mensualmente a la Superintendencia
de Banca, Seguros y Administradoras de
Fondos de Pensiones, dentro del plazo
que esta seale, en forma discriminada y
con similar nivel de detalle exigido a las
Administradoras de Fondos de Pensio-
nes por las inversiones que realizan con
60
los recursos de los fondos previsionales
que administran.
g) Los mrgenes y retornos exigidos por las
Cmaras de Compensacin y Liquida-
cin de Instrumentos Financieros Deriva-
dos con el objeto de nivelar las posicio-
nes financieras en el contrato.
h) Los intereses y ganancias de capital pro-
venientes de bonos emitidos por la Rep-
blica del Per i) en el marco del Decreto
Supremo N 007-2002-EF, ii) bajo el pro-
grama de Creadores de Mercado o el me-
canismo que lo sustituya, o iii) en el mer-
cado internacional a partir del ao 2002;
as como los intereses y ganancias de
capital provenientes de obligaciones del
Banco Central de Reserva del Per, salvo
los originados por los depsitos de encaje
que realicen las instituciones de crdito; y
las provenientes de la enajenacin direc-
ta o indirecta de valores que conforman
o subyacen los Exchange Traded Fund
(ETF) que repliquen ndices construidos
teniendo como referencia instrumentos de
inversin nacionales, cuando dicha ena-
jenacin se efecte para la constitucin
entrega de valores a cambio de recibir
unidades de los ETF, cancelacin en-
trega de unidades de los ETF a cambio de
recibir valores de los ETF o gestin de la
cartera de inversiones de los ETF.
4.3. Rentas exoneradas
a) Las rentas que, las sociedades o insti-
tuciones religiosas, destinen a la rea-
lizacin de sus fines especficos en el
pas.
b) Las rentas de fundaciones afectas y de
asociaciones sin fines de lucro cuyo
instrumento de constitucin comprenda
exclusivamente, alguno o varios de los
siguientes fines: beneficencia, asisten-
cia social, educacin, cultural, cientfi-
ca, artstica, literaria, deportiva, poltica,
gremiales, y/o de vivienda; siempre que
destinen sus rentas a sus fines espe-
cficos en el pas; no las distribuyan,
directa o indirectamente, entre los

asociados o partes vinculadas a estos o
a aquellas, y que en sus estatutos est
previsto que su patrimonio se destinar,
en caso de disolucin, a cualquiera de
los fines antes mencionados.
Vinculacin
El artculo 8-D del Reglamento de la LIR,
modificado por el Decreto Supremo N 258-
2012-EF, dispone que se configura la
vinculacin cuando:
- Cuando las personas, empresas o en-
tidades ocupen cargos de direccin,
gerencia, administracin u otros, que
le otorguen poder de decisin en los
acuerdos financieros, operativos y/o
comerciales de la fundacin afecta o
asociacin sin fines de lucro.
- Cuando las personas jurdicas o en-
tidades cuenten con directores, ge-
rentes, administradores u otros direc-
tivos comunes, que tengan poder de
decisin en los acuerdos financieros,
operativos y/o comerciales que se
adopten.
- Cuando realicen un aporte significa-
tivo. Este se entender efectuado si
representa ms del treinta por ciento
(30%) del patrimonio de la fundacin
afecta o asociacin sin fines de lucro.
- Cuando el aporte significativo sea
efectuado por cnyuges de manera
separada o conjunta o por personas
naturales que guarden relacin de pa-
rentesco hasta el cuarto grado de con-
sanguinidad o segundo de afinidad.
- Cuando dos (2) o ms personas jur-
dicas vinculadas entre s de acuerdo
a lo sealado en el artculo 24, apor-
ten ms del treinta por ciento (30%) a
su patrimonio.
- Cuando los socios, participacionistas u
otros sujetos de las personas jurdicas o
entidades vinculadas entre s de acuer-
do a lo sealado en el artculo 24, sean
directores, gerentes, administradores
o directivos de estas y a su vez, aso-
ciados de una asociacin sin fines de
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
lucro o fundadores de una fundacin
afecta, que tengan poder de decisin
en los acuerdos financieros, operati-
vos y/o comerciales que se adopten.
- Cuando exista un contrato de colabo-
racin empresarial con contabilidad
independiente, el contrato se con-
siderar vinculado con la fundacin
afecta o asociacin sin fines de lucro,
siempre que las partes contratantes
sean a su vez fundadores o asocia-
das de aquellas, respectivamente, y
participen en ms del 30% en el pa-
trimonio del contrato o representen
por lo menos el 30% del total de las
partes contratantes de aquel.
- Cuando en el ejercicio gravable ante-
rior, el ochenta por ciento (80%) o ms
de sus ventas, prestacin de servicios
u otro tipo de operaciones se realicen
en beneficio de fundaciones afectas o
asociaciones sin fines de lucro, siempre
que tales operaciones, a su vez, repre-
senten por lo menos el treinta por ciento
(30%) de las compras o adquisiciones
de aquellas en el mismo periodo.
Tratndose de operaciones que se ejecu-
ten por periodos mayores a tres (3) ejer-
cicios gravables, tales porcentajes se cal-
cularn teniendo en cuenta el porcentaje
promedio de ventas o compras, segn
sea el caso, realizadas en los tres ejerci-
cios gravables inmediatos anteriores.
Lo dispuesto en este prrafo no ser de
aplicacin a las operaciones que realicen
las empresas que conforman la Actividad
Empresarial del Estado, en las cuales la
participacin del Estado sea mayor al
cincuenta por ciento (50%) del capital.
La vinculacin, de acuerdo a alguno de
los criterios establecidos en este artculo,
tambin operar cuando la transaccin
sea realizada utilizando personas o enti-
dades interpuestas, domiciliadas o no en
el pas con el propsito de encubrir una
transaccin entre las partes que se con-
sideran vinculadas.
61
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
La vinculacin quedar configurada en los
supuestos sealados en los incisos anterio-
res cuando se verifique la causal. Configura-
da la vinculacin, esta regir desde ese mo-
mento hasta el cierre del ejercicio gravable.
El artculo 8-D del Reglamento de la LIR,
modificado por el Decreto Supremo
N 258-2012-EF, dispone que se consi-
dera que las entidades a que se refiere
este inciso distribuyen indirectamente
rentas entre sus asociados o partes vin-
culadas a estos o aquellas, cuando sus
costos y gastos:
i) No sean necesarios para el desarro-
llo de sus actividades, entendindose
como tales aquellos costos y gastos
que no sean normales en relacin
con las actividades que generan la
renta que se destina a sus fines o, en
general, aquellos que no sean razo-
nables en relacin con sus ingresos.
ii) Resulten sobrevaluados respecto de
su valor de mercado.
Distribucin indirecta
Asimismo, se entiende por distribucin
indirecta de rentas:
- La entrega de dinero o bienes no sus-
ceptible de posterior control tributario,
incluyendo las sumas cargadas como
costo o gasto, e ingresos no declarados.
- La utilizacin de los bienes de la en-
tidad o de aquellos que le fueran ce-
didos en uso bajo cualquier ttulo, en
actividades no comprendidas en sus
fines, excepto cuando la renta gene-
rada por dicha utilizacin sea destina-
da a tales fines.
El artculo 8-E del Reglamento de la LIR
seala que se entiende por distribucin
indirecta cuando califiquen como costos o
gastos no susceptibles de posterior control
tributario, aquellos susceptibles de benefi-
ciar a sus partes vinculadas, salvo que la
fundacin afecta o asociacin sin fines de
lucro manifieste su naturaleza o destino y
cuenten con sustento documentario.
62
Tambin califican como costos o gastos
no susceptibles de posterior control tri-
butarios los supuestos sealados en el
artculo 13-B.
La tasa adicional de 4.1% a la que se re-
fiere el ltimo prrafo del artculo 19 de
la Ley, procede independientemente de
los resultados del ejercicio, incluso en los
supuestos de prdida arrastrable.
De verificarse que una entidad incurre en
distribucin directa o indirecta de rentas,
la Sunat le dar de baja en el Registro
de entidades exoneradas del Impuesto
a la Renta y dejar sin efecto la resolu-
cin que la calific como perceptora de
donaciones. La fundacin o asociacin
no gozar de la exoneracin del Impues-
to en el ejercicio gravable en que se le
dio de baja en el referido registro ni en
el siguiente, y podr solicitar una nueva
inscripcin vencidos esos dos ejercicios.
La disposicin estatutaria a que se refiere
este punto no ser exigible a las entidades
e instituciones de cooperacin tcnica in-
ternacional (ENIEX) constituidas en el ex-
tranjero, las que debern estar inscritas en
el Registro de Entidades e Instituciones de
Cooperacin Tcnica Internacional del Mi-
nisterio de Relaciones Exteriores.
c) Los intereses provenientes de crdi-
tos de fomento otorgados directamen-
te o mediante proveedores o interme-
diarios financieros por organismos
internacionales o instituciones guber-
namentales extranjeras.
Se entender por crditos de fomento
aquellas operaciones de endeudamien-
to que se destinen a financiar proyectos
o programas para el desarrollo del pas
en obras pblicas de infraestructura y
en prestacin de servicios pblicos, as
como los destinados a financiar los cr-
ditos a microempresas, segn la defini-
cin establecida por la Resolucin SBS
N 11356-2008 o norma que la sustituya.
d) Las rentas de los inmuebles de pro-
piedad de organismos internacionales
que les sirvan de sede.

e) Las remuneraciones que perciban, por
el ejercicio de su cargo en el pas, los
funcionarios y empleados conside-
rados como tales dentro de la estruc-
tura organizacional de los gobiernos
extranjeros, instituciones oficiales ex-
tranjeras y organismos internaciona-
les, siempre que los convenios consti-
tutivos as lo establezcan.
f) Las rentas a que se refiere el inciso g) del
artculo 24 de presente ley.
g) Las rentas generadas entre la dife-
rencia entre el valor actualizado de
las primas o cuotas pagadas por los
asegurados y las sumas que los ase-
guradores entreguen a aquellos al
cumplirse el plazo estipulado en los
contratos dotales del seguro de vida
y los beneficios o participaciones en
seguros sobre la vida que obtengan
los asegurados.
Las compaas de seguro de vida son
aquellas compaas de seguros consti-
tuidas o establecidas en el pas, que co-
mercialicen productos del ramo de segu-
ros de vida.
h) Cualquier tipo de inters de tasa fija o
variable, en moneda nacional o extran-
jera, que se pague con ocasin de un
depsito o imposicin conforme con
la Ley General del Sistema Financiero
y del Sistema de Seguros y Orgnica
de la Superintendencia de Banca y Se-
guros, Ley N 26702, as como los in-
crementos de capital de los depsitos
e imposiciones en moneda nacional o
extranjera, excepto cuando dichos in-
gresos constituyan rentas de tercera
categora.
Los ingresos brutos que perciben las re-
presentaciones deportivas nacionales de
pases extranjeros por sus actuaciones
en el pas.
i) Las regalas por asesoramiento tcni-
co, econmico, financiero, o de otra
ndole, prestados desde el exterior
por entidades estatales u organismos
internacionales.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
j) Las Universidades Privadas consti-
tuidas bajo la forma jurdica a que se
refiere el artculo 6 de la Ley N 23733,
en tanto cumplan con los requisitos
que seala dicho dispositivo.
k) Los ingresos extranjeros por los es-
pectculos en vivo de teatro, zarzuela,
conciertos de msica clsica, pera,
opereta, ballet y folclor, calificados
como espectculos pblicos cultura-
les por el Instituto Nacional de Cultu-
ra, realizados en el pas.
l) Los intereses que perciban o paguen
las cooperativas de ahorro y crdito
por las operaciones que realicen con
sus socios.
ll) Los intereses y dems ganancias pro-
venientes de crditos externos conce-
didos al Sector Pblico Nacional.
Cuando las sociedades o institucio-
nes religiosas, destinen a la realizacin de
sus fines especficos en el pas, las funda-
ciones y de asociaciones sin fines de lucro
debern solicitar su inscripcin en la Sunat,
con arreglo al reglamento.
La verificacin del incumplimiento de
alguno de los requisitos para el goce de la
exoneracin establecidos en los incisos a),
b) y j) listados dar lugar a gravar la totali-
dad de las rentas obtenidas por las entida-
des contempladas en los referidos incisos,
en el ejercicio gravable materia de fiscaliza-
cin, resultando de aplicacin inclusive, de
ser el caso, la tasa adicional del 4.1% del
Impuesto a la Renta prevista en el segundo
prrafo del artculo 55 de esta ley. En los
casos anteriormente mencionados, son de
aplicacin las sanciones establecidas en el
Cdigo Tributario.
INFORMES DE SUNAT
Las Comunidades Campesinas del depar-
tamento de Lima se encuentran inafectas
del Impuesto a la Renta.
Informe N 063-2010-SUNAT/2B0000
63
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
1. Las Comunidades Campesinas del departa-
mento de Lima se encuentran inafectas del
Impuesto a la Renta.
2. En cuanto al Impuesto General a las Ventas
(IGV), las Comunidades Campesinas del de-
partamento de Lima que no realicen actividad
empresarial sern sujetos del impuesto nica-
mente en la medida que efecten, de manera
habitual, las operaciones comprendidas den-
tro del mbito de aplicacin de este impuesto,
excepto la importacin de bienes.
Por el contrario, en caso ejerzan actividad empresarial
bajo las modalidades sealadas en la Ley de Comu-
nidades Campesinas, sern sujetos del IGV cuando
efecten cualquiera de las operaciones comprendi-
das en el artculo 1 del Texto nico Ordenado (TUO)
de la Ley del IGV, sin necesidad que se verifique la
habitualidad en la realizacin de tales operaciones.
Sin embargo, en ambos casos, se encontrarn exone-
radas del IGV cuando realicen las operaciones conte-
nidas en los Apndices I y II del TUO de la Ley del IGV.
Los intereses provenientes de depsitos consti-
tuidos en el Banco Central de Reserva del Per,
se encontraban exonerados en 2008 y 2009
Informe N 166-2010-SUNAT/2B0000
Los intereses provenientes de depsitos constituidos
en el Banco Central de Reserva del Per, distintos a
los depsitos de encaje, obtenidos por una empre-
sa financiera bajo el mbito del Fondo Nacional de
Financiamiento de la Actividad Empresarial del Es-
tado - Fonafe durante los ejercicios 2008 y 2009, se
encontraban exonerados del Impuesto a la Renta.
La exoneracin de 5 UIT no se aplica para
la determinacin del pago a cuenta del Im-
puesto a la Renta que deben realizar los
contribuyentes por las rentas percibidas
entre el 01/01/2010 y el 30/06/2010 como
consecuencia de la redencin o rescate de
los valores mobiliarios.
Informe N 075-2010-SUNAT/2B0000
La exoneracin de 5 UIT dispuesta por el inciso p)
del artculo 19 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta no se aplica para la determinacin del pago a
cuenta del Impuesto a la Renta que deben realizar
los contribuyentes por las rentas percibidas entre el
01/01/2010 y el 30/06/2010 como consecuencia de
la redencin o rescate de los valores mobiliarios y el
retiro de fondos a los que se refiere la nica Disposi-
cin Complementaria Transitoria de la Ley N 29492.
La exoneracin de 5 UIT a que se refiere el
inciso p) del artculo 19 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta no se aplica a las
ganancias de capital de fuente extranjera.
64
Informe N 055-2010-SUNAT/2B0000
La exoneracin de 5 UIT a que se refiere el inciso
p) del artculo 19 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta no se aplica a las ganancias de capital
provenientes de la enajenacin de los bienes con-
tenidos en el inciso a) del artculo 2 del citado TUO
que constituyan rentas de fuente extrajera.
JURISPRUDENCIA
Se cumple con el requisito para la exonera-
cin del Impuesto a la Renta de las asocia-
ciones sin fines de lucro aun cuando sus
Estatutos no establezcan el destino de su
patrimonio ya que se aplica supletoriamen-
te el artculo 98 del Cdigo Civil.
RTF N 00899-4-2008
La presente resolucin constituye precedente de ob-
servancia obligatoria de conformidad con lo dispues-
to en el artculo 154 del Cdigo Tributario, disponin-
dose su publicacin en el diario oficial El Peruano en
cuanto establece el siguiente criterio: Se cumple el
requisito del inciso b) del artculo 19 del Texto nico
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-
bado por el Decreto Supremo N 054-99-EF, cuando
en los estatutos de las asociaciones sin fines de lucro
no se ha establecido el destino de su patrimonio en
caso de disolucin, por ser de aplicacin supletoria el
artculo 98 del Cdigo Civil.
Se confirma la resolucin que declar impro-
cedente la solicitud de inscripcin en el Re-
gistro de Entidades Exoneradas del Impuesto
a la Renta. Se seala que los estatutos de la
entidad deben establecer en forma expresa
que el servicio de asistencia es prestado por
la recurrente en forma gratuita y que los be-
neficiarios son nicamente quienes no cuen-
ten con medios econmicos suficientes.
RTF N 08169-2-2008
Se confirma la resolucin que declar improce-
dente la solicitud de inscripcin en el Registro de
Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta,
debido a que los fines consignados en los esta-
tutos de la recurrente no corresponden en su to-
talidad a los previstos en el inciso b) del artculo
19 de la Ley del Impuesto a la Renta, ya que en
los estatutos de la entidades no se ha establecido
en forma expresa que el servicio de asistencia es
prestado por la recurrente en forma gratuita y que
los beneficiarios son nicamente quienes no cuen-
ten con medios econmicos suficientes.
 Captulo 2
DETERMINACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE
TERCERA CATEGORA
1. ESQUEMA GENERAL DE DETERMINA-
CIN DE LAS RENTAS DE TERCERA
CATEGORA
1.1. Cierre contable
El artculo 223 de la Ley General de
Sociedades establece que los estados finan-
cieros se preparan y presentan de conformi-
dad con las disposiciones legales sobre la
materia y con los principios de contabilidad
generalmente aceptados en el pas; es decir
las Normas Internaciones de Informacin
Financiera (NIIF) y las Normas Internaciona-
les de Contabilidad (NIC).
Por su parte, el artculo 2 del Regla-
mento de Informacin Financiera, aprobado
por Resolucin CONASEV N 103-99/94.10,
seala que: Los estados financieros deben
ser preparados y presentados de acuerdo
con los Principios de Contabilidad General-
mente Aceptados.
La NIC 12 est referida al tratamien-
to contable que se debe otorgar a las dife-
rencias que se generan por la aplicacin de
criterios tributarios que han de tomarse en
el momento de determinar el Impuesto a la
Renta.
El artculo 33 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta seala que la
contabilizacin de operaciones bajo princi-
pios de contabilidad generalmente acepta-
dos puede determinar, por la aplicacin de
las normas contenidas en la Ley, diferencias
temporales y permanentes en la determina-
cin de la renta neta.
En efecto, la determinacin del Im-
puesto a la Renta parte del resultado conta-
ble, a ella se realizan reparos tributarios, que
consisten en adiciones y deducciones, como
resultado de las diferencias encontradas por
criterios adoptados por disposiciones conta-
bles que difieren de lo sealado en el TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta, aproba-
do por el Decreto Supremo N 179-2004-EF,
en adelante, la Ley del Impuesto a la Renta.
Cabe sealar que las referidas adiciones y
deducciones al resultado contable son ajus-
tes extracontables con fines netamente tribu-
tarios.
Por lo antes expuesto, es necesario
tener en consideracin definiciones conta-
bles que se utilizan en la Ley del Impuesto
a la Renta y en la Declaracin Jurada Anual
del Impuesto a la Renta PDT.
a) Cierre contable.- El Glosario del Ma-
nual para Preparacin de Informacin
Financiera, aprobado mediante Resolu-
cin de Gerencia General N 010-2008-
EF/94.01.2, seala que se entiende por
Cierre contable al proceso de preparar y
registrar los asientos de cierre por medio
de los cuales los saldos de las cuentas
de ingresos y gastos y los elementos de
resultados de las cuentas de ingresos y
gastos y los elementos de resultados de
las cuentas mixtas se ajustan, con el ob-
jeto de preparar los estados financieros al
trmino de un periodo, por medio de un
asiento final de cierre, mediante el cual se
eliminan las cuentas de ingresos y gastos
del periodo, llevndose el saldo neto de
esta a las cuentas de ingresos y gastos
del periodo de all a la cuenta de resulta-
dos del periodo y posteriormente a resul-
tados acumulados.
b) Ganancia contable.- Es la ganancia
neta o la prdida neta del periodo antes
65
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
de deducir el gasto por el Impuesto a la
Renta.
c) Ganancia o prdida tributaria.- Es la
ganancia o prdida de un periodo calcu-
lado de acuerdo con las reglas estableci-
das por la Sunat sobre lo que se calcula
el Impuesto a la Renta a pagar o el saldo
a favor del contribuyente.
d) Gasto (ingreso) por Impuesto a la
Renta.- Es el importe total que se in-
cluye al determinar la ganancia o prdi-
da neta del periodo conteniendo tanto
el impuesto corriente como el impuesto
diferido.
e) Impuesto corriente.- Es la cantidad a
pagar o recuperar por el Impuesto a la
Renta relativo a la ganancia o prdida del
periodo.
f) Pasivos por impuestos diferidos.- Son
las cantidades de impuestos sobre las
ganancias a pagar en periodos futuros,
relacionadas con las diferencias tempo-
rales imponibles.
g) Activos por impuestos diferidos.-
Son las cantidades de impuestos sobre
las ganancias a recuperar en periodos
futuros, los que se relacionan con: dife-
rencias temporales deducibles tributa-
riamente, la compensacin de prdidas
obtenidas en periodos anteriores, que
todava no hayan sido objeto de de-
duccin fiscal y la compensacin de
crditos no utilizados procedentes de
periodos anteriores.
h) Diferencias temporales.- Son el pro-
ducto de las divergencias que existen en-
tre el importe en libros de un activo o un
pasivo, y el valor que constituye la base
fiscal de estos. Las diferencias tempora-
les pueden ser:
- Diferencias temporales imponi-
bles.- Son aquellas que dan lugar a
cantidades imponibles al determinar
la ganancia o prdida para fines tri-
butarios correspondiente a periodos
futuros, cuando el importe en libros
66
del activo sea recuperado o el pasivo
sea liquidado.
- Diferencias temporales deduci-
bles.- Son aquellas diferencias que
dan lugar a cantidades que son de-
ducibles al determinar la ganancia
(prdida) tributaria en los ejerci-
cios siguientes, cuando el importe
en libros del activo se recupere o el
pasivo sea liquidado.
Diferencias temporales Base Legal
Mayor o menor depreciacin Inciso f) del artculo
contable, depreciacin acelera- 37 de la LIR
da por obsolescencia, mermas
y desmedros de existencias.
Aguinaldos, bonificaciones, Inciso l) del artculo
gratificaciones y retribuciones 37 de la LIR
no pagadas dentro del plazo de
vencimiento de la declaracin
jurada anual.
Desmedro no destruido ante Inciso f) del artculo
Notario Pblico al 31 de diciem- 37 de la LIR
bre, previo aviso a la Sunat 6
das antes.
Gastos de 2da. 4ta. y 5ta. cate- Inciso v) del artculo
gora no pagados a la fecha de 37 de la LIR
presentacin de la declaracin
jurada anual.
Asignaciones destinadas a Inciso f) del artculo
la constitucin de reservas o 44 de la LIR
provisiones cuya deduccin no
admite la LIR.
Depreciacin mayor por Inciso l) del artculo
revaluaciones voluntarias de 44 de la LIR
activos por reorganizacin de
sociedades o fuera de estos.
i) Diferencias permanentes.- Son aque-
llas diferencias entre el resultado conta-
ble y el resultado tributario en aplicacin
de la Ley del Impuesto a la Renta. A con-
tinuacin, presentamos un cuadro de
resumen de diferencias permanentes.

Diferencia permanente
Intereses por prstamos entre
vinculadas que exceden los
lmites previsto en el RLIR.
Prdidas extraordinarias no
acreditadas judicialmente y/o
se demuestre que es imposible
ejercer las acciones judiciales
del caso.
Gastos de ejercicios anteriores.
Exceso del lmite permitido de
gastos recreativos.
Exceso del lmite de capaci-
tacin del personal (hasta el
31/12/2012).
Exceso del valor de mercado
de la remuneraciones del titular,
accionistas, participacionistas y
socios en general
Exceso de valor de mercado de la
remuneracin del cnyuge, con-
cubino o parientes del propietario,
titular, accionista, participacionis-
tas o socios en general.
Exceso en los lmites por gastos
de representacin.
Exceso de los lmites por gastos de Inciso r) del artculo
viaje al interior y exterior del pas. 37 de la LIR
Gastos sustentados con boleta
de venta emitidos por sujetos
del RUS.
Gastos personales
Multas, intereses moratorios en
general y sanciones en general.
Diferencia permanente
Ingresos
inafectos (art. 3)
exonerados (art. 19)
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Base Legal Donaciones y liberalidades no Inciso d) del artculo
Inciso a) del artculo permitidas. 44 de la LIR
37 de la LIR Gastos sin comprobante de Inciso j) del artculo
pago. 44 de la LIR
Inciso d) del artculo IGV e IPM que grava el retiro de Inciso k) del artculo
37 de la LIR bienes. 44 de la LIR
Impuesto a la Renta de un tercero. Artculo 47 de la LIR
j) Base tributaria.- La base tributaria de un
Artculo 57 de la LIR activo o pasivo es el importe atribuido por
Inciso ll) del artculo criterios estrictamente establecidos en la
37 de la LIR Ley del Impuesto a la Renta.
Inciso ll) del artculo - Base tributaria de un activo.- Es el
37 de la LIR monto que en periodos posteriores
podr ser utilizado, pues la Ley del Im-
Inciso n) del artculo puesto a la Renta permite la recupera-
37 de la LIR cin del activo que figura en libros.
- Base tributaria de un pasivo.- Es el
monto que representa renta no gra-
Inciso ) del artculo vada para el ejercicio analizado, pero
37 de la LIR que estar gravada para el prximo
ejercicio, es decir es el Impuesto a la
Renta pendiente de liquidacin o el
supuesto de los gastos no contabili-
Inciso q) del artculo zados, pero cuya deduccin tributaria
37 de la LIR
es permitida.
Cabe indicar que los conceptos conta-
bles antes esbozados son de vital importancia
ltimo prrafo del
para analizar la determinacin del Impuesto
artculo 37 de la LIR
a la Renta; en ese sentido, una vez que los
conceptos contables han sido sealados con
Inciso a) del artculo claridad en el presente acpite se analizar el
44 de la LIR
mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta
Inciso c) del artculo y los criterios para considerar como renta de
44 de la LIR fuente peruana. (Ver cuadro N 1).
CUADRO N 1
Resultado contable
Diferencia temporal
Gastos sin Ingresos Gastos
causalidad, prohibidos Ventas a plazo leasing intangibles
sin sustento Construccin Renta 2a, 4a, 5a
67
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

1.2. Esquema general de determinacin Cuando tales ingresos provengan de la

de las Rentas de Tercera Categora enajenacin de bienes, de acuerdo al artculo
5 de la Ley, la renta bruta estar dada por la
INGRESOS BRUTOS diferencia existente entre el ingreso neto total
proveniente de dichas operaciones y el costo
computable de los bienes enajenados.
(-) Costo computable Si se trata de bienes depreciables o
amortizables, a efectos de la determinacin
del impuesto, el costo computable se dismi-
RENTA BRUTA nuir en el importe de las depreciaciones o
amortizaciones que hubiera correspondido
aplicar de acuerdo a lo dispuesto por la Ley.
(-) Gastos
El ingreso neto total resultante de
la enajenacin de bienes se establecer
deduciendo del ingreso bruto las devolu-
(+) Otros ingresos ciones, bonificaciones, descuentos y con-
ceptos similares que respondan a las costum-
bre de la plaza.
RENTA NETA
As, el artculo 20 de la LIR seala
que se entender por costo computable de
los bienes enajenados: (...) el costo de ad-
(+) Adiciones
quisicin, produccin o construccin o, en
su caso, el valor de ingreso al patrimonio
o valor en el ltimo inventario determinado
(-) Deducciones
conforme a Ley, ajustados de acuerdo a las
normas de ajuste por inflacin con incidencia
tributaria, segn corresponda (...).
(-) Prdidas tributarias compensables de ejercicios
anteriores En consecuencia, el costo computable
es el elemento fundamental para establecer la
renta bruta en la enajenacin de bienes; por
RENTA NETA IMPONIBLE (O PRDIDA) ello, es importante conocer qu se entiende
por costo computable en cada caso, en qu
consiste, cmo se determina, etc. Al respec-
IMPUESTO RESULTANTE to, el inciso a) del artculo 57 del Reglamento
seala que el costo computable se determina
de acuerdo con lo sealado por los artculos
(-) Crditos 20 y 21 de la Ley del Impuesto a la Renta, en
concordancia con el artculo 11 de su Regla-
mento.
SALDO POR REGULARIZAR (O SALDO A FAVOR) Grficamente tenemos lo siguiente:
Costo de adquisicin
2. DETERMINACIN DE LA RENTA BRUTA
Costo computable Costo de produccin
La renta bruta est constituida por Costo de construccin
de los bienes
el conjunto de ingresos afectos al Impues- enajenados Valor de ingreso al patrimonio o el
to a la Renta que se obtengan en el ejer-
valor en el ltimo inventario
cicio gravable.

68
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

2.1. Costo de adquisicin los materiales directos utilizados, la mano de

Es la contraprestacin pagada por el
bien adquirido, incrementada en las mejoras
incorporadas con carcter permanente y los
gastos incurridos con motivo de su compra
tales como fletes, seguros, gastos de despa-
cho, derechos aduaneros, instalacin, mon-
taje, comisiones normales; incluyendo las
pagadas por el enajenante con motivo de la
adquisicin o enajenacin de bienes, gastos
notariales, impuestos y derechos pagados
por el enajenante y otros gastos que resulten
necesarios para colocar a los bienes en con-
diciones de ser usados, enajenados o apro-
vechados econmicamente, a excepcin de
los intereses que no deben ser considerados
como parte del costo de adquisicin.
2.2. Costo de produccin o construccin
Es el costo incurrido en la produccin
o construccin del bien, el cual comprende
obra directa y los costos indirectos de fabri-
cacin o construccin.
2.3. Valor de ingreso al patrimonio
Es el valor que corresponde al valor
de mercado de acuerdo con lo establecido
por el artculo 32 de la Ley del Impuesto a la
Renta, salvo lo dispuesto por el artculo 21
de la misma norma. (Ver cuadros Ns 2 y 3).
2.4. Costo de inmuebles, acciones y par-
ticipaciones y otros bienes
Por su parte, el artculo 21 de la Ley
del Impuesto a la Renta establece que el
costo computable en el caso de inmuebles,
acciones, participaciones, entre otros, se de-
terminar tomando en cuenta ciertas condi-
ciones, tales como la forma de adquisicin,
ya sea a ttulo oneroso, a ttulo gratuito, etc.

CUADRO N 2

Costo computable Costo de adquisicin: Contraprestacin pagada por el bien adquirido, En ningn caso
de los bienes incrementada en las mejoras incorporadas con carcter permanente y los los intereses
enajenados gastos incurridos con motivo de su compra tales como fletes, seguros, formarn parte
Costo de adquisi- gastos de despacho, derechos aduaneros, instalacin, montaje, comisio- del costo de
cin, produccin o nes normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de adquisicin.
construccin, o, en la adquisicin o enajenacin de bienes, gastos notariales, impuestos y
su caso, el valor de derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesa-
ingreso al patrimonio rios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados
o valor en el ltimo o aprovechados econmicamente.
inventario deter-
minado conforme Costo de produccin o construccin: El costo incurrido en la produccin
a Ley, ajustados o construccin del bien, el cual comprende: los materiales directos utili-
de acuerdo a las zados, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin o
normas de ajuste construccin.
por inflacin con
incidencia tributaria, Valor de ingreso al patrimonio: el valor que corresponde al valor de mer-
segn corresponda. cado de acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta.

CUADRO N 3

Cuando el bien ha sido adquirido por el contribuyente de terceros, a ttulo

Valor de gratuito o a precio no determinado.
Se aplica en los
ingreso al
siguientes casos: Cuando el bien ha sido adquirido con motivo de una reorganizacin de
patrimonio
empresas.

69
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

CUADRO N 4

Costo computable

Adquirido a ttulo gratuito:

valor de ingreso al patrimo-
nio dado por su autoavalo,
salvo excepciones.

Adquirido a ttulo oneroso:

costo de adquisicin o
construccin.

Personas naturales, sociedad conyugal o sucesin indivisa,

que no generen rentas de tercera categora: costo de adqui-
sicin (opcin de compra, incrementado en los importes por
Enajenacin de amortizacin del capital, mejoras incorporadas con carcter per-
inmuebles manente y otros gastos relacionados, reajustados por los ndices
de correccin monetaria que establece el MEF sobre la base de
los ndices de Precios al por Mayor proporcionados por el INEI).
Adquiridos mediante arren- Personas jurdicas:
damiento financiero. Celebrado antes del 1 de enero de 2001, el costo computa-
ble para el arrendatario ser el correspondiente a la opcin
de compra, incrementado en las mejoras de carcter per-
manente y los gastos que se mencionan en el inciso 1) del
artculo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta.
En fecha posterior, al 1 de enero de 2001 el costo
computable para el arrendatario ser el costo de adquisi-
cin, disminuido en la depreciacin.

CUADRO N 5

Adquiridas a ttulo oneroso: costo de adquisicin.

Adquiridas por capitalizacin de utilidades y reservas: valor nominal.

Enajenacin Adquiridas a ttulo gratuito: valor de ingreso al patrimonio dado por ltima cotizacin en Bolsa a la
de acciones fecha de adquisicin o valor nominal.

Adquiridas por capitalizacin de deudas al amparo de la ley de reestructuracin patrimonial:

el valor ser cero si el crdito fue provisionado y castigado totalmente o en su defecto, el valor no
provisionado.

CUADRO N 6

Otros valores mobiliarios: costo de adquisicin.

Enajenacin
Intangibles: costo de adquisicin.
de otros
bienes Reposicin de bienes del activo fijo: costo del bien repuesto + importe invertido si el costo del
nuevo bien excede indemnizacin recibida.

70

Esto puede apreciarse en los cuadros Ns 4,
5 y 6.
A partir del 01/01/2013, entra en vi-
gencia los artculos 20 y 21 de la LIR mo-
dificados mediante Decreto Legislativo
N 1112, publicado el 29/06/2012, segn los
cuales:
La renta bruta est constituida por el
conjunto de ingresos afectos al impuesto que
se obtenga en el ejercicio gravable. Cuando
tales ingresos provengan de la enajenacin
de bienes, la renta bruta estar dada por la
diferencia existente entre el ingreso neto to-
tal proveniente de dichas operaciones y el
costo computable de los bienes enajenados,
siempre que dicho costo est debidamente
sustentado con comprobantes de pago.
No ser deducible el costo computa-
ble sustentado con comprobantes de pago
emitidos por contribuyentes que a la fecha
de emisin del comprobante tengan la con-
dicin de no habidos, segn publicacin rea-
lizada por la Administracin Tributaria, salvo
que al 31 de diciembre del ejercicio en que
se emiti el comprobante, el contribuyente
haya cumplido con levantar tal condicin.
La obligacin de sustentar el costo
computable con comprobantes de pago no
ser aplicable en los siguientes casos:
i) Cuando el enajenante perciba rentas de
la segunda categora por la enajenacin
del bien;
ii) Cuando de acuerdo con el Reglamento
de Comprobantes de Pago no sea obli-
gatoria su emisin; o,
iii) Cuando de conformidad con el artculo
37 de esta Ley, se permita la sustenta-
cin del gasto con otros documentos, en
cuyo caso el costo podr ser sustentado
con tales documentos.
Si se trata de bienes depreciables o
amortizables, a efectos de la determinacin del
impuesto, el costo computable se disminuir
en el importe de las depreciaciones o amorti-
zaciones que hubiera correspondido aplicar de
acuerdo a lo dispuesto por esta Ley.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
El ingreso neto total resultante de la
enajenacin de bienes se establecer dedu-
ciendo del ingreso bruto las devoluciones,
bonificaciones, descuentos y conceptos
similares que respondan a las costumbres
de la plaza.
Por costo computable de los bienes
enajenados, se entender el costo de
adquisicin, produccin o construccin o,
en su caso, el valor de ingreso al patrimonio
o valor en el ltimo inventario determinado
conforme a ley, ms los costos posteriores
incorporados al activo de acuerdo con las
normas contables, ajustados de acuerdo a
las normas de ajuste por inflacin con
incidencia tributaria, segn corresponda. En
ningn caso los intereses formarn parte del
costo computable.
A efectos de lo dispuesto en el prra-
fo anterior entindase por:
1. Costo de adquisicin: La contrapresta-
cin pagada por el bien adquirido, y los
costos incurridos con motivo de su com-
pra tales como fletes, seguros, gastos de
despacho, derechos aduaneros, instala-
cin, montaje, comisiones normales,
incluyendo las pagadas por el enajenan-
te con motivo de la adquisicin de bienes,
gastos notariales, impuestos y derechos
pagados por el enajenante y otros gastos
que resulten necesarios para colocar a
los bienes en condiciones de ser usados,
enajenados o aprovechados econmica-
mente.
2. Costo de produccin o construccin:
El costo incurrido en la produccin o
construccin del bien, el cual compren-
de los materiales directos utilizados, la
mano de obra directa y los costos indi-
rectos de fabricacin o construccin.
3. Valor de ingreso al patrimonio: El valor
que corresponde al valor de mercado de
acuerdo a lo establecido en la presente
ley, salvo lo dispuesto en el siguiente ar-
tculo.
Tratndose de la enajenacin, reden-
cin o rescate cuando corresponda, el costo
71
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
computable se determinar en la forma esta-
blecida a continuacin:
Artculo 21 (21.1) Para el caso de
inmuebles:
a) Si el inmueble ha sido adquirido por una
persona natural, sucesin indivisa o so-
ciedad conyugal que opt por tributar
como tal, se tendr en cuenta lo siguiente:
a.1) Si la adquisicin es a ttulo oneroso,
el costo computable ser el valor de
adquisicin o construccin reajus-
tado por los ndices de correccin
monetaria que establece el Ministe-
rio de Economa y Finanzas sobre
la base de los ndices de precios
al por mayor proporcionados por el
Instituto Nacional de Estadstica e
Informtica (INEI), incrementado
con el importe de las mejoras
incorporadas con carcter per-
manente.
a.2) Si la adquisicin es a ttulo gratuito,
el costo computable ser igual a
cero. Alternativamente, se podr
considerar como costo computa-
ble el que corresponda al trans-
ferente antes de la transferencia,
siempre que este se acredite de
manera fehaciente.
b) Si el inmueble ha sido adquirido mediante
contrato de arrendamiento financiero o re-
troarrendamiento financiero o leaseback,
celebrado por una persona natural, suce-
sin indivisa o sociedad conyugal que opt
tributar como tal, que no genere rentas de
tercera categora, el costo computable para
el arrendatario ser el de adquisicin,
correspondiente a la opcin de compra,
incrementado en los importes por amorti-
zacin del capital, mejoras incorporadas
con carcter permanente y otros gastos re-
lacionados, reajustados por los ndices de
correccin monetaria que establece el Mi-
nisterio de Economa y Finanzas sobre la
base de los ndices de Precios al por Mayor
proporcionados por el Instituto Nacional de
Estadstica e Informtica (INEI).
72
c) Si el inmueble ha sido adquirido median-
te contrato de arrendamiento financiero
o retroarrendamiento financiero o lease-
back, celebrado por una persona jurdica
antes del 1 de enero de 2001, el costo
computable para el arrendatario ser el
correspondiente a la opcin de compra,
incrementado con los costos posterio-
res incorporados al activo de acuerdo
con las normas contables y los gastos
que se mencionan en el inciso 1) del ar-
tculo 20 de la presente ley.
Cuando los contratos de arrenda-
miento financiero correspondan a una fecha
posterior, el costo computable para el arren-
datario ser el costo de adquisicin, dismi-
nuido en la depreciacin.
Artculo 21 (21.2) Acciones y parti-
cipaciones:
a) Si hubieren sido adquiridas a ttulo one-
roso, el costo computable ser el costo
de adquisicin.
b) Si hubieren sido adquiridas a ttulo gratuito:
b.1) Tratndose de una persona natu-
ral, sucesin indivisa o sociedad
conyugal que opt por tributar
como tal, sea que la adquisicin
hubiera sido por causa de muerte
o por actos entre vivos, el costo
computable ser igual a cero.
Alternativamente, se podr consi-
derar como costo computable el
que corresponda al transferente
antes de la transferencia, siempre
que este se acredite de manera
fehaciente.
b.2) Tratndose de una persona jur-
dica, el costo computable ser el
valor de ingreso al patrimonio, en-
tendindose como tal al valor de
mercado determinado de acuerdo
con las disposiciones del artculo
32 de la ley y su reglamento.
c) Acciones recibidas y participaciones
reconocidas por capitalizacin de uti-
lidades y reservas por reexpresin del

capital, como consecuencia del ajuste in-
tegral, el costo computable ser su valor
nominal.
d) Acciones y participaciones recibidas como
resultado de la capitalizacin de deudas
en un proceso de reestructuracin al am-
paro de la Ley de Reestructuracin Patri-
monial, el costo computable ser igual a
cero si el crdito hubiera sido totalmente
provisionado y castigado conforme a lo
dispuesto en el numeral 3 del literal g)
del artculo 21 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta. En su defecto,
tales acciones o participaciones tendrn
en conjunto como costo computable, el
valor no provisionado del crdito que se
capitaliza.
e) Tratndose de acciones o participacio-
nes de una sociedad, todas con iguales
derechos, que fueron adquiridas o reci-
bidas por el contribuyente en diversas
formas u oportunidades, el costo compu-
table estar dado por su costo promedio
ponderado. El Reglamento establecer
la forma de determinar el costo promedio
ponderado.
f) Tratndose de acciones o participacio-
nes recibidas como consecuencia de
una reorganizacin empresarial, su costo
computable ser el que resulte de dividir
el costo total de las acciones o participa-
ciones del contribuyente que se cancelen
como consecuencia de la reorganizacin,
entre el nmero total de acciones o parti-
cipaciones que el contribuyente recibe.
En el caso de la reorganizacin simple, el
costo computable de las acciones o par-
ticipaciones que se emitan ser el que
corresponda al activo transferido. Si la
reorganizacin se produce al amparo de
lo sealado en el numeral 2 del artculo
104 de la Ley, no se deber considerar
como parte del costo del activo transferi-
do el mayor valor producto de la revalua-
cin voluntaria que hubiera sido pactada
debido a la reorganizacin. Si el bloque
patrimonial transferido est compuesto
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
por activos y pasivos, el costo compu-
table ser la diferencia entre el valor de
ambos. Si el pasivo fuera mayor al activo,
el costo computable ser cero (0).
g) Tratndose de certificados de suscrip-
cin preferente, el costo computable al
momento de su emisin ser cero (0).
Artculo 21 (21.3) Otros valores
mobiliarios
El costo computable ser el costo de
adquisicin.
Tratndose de adquisiciones a ttulo
gratuito:
a) En el caso de personas naturales, suce-
siones indivisas y sociedades conyugales
que optaron por tributar como tales, el cos-
to computable ser igual a cero. Alternati-
vamente, se podr considerar como costo
computable el que corresponda al trans-
ferente antes de la transferencia, siempre
que este se acredite de manera fehaciente.
b) En el caso de personas jurdicas, el cos-
to computable ser el valor de ingreso al
patrimonio, entendindose como tal al
valor de mercado determinado de acuer-
do con las disposiciones del artculo 32
de la ley y su reglamento.
Tratndose de valores mobiliarios del
mismo tipo, todos con iguales derechos, que
fueron adquiridos o recibidos por el contribu-
yente en diversas formas u oportunidades, el
costo computable se determinar aplicando lo
dispuesto en el inciso e) del numeral anterior.
Artculo 21 (21.4) Valores mobi-
liarios cuya enajenacin genera prdi-
das no deducibles
El costo computable de los valores
mobiliarios cuya adquisicin hubiese dado lu-
gar a la no deducibilidad de las prdidas de
capital a que se refiere el numeral 1 del artcu-
lo 36 y el numeral 1 del inciso r) del artculo 44
de la Ley, ser incrementado por el importe
de la prdida de capital no deducible.
El costo computable de los valores
mobiliarios que el contribuyente mantenga
73
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
en su propiedad despus de la enajenacin
que gener la prdida de capital no deduci-
ble a que se refiere el numeral 2 del artculo
36 y el numeral 2 del inciso r) del artculo 44
de la Ley, ser incrementado por el importe
de la prdida de capital no deducible.
De conformidad con la Segunda Dis-
posicin Complementaria Final del Decreto
Legislativo N 1112, publicado el 29 de junio
de 2012, vigente a partir del 1 de enero de
2013, lo previsto en el prrafo 21.4 del
artculo 21 no ser de aplicacin a las ope-
raciones de reporte, pactos de recompra y
prstamos burstiles a los que hace referen-
cia la Segunda Disposicin Complementaria
Final de la Ley N 29645, en tanto dichas
operaciones no generan ganancias o prdi-
das de capital.
Artculo 21 (21.5) Intangibles
El costo computable ser el costo de
adquisicin disminuido en las amortizacio-
nes que correspondan de acuerdo a Ley.
Artculo 21 (21.6) Reposicin de
bienes del activo fijo
Tratndose del caso a que se refiere
el inciso b) del artculo 3, el costo computa-
ble es el que corresponda al bien repuesto,
agregndosele nicamente el importe adi-
cional invertido por la empresa si es que el
costo de reposicin excede el monto de la
indemnizacin recibida.
Artculo 21 (21.7) Permuta de bienes.
El costo computable de los bienes
recibidos en una permuta ser el valor de
mercado de dichos bienes.
Artculo 21 (21.8) Bienes en co-
propiedad
En el caso de separacin de patrimo-
nios en una sociedad conyugal o particin de
una copropiedad, el costo computable se atri-
buir a cada parte en la proporcin en que se
efectu la respectiva separacin o particin.
El costo computable de las acciones
o participaciones que se enajenen confor-
me al inciso e) del artculo 10 de la Ley ser
74
acreditado con el documento emitido en el
exterior de acuerdo con las disposiciones le-
gales del pas respectivo o por cualquier otro
que disponga la Administracin Tributaria,
deducindose solo la parte que corresponda
de acuerdo con el procedimiento establecido
en el segundo prrafo del numeral 1 del inci-
so e) del artculo 10.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 037-2010-SUNAT/2B0000
1. En el caso de una combinacin de negocios
en la cual inicialmente se compra la totalidad
de las acciones de la empresa que posterior-
mente ser absorbida, el costo de adquisi-
cin del negocio incluye el precio que debe
ser pagado por la totalidad de las acciones,
as como cualquier otro costo atribuible directa-
mente a la combinacin de negocios.
2. A fin de establecer el valor razonable de los
activos y pasivos de la empresa adquirida es
posible utilizar cualquier mtodo de tasacin,
siempre y cuando dicho mtodo se encuentre
debidamente sustentado.
Derechos antidumping
Informe N 026-2007-SUNAT/2B0000
Los derechos antidumping constituyen multas de
carcter administrativo que establece la Comisin
de dumping y subsidios del Indecopi.
Los derechos antidumping no forman parte del
costo de adquisicin del bien, a que se refiere el
numeral 1) del artculo 20 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Los derechos antidumping no son deducibles
como gasto para la determinacin de la renta im-
ponible de tercera categora.
Los derechos antidumping no forman parte de la
base imponible en la importacin de bienes, a que
se refiere el inciso e) del artculo 13 del TUO de la
Ley del IGV.
Costo computable de bienes importados
Informe N 171-2007-SUNAT/2B0000
El costo computable de bienes importados que se
originan en operaciones efectuadas con sujetos
que califiquen en alguno de los tres supuestos
contemplados en el inciso m) del artculo 44 del

TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ser de-
ducible para la determinacin de la renta bruta de
tercera categora.
Los gastos provenientes de operaciones de crdito
a que se refiere el inciso m) del artculo 44 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta son deducibles,
para la determinacin de la renta neta, aun cuando
no se originen en prstamos de dinero en efectivo,
sin perjuicio de la aplicacin de las normas sobre
precios de transferencia.
JURISPRUDENCIA
RTF N 2470-10-2011
En aplicacin del artculo 20 de la LIR y de la NIC
N 2, el costo computable de los bienes enaje-
nados debe incluir todos los costos de compra,
transformacin y otros en que se ha incurrido para
poner las existencias en su ubicacin y condi-
cin actuales; siendo que los costos de compra
de existencias corresponden el precio de compra,
los derechos de importacin y otros impuestos (no
recuperables por la empresa ante las autoridades
fiscales), y los costos de transporte, manipuleo y
otros directamente atribuibles a la adquisicin de
productos terminados, materiales y servicios.
RTF N 5402-4-2010
De acuerdo a la prctica contable, el costo de los
bienes vendidos se determina aplicando la ecua-
cin contable, Inventario Inicial ms las Compras
del ejercicio menos el Inventario Final, por lo que el
aumento o disminucin en el Inventario Final afec-
tar al costo de ventas disminuyndolo o aumen-
tndolo, lo cual afectar la determinacin de las
ventas netas y, por ende, el clculo del impuesto.
RTF N 3320-4-2010
A efectos de la determinacin de la renta bruta,
no puede considerarse cada una de las ventas en
forma aislada y considerar nicamente a aquellas
respecto de las cuales se obtienen resultados po-
sitivos, toda vez que la empresa como tal es el
conjunto de cada una de dichas operaciones, de-
bindose computar todos los resultados a efectos
de determinar la renta bruta.
RTF N 9694-2-2007
El valor de la accin es la diferencia entre el valor
total de los activos de la sociedad, de acuerdo con
valores de mercado debidamente actualizados,
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
menos los pasivos frente a terceros de la socie-
dad. Tal diferencia dividida entre el valor de las ac-
ciones, es el valor real de cada accin. A este valor
algunos lo llaman valor patrimonial o valor conta-
ble, aunque la doctrina difiere sobre distintos mati-
ces de cada una de sus denominaciones, asimis-
mo precisa que el valor nominal no guarda relacin
alguna con el valor real de la accin, y que exis-
ten algunas oportunidades, muy poco frecuentes
en que el valor nominal coincide con el valor real,
una es el momento de constitucin de la sociedad,
pero apenas la sociedad inicie sus operaciones los
dos valores no tardan en diferir, una operacin exi-
tosa har que los activos se incrementen y que los
pasivos frente a terceros disminuyan, generando
beneficios y aumentando automticamente el va-
lor real de la accin, el proceso inverso significar
prdidas para la sociedad con la consiguiente dis-
minucin del valor real de las acciones.
De las normas glosadas se advierte que para la
determinacin de la renta bruta se computarn to-
dos los ingresos que perciban los contribuyentes,
reflejndose en ella los resultados tanto positivos
(ganancias) como negativos (prdidas) derivados
de operaciones que realice con terceros.
Que en el caso especfico de la enajenacin de
bienes, la ganancia o, en su caso, la prdida re-
sultante estar determinada por la relacin en-
tre lo obtenido en dicha enajenacin y el costo
computable del bien transferido, el cual conforme
al artculo 21 de la Ley del Impuesto a la Renta,
de tratarse de acciones adquiridas a ttulo oneroso
ser el valor de adquisicin.
RTF N 10425-3-2007
De acuerdo con lo sealado en la Norma Interna-
cional de Contabilidad N 2, referida a la conta-
bilizacin de los inventarios, el costo de las exis-
tencias debe incluir todos los costos de compra,
costos de transformacin y otros costos en que se
han incurrido para poner las existencias en su ubi-
cacin y condiciones actuales.
As, segn criterio expuesto en la RTF N 07850-2-
2005, en el caso de una empresa comercial, preci-
samente se deber establecer el costo de compra,
comprendido, entre otros, por los costos de trans-
porte, manipuleo y otros directamente atribuibles
a la adquisicin de productos terminados, mate-
riales y servicios.
RTF N 0261-1-2007
A efectos de determinar si el monto por concepto
de regalas debi contabilizarse como costo de
ventas o como gastos operativos o de ventas,
75
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
debemos remitirnos a la contabilidad y a las Nor-
mas Internacionales de Contabilidad.
En ese contexto, en caso de haberse realiza-
do el pago de regalas y no obtener produc-
cin en un determinado ejercicio, este debe
de ser considerado como gasto segn lo dis-
puesto por el artculo 37, inciso p) de la Ley
del Impuesto a la Renta, a contrario sensu, en
caso de haber realizado el pago por regalas
y haber generado produccin en el ejercicio,
este debe ser considerado como parte del costo
del producto y, por ende, ser reconocido como
gasto en el ejercicio en el cual se vendan dichos
productos.
APLICACIN PRCTICA
1. Adquisiciones que constituyen mejoras
de activos
La empresa de alquiler de avionetas Top
Gun S.A. realiz en el ejercicio 2012 la ad-
quisicin de seis motores petroleros con la
finalidad de reemplazar las de sus naves y
as dar un servicio con mayor garanta y se-
guridad. El valor de la operacin es como
sigue:
Valor de venta de los seis
motores: S/. 120,000
IGV: S/. 21,600
Total: S/. 141,600
Nos consulta por el tratamiento contable y
tributario de esta operacin, sabiendo que
el valor en libros del total de los motores
cambiados es de S/. 120,000 y la depre-
ciacin acumulada de S/. 110,000.
Solucin:
La Ley del Impuesto a la Renta establece que las
mejoras incorporadas a los activos realizadas con
carcter permanentes formarn parte de su valor,
es decir, se incorporan al valor en libros que posea
el bien. Entendemos que este tratamiento se da
porque estas mejoras son necesarias para que el
activo funcione correctamente y adems se rea-
lizan con poca frecuencia considerando tambin
que se tratan de montos relevantes.
De otro lado, la Norma Internacional de Contabi-
lidad 16 Propiedad, Planta y Equipo considera
76
dos aspectos importantes sobre el reconocimiento
como parte del activo, primero que sea probable
la obtencin de beneficios econmicos futuros y
segundo que el costo pueda ser valorado con con-
fiabilidad por parte de la entidad. Como vemos,
el caso planteado cumple con estos dos criterios;
pero la norma contable nos refiere algo ms; que
cuando se traten de piezas de repuesto importan-
tes que la entidad piensa usar ms de un periodo
cumplen normalmente estos criterios.
Asimismo, cuando se incurren en costos poste-
riores en elementos de inmuebles, maquinarias y
equipo para sustitucin recurrente menos frecuen-
te se cumplen los criterios de reconocimiento, por
lo que debern activarse debiendo darle de baja al
importe en libros de las partes que son sustituidas.
En ese orden de ideas, el valor de los nuevos
motores debe integrar el costo computable de
las avionetas (activo fijo), siendo su propio costo
computable el costo de adquisicin de conformi-
dad con lo previsto en el numeral 1 del artculo 20
de la LIR.
Bajo estas precisiones se realizarn los siguientes
asientos:
Registro del cambio de motores
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
33 Inmuebles, maquinaria y equipo 120,000
334 Unidades de transporte
3341 Vehculos motorizados
33411 Costo
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 21,600
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a las Ventas
40111 IGV - Cuenta propia
46 Cuentas por pagar diversas -
Terceros 141,600
465 Pasivos por compra de
activo inmovilizado
4654 Inmuebles, maquinaria
y equipo
x/x Por la provisin de la compra de los
seis motores segn factura N xxx.
-------------------- x --------------------

46 Cuentas por pagar diversas -
Terceros
465 Pasivos por compra de
activo inmovilizado
4654 Inmuebles, maquinaria
y equipo
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por el pago de la factura.
-------------------- x --------------------
Baja del activo sustituido
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
65 Otros gastos de gestin
655 Costo neto de enajenacin
de activos inmovilizados
6551 Costo neto de enajenacin
de activos inmovilizados y
operaciones discontinuadas
65513 Inmuebles, maquinaria y
equipo
39 Depreciacin, amortizacin y
agotamiento acumulados
391 Depreciacin acumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y
equipo - Costo
39133 Equipo de transporte
33 Inmuebles, maquinaria y equipo
334 Unidades de transporte
3341 Vehculos motorizados
33411 Costo
x/x Por la baja de los motores sustituidos.
-------------------- x --------------------
Como vemos, las normas tributarias coinciden
con los criterios sugeridos por las normas conta-
bles en cuanto al reconocimiento de los gastos
realizados sobre activos. En este caso el cambio
de motores para las unidades constituye un
desembolso que sin ser frecuente se entiende
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
que se da en forma recurrente, permitiendo ele-
var el tiempo operativo de estos bienes del activo
141,600 fijo, formando en tal sentido costo computable de
las avionetas.
2. Costo de adquisicin de un activo fijo
importado
141,600
La empresa Confort S.A., dedicada a la fa-
bricacin de espumas de poliuretano para
la fabricacin de colchones y muebles, con
la intencin de elevar su produccin para
exportar al mercado ecuatoriano en donde
sus productos han experimentado una de-
manda considerable, decide adquirir de una
empresa de Alemania una costosa mquina
incurriendo en los siguientes gastos:
Costo de la compra : 720,000
Flete : 12,000
10,000
Seguro : 7,000
Derechos y conceptos
aduaneros : 25,200
Impuesto General a las
Ventas e IPM : 137,556
Gastos de acondicionamiento : 45,500
Otros gastos atribuibles directos : 6,500
Honorarios de ingenieros : 2,000
Multa impuesta por la
110,000 municipalidad : 1,200
Los gastos de acondicionamiento compren-
den montos pagados por demolicin de
unos ambientes del local de la empresa,
realizada por una empresa dedicada a este
tipo de trabajos y se incurri en honorarios
120,000 a unos ingenieros especialistas en la insta-
lacin y montaje de estos bienes. Tambin
a la empresa la municipalidad de distrito le
determin una multa por depositar material
de construccin para las obras de acondi-
cionamiento en zona rgida.
Confort S.A. nos solicita determinar el costo
computable de esta maquinaria.
Solucin:
El Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
en su artculo 11 nos menciona que constituirn
parte del costo computable los gastos de demo-
licin incurridos para el acondicionamiento de los
77
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

bienes adquiridos; al respecto debemos entender 3. Costo de adquisicin de existencias

que para lograr que algunos bienes adquiridos por
las empresas sean puestos en determinados lu-
gares se deben incurrir en gastos vinculados a su La empresa Importadora Woody S.A.C., de-
acondicionamiento como es el caso de las demo- dicada a la importacin y comercializacin
liciones. de juguetes, realiza la importacin de un
lote de juguetes adquiridos a su proveedor
Tambin esta norma nos menciona que supletoria- domiciliado en la ciudad de Taiwn, opera-
mente para la determinacin del costo computable cin que se lleva a cabo en el mes de Ene-
de los bienes o servicios, se tendrn en cuenta ro de 2012. La mercadera ser vendida
las Normas Internacionales de Contabilidad y los en forma exclusiva a la cadena de tiendas
Principios de Contabilidad Generalmente Acepta- Buzz S.A.C., incurriendose en los siguien-
dos, en tanto no se opongan a lo dispuesto en la tes desembolsos:
Ley y en este reglamento. Costo de compra : S/. 325,000
Teniendo en cuenta lo dicho anteriormente, la NIC (Valor FOB del invoice)
16 en lo referido a los componentes del costo nos Flete : S/. 15,320
menciona que forman parte de este, entre otros, Seguro : S/. 4,500
los costos directamente relacionados con la ubi-
cacin del activo en el lugar y las condiciones Ad valrem : S/. 48,750
necesarias para que pueda operar satisfactoria- Almacenaje : S/. 7,500
mente, mencionando dentro de ello los costos de Sobreestada : S/. 10,700
preparacin y emplazamiento fsico, de montaje e
instalacin, as como los honorarios profesionales. Gastos de desaduanaje : S/. 5,200
Inspeccin tcnica : S/. 4,800
Bajo los criterios antes mencionados el costo
computable de la maquinaria importada por la em- Multa de Aduanas : S/. 8,500
presa Confort S.A. ser el siguiente: Transporte : S/. 6,200
Costo de la compra : S/. 720,000 Impuesto General a las
Ventas : S/. 74,110
Flete : 12,000 Descuento concedido : S/. 16,250
Seguro : 7,000 (del valor FOB)

Derechos y conceptos aduaneros : 25,200 Asimismo, la empresa Importadora Woody

Gastos de acondicionamiento : 45,500
Otros gastos atribuibles directos : 6,500
Honorarios de ingenieros : 2,000
Costo computable : 818,200
Cabe precisar, que a efectos del costo computa-
ble no se tom en cuenta la multa impuesta por la
municipalidad, pues si bien constituye un desem-
bolso asumido por la empresa es de naturaleza
extraordinaria no siendo razonable ni necesario en
una situacin normal, por ende, debe considerar-
se como gasto y no como costo. Adems, es ne-
cesario indicar que la Ley del Impuesto a la Renta
lo considera como no deducible lo que motivar su
reparo en la declaracin anual.
Asimismo, el Impuesto General a las Ventas que
grava la operacin no se considera dentro del
costo, ya que es recuperable a travs del crdito
fiscal, en la medida que la empresa realice opera-
ciones gravadas con este impuesto.
S.A.C. una vez concluida la operacin de
importacin, y ya con las mercaderas en
sus almacenes, concreta la venta al precio
de venta de S/. 680,000 ms el IGV. Nos
consultan sobre el costo computable de las
mercaderas por esta venta.
Solucin:
El artculo 11 del reglamento del TUO de la LIR
seala que el costo computable de bienes ena-
jenados o transferencia de propiedad a cualquier
ttulo ser el costo de adquisicin, de produccin o
construccin o el valor de ingreso al patrimonio o
el valor en el ltimo inventario.
Teniendo en cuenta que la empresa Importadora
Woody S.A.C. vender directamente los juguetes
a la empresa Buzz S.A.C., se aplica la frmula de
identificacin especfica para determinar el costo
computable, de acuerdo con lo previsto en el p-
rrafo 24 de la NIC 2 - Existencias. Asimismo, el
artculo 62 de la LIR permite el uso de este mtodo
para fines tributarios.

78

De acuerdo con la NIC 2, la frmula de costeo de
identificacin especfica consiste en distribuir los
desembolsos efectuados directamente a los pro-
ductos identificados, los cuales posteriormente
sern vendidos.
Para el caso planteado, todos los desembolsos
producto de la adquisicin debern ser distribui-
dos al lote que ser vendido a la empresa Buzz
S.A.C., por lo que el primer paso consiste en de-
terminar cules de los desembolsos constituyen
costo de las existencia, por ende, debemos remi-
tirnos a la NIC 2.
Teniendo en cuenta que la empresa Importadora
Woody S.A.C. es una empresa comercial, el costo
que corresponde es el de adquisicin. De acuerdo
con lo normado en el prrafo 11 de la NIC 2, el costo
de adquisicin comprender el precio de compra,
los aranceles de importacin y otros impuestos (que
no sean recuperables posteriormente de las autori-
dades fiscales), los transportes, el almacenamiento
y otros costes directamente atribuibles a la adquisi-
cin de las mercaderas, los materiales o servicios,
los descuentos comerciales, las bajas y otras parti-
das similares se deducirn para determinar el costo
de adquisicin.
De lo dicho anteriormente podemos concluir que
para determinar del costo de adquisicin se debe-
rn considerar los siguientes conceptos:
Costos directos
Precio de compra : 325,000 (+)
Aranceles e impuestos : 48,750 (+)
(no recuperables)
Transporte : 6,200 (+)
Almacenamiento : 7,500 (+)
Otros costos directamente
atribuibles Flete : 15,320 (+)
Seguro : 4,500 (+)
Desaduanaje : 5,200 (+)
Inspeccin tcnica : 4,800 (+)
Descuentos concedidos
Sobre la operacin : 16,250 (-)
Total costo de adquisicin : 401,020
Para este caso, tanto la sobreestada como la multa
impuesta por Aduanas no se consideran dentro del
costo de adquisicin. Esto debido a que no son atri-
buibles directamente a las existencias, ya que pro-
vienen de sanciones. Asimismo, el Impuesto General
a la Ventas que grava la operacin no se considera
dentro del costo, pues este es recuperable a travs
del crdito fiscal, en la medida que la empresa realice
operaciones gravadas con este impuesto.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
4. Costo de financiamiento
El departamento de finanzas de la empresa
Poptex S.A.C., importante entidad industrial
del medio dedicada a la fabricacin de bo-
tellas descartables, solicit un prstamo a
una institucin financiera con la finalidad de
emplearlo en las operaciones corrientes y
de, inversin de la empresa. El monto del
prstamo es de S/. 950,000. El detalle de
las operaciones a realizar por la empresa es
el siguiente:
Construccin de un almacn : 520,000
Compra de mercaderas : 330,000
Pago por obligaciones : 100,000
950,000
Los intereses pactados por la operacin de
financiamiento para el primer mes ascien-
den a la suma de S/. 130,000.
La empresa nos consulta si los intereses ge-
nerados por el prstamo deben afectar el cos-
to computable ya sea del almacn o de las
mercaderas.
Solucin:
Debemos sealar que solo al costo de construc-
cin del almacn y la compra de mercaderas le
son aplicables las reglas del costo computable. En
tal sentido, solo se analizarn ambas operaciones.
Con referencia a las mercaderas, para determinar
su costo comprable se debe aplicar la regla del
costo de adquisicin, de conformidad con el nu-
meral 1 del artculo 20 de la LIR. Revisando la re-
ferida base legal encontramos que en ningn caso
los intereses pueden formar parte del costo de
adquisicin, por lo que los intereses del financia-
miento que sean atribuibles a la compra de exis-
tencias, sern cargados a resultados, va gastos.
Con referencia al costo del almacn, la regla a
aplicar para determinar el costo computable es el
costo de produccin, a la que refiere el numeral 2
del artculo 20 de la LIR. En la base legal antes ci-
tada no se encuentra prohibicin alguna para que
los intereses formen parte del costo computable,
por lo que en principio puede integrar el referido
costo.
Consideramos que al incluir dentro del costo de
produccin los intereses del financiamiento solo
ser posible en la medida que la empresa apli-
que el mtodo alternativo permitido por la NIC 23
Costo de financiamiento, mediante el cual solo
79
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

los costos por intereses que sean atribuibles a la 67 Gastos financieros 58,838
construccin o produccin de activos que requie-
ran necesariamente de un periodo de tiempo sus- 673 Intereses por prstamos
tancial antes de estar listos para su uso o para su y otras obligaciones
venta, deben ser capitalizados. 6731 Prstamos de instituciones
Para determinar la parte de los intereses que se financieras y otras entidades
atribuirn al costo de la construccin del almacn
67311 Instituciones financieras
tenemos que efectuar una atribucin directa entre
los intereses y el activo, para lo cual debe prorra- 45 Obligaciones financieras 130,000
tearse el costo de financiamiento entre el destino 455 Costos de financiacin
del prstamo, de la siguiente manera:
por pagar
Prstamo % 4551 Prstamos de instituciones

Construccin de un financieras y otras entidades

S/. 520,000 55%
almacn 45511 Instituciones financieras
Compra de mercaderas 330,000 35% x/x Por el reconocimiento de los inte-
reses por pagar.
Pago de obligaciones 100,000 10%
-------------------- x --------------------
S/. 950,000
Efectuado el prorrateo se procede con la aplicacin 5. Costo de produccin
de los porcentajes al inters correspondiente al pri-
mer mes, en funcin del destino del prstamo, as La empresa La Perfeccin S.A.C., dedicada
tenemos: a la fabricacin de cristales especiales para
edificios recibe un pedido de la empresa
Prstamo % constructora Simetra S.A. para fabricar un
lote importante de cristales inteligentes para
Compra de una mquina S/. 71,500 55% culminar la construccin de un moderno
edificio de oficinas. La empresa construc-
Compra de mercaderas 45,500 35% tora como condicin contractual estableci
como fecha de entrega el 30 de setiembre
Pago de obligaciones 13,000 10%
de 2012. A continuacin, se detallan los
S/. 130,000 desembolsos incurridos por la empresa en
la atencin del pedido:
Si la empresa utiliza el mtodo alternativo permi-
tido por la NIC 23 deber incluir, como parte del Compras de materia prima : 320,000
activo, el importe de S/. 71,162, correspondiente Mano de obra directa : 135,000
a los intereses directamente atribuibles a la cons- Gastos de administracin : 45,000
truccin del almacn. Cabe sealar adems que
este importe tambin forma parte del costo Mano de obra indirecta : 72,000
computable para fines del Impuesto a la Renta. Accesorios de fbrica usados : 15,000
En tal sentido, el asiento que corresponde a esta Impuestos no reembolsables : 20,700
operacin es el siguiente:
Energa elctrica, luz y agua : 35,520
ASIENTO CONTABLE Depreciacin de planta y equipos : 37,200
-------------------- x -------------------- Gastos de herramientas : 3,570
33 Inmuebles, maquinaria y equipo 71,162 Gastos diversos de fbrica : 7,600
339 Construcciones y obras Nos consultan sobre el costo computable
en curso atribuible a este orden de produccin.
3398 Costo de financiacin - Solucin:
Inmuebles, maquinaria
Al respecto, el Reglamento del TUO de la LIR en
y equipo su artculo 11 nos define que el costo computable

80

para este caso est determinado por el costo de
transformacin, teniendo en consideracin que
para este tipo de pedidos se requiere costear bajo
el sistema de costos por rdenes de trabajo. Este
mtodo de costeo es utilizado por las empresas
que atienden pedidos con fechas determinadas de
entrega y consiste en atribuir al proceso de fabri-
cacin o produccin de la orden de trabajo todos
los costos en que se incurran.
Cabe mencionar que con la finalidad de establecer
el costo de produccin o transformacin se tendr
en cuenta todos los costos incurridos, tanto direc-
tos sean fijos o variables, as como los indirectos
(tambin fijos o variables), que se relacionan con
la orden de trabajo solicitada.
Lo mencionado en el prrafo anterior se conoce
como absorcin de los costos o tambin denomi-
nados costos totales, concepto adoptado por la
NIC 2 - Existencias, por el cual se agregan al pro-
ducto todos los gastos de fabricacin.
Teniendo en cuenta lo mencionado en los prrafos
precedentes, para el caso materia de la consulta
debemos identificar qu costos de produccin se
atribuyen a la orden de trabajo solicitada, conside-
rando los de naturaleza directa e indirecta.
En relacin con el caso planteado tenemos lo
siguiente:
Costos directos: son los atribuibles directamente
a la produccin. Tomando el enunciado, tenemos
los siguientes costos directos:
1. Materias primas
2. Mano de obra directa
El costo de la materia prima corresponde al costo
de adquisicin o de compra de esta; y con res-
pecto a la mano de obra, est constituida por las
remuneraciones pagadas a favor de los trabajado-
res que intervienen en el proceso de fabricacin o
produccin.
Costos indirectos: son aquellos efectuados por
la empresa y que no pueden atribuirse en forma
directa a la produccin, ya sean de naturaleza fija
o variable. Para el caso planteado estos son:
1. Mano de obra indirecta.
2. Accesorios de fbrica usados (materiales indi-
rectos).
3. Energa elctrica, luz y agua.
4. Depreciacin de equipos.
Otros costos: lo constituyen todos los costos en que
se incurren con la finalidad de proporcionarle a los
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
bienes la condicin y ubicacin actual y se encuen-
tren expeditos para su venta, para el caso tenemos:
1. Gastos de herramientas.
2. Gastos diversos de fbrica.
Para determinar el costo de transformacin o pro-
duccin de la orden de trabajo se requiere de la
elaboracin del estado de costos de produccin,
que en concordancia con la NIC 2 se determinar
conforme el costo por absorcin. Sobre la base de
los datos del caso se tendr lo siguiente:
La Perfeccin S.A.C.
Estado de costos de produccin
Orden de Trabajo N 034-2012
Expresado en nuevos soles
Materias primas consumidas - Compras 320,000
Mano de obra directa 135,000
Gastos generales de fabricacin 191,590
Mano de obra indirecta 72,000
Accesorios de fbrica usados 15,000
Impuestos no reembolsables 20,700
Energa elctrica, luz y agua 35,520
Depreciacin de planta y equipos 37,200
Gastos en herramientas 3,570
Gastos diversos de fbrica 7,600
Costo de produccin
de la O/T 034-2012 646,590
Luego de los pasos realizados podemos deter-
minar que el costo de produccin para la Orden
de Trabajo N 034-2012 asciende a S/. 646,590.
Es necesario indicar que para la determinacin
del costo de produccin de la orden solicitada, no
fueron considerados los gastos de administracin
que corresponden a gastos gerenciales que no
tienen incidencia alguna en los productos termi-
nados, correspondiendo cargarlos directamente a
los resultados del periodo. Terminada la orden de
trabajo se realiza el siguiente asiento:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
21 Productos terminados 646,590
211 Productos manufacturados
71 Variacin de la produccin
almacenada 646,590
711 Variacin de productos
terminados
7111 Productos manufacturados
x/x Por la culminacin de la Orden de
Trabajo N 034-2012.
--------------------x---------------------
81
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

6. Valor de ingreso al patrimonio en el El Cndor S.A.C.

caso de reorganizacin de empresas Balance General
Al 31 de diciembre de 2012
Con fecha 31 de diciembre de 2012, la em- (Expresado en nuevos soles)
presa El Cndor S.A.C., dedicada a la Activo Pasivo y patrimonio
prestacin de servicios tursticos, mediante Activo corriente Pasivo corriente
acuerdo adoptado por sus socios decide es-
cindirse en forma parcial, transfiriendo a la Caja y bancos 18,000 Cuentas por pagar 90,700

empresa Los Rpidos S.A.C. un bloque pa- Cuentas por cobrar

trimonial conformado por todos sus activos diversas 6,700
fijos. Para ello, elabora el respectivo balan- Existencias 52,000 Total pasivo
ce general mostrando las siguientes cifras: corriente 90,700

Total activo Total pasivo 90,700

corriente 76,700
El Cndor S.A.C.
Balance General Inmuebles, Patrimonio
Al 31 de diciembre de 2012 Capital 168,000
maquinaria Excedente de
(Expresado en nuevos soles)
y equipo 247,800 revaluacin 29,800
Activo Pasivo y patrimonio (neto) Resultados
acumulados 36,000
Activo corriente Pasivo corriente Terrenos 180,000
Caja y bancos 18,000 Cuentas por pagar 90,700 Equipo 86,000 Total patrimonio
Cuentas por cobrar Total pasivo corriente 90,700 (-) Depreciacin (18,200) neto 204,000
diversas 6,700 ________
Total activo 324,500 Total pasivo y
Existencias 52,000 Total pasivo 90,700 patrimonio 324,500
Total activo
corriente 76,700 Patrimonio Solucin:
Inmuebles, maquinaria Capital 168,000
y equipo 218,000 Segn el acpite ii) del numeral 2 del artculo 11
Resultados del Reglamento de la LIR, el valor de ingreso al
(neto) patrimonio se aplica cuando el bien ha sido adqui-
acumulados 36,000
Terrenos 180,000 rido con motivo de una reorganizacin empresa-
Total patrimonio neto 204,000
Equipos 50,000 rial. Asimismo, nos debemos remitir a las opciones
(-) Depreciacin (12,000) establecidas en el artculo 104 de la LIR para de-
Total pasivo y _______ terminar el costo computable en la reorganizacin
Total activo 294,700 patrimonio 294,700 de empresas. El Cndor S.A.C. opta por la prime-
ra opcin, la cual en el numeral 1 nos seala:
Si las sociedades o empresas acordaran la
Antes de la firma definitiva del acuerdo de revaluacin voluntaria de sus activos, la dife-
escisin El Cndor S.A.C. decide revaluar rencia entre el mayor valor pactado y el costo
el bloque patrimonial a escindir, constituido computable determinado de acuerdo con el
ntegramente por activos fijos, la labor es Decreto Legislativo N 797 y normas regla-
realizada por un tasador profesional. Los re- mentarias estar gravado con el Impuesto a la
sultados de la tasacin arrojaron la siguien- Renta. En este caso, los bienes transferidos,
te informacin: as como los del adquiriente, tendrn como
Equipos : 86,000 costo computable el valor al que fueron reva-
luados.
Depreciacin acumulada : (18,200)
De conformidad con este procedimiento, se
Valor neto en libros : 67,800 considerar como valor de ingreso al patrimo-
nio para la empresa Los Rpidos S.A.C. el valor
Concluida la revaluacin El Cndor S.A.C. revaluado de dichos activos, es decir, el costo
muestra el siguiente balance general: computable del bloque patrimonial no ser los
S/. 218,000, el cual figuraba en los libros de la

82
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

empresa El Cndor S.A.C. inicialmente (corres-
pondientes al rubro de inmuebles, maquinaria y
equipo neto), sino los S/. 247,800 que correspon-
den a su valor revaluado.
Finalmente, el excedente de revaluacin (S/. 29,800)
se encuentra afecto al Impuesto a la Renta, para
lo cual la empresa El Cndor S.A.C. deber con-
siderarlo dentro de la determinacin del pago a
cuenta correspondiente, y por ende de la determi-
nacin del Impuesto a la Renta del periodo.
7. Costo del valor del ltimo inventario -
costeo por el sistema PEPS
La empresa Motores Martimos S.A.C., dedi-
cada a la comercializacin de repuestos para
embarcaciones pesqueras, durante el ao
2012 presenta el siguiente movimiento en su
almacn de mercaderas:
8 de febrero : Compra de 6 motores a
S/. 300,000 c/u
8 de mayo : Compra de 10 motores a
S/. 310,000 c/u
8 de octubre : Compra de 5 motores a
S/. 290,000 c/u
8 de octubre : Venta de 6 motores
Nos consultan sobre el costo computable
asignado a la venta teniendo en cuenta que
el sistema usado por la empresa para va-
luar a las mercaderas es el mtodo PEPS
(primeras entradas-primeras salidas).
Solucin:
El Reglamento de la LIR nos menciona en su
artculo 11 que el costo computable para opera-
ciones de este tipo est conformado por el valor
del ltimo inventario efectuado por la empresa,
por lo que procedemos a determinarlo.
De otro lado, la NIC 2 Existencias (modificada en
el 2003) nos seala como mtodos para costear
los inventarios al de identificacin especfica o el
de primeras entradas o primeras salidas (PEPS
o FIFO). En el mismo tenor, la Ley del Impuesto
a la Renta, en su artculo 62, permite aplicar el
mtodo PEPS para fines tributarios.
Al emplear la empresa Motores Martimos S.A.C.
el mtodo de valuacin PEPS para sus inventarios,
debemos preparar el registro que identifica el movi-
miento valorizado de las existencias (kardex valoriza-
do) como se muestra en el cuadro N 7.
Es necesario mencionar que bajo el mtodo PEPS,
el razonamiento para asignar el costo a la venta es
que las primeras mercaderas compradas son las
que se venden en primer lugar, al costo unitario de
las primeras unidades adquiridas. Bajo este fun-
damento tenemos que la operacin de venta de
las 6 unidades comprende dos costos unitarios distintos
porque abarca las dos primeras compras. Para este
caso el costo computable asciende a S/. 2420,000, y
su registro contable es el siguiente:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
69 Costo de ventas 2,420,000
691 Mercaderas
6911 Mercaderas manufacturadas
69111 Terceros
20 Mercaderas 2,420,000
201 Mercaderas manufacturadas
2011 Mercaderas manufacturadas
20111 Costo
x/x Por el costo de la mercaderas
vendidas determinadas bajo el
mtodo PEPS.
-------------------- x --------------------
Finalmente, debemos mencionar que para las normas
del Impuesto a la Renta, el costo computable de las

CUADRO N 7
Compra Ventas Saldos
Fecha Costo Costo Costo
Unidades Total Ventas Total Unidades Total
unitario unitario unitario
8-feb 6 300,000 1,800,000 6 300,000 1,800,000
8-may 10 310,000 3,100,000 10 310,000 3,100,000
8-oct 5 290,000 1,450,000 6 300,000 1,800,000
2 310,000 620,000 8 310,000 2,480,000
5 290,000 1,450,000

83
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

mercaderas vendidas es de S/. 2420,000, que
es el mismo valor que muestra el ltimo inventario.
2.5. Principio del devengado
El artculo 57 de la Ley del Impues-
to a la Renta seala que los ingresos con-
siderados rentas de tercera categora se
imputan con base en el criterio de lo de-
vengado. La referida norma no establece
qu se debe entender por el criterio del de-
vengado, en consecuencia recurriremos a
la definicin contable a efectos de definir
este principio.
Al respecto, cabe indicar que los p-
rrafos 25 y 26 de la Norma Internacional de
Contabilidad N 1 sealan que los estados
financieros deben elaborarse utilizando la
base contable de acumulacin del deven-
gado. Asimismo, el Marco Conceptual para
la Preparacin de los Estados Financieros
en su prrafo 22 indica que los estados
financieros deben prepararse con base en el
criterio del devengado, es decir, los efectos de
las transacciones deben reconocerse cuando
ocurren (y no cuando se recibe o paga el di-
nero u otro equivalente a efectivo), asimismo
se registran en los libros contables y se in-
forma sobre ellos en los estados financieros
de los ejercicios con los cuales se relacionan.
En ese mismo sentido, se ha pronun-
ciado las ms autorizada doctrina tributa-
ria(1), al sealar que los ingresos deben ser
imputados en el periodo en el cual nace su
derecho al cobro sin importar si estos han
sido percibidos o no.
Se debe tener en cuenta que existen
dos definiciones para el criterio del deven-
gado, una contable (contenida en las NIC)
y otra de tipo legal (contenida en la doctrina
del Derecho Financiero y Tributario). En el
cuadro N 8 mostramos las diferencias entre
ambas y la posicin, tanto de la Sunat como
la del Tribunal Fiscal.

CUADRO N 8

DEVENGADO LEGAL

Garca Belsunce destaca que la aceptacin del rdito devengado significa admitir que un rdito
devengado importa solo una disponibilidad jurdica, pero no una disponibilidad econmica o
efectiva del ingreso (...).
Fonrouge y Navarrine ensean que devengar es, en esencia, adquirir el derecho a un bien ().
Doctrina
Segn Enrique Reig, el rdito devengado es todo aquel sobre el cual se ha adquirido el derecho
de percibirlo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere () los gastos
se devengan cuando se causan los hechos en funcin de los cuales terceros adquieren derecho
a su cobro.

() de acuerdo con el criterio de lo devengado, los ingresos se computan cuando se adquiere

Tribunal Fiscal el derecho a recibirlos. En consecuencia, la liquidacin provisional constituye el nico ingreso
RTF N 991-3-98 gravable devengado a efectos del pago a cuenta del Impuesto a la Renta del mes en que se
efecta la operacin.

(1) Establecida en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Ns 274-3-98, 311-1-98, entre otras.

84
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

CUADRO N 8

DEVENGADO CONTABLE

NIC 1
Resultado del periodo
78. Todas las partidas de ingreso o de gasto reconocidas en el periodo, se incluirn en el resul-
tado de este, a menos que una norma o una interpretacin establezcan lo contrario.
79. Normalmente, todas las partidas de ingreso o de gasto reconocidas en el periodo
se incluirn en el resultado de este. Esto incluye los efectos de los cambios en las
estimaciones contables. Sin embargo, pueden existir circunstancias en las que deter-
minadas partidas podran ser excluidas del resultado del periodo corriente. La NIC 8
se ocupa de dos de tales circunstancias: la correccin de errores y el efecto de los
cambios en las polticas contables.
NIC 18
NIC 1 y 18 Venta de bienes
14. Los ingresos ordinarios procedentes de la venta de bienes deben ser reconocidos y regis-
trados en los estados financieros cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes
condiciones:
a) La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo significativo,
derivados de la propiedad de los bienes.
b) La entidad no conserva para s ninguna implicacin en la gestin corriente de los bie-
nes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad ni retiene el control
efectivo sobre estos.
c) El importe de los ingresos ordinarios puede ser medido con fiabilidad.
d) Es probable que la entidad reciba los beneficios econmicos asociados con la transaccin.
e) Los costos incurridos, o por incurrir, en relacin con la transaccin pueden ser medi-
dos con fiabilidad.

Que habindose pactado la venta en trminos FOB, se tiene que la responsabilidad del vendedor
por los riesgos de prdida que pudiera sufrir el bien, se mantuvo hasta que la mercanca fue
colocada a bordo de la nave, esto es, hasta el 6 de diciembre de 1995.
Que en tal sentido, el ingreso de la operacin discutida no poda ser reconocido ni considerarse
Tribunal Fiscal RTF
como devengado en el mes de noviembre de 1995, como pretende la Administracin, toda vez
N 7898-4-2001
que las condiciones para ello previstas en la NIC 18, entre ellas la transferencia del riesgo, recin
se producen en diciembre de 1995.
Que no habindose devengado el ingreso resultante de la factura objeto de controversia en noviembre
de 1995, procede dejar sin efecto la resolucin de determinacin emitida.

El artculo 57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta seala que las rentas de la tercera
categora se considerarn producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, resultando
esta disposicin de aplicacin analgica para la imputacin de los gastos.
Posicin de la De acuerdo a la doctrina(1), en el sistema de lo devengado se atiende nicamente al momento
Sunat en que nace el derecho al cobro, aunque no se haya hecho efectivo, es decir, la sola existencia
Informe de un ttulo o derecho a percibir la renta, independientemente de que sea exigible o no, lleva a
N 267-2001- considerarla como devengada y, por ende, imputable a ese ejercicio.
SUNAT/K00000 Como contrapartida, tratndose de gastos, el principio de lo devengado se aplica considern-
doseles imputables (deducibles) cuando nace la obligacin de pagarlos, aunque no se hayan
pagado ni sean exigibles.
(1) ROQUE GARCA, Mulln. Manual del Impuesto a la Renta. Buenos Aires - Argentina.

85
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

CUADRO N 8

Asimismo, el concepto de devengado debe reunir las siguientes caractersticas:

1. Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del rdito o gasto.
2. Requiere que el derecho de ingreso o compromiso no est sujeto a condicin que pueda
hacerlo inexistente.
3. No requiere actual exigibilidad o determinacin o fijacin en trmino preciso para el pago,
ya que puede ser obligacin a plazo y de monto no determinado.

CONCLUSIN

Si bien el artculo 57 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta hace referencia al principio del devengado, este
cuerpo normativo no contiene una definicin de este. Ante este vaco el Tribunal Fiscal ha optado por diversas salidas,
tomando en algunos casos la definicin legal del devengado y la definicin contable en otros. Finalmente, podemos
concluir que la definicin del devengado es una construccin eminentemente contable, por lo que debemos recurrir a
las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) para determinar en qu momento se devenga un ingreso, como en
este caso, o un gasto, no hacerlo, prefiriendo las construcciones doctrinarias legales, implica generar una distorsin
en el manejo contable y tributario de las empresas.

INFORMES DE SUNAT
Informe N 051-2011-SUNAT/2B0000
El gasto correspondiente a la indemnizacin por
no haber disfrutado del descanso vacacional, es-
tablecida en el inciso c) del artculo 23 del Decreto
Legislativo N 713, ser deducible en el ejercicio
de su devengo, en aplicacin de la regla contenida
en el artculo 57 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta.
Informe N 043-2010-SUNAT/2B0000
Para la imputacin de los resultados provenientes
de los Instrumentos Financieros Derivados en un
ejercicio gravable determinado, debe producir-
se la ocurrencia de cualquiera de los supuestos
contemplados en el artculo 57 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta, independientemente del
hecho que an no se hubiera realizado la opera-
cin subyacente en el mercado de fsicos o de
contado (SPOT).
Informe N 149-2010-SUNAT/2B0000
Los ajustes por Valor de Actualizacin Constan-
te (VAC) a las cuotas de un contrato de arren-
damiento financiero debern computarse en la
base imponible del Impuesto a la Renta en el
ejercicio de su devengo, para lo cual debern
tenerse en cuenta las normas contables sobre
la materia y los trminos pactados en el contra-
to respectivo.
Informe N 088-2009-SUNAT/2B0000
1. Tratndose de los perceptores de rentas de
tercera categora, los gastos debern imputar-
se al ejercicio gravable en que se devenguen
y no en la oportunidad en que se paguen.
2. Es de exclusiva competencia de la Biblioteca
Nacional del Per establecer si la inversin ha
sido efectivamente realizada y la oportunidad
en la cual debe entenderse que se cumpli
con su realizacin.
Sin perjuicio de ello, cabe mencionar que las nor-
mas sobre el crdito tributario por reinversin no
exigen como requisito para sustentar las inversio-
nes que las adquisiciones de bienes y servicios
efectuadas en el marco del Programa de Inversin
hayan sido pagadas a los proveedores.
Informe N 085-2009-SUNAT/2B0000
1. Para fines de la realizacin de los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta, los ingresos
relacionados con la venta de bienes futuros se
consideran devengados cuando se cumplan
con todas las condiciones sealadas en el p-
rrafo 14 de la NIC 18.
2. Los contribuyentes que por error hayan reali-
zado pagos a cuenta superiores a los que les
correspondera efectuar por concepto de renta
de tercera categora del Impuesto a la Renta,
podrn optar por solicitar la devolucin en vir-
tud de lo dispuesto en los artculos 38 y 39 del

86

TUO del Cdigo Tributario, o por efectuar la
compensacin automtica, debiendo en este
ltimo caso ceirse a lo dispuesto en el nume-
ral 5 del artculo 55 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta.
JURISPRUDENCIA
RTF N 17119-4-2011 (12/10/2011)
Deducibilidad de la provisin por vacacio-
nes no devengadas.
Se revoca la apelada en el extremo referido a
los reparos por provisin por vacaciones no de-
vengadas pues en aplicacin del principio del
devengado, procede vincular el derecho a la
remuneracin vacacional o a la proporcin
computada, con el ejercicio al que corresponde
la labor o servicio realizados, debindose efec-
tuar su reconocimiento en dicho ejercicio, inde-
pendientemente de que la remuneracin vaca-
cional resulte exigible por parte del trabajador en
el mismo ejercicio.
RTF N 09013-3-2007
El gasto por arrendamiento de vehculos deven-
gado en el ao 2001 no puede ser deducido en
su ejercicio al que corresponden, por encontrarse
sustentado con recibos por arrendamientos que
han sido emitidos de fecha posterior (12 de marzo
de 2003).
No se puede deducir los gastos por compras de
vehculos por no haberse acreditado la cesin
del vehculo a favor de la recurrente y no se ad-
junta los medios probatorios que sustentan las
actividades generadoras de renta que habran
sido realizadas con el referido vehculo.
RTF N 8416-3-2007
Que segn lo dispuesto por el artculo 57 de la
Ley del Impuesto a la Renta, estas se computan
desde el 1 de enero de cada ao hasta el 31 de
diciembre del mismo ao, que conforme al crite-
rio establecido en la RTF N 09175-6-2004, al ser
el Impuesto a la Renta un tributo de periodicidad
anual, el nacimiento de la obligacin tributaria se
produce al cierre del ejercicio.
Bajo ese contexto en caso de que se cumpla con
el requisito establecido en el artculo 19 inciso b)
de la Ley del Impuesto a la Renta, en un mes de
un determinado ao corresponde que proceda
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
la exoneracin del Impuesto a la Renta por todo
el ao, y no desde el mes en el cual se produce
la modificacin de los estatutos, tal y cual seala
la Administracin, por ende, el reparo resulta no
arreglado al derecho.
RTF N 7719-4-2005
En aplicacin del principio de lo devengado,
los pagos efectuados en un ejercicio por pli-
zas de seguro cuya cobertura abarca el ejer-
cicio siguiente, solo puede ser considerado
como gasto en la parte correspondiente a la
cobertura del periodo comprendido en ese pri-
mer ejercicio.
RTF N 8510-2-2004
Tratndose de compaa de seguros, procede la
deduccin de la comisin de corredores de segu-
ros, durante el periodo de cobertura de la pliza,
aun cuando tales comisiones no hubieran sido
pagadas.
Por ello, no cabe reparo alguno por no haberse
pagado las plizas o no haber cancelado las comi-
siones, debiendo verificarse el devengo del gasto
en funcin de la vigencia de los contratos de
seguros.
RTF N 8534-5-2001
El gasto por los servicios de auditora es un egre-
so inherente al giro del negocio de carcter ad-
ministrativo, y si bien no est relacionado en for-
ma directa con la generacin de ingresos, resulta
trascendente para el mejor entendimiento de la
situacin del negocio y para evitar futuras contin-
gencias financieras, contables e inclusive tributa-
rias. Por ello, para determinar la oportunidad de su
deduccin, debe determinarse en qu momento
se da su utilizacin o provecho. As dicho servicio
podra ser utilizado recin en el momento en que
se encontrase culminado, lo cual podra ocurrir en
un ejercicio posterior a cuando se generaron los
ingresos.
APLICACIN PRCTICA
1. Reconocimiento de venta al crdito
con plazo menor a un ao
La empresa ABC S.A. en el mes de mayo vendi
mercaderas por un importe de S/. 80,000
87
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
ms IGV. La forma de pago es 50% con la
entrega de los bienes en el mismo mes de
mayo y el resto en dos cuotas iguales ms
intereses equivalentes a S/. 1,428 (S/. 952,
S/. 476 en junio y julio, respectivamente).
A estos efectos, la empresa ABC canje la
parte de la factura pendiente por la suma de
S/. 49,299.
Se nos consulta cmo sera el reconoci-
miento de los ingresos en esta operacin,
sabiendo que el costo de los bienes
asciende a S/. 64,000?
Solucin:
De conformidad con el artculo 57 de la Ley del
Impuesto a la Renta, los ingresos se imputan al
ejercicio de acuerdo con el criterio del devengo.
Respecto a este punto, es conveniente indicar que
este concepto no es tributario sino contable, por
consiguiente para determinar la oportunidad en la
cual los ingresos deben imputarse debe examinar-
se lo establecido en las normas contables.
A estos efectos, es importante distinguir las distin-
tas operaciones que se producen en esta transac-
cin: i) la compraventa de bienes muebles, y ii) el
ingreso por el financiamiento otorgado. De acuerdo
con lo antes expuesto debe verificarse si la opera-
cin cumple con todos los supuestos para recono-
cer el ingreso en la compraventa de bienes (prrafo
14 de la NIC 18: Ingresos) y los requisitos para re-
conocer el ingreso por concepto de financiamiento
(prrafo 29 de la NIC 18: Ingresos).
En relacin con la operacin de compraventa,
para reconocer el ingreso se debe cumplir con las
siguientes condiciones:
La empresa debe haber transferido al com-
prador los riesgos y benefi cios de tipo sig-
nifi cativo derivados de la propiedad de los
bienes.
La empresa no conserva para s ninguna im-
plicacin en la gestin corriente de los bienes
vendidos, en el grado usualmente asociado
con la propiedad, ni retiene el control efectivo
sobre estos.
El importe de los ingresos ordinarios puede
ser valorado con fiabilidad.
Es probable que la empresa reciba los benefi-
cios econmicos derivados de la transaccin.
Los costos incurridos, o por incurrir, en re-
lacin con la transaccin, pueden ser valo-
rados con fiabilidad.
88
Sobre el particular consideramos que siendo el
plazo de tiempo corto, menor a un ao, haber
entregado en propiedad los bienes y no retener
ninguna implicacin en la gestin corriente de los
bienes vendidos, adems de ser valorados con-
fiablemente tanto los ingresos como los gastos, el
ingreso correspondiente a la venta de los bienes
debe reconocerse como ingreso en el mes de la
entrega de estos al comprador, es decir, en el mes
de mayo. El Tribunal Fiscal en la RTF N 466-3-
97 seala que el criterio de lo devengado requiere
cumplir con las siguientes caractersticas: que se
hayan producido los hechos sustanciales gene-
radores del crdito, que el derecho al ingreso o
compromiso de pago no est sujeto a condicin
que pueda hacerlo inexistente; y no exista actual
exigibilidad o determinacin o fijacin del trmino
para el pago, ya que puede ser a plazo y de modo
no determinado.
Consecuencia de lo anterior, a efectos de realizar
los pagos a cuenta correspondientes al mes de
mayo, en aplicacin de lo dispuesto por el artculo
85 de la Ley del Impuesto a la Renta, deber consi-
derarlo como base a efectos del clculo de los pa-
gos a cuenta del Impuesto a la Renta.
En vista de lo anterior en la oportunidad en la cual
se entreguen los bienes debern efectuarse los
siguientes asientos:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
12 Cuentas por cobrar comerciales -
Terceros 96,085
121 Facturas, boletas y otros
comprobantes por cobrar
1212 Emitidas en cartera
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 14,657
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a las Ventas
40111 IGV - Cuenta propia
49 Pasivo diferido 1,428
493 Intereses diferidos
4931 Intereses no devengados en
transacciones con terceros
70 Ventas 80,000
701 Mercaderas
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

7011 Mercaderas manufacturadas 12 Cuentas por cobrar comerciales -

70111 Terceros Terceros 48,885
(**)

x/x Por la factura emitida por la venta
de los bienes y los intereses del
financiamiento.
-------------------- x --------------------
69 Costo de ventas
691 Mercaderas
6911 Mercaderas manufacturadas
69111 Terceros
20 Mercaderas
201 Mercaderas manufacturadas
2011 Mercaderas manufacturadas
20111 Costo
x/x Por el costo de los bienes enaje-
nados en el mes de mayo.
-------------------- x --------------------
Por el pago parcial de la factura y el canje de
la factura pendiente con letras de cambio
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
10 Efectivo y equivalentes de
efectivo
(*)
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
123 Letras por cobrar
1231 En cartera
12 Cuentas por cobrar comerciales -
Terceros 96,085
64,000
121 Facturas, boletas y otros
comprobantes por cobrar
1212 Emitidas en cartera
x/x Por la factura emitida por la venta de
64,000 los bienes y los intereses del finan-
ciamiento.
-------------------- x --------------------
(*) (S/. 80,000 + 18% IGV) / 2
(**) [((S/. 80,000 / 2) + S/. 1.428) ms 18% IGV]
Por el lado del financiamiento otorgado al cliente, de
conformidad con el prrafo 29 de la NIC 18: Ingresos,
se debern reconocer como ingreso siempre que:
i) sea probable que la entidad reciba los beneficios
econmicos asociados con la transaccin, y ii) el im-
porte de los ingresos de actividades ordinarias pueda
ser medido de forma confiable. En este sentido, de
acuerdo con el literal a) del prrafo 30 de la NIC 18
los ingresos por concepto de intereses debern reco-
nocerse en funcin de tiempo.
47,200
Por consiguiente, el ingreso deber reconocerse
mensualmente, as por el mes de junio se recono-
cer la cifra de S/. 952 y en julio, la suma de S/. 476.
A continuacin, mostraremos cmo se reconocer el
ingreso para el mes de junio: ver asiento contable N 1.

ASIENTO CONTABLE N 1

---------------------------------------- x --------------------------------------- JUNIO JULIO

49 Pasivo diferido 952 476
493 Intereses diferidos
4931 Intereses no devengados en transacciones con terceros
77 Ingresos financieros 952 476
772 Rendimientos ganados
7722 Cuentas por cobrar comerciales
x/x Por el reconocimiento de los intereses mensuales.
---------------------------------------- x ---------------------------------------

89
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
3. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA
A fin de establecer la Renta Neta de
Tercera Categora, denominada tambin como
Renta Neta Empresarial, se deducir de la
renta bruta los gastos necesarios para pro-
ducirla y mantener su fuente, as como los
vinculados con la generacin de ganancias
de capital, en tanto la deduccin no est ex-
presamente prohibida por la Ley.
RENTA NETA = RENTA BRUTA - GASTOS NECESARIOS
En el artculo 37 de la Ley del Impues-
to a la Renta se sealan determinados gas-
tos, cuya enumeracin, si bien no es taxativa
sino enunciativa(2), sirve en cierto modo de
gua para el establecimiento de gastos dedu-
cibles para la determinacin de la renta neta
imponible mediante la realizacin de deduc-
ciones, al efectuarse la determinacin anual
del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, desarrollaremos los
gastos que enuncia el artculo 37 de la ley,
diferencindolos en gastos sujetos a lmites
y aquellos que no lo estn, lmites que han
sido determinados por la ley, siendo que los
parmetros de estos se sealan expresa-
mente en dicha norma. Ahora bien, respecto
al monto de los parmetros, se puede indi-
car que ellos, en cierto modo, son arbitrarios
ya que se seala el lmite de manera gene-
ral sin considerarse el tipo o naturaleza de
la actividad que desarrolla el perceptor de
rentas de tercera categora. Tales parme-
tros, en su mayora, se han establecido en el
transcurso de las modificaciones que se han
efectuado a la Ley del Impuesto a la Renta,
desde la promulgacin del Decreto Legis-
lativo N 774, con base en situaciones que
va fiscalizacin fueron detectadas por la Ad-
ministracin Tributaria al verificar la realiza-
cin de ciertos tipos de gastos cuyo control
(2) Los gastos no son solamente los que se indican en dicha norma, sino cualquier gasto que cumple con el principio de causalidad,
es decir, sirve para generar renta o mantener la fuente productora de renta.
90
respecto a la certeza de su realizacin es
difcil controlar.
Como se ha sealado, para que un
gasto sea deducible se requiere acreditar
una relacin causal de los gastos efectuados
con la generacin de la renta y/o el manteni-
miento de su fuente.
Al respecto, como se ha mencionado
anteriormente, el artculo 37 de la Ley del Im-
puesto a la Renta refiere que a fin de estable-
cer la renta neta de tercera categora, se de-
ducir de la renta bruta los gastos necesarios
para producir y mantener la fuente, en tanto
la deduccin no est expresamente prohibida
por esta ley. De lo sealado en dicha norma,
se pueden extraer las siguientes conclusiones:
- Son deducibles los gastos necesarios
para producir renta y mantener la fuente
generadora de esta.
- La ley puede prohibir la deduccin de
determinados gastos (tal como ocurre
con lo dispuesto en el artculo 44 de la
Ley del Impuesto a la Renta).
- Existen gastos deducibles sujetos a lmites.
Por lo tanto, podemos concluir que
existen gastos deducibles y no deducibles.
A su vez, los gastos deducibles pueden ser
con lmites y sin lmites, lo cual es graficado
en el siguiente cuadro.
Deducibles: Con lmite.
gastos necesarios
para producir
renta y mantener la
fuente generadora Sin lmites.
Gastos de esta.
No deducibles:
gastos que no estn relacionados con la
produccin de renta y los prohibidos por
la ley.

El artculo 37 de la ley establece la
aplicacin del principio de causalidad como
regla general, en razn del cual todos los
gastos tienen que cumplir con dicho princi-
pio, de manera adicional seala la aplicacin
de ciertas restricciones o lmites en cuanto a
la deduccin de determinados gastos enun-
ciados en dicha norma. As tenemos:
3.1. Principio de causalidad
En la determinacin de gastos dedu-
cibles se establece la existencia de requisi-
tos sustantivos y formales y dentro de los
requisitos sustantivos se encuentra el princi-
pio de causalidad del gasto y el devengo de
estos. En esta oportunidad nos ocuparemos
de la causalidad del gasto.
El Texto nico Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto
Supremo N 179-2004-EF, ofrece una lista de
gastos que resultan deducibles a efectos del
Impuesto a la Renta. Cabe sealar que no se
trata de una lista taxativa, en la medida que se
permite la deduccin de otros gastos no es-
tablecidos, expresamente, pero que cumplen
con el principio de causalidad estipulado en el
primer prrafo del artculo 37 de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
Artculo 37:
A fin de establecer la renta neta de
3ra. categora se deducir de la renta bru-
ta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente; as como los vinculados
con la generacin de ganancias de capital,
en tanto su deduccin no est expresamente
prohibida por esta ley.
Por lo tanto, si el gasto cumple con el
principio de causalidad ser un gasto dedu-
cible, de lo contrario ser no deducible.
De la lectura de la norma surge la
interrogante de lo que se debe entender
como gasto necesario.
El gasto necesario puede ser visto
desde diversas pticas como son gastos im-
prescindibles, convenientes, normales, inhe-
rentes, etc.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Gasto imprescindible: debe ser enten-
dido como el gasto que de manera direc-
ta genera renta, que es imprescindible su
erogacin, es decir, que no haya posibi-
lidad de sustraerse del gasto. Es en este
sentido que debe entenderse la necesi-
dad del gasto. En este caso la genera-
cin de renta est preestablecida.
Gasto conveniente: entendido como el
gasto que resulta adecuado para la gene-
racin de renta, no obstante, esta ltima
pueda no generarse por circunstancias
ajenas a la empresa. Estos gastos son
definidos en las polticas internas que
establece la empresa en el desarrollo
de sus actividades, siendo que la propia
empresa a travs de su representante
decide su realizacin. La generacin de
renta se establece con posterioridad a la
realizacin del gasto, ya que este puede
o no ocurrir.
Gasto normal: es considerado gasto
normal aquel que es efectuado habi-
tualmente en la realizacin de las ope-
raciones comerciales. En tal sentido, se
evaluar el tipo de operacin que efecta
cada contribuyente para establecer la ne-
cesidad del gasto.
De lo expuesto, se desprende que la
necesidad del gasto est vinculada con la
causalidad de este, establecindose un cri-
terio amplio para su determinacin.
Pues, en la prctica no necesaria-
mente el gasto en que se incurre genera ren-
ta directamente, ya que puede ocurrir el caso
en el cual se incurre en un gasto a la espera
de la generacin potencial de renta, pero que
este ltimo no se produce por circunstancias
ajenas a la voluntad del contribuyente, tene-
mos, por ejemplo, el caso en el que la em-
presa realiza gastos de representacin para
contactar a clientes que pretenden adquirir
un lote significante de los productos que
produce una empresa; sin embargo, dicha
adquisicin no se produce por un cambio en
la direccin o gerencia de comercializacin
o las polticas de comercializacin de la
empresa potencialmente compradora.
91
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
En consecuencia, la necesidad del
gasto en la aplicacin del principio de causa-
lidad debe ser entendida con un criterio am-
plio no literal para no rechazar la deduccin
de gastos que no generan renta o gastos
que generan renta de manera indirecta.
3.1.1. Causalidad como obligatoriedad y
causalidad restringida
Otra forma de clasificar a la causali-
dad es de acuerdo a los compromisos que
asume la empresa, comprendindose dentro
de ella a la causalidad obligatoriedad y a la
causalidad restringida.
Causalidad como obligatoriedad
Dentro de los compromisos que asume la
empresa puede encontrarse aquellos
vinculados con la realizacin de determina-
dos gastos como consecuencia de haber
asumido compromisos como por ejemplo la
firma de convenios colectivos de trabajo, es
en estos casos que se seala que la cau-
salidad es consecuencia de las obligacio-
nes que la empresa ha asumido como tal.
Sobre el presente tema nos remitimos a las
siguientes resoluciones del Tribunal Fiscal.
Causalidad restringida
Son gastos cuya realizacin es indispen-
sable, no obstante, los gastos recaen so-
bre bienes que no son de propiedad de la
empresa.
3.1.2. Criterios complementarios para
establecer la causalidad del gasto
Los criterios complementarios a lo
antes sealado son la normalidad, razona-
bilidad, proporcionalidad, fehaciencia y
generalidad.
Normalidad, razonabilidad y propor-
cionalidad
El gasto debe ser normal para la acti-
vidad que genera la renta. Debe existir
razonabilidad entre el gasto o costo y los
ingresos. Sera objetable que una empre-
sa cuyos ingresos son nfimos incurra en
92
gastos ostentosos; normalmente el gasto
debe guardar cierta relacin con los ingre-
sos. Al respecto, el Tribunal Fiscal, a travs
de la RTF N 595-5-2003 seala que: ()
la razonabilidad o no del gasto lo determi-
nar la Administracin, estableciendo para
tal efecto las circunstancias por las que
efecta la observacin o el reparo.
Fehaciencia
Est vinculada con la realizacin efecti-
va de las operaciones. La Administracin
Tributaria, en ejercicio de su facultad de
fiscalizacin, verificar si la operacin
se ha realizado efectivamente en caso
contrario, determinar que la operacin
no es fehaciente y, por tanto, los gastos
no son reales, en consecuencia, son no
deducibles. Al respecto, nos remitimos a
las siguientes resoluciones del Tribunal
Fiscal.
Generalidad
Est vinculada bsicamente con el otor-
gamiento de beneficios extraordinarios a
los trabajadores, siendo el criterio de ge-
neralidad el que debe observarse en ta-
les casos. Generalidad entendida como
el otorgamiento de beneficios a traba-
jadores que se encuentran en el mismo
rango o nivel y no todos los trabajadores.
3.1.3. Derecho a probar la causalidad del
gasto
La Ley de Procedimiento Administra-
tivo General - Ley N 27444, en el artculo IV
de su Ttulo Preliminar se refiere al debido
procedimiento, el cual constituye uno de los
principios fundamentales del procedimiento
administrativo.
Artculo IV.- Principios del procedi-
miento administrativo
1. El procedimiento administrativo se sus-
tenta fundamentalmente en los siguien-
tes principios, sin perjuicio de la vigencia
de otros principios generales del Dere-
cho Administrativo:
()

1.2. Principio del debido procedimiento
Los administrados gozan de todos los
derechos y garantas inherentes al de-
bido procedimiento administrativo, que
comprende el derecho a exponer sus ar-
gumentos, a ofrecer y producir pruebas y
a obtener una decisin motivada y funda-
da en Derecho (...).
Siendo el derecho a probar un ele-
mento esencial del derecho al debido pro-
ceso, puede definirse el primero como aquel
derecho subjetivo que posee todo sujeto de
derecho, que le permite utilizar dentro de un
proceso judicial y/o administrativo, confor-
me a los principios que lo delimitan y le dan
contenido, todos los medios probatorios per-
tinentes que resulten necesarios para acre-
ditar los hechos que sirven de fundamento a
su pretensin.
Cuando nos referimos con las prue-
bas no se trata solamente de adaptar las ga-
rantas procesales tradicionales al campo del
procedimiento contencioso-tributario, sino
tambin a su naturaleza desde la dinmica
constitucional, ya que el debido proceso es
un derecho reconocido constitucionalmente
a todos los ciudadanos, sean estos contribu-
yentes o no.
En lo relacionado con la carga de la
prueba, nos remitimos a la legislacin espa-
ola, que en la mayora de los temas consti-
tucionales es tomada como base por nuestra
legislacin. As, el artculo 105 de la Ley Ge-
neral Tributaria espaola dispone que en los
procedimientos de aplicacin de los tributos,
quien haga valer su derecho deber probar
los hechos constitutivos de este. Esta nor-
ma ha sido interpretada en el sentido de que
cada parte debe probar los hechos que le fa-
vorecen. En el caso de la Administracin, es
ella la que debe acreditar la realizacin del
hecho imponible, mientras que los sujetos
pasivos tienen que probar la concurrencia de
los requisitos necesarios para la aplicacin
de beneficios fiscales.
En el caso de la acreditacin de la
causalidad de los gastos, corresponde al
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
administrado ejercer su derecho al debido
proceso y aportar las pruebas que sustentan
la realizacin del gasto.
Aunque el sujeto pasivo de la obli-
gacin tributaria se encuentra obligado a
colaborar con la Administracin y a aportar
la prueba de los hechos cuya existencia
afirma, se entiende que dicha carga debe
entenderse en trminos de facilidad pro-
batoria. En mrito a ello, la Administracin
no puede realizar exigencias despropor-
cionadas o impertinentes, de manera que
no se debe, en atencin a un despropor-
cionado deber de colaboracin, colocar al
sujeto pasivo del tributo en una situacin
de indefensin frente a los requerimientos
de la Administracin Tributaria.
Pues, hay casos en los que las prue-
bas aplicables resultan difciles de aportar,
aun habiendo desplegado el contribuyente
toda la actividad posible y que, por tanto, no
le puede ser exigida. A partir de aqu, si la
Administracin estima que algn elemento
debe ser acreditado en mejor forma, debe
colaborar con el sujeto pasivo en dicha ac-
tividad.
3.1.4. Valoracin de las pruebas que sus-
tentan gastos deducibles
De la revisin de las normas referidas
a gastos deducibles, entre ellos los artculos
37 y 44 de la Ley del Impuesto a la Renta,
se desprende que el legislador al establecer
la deducibilidad del gasto ha establecido de-
terminados documentos y la observacin de
determinados formas para que el gasto sea
aceptado como tal, teniendo efectos en la
determinacin del Impuesto a la Renta. Esta
situacin confrontada con el sistema de va-
loracin de pruebas da como resultado que
estas sean pruebas tasadas, ya que deter-
mina las caractersticas de las pruebas que
pueden acreditar el gasto y que al no presen-
tar los documentos a los que hace referen-
cia la Ley del Impuesto a la Renta resultara
siendo un gasto no aceptable, lo cual permi-
te concluir que en materia de Impuesto a la
93
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Renta de tercera categora hay supuestos en
los cuales se aplican pruebas tasadas.
3.1.5. Las pruebas tasadas en la determi-
nacin de gastos deducibles
En el sistema de valoracin de las prue-
bas existe lo que se denomina prueba libre y
prueba tasada. En la primera, el valor de los
medios probatorios no se encuentra preesta-
blecido y se aplica la apreciacin conjunta de
las pruebas; en tanto que en la segunda s exis-
te previa valoracin de las pruebas, para lo cual
se requiere la sustentacin del derecho con de-
terminado tipo de medio probatorio.
De la lectura de los artculos 37 y 44 de
la Ley del Impuesto a la Renta podemos con-
cluir que se establece de manera explcita la
aplicacin de pruebas tasadas para la acredi-
tacin de los gastos. As lo establece el inciso j)
del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta cuando seala que los gastos no son de-
ducibles si no cuentan con el correspondiente
comprobante de pago emitido de acuerdo con
las normas sobre la materia, entindase
Reglamento de Comprobantes de Pago.
JURISPRUDENCIA
Gastos de mantenimiento de carreteras
efectuados por una empresa minera
RTF N 08917-5-2012 (08/06/2012)
Se revoca la apelada y se deja sin efecto los valores
emitidos. Se indica que la Sala Civil Transitoria de la
Corte Suprema de la Repblica, mediante sentencia
de 5 de mayo de 2009 ha revocado la RTF N 4807-
1-2006 y ha ordenado que este Tribunal emitiera
nueva resolucin en relacin con los gastos efec-
tuados por la empresa demandante con la finalidad
de mantener o mejorar la carretera en los tramos de
Pampa Caahuas Canchinita e Imata Condorama
Tintaya Yauri. Al respecto, se indica que en la citada
sentencia se ha sealado que al presente caso no
le es aplicable el artculo 72 de la Ley General de
Minera y el artculo 7 de su reglamento al no tratarse
de inversiones en servicios pblicos y que a entender
de la indicada Sala Civil, los gastos efectuados para
el mantenimiento de las vas cumplen el principio de
causalidad, ya que no se trata de liberalidades no de-
ducibles a efectos de determinar la renta neta.
94
Gastos por vigilancia y software
RTF N 06598-2-2012 (27/04/2012)
Se revoca la apelada en el extremo referido a
los reparos por gastos por servicio de vigilancia
y software, atendiendo a que tales gastos, al ser
causales, deben ser deducidos en su totalidad y
no nicamente por el 50% como lo ha efectua-
do la Administracin, siendo importante indicar
que la normativa del Impuesto a la Renta no ha
establecido que las deducciones del gasto por
vigilancia y software vinculados con un inmueble
deban calcularse en funcin del rea ocupada por
los contribuyentes, aun cuando existan oficinas
de terceras empresas, que se vieran beneficiadas
indirectamente con la prestacin de tales servicios,
como afirma la Administracin, pues ello no ener-
vara la calidad de gasto deducible por la recurrente
dado que utiliz el servicio, conforme lo sealado por
este Tribunal mediante las Resoluciones Ns 03321-
4-2010 y 15181-3-2010, entre otras.
Gastos de promocin y de marketing
RTF N 18285-1-2011 (03/11/2011)
Se revoca la apelada que declar infundada la re-
clamacin. Se seala que, en relacin con lo indi-
cado por la Administracin en cuanto a la falta de
causalidad, racionalidad y proporcionalidad en la
asuncin de gastos entre la recurrente y el distri-
buidor mayorista, que los gastos relacionados a la
promocin de productos o bienes no solo pueden
ser asumidos por el vendedor final, sino que tam-
bin pueden ser asumidos por otros agentes dentro
de la cadena de produccin o comercializacin, ello
en la medida que la mayor demanda del producto,
bien o servicio ofrecido repercuta en sus ingresos.
Asimismo, cabe sealar que de acuerdo al criterio
recogido en la Resolucin del Tribunal Fiscal
N 1275-2-2004 es irrelevante la proporcin del gasto
asumido por las partes. Asimismo, la Administracin
no ha indicado las razones por las que la distribucin
del gasto entre la recurrente y el distribuidor no es
proporcional. Se seala que el incremento de las
ventas en el mercado beneficia a la recurrente, pues-
to que incrementa su produccin y exportacin. En
este sentido, el gasto de marketing incurrido por la re-
currente guarda relacin con la generacin de renta.
Reparo de gastos por gastos de alimentacin
RTF N 16913-8-2011 (07/10/2011)
Respecto de los gastos de alimentacin reparados
no present documentos que sustentaran que se
encontraba obligada a asumir tales gastos, siendo
adems que no ha detallado los trabajadores a los

cuales estuvieron destinados, ni acreditado la en-
trega de los bienes a estos.
RTF N 03320-4-2010
La deduccin de prdida por la venta de partici-
paciones y acciones no constituye un gasto de-
ducible como sostiene la Administracin sino un
resultado negativo que se regula por las normas
de determinacin de renta bruta y que afecta el
clculo final del resultado del ejercicio, en ese sen-
tido la invocacin del principio de causalidad regu-
lado en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta no resultaba aplicable al presente caso, al
estar relacionado con la obtencin de renta neta,
como se ha mencionado, por lo que resulta vlida
la deduccin de la referida prdida en la determi-
nacin de la renta bruta.
RTF N 13373-4-2009
Procede la deduccin como gasto del pago de la
indemnizacin efectuada como consecuencia del
mandato contenido en el laudo arbitral ratificado
por el Poder Judicial debido a que existe causali-
dad en el gasto, pues se origin de riesgos propios
del desarrollo de la actividad generadora de renta
gravada de la recurrente, siendo su pago obliga-
torio para esta al haber sido determinado por un
Tribunal Arbitral.
RTF N 5732-1-2005
Para deducir gastos se debe demostrar que las
operaciones se han realizado. Para observar la fe-
haciencia de las operaciones, la Sunat debe inves-
tigar todas las circunstancias del caso, actuando
los medios probatorios pertinentes y sucedneos,
siempre que sean permitidos por el ordenamiento
tributario, valorndolos en forma conjunta y con
apreciacin razonada.
RTF N 1275-5-2004
El Tribunal seala que es gasto deducible aquel
que es normal, proporcional, razonable respecto
de la actividad econmica de la empresa incluso
cuando el gasto no produce renta de manera di-
recta e inmediata, sino de manera indirecta o me-
diata. En tal sentido, el Tribunal se adscribe a la
causalidad amplia.
RTF N 1932-5-2004
Que los gastos realizados como consecuencia
del trabajo de construccin de mejoramiento de
carreteras deben tener el carcter de extraordi-
narios e indispensables para el transporte de los
bienes que produce desde o hasta sus plantas y
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
no tratarse de una obra de infraestructura para
beneficio de la comunidad, pues en ese supuesto
constituira una liberalidad al no existir obligacin
de la recurrente de asumir dicho gasto.
RTF N 6097-2-2004
Cumplen con el principio de causalidad en tanto
permitieron el traslado de personal contratado por
la empresa desde su domicilio (Arequipa) hasta el
domicilio fiscal (Cusco), a fin de que pudiera cum-
plir con las funciones propias del servicio contra-
tado. A ello cabe aadir que la fehaciencia de los
servicios no ha sido cuestionada y que adicional-
mente los gastos incurridos cumplen con los crite-
rios de razonabilidad y proporcionalidad.
RTF N 3961-3-2004
La exhibicin de presupuestos, proformas, cotiza-
ciones del proveedor, la fecha en que se prest
el servicio, la identificacin de las personas que la
brindaron y el tipo de trabajo realizado, el lugar pre-
ciso, el tiempo de realizacin del servicio sirven para
acreditar la realizacin efectiva de las operaciones.
RTF N 1275-2-2004
No existe norma en la Ley del IR que obligue a
los contribuyentes a adoptar un determinado cri-
terio tcnico para la participacin en los gastos,
bastando nicamente que se cumpla con el prin-
cipio de causalidad, que el gasto sea necesario y
que se encuentre sustentado en comprobante de
pago. En ese sentido, teniendo en cuenta que el
negocio de Coca Cola beneficia tanto al embo-
tellador como a la recurrente, resulta lgico y ra-
zonable que los gastos de marketing, publicidad
y mercadeo materia del reparo, sean asumidos
por ambas partes, siendo irrelevante el porcenta-
je acordado por estos.
RTF N 2506-2-2004
La generalidad debe evaluarse considerando situa-
ciones comunes del personal, lo que no se relacio-
na necesariamente con la totalidad de los trabaja-
dores de la empresa. Dentro de esta perspectiva,
bien podra ocurrir que dada la caracterstica de un
puesto, el beneficio corresponda solo a una per-
sona o ms, sin que por ello se incumpla con el
requisito de generalidad.
RTF N 2230-2-2003
El carcter de generalidad del gasto no se rela-
ciona necesariamente con comprender la totali-
dad de trabajadores de la empresa, sino que debe
verificarse en funcin del beneficio obtenido por
95
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
funcionarios de rango o condicin similar, de tal
modo que pueda ocurrir que dada la caracters-
tica de un puesto, el beneficio corresponda a
una sola persona, sin que por ello se incumpla
dicho requisito.
Las condiciones similares se deben evaluar
tomando en cuenta la jerarqua, nivel, antigedad,
rendimiento, rea, zona geogrfica.
RTF N 05732-5-2003
En el caso de autos, la propia Administracin sea-
la que la recurrente requera realizar dichos gastos
a efectos de acondicionar las carreteras que unen
los centros poblados con su yacimiento minero por
encontrarse en mal estado y dificultar su acceso,
con lo cual en principio no podra concluirse que
se trata de una mera liberalidad a fin de beneficiar
a la colectividad con el cumplimiento de tareas
que corresponden al Estado.
Sin embargo, exige que el contribuyente prue-
be que los gastos realizados fueron indispen-
sables para poder trasladar sus minerales des-
de el yacimiento minero, supuesto en el cual
s considerara gasto necesario a efectos del
impuesto.
RTF N 798-1-2003
Se aceptan los gastos a favor del personal de
otra empresa, los que se sustentan en el con-
trato de fecha 12/11/1997. La empresa se com-
prometi como parte de la contraprestacin a
diversos pagos como pasajes areos, transpor-
te, alojamiento, alimentacin y seguridad de los
trabajadores de la otra empresa. En ese sen-
tido, resulta incorrecto afirmar que constituyen
actos de liberalidad, toda vez que independien-
temente de la forma como se haya pactado la
contraprestacin, es decir, se otorgue al propio
contratante o a terceros, este se origina en una
obligacin como cumplimiento que se deriva de
un contrato.
RTF N 600-1-2001
Los gastos responden a una obligacin de carc-
ter contractual asumida con sus trabajadores por
convenio colectivo de trabajo, por lo que el gasto
cumple con el principio de causalidad, siendo irre-
levante que el beneficio sea directo; es decir, para
el propio servidor, o indirecto, para los familiares
que cumplan las condiciones contempladas en el
convenio, porque la relacin causal entre el gasto
y la renta gravada involucra el anlisis de la obli-
gacin asumida por el empleador.
96
RTF N 646-4-00
Los gastos se acreditan no solo con el comprobante de
pago, sino con cualquier documentacin que permita
apreciar la realizacin del evento (fiestas), la entrega
de los juguetes o ropa a favor de los trabajadores.
RTF N 1210-4-97
El principio de causalidad no solo est referido a un
plano conceptual hipottico, mediante el cual con
su sola invocacin y con el cumplimiento de ciertos
requisitos formales (como el constar en un compro-
bante de pago) se entiende sustentado y cumplido,
pues necesariamente debe tener su correlato efec-
tivo y comprobable con la realidad.
APLICACIN PRCTICA
1. Identificacin de gastos causales
La empresa Matsuoka S.R.L. ha incurrido
en sus primeros meses de operatividad en
una serie de gastos que desea deducir a
efectos de determinar su renta neta imponi-
ble, no obstante tener todos los comproban-
tes de pago respectivos, nos consulta si es-
tos cumplen con el principio de causalidad.
El detalle de los gastos es el siguiente:
Concepto Monto S/.
tiles de oficina S/. 2,250
Vestidos de gala S/. 1,400
Paquete a Disney World S/. 9,000
Acciones de inversin S/. 12,000
Gastos de asesora legal para la
S/. 2,000
obtencin del drawback
Total: S/. 26,650
Solucin:
El principio bsico que debe cumplir todo gasto a
efectos de ser deducible es el de causalidad de-
finido en el primer prrafo del artculo 37 como
aquel por el cual los gastos deben ser necesa-
rios para producir la renta gravada y mantener su
fuente, as como los vinculados con la generacin
de ganancias de capital, en tanto la deduccin no
est expresamente prohibida por esta ley.
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

De esta forma, si una empresa pretende deducir
cualquier gasto deber estar en condicin de
demostrar que este es razonablemente necesario
y est destinado a contribuir con la generacin de
las rentas gravadas de dicha empresa ya sea di-
recta o indirectamente, como con el mantenimien-
to de su fuente. Siendo ello as, corresponde eva-
luar en qu medida los gastos incurridos ayudan a
la generacin de rentas gravadas.
Respecto a los tiles de oficina, resulta evidente
que son gastos necesarios para el funcionamiento
administrativo de la empresa y, por consiguiente,
para la generacin de rentas propias de sus activi-
dades, por lo que dichos gastos sern aceptados
tributariamente.
En lo que concierne al vestido de gala y al paquete
a Disney World no se encuentra grado de relacin
alguno, ya sea directo ni indirecto, en cmo puede
ayudar a generar renta imponible, pues su uso,
disfrute y consumo son de ndole personal y no
empresarial, por lo que el gasto no ser deducible,
debiendo repararse este.
Finalmente, los gastos por compra de acciones de
inversin y asesora legal respecto a la devolucin
del drawback, si bien son necesarios para la genera-
cin de renta, no cumplen con la causalidad requeri-
da, toda vez que dichas rentas (dividendos y restitu-
cin de los derechos arancelarios) no se encuentran
gravadas con el Impuesto a la Renta, por lo tanto,
tampoco podrn deducirse tributariamente.
de que la renta bruta inafecta provenga de la
enajenacin de bienes, se deducir el costo
computable de los bienes enajenados
(Decreto Supremo N 008-2011-EF).
Procedimiento N 1
Deduccin en forma proporcional a
los gastos directos imputables a la renta gra-
vada.
Esta forma de clculo solo se aplica-
r cuando el contribuyente cuente con infor-
macin que le permita identificar los gastos
relacionados de manera directa con la gene-
racin de rentas gravadas.
Concepto S/.
(A) Gastos directamente imputables a las
6,550
rentas exoneradas e inafectas
(B) Gastos directamente imputables a las
467,820
rentas gravadas
(C) Gastos de utilizacin comn para la
generacin de rentas gravadas, exonera- 43,675
das e inafectas
(D) Clculo del porcentaje:
B / (A + B) x 100 98.62%

(E) Gastos inherentes a la renta gravada:

(C) x (D) 43,072
3.2. Gastos de utilizacin comn
Gasto no deducible:
Cuando existan gastos que incidan (C) - (E) 603
conjuntamente en la generacin de rentas
gravadas, exoneradas o inafectas, y estos
no sean imputables directamente a una u Procedimiento N 2
otra de dichas rentas, se debern calcular Consiste en aplicar a los gastos
los gastos inherentes a la renta gravada a comunes el porcentaje que se obtenga de
fin de deducirlos para la determinacin de la dividir la renta bruta gravada entre el total
renta neta. Este clculo se realizar aplican- de rentas brutas gravadas, exoneradas e
do uno de los dos procedimientos que sea- inafectas.
la el inciso p) del artculo 21 del Reglamento.
Tmese en cuenta que se conside- Concepto S/.
ra como renta inafecta a todos los ingresos (A) Renta bruta gravada 467,820
que no estn comprendidos en el mbito
de aplicacin del Impuesto, incluidos todos (B) Intereses exonerados por crditos de
5,670
aquellos que tenga dicho carcter por dis- fomento (inciso c) del art. 19 del Regl.)
posicin legal, con excepcin de los ajustes
(C) Total renta bruta: (A) + (B) 473,490
valorativos contables. Asimismo, en el caso

97
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
(D) Gastos de utilizacin comn para la
generacin de rentas gravadas, exonera-
das e inafectas.
(E) Clculo del porcentaje: (A / C) x 100
(F) Gastos inherentes a la renta gravada:
(D) x (E)
Gasto no deducible: (D) - (F)
Por otra parte, no se tomarn en
cuenta para efectuar la atribucin propor-
cional de gastos, los mrgenes y retornos
que exigen las cmaras de compensacin y
liquidacin de instrumentos financieros deri-
vados con el objeto de nivelar las posiciones
financieras en el contrato (Tercer prrafo del
inciso p) del artculo 21 del Reglamento,
incorporado por el artculo 8 del Decreto
Supremo N 219-2007-EF).
INFORMES DE SUNAT
Informe N 068-2010-SUNAT/2B0000
A efectos del clculo de la prorrata del gasto
a que se refiere el segundo prrafo del inciso
p) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, el ingreso por concepto
de restitucin de derechos arancelarios debe
considerarse como parte de las rentas brutas
inafectas.
3.3. Gastos sujetos a lmite
3.3.1. Gastos por intereses
El inciso a) del artculo 37 de la ley
seala que son deducibles los gastos por
intereses de deudas y los gastos originados
por la constitucin, renovacin o cancelacin
de estas siempre que hayan sido contradas
para adquirir bienes o servicios vinculados
(3) En nuestra legislacin, la vinculacin se determina de acuerdo con lo establecido en el artculo 24 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N 122-94-EF y modificatorias.
98
con la obtencin o produccin de rentas
gravadas en el pas o mantener su fuente
43,675
productora. Sin embargo, esta deduccin
encuentra un lmite cuantitativo, toda vez,
98.80% que solo son deducibles los intereses
en la parte que excedan el monto de los
ingresos por intereses exonerados e
43,151 inafectos.
524 Para tal efecto no se computa-
rn los intereses exonerados e inafectos
generados por valores cuya adquisicin
haya sido efectuada en cumplimiento de
una norma legal o disposiciones del Banco
Central de Reserva del Per, ni los gene-
rados por valores que rediten una tasa de
inters, en moneda nacional, no superior
al cincuenta por ciento (50%) de la tasa
activa de mercado promedio mensual en
moneda nacional (TAMN) que publique la
Superintendencia de Banca, Seguros y
Administradoras Privadas de Fondos de
Pensiones.
En ese sentido, con carcter gene-
ral, el inters que se paga por la obtencin
de un prstamo es deducible cuando la
deuda que genera el inters ha sido con-
trada para una actividad relacionada con
la generacin de renta gravada o el man-
tenimiento de la fuente productora de ren-
ta, a ello debe agregarse que la deduccin
de los gastos por intereses va a resultar
limitada cuando el contribuyente haya ob-
tenido ingreso por intereses exonerados e
inafectos.
Dentro del supuesto correspondiente
al gasto por intereses, la Ley considera el
endeudamiento entre partes vinculadas(3),
establecindose en el inciso a) del artculo
21 de su reglamento que son deducibles so-
lamente los pagos provenientes de dicho en-
deudamiento en la parte que no exceda tres
veces el patrimonio neto del deudor al cierre
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

del ejercicio anterior(4). Ello se conoce como la de capital dentro de los alcances del inciso a) del
regla de subcapitalizacin, la cual implica que artculo 37 del TUO de la mencionada ley.
entre partes vinculadas se reconoce un gas-
Deduccin de intereses pagados por prs-
to por intereses, solo respecto de prstamos tamos provenientes de pases de nula o
que no excedan tres veces el patrimonio de la baja imposicin
empresa deudora. As tenemos:(5) Informe N 171-2007-SUNAT/2B0000
Lmite: Son deducibles como gasto, los intereses paga-
Son deducibles dos por prstamos provenientes de pases de nula
Es deducible: los intereses o baja imposicin?
No vincu- principio de en la parte
lados causalidad que excedan
Los gastos provenientes de operaciones de crdito
Gastos a que se refiere el inciso m) del artculo 44 del TUO
por (art. 37 a) LIR) los intereses
por ingresos de la Ley del Impuesto a la Renta son deducibles
intereses
exonerados. para la determinacin de la renta neta, aun cuando
de prs-
tamos
no se originen en prstamos de dinero en efectivo,
Monto mximo sin perjuicio de la aplicacin de las normas sobre
otorgados de endeu-
por Vinculados Es deducible: precios de transferencia.
damiento:
(reglas de principio de
tres veces el
subcapitali- causalidad Gastos por intereses originados en prsta-
patrimonio neto
zacin) (art. 37 a) LIR) mos por titulares en actividad minera
del ejercicio
anterior. Informe N 337-2003-SUNAT/2B0000
Al respecto, nos remitimos a las De acuerdo con lo expuesto, puede concluirse
siguientes resoluciones del Tribunal Fiscal y los que los intereses originados en prstamos obte-
informes que ha emitido la Sunat en relacin nidos por los titulares de la actividad minera para
con las consultas que le han sido formuladas. financiar la ejecucin de programas de inversin
de utilidades, constituyen gastos deducibles para
determinar la renta neta, toda vez que al estar
INFORMES DE SUNAT destinados a la generacin de rentas de tercera
categora cumplen con el principio de causalidad
Gastos por intereses originados de una y, adems, se encuentran incluidos expresamente
contraprestacin por el uso del dinero como tales en el artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Informe N 032-2007-SUNAT/2B0000
Determinacin del lmite para deducir
En este orden de ideas, puede afirmarse que toda como gasto los intereses originados por
contraprestacin por la utilizacin de cierta suma mutuos entre empresas vinculadas
de dinero, incluyendo aquella comprendida en el
Informe N 005-2002-SUNAT/K00000
numeral 263.3 del artculo 263 de la Ley de Ttulos
Valores, constituye intereses y, por lo tanto, su de- El monto mximo de endeudamiento con sujetos
ducibilidad debe ceirse a lo dispuesto en el inciso o empresas vinculados es un lmite fijo durante el
a) del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a transcurso del ejercicio gravable.
la Renta, a efectos de la determinacin de la renta
neta de tercera categora, con prescindencia de su El clculo de la proporcionalidad de los intereses
forma de clculo o su denominacin. deducibles deber efectuarse a partir de la fecha
en que el monto total de endeudamiento con suje-
Esta posicin se ve ratificada por lo dispuesto en el tos o empresas vinculados supere el monto sea-
inciso a) del artculo 21 del Reglamento de la Ley Im- lado en el numeral anterior y por el lapso en que
puesto a la Renta, el cual incluye a los incrementos se mantenga dicha situacin.

(4) Respecto al patrimonio neto, se ha criticado el hecho de tomar el patrimonio neto del ejercicio anterior, debiendo en su lugar ser
el patrimonio neto que corresponde al ejercicio, respecto del cual se aplicar la deduccin del gasto. En: Contadores & Empresas,
primera quincena de agosto de 2008, ao 5, nmero 91.
(5) En el caso de contribuyentes que se constituyan en el ejercicio, se considera el patrimonio inicial.

99
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
El clculo de la proporcionalidad deber hacerse
respecto de los intereses devengados durante el
lapso sealado en el numeral anterior, con inde-
pendencia de la periodicidad de la tasa de inters.
El referido clculo deber reflejar las variaciones
del monto total de endeudamiento con sujetos o
empresas vinculados que se produzcan durante el
ejercicio gravable.
Deduccin de intereses generados por
acogimiento a fraccionamiento
Directiva N 007-99/SUNAT
Los intereses generados por el acogimiento al
fraccionamiento otorgado, de conformidad con el
artculo 36 del Cdigo Tributario, son deducibles
de la renta bruta a efectos de determinar el Im-
puesto a la Renta de tercera categora.
JURISPRUDENCIA
RTF N 1317-1-2005
Para la deducibilidad de los intereses abonados al exte-
rior por prstamos de sujetos no domiciliados, no re-
sulta suficiente la presentacin del registro contable de
abono del prstamo al exterior en el libro Caja y Ban-
cos, sino que a efectos de poder acreditar el destino
de este resulta necesario que se demuestre el movi-
miento de dinero y su utilizacin en operaciones de la
empresa destinadas a la obtencin de renta gravada.
RTF N 06384-5-2003
En cuanto al Impuesto a la Renta, se mantiene el
reparo por gastos financieros (intereses por prs-
tamo bancario) respecto de los cuales no se acre-
dit la causalidad y al crdito fiscal deducido inde-
bidamente como gasto. Se confirma, en cuanto
al Impuesto a la Renta de 1996, manteniendo el
reparo a gastos financieros respecto de intereses
por prstamo bancario, al no acreditarse la cau-
salidad, segn se ha mencionado.
RTF N 8534-5-2001
El gasto por intereses se considera devengado
como consecuencia del transcurso del tiempo y no
es necesario para su deducibilidad la emisin del
comprobante de pago correspondiente, cuando no
existe la obligacin de emitirlo, esto es, cuando no
se ha percibido la retribucin.
Es preciso sealar que en el caso de prstamos, debe
haber una devolucin y un pago de intereses dentro
100
de un plazo pactado, el pago de este inters como re-
gla general no est sujeta al xito del negocio, es decir,
la deuda por intereses debe ser pagada con prescin-
dencia de que el negocio sea exitoso o no.
APLICACIN PRCTICA
1. Subcapitalizacin
En el mes de enero 2012 una empresa
vinculada le otorga un prstamo a una em-
presa para su capital de trabajo por el mon-
to ascendente a S/. 200,000, siendo la tasa
de inters pactada del 10% anual. A cun-
to asciende el gasto por inters que ser
deducible para la empresa?
Datos adicionales:
El patrimonio de la deudora al 31 de diciem-
bre 2011 ascendente a S/. 56,500 que se
muestra compuesto, tal como a continuacin
se muestra:
Total patrimonio
50 Capital 20,000
56 Capital adicional 1,500
58 Reservas 10,000
59 Resultados acumulados 25,000
Total S/. 56,500
Solucin:
Si bien en principio, los intereses se pueden rela-
cionar con las actividades gravadas, es decir, exis-
te un nexo causal del gasto con la renta gravada
(principio de causalidad), estos se encuentran
sujetos a ciertas limitaciones.
En efecto, de conformidad con lo que establece el
ltimo prrafo del inciso a) del artculo 37 de la Ley
del Impuesto a la Renta, en concordancia con el nu-
meral 6 del literal a) del artculo 21 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta sern deducibles
los intereses provenientes de endeudamiento de
contribuyentes con partes vinculadas cuando dicho
endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el
coeficiente que se determine aplicando un coeficien-
te de 3 (tres) al patrimonio neto del contribuyente al
cierre del ejercicio anterior.
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Contablemente el patrimonio neto es la diferencia

3731 Intereses no devengados en
entre activo y pasivo, que de acuerdo con los datos
proporcionados resulta ser S/. 56,500. No obstan- transacciones con terceros
te ello, consideramos que no necesariamente esta 47 Cuentas por pagar diversas -
ser la base, puesto que de acuerdo con la norma
reglamentaria en los casos de reorganizacin Relacionadas 240,000
se excluye la revaluacin voluntaria, pero no se 471 Prstamos
seala nada respecto de empresas en donde no 4715 Otras
hay reorganizacin, por lo que consideramos que
dado que la revaluacin no tiene efecto tributario no x/x Por el prstamo recibido.
se deber tomar en cuenta tampoco aun cuando no -------------------- x --------------------
se indique expresamente.
En este orden de ideas, veamos a continuacin Por el devengamiento de los intereses
el clculo del monto mximo de endeudamiento
permitido: ASIENTO CONTABLE
1. Clculo del coeficiente
-------------------- x --------------------
Patrimonio neto al cierre 67 Gastos financieros 20,000
Coeficiente = x 3
del ejercicio anterior 673 Intereses por prstamos
Coeficiente = 56,500 x 3 y otras obligaciones
Coeficiente = 169,500 6731 Prstamos de instituciones
financieras y otras
2. Clculo del inters reparable
entidades
Detalle Prstamo Inters 10% 67312 Otras entidades

Prstamo 200,000 20,000 37 Activo diferido 20,000

373 Intereses diferidos
Coeficiente 169,500 16,950
3731 Intereses no devengados
Exceso -30,500 -3,050
en transacciones con

Como se puede observar el gasto por intereses terceros

que no ser aceptado en el ejercicio 2012 corres-
ponde a S/. 3,050.
Para fines contables los asientos por el prstamo
de la empresa vinculada sera:
Por el ingreso de dinero a la empresa
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
10 Efectivo y equivalentes de
efectivo
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
37 Activo diferido
373 Intereses diferidos
x/x Por el devengo de los intereses.
-------------------- x --------------------
3.3.2. Depreciaciones
En aplicacin del literal f) de la ley,
son deducibles las depreciaciones de los
bienes con los lmites que se fijan en el ar-
tculo 41 de la Ley del Impuesto a la Renta
200,000
y el artculo 22 de su Reglamento. La nor-
ma reglamentaria no establece tasas de
depreciacin fija, sino tasas de deprecia-
cin con lmites mximos. En tal sentido,
el contribuyente puede optar por depreciar
un bien del activo fijo por un monto menor
40,000 al lmite.
Respecto a la depreciacin de los
bienes inmuebles se tiene una tasa fija de

101
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
depreciacin del 5%(6), en tanto que las de-
preciaciones de los otros bienes se efectan
con las tasas mximas que establece el
artculo 22 del reglamento de la ley.
Es preciso sealar que, despus de
la modificacin del artculo 40 de la ley, me-
diante el artculo 2 de la Ley N 27394, no
es posible modificar los montos mximos de
depreciacin, habiendo quedado tcitamente
derogado el inciso d) del Reglamento de la
ley que establece el procedimiento de solici-
tud de modificacin de tasas de depreciacin.
La depreciacin debe ser computa-
da desde el mes siguiente a aquel en que el
bien sea utilizado en la generacin de renta.
Cuando los bienes del activo solo se
afecten parcialmente a la produccin de ren-
tas las depreciaciones se efectuarn en la
proporcin correspondiente.
De otro lado, debemos sealar que
la depreciacin, a efectos de ser deducida
tributariamente, debe estar contabilizada
dentro del ejercicio gravable en los libros y
registros contables, siendo que dichos por-
centajes no deben exceder el lmite mximo,
cuando corresponda.
Porcentaje anual de
Bienes depreciacin hasta
un mximo de:
1. Ganado de trabajo y repro-
duccin; redes de pesca.
2. Vehculos de transporte
terrestre (excepto ferroca-
rriles); hornos en general.
3. Maquinaria y equipo utili-
zados por las actividades
minera, petrolera y de cons-
truccin; excepto muebles,
enseres y equipos de oficina.
4. Equipos de procesamiento
de datos.
(6) En virtud de la modificacin del artculo 39 de la LIR efectuada por la Ley N 29349, la tasa a partir del ejercicio 2010 es del 5%,
siendo una tasa fija.
102
5. Maquinaria y equipo adquiri- 10%
do a partir del 01/01/1991.
6. Otros bienes del activo fijo 10%
Rgimen Especial de Depreciacin
(artculos 2, 3 y 4 de la Ley N 29342
de fecha 07/04/2009)
Concepto Depreciacin
A partir del ejercicio gravable 2010,
los edificios y las construcciones
se podrn depreciar, a efectos del
Impuesto a la Renta , aplicando un
porcentaje anual de depreciacin,
siempre que cumplan las siguientes
20%
condiciones:
a) La construccin se hubiera inicia-
do a partir del 1 de enero de 2009.
b) Si hasta el 31 de diciembre de 2010
la construccin tuviera como mni-
mo un avance de obra del 80%.
Ampliaciones y mejoras, que renan
las condiciones a que refiere el pri-
mer prrafo del artculo 2 de la Ley, 20%
de manera separada a los de edifi-
cios y las construcciones.
Edificios y construcciones com-
prendidos en la presente Ley que
20%
empiecen a depreciarse en el ejer-
cicio gravable 2009.
25% Tenga en cuenta que el plazo espe-
cial de depreciacin establecida en esta ley,
20% no es de aplicacin para los inmuebles que
se cedan en arrendamiento financiero.
Mediante el artculo 12 del Decreto
Legislativo N 1112, publicado el 29 de junio
de 2012, vigente a partir del 1 de enero de
20% 2013, se ha modificado el primer prrafo del
artculo 41 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, sealando que las depreciaciones
se calcularn sobre el costo de adquisicin,
25%
produccin o construccin, o el valor de in-
greso al patrimonio de los bienes, o sobre los

valores que resulten del ajuste por inflacin
del balance efectuado conforme a las dispo-
siciones legales en vigencia.
Asimismo, se seala que en el caso
de costos posteriores se tendr en cuenta lo
siguiente:
a) Se entiende por:
i) Costos iniciales: A los costos de ad-
quisicin, produccin o construccin,
o al valor de ingreso al patrimonio,
incurridos con anterioridad al inicio de
la afectacin del bien a la generacin
de rentas gravadas.
ii) Costos posteriores: A los costos
incurridos respecto de un bien que
ha sido afectado a la generacin de
rentas gravadas y que, de conformi-
dad con lo dispuesto en las normas
contables, se deban reconocer como
costo.
b) El porcentaje anual de depreciacin o el
porcentaje mximo de depreciacin, se-
gn corresponda a edificios o construc-
ciones u otro tipo de bienes, se aplicar
sobre el resultado de sumar los costos
posteriores con los costos iniciales, o
sobre los valores que resulten del ajuste
por inflacin del balance efectuado con-
forme a las disposiciones legales en
vigencia.
c) El importe resultante de lo dispuesto en
el literal anterior ser el monto deducible
o el mximo deducible en cada ejercicio
gravable, segn corresponda, salvo que
en el ltimo ejercicio el importe deducible
sea mayor que el valor del bien que que-
de por depreciar, en cuyo caso se dedu-
cir este ltimo.
Depreciaciones aceleradas
1. Depreciacin acelerada para las pe-
queas empresas (artculo 3 del Ane-
xo del Decreto Supremo N 007-2008-
TR, TUO de la Ley de MYPE y artculo
63 del Decreto Supremo N 008-2008-
TR Reglamento del TUO de la Ley de
MYPE).
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
A efectos del Impuesto a la Renta, las
pequeas empresas tendrn derecho
a depreciar aceleradamente en forma
lineal los bienes muebles, maquinarias y
equipos nuevos destinados a la realiza-
cin de la actividad generadora de renta
gravadas, en el plazo de tres (3) aos,
contados a partir del mes en que sean
utilizados en la generacin de rentas
gravadas y siempre que su uso se inicie
en cualquiera de los ejercicios gravables
2009, 2010 o 2011.
El beneficio de depreciacin acelerada,
se perder a partir del mes siguiente a
aquel en el que la pequea empresa pier-
de tal condicin.
2. Promocin de la inversin para la ge-
neracin de electricidad con el uso de
energas renovables con recursos
hdricos y con otros recursos renova-
bles (artculo 1 del Decreto Legislativo
N 1058, norma que promueve la inversin
en la actividad de generacin elctrica con
recursos hdricos y con otros recursos re-
novables y Decreto Supremo N 050-2008-
EM - Reglamento de la Generacin de
Electricidad con energas renovables).
Este rgimen ser aplicable a las
centrales que entren en operacin comer-
cial a partir de la vigencia del Decreto Le-
gislativo N 1058, norma vigente a partir del
29/06/2008. La depreciacin acelerada ser
aplicable a las maquinarias, equipos y obras
civiles necesarias para la instalacin y ope-
racin de la central, que sean adquiridos y/o
construidos a partir de la vigencia de la refe-
rida norma.
Para estos efectos, la tasa anual de
depreciacin ser no mayor de veinte por
ciento (20%) como tasa global anual.
La tasa podr ser variada anual-
mente por el titular de generacin, previa
comunicacin a la Sunat, sin exceder el l-
mite sealado en el prrafo que antecede,
excepto en los casos en que la propia Ley
del Impuesto a la Renta autorice porcenta-
jes globales mayores.
103
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Este beneficio tributario se prorrog en
virtud del Decreto Legislativo N 1058 - Decre-
to Legislativo que Promueve la Inversin en la
Actividad de Generacin Elctrica con Recur-
sos Hdricos y con otros recursos renovables
hasta el 31 de diciembre de 2020 (artculo 1 de
la Ley N 29764 de fecha 22/07/2011).
INFORMES DE SUNAT
Informe N 065-2011-SUNAT/2B0000
1. El rgimen de depreciacin acelerada esta-
blecido por el Decreto Legislativo N 1058
est sujeto al plazo mximo de vigencia de
seis (6) aos previsto en el inciso c) del ar-
tculo 2 del Decreto Legislativo N 977.
2. A partir del trmino de la vigencia del men-
cionado rgimen, los contribuyentes debern
aplicar las tasas de depreciacin previstas en
el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y
su Reglamento, incluso para los bienes cuya
depreciacin se empez a computar durante
la vigencia del Decreto Legislativo N 1058.
3. El rgimen de depreciacin acelerada resul-
ta aplicable a las centrales de generacin de
energa elctrica a base de recursos hdricos
u otros recursos renovables que entren en
operacin comercial a partir de la fecha de
vigencia del Decreto Legislativo N 1058 (sea
que estas se construyan a partir de dicha fe-
cha o ya se hubiera iniciado su construccin),
pero nicamente respecto de las maquina-
rias, equipos y obras civiles adquiridos y/o
construidos a partir de la misma fecha para
su instalacin y operacin.
Informe N 088-2011-SUNAT/2B0000
Procede reconocer la depreciacin de los bienes
del activo fijo, siempre y cuando estos sean usa-
dos en la actividad generadora de rentas grava-
das, sin importar si dichos bienes ingresaron al
patrimonio a ttulo gratuito u oneroso.
Informe N 124-2010-SUNAT/2B0000
Para fines del Impuesto a la Renta, dentro de la
expresin edificaciones y construcciones de-
ben entenderse comprendidas las edificaciones
propiamente dichas y toda construccin, obra de
arquitectura o ingeniera que tienen como caracte-
rsticas su fijeza y permanencia, esta ltima aso-
ciada a una vida til relativamente extensa, similar
a la que corresponde a un edificio, no se destinan
104
para la venta en el curso normal de las operaciones
de una entidad, y se utilizan en el proceso de produc-
cin o comercializacin o para uso administrativo y
que estn sujetas a depreciacin, excepto terrenos.
Formarn parte de las edificaciones y construccio-
nes todos los bienes y materiales que sean necesa-
rios para su puesta en funcionamiento, uso o apro-
vechamiento econmico, as como los aditamentos
de carcter permanente que tengan una vida til
relativamente larga como la obra.
Informe N 073-2010-SUNAT/2B0000
El plazo especial de depreciacin establecido por
la Ley N 29342, para los edificios y construccio-
nes cuya construccin se hubiera iniciado a partir
del 01/01/2009 no es aplicable a los bienes inmue-
bles que se cedan en arrendamiento financiero al
amparo del Decreto Legislativo N 299.
Informe N 026-2010-SUNAT/2B0000
En relacin con la baja de inmuebles, para fines del
Impuesto a la Renta, el valor en libros pendiente de
depreciacin correspondiente a la edificacin demo-
lida debe deducirse para la determinacin de la renta
neta en el ejercicio en que se concluya la demolicin.
Depreciacin correspondiente a la demoli-
cin de edificaciones
Informe N 224-2007-SUNAT/2B0000
A efectos del Impuesto a la Renta, el valor en libros
pendiente de depreciacin correspondiente a la edi-
ficacin demolida debe formar parte del valor de
la nueva edificacin al integrar el costo incurrido
para su construccin, el cual deber ser deprecia-
do de conformidad con el artculo 39 del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta.
Depreciacin de activos en cuanto al sec-
tor construccin
Informe N 066-2006-SUNAT/2B0000
Resulta vlida la deduccin por la depreciacin
anual de bienes distintos a edificios y construccio-
nes, siempre que no exceda el porcentaje anual
mximo aceptado de acuerdo al bien de que se
trate, respecto de bienes del activo fijo que debido
a razones propias de la actividad productora no
son utilizados constante y permanentemente, sino
nicamente durante los meses en que se realizan
las operaciones propias del giro del negocio.
No existe impedimento para que el contribuyente
dentro de un ejercicio en curso pueda rectificar la
tasa de depreciacin, siempre y cuando no exceda
el tope mximo establecido en el Reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta de acuerdo al tipo de
bien de que se trate.
De acuerdo a lo dispuesto en el inciso c) del ar-
tculo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, la depreciacin se computar a partir
del mes en que los bienes sean utilizados en la
generacin de rentas gravadas.
En el supuesto en que el contribuyente determine
tcnicamente qu maquinarias del mismo tipo tie-
nen distintas vidas tiles, es posible aplicar tasas
diferentes de depreciacin respecto de dichas ma-
quinarias, dentro de los lmites establecidos en el
inciso b) del artculo 22 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta.
Porcentaje de depreciacin de activos ma-
teria de arrendamiento
Informe N 196-2006-SUNAT/2B0000
A mayor abundamiento, la Resolucin del Tribunal
Fiscal N 351-2-98 ha sealado que la tasa de
depreciacin debe obedecer a la naturaleza y al uso
al cual se destina el activo. En efecto, la indicada
resolucin, refirindose a un contribuyente que pres-
ta servicios a una compaa minera, reconoce que el
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-
bado por Decreto Supremo N 068-92-EF, estableca
en su artculo 68 que la maquinaria y equipo utiliza-
dos por las actividades minera y petrolera, excepto
muebles, enseres y equipo de oficina, se deprecia-
ran en 5 aos a un ritmo de 20 por ciento en funcin
del mtodo de lnea recta (porcentaje de deprecia-
cin recogido por el artculo 22 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta vigente como lmite).
Del anlisis de la indicada resolucin se aprecia
que no se requiere necesariamente tener el giro
de alguna de las actividades antes sealadas
para aplicar el porcentaje de depreciacin que
corresponda a la actividad en la cual se estn
usando los bienes generadores de renta gravada.
En este orden de ideas, tratndose de maquina-
rias y equipos que son arrendados exclusivamen-
te para su uso en la actividad de construccin, el
propietario de dicha maquinaria y equipo, para los
fines de la determinacin del Impuesto a la Renta
de su cargo debe aplicar como porcentaje anual
mximo de depreciacin el 20%.
Limitacin para depreciar bienes del activo
fijo cuando no hay un uso constante de ellos
Informe N 205-2005-SUNAT/2B0000
En este orden de ideas, puede apreciarse que tanto
la Ley del Impuesto a la Renta como su Reglamento
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
no establecen como supuesto de suspensin de la
depreciacin el hecho de que determinado bien del
activo fijo no se utilice constantemente. En efecto,
nicamente, se ha previsto en los periodos anali-
zados la posibilidad de dejar de computar la depre-
ciacin de todos los bienes del activo fijo, pero solo
en la medida que la empresa hubiera suspendido
temporalmente sus actividades y ella optara por tal
posibilidad.
En tal sentido, durante los ejercicios gravables
2000, 2001, 2002 y 2003 no exista norma legal
que impidiera a los contribuyentes generadores
de rentas de tercera categora aplicar la deprecia-
cin sobre los bienes conformantes del activo fijo,
cuando no se efectuara un uso constante de ellos
en la generacin de su renta gravada.
Deduccin va depreciacin en cuanto a la
inversin efectuada en construccin
Informe N 198-2004-SUNAT-2B0000
En el supuesto materia de consulta y partiendo de
las premisas sealadas en el rubro de anlisis se
concluye lo siguiente:
Las empresas que invierten en obras de infraes-
tructura de uso pblico pueden deducir va depre-
ciacin la inversin efectuada en la construccin
de estos, a efectos de determinar el Impuesto a la
Renta de tercera categora.
Sin embargo, dichas empresas deben observar
que si dichos bienes del activo fijo solo se afectan
parcialmente a la produccin de rentas, las depre-
ciaciones se efectuarn en la proporcin corres-
pondiente.
Gasto por depreciacin de bienes del acti-
vo fijo
Informe N 187-2001-SUNAT/K00000
Resulta vlida la deduccin por la depreciacin
anual de bienes distintos a edificios y construccio-
nes, siempre que no exceda el porcentaje anual
mximo aceptado de acuerdo al bien de que se
trate, respecto de bienes del activo fijo que, debido
a razones propias de la actividad productiva, no
son utilizados constante y permanentemente, sino
nicamente durante los meses que se realizan las
operaciones propias del giro del negocio.
Concepto de desgaste de redes y opera-
cin de venta de pescado
Informe N 076-2001-SUNAT/K00000
El concepto desgaste de redes y aparejos de pes-
ca no es un concepto independiente de la opera-
105
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
cin de venta de pescado, sino una consecuencia
natural del uso de los elementos necesarios para la
extraccin de pescado y, por ende, no implica acti-
vidad o prestacin de servicio alguno.
Porcentajes de depreciacin menores a los
asignados por ley
Oficio N 008-97-I2.0000
La normativa del Impuesto a la Renta permite la
deduccin por depreciacin, correspondiente al
desgaste o agotamiento que sufran los bienes del
activo fijo que los contribuyentes utilicen en activi-
dades productoras de rentas gravadas de tercera
categora.
La vida til y los porcentajes anuales de deprecia-
cin aplicables a los bienes referidos en el prrafo
anterior se encuentran fijados en la norma. En tal
sentido, los porcentajes de depreciacin no tienen
el carcter de lmite mximo; y en este sentido, los
contribuyentes no pueden optar libremente por apli-
car cualquier porcentaje, siempre que sea inferior al
establecido en la norma.
En efecto, los porcentajes establecidos en el
artculo 22 del Reglamento no son de utilizacin
facultativa, sino mandatoria.
Las normas del Impuesto a la Renta contemplan
la posibilidad de utilizar porcentajes de deprecia-
cin distintos a los previamente establecidos en la
norma tributaria.
Para este efecto se requiere la presentacin de
una solicitud sustentada, que debe merecer la
autorizacin correspondiente de la Administracin
Tributaria.
La restriccin en cuanto a la presente solicitud
est dada por la no aceptacin de la depreciacin tanto confirmar la apelada en este extremo.
acelerada.
En este orden de ideas, puede apreciarse que el
contribuyente debe en principio, y para fines tri-
butarios utilizar los porcentajes de depreciacin
contenidos en las normas del Impuesto a la Renta.
No obstante, se le concede la posibilidad de em-
plear porcentajes distintos, siempre que medie la
autorizacin previa de la Administracin Tributaria.
De otro lado, el dispositivo que seala que cuando
los bienes del activo fijo solo se afecten parcial-
mente a la produccin de rentas, las depreciacio-
nes se efectuarn en la proporcin correspondien-
te, no supone una autorizacin para el empleo de
porcentajes menores de depreciacin.
En efecto, el supuesto contenido en esta norma es
la utilizacin parcial de un bien como por ejemplo
106
el uso de parte de un edificio y no el emplear un
bien del activo durante un menor tiempo.
Admitir lo contrario, supondra negar el carcter
obligatorio de los porcentajes consignados en la
normativa del Impuesto a la Renta, toda vez que el
contribuyente podra a su libre albedro variar el
porcentaje de depreciacin de todos los bienes de
su activo fijo, segn hayan o no sido utilizados du-
rante el mismo tiempo, en el proceso productivo.
En todo caso, se permite que en casos como el que
es materia de consulta se solicite, con la susten-
tacin pertinente, la utilizacin de porcentajes de
depreciacin distintos a los sealados en la norma.
JURISPRUDENCIA
RTF N 01930-5-2010
Los bienes donados pueden ser objeto de depre-
ciacin.
RTF N 09771-3-2009
Se agrega que toda vez que la recurrente cuenta
entre sus activos con vehculos (camiones) segn
se verifica del detalle del Control de Activo Fijo del
ao 2000, y siendo que el cambio del motor de un
vehculo est destinado a obtener un mayor ren-
dimiento del vehculo ms all de su rendimiento
estndar originalmente proyectado, corresponda
que la adquisicin e instalacin de este fuera ac-
tivada, y no deducida como gasto, por lo que el
reparo se encuentra arreglado a ley, en aplicacin
del criterio establecido por este Tribunal en la Re-
solucin N 00130-4-2007, correspondiendo por
RTF N 06130-3-2007
En efecto, el artculo 40 del Texto nico Ordenado
de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por
el artculo 2 de la Ley N 27394, vigente desde el
1 de enero de 2001, no permita en ningn caso
autorizar porcentajes de depreciacin mayores a
los contemplados en el Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta y que, si bien la Ley N 27394
no derog expresamente el inciso d) del artculo 22 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dicha
norma resulta incompatible con el artculo 2 de la Ley
N 27394.
RTF N 09013-3-2007
El gasto por arrendamiento de vehculos devenga-
dos en el ao 2001 no puede ser deducido en su
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

ejercicio al que corresponden, por encontrarse sus- activo debe necesariamente ser puesto en funcio-
tentado con recibos por arrendamientos que han sido namiento para aceptar el inicio de la deduccin
emitidos de fecha posterior (12 de marzo de 2003). por depreciacin.
No se puede deducir los gastos por compras de Siendo ello as, nos percatamos de que el trata-
vehculos por no haberse acreditado la cesin del miento tributario difiere del tratamiento contable,
vehculo, a favor de la recurrente y no se adjunta lo que genera un gasto registrado correctamente
los medios probatorios que sustentan las activida- bajo la normativa contable, pero que excede de la
des generadoras de renta. deduccin tributariamente permitida.
Cabe mencionar que para fines tributarios la tasa
RTF N 142-1-2000
mxima de depreciacin que corresponde es la
La acreditacin del costo de adquisicin se debe del 10% (otros bienes del activo fijo), de conformi-
realizar mediante comprobantes de pago, pero dad con el inciso a) del artculo 22 del Reglamento
ello no es aplicable necesariamente al costo de de la LIR.
produccin.
Depreciacin Depreciacin
RTF N 6784-1-2002 Mes
contable tributaria
Conforme a la NIC 2, la depreciacin de la maqui-
naria y de los activos utilizados en la produccin Octubre 416.67 -
no puede deducirse como gasto del ejercicio, sino
forma parte del costo de produccin de la merca- Noviembre 416.67 -
dera o del costo del activo.
Diciembre 416.67 416.67

Total 1,250.01 416.67

APLICACIN PRCTICA Se observa que se ha registrado contablemente un

1. Inicio de la depreciacin
La panadera El Trigal adquiri en el mes
de octubre de 2012 un horno panificador
por S/. 50,000 a ser utilizado para el hornea-
do de pavos y lechones con motivo de las
fiestas navideas. Teniendo en cuenta que
el mencionado activo estuvo listo para su uti-
lizacin desde el mes de su adquisicin, se
desea saber cul sera el tratamiento tributa-
rio correcto respecto a su depreciacin.
gasto de S/. 1,250.01, de los cuales solo sern de-
ducibles en el ejercicio 2012 la suma de S/. 416.67.
Suponiendo que la empresa haya generado una utili-
dad contable antes de la depreciacin de S/. 150,000,
tendramos el siguiente clculo del impuesto:
Contable Tributario
Utilidad contable antes de 150,000 150,000
depreciacin
(-) depreciacin contable (1,250) (1,250)

Utilidad contable antes de 148,750 148,750

Solucin: impuestos
De acuerdo a lo dispuesto en el prrafo 55 de la
NIC 16 Inmueble, Maquinaria y Equipos, la depre- Adiciones
ciacin se iniciar cuando los activos se encuen-
tren disponibles para su uso, esto es, cuando se (+) depreciacin contable no 833
encuentren en la ubicacin y condiciones necesa- deducible
rias para ser capaz de operar bajo la forma previs-
ta por la gerencia. Renta neta imponible 148,750 149,583

No obstante, el tratamiento tributario difiere del Impuesto a la Renta 44,625 44,875

contable glosado, pues el inciso c) del artculo 22
del Reglamento de la LIR establece que las de-
preciaciones se computarn a partir del mes en
que los bienes son utilizados en la generacin de
rentas gravadas de lo que se desprende que el
Como se observa, se ha generado una diferencia
temporal deducible, producto de la adiccin efec-
tuada de la depreciacin contabilizada no deduci-
ble, la cual en nuestra opinin ser deducible en el

107
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
momento en que finalice la depreciacin tributaria
va deduccin en la medida que el bien siga sien-
do utilizado.
2. Tasa de depreciacin mayor a la
permitida
Una empresa que se dedica a la prestacin
de servicios de transporte posee dos mni-
bus adquiridos en el mes de enero de 2010
por el monto de S/. 241,000. Respecto de
estos bienes la empresa ha estimado que
la vida til de estos ser de cuatro aos,
por lo que viene deprecindolo a razn de
la tasa del 25% anual. Resultar deduci-
ble el monto total que viene depreciando
la empresa?
Solucin:
Si bien es cierto, acorde con el inciso f) del ar-
tculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, la
depreciacin de los bienes afectados a la gene-
racin de operaciones gravadas con el Impues-
to a la Renta es deducible para determinar la
renta neta de tercera categora, considerando
que los citados bienes no son empleados para
la produccin de otros bienes, se encuentran
sujetos a ciertas condiciones. En efecto, en el
caso especfico de bienes pertenecientes al ac-
tivo fijo distinto a inmuebles, el segundo prrafo
del artculo 40 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, indica que en ningn caso se podr autorizar
porcentajes de depreciacin mayores a los que
seale el Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta.
Financieramente, la empresa est depreciando el
bien a una tasa del 25%, sin embargo, para fines
tributarios, la tasa mxima permitida para este tipo
de bienes segn el inciso b) del artculo 22 del Re-
glamento de la Ley del Impuesto a la Renta es del
20%. De lo anterior se producira un exceso de la
depreciacin al mes de junio, tal como se muestra
a continuacin:
Depreciacin financiera:
S/. 241,000 x 25% x 6 / 12 = S/. 30,125
Depreciacin tributaria permitida:
S/. 241,000 x 20% x 6 /12 = S/. 24,100
Depreciacin en exceso a reparar va DJ anual a
junio = S/. 6,025
108
A continuacin, se muestra el asiento por el con-
sumo de los beneficios econmicos al mes de ju-
nio de las unidades de transporte:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x -------------------
68 Valuacin y deterioro de activos y
provisiones 30,125
681 Depreciacin
6814 Depreciacin de Inmuebles,
maquinaria y equipo - Costo
38143 Equipos de transporte
39 Depreciacin, amortizacin y
agotamiento acumulados 30,125
391 Depreciacin acumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y
equipo - Costo
39133 Equipos de transporte
x/x Por la depreciacin de los mni-
bus al mes de junio.
-------------------- x --------------------
Como se ha sealado, existe un exceso de
depreciacin de los bienes que posee la empresa,
exceso que conforme la Ley del Impuesto a la Ren-
ta no ser deducible en el ejercicio en el que se pro-
duce el exceso. No obstante lo anterior, la Segun-
da Disposicin Transitoria del D.S. N 194-99-EF
seala que los contribuyentes que contablemente
hubieran aplicado o que apliquen una depreciacin
mayor a la establecida en el inciso b) del artculo 22
del Reglamento, debern:
Adicionar va declaracin jurada, la diferencia entre
la depreciacin contable y la aceptada tributaria-
mente a la base imponible del Impuesto a la Renta
correspondiente a dicho ejercicio.
Registrar contablemente el efecto de dicha diferen-
cia temporal en el Impuesto a la Renta, conforme a
lo previsto en el artculo 33 del Reglamento.
Una vez que el bien se encuentre totalmente de-
preciado, deducir va declaracin jurada en los
ejercicios siguientes y hasta los lmites estableci-
dos en el inciso b) del artculo 22 del Reglamen-
to en cada ejercicio, los montos de depreciacin
no aceptados tributariamente en los ejercicios
anteriores, siempre que se hubiera efectuado el
registro de la diferencia temporal y se cuente con
la documentacin sustentatoria respectiva.

Conforme con lo anterior, para el ejercicio actual
solo ser aceptable la depreciacin determinada
con la tasa del 20% (hasta S/. 48,200), debien-
do adicionarse el exceso en la declaracin jura-
da anual del Impuesto a la Renta. Ahora bien,
no obstante que la depreciacin debe registrarse
contablemente en libros, mediante la Segunda
Disposicin Transitoria del D.S. N 194-99-EF se
permite que el exceso contabilizado y reparado en
ejercicios anteriores pueda deducirse en ejercicios
futuros. A estos efectos requiere como condicio-
nes: i) adicionar el exceso en el ejercicio en el que
se origin, ii) registrar contablemente la diferencia
temporal, y iii) contar con la documentacin sus-
tentatoria respectiva.
3.3.3. Gastos recreativos y de capacita-
cin del personal
Los gastos recreativos son gastos
que efectan los contribuyentes por activida-
des realizadas en beneficio de sus trabaja-
dores, a efectos de generar en ellos motiva-
cin que les permita tener mejor desempeo
en el ejercicio de sus labores. Estos gastos
pueden ser, por ejemplo, agasajos, gastos
de esparcimiento, etc. Tales gastos deben
ser razonables con los niveles de ingresos
que tenga la empresa.
Estos gastos deben ser otorgados
con carcter general, tal como lo establece
el ltimo prrafo del artculo 37 de la ley.
La limitacin que establece la ley
para los gastos recreativos es el 0.5% de los
ingresos netos del ejercicio con un lmite de
40 UIT (S/. 3,650 x 40 = S/. 146,000). Debe
resaltarse que la limitacin se refiere al 0.5%
de los ingresos netos del ejercicio, es decir,
del periodo respecto del cual se va a deducir
el gasto.
Se considerarn ingresos netos a los
ingresos brutos menos las devoluciones, bo-
nificaciones, descuentos y dems conceptos
de naturaleza similar que respondan a las
costumbres de la plaza.
Respecto a las sumas destinadas a
la capacitacin del personal que constituye
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
gasto deducible para determinar la renta
neta de tercera categora, se ha establecido
que son aquellas invertidas por los emplea-
dores con el fin de incrementar las compe-
tencias laborales de sus trabajadores, a fin
de coadyuvar a la mejora de la productividad
de la empresa, incluyendo los cursos de for-
macin profesional o que otorguen un grado
acadmico, como cursos de carrera, posgra-
dos y maestras.
La limitacin que establece la ley
para este tipo de gastos es del 5% del total
de gastos deducidos en el ejercicio, para lo
cual se considera como total de los gastos
deducidos en el ejercicio, al resultado de di-
vidir entre 0.95 los gastos distintos a la ca-
pacitacin del personal que sean deducibles
para determinar la renta neta de tercera ca-
tegora del ejercicio.
A tal efecto, existen nuevas obliga-
ciones formales para los contribuyentes que
se acogen a deducir los gastos destinados
a la capacitacin de sus trabajadores. Ya no
solo ser necesario cumplir con acreditar la
existencia del gasto, deber cumplir con las
formalidades de la presentacin al Ministe-
rio de Trabajo y Promocin de Empleo del
Programa de Capacitacin a que se refiere
la Segunda Disposicin Complementaria de
la Ley N 29498, que constituye una obli-
gacin administrativa de carcter formal, y
no un requisito constitutivo para deducir los
gastos de capacitacin de conformidad con
lo establecido en el inciso ll) del artculo 37
de la Ley. En ese sentido, el incumplimiento
de dicha obligacin no constituye una
infraccin tributaria.
Cabe sealar, que respecto al gasto
de capacitacin, a partir del 1 de enero de
2013, dicha deduccin no est sujeta a lmi-
te, segn se desprende de la modificacin
efectuada por el artculo 3 del Decreto Le-
gislativo N 1120, publicado el 18 de julio de
2012, el que entrar en vigencia a partir del
1 de enero de 2013.
109
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
INFORMES DE SUNAT
Informe N 053-2012-SUNAT/4B0000
En el caso de los gastos por concepto de aguinal-
dos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones
que se acuerden al personal, incluyendo todos los
pagos que por cualquier concepto se hagan a fa-
vor de los servidores en virtud del vnculo laboral
existente y con motivo del cese, debe verificarse el
criterio de generalidad.
Informe N 021-2009-SUNAT/2B0000
No existe impedimento para que las empresas, al
amparo del inciso ll) del artculo 37 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, puedan deducir los
gastos incurridos por concepto de maestras, pos-
grados y cursos de especializacin de sus trabaja-
dores, siempre que dichos gastos cumplan con el
criterio de generalidad, entre otros criterios.
Gastos deducibles en cuanto a los viajes
para los trabajadores
Informe N 158-2003-SUNAT/2B0000
El inciso ll) del artculo 37 dispone que son de-
ducibles los gastos y contribuciones destinados a
prestar al personal servicios de salud, recreativos,
culturales y educativos; as como los gastos de
enfermedad de cualquier servidor.
De otro lado, el numeral 3 del inciso c) del
artculo 20 del Reglamento de la Ley del IR sea-
la que no constituyen renta gravable de la quinta
categora, entre otros, los gastos y contribuciones
realizados por la empresa con carcter general a
favor del personal y los gastos destinados a pres-
tar asistencia de salud de los servidores, a que se
refiere el inciso ll) del citado artculo 37.
De la interpretacin concordada de las normas
antes glosadas, fluye que los gastos recrea-
tivos y culturales comprendidos en el men-
cionado inciso ll) son aquellos que realiza la
empresa con carcter general a favor del per-
sonal, y no los que se efectan a beneficio de
un determinado trabajador en forma individual,
como sera el caso de los gastos de viaje bajo
comentario.
En consecuencia, son deducibles del Impuesto a
la Renta de las empresas, en los trminos que
establece el inciso l) del artculo 37 del TUO de
la Ley del IR, los gastos en que estas incurren
para financiar viajes a sus trabajadores como
estmulo a su labor, siempre que se encuentren
110
debidamente acreditados; dado que constituyen
renta de quinta categora para el referido personal.
Deduccin de los gastos efectuados por
las empresas con motivo de agasajos
Directiva N 009-2000/SUNAT
Los gastos efectuados por la empresa con motivo
de agasajar a sus trabajadores, pueden ser de-
ducibles a efectos de la determinacin de la renta
neta de tercera categora, siempre que se encuen-
tre debidamente acreditada la relacin de causali-
dad entre el destino del gasto realizado y el motivo
de la celebracin.
A tal efecto, la acreditacin debe encontrarse sus-
tentada, entre otros:
a) Con comprobantes de pago debidamente emi-
tidos conforme al Reglamento de Comproban-
tes de Pago.
b) Con otros documentos que acrediten feha-
cientemente el destino del gasto y, de ser el
caso, su beneficiario.
c) Observando la proporcionalidad y razonabilidad
de los gastos, esto es, si corresponden al volu-
men de operaciones del negocio.
JURISPRUDENCIA
No es deducible el gasto efectuado por la
empresa relacionado con la obtencin de
un ttulo profesional del trabajador.
RTF N 18695-10-2011 (09/11/2011)
En cuanto a gastos a favor de un trabajador, se in-
dica que estos no tuvieron como finalidad su capa-
citacin sino su formacin. Al respecto, se agrega
que el Tribunal Fiscal ha establecido en las RTF
Ns 09484-4-2007 y 11211-1-2009, que los gastos
dirigidos a que los trabajadores obtengan ttulos
profesionales no califican como educativos al no
constituir por su naturaleza gastos de capacitacin
para el puesto sino gastos de formacin profesio-
nal.
RTF N 10042-3-2007
Se indica que los gastos efectuados a los traba-
jadores independientes de la recurrente, por el
Da de Trabajo, en la medida que la recurrente
se dedica al servicio de cambio de volante de
derecha a izquierda a los usuarios importadores

de vehculos usados, se encuentran dentro del
supuesto del inciso ll) del artculo 37 de la Ley
del Impuesto a la Renta, toda vez que resultan
razonables y estn vinculados a la generacin de
las rentas gravadas de la recurrente, debiendo la
Administracin verificar que se cumplan los lmites
de dicho inciso.
RTF N 1687-1-2005
Dado que los agasajos al personal vinculados con
aniversarios, Da de la Secretaria, Da del Trabajo,
Da de la Madre y festividades religiosas o navide-
as, son actividades que contribuyen a la forma-
cin de un ambiente propicio para la productividad
del personal, procede su deduccin; siempre que
haya debido sustento, no solo con los comproban-
tes de pago, sino tambin con toda otra aquella
documentacin que acredite la realizacin de los
referidos eventos.
RTF N 2506-2-2004
El carcter de generalidad del gasto est vincula-
do a su inclusin, dentro de las rentas de quinta
categora de los trabajadores. As, al amparo del
inciso ll) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a
la Renta, de haberse incurrido en un gasto en be-
neficio del personal, este no constituir rentas de
quinta categora si ha sido otorgado con carcter
general, esto es, a todos los trabajadores que se
encuentren en condiciones similares, para lo cual
deber tenerse en cuenta, entre otros, lo siguien-
te: jerarqua, nivel, antigedad, rendimiento, rea,
zona geogrfica.
De no cumplirse el requisito de generalidad di-
chos gastos seran incluidos como renta computa-
ble a efectos de quinta categora.
RTF N 00626-1-2000
Respecto a determinados gastos reparados que la
recurrente alega corresponden a bienes entrega-
dos a sus trabajadores en calidad de aguinaldos y
como condicin de trabajo, al no haberse acredi-
tado la referida afirmacin, se confirma la apelada
en este extremo.
APLICACIN PRCTICA
1. Gastos recreativos
Con ocasin del 25 aniversario de una
empresa, se invita a sus 100 trabajadores
a un almuerzo bailable. Si se sabe que la
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
empresa desembolsa S/. 2,950 (incluye IGV).
Cmo sera el tratamiento contable y tri-
butario si adems se sabe que la empresa
ha obtenido ingresos netos por la suma de
S/. 350,520 hasta diciembre 2012?
Solucin:
De conformidad con la NIC 19 Beneficios a los
Empleados, entre los beneficios a corto plazo a
los empleados se encuentran los beneficios no
monetarios, tal como el almuerzo bailable. En este
sentido, los servicios gratuitos dados a favor de
sus trabajadores, deben reconocerse como gas-
tos del periodo, en que se incurren.
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores
y gerentes 2,500
625 Atencin al personal
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 450
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a
las Ventas
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerciales -
Terceros 2,950
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas
x/x Por el servicio prestado.
-------------------- x --------------------
Es importante resaltar, que de acuerdo con el
numeral 3 del inciso c) del artculo 20 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta, seala
que de no cumplirse con el criterio de generalidad
debern considerarse como renta de quinta cate-
gora de los trabajadores beneficiados.
Asimismo, acorde con el literal ll) del artculo 37
de la Ley del Impuesto a la Renta, entre otros, los
gastos recreativos sern deducibles en la parte
que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del
ejercicio, con un lmite mximo de 40 Unidades Im-
positivas Tributarias (UIT). En efecto, de acuerdo
111
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

con la RTF N 1687-1-2005 estas actividades con- Solucin:

tribuyen a la formacin de un ambiente propicio
para la productividad del personal, siempre que Concepto S/.
haya el debido sustento, tanto de comprobantes
Gastos deducibles distintos a los de capa- 79,800
como de la realizacin de los referidos eventos.
citacin del personal
Con este fin, con base en lo dispuesto por el ar- (S/. 87,300 - S/. 7,500)
tculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, se
considera ingresos netos a los ingresos brutos El resultado anterior se divide entre 0.95. 84,000
menos las devoluciones, bonificaciones, des- Gasto mximo es el 5% del resultado anterior 4,200
cuentos y dems conceptos de naturaleza similar (S/. 84 000 x 5%)
que correspondan a las costumbres de la plaza. Adicin por exceso de gastos de
En este sentido, para determinar la existencia de
capacitacin (S/. 7,500 - S/. 4,200) 3,300
cualquier monto en exceso se deben efectuar los
siguientes clculos:

Detalle S/. 3.3.4. Primas de seguro de cnyuges e

Ingresos netos del ejercicio
Gastos recreativos
Lmite 1: 0.5% de los ingresos netos
Lmite 2: hasta 40 UIT
Adicin exceso gastos recreativos
Conforme con lo anterior, el monto que exceda el
lmite establecido en funcin de los ingresos netos
acumulados en el ejercicio, debern ser adicio-
nados para determinar la renta neta gravable de
tercera categora (S/. 2,500 - S/. 1,753).
Adicionalmente, debe considerar que acorde con
lo sealado por el Tribunal Fiscal en la RTF
N 5909-2-2007 deber estar debidamente sus-
tentado el gasto con los comprobantes de pago
y con toda aquella documentacin que acredite la
realizacin de los eventos y que los beneficiarios
en los agasajos realizados son los trabajadores.
2. Gastos de capacitacin
La empresa Vamos Per S.A. ha enviado a
sus vendedores a varios cursos sobre Tc-
nicas de Ventas durante el ao 2012, el
total de gasto por dichos cursos fue de
S/. 7,500. El total de gastos deducibles
para determinar la renta neta asciende a
S/. 87,300.
350,520 hijos de los trabajadores
2,500 Se aceptan como gastos deducibles los desem-
bolsos que los empleadores efecten asumiendo
-1,753 el pago de las primas de seguro de los cnyuges
144,000 e hijos de los trabajadores. En este ltimo caso,
747 se limita el gasto a la edad del hijo, pues se acep-
ta como gasto la prima de seguro que se paga
respecto de los hijos que no sean mayores de 18
aos(7). En el caso de hijos mayores de 18 aos
ser deducible el pago de tales primas en la medi-
da que los hijos sean discapacitados(8).
JURISPRUDENCIA
RTF N 10956-2-2007
No son deducibles los gastos por seguro mdico
efectuados a favor de dos socios de la empresa,
que a su vez desempean labores de presidente
de directorio y gerente general, cuando estos no
cumplen con el criterio de generalidad.
3.3.5. Remuneraciones al directorio
De acuerdo con lo sealado en el artculo
172 de la Ley General de Sociedades, Ley
N 26887, el directorio es un rgano colegia-
do elegido por la junta general de accionis-
tas cuya funcin es la de direccin, gestin
y representacin legal de la sociedad en el

(7) En aplicacin del artculo 42 del Cdigo Civil, aprobado por Decreto Legislativo N 295, tienen plena capacidad de ejercicio de sus
derechos civiles las personas que hayan cumplido 18 aos de edad.
(8) Se considera persona con discapacidad a aquella que tiene una o ms deficiencias evidenciadas con la prdida significativa de
alguna o algunas de sus funciones fsicas, mentales o sensoriales, que impliquen la disminucin o ausencia de la capacidad de
realizar una actividad dentro de formas o mrgenes considerados normales, limitndola en el desempeo de un rol, funcin o
ejercicio de actividades y oportunidades para participar equitativamente dentro de la sociedad. (Numeral 1 del inciso x) del artculo
21 del Reglamento, incorporado por el Decreto Supremo N 217-2007-EF).

112

desarrollo de las actividades dentro de su
objeto social, con excepcin de los asuntos
que la ley o el estatuto atribuyan a la junta
general de accionistas. Es decir, hay actos
cuya realizacin debe ser efectuada sola-
mente por la junta general de accionistas(9).
Es preciso sealar que no todas las
sociedades tienen directorio. En las socieda-
des annimas cerradas el directorio es op-
cional, es decir, se puede constituir la socie-
dad sin que sea necesario que la sociedad
cuente con directorio. En las sociedades de
responsabilidad limitada el directorio no es
rgano de la sociedad. En las sociedades
annimas abiertas el directorio s es un r-
gano obligatorio de la sociedad.
Respecto a los gastos por las remu-
neraciones que se pagan a los directores,
denominadas dietas, la ley establece una
limitacin que consiste en aceptar como gas-
to deducible por dicho concepto solo hasta
el 6% de la utilidad comercial(10) del ejercicio
antes del Impuesto a la Renta.
Por los ingresos por dietas de direc-
torio, en aplicacin del numeral 1.5 del
artculo 7 del Reglamento de Comproban-
tes de Pago, aprobado por Resolucin de
Superintendencia N 07-99/SUNAT, no es
exigible el otorgamiento de comprobante
de pago, quedando sustentado el gasto por
remuneracin al directorio con las actas de
directorio que sustentan la realizacin de es-
tas y los vouchers de pago donde consta el
pago efectuado.
En este tipo de gastos surge la
interrogante sobre la deducibilidad de las
remuneraciones del directorio cuando la
(9) Los artculos 114 y 115 de la Ley General de Sociedades, Ley N 26887, establece los actos que son efectuados solamente por la
junta general de accionistas.
(10) La utilidad comercial del ejercicio antes del impuesto se obtiene de la siguiente forma: la utilidad contable menos los costos da
lugar a la utilidad operativa. A la utilidad operativa se le deduce los gastos obtenindose la utilidad comercial, a ello se le deduce
participacin de utilidades de los trabajadores, resultando la utilidad comercial del ejercicio antes de Impuesto a la Renta.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
empresa al final del ejercicio no tiene utili-
dad comercial. Al respecto, debemos sea-
lar que en tales circunstancias los gastos
por dietas de directorio sern reparados,
es decir adicionados al determinarse la
renta neta imponible.
INFORMES DE SUNAT
Deduccin de participacin en utilidades y
dietas del directorio
Informe N 305-2002-SUNAT/K00000
Respecto a la segunda consulta, el inciso m) del
artculo 37 del TUO LIR dispone que son dedu-
cibles como gastos las remuneraciones que por
el ejercicio de sus funciones correspondan a los
directores de las sociedades annimas, en la par-
te que en conjunto no exceda del seis por ciento
(6%) de la utilidad comercial del ejercicio antes del
Impuesto a la Renta.
Ahora bien, conforme al inciso b) del artculo 33
del TUO de la LIR, son rentas de cuarta categora
las obtenidas por las funciones de director de em-
presas, entre otros.
En tal sentido, a fin de establecer la deducibilidad
de las dietas de directorio, adems del citado inci-
so m), deber tenerse en cuenta lo dispuesto en
el inciso v) del artculo 37 del TUO de la LIR, apli-
cable tambin, como se ha sealado, a los gastos
que constituyan para sus perceptoras rentas de
cuarta categora.
Por lo tanto, considerando que las dietas de di-
rectorio son rentas de cuarta categora para sus
perceptores, sern deducibles para determinar la
renta neta en el ejercicio gravable al que corres-
pondan, si son pagadas a los directores dentro del
plazo de presentacin de la declaracin anual del
Impuesto a la Renta.
113
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
JURISPRUDENCIA
RTF N 6887-4-2005
No es deducible el egreso por dietas del directorio
en un ejercicio en el que se obtuvo una prdida,
puesto que no hay utilidad comercial que permita
el clculo del tope establecido en la Ley del Im-
puesto a la Renta.
APLICACIN PRCTICA
1. Deduccin de gasto por concepto de
dietas al directorio
Una empresa acord pagar a sus dos (2)
directores por el ejercicio 2012, montos fijos
por cada reunin por el importe total ascen-
dente de S/. 20,000 por cada director. Si en
el transcurso del ejercicio se realizaron tres
(3) reuniones, se desea saber: cmo sera
el asiento contable?, dichos gastos son de-
ducibles, sabindose adems que la utilidad
del ejercicio asciende a S/. 600,000?
Solucin:
Se debe reconocer como gasto todo desembolso
que produce beneficios econmicos inmediatos.
Teniendo en cuenta que los directores cumplen
una prestacin de servicios y que por su experien-
cia establecen las metas de la organizacin, entre
otros, nos encontramos ante una prestacin de ser-
vicios que cumple con el principio de causalidad,
por lo que resultar deducible como gasto para de-
terminar la renta neta.
De lo anterior, a continuacin se muestra un
asiento tipo por el gasto que debe reconocer-
se con ocasin de la realizacin de la junta de
directores:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores y
gerentes 40,000
628 Retribuciones al directorio
44 Cuentas por pagar a los accionistas
(socios), directores y gerentes
442 Directores
114
4421 Dietas
x/x Por la dieta correspondiente a la
reunin sostenida en el mes.
-------------------- x -------------------
En la oportunidad en la cual se genera la cance-
lacin, se deber dar de baja el pasivo financiero
generado en el asiento anterior con el siguiente
registro:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
44 Cuentas por pagar a los accionistas
(socios), directores y gerentes 40,000
442 Directores
4421 Dietas
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 4,000
4017 Impuesto a la Renta
40172 Renta de cuarta categora
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 36,000
104 Cuentas corrientes en insti-
tuciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la cancelacin de la dieta del
directorio con ocasin de su reu-
nin sostenida en el mes.
-------------------- x -------------------
En el caso consultado, la empresa habr recono-
cido como gasto del periodo por concepto de die-
tas a los directores la suma total de S/. 120,000
((S/. 20,000 x 2 directores) x 3 reuniones). Si bien
para fines tributarios, este gasto cumple con el
criterio de causalidad y, por lo tanto, en principio
sera deducible en su totalidad para determinar la
renta neta de tercera categora; existirn otros cri-
terios a considerar.
Efectivamente, en funcin de lo dispuesto en el
inciso m) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a
la Renta est condicionado a la existencia de una
utilidad contable, de tal suerte que si la empresa
obtuviera prdida contable el gasto incurrido sera
adicionado en la declaracin jurada. Esta situa-
cin queda de manifiesto a opinin del Tribunal
40,000 Fiscal en resoluciones tal como la RTF N 6887-
4-2005 donde se seala que no es deducible
el gasto en un ejercicio en que se obtuvo una

prdida. Sin embargo, tampoco es suficiente la
existencia de una utilidad contable, puesto que se
fija un lmite para la deduccin del gasto equiva-
lente al monto del 6% de la utilidad comercial del
ejercicio antes del Impuesto a la Renta. Asimismo,
conviene recordar que no resulta exigible el pago
antes de la presentacin de la Declaracin Jurada
Anual, toda vez que la RTF N 7014-1-2005 ha
sealado que el requisito previsto en el inciso v)
del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta
no resulta aplicable a las dietas de directorio.
Consecuencia de lo anterior, el nico lmite a con-
siderar en situaciones como las de la consulta
sera:
Detalle
Utilidad del ejercicio:
Ms dietas deducidas contablemente
Utilidad comercial
Lmite 6%
Comparacin
Lmite 6%
Dietas pagadas
Gasto reparable
As pues, queda claro que el lmite mximo para
deducir las dietas de directorio ascienden a la
suma de S/. 43,200, por lo que respecto al gasto
habra un exceso en la suma de S/. 76,800 que
deber adicionarse en su declaracin jurada al re-
sultado contable obtenido por la empresa.
3.3.6. Remuneraciones al titular de la
E.I.R.L., accionista, participacionis-
ta y, en general, socios o asocia-
dos de personas jurdicas; de los
(11) Los supuestos que configuran vinculacin se encuentran detallados en el inciso II) del artculo 21 del Reglamento de la LIR.
(12) Las reglas sobre la determinacin del valor de mercado de las remuneraciones han sido desarrolladas en la revista Contadores &
Empresas correspondiente a la primera quincena de diciembre de 2009.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
cnyuges, concubino o parientes
hasta el cuarto grado de consan-
guinidad y segundo de afinidad del
propietario de la E.I.R.L., accionis-
ta, participacionista o socios y aso-
ciados de las personas jurdicas
En aplicacin de los incisos n) y ) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,
estn sujetos a lmites la deduccin de las
remuneraciones otorgadas a los titulares
de las E.I.R.L., accionistas, participacio-
nistas, socios, asociados, que califiquen
como sujetos vinculados a la empresa(11) y
S/.
de sus parientes, incluidos los dueos de
600,000 empresas unipersonales. En tal sentido, las
remuneraciones abonadas por las empresas
120,000 a los sujetos referidos en el inciso n y de
la Ley, deben sujetarse a los lmites del valor
720,000
de mercado, considerndose a todo exceso,
43,200 como dividendo para dicho titular, propieta-
rio, accionista, participacionista, socio o aso-
ciado.
S/.
De las normas sealadas se des-
43,200 prende que no solo limita la cuanta de la
remuneracin asignada al titular, socios o
120,000 asociados de personas jurdicas, sino tam-
bin a las remuneraciones asignadas a sus
-76,800 cnyuges, concubinos o parientes hasta el
cuarto grado de consanguinidad y segundo
de afinidad.
La determinacin del exceso de valor
de mercado de las remuneraciones pagadas
al titular, socios o asociados de personas
jurdicas, as como tambin a las remune-
raciones asignadas a sus cnyuges, concu-
binos o parientes hasta el cuarto grado de
consanguinidad y segundo de afinidad, en
aplicacin del artculo 19-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, debe efec-
tuarse aplicando reglas especiales(12).
115
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Debemos precisar que el impuesto
que corresponda pagar por concepto de di-
videndos ser abonado dentro del plazo de
vencimiento de las obligaciones tributarias
correspondientes al mes de diciembre.
APLICACIN PRCTICA
1. Valor de mercado en las remuneraciones
Al 31 de diciembre una empresa estim un
exceso de la remuneracin de uno de sus
trabajadores (socio de la empresa) sobre el
valor de mercado, determinado de acuer-
do, con el artculo 19-A del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.
Datos adicionales:
Remuneracin de enero a diciembre
S/. 90,000
Valor de mercado S/. 50,000
Retencin de quinta categora en exce-
so S/. 6,000
Cul sera el tratamiento contable y tributario?
Solucin:
De conformidad con el inciso n) del artculo 37
de la Ley del Impuesto a la Renta, la remunera-
ciones del socio, accionista o participacionista de
una persona jurdica, que se pruebe trabaja en
el negocio, ser deducible en tanto no supere el
valor de mercado establecido en el inciso b) del
artculo 19-A del Reglamento de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
De acuerdo con lo anterior, y con los datos
proporcionados existira un exceso al lmite es-
tablecido con base en el valor de mercado as-
cendente al importe de S/. 40,000 (S/. 90,000
- S/. 50,000) que se deber de adicionar va
declaracin jurada anual, tal como lo establece
el artculo 33 del Reglamento de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
Ahora bien, el monto en exceso de S/. 40,000 de
acuerdo con el artculo 19-A de la Ley del Impues-
to a la Renta es calificado para fines tributarios
como dividendo, mientras que para fines conta-
bles sigue siendo una remuneracin. Por dicha
razn, los literales c) y d) del numeral 3 del 19-A
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
116
ta sealan que el exceso solo ser considerado
como dividendo a efectos del Impuesto a la Ren-
ta, pero deber mantenerse anotado en los libros
contables o registros correspondientes, tal como
se consign inicialmente. En este sentido, no debe
realizar asiento alguno respecto de la remunera-
cin registrada en la cuenta 62 Gastos de perso-
nal, directores y gerentes.
Para fines fiscales, sin embargo, el exceso califi-
cado como dividendo genera las siguientes situa-
ciones para la empresa: i) la obligacin de retener
el 4.1% sobre el monto del exceso a pagar como
agente de retencin, y ii) la obligacin de devol-
ver el importe retenido en exceso por concepto de
Impuesto a la Renta de quinta categora corres-
pondiente a los meses anteriores, al que resulta
aplicable lo dispuesto por la Resolucin de Super-
intendencia N 036-98/SUNAT.
Asimismo, la retencin de quinta categora en ex-
ceso ascendente a S/. 6,000 deber de ser de-
vuelta, lo que generar un crdito que deber ser
compensado por la empresa de acuerdo al proce-
dimiento establecido en la Resolucin de Super-
intendencia N 036-98-SUNAT (21/03/1998), en
concordancia con lo sealado en la Quinta Dispo-
sicin Final del D.S. N 134-2004-EF.
En este orden de ideas, conforme con la citada
resolucin el agente de retencin compensar los
montos devueltos con las retenciones de quinta
categora que deba efectuar a dichos contribuyen-
tes o a otros, en dicho mes y en los siguientes.
De esta forma, una vez realizada la devolucin
podr aplicarla contra las retenciones de quinta
categora determinadas en dicho mes, tal como se
muestra a continuacin bajo el supuesto de que se
puede aplicar en su totalidad:
Por el derecho a crdito fiscal
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 6,000
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la Renta
40176 Crditos permitidos
41 Remuneraciones y participa-
ciones por pagar 6,000
411 Remuneraciones por pagar
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

4111 Sueldos y salarios por pagar
x/x Por derecho a aplicar dicho mon-
to contra las retenciones de quin-
ta a pagar.
-------------------- x -------------------
Por la devolucin al trabajador de la renta de
quinta categora retenido en exceso
ASIENTO CONTABLE
De esta forma cuando se presente el PDT 601
Planilla Electrnica deber consignarse como
otros crditos la suma de S/. 6,000 que disminuir
el importe a pagar contra los importes retenidos
por rentas de quinta.
Por otro lado, en lo que concierne a la retencin
por dividendos S/. 1,640 (S/. 40,000 x 4.1%), el
importe que deber empozar deber descontarse
de la planilla correspondiente al mes de diciembre.

-------------------- x --------------------
41 Remuneraciones y participaciones
por pagar
411 Remuneraciones por pagar
4111 Sueldos y salarios por pagar
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104 Cuentas corrientes en insti-
tuciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la devolucin del impuesto de
quinta categora retenido en exceso.
-------------------- x --------------------
Por la compensacin del crdito
ASIENTO CONTABLE
2. Determinacin del exceso del valor de
mercado de la remuneracin del accio-
nista y su familiar
6,000
La empresa Unidos S.A.C. es una empresa
familiar en cuya planilla se encuentran al-
6,000
gunos socios y familiares que realizan una
labor efectiva en esta. A continuacin, nos
proporcionan el siguiente organigrama de
la empresa:
Martha Regina
Gerente General
S/. 42,000

-------------------- x -------------------- Rub Teresa Alex Javier Alberto Jos Jos

40 Tributos, contraprestaciones y Gerente de Gerente de Gerente de Antonio
Finanzas Ventas Produccin Gerente
aportes al sistema de pensiones S/. 27,000 S/. 20,000 S/. 14,000 de RRHH
y de salud por pagar 6,000 S/. 12,000
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta
40173 Renta de quinta categora
40 Tributos, contraprestaciones y En relacin con los accionistas y familiares
se tiene la siguiente informacin:
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 6,000 Trabajador Cargo Relacin
401 Gobierno central
Martha Gerente
4017 Impuesto a la renta Accionista (60%)
Regina General
40176 Crditos permitidos Rub Gerente de
Accionista (40%)
x/x Por la compensacin del monto Teresa Finanzas
devuelto contra el pago de renta Gerente de Hijo de Martha y
Alex Javier
de quinta categora. Ventas sobrino de Rub
-------------------- x --------------------

117
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Se pide la determinacin del valor de merca-
do de las remuneraciones de las accionistas y
del familiar que se encuentra en planilla.
Solucin:
De conformidad con los literales n) y ) del artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta, las remune-
raciones que por todo concepto corresponda a los
socios y familiares de estos de una empresa, en
la que realicen una labor efectiva, sern deduci-
bles en tanto no supere el valor de mercado. Dicho
valor se determinar siguiendo el procedimiento
establecido en el artculo 19-A del Reglamento
de la LIR para lo cual se requiere considerar a la
remuneracin de un trabajador referente, respecto
del cual no exista relacin de parentesco hasta el
cuarto grado de consanguinidad y segundo de afi-
nidad con ningn accionista.
Concretamente, a efectos de determinar a este tra-
bajador referente el numeral 1 del inciso b) del men-
cionado artculo requiere aplicar uno de los cinco cri-
terios determinados segn el orden de prelacin que
dispone la norma. Veamos cul sera el trabajador
referente en los casos propuestos:
Gerente General
a) Eleccin del trabajador referente de acuerdo
con la regla en el orden de prelacin previsto
por la norma: ver cuadro N 9.
b) Clculo del valor de mercado de las remu-
neraciones deducido como gasto: ver cua-
dro N 10.
De lo anterior, debemos sealar que no deber
modificarse lo anotado en los registros y libros
contables debiendo mantenerse como se consig-
n originalmente, siendo que el exceso sobre el
valor de mercado deber adicionarse va declara-
cin jurada con base en los papeles de trabajo,
dado que no es gasto deducible.
Este exceso no califica como remuneracin y, por
lo tanto, no se considera para la liquidacin de
rentas de quinta categora, generndose indefec-
tiblemente un exceso de retencin por rentas de
quinta categora que deber devolverse al traba-
jador lo que facultara al empleador a compensar
como otros crditos permitidos por ley contra las
siguientes retenciones que por el mismo concepto
correspondiera efectuar al trabajador a partir de
dicho periodo.

CUADRO N 9

Referente Aplicable Comparativo

La remuneracin del trabajador mejor remunerado que realice No hay trabajador con fun-
1 No
funciones similares dentro de la empresa. cin similar.

La remuneracin del trabajador mejor remunerado, entre aque-

No hay trabajador con el mis-
2 llos que se ubiquen dentro del grado, categora o nivel jerrquico No
mo nivel equivalente.
equivalente dentro de la estructura organizacional de la empresa.

El doble de la remuneracin del trabajador mejor remunerado

El trabajador de nivel inme-
entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, categora o nivel
3 S diato inferior es el Gerente de
jerrquico inmediato inferior, dentro de la estructura organizacio-
Produccin (Alberto Jos).
nal de la empresa.

CUADRO N 10

Detalle Clculo S/.

Remuneracin total anual del Gerente General (Martha Regina). S/. 42,000 x 14 588,000

Doble de la remuneracin anual del Gerente de Produccin (Alberto Jos). (S/. 14,000 x 14) x 2 392,000

Exceso sobre el valor de mercado de la remuneracin. 196,000

118
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

ASIENTO CONTABLE 40 Tributos, contraprestaciones y

-------------------- x --------------------
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar xx,xxx
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta
40173 Renta de quinta categora
401731 Crdito de quinta categora
41 Remuneraciones y participaciones
por pagar
411 Remuneraciones por pagar
x/x Por el crdito obtenido.
------------------- x ------------------
Ahora bien, este exceso califica como dividendo y,
por lo tanto, se encuentra sujeto a la retencin del
4.1%, por lo que la empresa deber declarar y pa-
gar dicha retencin en el PDT 617, dentro del pla-
zo de vencimiento de las obligaciones tributarias
correspondientes al mes de diciembre, de confor-
midad con el acpite i) del literal e) del numeral 3
del inciso b) del artculo 19-A del Reglamento.
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
41 Remuneraciones y participaciones
por pagar 8,035
411 Remuneraciones por pagar
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 8,035
401 Gobierno central
4018 Otros impuestos y contrata-
ciones
40185 Impuesto a los dividendos
x/x Por el reconocimiento del im-
porte a pagar por concepto de
dividendos.
-------------------- x --------------------
xx,xxx
Gerente de Finanzas (Rub Teresa) y el Gerente
de Ventas (Alex Javier)
a) Eleccin del trabajador referente de acuerdo
con la regla en el orden de prelacin previsto
por la norma. (Ver cuadro N 11).
b) Clculo del valor de mercado de las remune-
raciones deducido como gasto:
Gerente de Finanzas (Rub Teresa) (ver cua-
dro N 12).
De lo anterior, podemos observar que para la
socia Rub Teresa (Gerente de Finanzas) el va-
lor de mercado de sus remuneraciones asciende
a S/. 196,000 y que se genera un exceso de
S/. 182,000 que deber adicionarse va papeles
de trabajo, dado que no es gasto deducible. Este
exceso, igual como en el caso anterior no califica
como remuneracin, y, por lo tanto se genera un
pago en exceso de renta de quinta categora al

CUADRO N 11
Referente Aplicable Comparativo
La remuneracin del trabajador mejor remunerado que realice No hay trabajador con funcin
1 No
funciones similares dentro de la empresa. similar.
La remuneracin del trabajador mejor remunerado, entre
El trabajador con el mismo ni-
aquellos que se ubiquen dentro del grado, categora o nivel
2 S vel equivalente es el Gerente
jerrquico equivalente dentro de la estructura organizacional
de Produccin (Alberto Jos).
de la empresa.

CUADRO N 12
Detalle Clculo S/.
Remuneracin total anual del Gerente de Finanzas (Rub Teresa). S/. 27,000 x 14 378,000
Remuneracin del trabajador mejor remunerado ubicado dentro del nivel jerrquico
S/. 14,000 x 14 196,000
equivalente: Gerente de Produccin (Alberto Jos).
Exceso sobre el Valor de Mercado de la remuneracin. 182,000

119
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

fisco que podr compensarse contra las futuras
retenciones de quinta categora de dicha trabaja-
dora, siempre que previamente se le haga efectivo
el reintegro correspondiente. Respecto del exceso
calificado como dividendo deber declararse y pa-
garse la retencin del 4.1% en el PDT 617 Otras
retenciones, dentro del plazo de vencimiento de
las obligaciones tributarias correspondientes al
mes de diciembre, de conformidad con el acpite
i) del literal e) del numeral 3 del inciso b) del artculo
19-A del Reglamento.
Gerente de Ventas (Alex Javier) (ver cuadro
N 13)
El valor de mercado de la remuneracin del Ge-
rente de Ventas es de S/. 196,000. El exceso as-
ciende a S/. 84,000 por el cual la empresa Unidos
S.A.C. deber adicionar va papeles de trabajo,
dado que no es gasto deducible y tribu-
tar S/. 25,200 (S/. 84,000 x 30%). Sin embargo,
siendo un familiar de los socios Martha Regina
(madre) y Rub Teresa (ta), no deber retenerse
y la obligacin del pago del 4.1% acorde con lo
sealado en el acpite ii) del literal e) del numeral
3) del inciso b) del artculo 19-A del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta recaer sobre
el contribuyente (socios o accionistas) que
guarde vinculacin con el seor Alex Javier como
se muestra a continuacin, en la parte que cada
socio asumir: ver cuadro N 14.
3.3.7. Gastos de representacin
Son gastos en que incurre la empre-
sa a efectos de ser representada fuera de
las oficinas, locales o establecimientos de
la empresa; asimismo, gastos destinados a
presentar una imagen frente a sus clientes.
A diferencia de los gastos de representacin,
los de promocin son gastos dirigidos a la
masa general de consumidores.
Los gastos de representacin no
deben exceder el 0.5% de los ingresos
brutos(13) con un lmite mximo de 40 UIT
(S/. 3,650 x 40 = S/. 146,000).
En aplicacin del inciso m) del artcu-
lo 21 del Reglamento de la Ley, pueden ser
gastos de representacin propios del giro del
negocio los siguientes:
Representacin fuera de sus ofici-
nas: normalmente almuerzos o cenas

CUADRO N 13

Detalle Clculo S/.

Remuneracin total anual del Gerente de Ventas (Alex Javier). S/. 20,000 x 14 280,000

Remuneracin del trabajador mejor remunerado ubicado dentro del nivel jerrquico
S/. 14,000 x 14 196,000
equivalente: Gerente de Produccin (Alberto Jos).

Exceso sobre el valor de mercado de la remuneracin 84,000

CUADRO N 14

Socio o Accionista Clculo S/. 4.1%

Martha Regina (Gerente General) S/. 84,000 x 60% 50,400 2,066

Rub Teresa (Gerente de Finanzas) S/. 84,000 x 40% 33,600 1,378

Exceso sobre el valor de mercado de la remuneracin 84,000 3,444

(13) En aplicacin de la interpretacin en contrario de lo dispuesto por el numeral 3 del inciso a) del artculo 54 del Reglamento de
la Ley, aprobado por Decreto Supremo N 122-94-EF y modificatorias, se considerar como ingresos brutos al total de ingresos
gravables de tercera categora devengados en cada mes, sin tomar en cuenta las devoluciones, bonificaciones, descuentos y dems
conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza.

120

con clientes, que deben ser acreditados
con comprobantes de pago. Se considera
dentro de estos gastos los eventos que se
organizan a favor de los clientes, debiendo
igualmente acreditarse la realizacin de es-
tos (motivo, identidad de los clientes).
Mejorar la imagen de la empresa en
el mercado: a travs de obsequios y
agasajos a clientes, identificndose a
las personas beneficiadas e indicando el
tipo de relacin que estos tienen con la
empresa. En el caso de entrega de ob-
sequios debe emitirse el correspondiente
comprobante de pago.
JURISPRUDENCIA
RTF N 04967-1-2010
Los gastos por visitas a la fbrica de instituciones
tales como entidades u organizaciones sociales,
gremiales y educativas son deducibles pues estn
dirigidos a un conjunto de consumidores reales o
potenciales y tenan por objeto la promocin de
un producto que puede ser adquirido o disfrutado
por estos en su condicin de destinatarios finales.
RTF N 5995-1-2008
Que conforme lo ha establecido este tribunal en la
Resolucin N 756-2-2000, cuando el inciso m) del
artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impues-
to a la Renta alude al trmino gastos de propa-
ganda, no supone que solo estos se encuentran
excluidos de la definicin de gastos de represen-
tacin, pues esta referencia es nicamente a ttulo
de ejemplo, encontrndose dentro de la excepcin
aquellos gastos realizados a efectos de una pu-
blicidad masiva entre los que se incluira la pu-
blicidad, la promocin de ventas y las relaciones
pblicas de acuerdo con la referencia que para tal
efecto hace Phillip Kohler en su libro Fundamen-
tos de la mercadotecnia, actividades desarrolla-
das por la empresa con la finalidad de informar,
persuadir, recordar sobre la organizacin o sobre
un producto dirigido a la masa de consumidores
reales o potenciales.
RTF N 4546-2-2003
No se acept la deduccin de gastos de bar y res-
taurante realizados por el gerente general de una
empresa cuando no se acredita el motivo ni los
clientes con los cuales se realiz dicho egreso,
pues no se verifica la relacin de causalidad.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
RTF N 6610-3-2003
Es deducible el gasto incurrido en la compra de
whisky, siempre que se demuestre fehacientemen-
te la entrega de estos a los clientes y proveedores.
La empresa deber acreditar el motivo del gasto,
identificar a los clientes que recibieron los regalos y
acreditar su efectiva recepcin.
RTF N 394-4-2002
Para la deduccin de los gastos por adquisicin de
obsequios o agasajos debe demostrarse la rela-
cin de causalidad con las rentas gravadas y que
estos se encuentran dentro de los lmites estable-
cidos por la norma.
APLICACIN PRCTICA
1. Gastos de representacin
Una empresa en el mes de julio de 2012 ad-
quiri 100 agendas con el logotipo de la em-
presa, por el monto total de S/. 2,380 para
ser entregados a sus principales clientes
con motivo de Fiestas Patrias.
Se podra deducir dicho gasto si se sabe que
hasta el mes de julio de ese ao, la empresa
tiene un ingreso bruto menos devoluciones,
bonificaciones y descuentos que ascienden
a S/. 1250,500 y que existen gastos de re-
presentacin previos por S/. 5,400.
Solucin:
En este caso las agendas a entregar a los clien-
tes calificarn como gasto de representacin, tal
como se muestra en el siguiente cuadro:
Gastos de representacin
Comprendidos No comprendido
Gastos efectuados por la Las erogaciones dirigidas a
empresa con el objeto de la masa de consumidores
ser representada fuera de reales o potenciales, para los
las oficinas, locales o esta- cuales no existe representa-
blecimientos. cin especfica o personaliza-
Gastos destinados a pre- da de la empresa, tales como
sentar una imagen que le los gastos de propaganda.
permita mantener o mejo- Sin embargo, en la medida
rar su posicin de merca- que sea causal, sern de-
do, incluidos los obsequios ducibles, sin lmites.
y agasajos a clientes. Los gastos de viaje.
121
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Al respecto, se sabe que de conformidad con el Como podemos observar, la empresa solo podr
inciso q) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la deducir en el ejercicio como gasto de representa-
Renta en concordancia con el inciso m) del artcu- cin el importe de S/. 6,253, el importe en exceso
lo 21 del Reglamento, son deducibles los gastos (S/. 1,527) se deber de adicionar va papeles de
de representacin en la parte que en conjunto no trabajo a efectos de la determinacin del Impuesto
exceda del medio por ciento (0.5%) de los ingre- a la Renta.
sos brutos, con un lmite mximo de 40 UIT.
Para fines contables, la compra de las agendas
Lmite gasto de representacin inicialmente corresponde a una existencia, por lo
Lmite mximo en funcin de los ingresos netos tanto, se deber de realizar el siguiente asiento:
acumulados del ejercicio ASIENTO CONTABLE
No exceda del 0.5% de los No deber exceder de 40
ingresos netos del ejercicio. UIT. -------------------- x --------------------
Ingresos brutos menos las UIT del ao en que se de- 60 Compras 2,380
devoluciones, bonificacio- vengue el gasto. 603 Materiales auxiliares,
nes, descuentos y dems
conceptos de naturaleza suministros y repuestos
similar que respondan a la 6032 Suministros
costumbre de la plaza. 42 Cuentas por pagar comerciales -
De lo anterior, para poder deducir los gastos de Terceros 2,380
representacin, primero se deber de tener en
421 Facturas, boletas y otros
cuenta que los gastos cumplan con el principio de
causalidad, que se imputen en el ejercicio en que comprobantes por pagar
se devenguen y por ltimo que no excedan los 4212 Emitidas
lmites fijados por la Ley del Impuesto a la Renta.
x/x Por la adquisicin de las agendas.
De esta manera bajo el supuesto de que cumple -------------------- x --------------------
los dos primeros, examinaremos si se encuentra
dentro del parmetro permitido: 25 Materiales auxiliares, suministros
y repuestos 2,380
Clculo del total de gastos de representacin
252 Suministros

Detalle S/. 2524 Otros suministros

61 Variacin de existencias 2,380
Gastos previos 5,400
613 Materiales auxiliares,
Gastos por agenda 2380 suministros y repuestos
Gastos de representacin contabilizados 6132 Suministros
7,780
como gastos
x/x Por el destino de la cuenta 60.

Clculo del lmite -------------------- x --------------------

Ahora bien, bajo el entendido de que las agendas
Detalle S/. ya han sido entregadas a los clientes el desem-
bolso que efecta la empresa por la compra de
Total ingresos brutos 1,250,500 las agendas corresponden a gasto del ejercicio, el
Gastos de representacin contabilizados asiento contable sera:
7,780
como gastos ASIENTO CONTABLE
Lmite mximo deducible:
-------------------- x --------------------
0.5% del ingresos brutos S/. 1250,500 6,253 63 Gastos de servicios prestados
40 UIT = 40 x S/. 3,650 = S/. 146,000 por terceros 2,380

Adicin por exceso de gasto de represen- 637 Publicidad, publicaciones,

-1,527 relaciones pblicas
tacin

122

25 Materiales auxiliares, suministros
y repuestos 2,380
252 Suministros
2524 Otros suministros
x/x Por la entrega de las agendas a
los clientes.
-------------------- x --------------------
3.3.8 Gastos de viaje
En los gastos de viaje se requiere
acreditar la necesidad del viaje con corres-
pondencia y cualquier otra documentacin
pertinente.
Los gastos de viaje comprenden:
Gastos de transporte: son gastos en
que se incurre para el traslado del traba-
jador a un lugar distinto al de su residen-
cia habitual, por asuntos del servicio que
presta a la empresa. La acreditacin del
gasto es a travs del boleto de pasaje.
Viticos: comprende los gastos de
alojamiento, alimentacin y movilidad.
Lmite de la deduccin mximo dia-
ria: el doble del monto que concede el
Gobierno central a sus funcionarios de
mayor jerarqua.
Lmite mximo diario
Monto de viticos diarios a nivel nacional
Viticos diarios que otorga Viticos diarios para fines
el Gobierno central a sus tributarios.
funcionarios de carrera de
mayor jerarqua(*).
S/. 380.00 S/. 760.00
(*) Directores Generales, Jefes de Oficina General, Gerentes
Generales, Gerentes Regionales, Asesores de Alta Direc-
cin, Directores Ejecutivos y Directores, Funcionarios
que desempeen cargos equivalentes (Decreto Supremo
N 007-2013-EF publicado el 23/01/2013.
El lmite mximo diario por viticos en
el exterior es:
Amrica Central $ 400
Amrica del Norte $ 440
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Amrica del Sur $ 400
frica $ 400
Asia $ 520
Caribe $ 480
Europa $ 520
Oceana $ 480
La deduccin de gastos de viticos
por alimentacin y movilidad en el interior
del pas deben sustentarse con comproban-
tes de pago.
La deduccin de gastos por viticos
incurridos en el exterior puede ser sustentada
con:
Documentos emitidos por sujetos no
domiciliados que contengan nombre o razn
social, domicilio, tipo de transaccin, fecha
y monto; con una declaracin jurada del tra-
bajador que efectu el viaje; no obstante, di-
cho sustento no podr exceder del 30% del
lmite mximo. La declaracin jurada debe
contener:
i) Datos generales de la empresa, trabaja-
dor y viaje.
ii) Datos especficos de la movilidad.
iii) Datos relativos a la alimentacin.
La falta de alguno de los datos en
ii) y iii) solo inhabilita el gasto por movilidad o
alimentacin segn corresponda.
Se puede sustentar los gastos por
concepto de alimentacin y movilidad
bajo una de las formas antes sealadas,
de lo contrario solo se admitir la de-
duccin de los gastos sustentados con
los documentos emitidos por sujetos no
domiciliados que contengan nombre o
razn social, domicilio, tipo de transac-
cin, fecha y monto.
La deduccin de gastos por aloja-
miento incurridos en el exterior solo se pue-
de deducir con documentos que cumplan los
requisitos indicados.
Sobre el presente tema presentamos
los siguientes informes emitidos por la Admi-
nistracin Tributaria.
123
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
INFORMES DE SUNAT
Informe N 022-2009-SUNAT/2B0000
No es posible justificar para fines del Im-
puesto a la Renta el gasto por los viticos
que requiere el personal desplazado para el
cumplimiento de sus funciones mediante la
anotacin en la planilla de remuneraciones
del pago de una cantidad con el detalle del
concepto y das del desplazamiento efectua-
do por el personal.
Diferencias entre gastos de transporte y
gastos de movilidad
Informe N 046-2007-SUNAT/2B0000
Los gastos de transporte a que se refiere el inciso
r) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta
son aquellos que se realizan para el traslado del
trabajador a un lugar distinto al de su residencia
habitual, por asuntos del servicio que presta.
Los gastos de movilidad a que se refiere el alu-
dido inciso son aquellos en los que se incurre
cuando, siendo prestado el servicio en un lugar
distinto al de su residencia habitual, la persona
requiera trasladarse o movilizarse de un lugar
a otro.
Deduccin por gastos de viaje
Informe N 107-2007-SUNAT/2B0000
Ahora bien, en el supuesto planteado en la con-
sulta, se tiene que el contribuyente incurre en
gastos en periodos de traslado o de descanso,
pero que son necesarios para que se cumpla
con el objetivo del viaje. Bajo dicho supuesto,
teniendo en cuenta los alcances del principio
de causalidad recogido en nuestra legislacin
sobre el Impuesto a la Renta, tales gastos tam-
bin seran deducibles por concepto de viaje,
siempre que se encuentren vinculados con la
generacin y mantenimiento de rentas de terce-
ra categora, aun cuando en los mencionados
periodos no se realicen actividades profesiona-
les o comerciales.
En consecuencia, en la medida que los gastos
efectuados (transporte y viticos) con ocasin de
un viaje, en los periodos en los cuales no se han
realizado actividades profesionales o comerciales,
sean necesarios para la obtencin de rentas de
tercera categora, sern deducibles al amparo del
inciso r) del artculo 37 del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
124
Deduccin por gastos de viticos
Informe N 022-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si al amparo del ordenamiento legal
vigente, el monto pagado por viticos por viajes
al exterior es aceptado por la Administracin Tri-
butaria hasta el lmite indicado en el inciso r) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta o si
dichos montos requieren ser justificados con com-
probantes de pago.
Los gastos por viticos (alojamiento y alimentacin)
incurridos en el extranjero sern deducibles de la
renta bruta de tercera categora, siempre que est
acreditada la necesidad del viaje, as como la rea-
lizacin de dichos gastos con los documentos que
hagan las veces de los comprobantes de pago emi-
tidos de acuerdo a la legislacin del pas respectivo
o cualquier otro documento fehaciente, en los cua-
les debe constar, por lo menos, el nombre, denomi-
nacin o razn social y el domicilio del transferente
o prestador del servicio, la naturaleza u objeto de la
operacin; y, la fecha y el monto de esta.
Dicha deduccin solo proceder hasta el doble del
monto que, por ese concepto, concede el Gobier-
no central a sus funcionarios de carrera de mayor
jerarqua.
Es preciso indicar que en el caso de trabajadores
no domiciliados(*), los pasajes al inicio y trmino
del contrato y la alimentacin y hospedaje duran-
te los primeros 3 meses son asumidos por la em-
presa, no siendo los mismos considerados como
mayor remuneracin del trabajador.
(*) La calidad de domiciliado o no de un trabajador se determi-
na de acuerdo con los artculos 7 y 8 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
APLICACIN PRCTICA
1. Gastos de viaje al exterior del pas
Una empresa dedicada a la comercializa-
cin de equipos cibernticos importados,
acuerda enviar por cuatro (4) das, del 13 al
16 de setiembre, a uno de sus trabajadores
al Japn, para coordinar y escoger con el
proveedor del exterior los equipos de alta
tecnologa con mayor demanda para ser
vendidos durante la campaa navidea.
Para ello, la empresa le entrega al trabaja-
dor la suma de S/. 6,000, quien rinde cuen-
tas despus de culminado el viaje, tal como
a continuacin se muestra:
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

----------------- x ------------------
Detalle S/.
63 Gastos de servicios prestados
Efectivo recibido 6,000
Gastos realizados -5,950 por terceros 5,950

Transporte -500 631 Transporte, correos y

Hoteles -3,500 gastos de viaje
Comida -1,300 6311 Transporte
Otros (sin sustento) -650 63112 De pasajeros 500
Devolucin saldo en efectivo -50 6313 Alojamiento 3,500
Total 0 6314 Alimentacin 1,300
Asimismo, los tipos de cambio son como 6315 Otros gastos de viaje 650
siguen: 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 50
104 Cuentas corrientes en
Fecha T.C.
instituciones financieras
13 setiembre 2.606
1041 Cuentas corrientes operativas
14 setiembre 2.604 14 Cuentas por cobrar al personal, a
15 setiembre 2.598 los accionistas (socios), directores
16 setiembre 2.598 y gerentes 6,000
Cul sera el tratamiento tributario y conta- 141 Personal
ble de los gastos por viticos? 1413 Entregas a rendir cuenta
x/x Por la entrega a rendir cuentas.
Solucin:
----------------- x ------------------
En el caso planteado, por la entrega de los fondos al De lo anterior se advierte, que de los fondos en-
trabajador la empresa deber reconocer un derecho tregados al trabajador, la suma de S/. 5,950 se
a cobrar, tal como se muestra a continuacin: reconocer como gasto, sin embargo, no nece-
sariamente este importe ser deducible para de-
ASIENTO CONTABLE terminar la renta neta de tercera categora de la
-------------------- x --------------------
empresa.

14 Cuentas por cobrar al personal, a
los accionistas (socios), directores
y gerentes
141 Personal
1413 Entregas a rendir cuenta
10 Efectivo y equivalentes de
efectivo
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la entrega a rendir cuentas.
----------------- x ------------------
Posteriormente cuando se efecta la rendicin de
cuentas por parte del trabajador se efectuar un
asiento, tal como a continuacin se muestra:
En efecto, de conformidad con el literal r) del ar-
tculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta los
gastos por concepto de viticos, que comprenden
6,000 el alojamiento, alimentacin y movilidad deben
acreditarse con la documentacin pertinente. Lo
anterior significa que los gastos por alimentacin y
movilidad debern sustentarse con los documen-
tos emitidos en el extranjero de conformidad a las
disposiciones legales del pas respectivo, siempre
6,000
que conste en ellos, por lo menos, el nombre, de-
nominacin o razn social y el domicilio del trans-
ferente o prestador del servicio, la naturaleza u ob-
jeto de la operacin, la fecha y el monto de esta.
El monto reparable en este caso, por concepto de
gasto sin sustento asciende a S/. 650.
Asimismo, los viticos no podrn exceder del do-
ble del monto que, por ese concepto, concede el
Gobierno central a sus funcionarios de carrera de
mayor jerarqua, actualmente regulado por el De-
creto Supremo N 047-2002-PCM (06/06/2002).

125
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Con base en la norma antes sealada, se tienen - A3 (vehculos desde 1,501 cc. a 2,000
los siguientes topes diarios segn el rea geogr- cc. de cilindrada) y
fica en la que se hubiera desplazado el trabajador:
- A4 (vehculos de ms de 2,000 cc. de
Lugar US$ cilindrada).
frica, Amrica Central y Amrica del Sur 400
- B1.3 Camionetas, distintas a pick-up y
Amrica del Norte 440 sus derivados de traccin simple 4 x 2
Caribe y Oceana 480 hasta 4,000 kg de PBV.
Europa y Asia 520 - Otras camionetas distintas a pick-up y
Del cuadro anterior, podemos apreciar que el lmi- sus derivados con traccin en las cuatro
te mximo deducible de los viticos corresponde a ruedas (4 x 4) hasta 4,000 kg de PBV.
la regin de Asia, por encontrarse Japn ubicado
en ese continente. En este sentido, el lmite diario Que resulten estrictamente indispen-
por alojamiento y alimentacin corresponde a sables y se apliquen en forma permanente
US$ 520 y el lmite mximo por los cuatro das para el desarrollo de las actividades propias
ascendera a US$ 2,080. del giro del negocio o empresa, son deduci-
Clculo del lmite mximo de los viticos: bles los siguientes conceptos:
Lmite por da Cualquier forma de cesin en uso, tales
como arrendamiento, arrendamiento
Lmite por da financiero y otros.
Das US$ T.C. S/. Funcionamiento, entendido como los desti-
13 520 2.606 1,355.12 nados a combustible, lubricantes, manteni-
14 520 2.604 1,354.08 miento, seguros, reparacin y similares.
15 520 2.598 1,350.96 Depreciacin por desgaste.
16 520 2.598 1,350.96 Para calificar que los gastos por man-
Total del da 13 al 16 5,411.12
tenimiento de automviles son deducibles se
requiere acreditar una relacin de causalidad
Lmite de gasto entre dichos gastos y la generacin de la renta
Detalle S/. y el mantenimiento de su fuente, lo que depen-
der del giro del negocio. Para ello, se deber
Lmite 5,411
determinar si los autos son indispensables y si
Gastos contabilizados -5,950 se aplican en forma permanente para el desa-
Adicin en exceso -539 rrollo de las actividades propias del negocio.
Total gasto reparable: En tal sentido, si una empresa que se
Detalle S/. dedica a la produccin y venta de produc-
tos (dispone de vehculos para distribuir la
Exceso de viticos 539
mercadera que comercializa) o al servicio
Gastos sin sustento 650 de taxi, los gastos por mantenimiento de los
Total gasto reparable 1,189 vehculos sern perfectamente deducibles
sin ningn tipo de lmite.

3.3.9. Gastos de vehculos automotores De otro lado, la referida norma aa-

El inciso w) del artculo 37 de la Ley dis-
pone que tratndose de los gastos incurridos
en vehculos automotores de las categoras:
- A2 (vehculos desde 1,051 cc. a 1,500
cc. de cilindrada),
de que sern deducibles los gastos referidos
a vehculos automotores de las citadas ca-
tegoras, asignados a actividades de direc-
cin, representacin y administracin de la
empresa, de acuerdo con la tabla que fije el
Reglamento de la Ley de Renta.

126
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Por su parte el Reglamento de la Ley y cuyo costo de adquisicin sea inferior a 30

establece en el numeral 4 del inciso r) de su UIT, acuerden derecho a deduccin con el
artculo 21 que, tratndose de vehculos au- nmero total de vehculos de propiedad y/o
tomotores de las categoras A2, A3, A4, B1.3 en posesin de la empresa.
y B1.4 destinados a actividades de direccin, As, de los vehculos que se destinan
representacin y administracin de la empresa, a las actividades de direccin, representa-
la deduccin proceder nicamente en relacin cin y administracin de la empresa, la de-
con el nmero de vehculos automotores que duccin de los gastos estar sujeta al lmite
surja por aplicacin de la siguiente tabla: mencionado en el numeral 5, inciso r) del ar-
Ingresos netos anuales Nmero de vehculos tculo 21 del Reglamento de la Ley.
Hasta 3,200 UIT 1 La frmula para hallar el porcentaje
Hasta 16,100 UIT 2 es la siguiente:
Hasta 24,200 UIT 3
N de vehculos con derecho
Hasta 32,300 UIT 4 a deduccin segn tabla
Ms de 32,300 UIT 5 Porcentaje = x 100
N total de vehculos de propiedad
A fin de aplicar la tabla se considerar: o posesin de la empresa

1. La UIT correspondiente al ejercicio gra- Recordemos que, a partir del 1 de

vable anterior (UIT 2011: S/. 3,600).
2. Los ingresos netos anuales devengados
en el ejercicio gravable anterior, sin con-
siderar los ingresos netos provenientes
de la enajenacin de bienes del activo
fijo y de la realizacin de operaciones
que no sean habitualmente realizadas en
cumplimiento del giro del negocio.
Las empresas que inicien actividades y
cuyo ejercicio de iniciacin tenga una duracin
inferior a un ao establecern el nmero de ve-
hculos automotores que acuerdan derecho a
deduccin, considerando como ingresos netos
anuales el monto que surja de multiplicar por
doce (12) el promedio de ingresos netos men-
suales obtenidos en el ejercicio de iniciacin.
Por su parte, el numeral 5 del inciso r
del Reglamento de la Ley seala que, en nin-
gn caso la deduccin por gastos por cual-
quier forma de cesin en uso y/o funciona-
miento de los vehculos automotores de las
categoras A2, A3, A4, B1.3 y B1.4. asigna-
dos a actividades de direccin, representa-
cin y administracin, podr superar el mon-
to que resulte de aplicar al total de gastos
realizados por dichos conceptos el porcen-
taje que se obtenga de relacionar el nmero
de vehculos automotores de las categoras
A2, A3 y A4, B1.3 y B1.4. que, segn la tabla,
enero de 2013, mediante Decreto Legislativo
N 1120 se incorporaron las categoras B1.3
y B1.4, las cuales segn el Decreto Supremo
N 258-2012-EF, publicado el 18 de diciem-
bre de 2012, que modifica el Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, correspon-
den a los siguientes vehculos:
- B1.3: Camionetas, distintas a pick-up y sus
derivados, de traccin simple (4x2) hasta
de 4,000 kg de peso bruto vehicular.
- B1.4: Otras camionetas, distintas a pick-
up y sus derivados, con traccin en las
cuatro ruedas (4x4) hasta de 4,000 kg de
peso bruto vehicular.
Asimismo, se estableci que no se-
rn deducibles los gastos de vehculos auto-
motores cuyo costo de adquisicin o valor de
ingreso al patrimonio, segn se trate de ad-
quisiciones a ttulo oneroso o gratuito, haya
sido mayor a 30 UIT. A tal efecto, se consi-
derar la UIT correspondiente al ejercicio
gravable en que se efectu le mencionada
adquisicin o ingreso al patrimonio.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 131-2010-SUNAT/2B0000
La deduccin de gastos regulada en el inciso w)
del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la

127
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Renta, relativo a los gastos incurridos en vehculos
automotores de las categoras A2, A3 y A4
asignados a actividades de direccin, represen-
tacin y administracin de la empresa, no resulta
de aplicacin a las asociaciones sin fines de lucro
exoneradas del Impuesto a la Renta a las que se
refiere el inciso b) del artculo 19 del mismo TUO.
Carta N 092-2010-SUNAT/200000
Las limitaciones establecidas en el inciso w) del
artculo 37 del Texto nico Ordenado (TUO) de
la Ley del Impuesto a la Renta y en el inciso r)
del artculo 21 de su Reglamento, se aplicarn,
nicamente, a los vehculos automotores y sus
derivados, incluyendo los de traccin en ms de
dos (2) ruedas, comprendidos en las categoras
A2, A3 y A4 conforme a la clasificacin prevista en
la Ley de la Industria Automotriz y su Reglamento,
as como las normas que regulan la clasificacin
de vehculos automotores del servicio pblico de
pasajeros y carga de transporte terrestre.
En ese sentido, a las camionetas tipo pick up de
traccin doble 4x4 no les resulta de aplicacin las
disposiciones del Impuesto a la Renta antes cita-
das, al no encontrarse comprendidas en las cate-
goras A2, A3 y A4.
Finalmente, tal como se ha sealado en el In-
forme N 007-2003-SUNAT/2B0000, cuyo criterio se
mantiene a la fecha, los gastos incurridos en unida-
des vehiculares clasificadas en categoras diferentes
a las que se refiere el literal w) del artculo 37 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta, sern deducibles
en la medida que se acredite la relacin de causali-
dad de dichos gastos con la generacin de la renta y
el mantenimiento de su fuente.
Limitaciones establecidas por ley aplica-
das nicamente a vehculos automviles y
sus derivados
Carta N 168-2007-SUNAT/200000
De lo expuesto en los prrafos precedentes, la ci-
tada direccin general seala que el legislador al
establecer las normas sobre la limitacin del gasto
proveniente del uso de determinados vehculos,
como son los de las categoras A2, A3 y A4, habra
tenido como referencia la clasificacin prevista en
la Ley de la Industria Automotriz y su Reglamento,
as como las normas que regulan la clasificacin
de vehculos automotores del servicio pblico de
pasajeros y carga de transporte terrestre.
En tal sentido, concluye que las limitaciones esta-
blecidas en el inciso w) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta y en el inciso r) del artculo 21
de su Reglamento, se aplicarn, nicamente, a los
vehculos automviles y sus derivados, incluyendo
128
los de traccin en ms de dos (2) ruedas, compren-
didos en las categoras A2, A3 y A4.
Conceptualizacin del trmino activida-
des de administracin
Informe N 238-2004-SUNAT/2B0000
Se consulta si el trmino actividades de adminis-
tracin a que se refiere el inciso w) del artculo 37
del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a
la Renta y el inciso r) del artculo 21 del Reglamento
de dicha Ley, comprende a las actividades de ven-
tas, cobranzas y mensajera que efectan los traba-
jadores de las empresas.
Las actividades de ventas, cobranzas y mensajera
realizadas por los trabajadores de las empresas no
se consideran dentro de las actividades de admi-
nistracin de empresas a que se refieren el inciso
w) del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta y el inciso r) del artculo 21 del Reglamen-
to de dicha Ley.
Deduccin de gastos de mantenimiento de
vehculos
Informe N 215-2004-SUNAT-2B0000
Para la determinacin de la renta neta, son de-
ducibles los gastos de mantenimiento de los
vehculos de las categoras A2, A3 y A4 asigna-
dos efectivamente a las actividades de direccin,
representacin y administracin de la empresa,
dentro de los lmites establecidos.
Si los referidos vehculos, adicionalmente, son
utilizados para uso particular de las personas que
ejercen dichas funciones, los gastos vinculados
con el referido uso no pueden ser tomados en
cuenta para la determinacin de los gastos de-
ducibles que se considerarn para establecer la
renta neta. En este supuesto, ser de aplicacin
lo dispuesto en el artculo 33 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Deduccin de gastos incurridos en unida-
des vehiculares
Informe N 007-2003-SUNAT/2B0000
Los gastos incurridos en unidades vehiculares cla-
sificadas en categoras diferentes a las que se refie-
re el literal w) del artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, sern deducibles en la medida
que se acredite la relacin de causalidad de dichos
gastos con la generacin de la renta y el manteni-
miento de su fuente, no sindoles de aplicacin lo
dispuesto en el aludido literal.
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

ASIENTO CONTABLE
APLICACIN PRCTICA -------------------- x --------------------
1. Gastos de vehculos de categora A2, 63 Gastos de servicios prestados
A3 y A4 por terceros 19,715
634 Mantenimiento y reparaciones
Una empresa tiene dentro de sus activos
6343 Inmuebles, maquinaria y equipo
fijos 5 vehculos que se encuentran asigna-
dos a actividades de direccin, representa- 40 Tributos, contraprestaciones y
cin y administracin de empresas. Cmo aportes al sistema de pensiones y
sera el tratamiento respecto a la deducibi-
lidad de los gastos a efectos de determinar de salud por pagar 3,549
el Impuesto a la Renta del ejercicio 2012?, 401 Gobierno central
si se cuenta con la siguiente informacin: 4011 Impuesto General a las Ventas

Gastos 40111 IGV - Cuenta propia

Cate- Decla-
Uso contabili- 42 Cuentas por pagar comerciales -
goras rados
zados Terceros 23,264
A2 Administrativo S 5,220 421 Facturas, boletas y otros
A4 Administrativo No 3,850 comprobantes por pagar
A3 Direccin S 4,580 4212 Emitidas
A3 Representacin No 2,565 x/x Por los gastos de vehculos.
A2 Representacin No 3,500 -------------------- x ------------------
Total 19,715
Total de ingresos netos anuales obte-
nidos en el ejercicio anterior (2011) Tal como inicialmente se sealara, existen dos
ascendi a: S/. 56950,000. lmites a efectos de determinar los gastos dedu-
cibles para establecer la renta neta de las empre-
Para el ejercicio 2008 haba identifica- sas, para los vehculos que se poseen de las ca-
do los vehculos de las categoras A2, tegoras A2, A3 y A4 destinados a las operaciones
A3 y A4, incluyendo los vehculos que de administracin, representacin y direccin:
no estn totalmente depreciados para
el ejercicio 2012. Nmero mximo de vehculos permitidos
De acuerdo con el numeral 4 del inciso r) del ar-
Solucin: tculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta cada cuatro ejercicios debe determinar-
Los gastos de funcionamiento o mantenimien- se el nmero de vehculos identificables para las
to de vehculos destinados a las actividades actividades de administracin, representacin y
de administracin, representacin y direccin direccin. En este sentido, para el ejercicio 2012,
se encuentran limitados en funcin del nivel de el nmero de vehculos permitidos se determinar
ingresos y al nmero de vehculos de las cate- considerando esta tabla basada en los ingresos
goras A2, A3 y A4 destinados a las actividades netos anuales del ejercicio anterior (2011):
antes sealadas. Cabe sealar que si los bie-
nes corresponden a otras categoras, tal como Ingresos netos Ingresos netos N de
camionetas (categora B) o destinados a otros anuales (UIT) anuales (S/.) vehculos
usos, estos no se encuentran sujeto a lmite
alguno. Hasta 3,200 Hasta 11520,000 1
Hasta 16,100 Hasta 57960,000 2
Para fines contables, el gasto incurrido se debe
afectar a resultados en la oportunidad en la que Hasta 24,200 Hasta 87120,000 3
estas se incurran. En forma resumida veamos Hasta 32,300 Hasta 116280,000 4
a continuacin el asiento por los gastos de
Ms de 32,300 Ms de 116280,000 5
vehculos:

129
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

De lo anterior, el nmero mximo permitido de ve- Lmite en relacin con el gasto S/.
hculos automotores de las categoras A2, A3 y A4
asignados a actividades de direccin, representa- Gastos de los vehculos declarados 9,800
cin y administracin de la empresa, considerando Total de gastos de vehculo 19,715
el total de los ingresos y la UIT del ejercicio anterior Porcentaje de deduccin 40%
correspondera solo a dos (2) vehculos permitidos.
Mximo deducible 40% de S/. 19,715 7,886
Gastos de vehculos de categora A2, A3 y A4 Gasto reparable -1,914
De conformidad con el numeral 5 del inciso r) del
artculo 21 del Reglamento, los gastos incurridos de Clculo del porcentaje:
vehculos de categora A2, A3 y A4, no podrn su-
perar al monto que resulte de aplicar al total de los Como podemos observar de la comparacin de los
gastos por funcionamiento y mantenimiento (exclui- gastos de funcionamiento y mantenimiento de los
do la depreciacin) el porcentaje que se obtenga de vehculos identificados ascendentes a S/. 9,800, no
relacionar el nmero de vehculos automotores de podrn deducirse en su totalidad, toda vez, que su-
las categoras A2, A3 y A4, permitidos segn la ta- pera el segundo lmite establecido en el reglamento.
bla con el nmero total de vehculos de la empresa. De ello, la empresa deber adicionar el importe en
exceso equivalente a S/. 1,914 respecto al monto
De lo anterior, veamos, en primer lugar, aquellos lmite de S/. 7,886.
gastos de vehculos de categora A2, A3 y A4 no
comprendidos dentro del nmero de vehculos
permitidos:
3.3.10. Gasto por concepto de donaciones
Gastos con-
Categoras Uso Declarados Son deducibles los gastos por dona-
tabilizados
A2 Administrativo S 5,220
ciones hasta el 10% de la renta neta de ter-
cera categora, luego de efectuada la com-
A3 Direccin S 4,580
pensacin de prdidas.
Total 9,800
A tal efecto, las donaciones deben ser
Ahora bien, los gastos por los vehculos per-
mitidos seran:
efectuadas a:
Gastos con- Entidades y dependencias del Sector
Categoras Uso Declarados Pblico Nacional, excepto empresas(14).
tabilizados
A2 Administrativo S 5,220 Entidades sin fines de lucro, cuyo objeto
A3 Direccin S 4,580 social comprenda uno o varios de los si-
Total 9,800 guientes fines: beneficencia, asistencia
o bienestar social, educacin, culturales,
Sin embargo, dichos gastos no pueden superar al
cientficas, artsticas, literarias, deportivas,
porcentaje aplicado al monto total de los gastos
realizados, tal como a continuacin se muestra: salud, patrimonio histrico cultural indgena
y otros de fines similares.
Clculo del porcentaje
N de vehculos permitidos segn tabla A efectos de la deduccin del gasto
Porcentaje = por donacin se debe tener en cuenta los
N total de vehculos de la empresa
requisitos que debe cumplir el donante y el
Porcentaje = 2 / 5 donatario, los cuales se muestran en el
Porcentaje = 40% siguiente cuadro:

(14) El inciso a) del artculo 18 de la Ley seala que el Sector Pblico Nacional est inafecto del Impuesto a la Renta. Al respecto, el
artculo 7 del Reglamento de la Ley de Renta seala que en aplicacin del artculo 18 de la Ley no son contribuyentes del Impuesto
a la Renta el Gobierno central, los gobiernos regionales, los gobiernos locales, las instituciones pblicas sectorialmente agrupadas
o no, las sociedades de beneficencia pblica y los organismos descentralizados autnomos. Entindase que conforman la actividad
empresarial del Estado las empresas de Derecho Pblico, las empresas estatales de Derecho Privado, las empresas de economa
mixta y el accionariado del Estado como lo define la Ley N 24948. .

130
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Requisitos de la donacin de bienes a efectos de su deduccin como gasto

Deduce como gasto la donacin, de acuerdo con el lmite establecido, en el ejercicio que ocurra
cualquiera de los siguientes hechos:
Dinero en efectivo, que el monto sea entregado al donatario.
Bienes inmuebles, que la donacin conste en escritura pblica.
Donante Ttulos valores, que estos sean cobrados (cheques, letras, etc.).
(el que Bienes muebles, que la documentacin conste en documento de fecha cierta(*).
efecta la
Deben inscribirse en el Registro de donantes de la Sunat y deben comunicar a la Sunat las dona-
donacin)
ciones efectuadas(**).
La donacin a entidades del Sector Pblico ser acreditada mediante acta de entrega y recepcin del bien
donado y una copia autntica que acredite que la donacin ha sido aceptada.
De tratarse de entidades sin fines de lucro, hasta el 29 de junio de 2012 deben estar calificadas por
el Ministerio de Economa y Finanzas como entidades perceptoras de donaciones y a partir del 30
de junio de 2012 la calificacin debe ser realizada por parte de la Sunat.
Donatario
(el que Deben entregar los comprobantes de haber recibido donaciones(***).
recibe la Las entidades y dependencias del Sector Pblico emitirn la resolucin que corresponda mediante
donacin) la cual acreditarn haber aceptado la donacin.
Deben informar a la Sunat de la aplicacin de los fondos y bienes recibidos.
El valor de los bienes importados con liberacin de derechos quedar deducido en el valor de los
derechos liberados.
Bienes El valor de la donacin de bienes muebles e inmuebles no puede ser en ningn caso superior al
donados costo computable(****) de los bienes donados.
El valor de la donacin de los bonos suscritos por mandato legal ser el valor nominal, en caso
contrario el valor de los bonos ser el valor de mercado.

(*) Se considera que un documento tiene fecha cierta cuando las firmas han sido legalizadas notarialmente o el documento ha sido
presentado para un trmite pblico.
(**) Sobre la inscripcin en el registro de donantes y la comunicacin de las donaciones efectuadas an no se ha establecido el
procedimiento respectivo por parte de la Sunat, en tal sentido no sera exigible.
(***) Un modelo de dicho documento fue publicado en la revista Contadores & Empresas correspondiente a la primera quincena de
noviembre de 2008, pgina A-18.
(****) El costo computable de los bienes en general se determina aplicando lo dispuesto en el artculo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta.

INFORMES DE SUNAT las municipalidades debern presentar ante el

Informe N 062-2004-SUNAT/2B0000
1. Las donaciones efectuadas en favor de las
municipalidades se encuentran inafectas del
IGV, siempre y cuando estas hayan sido apro-
badas mediante Resolucin Ministerial emiti-
da por el Ministerio de Economa y Finanzas.
En este caso, para la expedicin de la re-
solucin de aprobacin de las donaciones,
sector correspondiente, entre otros, el Acuer-
do de Concejo Municipal o Regional, de
corresponder, mediante la cual se acepta la
donacin.
2. Las donaciones que sean efectuadas en favor
de las municipalidades, por las empresas del
Sector Privado, podrn ser deducidas como
gasto, a efectos de que determinen su renta
neta de tercera categora, siempre y cuando

131
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
cumplan con los requisitos legales estableci-
dos por el TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta y su Reglamento.
Para tal efecto, el Concejo Municipal provincial
y distrital ser el rgano encargado de emitir el
Acuerdo de Concejo correspondiente aceptando
las donaciones que se efecten a su favor, a fin de
dar cumplimiento con lo dispuesto por el numeral
2.5 del inciso s) del artculo 21 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.
APLICACIN PRCTICA Donacin realizada
1. Clculo del lmite de donaciones deducibles
La empresa Montana S.A. durante el ao
2012 realiz donaciones en efectivo al Mi-
nisterio de Salud (Minsa) y a la Asociacin
Alas de ngel (AAA), entidad sin fines de
lucro reconocida como entidad perceptora
de donaciones por el Ministerio de Econo-
ma y Fianzas.
Datos adicionales:
Renta neta del ejercicio S/. 950,000
Donacin al Minsa S/. 45,000
Donacin a AAA S/. 10,000
La empresa, nos consulta si las sumas en-
tregadas sern deducibles a efectos de de-
terminar la renta imponible de tercera
categora.
Solucin:
De acuerdo al inciso x) del artculo 37 de la LIR,
sern deducibles los gastos por concepto de do-
naciones otorgados a favor de entidades y depen-
dencias del Sector Pblico Nacional, excepto em-
presas, y a entidades sin fines de lucro, siempre
que dichas entidades cumplan con la calificacin
previa de entidades perceptoras de donaciones
del Ministerio de Economa y Finanzas, en la me-
dida que no excedan el 10% de la renta neta de
tercera categora.
El Minsa es una entidad que pertenece al Sector
Pblico Nacional, por lo que no requiere califi-
cacin previa de parte del MEF, por lo tanto, los
montos donados sern deducibles totalmente, si
no exceden el 10% de la renta neta.
132
Renta neta del ejercicio S/. 950,000
Donacin al Minsa S/. 45,000
Donacin a AAA S/. 10,000
S/. 55,000
Renta neta imponible S/. 1005,000
Lmite para donaciones
S/. 100,500
(10% de S/. 1005,000)
S/. 55,000
Gasto aceptado por donaciones S/. 55,000
Podemos observar que el lmite mximo de dona-
ciones est muy por encima del monto que ha sido
donado por la empresa, por lo mismo, se podr
deducir el ntegro del importe que fue donado al
Minsa y a la AAA.
3.3.11. Deduccin adicional sobre remu-
neracin a personas con discapa-
cidad
Cuando se empleen personas con
discapacidad, tendrn derecho a una de-
duccin adicional sobre las remuneracio-
nes que se paguen a estas personas en
un porcentaje que ser fijado por Decre-
to Supremo refrendado por el Ministro de
Economa y Finanzas, en concordancia
con lo dispuesto en la Novena Disposicin
Complementaria Modificatora de la Ley
N 29973, Ley General de la Persona con
Discapacidad.
El generador de rentas de tercera ca-
tegora deber acreditar la condicin de dis-
capacidad del trabajador con el certificado co-
rrespondiente que aquel le presente, emitido
por el Ministerio de Salud, de Defensa y del
Interior a travs de sus centros hospitalarios y
por el Seguro Social de Salud (EsSalud).
Adems, la Ley N 29524 - Ley que
Reconoce la Sordoceguera como Discapa-
cidad nica y establece Disposiciones para

la atencin de las personas Sordociegas en
todo el territorio nacional.
Para los efectos de la presente Ley
se sealan las siguientes definiciones:
1. Sordoceguera.- Discapacidad que se
manifiesta por la deficiencia auditiva y vi-
sual simultnea, en grado parcial o total,
de manera suficiente y grave para com-
prometer la comunicacin, la movilizacin
y el acceso a la informacin y al entorno.
2. Gua interprete.- Persona que desempea
la funcin de intrprete y gua de las perso-
nas sordociegas, con amplios conocimien-
tos de los sistemas de comunicacin oficial
ajustados a sus necesidades.
Los sujetos generadores de rentas de
tercera categora podrn aplicar esta deduc-
cin, aun cuando contraten a un solo traba-
jador con discapacidad.
El porcentaje de deduccin adicional
ser el siguiente(*):
Porcentaje de personas Porcentaje de deduccin
con discapacidad que adicional aplicable a las
laboran para el generador remuneraciones pagadas
de rentas de tercera por cada persona con
categora calculado sobre discapacidad
el total de trabajadores
Hasta 30% 50%
Ms de 30% 80%
(*) Nota del Editor: A la fecha de cierre de esta obra no se
public un decreto supremo que modifique los porcentajes
establecidos en el Decreto Supremo N 219-2007-EF, pu-
blicado el 31/12/2007, que son materia de comentario.
Para determinar el porcentaje de
deduccin adicional aplicable en el ejercicio
se seguir el siguiente procedimiento:
a) Se determinar el nmero de trabajadores
que, en cada mes del ejercicio, han tenido
vnculo de dependencia con el generador
de rentas de tercera categora, bajo cual-
quier modalidad de contratacin, y se su-
marn los resultados mensuales.
b) Se determinar el nmero de trabajado-
res discapacitados que, en cada mes del
ejercicio, hayan tenido vnculo de depen-
dencia con el empleador, bajo cualquier
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
modalidad de contratacin y se sumarn
los resultados mensuales.
c) El monto obtenido en b) se dividir entre
el monto obtenido en a) y se multiplicar
por 100. El resultado constituye el por-
centaje de trabajadores discapacitados
del ejercicio.
d) El porcentaje de deduccin aplicable en
el ejercicio, se aplicar sobre la remune-
racin que, en el ejercicio haya percibido
cada trabajador discapacitado. El monto
adicional deducible no podr exceder de
24 Remuneraciones Mnima Vitales en el
ejercicio, por cada trabajador discapaci-
tado. Tratndose de trabajadores disca-
pacitados con menos de un ao de rela-
cin laboral el monto adicional deducible
no podr exceder de 2 Remuneraciones
Mnimas Vitales por cada mes laborado
por cada persona con discapacidad.
Se entiende por remuneracin cual-
quier retribucin por servicio que constituya
renta de quinta categora para la Ley.
Esta deduccin adicional procede-
r siempre que la remuneracin hubiera sido
efectivamente pagada en el plazo establecido
para la presentacin de la Declaracin Jurada
Anual correspondiente al ejercicio.
Para estos efectos se tomar la remu-
neracin mnima vital al cierre del ejercicio.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 084-2008-SUNAT/2B0000
1. Los sujetos generadores de rentas de ter-
cera categora podrn aplicar la deduccin
establecida en el inciso z) del artculo 37 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta an
cuando contraten a un solo trabajador con
discapacidad.
2. Los Gobiernos Regionales y Locales, al no ser
sujetos del Impuesto a la Renta, no pueden
aplicar la deduccin adicional sobre las remu-
neraciones que se paguen a los trabajadores
con discapacidad prevista en el inciso z) del
artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta.
133
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

3.3.12. Gastos sustentados con boletas de Para que se pueda realizar el susten-
venta to de gastos, se debe identificar en la boleta
de venta al adquiriente o usuario con su n-
Son aceptables como gastos aque-
mero de RUC, as como con sus apellidos
llos desembolsos sustentados en boletas de
y nombres o denominacin o razn social,
venta emitidos por sujetos que pertenecen al
de acuerdo al numeral 3.2 del artculo 4 del
Rgimen nico Simplificado (RUS), es de-
Reglamento de Comprobantes de Pago (Re-
cir, no se trata de cualquier boleta de venta,
solucin de Superintendencia N 007-99/
sino de aquellas que han sido emitidas por
SUNAT).
los contribuyentes que pertenecen al Nuevo
RUS, siendo as, las boletas de venta emiti- Considerando los lmites estableci-
das por sujetos que pertenecen al rgimen dos, se ilustra el siguiente cuadro:
general o al rgimen especial no sustentan
gasto. Sujetos
comprendidos Todos los
Los gastos sustentados en boletas de Contribuyentes
en la Ley dems
venta sern deducibles hasta el 6% de los 27360(*)
montos acreditados mediante comprobante
de pago que otorgan derecho a deducir gas- Porcentaje sobre el 10% 6%
to o costo y que se encuentren anotados en importe total de los
el Registro de Compras. Dicho lmite no pue- comprobantes que
otorgan derecho a
de superar en el ejercicio gravable 200 UIT
deducir costo o gasto
(200 x S/. 3,650 = S/. 730,000).
Mximo a deducir en 200 UIT 200 UIT
Por lo expuesto, aquel contribuyen-
cada caso S/. 730,000 S/. 730,000
te que consign un comprobante de pago
que le otorgue derecho a deducir gasto (*) La Ley N 27360 y modificatorias aprueba las normas de
o costo en el Registro de Compras, y no Promocin del sector agrario.
necesariamente crdito fiscal podr tener
mayor monto al efectuar el clculo del 6%
antes indicado. APLICACIN PRCTICA
Adems, los sujetos comprendidos
en la Ley que aprueba las normas de Pro- 1. Gastos sustentados con boletas de
mocin del Sector Agrario - Ley N 27360 venta
y normas modificatorias, podrn deducir
como gasto o costo aquellos sustentados Una empresa adquiere con frecuencia
con Boletas de Ventas o Ticket que no artculos que son consumidos en forma
otorgan dicho derecho, emitidos solo por inmediata, a diferentes empresas acogi-
contribuyentes que pertenezcan al Nuevo das al Nuevo Rus, y durante el ao tiene
boletas de venta por la adquisicin de di-
Rgimen nico Simplificado - NRUS, has- chos bienes, tal como a continuacin se
ta el lmite del diez por ciento (10%) de muestra:
los montos acreditados mediante Com-
probantes de Pago que otorgan derecho Boletas de venta durante el ao
a deducir gasto o costo y que encuentren
Detalle S/.
anotados en el Registro de Compras.
Lmite que no podr superar, en el ejer- Se identific al adquirente 15,350
cicio gravable las doscientas (200) UIT. No se identific al adquirente 3,950
(Numeral 1 de la Dcima Disposicin
Transitoria y Final de la Ley del Impuesto Total 19,300
a la Renta).

134

Si adems se sabe que el monto acreditado
mediante comprobantes de pago que otor-
gan derecho a deducir costo o gasto ano-
tados en el Registro de Compras asciende
a S/. 250,000. Cmo sera el tratamiento
contable y tributario?
Solucin:
No todo comprobante de pago permite sustentar
el costo y/o gasto. Tal es el caso de las boletas
de venta que de acuerdo con el penltimo prrafo
del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta
podrn ser deducibles como gasto o costo, aque-
llas que correspondan a sujetos pertenecientes al
Nuevo Rgimen nico Simplificado hasta el lmite
del 6% de los montos acreditados mediante com-
probantes de pago que otorgan derecho a deducir
costo o gasto anotados en el Registro de Com-
pras, sin que pueda exceder de las 200 UIT.
A lo antes mencionado, se debe agregar que par-
tir del 1 de marzo de 2009, de conformidad con
el numeral 3.2 del artculo 4 del Reglamento de
Comprobante de Pago, sustituido por el artculo
2 de la Resolucin de Superintendencia N 233-
2008/SUNAT (31/12/2008) se han agregado nue-
vas condiciones para la deduccin de gastos. En
este orden de ideas, las boletas de venta no per-
mitirn ejercer el derecho al crdito fiscal ni podrn
sustentar gasto o costo para fines tributarios, sal-
vo en los casos que la ley lo permita y siempre
que identifique al adquirente o usuario con su
nmero de RUC, as como con sus apellidos y
nombres o denominacin o razn social.
De lo anterior, para que las boletas de ventas sus-
tenten costo o gasto se tienen que cumplir con dos
requisititos esenciales:
Que la ley lo permita.- Esto significa que exista
una ley o norma que permita deducir como costo
o gasto una operacin sustentada con boleta de
venta, siendo esta el penltimo prrafo del artcu-
lo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Que se identifique al usuario.- Es decir, que
en la boleta de venta conste el nmero RUC,
apellidos y nombres o denominacin o razn
social del adquirente o usuario.
De lo sealado anteriormente se puede advertir,
en primer lugar, que los sujetos que deseen dedu-
cir costo o gasto respecto de una operacin cuyo
sustento corresponde a una boleta de venta, de-
bern exigir a su proveedor que lo identifique, es
decir, que consigne en la boleta de venta su razn
social y nmero RUC.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Ahora bien, cundo se encuentra obligado el
proveedor a identificar al adquirente o usuario?
De conformidad con el numeral 3.10 del artculo
8 del Reglamento de Comprobantes de Pago,
modificado por el artculo 6 de la Resolucin de
Superintendencia N 233-2008/SUNAT, ello ocu-
rrir en los casos que el importe total por boleta
de venta supere la suma de setecientos nuevos
soles (S/. 700) en cuyo caso se consignarn los
siguientes datos de identificacin del adquirente o
usuario: a) Apellidos y nombres y b) Nmero de
su Documento de Identidad.
Entonces, tenemos que si bien el proveedor no
se encuentra obligado a consignar dichos datos
cuando la boleta de venta no exceda los S/. 700, lo
tendr que realizar a solicitud de su cliente, puesto
que para este ltimo le es necesario dichos datos
para poder deducirlo como costo o gasto.
De los datos proporcionados, solo se permitir
deducir como costo o gasto aquellas boletas de
venta que se encuentren identificadas y que no
hayan sobrepasado el lmite del 6% de los montos
acreditados mediante comprobantes de pago que
otorgan derecho a deducir gasto o costo y que se
encuentren anotados en el Registro de Compras,
tal como se seala a continuacin:
Boletas de venta durante el ao
Detalle S/.
Se identific al adquirente 15,350
Total 15,350
Para fines contables, por la adquisicin de los
diversos artculos, que son consumidos en forma
inmediata se deber reconocer como gasto, tal
como a continuacin se muestra en un solo asien-
to para fines didcticos:
Por el consumo inmediato de los artculos
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
65 Otros gastos de gestin 19,300
656 Suministros
42 Cuentas por pagar comercia-
les - Terceros 19,300
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas
x/x Por la adquisicin de artculos.
------------------- x ------------------
135
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Clculo del monto total de gasto por boleta de
venta:
Detalle S/.
Monto total de registro de compras 250,000
Gastos con boleta de pago identificados 15,350
Lmite 1: 6% del monto total de registro de
15,000
compras
Lmite 2: hasta 200 UIT 730,000
Adicin exceso gastos boleta de venta 350
Como podemos apreciar el monto lmite deducible
por gastos de boletas de ventas corresponde
a S/. 15,000, por lo tanto, se deber reparar el
exceso de S/. 350.
Finalmente, el monto total de gastos reparable por
boleta de venta sera:
Detalle S/.
Boletas sin identificar 3,950
Boletas que exceden el lmite 350
4,300
3.3.13. Movilidad de los trabajadores
Los gastos por movilidad de los trabajadores,
que son necesarios para el cumplimiento de sus
labores, por ejemplo, conserjes, encargados de
trmites, etc., pueden ser sustentados con com-
probantes de pago o con planilla de movilidad. En
este ltimo caso, el gasto por cada trabajador no
puede exceder el 4% de la remuneracin mnima
vital mensual.
Es preciso sealar que el sustento del gasto por
movilidad en este caso debe ser con comproban-
tes de pago o con planillas de movilidad, no pu-
diendo utilizarse ambos a la vez.
Los gastos sustentados con esta planilla no podrn
exceder, por cada trabajador, del importe diario equiva-
lente al 4% de la Remuneracin Mnima Vital Mensual de
los trabajadores sujetos a la actividad privada.
A partir del 1 de enero al 31 de mayo de 2012:
4% de S/. 675.00 = S/. 27.00. (D.S. N 011-
2011-TR)
A partir del 1 de junio al 31 de diciembre de 2012:
4% de S/. 750.00 = S/. 30.00. (D.S. N 007-
2012-TR)
136
No se aceptar la deduccin de gastos susten-
tados con la planilla de movilidad, en el caso de
trabajadores que tengan a su disposicin movili-
dad asignada por el contribuyente. As tampoco
se deben considerar los gastos de movilidad por
concepto de viticos, los que tienen su propio tra-
tamiento.
INFORMES DE SUNAT
Deduccin de gastos por movilidad y de
vehculos
Informe N 046-2008-SUNAT/2B0000
Los importes entregados a los trabajadores por
concepto de gastos de movilidad no constituyen
retribuciones por servicios personales y, por ende,
no califican como rentas de quinta categora; sin
importar si tales montos superan o no el equiva-
lente diario de 4% de la remuneracin mnima vital
mensual.
Conceptualizacin del trmino gastos de
movilidad
Informe N 046-2008-SUNAT/2B0000
Qu conceptos incluye o qu debe entenderse
por gastos de movilidad a que se refiere el inciso
a1) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta y el inciso v) del artculo 21 de su Reglamento?
Los gastos de movilidad contemplados en el in-
ciso a1) del artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta son aquellos en los que se
incurre, a efectos de que los trabajadores puedan
desplazarse de un lugar a otro, con la finalidad de
cumplir las labores vinculadas con la actividad del
empleador, sea utilizando sus propias unidades de
transporte o no.
Los gastos de combustible, mantenimiento, repa-
racin, llantas, seguro, SOAT, entre otros, en los
que pueden incurrir los trabajadores que laboran
con sus propias unidades de transporte, no cons-
tituyen gastos de movilidad ni tampoco son gastos
incurridos en vehculos automotores deducibles al
amparo de los incisos a1) y w) del artculo 37 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, respecti-
vamente.
El monto entregado al trabajador que exceda el l-
mite establecido en el inciso a1) del artculo 37 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (4% diario
de la remuneracin mnima vital mensual por cada
trabajador, sustentado con la planilla respectiva)

no puede deducirse a ttulo de gastos incurridos
en vehculos automotores a que se refiere el inciso
w) de dicho artculo.
Los importes entregados a los trabajadores por con-
cepto de gastos de movilidad no constituyen retribu-
ciones por servicios personales y, por ende, no califi-
can como rentas de quinta categora; sin importar si
tales montos superan o no el equivalente diario de
4% de la remuneracin mnima vital mensual.
En caso de que los trabajadores empleen sus
propias unidades de transporte para realizar las
funciones y labores asignadas por su empleador,
ello no constituye una cesin de bienes a este lti-
mo, por lo que no se configurara el supuesto para
aplicar la renta presunta contenida en el segundo
prrafo del inciso b) del artculo 23 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
APLICACIN PRCTICA netos con un lmite mximo de trescientas
1. Gastos por movilidad de los trabajadores
La empresa de servicios El Veloz S.A. ha re-
gistrado gastos por concepto de movilidad de
sus trabajadores la suma de S/. 86.00, corres-
pondiente al mes de setiembre de 2012, sus-
tentado nicamente con la planilla de gastos
de movilidad, por lo que nos consultan cmo
deberan de llevar el control de los lmites de
deduccin de este gasto de acuerdo a la forma
sealada por el Reglamento de la Ley.
Solucin:
A continuacin, se presenta un resumen de gastos
por concepto de movilidad: ver cuadro N 15.
CUADRO N 15
Nombres y apellidos Importe
Fechas
del trabajador S/.
01/09/2012 Jos Lpez Pea 28.00
15/09/2012 Luis Romn Polo 22.00
27/09/2012 Andrs Tuya Lara 36.00
Totales 86.00
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
3.3.14. Los gastos en investigacin cient-
fica, tecnolgica e innovacin tec-
nolgica
Mediante el artculo 5 del Decreto
Legislativo N 1124, publicado el 23 de julio
de 2012, se ha incorporado la deduccin por
gastos en investigacin cientfica, tecnolgi-
ca e innovacin tecnolgica que entrar en
vigencia a partir del 1 de enero de 2013.
Para tal efecto, se ha establecido
que los gastos en investigacin cientfica,
tecnolgica e innovacin tecnolgica, que
se hace referencia en la presente deduc-
cin son aquellos destinados a generar
una mayor renta del contribuyente, siem-
pre que no excedan, en cada ejercicio,
el diez por ciento (10%) de los ingresos
(300) Unidades Impositivas Tributarias en
el ejercicio.
La deduccin proceder si, de ma-
nera previa al inicio de la investigacin, se
cumple con las siguientes condiciones:
1. La investigacin es calificada como cien-
tfica, tecnolgica o de innovacin tecno-
lgica por el Consejo Nacional de Cien-
cia, Tecnologa e Innovacin Tecnolgica
(Concytec) .
Para la referida calificacin, se deber
tomar en cuenta lo dispuesto por la Ley
N 28303, Ley Marco de Ciencia, Tecno-
loga e Innovacin Tecnolgica, su Re-
glamento o normas que los sustituyan.
Gasto
Lmite mximo Exceso
deducible
S/. S/.
S/.
30.00 28.00 0.00
30.00 22.00 0.00
30.00 30.00 6.00
--- 80.00 6.00
137
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
2. La investigacin cientfica, tecnolgica o
de innovacin tecnolgica es realizada
por el contribuyente en forma directa o a
travs de centros de investigacin cient-
fica, tecnolgica o de innovacin tecno-
lgica:
i) En caso la investigacin sea reali-
zada directamente, el contribuyente
debe contar con recursos humanos
y materiales dedicados exclusiva-
mente a la investigacin, los cuales
cumplan con los requisitos mnimos
que establezca el reglamento. El con-
tribuyente deber estar debidamente
autorizado por las entidades que es-
tablezca el reglamento.
ii) Los centros de investigacin cien-
tfica, tecnolgica o de innovacin
tecnolgica deben ser debidamente
autorizados por las entidades que es-
tablezca el reglamento. El reglamento
sealar los requerimientos mnimos
que se debe cumplir para recibir la
autorizacin a que se refiere este
acpite.
Las entidades a que se refiere este
numeral sern entidades pblicas que, por
sus funciones, estn vinculadas a la promo-
cin de la investigacin cientfica, tecnolgi-
ca o de innovacin tecnolgica, o a la protec-
cin de derechos de propiedad intelectual,
informacin tecnolgica, o similares.
La deduccin se efectuar a partir del
ejercicio en que se aplique el resultado de
la investigacin a la generacin de rentas.
En caso culmine la investigacin y su resul-
tado no sea aplicado por el contribuyente,
se podr deducir los gastos de dicha inves-
tigacin en el ejercicio en que las entidades
que establezca el reglamento, atendiendo a
la naturaleza de la investigacin, certifiquen
que el resultado de la investigacin no es de
utilidad.
Por su parte, el Decreto Supremo
N 258-2012-EF, publicado el 18 de diciem-
bre de 2012, que modifica el Reglamen-
to de la Ley del Impuesto a la Renta, ha
138
establecido que el lmite a la deduccin de
los gastos en investigacin, se aplicar te-
niendo en consideracin lo siguiente:
a) La deduccin se efectuar a partir del
ejercicio en que se aplique el resultado
final de la investigacin a la generacin
de rentas, hasta agotar el importe total in-
vertido por el contribuyente, con el lmite
anual del diez por ciento (10%) de los in-
gresos netos sin que exceda trescientas
(300) Unidades Impositivas Tributarias.
b) Si el resultado de la investigacin no es
aplicado por el contribuyente, solo podr
deducir el importe total de la inversin
hasta el diez por ciento (10%) de los in-
gresos netos con un lmite mximo de
trescientas (300) Unidades Impositivas
Tributarias. Para tales efectos se consi-
derarn los ingresos netos del ejercicio
en el que se certifique que el resultado de
la investigacin no es de utilidad.
Dicha deduccin tendr lugar en el
ejercicio en el que Concytec certifique que el
resultado de la investigacin no es de utilidad.
Para tal efecto, el contribuyente deber pre-
sentar una solicitud indicando los motivos por
los cuales el resultado de la investigacin no
es de utilidad, adjuntando la documentacin
sustentatoria correspondiente.
Forman parte de los gastos de
investigacin aquellos gastos o costos que
se encuentren directamente asociados al de-
sarrollo de la investigacin, excluyendo a los
gastos incurridos por concepto de servicios
pblicos, los que podrn ser deducidos en el
periodo que devenguen.
El Concytec autorizar al contribu-
yente que realice directamente la investiga-
cin cuando:
a) Cuente con uno o ms empleados que
tengan el conocimiento necesario para la
investigacin, el que podr ser sustenta-
do con la certificacin de los estudios o
experiencia laboral.
b) Tenga a disposicin el equipamiento,
infraestructura, sistemas de informacin

y otros bienes que sean necesarios para
el desarrollo de la investigacin. Estos
bienes debern ser idneos y estar espe-
cficamente individualizados, indicando
las actividades en las que sern utiliza-
dos.
El Concytec autorizar al Centro de
investigacin cientfica tecnolgica o de in-
novacin tecnolgica cuando:
a) Est registrado en el Registro Nacional
de Centros de Investigacin tecnolgica
que lleve Concytec, o aquellos califi-
cados para operar como Centros de
Innovacin Tecnolgica (CITE).
b) Tenga experiencia en el desarrollo de
investigaciones. Se entender que se
cumple con este requisito, si el centro de
investigacin tiene una permanencia m-
nima en el mercado de seis meses ante-
riores a la presentacin de la solicitud de
inscripcin en el Registro, o cuenta con
personal que haya participado en el de-
sarrollo de investigaciones.
c) Cuente en el pas con una organizacin y
medios, tanto de personal como materia-
les, suficientes para realizar las actividades
de investigacin a que se refiere la Ley.
d) Sea domiciliado en el pas.
Sin perjuicio de la informacin que
sea solicitada por Concytec, a fin de que la
entidad califique la investigacin como cient-
fica, tecnolgica o de innovacin tecnolgica
y a su vez autorice al contribuyente a realizar
directamente la investigacin o a travs de
centros de investigacin cientfica, tecnolgi-
ca o de innovacin tecnolgica, este deber
presentar ante dicha entidad una solicitud
que contenga la siguiente informacin:
i) Nmero del Registro nico de Contribu-
yente.
ii) Nombres y apellidos, denominacin o ra-
zn social.
(15) La enumeracin de los gastos es efectuada de manera enunciativa, por lo tanto, es posible deducir otros gastos que si bien no estn
enunciados en dicho artculo s cumplen con el principio de causalidad.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
iii) Breve descripcin del proyecto de inves-
tigacin, con indicacin expresa de la
materia a investigar, el objetivo y alcance
de la investigacin.
iv) Metodologa a emplearse y resultados
esperados de la investigacin.
v) Duracin estimada de la investigacin en
meses y aos, de ser el caso.
vi) Monto presupuestado para ser invertido
en la investigacin.
vii) Firma del contribuyente o su represen-
tante legal.
Luego de obtenida la autorizacin,
Concytec fiscalizar el cumplimiento de los
requisitos sealados en los numerales 4 y 5
de este inciso, de verificar su incumplimiento
se perder la autorizacin otorgada inicial-
mente y el contribuyente no podr acogerse
a la deduccin prevista en este inciso. Sin
perjuicio de ello, la autorizacin podr ser
solicitada nuevamente.
Si el proyecto es financiado por algn
programa o fondo del Estado, no se exigir
el requisito de calificacin previa a que se
refiere la Ley.
El contribuyente llevar en su con-
tabilidad cuentas de control denominadas
gastos en investigacin cientfica, tecnol-
gica o de innovacin tecnolgica, inciso a.3
del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta, en las cuales anotar dichos gastos
para su respectivo control. De existir ms de
un proyecto de investigacin, estas cuentas
de control deben permitir distinguir los gas-
tos por cada proyecto.
3.4. Gastos no sujetos a lmite
El artculo 37 de la Ley del Impues-
to a la Renta establece la aplicacin del
principio de causalidad para la deduccin
de gastos, sealando de manera enuncia-
tiva(15) los gastos deducibles a efectos de
139
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
la determinacin del Impuesto a la Renta.
En dicha enumeracin se observa el esta-
blecimiento de lmites para la deduccin de
un grupo de gastos, tema sobre el cual nos
hemos referido en algunos de los puntos
anteriores, y otro grupo de gastos que no
estn comprendidos dentro de dicho grupo.
Sobre este ltimo tipo de gastos, desarro-
llamos a continuacin los gastos sin lmite,
establecido en el artculo 37, sealando las
caractersticas de estos.
3.4.1. Gastos por tributos
El inciso b) del artculo 37 de la Ley
del Impuesto a la Renta seala que son
deducibles los tributos que recaen sobre
bienes o actividades productoras de rentas
gravadas.
Esta deduccin de gastos debe ser
entendida como referida a los tributos que
paga el contribuyente y que no son suscep-
tibles de ser trasladados o que forman parte
del costo de la adquisicin de los bienes.
As, en el primer caso, nos referimos
al Impuesto General a las Ventas (IGV), el
cual en su aplicacin permite la utilizacin
del crdito fiscal, de tal forma que incluso
el inciso k) del artculo 44 de la Ley de la
LIR prohbe su deduccin. Respecto al IGV,
es preciso sealar que, en aplicacin de la
interpretacin a contrario sensu del artculo
69 de la Ley del IGV, ser posible su deduci-
ble como gasto o costo cuando el IGV de las
compras no pueda ser utilizado por el contri-
buyente como crdito fiscal.
En el segundo caso, no ser posible
la utilizacin como gasto el monto correspon-
diente al pago de los tributos cuando estos
han sido considerados como parte del valor
del activo, ya que la deduccin de gastos en
dicho caso se efecta va depreciacin.
Por lo expuesto, sern deducibles, por
ejemplo, el Impuesto Temporal a los Activos
Netos (ITAN), el Impuesto a las Transaccio-
nes Financieras (ITF), el Impuesto Predial, las
tasas (arbitrios, contribuciones y licencias).
140
Ahora bien, en el caso de gastos
por tributos, surge la pregunta sobre si
son deducibles los tributos pagados por
cuenta de terceros. Al respecto, debe-
mos sealar que de manera general no
son deducibles los tributos asumidos que
corresponden a un tercero; no obstante,
de manera excepcional, se acepta como
gasto el impuesto asumido de un tercero
en el caso de que dicho impuesto corres-
ponda al pago de intereses a sujetos no
domiciliados y en la medida que exista una
obligacin asumida por el pagador de los
intereses en ese sentido. Es decir, existe
un compromiso asumido por el deudor en
cuanto a la asuncin del gasto.
INFORMES DE SUNAT
Base imponible en arrendamiento de predio
Informe N 88-2005-SUNAT/2B0000
Si el pago del Impuesto Predial es asumido por
el arrendatario de los predios alquilados, el monto
del referido tributo constituir parte de las rentas
de primera categora generadas por el arrenda-
miento de tales predios.
Tratndose de los arbitrios cuyo contribuyente
sea el arrendador de los predios alquilados, si
el pago de estos es asumido por el arrendata-
rio, el monto de tales arbitrios tambin consti-
tuir parte de las rentas de primera categora
generadas por el arrendamiento de los referidos
predios.
Los sujetos que subarriendan inmuebles y que ob-
tienen una renta por ello deben estar inscritos en
el RUC; en tanto que los empleadores de trabaja-
dores del hogar, por esa condicin, estn excep-
tuados de dicha inscripcin.
Las acreditaciones y dbitos realizados en las
cuentas de ahorro de los trabajadores del hogar,
abiertas exclusivamente para el abono y cobro de
sus remuneraciones, se encontrarn exoneradas
del ITF siempre que cumplan los requisitos esta-
blecidos para tal efecto.
Tratndose de empleadores de trabajadores del
hogar, exceptuados de inscribirse en el RUC, di-
cho registro no ser necesario cuando el aludido
empleador solicite a la ESF abrir las mencionadas
cuentas de ahorro.
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Gastos deducibles en cuanto a los pagos

efectuados por concepto de tasa realizada APLICACIN PRCTICA
por las empresas
Informe N 171-2001-SUNAT/K00000
1. Deduccin del ITF pagado

Se deducir de la renta bruta de tercera categora

las tasas, en tanto se cumpla con el principio de
causalidad, no requirindose de un comprobante de
pago para sustentar el gasto.
JURISPRUDENCIA
RTF N 8490-5-2001
Procede deducir como gasto el IGV que no se
puede deducir como crdito fiscal, al no haber
sido anotado en el Registro de Compras, oportu-
namente.
RTF N 00602-4-2000
La Administracin deber emitir nuevo pronuncia-
miento, ya que la deduccin de los gastos de luz,
agua y tributos municipales, solo es aceptable en
la proporcin que corresponda al rea del primer
piso que ocupa el negocio del recurrente; asimis-
mo, no ha tenido en cuenta la modificacin del
porcentaje de los pagos a cuenta efectuado me-
diante Formulario N 125, siendo importante des-
tacar que, segn RTF anterior, la presentacin de
dicho formulario no es un requisito constitutivo del
derecho a modificar el 2% de los pagos a cuenta,
sino una obligacin formal.
La empresa Industrial JJM S.A.C., dedicada
al ensamblaje de computadoras, con la fina-
lidad de elaborar sus estados financieros de
fin de ao, consolida la informacin relativa
al pago del ITF, en el siguiente reporte: ver
cuadro N 16.
La empresa consulta si sern deducibles los
pagos efectuados por este concepto.
Solucin:
El inciso b) del artculo 37 del TUO de la LIR esta-
blece que, es deducible a fin de determinar la ren-
ta neta de tercera categora, el pago de los tributos
que recaen sobre bienes o actividades producto-
ras de rentas gravadas.
En este orden de ideas, el inciso u) del artculo 21
del Reglamento de la LIR establece como permi-
tida la deduccin del impuesto creado por la Ley
N 28194, Ley para Lucha contra la Evasin y
para la formalizacin de la Economa, cuyo mon-
to se encuentre consignado en la constancia de
retencin o percepcin de este impuesto o en otro
documento, donde conste el monto del impuesto
retenido o percibido.
Entendiendo que el reporte elaborado por la em-
presa se encuentra sustentado por los documen-
tos emitidos por las distintas entidades financieras,

CUADRO N 16
Depsito en Transferencia
Entidad / concepto Giros Cheques Otros Total
cuenta de fondos

Banco Regional del Centro 352 25 275 268 20 940

Banco Limatambo 275 45 2 535 857

Banco de la Industria 1,035 36 16 2,035 35 3,157

Banco de la Microempresa 63 78 1 80 222

Financiera de Ahorro y Crdito 492 62 27 500 1,081

Totales 2,217 246 321 3,418 55 6,257

141
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

ya sea a travs de las constancias de retencin ASIENTO CONTABLE

o percepcin del impuesto o en los estados de
cuenta donde conste la informacin requerida por -------------------- x --------------------
el artculo 9 del Decreto Supremo N 150-2007- 18 Servicios y otros contratos por
EF, resulta deducible la integridad de los montos
pagados por la empresa. anticipado 12,000
189 Otros gastos contratados
por anticipado
2. Deduccin del Impuesto Predial 40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
La empresa Industrial CRC S.A.C., dedi-
y de salud por pagar 12,000
cada a la confeccin y venta de uniformes
industriales, tiene su domicilio fiscal en un 406 Gobiernos locales
establecimiento ubicado en el distrito de 4061 Impuestos
San Isidro. Por dicho inmueble, le corres-
ponde pagar el Impuesto Predial segn el 40615 Impuesto Predial
siguiente detalle: x/x Por la provisin del Impuesto al
Patrimonio Predial por pagar.
Periodo Importe
-------------------- x --------------------
Primer trimestre enero - marzo S/. 3,000
64 Gastos por tributos 1,000
Segundo trimestre abril - junio S/. 3,000
643 Gobierno local
Tercer trimestre julio - setiembre S/. 3,000
6431 Impuesto Predial
Cuarto trimestre octubre - diciembre S/. 3,000
Total a pagar S/. 12,000 18 Servicios y otros contratos por
anticipado 1,000
Dato adicional: el pago se realiza trimes-
tralmente. 189 Otros gastos contratados

Cul sera el tratamiento para dicho gasto? por anticipado

x/x Por el devengo del mes.
Solucin: -------------------- x --------------------

Segn lo sealado en el artculo 8 del TUO de la

Ley de Tributacin Municipal, el Impuesto Predial
es de periodicidad anual, por lo que la obligacin
de realizar el pago es una vez al ao; no obstante,
el contribuyente podr realizar el pago al contado
o en forma fraccionada.
Ahora bien, desde el aspecto contable, como se
trata de un impuesto del ejercicio, lo adecuado se-
ra que se distribuya el gasto de manera mensual
durante el ao, para que haya uniformidad en la
aplicacin de este. Por lo tanto, primero, se re-
gistrar la obligacin como un diferido que ser
reconocido como gasto mensualmente, siendo de-
ducible de conformidad con el literal f) del artculo
37 de la LIR.
3.4.2. Gastos por primas de seguro
El inciso c) del artculo 37 de la LIR
seala que son deducibles las primas de se-
guro que cubran riesgos sobre operaciones,
servicios y bienes productores de rentas gra-
vadas, as como las de accidentes de trabajo
de su personal y lucro cesante(16)..
En este caso es importante destacar
que la produccin de un dao puede dar lu-
gar a dao emergente y/o lucro cesante.

(16) Cuando se trata de personas naturales perceptoras de rentas de tercera categora cuyo bien inmueble sea utilizado parcialmente
como oficina, la deduccin solo se acepta hasta el 30% de la prima respectiva.

142

El lucro cesante debe ser entendido
como todos los rendimientos, provechos, ga-
nancia legtima o de una utilidad econmica
dejados de percibir como consecuencia del
dao. El resarcimiento de este dao se con-
sidera renta, pues vendra a ocupar el lugar
de la renta dejada de percibir.
Distinto es el caso del dao emergen-
te, el cual est referido al detrimento, me-
noscabo o destruccin material de bienes,
en ese sentido, el dao emergente es la pr-
dida sobrevenida, lo que se traduce en una
disminucin de su patrimonio. Por lo tanto,
el resarcimiento de este dao no tendra la
naturaleza de renta, sino que vendra a repo-
ner el patrimonio, por lo que no est afecto al
Impuesto a la Renta.
Resarcimiento afecto al
Tipos de
Lucro cesante
Impuesto a la Renta
dao Resarcimiento inafecto
Dao emergente
al Impuesto a la Renta
INFORMES DE SUNAT
Ingresos por comisiones originadas en
servicios de intermediacin a favor de em-
presas de seguros no domiciliadas
Informe N 142-2003-SUNAT/2B0000
Los intermediarios a que se refiere la primera con-
sulta debern emitir boletas de ventas por las co-
misiones obtenidas por la colocacin de plizas de
seguro en el pas.
Los ingresos obtenidos por los referidos comisio-
nistas estn gravados con el Impuesto a la Renta
y el Impuesto General a las Ventas.
Los usuarios nacionales deben retener y pagar
el Impuesto a la Renta correspondiente, cuando
paguen o acrediten las primas por las plizas de
seguros de vida, salvo que contabilicen el servi-
cio como costo o gasto, en cuyo caso debern
abonar al fisco el monto equivalente a la reten-
cin en el mes del registro contable. La calidad
de agente de retencin no se encuentra condi-
cionada al hecho de que las personas obligadas
al pago lleven contabilidad.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Asimismo, dichos usuarios debern pagar el Im-
puesto General a las Ventas en calidad de con-
tribuyentes, en tanto el servicio es consumido o
empleado en el territorio nacional.
No existe norma tributaria que obligue a consignar
los impuestos retenidos en las plizas de seguros
de vida que emitan las empresas de seguro no
domiciliadas.
Las primas pagadas por concepto de plizas de
seguros de vida contratados por una empresa a
favor de sus trabajadores constituirn gasto de-
ducible para determinar la renta neta de tercera
categora, siempre y cuando dicho gasto tenga
relacin de causalidad con la obtencin de rentas
por dicha empresa o el mantenimiento de su fuen-
te y el gasto cumpla con los criterios sealados
en la Tercera Disposicin Final y Transitoria de la
Ley N 27356.
JURISPRUDENCIA
RTF N 7719-4-2005
En aplicacin del principio de lo devengado, los
pagos efectuados en un ejercicio por plizas de
seguro, cuya cobertura abarca el ejercicio siguien-
te, solo pueden ser considerados como gasto en
la parte correspondiente a la cobertura del periodo
comprendido en ese primer ejercicio.
RTF N 879-2-2001
De acuerdo con las normas citadas, las indem-
nizaciones que no se encuentran gravadas con
el Impuesto a la Renta son las destinadas a
compensar un dao o perjuicio sufrido y hasta el
lmite del perjuicio, esto es, indemnizaciones re-
lacionadas con daos emergentes, de modo que
el exceso de la indemnizacin sobre el importe
del dao causado al agraviado constituye renta
gravable, salvo las excepciones contempladas
por la Ley, ya que si la indemnizacin supera el
dao, esta situacin revertir en un beneficio adi-
cional para su perceptor gravado con el Impuesto
a la Renta.
Que la indemnizacin percibida por el lucro ce-
sante s est gravada con el Impuesto a la Ren-
ta, toda vez que est referida a incrementos pa-
trimoniales no percibidos por el incumplimiento
del deudor, los que en circunstancias normales
s se encontraran gravadas con el impuesto
().
143
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

APLICACIN PRCTICA 40 Tributos, contraprestaciones y

aportes al sistema de pensiones
1. Gasto por seguro cuya cobertura exce- y de salud por pagar 648
de del ejercicio gravable 401 Gobierno central
4011 Impuesto General a las
Una empresa contrata por anticipado los Ventas
servicios de seguros contraincendios, el que
tiene una vigencia de un ao (desde el 1 de 40111 IGV - Cuenta propia
octubre de 2012 al 30 de setiembre de 2013), 42 Cuentas por pagar comerciales
para ello cancela en forma anticipada el im-
- Terceros 4,248
porte total que asciende a S/. 4,248 (incluye
IGV). Cmo sera el tratamiento contable y 421 Facturas, boletas y otros
tributario? comprobantes por pagar
4212 Emitidas
Solucin:
x/x Por el servicio de seguro contra-
De acuerdo con el apndice A de la NIIF 4, el con- tado por anticipado.
trato de seguro es un contrato en el que una de
las partes (la aseguradora) acepta un riesgo de -------------------- x ------------------
seguro significativo de la otra parte (el tenedor
de la pliza), acordando compensar al tenedor si
ocurre un evento futuro incierto (el evento asegu- Por el devengo del gasto por el seguro, el
rado) que afecta de forma adversa al tenedor del asiento mes a mes sera:
seguro. ASIENTO CONTABLE
Por otro lado de conformidad con el prrafo 70 de
la NIC 38 Activos intangibles, los pagos por servi- -------------------- x --------------------
cios se deben de reconocer como activo cuando 65 Otros gastos de gestin 300
se haya realizado antes de que la empresa reciba
651 Seguros
los servicios.
18 Servicios y otros contratados
De lo sealado, el pago realizado por adelantado
devengar mes a mes, tal como a continuacin lo por anticipado 300
mostramos en el cuadro N 17. 182 Seguros
Como consecuencia de lo anterior, los asientos x/x Por el devengo del gasto por
contables seran: seguro.
Por el seguro contratado por anticipado -------------------- x ------------------

ASIENTO CONTABLE
Dado que el gasto por seguro contraincendios, es
-------------------- x --------------------
necesario para la generacin de renta, sera de-
18 Servicios y otros contratados por ducible porque cumple con el principio de causa-
anticipado 3,600 lidad, de acuerdo con lo que establece el artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
182 Seguros

CUADRO N 17

oct. nov. dic. ene. feb. mar. abr. may. jun. jul. ago. set. Total

300 300 300 300 300 300 300 300 300 300 300 300 3,600

144

3.4.3. Prdidas extraordinarias
Son deducibles las prdidas extraor-
dinarias que se produzcan por caso fortuito
y fuerza mayor en los bienes productores
de renta gravada o por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente por los depen-
dientes o terceros en la parte que no resultan
cubiertas por indemnizaciones o seguros.
En el caso de delitos(17), debe haber-
se probado la realizacin del ilcito con la de-
nuncia y el proceso judicial correspondiente
o debe acreditarse la imposibilidad de ejer-
citar la accin judicial correspondiente. Este
ltimo caso se produce, por ejemplo, cuando
se ha verificado la comisin del delito, pero
no se ha identificado a los autores.
INFORMES DE SUNAT
Las prdidas extraordinarias por caso
fortuito o fuerza mayor se devengan en el
ejercicio en el que ocurren y por robo en el
ejercicio en el que se acredita la imposibili-
dad de la accin judicial.
Informe N 053-2012-SUNAT/4B0000
Las prdidas extraordinarias sufridas por caso for-
tuito o fuerza mayor en los bienes productores de
renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio
del contribuyente por sus dependientes o terceros,
en la parte que tales prdidas no resulten cubier-
tas por indemnizaciones o seguros, se deducirn
en el ejercicio en que se devenguen, para lo cual
se debe tener en cuenta cundo:
i) ocurre el evento de caso fortuito o fuerza mayor;
ii) se ha probado judicialmente el hecho delic-
tuoso o se ha acreditado la imposibilidad de
ejercer la accin judicial correspondiente.
Prdidas sufridas en bienes productores
de renta gravada
Oficio N 157-97-12.0000
Sin perjuicio de lo antes expresado, es necesario
precisarle que la prdida a que se refiere el prrafo
(17) Los delitos estn tipificados en el Cdigo Penal o en las normas especiales como es el caso de los delitos tributarios, los cuales
tambin estn en el Decreto Legislativo N 813.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
precedente no es la contemplada en el inciso d)
del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,
el cual dispone que a fin de establecer la renta
neta de tercera categora son deducibles de la
renta bruta, las prdidas extraordinarias sufridas
por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes pro-
ductores de renta gravada.
En efecto, las prdidas extraordinarias a que se
refiere el citado inciso, cuya deduccin es admiti-
da a efectos del Impuesto a la Renta, se encuen-
tran directamente vinculadas al bien generador de
la renta gravada, vale decir, que el caso fortuito y/o
la fuerza mayor deben afectar al bien en s, al mar-
gen que a consecuencia de ello se vea afectado el
giro del negocio.
As, tenemos que, en el caso planteado, la venta
a un precio menor al valor en libros de los citados
bienes, por no contar con las condiciones clima-
tolgicas favorables para desarrollar sus activi-
dades, no puede considerarse como prdida
extraordinaria por caso fortuito o fuerza mayor en
la medida que las embarcaciones pesqueras no
han sufrido deterioro alguno.
JURISPRUDENCIA
RTF N 01930-5-2010
Son deducibles las prdidas extraordinarias que
dada la naturaleza del servicio no requera de una
accin judicial por lo que proceda su deduccin,
de igual forma procede la deduccin en lo referido
al subregistro de los medidores.
RTF N 12596-3-2009
La prdida sufrida por la recurrente respecto de
las acciones de su propiedad en otra empresa no
puede ser aceptada a efectos del Impuesto a la
Renta, salvo que se acredite que dicha prdida
es irrecuperable e irreversible y siempre que no
haya sido ocasionada por la decisin de la junta
de accionistas.
RTF N 5349-3-2005
La dificultad de detectar las conexiones clandes-
tinas de agua e identificar a los usuarios (pues-
to que no hay medidor) son circunstancias que
145
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
acreditan que resulte intil ejercer las acciones
judiciales del caso, por lo tanto, procede que se
acepte su deduccin.
RTF N 6972-4-2004
Caso fortuito o de fuerza mayor es un evento
inusual, y fuera de lo comn e independiente de
la voluntad del deudor y sin que existan razones
o motivos atendibles de que este vaya a suceder.
En ese sentido, la prdida de mercadera por su
cada precipitada del almacn no constituye caso
fortuito, toda vez que dicha situacin era un hecho
previsible, dado lo inapropiado del local, la inex-
periencia en el manejo de cajas y el desnivel del
terreno.
RTF N 1272-4-2002
Las prdidas de robo son deducibles recin en el
ejercicio en que se acredite que es intil ejercer
la accin judicial, y no en el ejercicio en el cual
ocurri el hecho delictuoso, puesto que en dicho
ejercicio no se haba producido la indicada acre-
ditacin.
APLICACIN PRCTICA
1. Prdida de mercaderas
Supermercado A en el mes de febrero
sufri un robo, por el cual delincuentes se
llevaron bienes que tenan un valor en li-
bros ascendente a S/. 34,000. Cul sera
el tratamiento apropiado a seguir en estos
casos?
Solucin:
Desde el punto de vista contable cuando se pro-
duce un hecho que origina una prdida en el patri-
monio de la empresa, debe reconocerse este. En
este sentido, en el caso planteado, toda vez que
se ha producido una prdida debe reconocerse
esta en la oportunidad en que se produjo, lo que
genera que se reconozca un gasto en el Estado de
Resultados. Conforme con el inciso d) del artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta, se seala
como condiciones para su deducibilidad: i) no
estar cubierto por indemnizaciones o seguros, y
ii) se pruebe judicialmente el hecho delictuoso o
se acredite que es intil ejercitar la accin judicial
correspondiente.
146
El caso sealado en el literal d) del artculo 37 de
la Ley del Impuesto a la Renta, se refiere acorde
con el Oficio N 343-2003 a todo evento extraor-
dinario, imprevisible e irresistible y no imputable al
contribuyente que soporta dicho detrimento en su
patrimonio. Entendiendo que esta situacin se ha
producido por la prdida de los bienes, se efectua-
r el siguiente asiento:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
65 Otros gastos de gestin 34,000
659 Otros gastos de gestin
20 Mercaderas 34,000
201 Mercaderas manufactu-
radas
2011 Mercaderas manufactu-
radas
20111 Costo
x/x Por el robo de existencias del local
segn denuncia efectuada.
-------------------- x --------------------
Respecto a este gasto, tal como se sealara en
prrafos anteriores, debe probarse judicialmente
el hecho delictuoso, lo que significa que no basta
con realizar la denuncia policial. En este sentido,
si no se tratan de mercaderas que se encuentran
aseguradas se deber esperar hasta culminar con
el proceso judicial o en caso de no determinar a
los autores materiales contar con la conclusin de
la investigacin judicial en donde no se ha identifi-
cado a ningn responsable.
3.4.4. Gastos por cobranza
Son deducibles a efectos de la deter-
minacin del impuesto los gastos de cobranza
de rentas gravadas. Siguiendo el principio de
causalidad, estos gastos debern estar orien-
tados a todos aquellos desembolsos efectua-
dos por la empresa para realizar cobranzas
relacionadas con el negocio y que, adems,
sean gastos de cobranza de rentas gravadas;
en ese sentido, debe excluirse los gastos re-
lacionados con ingresos no gravados.

3.4.5. Gastos por mermas y desmedros
Son deducibles a efectos del impues-
to, las mermas y desmedros de existencias
debidamente acreditados.
El inciso c) del artculo 21 del Regla-
mento de la LIR al definir la merma y desme-
dro seala:
Merma: prdida fsica, en el volumen,
peso o cantidad de las existencias, oca-
sionada por causas inherentes a su natu-
raleza o al proceso productivo.
Sobre la acreditacin de la merma debe
tenerse en cuenta lo siguiente:
Merma: prdida cuantitativa
El contribuyente deber acreditar las mermas me-
diante un informe tcnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado o por el orga-
nismo tcnico competente.
Dicho informe deber contener por lo menos la me-
todologa empleada y las pruebas realizadas. En caso
contrario, no se admitir la deduccin.
Desmedro: prdida de orden cualitativo
e irrecuperable de las existencias,
hacindolas inutilizables para los fines a
los que estaban destinados.
Sobre la acreditacin de la merma debe
tenerse en cuenta lo siguiente:
Desmedro: prdida cualitativa
La Sunat aceptar como prueba la destruccin de
las existencias efectuadas ante notario pblico o juez
de paz, a falta de aquel, siempre que se comunique
previamente a la Sunat en un plazo no menor de seis
(6) das hbiles anteriores a la fecha en que llevar a
cabo la destruccin de los referidos bienes.
La Sunat podr designar a un funcionario para pre-
senciar dicho acto; tambin podr establecer pro-
cedimientos alternativos o complementarios a los
indicados, tomando en consideracin la naturaleza
de las existencias o la actividad de la empresa.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
INFORMES DE SUNAT
Mermas de productos a granel en el trans-
porte martimo
Informe N 09-2006-SUNAT/2B0000
Tratndose de operaciones de importacin de
productos a granel transportados al pas por va
martima, en las cuales existen diferencias entre
la cantidad del producto comprado y embarcado
en el exterior y recibido en el pas, considerando
que dicha diferencia detectada al momento del
desembarque corresponde a condiciones de
humedad propias del traslado se tiene que:
1. La prdida fsica sufrida en productos a gra-
nel, que corresponda a condiciones del tras-
lado que afectan los bienes por las caracte-
rsticas de estos como ocurre con la humedad
propia del transporte por va martima, califica
como merma.
2. La prdida extraordinaria cubierta por indem-
nizacin o seguro no es deducible a efectos
de la determinacin del Impuesto a la Renta
del importador.
3. El deducible del seguro que se contrate para
indemnizar al importador por la prdida cons-
tituye un gasto contenido en el artculo 37 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Concepto de merma en relacin con la dis-
torsin de la energa elctrica
Informe N 129-2005-SUNAT/2B0000
El concepto de merma precisado en el inciso a)
de la Primera Disposicin Transitoria y Final del
Decreto Supremo N 064-2000-EF, referido a las
prdidas de electricidad no es aplicable, a efectos
del Impuesto a la Renta.
Deduccin de los desmedros
Informe N 290-2003-SUNAT/2B0000
Para que proceda la deduccin de los desmedros,
estos deben ser acreditados con la destruccin de
los bienes, segn el procedimiento establecido en
el inciso c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta. A la fecha, no existe nor-
ma jurdica alguna que haya aprobado un procedi-
miento distinto al sealado.
Tratndose de bienes que habiendo sufrido una
prdida cualitativa e irrecuperable, hacindolos
inutilizables para los fines a los que estaban des-
tinados, son enajenados por el contribuyente, en
147
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
aplicacin del artculo 20 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, el costo de estos bienes po-
dr ser deducido.
No existe la obligacin de reintegrar el crdito fiscal
en los casos de bienes que hayan sufrido desme-
dros, pero que hayan sido enajenados porque no
se habra producido los supuestos contemplados
en el artculo 22 del TUO de la Ley del IGV e ISC.
JURISPRUDENCIA
RTF N 04967-1-2010
La rotura de botellas constituye mermas y no des-
medros pues estas se derivan de productos en
proceso o productos terminados.
RTF N 02201-1-2010
Se revoca la apelada, por cuanto los desechos, es
decir, la destruccin de parte del vidrio durante el
proceso productivo, califica como merma, y dado
que se encuentra acreditado en autos el porcenta-
je al que ascendieron, con la presentacin de los
informes tcnicos respectivos efectuados por pro-
fesional independiente, competente y colegiado,
de acuerdo con lo dispuesto por el inciso c) del ar-
tculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la renta, debe levantarse tal reparo, y en el mismo
sentido respecto de la multa vinculada.
RTF N 00536-3-2008
Respecto de las mermas se indica que del anlisis
del informe presentado se aprecia que no se ha
precisado en qu consisti la evaluacin realiza-
da, ni indica, en forma especfica, cules fueron
las condiciones en que esta fue realizada, advir-
tindose ms bien que se sustenta en el primer in-
forme tcnico elaborado por el trabajador y no por
un profesional independiente, por lo que el reparo
por mermas debe mantenerse.
RTF N 00536-3-2008
En relacin con las mermas, la evaluacin realiza-
da no indica, en forma especfica, cules fueron las
condiciones en las cuales esta fue realizada, ad-
virtindose ms bien que se sustenta en el primer
informe tcnico elaborado por el trabajador y no por
un profesional independiente.
RTF N 08859-2-2007
En el caso en el cual no se cumpla con realizar la
comunicacin a la Sunat de la destruccin de las
148
existencias calificadas como desmedros, no pro-
cede la deduccin como gasto.
RTF N 9579-4-2004
Las prdidas por mortandad en las granjas pro-
ductoras de pollo en la etapa de saca constituyen
mermas, toda vez que implican la prdida de or-
den cuantitativo del nmero de aves como con-
secuencia del proceso productivo (pollos vivos o
pollos beneficiados), inherentes a dicha actividad.
En cambio, los descartes de aves en las granjas
durante el proceso de produccin constituyen des-
medros.
Tambin se consideran desmedros a los pollitos
beb de segunda y de descarte, dado que no ga-
rantizan una crianza eficiente y rentable como s lo
hacen los pollitos beb de primera.
RTF N 1932-5-2004
En el caso de prdidas de energa elctrica, aun-
que en general podran calificarse como mermas,
lo que se pretende con el informe tcnico es que
se determine, entre otros, su origen, su califica-
cin como merma y si se encuentra dentro de los
mrgenes normales de la actividad realizada, pre-
cisando la metodologa empleada y las pruebas
realizadas, elementos que sern evaluados por la
Administracin a efectos de establecer si se en-
cuentra acreditada su deduccin.
RTF N 915-5-2004
En el caso del agua, las prdidas naturales
(como la evaporacin en los reservorios y plan-
tas de tratamiento) y tcnicas o fsicas por ope-
racin del sistema (como fugas visibles y no
visibles a lo largo de miles de km de tuberas
en las lneas de conduccin y redes de distribu-
cin, los reboses de reservorio y los gastos de
agua en los trabajos de mantenimiento de las
instalaciones), constituyen mermas como parte
del proceso productivo.
RTF N 16274 del 16 de diciembre de 1980
Dentro del concepto de mermas estn compren-
didas las prdidas de productos en el proceso
de elaboracin y envasado, la rotura de botellas
llenas dentro de la planta y el manipuleo de em-
barque del depsito a los medios de embarque
y las prdidas susceptibles en operaciones que
se realizan normalmente, tales como envasado
que no rene las caractersticas formales para su
venta como igualdad de niveles de contenido, que
se suelen entregar gratuitamente al personal o al
pblico.
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

APLICACIN PRCTICA las unidades producidas incrementando su costo

unitario, las mermas anormales son aquellas que
en contraposicin son evitables o que exceden los
1. Efectos de la merma en la produccin lmites normales permitidos.
Teniendo en cuenta lo anterior, examinemos la na-
Una empresa industrial, dedicada a elabora- turaleza de las mermas ocurridas en la fabricacin
cin de prendas de vestir, durante el mes de de las prendas en el mes de mayo:
mayo incurre en desembolsos por los impor-
tes siguientes: i) materiales por la suma de Produccin equivalente (PE) del periodo: Unidades
S/. 958,000 (consumidos en el periodo),
ii) mano de obra reconocidos como gasto por Terminadas 62,500
la suma de S/. 1042,000, y iii) carga fabril
por la suma de S/. 700,000. En proceso (50%) 2,500

Al inicio del ejercicio no existen inventarios PE del periodo 65,000

en proceso y comenzaron 70,000 prendas
terminndose solo 62,500 prendas y 5,000 Consecuencia de lo anterior, la merma normal
en proceso con un grado de avance del admitida para el periodo sera de 65,000 prendas
50% en los tres elementos del costo. En es- por 4% sera de 2,600 prendas, de esta manera
tas circunstancias, cul sera el efecto de siendo que no se han producido 5,000 prendas
la merma si se sabe que el margen normal (70,000 - 65,000) la merma anormal sera de
de esta es del 4%? 2,400 prendas (5,000 - 2,600).
Costo de produccin del periodo:
Solucin:
Detalle S/.
En primer lugar, debe considerarse que la merma
no necesariamente es gasto. En efecto, existen Materiales 958,000
dos tipos de mermas: i) mermas normales que in-
crementan el costo de las unidades buenas, Mano de obra 1,042,000
y ii) mermas anormales que se reconocen como
gasto del periodo. De acuerdo con lo anterior, Carga fabril 700,000
mientras que el costo de las mermas normales se
difieren para reconocerse como gasto en el ejerci- Costo total (S/.) 2,700,000
cio en que se vendan los bienes en los cuales se
incorporan, las mermas anormales inmediatamen- A continuacin, se efectuar la distribucin del
te se reconocen como gasto. costo de produccin del ejercicio entre produc-
tos terminados (62,500), productos en proceso
Mientras las mermas normales son las que ocu- (2,500) y merma anormal (2,600), que hacen un
rren de manera inevitable y hasta en un por- total de unidades de 67,600, a efectos de recono-
centaje mximo permitido, absorbindose por cer la produccin del periodo: ver cuadro N 18.

CUADRO N 18

Costo Total C.U P.T (62,500) P.P (62,500) Merma Anormal

Detalles Total (a)
(b) (c) = (b)/(a) (d) = 62,500 x (c) (e) = 2,500 x (c) (f) = (b) - (d) - (e)

Materiales 67,600 958,000 14.171598 885,725 35,429 36,846

Mano de obra 67,600 1,042,000 15.414201 963,388 38,535 40,077

Carga fabril 67,600 700,000 10.35503 647,189 25,888 26,923

Total 2,700,000 40 2,496,302 99,852 103,846

149
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Con base en los clculos anteriores se debern
efectuar los siguientes asientos:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
21 Productos terminados
211 Productos manufacturados
Al respecto, debe considerarse que en el penlti-
mo prrafo de ese mismo inciso, la norma seala
que el contribuyente que deduzca una prdida
por mermas deber acreditarlas con un informe
tcnico emitido por un profesional independiente,
competente y colegiado, debiendo este informe
2496,302 contener por lo menos la metodologa empleada
y las pruebas realizadas.

2111 Prendas de vestir En este sentido, de no contar con un informe emi-

tido por profesional competente de acuerdo a lo
23 Productos en proceso 99,852
sealado en el prrafo anterior, donde detalla el
231 Productos en proceso de sistema que ha utilizado para determinar el por-
manufactura centaje de mermas admitidas el gasto no ser
deducible. En nuestro caso, bajo el supuesto de
69 Gastos por desvalorizacin de que se cuenta con el citado informe, en principio
existencias 103,846 sera deducible la merma normal, y acorde con lo
695 Gastos por desvalorizacin
anterior, la merma anormal no sera deducible, sin
embargo, consideramos que en el supuesto que
de existencias el contribuyente demuestre que la naturaleza del
6952 Productos terminados hecho que gener esta situacin es excepcional,
podra ameritar que esta sea deducible.
71 Variacin de la produccin
almacenada 2700,000
711 Variacin de productos 2. Deduccin de gastos aplicable a los
terminados desmedros
7111 Productos manufacturados
x/x Por la transferencia de los costos La empresa Farmacuticos S.A.C., des-
de produccin como activo y la pus de un exhaustivo inventario de sus
merma anormal como gasto. mercaderas, obtiene los siguientes resulta-
dos: ver cuadro N 19.
-------------------- x --------------------
As, luego de efectuar el anlisis de los
contratos celebrados con las dos empre-
De acuerdo con el inciso f) del artculo 37 de la sas proveedoras, se conoce que India Lab
Ley del Impuesto a la Renta, sern deducibles las S.A.C. consigna una clusula de reposicin
mermas debidamente acreditadas. Al respecto, el de mercaderas por vencimiento, condicin
inciso c) del numeral 1 del artculo 21 del Regla- contractual que no se estipula en el contrato
mento de la Ley del Impuesto a la Renta seala suscrito con Vsquez Lab S.A.C.
que las mermas significan la prdida fsica, en el Nos consultan sobre el tratamiento aplicable
volumen, peso o cantidad de las existencias, oca- para que la prdida producto de la mercade-
sionada por causas inherentes a su naturaleza o ra vencida, sea aceptada tributariamente.
proceso productivo.

CUADRO N 19

Concepto Proveedor Unidades el lotes Costo unitario en S/. Importe en S/. Estado

Producto A India Lab S.A.C. 20,000 5 100,000 Vencido

Producto B Vsquez Lab S.A.C. 35,000 6 210,000 Vencido

Productos X Varios 150,000 3 450,000 Bueno

Totales 205,000 14 760,000

150
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Solucin: De otro lado, si bien el producto A y el producto B

califican como desmedros, resulta necesario acla-
El inciso f) del artculo 37 de la LIR establece que rar que, tan solo para el lote de productos B re-
los desmedros de existencias debidamente acre- sulta aplicable el procedimiento de destruccin es-
ditados resultan deducibles para determinar la tablecido en el Reglamento, porque las referidas
renta neta de tercera categora. existencias no sern repuestas por el proveedor;
en cambio el producto A s est sujeto a reposicin
Ahora bien, para establecer el tratamiento correc- por la clusula contenida en el contrato suscrito
to de los desmedros es necesario conceptuar este entre la partes.
trmino. Al respecto el inciso c) del artculo 21 del
Reglamento de la LIR lo define de la siguiente ma- A continuacin, detallamos el asiento contable que
nera: genera esta operacin.
Desmedro: Prdida de orden cualitativo e ASIENTO CONTABLE
irrecuperable de las existencias, hacindolas
inutilizables para los fines a los que estaban -------------------- x --------------------
destinados. 65 Otros gastos de gestin 210,000
Bajo este, concepto, entendemos que la empre- 659 Otros gastos de gestin
sa Farmacuticos S.A.C. tiene como parte de
6593 Desmedros de existencias(*)
sus existencias, bienes que califican como des-
medros, resultando perfectamente vlido darle la 20 Mercaderas 210,000
tratativa dispuesta por esta norma. 201 Mercaderas manufacturadas
Respecto al tratamiento de los desmedros, la nor- 2011 Mercaderas manufacturadas
ma establece que se aceptar como prueba la 20111 Costo
destruccin de las existencias, siempre que sean
efectuadas ante notario pblico o juez de paz, en x/x Por la destruccin de mercade-
la medida que se comunique previamente a la ras ante notario pblico.
Sunat en un plazo no menor de seis das hbiles
------------------- x -------------------
anteriores a la fecha en que llevar a cabo la des-
truccin de los referidos bienes. La Sunat podr
designar a un funcionario para presenciar dicho (*) Cuenta propuesta.
acto o establecer procedimientos alternativos o
complementarios, tomando en consideracin la 3.4.6. Gastos de organizacin y preopera-
naturaleza de las existencias o la actividad de la tivos
empresa.
Son deducibles a efectos del impues-
Cabe precisar que una vez comunicada la fecha
para la destruccin de los bienes, y si al acto no to los gastos de organizacin y preoperati-
acudiera funcionario alguno, el acta levantada por vos, respecto de los cuales existen dos op-
el notario o juez de paz resulta prueba suficiente ciones para su deduccin de acuerdo con el
para acreditar el gasto. cuadro N 20.

CUADRO N 20

Gastos de organizacin.
Gastos preoperativos iniciales. Deduccin en el primer
Gastos preoperativos organizados por la expansin de actividades de la ejercicio.
Existen dos
empresa.
opciones:
Intereses devengados durante el periodo preoperativo. Comprenden tanto
a los del periodo inicial como a los del periodo de expansin de las opera- Amortizacin en diez
ciones de la empresa. (10) aos.

151
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
INFORMES DE SUNAT
Informe N 062-2009-SUNAT/2B0000
La opcin de deducir en el primer ejercicio los gas-
tos de organizacin y preoperativos contenida en
el inciso g) del artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta debe entenderse referida a la
deduccin de dichos gastos en el ejercicio gravable
en que se inicie la produccin o explotacin.
JURISPRUDENCIA
RTF N 5349-3-2005
De una interpretacin sistemtica de la norma, la
amortizacin a que se refiere al artculo 37, inciso
g) de la Ley del Impuesto a la Renta, deber efec-
tuarse a partir del ejercicio en el que se hubiera ini-
ciado la produccin o explotacin, es decir, entre
el 1 de enero y el 31 de diciembre de cada ao, y
proporcionalmente, esto es, en partes iguales en-
tre los aos del plazo que el contribuyente opt a
efectos de amortizacin.
APLICACIN PRCTICA
1. Gastos preoperativos
Una empresa inicia operaciones y para ello
incurre en diversos desembolsos, tal como
a continuacin se detallan:
Detalle S/.
Gastos por asesoramiento legal y 5,500
constitucin.
Gastos por estudio de mercado. 2,500
Gastos de promocin y publicidad. 3,500
Gastos de formacin de personal. 5,000
Total 16,500
La empresa ha optado tributariamente por
amortizar el bien en el plazo mximo de diez
(10) aos. Cmo sera el tratamiento tanto
contable como tributario, si se sabe que sus
operaciones inician en ese mismo ao?
152
Solucin:
Para fines contables, los desembolsos genera-
dos por costos de apertura del negocio, toda vez
que corresponden a gastos preoperativos, se de-
bern reconocer como gastos afectando los re-
sultados del periodo en que se incurren, tal como
lo establece el prrafo 29 de la NIC 38 Activos
intangibles.
Como consecuencia de lo anterior, el asiento con-
table para el registro de los gastos preoperativos
sera:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores y
gerentes 5,000
624 Capacitacin
63 Gastos de servicios prestados
por terceros 11,500
632 Asesora y consultora
6322 Legal y tributaria 5,500
6324 Mercadotecnia 2,500
637 Publicidad, publicaciones,
relaciones pblicas
6371 Publicidad 3,500
42 Cuentas por pagar comerciales -
Terceros 16,500
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
4212 Emitidas
x/x Por los gastos preoperativos.
-------------------- x --------------------
Por otro lado, atendiendo a que al resultado conta-
ble se le efectan ajustes para determinar la renta
neta imponible y que acorde con el artculo 33 del
reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta la
contabilizacin de las operaciones bajo principios
de contabilidad generalmente aceptado como
lo es la NIC 38 Activo Intangible no condiciona
la deduccin, podr aplicar el tratamiento espe-
cial dispuesto en el inciso g) del artculo 37 de la
LIR. En este sentido, dado que para fines tribu-
tarios puede optar por diferir el gasto y aplicar-
lo, la empresa opta por amortizar dicho gasto en
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

forma proporcional durante el plazo mximo de
diez aos, por lo que deber determinar el monto
a deducir de seguir el siguiente procedimiento va
papeles de trabajo como se muestra en el cuadro
N 21.
En este orden de ideas, el tratamiento contable
difiere de lo tributario, puesto que contablemente
se genera el gasto en un solo periodo, sin embar-
go, para fines tributarios los gastos preoperativos
iniciales, a opcin del contribuyente, podrn de-
ducirse en el primer ejercicio o amortizarse pro-
porcionalmente en el plazo mximo de diez (10)
aos.
3.4.7. Gastos por provisiones tratndose
de empresas del sistema financiero
En el caso de provisiones realizadas
por empresas del sistema financiero debe
tenerse en cuenta lo siguiente: ver cuadro
N 22.
Se considera operaciones sujetas a
riesgo crediticio a las colocaciones y las ope-
raciones de arrendamiento financiero. No son
provisiones vinculadas a riesgos de crdito,
entre otras: ver cuadro N 23.

CUADRO N 21

Amortizacin en el plazo de 10 aos

ao 1 ao 2 ao 3 ao 4 ao 5 ao 6 ao 7 ao 8 ao 9 ao 10 Total

1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 1,650 16,500

CUADRO N 22

Tratarse de provisiones
especficas.
Adems, deben ser
Deben haber sido Las provisiones
autorizadas por el Tratarse de provisiones
Provisiones hechas ordenadas por la deben cumplir
Ministerio de que no formen parte del
por empresas del Superintenden- conjunta-
Economa y Finanzas, patrimonio efectivo.
sistema financiero: cia de Banca y mente con lo
previa opinin tcnica
Seguros (SBS) siguiente: Tratarse de provisiones
de la Sunat.
vinculadas exclusivamen-
te a riesgos de crdito.

CUADRO N 23

Las originadas por fluctuacin de valores o por cambios en la capacidad crediticia del emisor.
No son provisio-
Las que se constituyan con relacin a los bienes adjudicados o recuperados, tales como
nes vinculadas a
las provisiones por desvalorizacin y las provisiones por bienes adjudicados o recuperados.
riesgos de crdito,
entre otras: Las constituidas por cuentas por cobrar diversas regulada por el inciso i) del artculo 37 de
la Ley.

153
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Las provisiones que ordene la
Superintendencia de Banca y Seguros
sern deducibles para determinar la renta
neta, si se ajustan a los supuestos previs-
tos en el inciso h) del artculo 37 de la LIR
y su Reglamento y hayan sido autorizadas
por el Ministerio de Economa y Finanzas
mediante resolucin ministerial, cuyo pro-
cedimiento se seala a continuacin: cua-
dro N 24.
JURISPRUDENCIA
que puede existir razones ajenas a la empresa
que hacen que ese lapso de tiempo se extienda.
3.4.8. Castigos de deudas incobrables y
las provisiones equitativas
Son deducibles los gastos por castigos
de deudas incobrables y las provisiones equi-
tativas por el mismo concepto, siempre que se
determinen las cuentas a las que corresponden.
No se reconoce el carcter de deuda
incobrable a: ver cuadro N 25.

RTF N 6470-5-2002 Para efectuar la provisin de deudas

Cuando el inciso h) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta seala que las reservas tc-
nicas correspondientes al ejercicio anterior que no
fueron utilizadas en el pago de indemnizaciones
sern consideradas como beneficio sujeto al im-
puesto del ejercicio gravable, no debe entenderse
que el pago de la indemnizacin debe realizarse
necesariamente en el transcurso del ao, toda vez
incobrables se deber tener en cuenta las
siguientes reglas:
1) El carcter de deuda incobrable o no de-
ber verificarse en el momento en que se
efecta la provisin contable.
2) Para efectuar la provisin por deudas
incobrables se requiere: ver cuadro N 26.

CUADRO N 24
1 2 3 4 5
La Superintendencia El Ministerio de La Sunat, dentro Vencido dicho plazo el Las provisiones
de Banca y Seguros Economa y Finan- de los diez (10) Ministerio de Economa y autorizadas
pone en conocimien- zas dentro de los das hbiles Finanzas, mediante reso- tendrn efecto
to del Ministerio de tres (3) das hbiles siguientes a la fe- lucin ministerial, auto- tributario a partir
Economa y Finanzas siguientes a la fecha cha de recepcin riza la deduccin de las del ejercicio
las normas dentro de de recepcin de del requerimiento, provisiones ordenadas gravable en
los quince (15) das la comunicacin, debe emitir por la Superintendencia que se emita
hbiles siguientes a requerir a la Sunat opinin tcnica al de Banca y Seguros que la resolucin
su emisin. opinin tcnica. respecto. correspondan. ministerial.

CUADRO N 25
Las deudas contradas entre s por partes vinculadas.
No tienen el carcter Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante
de deuda incobrable derechos reales de garanta, depsitos dinerarios o compraventa con reserva de propiedad.
Las deudas que hayan sido objeto de renovacin o prrroga expresa.

CUADRO N 26
Se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que haga previsible
la incobrabilidad o haya transcurrido ms de 12 meses de su vencimiento sin que esta
Provisin haya sido satisfecha.
Se debe
para cuentas
tomar en La provisin al cierre de cada ejercicio figure en el libro de inventarios y balances en
de cobranza
cuenta: forma discriminada.
dudosa
La provisin, en cuanto se refiere al monto, se considerar equitativa si guarda relacin
con la parte o el total si fuere el caso, que se estime de cobranza dudosa.

154

Para el castigo de las deudas de
cobranza dudosa se requiere que estas ha-
yan sido provisionadas y se cumpla, adems,
con alguna de las siguientes condiciones:
Se haya ejercitado las acciones judicia-
les(18) pertinentes hasta establecer la im-
posibilidad de la cobranza, salvo cuando
se demuestre que es intil ejercitarlas o
que el monto exigible a cada deudor no
exceda de tres (3) unidades impositivas
tributarias.
Tratndose de castigos de cuentas de
cobranza dudosa a cargo de personas
domiciliadas que hayan sido condonadas
en va de transaccin, deber emitirse
una nota de abono en favor del deudor.
Los generadores de rentas de tercera ca-
tegora, considerarn como ingreso gra-
vable el monto de la deuda condonada.
Cuando se trate de crditos condonados
o capitalizados por acuerdos de la junta
de acreedores conforme a la Ley Gene-
ral del Sistema Concursal, el acreedor
deber abrir una cuenta de control para
fines tributarios, denominada acciones
recibidas con ocasin de un proceso de
reestructuracin.
INFORMES DE SUNAT
Provisin por deuda incompatible
Informe N 141-2005-SUNAT/2B0000
Las deudas garantizadas en su totalidad por una
hipoteca que, luego de la ejecucin de esta, no
son canceladas total o parcialmente con lo obte-
nido en la ejecucin, podrn calificar como deuda
incobrable para fines de la deduccin prevista en
el inciso i) del artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, procediendo la deduccin
previo cumplimiento de los requisitos sealados
para tal efecto.
(18) La exigencia de la accin judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce, debiendo segurseles
la accin judicial prescrita por el Cdigo Procesal Civil.
Tratndose de empresas del sistema financiero, estas podrn demostrar la imposibilidad de ejercitar las acciones judiciales por
deudas incobrables, cuando el directorio de las referidas empresas declare la inutilidad de iniciar las acciones judiciales correspon-
dientes.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
No existe procedimiento alguno que permita califi-
car la deuda garantizada totalmente con hipoteca
como deuda incobrable a efectos de lo dispuesto
en el inciso i) del artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, con anterioridad a la ejecu-
cin de la garanta hipotecaria.
Castigo de deudas de cobranza dudosa por
empresas del sistema financiero
Informe N 170-2005-SUNAT/2B0000
Por otra parte, debe tenerse en cuenta que la deu-
da de cobranza dudosa debidamente provisiona-
da que no excede de 3 UIT por deudor, tambin
puede ser castigada sin necesidad de ejercitar una
accin judicial previa, no requirindose para ello
contar con la constancia que certifica la existencia
de evidencia real y comprobable sobre la irrecupe-
rabilidad de los crditos materia de castigo, emiti-
da por la Superintendencia de Banca, Seguros y
AFP a las empresas del sistema financiero.
En ese sentido, la citada constancia nicamente
se requerir en los casos en que la deuda de co-
branza dudosa por deudor, exceda las 3 unidades
impositivas tributarias.
Castigo de deudas de cobranza dudosa
Informe N 134-2001-SUNAT/K00000
Para efectuar el castigo por deudas incobrables
se requiere, entre otros requisitos, que el contribu-
yente acredite mediante el ejercicio de las accio-
nes judiciales pertinentes que la deuda es efecti-
vamente incobrable.
Lo sealado en el prrafo anterior no es de apli-
cacin cuando el importe de la deuda exigible a
cada deudor no es mayor a 3 UIT o cuando se
acredita que es intil ejercitar las referidas accio-
nes judiciales.
Aun cuando el deudor tributario se encuentre ante
alguna de las situaciones que se enumeran en la
presente consulta y cuente con la documentacin
que en ella se seala, debe analizarse el caso
particular de cada deudor tributario, por lo que no
es posible, a priori, emitir pronunciamiento sobre
si los documentos que se sealan en la consulta
155
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
sustentan la imposibilidad judicial de la cobranza
o la inutilidad de ejercitar las referidas acciones
judiciales, para el castigo por deudas incobrables.
Constancia de irrecuperabilidad
Oficio N 009-2004-2B0000
A fin de dar cumplimiento a lo establecido en el nu-
meral 1 del inciso g) del artculo 21 del Reglamen-
to de la Ley del Impuesto a la Renta, la constancia
de irrecuperabilidad deber emitirse en el ejercicio
gravable en el cual se efecte el castigo, con lo
cual aun cuando la SBS proporcione dicha cons-
tancia por las deudas materia de los castigos efec-
tuados en los ejercicios anteriores, ello no implica
subsanar los castigos indebidos que se hubieran
efectuado en dichos ejercicios.
Castigo por condonacin de las cuentas de
cobranza dudosa
Oficio N 124-96-I2.0000
El numeral 3 del inciso g) del artculo 21 del Re-
glamento de la Ley del Impuesto a la Renta, apro-
bado por Decreto Supremo N 122-94-EF, dispone
que a efectos de determinar la renta neta de terce-
ra categora, se permitir entre otras deducciones,
el castigo por condonacin de las cuentas de co-
branza dudosa a cargo de personas domiciliadas
que se hayan realizado va transaccin y respecto
de las cuales el acreedor deber emitir una nota
de abono a favor del deudor. Si el deudor realiza
actividad generadora de renta de tercera catego-
ra, considerar como ingreso gravable el monto
de la deuda condonada.
La nota de abono referida en el prrafo anterior
no tiene incidencia en la operacin que origin la
deuda que es objeto de extincin, va condona-
cin. Por el contrario, este documento es consi-
derado para el acreedor como un requisito para la
procedencia del castigo y de este modo la deduccin
de la deuda para propsito del Impuesto a la Renta.
Como puede apreciarse la nota de abono se emite
a consecuencia de la condonacin de la deuda, y
en este sentido no se encuentra relacionada con
la operacin que origina la deuda, sino con la deu-
da misma.
Medios para demostrar la existencia de
dificultades financieras del deudor
Directiva N 010-99/SUNAT
Precisase que uno de los medios para demostrar
la existencia de dificultades financieras del deudor
que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad,
156
resulta ser la comprobacin efectuada por la Comi-
sin de Reestructuracin Patrimonial, o la entidad
que haga sus veces, a efectos de declarar el esta-
do de insolvencia de un deudor, de conformidad
con los numerales 1 y 2 del artculo 14 de la Ley
de Reestructuracin Patrimonial aprobada por
Decreto Legislativo N 845 y modificatoria.
JURISPRUDENCIA
Provisin de cobranza dudosa. Detalle de
la provisin que consta en un Registro
Auxiliar.
RTF N 06847-4-2012 (04/05/2012)
Se revocan las apeladas y se dejan sin efecto las
resoluciones de determinacin y de multa vincula-
das, en el extremo referido a las provisiones por
cobranza dudosa por dos de las cuentas de pro-
visin. Se indica que si bien en el Libro de Inven-
tarios y Balances se consign en forma global el
importe de la provisin, en el Registro Auxiliar de
provisin de cobranza dudosa se ha consignado el
detalle de las acreencias que conforman las cuen-
tas (identificacin del cliente, monto, nmero de
documentos que tienen la condicin de cobranza
dudosa, fecha de emisin de los documentos), lo
que permite a la Administracin verificar la condi-
cin de incobrabilidad.
RTF N 07447-3-2008
Que la provisin para cuentas de cobranza dudo-
sa es una estimacin contable, que afecta a los
resultados de la empresa, por lo que el registro
incide en la determinacin de la renta imponible
del Impuesto a la Renta de tercera categora, y de
acuerdo con las normas glosadas para que estas
sean susceptibles de ser deducidas para propsi-
tos tributarios, es necesario identificar a la cuenta
por cobrar que corresponda, y demostrar la exis-
tencia del riesgo de incobrabilidad o morosidad del
deudor.
Que en consecuencia, cuando se realiza el regis-
tro contable de la provisin por cuentas de cobran-
za dudosa, interviene dos cuentas, una de gastos
(cuenta 68) y otra del activo (cuenta 19), y tenien-
do en cuenta el Libro de Inventarios y Balances
contiene el detalle del activo, pasivo y patrimonio
de una empresa, cuando se dispone que la provi-
sin est discriminada en el Libro de Inventario y
Balances, debe entenderse que alude al detalle de
la cuenta 19 Provisin para cuentas de cobranza
dudosa.
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Que la explicacin del Plan Contable General Re-

visado revela que el registro de la citada provisin
se realiza utilizando un cargo a la cuenta 684 y
un abono a la cuenta 19, y siendo que con este
registro afecta los resultados de la empresa, debe
entenderse que es a dicho registro contable que
se refieren las normas del Impuesto a la Renta,
cuando se refieren a la deducibilidad de las provi-
siones para cuentas de cobranza dudosa.
RTF N 01657-4-2007
De igual modo, en cuanto a la discriminacin exi-
gida por el Reglamento, este tribunal en la Reso-
lucin N 1317-1-2005 del 1 de marzo de 2005 ha
establecido que no existe ni en la Ley del Impues-
to a la Renta ni en su Reglamento disposicin al-
guna en cuanto al detalle que debe contener la
discriminacin de las cuentas provisionadas,
obligacin que cabe considerar cumplida, cuando
menos con la identificacin de los clientes, cuyas
deudas se estiman incobrables, as como los do-
cumentos en los cuales se encuentran contenidos
estas; indicando que la falta de precisin en cuan-
to a la fecha de emisin y de vencimiento de los
documentos provisionados como incobrables, no
supone que se incumpla con el requisito de discri-
minacin exigido.
De otro lado, este tribunal ha validado el cumpli-
miento del requisito referido a la discriminacin
de la provisin de cobranza dudosa en el Libro
de Inventarios y Balances, cuando si bien dicha
provisin se encuentre anotada en forma global
en el citado libro, no obstante, aquella figura en
otros libros o registros en forma discriminada o
esta informacin est consignada en hojas suelta
anexas legalizadas.
APLICACIN PRCTICA
1. Provisin de cuentas incobrables
La empresa Computers Ko S.A.C., dedica-
da a la comercializacin de suministros in-
formticos, mediante informe preparado por
la gerencia de finanzas, presenta la siguien-
te informacin: ver cuadro N 27.
Respecto al cliente Marvin Prez, si bien el
detalle de la deuda se encuentra discriminado
en anexos del Libro de Inventarios y Balances,
estos anexos fueron legalizados con posterio-
ridad, y cuenta con la debida documentacin
que sustenta las gestiones de cobranza.
Nos consultan si las deudas detalladas pue-
den deducirse como gasto en la medida que
todas ya se encuentran vencidas.
Solucin:
De conformidad con el inciso i) del artculo 37 del
TUO de la LIR, las provisiones por cuentas de co-
branza dudosa constituyen gastos deducibles a
efectos de determinar la renta neta de tercera ca-
tegora. Sin embargo, para que la deduccin sea
posible deber observarse los requisitos definidos
en el f) del Reglamento de la LIR, a saber:
- Se verifique el carcter de incobrable de la
deuda la provisin.
- Existan y se prueben las dificultades financie-
ras del deudor.
- Figure en forma discriminada en el Libro de In-
ventarios y Balances la respectiva provisin, y
- La provisin sea equitativa.

CUADRO N 27

Fecha de Fecha de
Clientes Comprobante Monto Provisin Observaciones
operacin vencimiento

DPI E.I.R.L. Varios 18/09/2011 18/11/2011 19,000 S No discriminada

GLAD S.A.C. 046-1515 12/05/2011 12/07/2011 2,000 S No se inici cobranza

Vega E.I.R.L. 012-5869 15/01/2012 15/03/2012 25,000 NO Documentos de protesto

Bolaos S.R.L. 053-2638 09/04/2012 09/06/2012 32,000 S Insolvente ante el Indecopi

Marvin Prez 017-3567 18/06/2011 18/08/2011 6,500 S Discriminada en anexos

157
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Tomando en cuenta estos requisitos, analizare-
mos cada operacin para determinar si correspon-
de deducir la provisin:
1. Respecto a la deuda de la empresa DPI E.I.R.L.,
si bien esta se encuentra vencida y provisiona-
da en los libros de la empresa, no ser deduci-
ble en la medida que no se encuentra discrimi-
nada en el Libro de Inventarios y Balances de
la empresa. Sin la relacin y el detalle de los
documentos que sustentan la deuda que se
desea provisionar como incobrable, no ser po-
sible determinar los montos que efectivamente
cumplen con los dems requisitos establecidos,
al encontrarse la informacin consolidada en
una sola divisionaria.
2. En cuanto a la deuda de la empresa GLAD
S.A.C., se observa que no se inici ningn
procedimiento de cobranza por parte de la
empresa, pero hay que recordar que tambin
se pueden determinar las dificultades finan-
cieras del deudor, demostrando que la deuda
se encuentre impaga por ms de doce meses,
situacin que es factible porque esta deuda,
segn el reporte, venci en el mes de julio de
2011.
3. Para el caso de la deuda de la empresa Vega
E.I.R.L., esta cumple con todos los requisi-
tos, solo bastar con efectuar el asiento de
la provisin contable para que su deduccin
proceda.
4. Respecto a la empresa Bolaos S.R.L.,
otras de las formas de acreditar la existen-
cia de dificultades financieras del deudor lo
constituye la comprobacin por parte de la
Comisin de Reestructuracin Empresarial
de Indecopi respecto a su insolvencia, por
lo que resulta sustento suficiente para que
su deduccin sea permitida tributariamente;
opinin que se establece en la directiva
N 10-99/SUNAT.
5. Finalmente, la deuda del cliente Marvin
Prez, cuyo detalle est discriminado en
anexos adjuntos al Libro de Inventarios y
Balances, tambin resulta deducible a pe-
sar de que estos anexos se encuentran le-
galizados con posterioridad, porque se trata
de operaciones reales que cuentan con la
documentacin correspondiente, y las ges-
tiones de cobranza se encuentran tambin
documentadas. Al respecto, tenemos el pro-
nunciamiento vertido por el Tribunal Fiscal
en la RTF N 1317-1-2005.
158
2. Castigo de deudas incobrables con
sentencia judicial
Una empresa comercializadora tiene en
su balance al 31 de diciembre 2012, en
la cuenta Provisin de Cobranza Dudosa
el importe de S/. 25,000 (figura en dicha
cuenta desde el ao 2010). Con fecha 2 de
diciembre de 2011 se emiti una sentencia
judicial declarando la incobrabilidad de esa
deuda, sin embargo, hasta la fecha no se
ha efectuado el castigo correspondiente,
puesto que la sentencia fue recepcionada a
comienzos de enero de 2012.
Se podr realizar el castigo de la provisin
de cobranza dudosa en el ejercicio 2012,
considerando que la sentencia judicial tiene
fecha 2011?
Solucin:
Sern deducibles a efectos de determinar el
Impuesto a Renta, en virtud del inciso i) del
artculo 37 de la LIR, los castigos por deudas
incobrables y las provisiones equitativas por el
mismo concepto.
En ese sentido, el artculo 21 del Reglamento de
la LIR seala que para efectuar el castigo de las
deudas de cobranza dudosa, se requiere que la
deuda est vencida y que haya sido provisiona-
da, figurando dicha provisin al cierre de cada
ejercicio en el Libro de Inventarios y Balances en
forma discriminada. Una vez se haya provisiona-
do la deuda como incobrable, podr castigarse
cuando se hayan ejercitado las acciones judicia-
les pertinentes hasta establecer la imposibilidad
del cobro.
En el caso planteado, la deuda fue provisionada
desde diciembre de 2011 con una sentencia emi-
tida por el Poder Judicial certificando su incobra-
bilidad, por lo tanto al estar pendiente el castigo y
cumplir con los requisitos sealados anteriormen-
te, no habr impedimento para su deduccin en el
presente ejercicio gravable.
3.4.9. Gastos por provisiones para benefi-
cios sociales
Son deducibles las asignaciones des-
tinadas a constituir provisiones para benefi-
cios sociales de acuerdo con lo siguiente:
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

del artculo 37 del TUO de la LIR podemos en-

Son Las provisiones por Vencido contrar diversos incisos que comprenden el tipo
deducibles obligaciones de cual- dicho plazo, de gasto mencionado y establecen condiciones
las asig- quier tipo asumidas la deduccin especficas para su deduccin.
naciones contractualmente en se podr
destinadas favor de los trabajado- efectuar a As, tenemos que, por ejemplo, en el inciso l) del
a constituir res del contribuyente, partir del mencionado artculo, se enuncia que los aguinal-
dos, bonificaciones, gratificaciones retribucio-
provisio- en tanto los acuerdos mes en que
nes y, en general, los pagos que se realicen a favor
nes para reconocidos y acep- se realice la
de los servidores con motivo del vnculo laboral o
beneficios tados por la empresa comuni- con motivo de cese, pueden deducirse en el ejer-
sociales se comuniquen al cacin al cicio comercial al que corresponden en la medida
Ministerio de Trabajo y Ministerio que los condiciona a que sean pagados hasta el
Promocin del Empleo de Trabajo y ltimo da establecido para la presentacin de la
dentro de los Promocin declaracin jurada del Impuesto a la Renta.
treinta das de su del Empleo.
celebracin. Por otro lado, el inciso v) del mismo artculo mencio-
na que la deduccin de los gastos que constituyan
para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta
categora est tambin condicionada al correspon-
diente pago, dentro del plazo antes mencionado.
JURISPRUDENCIA
Sin embargo, en lo que respecta a las provi-
RTF N 958-2-99 siones por CTS de los meses de noviembre y
diciembre, debemos precisar que estas se rea-
Sern deducibles las provisiones por beneficios lizan en aplicacin del criterio del devengado,
sociales cuando se calculen conforme lo estable- criterio contable que tambin es recogido por las
ce la legislacin de la materia; en ese sentido, la normas tributarias. As, aun cuando el depsito
Administracin en su calidad de agente fiscaliza- de la CTS se efectu en un fecha posterior al
dor debe realizar una verificacin para determinar vencimiento de la presentacin de la declaracin
la naturaleza de la provisin. jurada anual del ejercicio al que corresponda,
seran deducibles sin observacin alguna, al am-
paro del inciso j) del mismo artculo 37.

APLICACIN PRCTICA Ciertamente, el gasto de la CTS se enmarca den-

1. Deduccin de la provisin de benefi-
cios sociales
La empresa Avila S.A. tiene como giro principal
la comercializacin al por mayor de lmparas,
nos consulta si la deduccin para el Ejercicio
2012, referida a la provisin de los beneficios
sociales correspondiente a los meses de no-
viembre y diciembre, ser permitida por la
Administracin Tributaria, tomando en cuenta
que el depsito correspondiente se realizar la
primera semana del mes de mayo de 2013, de
conformidad con las normas laborales.
Solucin:
Debemos sealar que nuestra normativa admite
la deduccin de los gastos propios del personal
dependiente, al entender que cumple plenamente
con el principio de causalidad. En efecto, dentro
tro de los alcances del referido inciso, al compren-
der textualmente a las asignaciones destinadas
a constituir provisiones para beneficios sociales,
establecidas con arreglo a las normas legales per-
tinentes como es el caso de la CTS.
Por lo tanto, en virtud del inciso antes citado solo
se condiciona la deduccin a que la respectiva
provisin sea realizada en funcin de las nor-
mas legales pertinentes, esto es, el D.S. N 001-
97-TR que regula la Compensacin por Tiempo de
Servicios, el cual tambin establece que como al
tener la CTS carcter de beneficios sociales no
forma parte de las rentas de quinta categora.
El asiento contable que corresponde a la provisin
de la CTS, por los meses de noviembre y diciem-
bre de 2012, es el siguiente:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, directores y
gerentes xxxx

159
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
629 Beneficios sociales de los
trabajadores
6291 Compensacin por tiempo
de servicios
41 Remuneraciones y participaciones
por pagar xxxx
415 Beneficios sociales de los
trabajadores por pagar
4151 Compensacin por tiempo
de servicios
x/x Por la provisin de la CTS de los
trabajadores.
--------------------x---------------------
3.4.10. Gastos por pensiones de jubilacin
Son deducibles los gastos destinados
a pensiones de jubilacin pagados por las
empresas de acuerdo con lo siguiente:
En la parte que no estn cubiertas
por seguro alguno.
En caso de bancos, compaas de
seguros y empresas de servicios pblicos,
podrn constituir provisiones de jubilacin
para el pago de pensiones que establece la
ley, siempre que lo ordene la ONP.
3.4.11. Gastos por aguinaldos, bonificacio-
nes, gratificaciones y retribucio-
nes al personal
Son deducibles los gastos por agui-
naldos, bonificaciones, gratificaciones y
retribuciones que se acuerden al personal,
incluyendo todos los pagos que se hagan a
favor de los servidores en virtud del vncu-
lo laboral existente y con motivos del cese.
Estas retribuciones podrn deducirse en el
ejercicio comercial al que correspondan,
cuando hayan sido pagadas hasta dentro del
plazo para la presentacin de la declaracin
jurada anual.
Cabe precisar, que mediante el prrafo
incorporado por el artculo 6 de la Ley N 29903,
160
publicada el 19 de julio de 2012, que entrar
en vigencia en el plazo de 120 das a partir
del da siguiente de la publicacin del regla-
mento en el diario oficial El Peruano: La parte
de los costos o gastos a que se refiere este
inciso y que es retenida a efectos del pago
de aportes previsionales podr deducirse
en el ejercicio gravable a que corresponda
cuando haya sido pagada al respectivo siste-
ma previsional dentro del plazo sealado en
el prrafo anterior.
No se consideran retribuciones a
las cantidades que percibe el servidor por
asuntos del servicio en lugar distinto al de
su residencia habitual, tales como gastos de
viaje, viticos, gastos de alimentacin y hos-
pedaje, gastos de movilidad y otros gastos
exigidos por la naturaleza de sus labores,
siempre que no constituyan sumas que por
su monto revelen el propsito de evadir el
impuesto.
INFORMES DE SUNAT
La deduccin del gasto por bonificaciones
ordinarias y extraordinarias pueden ser
probadas que acredite la causalidad y su
pago
Informe N 053-2012-SUNAT/4B0000
Las normas del Impuesto a la Renta no han pre-
visto alguna forma en particular para acreditar la
decisin del otorgamiento de las bonificaciones
ordinarias y extraordinarias otorgadas en virtud
del vnculo laboral existente, pudiendo los contri-
buyentes utilizar cualquier medio probatorio que
resulte idneo y que brinde certeza de la causali-
dad, as como del momento de su pago, lo que de-
terminar el ejercicio en que dichas bonificaciones
puedan ser deducidas.
JURISPRUDENCIA
RTF N 11321-3-2007
Las gratificaciones extraordinarias a diferencia de
las gratificaciones ordinarias, dispuestas por im-
perio de la Ley o por convenio entre trabajadores
y empleadores, si bien deben de corresponder al
vnculo laboral existente, responden a un acto de

liberalidad del empleador, por lo que es indiferente
la intencin de la persona que lo otorga, no de-
biendo tener una motivacin determinada, en la
medida que no existe obligacin legal ni contrac-
tual de efectuarlas, en tal sentido, dichas gratifi-
caciones son perfectamente deducibles a efectos
del Impuesto a la Renta siempre y cuando hayan
sido pagadas hasta antes de la presentacin de
la declaracin jurada anual segn lo sealado por
el artculo 37 inciso v) de la Ley del Impuesto a la
Renta.
RTF N 3309-1-2004
El pago a los trabajadores por reparto voluntario
de utilidades debe de efectuarse antes del venci-
miento de la declaracin jurada anual del Impues-
to a la Renta para que sea considerado como gas-
to deducible en dicho ejercicio, conforme lo seala
el inciso l) del artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
RTF N 1014-3-2004
(...) las gratificaciones extraordinarias respecto a
un acto de liberalidad por parte del empleador, que
puede o no producirse, estas son deducibles de la
renta neta en la medida que se hayan originado por
el vnculo laboral existente puesto que al tratarse
de un acto de liberalidad, es diferente la intencin
de quien la otorga, por lo que no debe de tener una
motivacin motivada.
APLICACIN PRCTICA
1. Deduccin de gastos por aguinaldos,
gratificaciones y retribuciones al per-
sonal
La empresa Los Jons S.A.C., dedicada a
la fabricacin y venta de muebles para la
exportacin, durante el ao 2012 otor-
g a sus trabajadores dos bonificacio-
nes extraordinarias, la primera de ellas
se desembols en el mes de mayo con
motivo del Da del Trabajo, por un monto
de S/. 100,000, que se otorg de manera
general a todo el personal de la entidad;
y la otra gratificacin, se desembols en
el mes de noviembre por S/. 50,000, pero
solo fue otorgada al personal de los talle-
res de produccin. Adicionalmente, la em-
presa provision en el ao 2012, la entrega
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
de una bonificacin especial equivalente a
S/. 40,000, dirigida a un grupo de sus tra-
bajadores, la que ser abonada en el mes
de junio del prximo ao, cumpliendo anti-
cipadamente con efectuar las retenciones
correspondientes.
La empresa nos consulta si resultarn de-
ducibles estos gastos para la empresa en
la determinacin de su Impuesto a la Renta.
Solucin:
Entre los diferentes gastos en que incurren las em-
presas en la operatividad del negocio se encuen-
tran los desembolsos vinculados al personal que
labora para ellas. Al respecto, el inciso l) del artcu-
lo 37 del TUO de la LIR establece que, los gastos
por concepto de aguinaldos, bonificaciones, gratifi-
caciones y retribuciones que se acuerden al perso-
nal, as como cualquier otro concepto que se haga
en virtud del vnculo laboral existente y con motivo
del cese, constituirn gasto deducible.
Bajo este contexto, las gratificaciones extraordina-
rias entregadas por la empresa a sus trabajadores
resultan deducibles a efectos de renta, pero cabe
precisar que la norma adicionalmente establece
como condicin que estas retribuciones hayan
sido pagadas dentro del plazo para la presenta-
cin de la declaracin jurada correspondiente a
dicho ejercicio.
Ahora bien, entendiendo que estos gastos se
otorgan en virtud del vnculo laboral, constituirn
para cada perceptor, rentas de quinta categora.
Al respecto, el inciso v) del artculo antes referido,
dispone que la deduccin est condicionada a su
pago dentro de los plazos antes mencionados.
Como vemos, en un segundo nivel de anlisis, las
dos primeras bonificaciones cumplen con las con-
diciones requeridas en las normas, ya que fueron
desembolsadas antes del vencimiento de la decla-
racin jurada anual de renta. La tercera bonifica-
cin no ser deducible, as se haya cumplido con
el pago de las retenciones, puesto que no fueron
pagadas antes del vencimiento de la declaracin
jurada del Impuesto a la Renta del periodo.
No obstante, por lo antes mencionado, la Ley nos
condiciona la deduccin de estos gastos al cumpli-
miento de tres criterios, el de causalidad, dada por
la relacin directa entre el gasto con la generacin
de la renta y mantenimiento de la fuente producto-
ra; el criterio de razonabilidad, en relacin con los
ingresos del ente; y el de generalidad, aplicable
para los gastos materia de anlisis. Es necesario
161
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
detenernos en este ltimo criterio, dado que la
mencionada generalidad se refiere al destino que
se le d al gasto, entendindose cumplido tal cri-
terio as se otorgue una bonificacin, ya sea para
el total de los trabajadores, o para una sola rea
homognea de la empresa.
Bajo estos criterios tenemos el siguiente
resumen:
Bonificaciones otorgadas:
En el mes de mayo 2012 : S/. 100,000
En el mes de noviembre 2012 : 50,000
En el mes de junio 2013 : 40,000
(se hicieron las retenciones) _______
Total : 190,000
Resumen:
Gastos deducibles : S/. 150,000
Gastos no deducibles : 40,000
Finalmente, podemos concluir que las dos pri-
meras bonificaciones cumplen estrictamente con
el mencionado criterio de generalidad, siendo
perfectamente deducibles para la determinacin
de la renta neta de la empresa, pero la ltima de
ellas, al no cumplir con el referido criterio, as
como no haberse cancelado antes del Impuesto
a la Renta, debe ser materia de reparo tributario,
a travs de la adicin en la declaracin jurada
anual.
2. Deduccin por bonificacin de fin de ao
La empresa System Geek E.I.R.L. en el
mes de diciembre acuerda otorgar a su per-
sonal una bonificacin extraordinaria por
los buenos resultados que ha arrojado la
empresa en dicho ejercicio. El pago de esta
bonificacin se realizar en el mes de enero
de 2013 y ser el 20% de la remuneracin
que tenga cada trabajador al 31 de diciem-
bre de 2012.
Podr deducirse este importe a efectos de
determinar la renta neta del ejercicio 2012?
Solucin:
De acuerdo con el inciso l) del artculo 37 de la LIR,
sern deducibles de la renta bruta de tercera catego-
ra, los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y
162
retribuciones que se acuerden al personal, inclu-
yendo todos los pagos que por cualquier concepto
se hagan en favor de los servidores en virtud del
vnculo laboral existente y con motivo del cese. Pu-
diendo deducirse en el ejercicio comercial al que
correspondan cuando hayan sido pagadas dentro
del plazo para la presentacin de la declaracin
jurada anual.
En la consulta se seala que el pago de la
bonificacin se realizar en el mes de enero
de 2013, esto quiere decir, antes del venci-
miento para la presentacin de la declaracin
jurada. Siendo as, la empresa System Geek
E.I.R.L. podr deducir para el ejercicio 2012
los montos que entregue como bonificacin a
sus empleados.
3.4.12. Gastos por servicios de salud, cul-
turales y educativos
Son deducibles los gastos por contri-
buciones destinados a prestar al personal,
servicios de salud, culturales y educativos;
as como los gastos de enfermedad de cual-
quier servidor.
Dichos gastos deben ser efectuados
con carcter general a favor del personal. La
generalidad debe evaluarse considerndose
situaciones comunes del personal como je-
rarqua, nivel, antigedad, rendimiento, rea,
zona geogrfica. As, en la Resolucin del
Tribunal Fiscal N 02230-2-2003 de fecha
25 de abril de 2003, en la que se analiz un
gasto por seguro mdico se seala: () la
generalidad del gasto observado debi veri-
ficarse en funcin del beneficio obtenido por
funcionarios de rango o condicin similar,
dentro de esta perspectiva bien podra ocu-
rrir que dada la caracterstica de un puesto,
el beneficio corresponde solo a una persona
sin que por ello se incumpla con el requisito
de generalidad.
Cuando el gasto efectuado no cum-
pla con el criterio de generalidad, el resul-
tado ser que este sea considerado como
mayor remuneracin del trabajador, en con-
secuencia, renta de quinta categora.
Sobre estos gastos sealamos al-
gunas resoluciones emitidas por el Tribunal

Fiscal y los informes publicados por la Admi-
nistracin Tributaria.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 021-2009-SUNAT/2B0000
No existe impedimento para que las empre-
sas, al amparo del inciso ll) del artculo 37 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, puedan
deducir los gastos incurridos por concepto de
maestras, posgrados y cursos de especializa-
cin de sus trabajadores, siempre que dichos
gastos cumplan con el criterio de generalidad,
entre otros criterios.
Deduccin de gasto por plizas de vida
contratadas por empresas a favor de sus
trabajadores
Informe N 142-2003-SUNAT/2B0000
Las primas pagadas por concepto de plizas de se-
guros de vida contratados por una empresa a favor
de sus trabajadores constituirn gasto deducible para
determinar la renta neta de tercera categora, siem-
pre y cuando dicho gasto tenga relacin de causali-
dad con la obtencin de rentas por dicha empresa o
el mantenimiento de su fuente y el gasto cumpla con
los criterios sealados en la Tercera Disposicin Final
y Transitoria de la Ley N 27356.
Gastos deducibles por financiamiento de
viajes a los trabajadores de las empresas
Informe N 158-2003-SUNAT/2B0000
El inciso ll) del artculo 37 dispone que son de-
ducibles los gastos y contribuciones destinados a
prestar al personal servicios de salud, recreativos,
culturales y educativos; as como los gastos de
enfermedad de cualquier servidor.
De otro lado, el numeral 3 del inciso c) del artculo
20 del Reglamento de la Ley del IR seala que no
constituyen renta gravable de la quinta categora,
entre otros, los gastos y contribuciones realizados
por la empresa con carcter general a favor del
personal y los gastos destinados a prestar asisten-
cia de salud de los servidores, a que se refiere el
inciso ll) del citado artculo 37.
De la interpretacin concordada de las normas an-
tes glosadas fluye que los gastos recreativos y cul-
turales comprendidos en el mencionado inciso ll)
son aquellos que realiza la empresa con carcter
general a favor del personal y no los que se efec-
tan a beneficio de un determinado trabajador en
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
forma individual, como sera el caso de los gastos
de viaje bajo comentario.
En consecuencia, son deducibles del Impuesto
a la Renta de las empresas, en los trminos que
establece el inciso l) del artculo 37 del TUO de
la Ley del IR, los gastos en que las mismas incu-
rren para financiar viajes a sus trabajadores como
estmulo a su labor, siempre que se encuentren
debidamente acreditados; dado que constituyen
renta de quinta categora para el referido personal.
Deduccin de gastos con motivo de aga-
sajos
Directiva N 009-2000/SUNAT
Los gastos efectuados por la empresa con motivo
de agasajar a sus trabajadores, pueden ser de-
ducibles a efectos de la determinacin de la renta
neta de tercera categora, siempre que se encuen-
tre debidamente acreditada la relacin de causali-
dad entre el destino del gasto realizado y el motivo
de la celebracin.
A tal efecto, la acreditacin debe encontrarse sus-
tentada, entre otros:
a) Con comprobantes de pago debidamente emi-
tidos conforme al Reglamento de Comproban-
tes de Pago.
b) Con otros documentos que acrediten feha-
cientemente el destino del gasto y, de ser el
caso, su beneficiario.
c) Teniendo en cuenta la proporcionalidad y razo-
nabilidad de los gastos, esto es, si correspon-
den al volumen de operaciones del negocio.
JURISPRUDENCIA
RTF N 07941-4-2008
Que se revoca la apelada en el extremo referi-
do al reparo de gasto de seguro mdico y multa
vinculada, debido a que en la Resolucin N 02230-
2-2003 se indic que aun cuando el gasto ob-
servado no cumpliese con la caracterstica de
generalidad, de conformidad con el inciso ll) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,
este sera deducible en la determinacin de la
renta neta imponible de tercera categora, sin
perjuicio de incrementar la renta de quinta ca-
tegora del empleado, y en ese sentido, si bien
la recurrente no cumpli con la generalidad a
la que se hace referencia en el reglamento de
163
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
la Ley del Impuesto a la Renta, de acuerdo con
el criterio antes sealado, ello no supondra el
desconocimiento del gasto incurrido como con-
secuencia del seguro mdico contratado, por lo
que procede levantar el reparo.
RTF N 09484-4-2007
Se seala que los gastos por concepto de ma-
trcula, cuotas de maestra, posgrado y curso de
carrera de trabajadores de la empresa reparados
en autos, por su naturaleza no constituyen gastos
de capacitacin para el puesto, por lo que al ser
efectuados en virtud de la prestacin de servicios
personales a la recurrente constituyen rentas de
quinta categora.
RTF N 10956-2-2007
No son deducibles los gastos por seguro mdico
efectuados a favor de dos socios de la empresa,
que a su vez desempean labores de presidente
de directorio y gerente general, cuando estos no
cumplen con el criterio de generalidad.
RTF N 5732-1-2005
El supuesto contemplado en el inciso ll) del artcu-
lo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta tambin es
de aplicacin al titular de la empresa unipersonal.
RTF N 1687-1-2005
Dado que los agasajos al personal vinculados
con aniversarios, Da de la Secretaria, Da del
Trabajo, Da de la Madre y festividades religio-
sas o navideas, son actividades que contribu-
yen a la formacin de un ambiente propicio para
la productividad del personal, procede su deduc-
cin; siempre que haya debido sustento, no solo
con los comprobantes de pago sino tambin con
toda otra aquella documentacin que acredite la
realizacin de los referidos eventos.
RTF N 2506-2-2004
El carcter de generalidad del gasto est vincu-
lado a la inclusin de este dentro de las rentas
de quinta categora de los trabajadores. As, al
amparo del inciso ll) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta, de haberse incurrido en un
gasto en beneficio del personal, este no constituir
rentas de quinta categora si ha sido otorgado con
carcter general, esto es, a todos los trabajadores
que se encuentren en condiciones similares, para
la cual deber tenerse en cuenta, entre otros, lo si-
guiente: jerarqua, nivel, antigedad, rendimiento,
rea, zona geogrfica.
164
De no cumplirse el requisito de generalidad di-
cho gasto sera incluido como renta computable a
efectos de quinta categora.
APLICACIN PRCTICA
1. Gasto por seguros y exmenes mdicos
La empresa Florida S.A. ha incurrido en los
siguientes gastos de salud a favor de su
personal y sus familiares, tal como se deta-
lla a continuacin:
Exmenes de sangre al personal de
S/. 2,500
planta
Seguro de salud al personal de
S/. 6,000
gerencia
Seguro de salud a familiares meno-
res de 18 aos del personal de S/. 18,000
gerencia
Seguro de salud a una de las secre-
S/. 800
tarias de gerencia
Total S/. 27,300
Solucin:
De acuerdo a lo dispuesto por el inciso ll) del
artculo 37 de la LIR, a efectos de determinar la
renta neta de tercera categora, sern deducibles
los gastos y contribuciones destinados a prestar al
personal servicios de salud, recreativos, culturales
y educacionales. Asimismo, sern deducibles los
gastos efectuados por el empleador por las primas
de seguro de salud del cnyuge e hijos menores
de edad o con incapacidad del trabajador.
Asimismo, el ltimo prrafo del citado artculo es-
tablece que adicionalmente estos gastos debern
cumplir con criterios de generalidad.
En tal sentido, observamos que ser deducible el
ntegro de los gastos por seguros de personal de
gerencia y sus familiares, as como los exmenes
mdicos del personal de planta, puesto que se
cumple con la generalidad requerida al otorgarse
al ntegro de los trabajadores que cumplen deter-
minado criterio como el de su funcin o puesto.
No obstante, no ser deducible el gasto del se-
guro de una de las secretarias de gerencia, pues

dicho beneficio debi ser otorgado al resto de las
secretarias de dicha rea a efectos de cumplir con
la generalidad requerida, por lo que se deber adi-
cionar dicho gasto va DJ anual.
3.4.13. Gastos por exploracin, prepara-
cin y desarrollo en que incurran los
titulares de actividades mineras
Son deducibles los gastos de explo-
racin, preparacin y desarrollo en que
incurran los titulares de actividades mineras,
que se deducirn en el ejercicio en que se
produzca, o se amortizarn en los plazos y
condiciones que sealen la Ley General de
Minera y sus normas complementarias y
reglamentarias.
La actividad de exploracin: es la ac-
tividad minera tendiente a demostrar las
dimensiones, posicin, caractersticas
mineralgicas, reservas y valores de los
yacimientos mineros.
El artculo 74 de la Ley General de Minera
establece que los gastos de exploracin
incurridos hasta la fecha en que corres-
ponda cumplir con la produccin mnima,
podrn deducirse:
a) Por amortizacin: si se incluyen los
gastos de exploracin y prospeccin
dentro del valor de la concesin hasta
la fecha en que corresponda cumplir
con produccin mnima en un plazo
que se determinar en funcin de la
vida probable de la mina.
b) Como gasto: se deduce lo gastado
en exploracin y prospeccin en el
ejercicio en que se incurra en dichos
gastos.
Cualquiera de las opciones de deduccin
sealadas deber ser elegida a travs de
una comunicacin a la Sunat al tiempo
de presentar la declaracin jurada anual
del IR sealando, de ser el caso, el plazo
de amortizacin y el clculo realizado.
La opcin se ejerce respecto de los gas-
tos de cada ejercicio.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Los gastos de exploracin incurridos,
luego que la concesin se encuentre en
la etapa de produccin mnima, podrn
deducirse como gasto o amortizarse en
funcin de la vida probable de la mina,
con base en el volumen de las reservas
probadas y probables.
La Ley General de Minera seala la
posibilidad de amortizar el saldo del va-
lor total de adquisicin y lo invertido en
exploracin, en caso de agotarse las re-
servas econmicas explotables, hacerse
suelta o declararse caduca la concesin.
As, a pesar de que el plazo no puede ser
variado, la deduccin del total del saldo
de gastos de exploracin por amortizar
podr realizarse en el ejercicio en que se
produzca el abandono de la concesin.
Si se calcul mal la vida til de la mina,
no podra realizarse una modificacin del
plazo de la amortizacin de los gastos de
exploracin.
En estos casos debe presentarse una
declaracin jurada rectificatoria, adjun-
tando una comunicacin a la Sunat que
sustente el plazo de amortizacin.
El primer prrafo del artculo 75 de la Ley
General de Minera establece que, los
gastos de exploracin en que se incurra
una vez que la concesin se encuentre
en la etapa de produccin mnima obliga-
toria, podrn deducirse ntegramente en
el ejercicio o amortizarse a partir de ese
ejercicio, a razn de un porcentaje anual
de acuerdo con la vida probable de la
mina establecida al cierre de dichos ejer-
cicios, lo que se determinar con base en
el volumen de las reservas probadas y
probables y la produccin mnima de Ley.
La actividad de desarrollo y prepara-
cin: se realiza a efectos de hacer posi-
ble la explotacin de un mineral conteni-
do en un yacimiento.
Los gastos que permitan la explotacin del
yacimiento por ms de un ejercicio podrn,
segn seala el segundo prrafo del artcu-
lo 75 de la Ley General de Minera:
165
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Deducirse ntegramente en el ejercicio
en que se incurran.
Amortizarse en dicho ejercicio y en los
prximos 2 ejercicios como mximo
(3 ejercicios en total). La norma no ha
previsto que esta deba hacerse de forma
proporcional.
La opcin se ejerce al presentar la de-
claracin jurada anual del Impuesto a la Renta
y respecto de los gastos de cada ejercicio.
Escogido un sistema, este no po-
dr ser variado en relacin con los gastos
del ejercicio.
APLICACIN PRCTICA La depreciacin que se establezca con base en la
1. Tratamiento de la adquisicin de
canchas de lixiviacin, en la etapa de
explotacin, por una empresa minera
La empresa Antacocha Per sociedad mi-
nera seala que se encuentra en la etapa
de explotacin y a estos efectos adquiere
canchas de lixiviacin para poder llevar a
cabo la extraccin del mineral. Nos consulta
cul sera el tratamiento contable y tributario
de dicha adquisicin.
Solucin:
Cabe sealar que la etapa de lixiviacin es una
etapa nueva en la actividad minera, que se da en
la fase de explotacin y consiste en adquirir plata-
forma, las cuales son desprendidas en la superficie
donde se encuentra el mineral, estas plataformas
permiten separar la parte del mineral con el des-
monte, de manera que la parte buena se ingresa
dentro de una represa especialmente acondicio-
nada para almacenar dicho mineral.
En este contexto sealaremos que el prra-
fo 7 de la Norma Internacional de Contabilidad
N 16 seala que se reconocer un elemento de
propiedad, planta y equipo cuando:
Sea probable que la entidad obtenga los be-
neficios econmicos futuros derivados de
este.
El costo del activo para la entidad pueda ser
valorado con la fiabilidad.
166
Adems, el Plan Contable General Empresarial
al describir la dinmica de la cuenta 33 Inmue-
bles, Maquinaria y Equipo, seala que estos son
bienes adquiridos por la empresa para ser utiliza-
dos en la produccin y que tienen las siguientes
caractersticas:
Una vida til relativamente larga (ms de un
ao).
No ser objeto destinado a las operaciones de
venta.
Estn sujetos a depreciaciones, excepto los
terrenos.
De lo expuesto, se puede colegir que las platafor-
mas de lixiviacin cumplen con las caractersticas
para ser consideradas dentro del componente de
propiedades, planta y equipo, por ende, esta califi-
ca como activo fijo sujeto a depreciacin en forma
proporcional a la vida til del activo fijo(*).
estimacin contable que se realice de la vida til
del activo fijo debe ser considerada parte del costo
de produccin dentro de los costos indirectos de
produccin y deben ser reconocidos como gastos,
cuando se reconozcan los ingresos provenientes
de la venta del mineral.
Finalmente, cabe recalcar que dicha conclusin
se obtiene del anlisis de la propia naturaleza
de la etapa de lixiviacin, la cual es inherente al
ciclo productivo de los minerales en la etapa de
explotacin; en consecuencia, la depreciacin de
dichos bienes debe afectar el costo de produccin.
Contablemente, originara los siguientes asientos:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
68 Valuacin y deterioro de activos y
provisiones xxx
681 Depreciacin
6814 Depreciacin de inmuebles,
maquinaria y equipo - Costo
68147 Canchas de lixiviacin
39 Depreciacin, amortizacin y
agotamiento acumulados xxx
(*) As, el prrafo 6 de la NIC N 16 seala que, la amortizacin es la
distribucin sistemtica del importe amortizable de un activo a lo
largo de su vida til e indica, adems, que la vida til es el periodo
durante el cual se espera utilizar el activo amortizable por parte de
la entidad o el nmero de unidades de produccin o similares que
se espera obtener de este, por parte de la entidad.

391 Depreciacin acumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y
equipo - Costo
39137 Canchas de lixiviacin
x/x Por la provisin de las deprecia-
ciones sufridas por las canchas
de lixiviacin.
-------------------- x --------------------
92 Costos indirectos de produccin xxx
921 Depreciacin canchas de
lixiviacin
79 Cargas imputables a cuentas de
costos y gastos xxx
791 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
x/x Por la provisin de las deprecia-
ciones sufridas por las canchas
de lixiviacin.
-------------------- x --------------------
3.4.14. Gastos por regalas
Son deducibles los gastos por rega-
las, entendido como:
Toda contraprestacin en efectivo o en espe-
cie originada por el uso o por el privilegio de
usar patentes, marcas, diseos o modelos,
planos, procesos o frmulas secretas y dere-
chos de autor de trabajos literarios, artsticos
o cientficos.
Toda contraprestacin por la cesin en uso
de programas de instrucciones para compu-
tadoras (software)
REGALAS
Informacin relativa a la experiencia industrial
comercial o cientfica: la transmisin
de conocimientos, secretos o no, de carc-
ter tcnico, econmico, financiero o de otra
ndole referidos a actividades comerciales o
industriales, con prescindencia de la relacin
que los conocimientos transmitidos tengan
con la generacin de rentas de quienes los
reciben y del uso que estos hagan de ellos.
(19) Se entiende por programa de instrucciones para computadora (software) a la expresin de un conjunto de instrucciones mediante
palabras, cdigos, planes o en cualquier otra forma que, al ser incorporadas en un dispositivo de lectura automatizada, es capaz de
hacer que un computador ejecute una tarea u obtenga un resultado.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
La cesin en uso de programas de
instrucciones para computadoras (software)(19)
cuya contraprestacin constituye una rega-
la, es aquella mediante la cual se transfiere
temporalmente la titularidad de todos, algu-
no o algunos de los derechos patrimoniales
sobre el software, que conllevan el derecho
a su explotacin econmica.
No constituye regala. Sino el resulta-
do de una enajenacin:
1. La contraprestacin por la transferen-
cia definitiva, ilimitada y exclusiva de la
titularidad de todos, alguno o algunos
de los derechos patrimoniales sobre el
software, que conllevan el derecho a su
explotacin econmica aun cuando estos
se restrinjan a un mbito territorial espe-
cfico.
2. La contraprestacin que el titular origina-
rio o derivado de los derechos patrimo-
niales sobre el software, que conllevan
el derecho a su explotacin econmica,
cobre a terceros por utilizar el software,
de conformidad con las condiciones con-
venidas en un contrato de licencia.
Las transferencias de conocimiento
estn referidas a aquellas relativas a cono-
cimientos especializados que traducidos en
instrucciones, frmulas, planos, modelos,
diseos, dibujos u otros elementos similares,
permiten el aprovechamiento en actividades
econmicas, de experiencias acumuladas
de carcter industrial, comercial, tcnico o
cientfico.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 017-2011-SUNAT/2B0000
1. No califica como regala la contraprestacin
pagada por parte de una empresa integrante
de un grupo empresarial a cambio de la ad-
quisicin de una copia de un software para
su uso o a cambio de la adquisicin de modo
definitivo, ilimitado y exclusivo de los derechos
patrimoniales sobre un software. Asimismo,
167
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
tampoco califica como regala el precio paga-
do a dicha empresa por las dems empresas
integrantes del mismo grupo por la adquisicin
de una alcuota de la titularidad del derecho
previamente adquirido.
2. Para que proceda la amortizacin de un activo
intangible no se exige que su adquisicin est
respaldada por un convenio o contrato suscri-
to por el adquirente, pero s que se cumplan
las disposiciones establecidas para tal efecto
en el inciso g) del artculo 44 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
3. El copropietario tiene el derecho a amortizar el
precio pagado por la copropiedad de un soft-
ware que califica como un activo intangible de
duracin limitada y es utilizado en la genera-
cin de sus rentas gravadas.
4. Es posible amortizar el precio pagado por la
copia de un software respecto del cual se so-
licite la asignacin de nuevos usuarios de for-
ma perpetua o por un software cuya licencia
de uso no especifique un plazo, siempre que
se acredite que tales derechos constituyen
activos intangibles y que tienen una vida til
limitada.
5. La amortizacin de un activo intangible de
duracin limitada en el plazo de diez aos no
supone que la deduccin por tal concepto se
impute en partes iguales entre los ejercicios
que involucre la amortizacin, sino en propor-
cin al plazo aplicable computado desde su
inicio.
6. La amortizacin del valor de un activo intangi-
ble de duracin limitada estar sujeta a que el
precio haya sido pagado previamente al ena-
jenante.
Calificacin de regala en cuanto a la retri-
bucin pagada
Informe N 311-2005-SUNAT
A efectos del Impuesto a la Renta, en la adquisi-
cin de copias de software, la retribucin que pa-
gan los licenciatarios a los licenciantes respecto
de contratos que impliquen la simple licencia de
uso personal de tales programas para computa-
doras no califica como regala.
En la adquisicin de software hecho a la medida o
de programas estandarizados, la retribucin que se
pague ser la contraprestacin a una enajenacin
de bienes tratndose de adquisiciones que impli-
quen el simple otorgamiento de licencias de uso
personal del software.
168
Cuando un distribuidor adquiere una o ms copias
de un programa estandarizado para destinarlos a
su comercializacin como mercadera, la retribu-
cin que pague por dicha adquisicin constituir
una regala.
Cuando se entrega un solo ejemplar del programa
que se instala en el servidor para ser utilizado desde
un nmero determinado de computadoras, por cada
una de las cuales se paga las correspondientes
licencias de uso, se est ante una enajenacin a
efectos del Impuesto a la Renta.
JURISPRUDENCIA
RTF N 6689-5-2005
Un contrato de licencia de uso de software pue-
de comprender los servicios de soporte tcnico,
actualizacin y mantenimiento, ms an cuando
estos ltimos resultan complementarios y nece-
sarios para la ejecucin del primero, lo que no
implica que su contraprestacin califique como
regala, ya que son operaciones con caracters-
ticas distintas, las cuales son tratadas de manera
distinta para fines tributarios.
En efecto, solo la contraprestacin por la cesin
en uso del software califica como regala, de
acuerdo con lo dispuesto en el artculo 27 de la
Ley del Impuesto a la Renta, en razn de que las
actualizaciones del programa informtico eran
servicios destinados a mejorar su funcionamiento
y desarrollo a favor de usuarios, mientras que las
consultas telefnicas sobre dicho software consis-
tan en el asesoramiento sobre su funcionamiento
por parte del personal del proveedor, los cuales no
implicaban una nueva cesin en uso, sino a me-
jorar su funcionamiento mediante actualizaciones
del mismo proveedor y absolver consultas sobre el
uso y explotacin.
RTF N 629-1-2003
No constituye regala el pago que se realiza por
servicios de consulta, procesamiento y liquidacin
de las transacciones de intercambio con Visa
Internacional, toda vez que si bien guardan vin-
culacin con la marca Visa no corresponde al uso
de esta.
3.4.15. Gastos por premios
Son deducibles los gastos por pre-
mios, en dinero o especie, que realicen los

contribuyentes con el fin de promocionar o
colocar en el mercado sus productos o ser-
vicios, siempre que dichos premios se ofrez-
can con carcter general a los consumidores
reales, el sorteo de estos se efecte ante
notario pblico y se cumpla con las normas
legales vigentes sobre la materia.
Son los gastos dirigidos a las ma-
sas de consumidores reales o potenciales.
Comprendera tambin la entrega de bie-
nes publicitarios o eventos dirigidos a la
masa de consumidores.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 165-2010-SUNAT/2B0000
Los gastos por premios entregados con motivo
de sorteos realizados por las empresas explota-
doras de Juegos de Casino y Mquinas Tragamo-
nedas con fines promocionales, sern deducibles
en tanto dichos premios se ofrezcan con carcter
general a los consumidores reales, los sorteos se
efecten ante notario pblico y se cumpla con las
normas legales sobre la materia.
Informe N 167-2009-SUNAT/2B0000
A efectos de la deduccin del gasto a que se refie-
re el inciso u) del artculo 37 de la Ley del Impues-
to a la Renta, no es requisito la presencia de un
notario pblico cuando la promocin no suponga
un sorteo.
JURISPRUDENCIA
RTF N 00398-1-2006
Que la Administracin repar el crdito fiscal y la
deduccin de las compras de llantas para autom-
viles, una copa y camisetas contenidas en las fac-
turas Ns 097-370, 002-330, 001-183, al constituir
gastos ajenos al giro del negocio siendo que se-
gn la recurrente fueron otorgados a sus clientes
como premios a fin de promocionar sus ventas.
Que al respecto, cabe indicar que el inciso u) del
citado artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, dispone que son deducibles a fin de estable-
cer la renta neta de tercera categora, los gastos
por premios, en dinero o especie, que realicen los
contribuyentes con el fin de promocionar o colocar
en el mercado sus productos o servicios, siempre
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
que dichos premios se ofrezcan con carcter ge-
neral a los consumidores reales, el sorteo de estos
se efecte ante notario pblico y se cumplan con
las normas legales vigentes sobre la materia.
Que en el presente caso, la recurrente no ha de-
mostrado que se hubiese realizado algn sorteo a
favor de sus clientes y tampoco la entrega de los
bienes a los ganadores de tal acto, por lo que
corresponde confirmar los reparos relacionados
con dichas facturas.
RTF N 01804-1-2006
Que si bien la recurrente durante la fiscalizacin
e inclusive en la etapa de apelacin ha presen-
tado los tickets del sorteo que alega haber reali-
zado y una relacin de los ganadores (folios 624,
625, 1054 a 1087), conforme a lo establecido en
el inciso u) del artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta se requiere que el sorteo se efecte
ante notario pblico, a fin de que se deduzcan los
premios para la determinacin del Impuesto a la
Renta, por lo que al no haberse sustentado que el
referido sorteo se llev a cabo ante notario pbli-
co, los reparos efectuados por la Administracin
se ajustan a ley.
APLICACIN PRCTICA
1. Gastos por entrega de premios
La tienda por departamentos La Familia por
campaa de Fiestas Patrias realiza un sorteo
entre todos sus clientes que realicen compras
mnimas de S/. 50 en cualquiera de sus de-
partamentos, el premio consiste en un che-
que de S/. 30,000. El 30 de julio se realiza
el sorteo ante notario pblico, hacindose
entrega del cheque al seor Nils Monteverde,
ganador del sorteo.
Ser aceptada la deduccin del gasto por
este concepto?
Solucin:
De acuerdo al inciso u) del artculo 37 de la LIR,
sern deducibles a efectos del Impuesto a la Ren-
ta los gastos por premios, en dinero o en especie,
que realicen los contribuyentes con fines promo-
cionales, siempre que dichos premios se ofrezcan
con carcter general a los consumidores reales, el
sorteo se realice ante notario pblico y se cumpla
169
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
con lo sealado por las normas legales vigentes
sobre la materia.
De lo anterior podemos concluir que los S/. 30,000
sern aceptados a efectos de deducir la renta bru-
ta de tercera categora, pues se est cumpliendo
con lo sealado por la norma. El registro de la sa-
lida del dinero ser el siguiente:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
63 Gastos de servicios prestados
por terceros 30,000
637 Publicidad, publicaciones,
relaciones pblicas
6373 Relaciones pblicas
63731 Premios a clientes(*)
10 Efectivo y equivalentes de
efectivo
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la entrega del cheque como
premio del sorteo realizado en
Fiestas Patrias.
-------------------- x --------------------
(*) Cuenta propuesta.
3.4.16. Gastos que constituyan para su per-
ceptor rentas de 2, 4 o 5 cate-
gora
Son deducibles los gastos o costos que
constituyan para su perceptor renta de segun-
da, cuarta o quinta categora y podrn deducir-
se en el ejercicio gravable a que correspondan
cuando hayan sido pagados dentro del plazo
establecido por el Reglamento para la presen-
tacin de la declaracin jurada correspondien-
te a dicho ejercicio. Respecto de tales rentas
se aplica el principio de lo percibido.
Hay que tener en cuenta adems
que en caso no hayan sido deducidos en el
ejercicio al que correspondan, sern deduci-
bles en el ejercicio en que efectivamente se
170
paguen, aun cuando se encuentren debida-
mente provisionados en un ejercicio anterior,
de acuerdo a la Cuadragsima Octava Dis-
posicin Complementaria y Final de la Ley.
Tmese en cuenta que el gasto
correspondiente a la indemnizacin por no
haber disfrutado del descanso vacacional,
establecida en el inciso c) del artculo 23 del
Decreto Legislativo N 713, ser deducible
en el ejercicio de su devengo en aplicacin
de la regla contenida en el artculo 57 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
INFORMES DE SUNAT
El pago como requisito del devengamiento
del gasto por rentas de quinta categora
30,000 Informe N 053-2012-SUNAT/4B0000
Los gastos o costos que constituyan para su per-
ceptor, entre otras, rentas de quinta categora,
se deducen en el ejercicio en que se devenguen,
siempre que se paguen dentro del plazo previs-
to para la presentacin de la declaracin jurada
anual de ese ejercicio. En caso no hubieran sido
pagados en el ejercicio en que se devenguen, se-
rn deducibles solo en el ejercicio en que efecti-
vamente se paguen, incluso si hubieran sido de-
bidamente provisionados en un ejercicio anterior.
Informe N 051-2011-SUNAT/2B0000
El gasto correspondiente a la indemnizacin por
no haber disfrutado del descanso vacacional, es-
tablecida en el inciso c) del artculo 23 del Decreto
Legislativo N 713, ser deducible en el ejercicio
de su devengo, en aplicacin de la regla contenida
en el artculo 57 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta.
Informe N 134-2010-SUNAT/2B0000
En el supuesto de que la empresa ha entregado a
sus trabajadores la participacin en las utilidades
dentro del plazo de vencimiento de la presenta-
cin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto
a la Renta, pero, con posterioridad a ello, pre-
senta una declaracin rectificatoria determinando
una mayor renta neta que, a su vez, implica una
mayor participacin legal en las utilidades a fa-
vor de los trabajadores, esta mayor participacin
constituye gasto deducible para la determinacin
de la renta neta de tercera categora del ejercicio
en que sea pagada.

Deduccin como gasto de montos mayo-
res de participacin de utilidades a favor
de los trabajadores
Informe N 053-2005-SUNAT/2B0000
En caso de distribuirse montos mayores provenientes
de la participacin de utilidades a favor de los trabaja-
dores, de manera unilateral por parte del empleador, a
lo dispuesto en las normas laborales vigentes, estos
podrn ser deducidos como gastos siempre y cuan-
do sean pagados dentro del plazo establecido por el
reglamento para la presentacin de la declaracin ju-
rada correspondiente a dicho ejercicio, conforme a lo
dispuesto por el inciso l) del artculo 37 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, entonces vigente.
Deduccin de participacin en utilidades
Informe N 305-2002-SUNAT/K00000
En consecuencia, la participacin en las utilidades
que las empresas otorguen a los trabajadores en
virtud del Decreto Legislativo N 892, podr ser de-
ducida de la renta neta como gasto en el ejercicio
gravable al que corresponda, siempre y cuando sea
pagada a sus beneficiarios dentro del plazo estable-
cido para presentar la declaracin jurada anual del
Impuesto a la Renta. No se aceptar su deduccin si
son pagadas en fecha posterior a la sealada.
Esta conclusin no se ve desvirtuada por el hecho
de que el artculo 6 del mencionado decreto legis-
lativo disponga que la aludida participacin ser
distribuida dentro de los treinta (30) das naturales
siguientes al vencimiento del plazo sealado por
las disposiciones legales para la presentacin de la
declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta,
puesto que este es un plazo mximo que se otor-
ga a los empleadores para efectuar dicho pago, no
existiendo impedimento alguno para que tal pago
se efecte con anterioridad y se cumpla as con lo
indicado en las normas que regulan el Impuesto a
la Renta.
JURISPRUDENCIA
Deducibilidad de la provisin por vacacio-
nes no devengadas.
Procede vincular el derecho a la remunera-
cin vacacional o a la proporcin compu-
tada con el ejercicio al que corresponde la
labor realizada.
RTF N 17119-4-2011 (12/10/2011)
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Se revoca la apelada en el extremo referido a los
reparos por provisin por vacaciones no devenga-
das pues en aplicacin del principio del devenga-
do, procede vincular el derecho a la remuneracin
vacacional o a la proporcin computada, con el
ejercicio al que corresponde la labor o servicio
realizados, debindose efectuar su reconocimien-
to en dicho ejercicio, independientemente de que
la remuneracin vacacional resulte exigible por
parte del trabajador en el mismo ejercicio.
RTF N 12444-4-2009
Se revoca la apelada dado que los gastos por
pago de intereses de prstamos se encuentran
comprendidos en el inciso a) del artculo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta el cual no condiciona
la deduccin del referido gasto al pago de este,
no resulta exigible el requisito de su cancelacin
dentro del plazo de presentacin de la declaracin
jurada anual respectiva previsto en el inciso v) del
citado artculo 37, siendo esta la nica observacin
formulada por la Administracin en este extremo,
por lo que el reparo formulado no se encuentra
arreglado a ley, procediendo revocar la apelada.
RTF N 11235-3-2008
Que si bien en este extremo de la controversia se
refiere a la participacin en las utilidades de los di-
rectores y no de trabajadores, dado que por la na-
turaleza de sus funciones no existe vnculo laboral
con la empresa con lo cual las retribuciones gene-
radas no se trataran en rigor de remuneraciones
y a la luz del concepto amplio de remuneracin
que maneja la Ley del Impuesto a la Renta, se co-
lige que el inciso m) del artculo 37 se refiere a los
ingresos de los directores por el ejercicio de sus
funciones, y en tal sentido, las participaciones es-
tn comprendidas en el citado inciso. Siendo que
los gastos cuestionados se encuentran contem-
plados en un inciso distinto al inciso v) del artculo
37, no resulta exigible el requisito consistente en
la cancelacin dentro del plazo de presentacin de
la declaracin jurada anual respectiva, por lo que
procede levantar el reparo bajo examen.
RTF N 4123-1-2006 (jurisprudencia de obser-
vancia obligatoria)
Conforme lo sealado por el numeral 1 del artculo
170 del Cdigo Tributario, no procede aplicar inte-
reses ni sanciones por la incorrecta determinacin
y pago del Impuesto a la Renta que se hubiera
generado por la interpretacin equivocada de los alcan-
ces del artculo 37 inciso j) de la Ley del Impuesto a
la Renta, en lo que respecta al tratamiento de los
remuneraciones vacacionales.
171
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

RTF N 7719-4-2005 (jurisprudencia de obser- ASIENTO CONTABLE

vancia obligatoria)
-------------------- x --------------------
El requisito de pago previsto en el inciso v) incorpo-
63 Gastos de servicios prestados
rado por la Ley N 27356 del artculo 37 de la Ley
del Impuesto a la Renta no es aplicable a los gastos por terceros 8,500
deducibles contemplados en los otros incisos del 632 Asesora y consultora
referido artculo 37, que constituye para su percep-
tor rentas de segunda, cuarta y quinta categora. 40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar 850
APLICACIN PRCTICA 40172 Renta de 4ta. Categ.
42 Cuentas por pagar comerciales -
1. Deduccin de rentas de cuarta categora
Terceros 7,650
424 Honorarios por pagar
La empresa Ventas al Por Mayor S.A.C.
contrata en el mes de noviembre de 2012 al x/x Por la provisin de los honorarios
seor Jos Piqu, arquitecto de profesin, profesionales del arquitecto para
para que efecte la elaboracin de planos la elaboracin de planos.
de su nueva sede en el distrito de La Moli-
na. En el mes de diciembre, el seor La Cruz --------------------x---------------------
entrega el trabajo encomendado y emite el
recibo por honorarios correspondiente por el
importe de S/. 8,500. Sin embargo, los hono- Asiento contable por el pago de honorarios y reten-
rarios recin son cancelados en el mes de ciones correspondientes a los servicios prestados
febrero de 2013, cumpliendo con efectuar la por el seor Piqu en el mes de febrero de 2013:
retencin en dicha fecha. ASIENTO CONTABLE
Podr deducirse el gasto por los servicios del
-------------------- x --------------------
seor La Cruz, en el ejercicio gravable 2012?
42 Cuentas por pagar comerciales -
Solucin: Terceros 7,650
424 Honorarios por pagar
De acuerdo con el inciso v) del artculo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta, podrn deducirse 40 Tributos, contraprestaciones y
los gastos que constituyan para sus perceptores aportes al sistema de pensiones
rentas de segunda, cuarta y quinta categora en
el ejercicio al que correspondan cuando hayan y de salud por pagar 850
sido pagadas antes del vencimiento para la pre- 40172 Renta de 4ta. Categ.
sentacin de la declaracin jurada anual a dicho 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 8,500
ejercicio. Al respecto, el inciso q) del artculo 21
del Reglamento de la LIR seala que podrn de- 104 Cuentas corrientes en
ducirse los gastos correspondientes a las rentas instituciones financieras
de segunda, cuarta y quinta, as no sean cancela-
x/x Por el pago de los honorarios del
das, si se cumple con efectuar la retencin y pago
correspondiente a estas, hasta la fecha de venci- arquitecto Piqu y el pago de la
miento de la declaracin jurada anual. retencin a la Sunat.

De lo anterior, podemos concluir que la empresa --------------------x---------------------

Ventas al Por Mayor S.A.C. al haber cumplido con
pagar los honorarios del seor Piqu, as como su
retencin antes del vencimiento de la declaracin ju- 2. Distribucin de utilidades y su
rada anual, podr deducir los S/. 8,500 como gastos deduccin
por servicios prestados por terceros.
La Umbrella Corp. S.A. ha tenido 52 tra-
Asiento contable por la provisin de los honorarios bajadores en su planilla durante el ejercicio
del seor Piqu en el mes de diciembre de 2012:

172

gravable 2012. La utilidad tributaria antes
de participaciones e impuestos fue de
S/. 389,500. Su declaracin jurada vence
a fines de marzo de 2013 y el pago de las
utilidades lo realizar recin en el mes de
mayo del mismo ao, procediendo a efec-
tuar la retencin correspondiente por la ren-
ta de quinta categora de sus trabajadores
en dicha fecha.
Podr deducirse el gasto por la participa-
cin de utilidades de los trabajadores en el
ejercicio gravable 2012?
Solucin:
De acuerdo con el artculo 6 del Decreto Legis-
lativo N 892, la empresa deber cancelar a los
trabajadores el importe de la participacin de las
utilidades de la empresa dentro los 30 das calen-
dario, luego del vencimiento del plazo para la pre-
sentacin de la declaracin anual.
Por otro lado, el inciso q) del artculo 21 del Re-
glamento del TUO de la LIR seala que, para ser
deducida de la renta no se requerir el pago de
la participacin en las utilidades, siempre que se
cumpla con lo sealado en el inciso a) del ar-
tculo 39 de dicho Reglamento, donde se dispone
que las retenciones que correspondan a las par-
ticipaciones debern efectuarse en el mes de su
devengo o en el plazo establecido para la presen-
tacin de la declaracin anual.
De lo anterior, podemos concluir que Umbrella Corp.
S.A. no podr deducir en el ejercicio gravable 2012 la
participacin de los trabajadores en las utilidades, por
no haber efectuado el pago de estas y/o la retencin
dentro de los plazos sealados.
3.5. Gastos no deducibles
Sobre los gastos deducibles, artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta seala,
de manera enunciativa, los que pueden de-
ducirse a efectos de la determinacin de la
renta neta imponible, pudiendo clasificarse
estos en gastos sujetos a lmites y gastos no
sujetos a lmite. Ahora bien, respecto de los
gastos no deducibles, adems de aquellos
que por su propia naturaleza no cumplen con
el principio de causalidad, debe tenerse en
cuenta lo dispuesto por el artculo 44 de la
Ley del Impuesto a la Renta, en el que se
efecta una lista de gastos no deducibles.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
As, el artculo 44 de la Ley del Im-
puesto a la Renta seala cules son los
gastos no deducibles. Los gastos cuya de-
duccin no es permitida por la Ley son b-
sicamente aquellos que no cumplen con el
principio de causalidad, es decir, que no es-
tn relacionados con el mantenimiento de la
fuente productora de la renta ni la genera-
cin de estas. Estos son:
3.5.1. Los gastos personales y de susten-
to del contribuyente y sus familiares
De manera explcita se seala en la
norma que, los gastos de sustento del con-
tribuyente y sus familiares no son gastos
deducibles. En este caso es evidente que
estos gastos no cumplen con el principio de
causalidad, ya que el gasto personal y de
sustento del contribuyente debe ser siem-
pre asumido por el propio contribuyente. Es
preciso resaltar que, en su mayora los ca-
sos en que se presentan gastos personales
y de sustento del contribuyente asumidos
por la empresa, se dan en el supuesto de
empresas unipersonales en las que el titular
utiliza los ingresos de la empresa para sus
gastos personales de alimentacin, vivien-
da educacin, etc.
En este caso podran presentarse dos
situaciones, la primera que el contribuyente
sea el titular de la empresa unipersonal que
en realidad es el contribuyente, pudiendo
en tal caso configurarse una atribucin de
ingresos a dicho titular. Otra circunstancia
podra ser el caso en que el gasto haya sido
a favor de un dependiente del contribuyente
En este caso se debe tomar en cuenta que,
adems de no ser deducible el gasto, po-
dran estar configurndose dividendos pre-
suntos regulados en el inciso g) del artculo
24-A de la Ley del Impuesto a la Renta, que
seala que se considera dividendo presunto:
toda suma o entrega en especie que resul-
te renta gravable de la tercera categora, en
tanto signifique una disposicin indirecta de
dicha renta no susceptible de posterior con-
trol tributario, incluyendo las sumas carga-
das a gastos e ingresos no declarados.
173
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Por su parte, el artculo 13-B del Re-
glamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta seala que, a efectos del inciso g) del
artculo 24-A de la Ley, constituyen gastos
que significan disposicin indirecta de renta
no susceptible de posterior control tributario
aquellos gastos susceptibles de haber bene-
ficiado a los accionistas, participacionistas,
titulares y, en general, a los socios o asocia-
dos de personas jurdicas a que se refiere el
artculo 14 de la Ley, entre otros, los gastos
particulares ajenos al negocio, los gastos de
cargo de los accionistas, participacionistas,
titulares y, en general, socios o asociados
que son asumidos por la persona jurdica.
JURISPRUDENCIA
RTF N 09165-4-2008
El inciso a) del artculo 44 de la citada Ley del Im-
puesto a la Renta establece que no son deducibles
para la determinacin de la renta imponible de ter-
cera categora: los gastos personales y de sustento
del contribuyente y sus familiares. El recurrente pre-
tende sustentar el gasto reparado por la adquisicin
de ocho juegos de polos y shorts segn Factura
N 001-1346 sealando que este corresponde a
gastos recreativos de su equipo, el que particip en
un campeonato con otras ferreteras, sin embargo,
no presenta documento alguno que acredite su di-
cho, y adems, segn se verifica de la cdula de
situacin legal de los libros y registros contables
exhibidos por aquel, no lleva Libro de Planillas, por
lo que al no haber acreditado que por el ejercicio
2001 contaba con trabajadores en virtud de los cua-
les realiz los supuestos gastos recreativos, se con-
cluye que no cumpli con sustentar la causalidad
del gasto materia de anlisis por lo que corresponde
mantener el citado reparo y confirmar la apelada en
este extremo.
APLICACIN PRCTICA
1. Deduccin de gastos personales en
una persona jurdica
Un prestigioso estudio jurdico incurri en
una serie de gastos durante el ejercicio gra-
vable, dentro de los cuales se encuentra
174
una serie de desembolsos asumidos por la
empresa, los cuales corresponden a uno de
los socios, cuyo detalle se muestra en la
siguiente relacin:
Pago de seguro vehicular : 3,000
Pago por impuesto vehicular : 2,500
Gastos de combustible : 1,500
Gastos de mantenimiento : 8,400
Total : 15,670
Nos consulta si la provisin de estos gastos
ser deducible.
Solucin:
La Ley del Impuesto a la Renta establece como
principio bsico para la deduccin de gastos, el de
causalidad, es decir, que el gasto guarde relacin
con la generacin de renta y ayude a mantener su
fuente productora. Bajo este concepto, los gastos
personales y de sustento del contribuyente y sus
familiares, no sern deducibles en la determinacin
de la renta neta de tercera categora, en concor-
dancia con el inciso a) del artculo 44 del TUO de la
LIR, porque no representan para la empresa la po-
sibilidad de generar renta alguna a travs de ellos.
Es prctica comn que las empresas tiendan a con-
tabilizar como parte de sus gastos, los desembolsos
por gastos que corresponden sus socios o dueos,
sustentados con comprobantes de pago (facturas),
que si bien es cierto renen los requisitos impresos
y no necesariamente impresos establecidos por
el artculo 8 del Reglamento de Comprobantes de
Pago, y desde el punto de vista formal resultaran de-
ducible, no los seran al no cumplir con el principio de
causalidad y, por ende, ameritaran un reparo va de-
claracin jurada anual de la empresa, de ser el caso.
Ahora bien, si estos gastos no son deducibles para
la determinacin del Impuesto a la Renta, recorde-
mos que se encuentran contabilizados en los libros
de la empresa, por lo que resulta conveniente tratar-
los como prstamos de la empresa hacia los socios
o accionistas, reflejando el derecho de la entidad a
cobrar los montos desembolsados y revertir el gasto
cargado. En mrito a lo antes sealado, la empresa
puede efectuar el siguiente asiento contable:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
14 Cuentas por cobrar al personal, a
los accionistas (socios), directores
y gerentes 15,400

142 Accionistas (o socios)
1422 Prstamos
65 Otros gastos de gestin 15,400
659 Otros gastos de gestin
x/x Por el ajuste de desembolsos
efectuados en el ejercicio y que
constituyen gastos personales de
uno de los socios.
--------------------x--------------------
2. Gastos personales del titular y familiares
El seor Rocky Guzmn, titular de la em-
presa Transportes Rocky S.A.C., presenta
al departamento de contabilidad los siguien-
tes gastos:
- Factura N 012-1355 de Gym por mem-
bresa por un ao: S/. 3,500.
- Boleta de venta N 002-0330 de la seora
Adriana Lpez por servicio de cepillado,
maquillaje y pedicure efectuado por su
esposa por S/. 85.
- Factura N 001-0056 de Kokito S.A.C.,
por adquisicin de libros preescolares:
S/. 450.
El gerente general solicita sean contabiliza-
dos como gastos de la empresa y el contador
opta por registrarlos como una carga diversa
de gestin.
Ser correcto dicho registro?
Solucin:
De acuerdo con el inciso a) del artculo 44 de
la Ley del Impuesto a la Renta, no sern de-
ducibles a efectos de determinar la renta neta
de tercera categora aquellos gastos que sean
personales y de sustento del contribuyente y
sus familiares. Por lo que aquellos gastos sus-
tentados por el gerente general y que son de
ndole personal no se aceptarn tributariamen-
te y tendrn que ser reparados va declaracin
jurada anual.
Lo mismo sucede contablemente, pues, el principio
del ente seala que el elemento subjetivo o propie-
tario es considerado como tercero, lo que obliga a
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
separar los gastos incurridos por la empresa con
aquellos incurridos por su titular, pues este es un
tercero distinto de ella. Por lo tanto, sera errado
contabilizar dichos gastos y ms hacer que incidan
en el resultado de la empresa.
De otro lado, de conformidad con el artculo
13-B del Reglamento de la LIR, constituyen
gastos que significan disposicin indirecta de
renta no susceptible de posterior control tribu-
tario aquellos gastos susceptibles de haber be-
neficiado a los accionistas, participacionistas,
titulares y, en general, socios y asociados de
personas jurdicas. Este tipo de gastos estn
sujetos una tasa adicional del 4.1%, la cual es
de cargo de la empresa, debindose pagar en
el vencimiento correspondiente al mes en que
ocurren tales gastos.
Si bien el Reglamento excede a la Ley, ya
que esta ltima norma, en el literal g) del
artculo 24, no define el concepto de gastos
que significan disposicin indirecta de renta
no susceptible de posterior control tributario
ni otorga tales facultades al Reglamento, es
ms que evidente que la Administracin Tri-
butaria aplica la disposicin reglamentaria,
por lo que sugerimos se tenga en cuenta la
definicin del Reglamento para evitar contin-
gencias futuras.
3.5.2. El Impuesto a la Renta
Los impuestos son prestaciones
que pueden ser en dinero o en especie, y
que se otorgan a favor del Estado, quien
reclama su pago con el fin de satisfacer
las necesidades colectivas y en virtud de
su poder coactivo, en forma y cuanta de-
terminadas unilateralmente y sin contra-
prestacin especial, esto quiere decir que
no son vinculados a un servicio individua-
lizado a favor del contribuyente. En ese
sentido, el impuesto es una prestacin
tributaria obligatoria cuya finalidad es el
sostenimiento de las cargas y/o obligacio-
nes del Estado. Por lo tanto, carecera de
sentido permitir la deduccin del Impuesto
a la Renta, ya que lo que ingresara por
recaudacin de este impuesto por un lado,
se estara deduciendo como gasto por el
otro.
175
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

3.5.3. Las multas, recargos, intereses
moratorios previstos en el Cdigo
Tributario y, en general, sanciones
aplicadas por el Sector Pblico
Nacional
La multa viene a ser la sancin pe-
cuniaria que la Administracin aplica al
administrado por la comisin de una infrac-
cin administrativa; en ese sentido, Garca
de Enterra define la sancin administrativa
como: un mal infligido por la Administracin
al administrado como consecuencia de una
conducta ilegal(20).
Por lo tanto, sera inadmisible que el
contribuyente pudiese deducir un gasto ge-
nerado como consecuencia de un incumpli-
miento normativo, pues, en ese caso la san-
cin no cumplira con su cometido, siendo su
objeto el de reprimir una conducta contraria
a Derecho y restablecer el orden jurdico
previamente quebrantado por la accin del
trasgresor(21), y asimismo, el de producir un
efecto disuasorio.
Es importante reparar en lo que se-
ala la norma respecto de las sanciones a
las que se refiere son aquellas aplicadas por
el Sector Pblico Nacional, por lo que es im-
portante definir qu entidades comprenden
el Sector Pblico Nacional. En ese sentido,
el inciso a) del artculo 18 de la Ley del Im-
puesto a la Renta establece que no son su-
jetos pasivos del impuesto, el Sector Pblico
Nacional, con excepcin de las empresas
conformantes de la actividad empresarial del
Estado(22).
Por su parte, el artculo 7 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta se-
ala que de conformidad con lo dispuesto en
el inciso a) del artculo 18 antes descrito, no
son contribuyentes del impuesto:
a) El Gobierno central.
b) Los gobiernos regionales.
c) Los gobiernos locales.
d) Las instituciones pblicas sectorialmente
agrupadas o no.
e) Las sociedades de beneficencia pblica.
f) Los organismos descentralizados aut-
nomos.
En ese sentido, la norma antes indi-
cada nos ayuda a establecer qu entidades
son consideradas como integrantes del Sec-
tor Pblico Nacional.

(20) GARCA DE ENTERRA, Eduardo y FERNNDEZ, Toms-Ramn. Curso de Derecho Administrativo. Tomo II, 9 ed. Civitas, Madrid,
2004, p. 163.
(21) SUAY RINCN, J. Sanciones administrativas. Publicaciones del Real Colegio de Espaa, Bolonia, p. 56.
(22) De las entidades que forman parte del Sector Pblico Nacional, nicamente, las empresas que conforman la actividad empresarial
del Estado son consideradas como contribuyentes del Impuesto a la Renta, es decir, se encuentran comprendidas dentro del mbito
de su aplicacin y, por ende, deben cumplir con las obligaciones sustanciales y formales vinculadas a dicho impuesto.
Segn el artculo 4 del Decreto Legislativo N 103, la actividad empresarial del Estado se desarrolla bajo alguna de las siguientes
formas:
Empresas del Estado de accionariado nico: empresas organizadas bajo la forma de sociedades annimas en las que el Estado
ostenta la propiedad total de las acciones y, por tanto, ejerce el control ntegro de su junta general de accionistas.
Empresas del Estado con accionariado privado: empresas organizadas bajo la forma de sociedades annimas, en las que el Estado
ostenta la propiedad mayoritaria de las acciones y, por tanto, ejerce el control mayoritario de su junta general de accionistas, exis-
tiendo accionistas minoritarios no vinculados al Estado.
Empresas del Estado con potestades pblicas: empresas de propiedad estatal cuya ley de creacin les otorga potestades de Derecho
Pblico para el ejercicio de sus funciones. Se organizan bajo la forma que disponga su ley de creacin.
El accionariado estatal minoritario en empresas privadas no constituye actividad empresarial del Estado y se sujeta a las disposi-
ciones de la Ley General de Sociedades y dems normas aplicables a tales empresas.

176

INFORMES DE SUNAT
Deduccin de los derechos antidumping
Informe N 026-2007-SUNAT/2B0000
Los derechos antidumping constituyen multas de
carcter administrativo que establece la Comisin
de dumping y subsidios del Indecopi.
Los derechos antidumping no forman parte del
costo de adquisicin del bien, a que se refiere el
numeral 1) del artculo 20 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Los derechos antidumping no son deducibles
como gasto para la determinacin de la renta im-
ponible de tercera categora.
Los derechos antidumping no forman parte de la base
imponible en la importacin de bienes, a que se refiere
el inciso e) del artculo 13 del TUO de la Ley del IGV.
JURISPRUDENCIA
RTF N 8384-5-2001
No son deducibles como gasto del Impuesto a
la Renta, el IGV que se tiene derecho a deducir
como crdito fiscal, las multas tributarias y las mul-
tas del Ministerio de Trabajo.
APLICACIN PRCTICA podr deducirse a efectos de determinar la renta neta
1. Multas e intereses cargados a gastos
Una empresa pesquera ha sido sancionada
por la infraccin tipificada en el numeral 4 del
artculo 134 del Reglamento de la Ley General
de Pesquera por procesar, almacenar, trans-
portar o comercializar recursos hidrobiolgicos
o productos no autorizados en medidas de or-
denamiento. Al respecto, nos consulta si resul-
ta deducible la sancin impuesta.
Solucin:
Para que un gasto sea deducible este debe cum-
plir con el criterio de causalidad establecido en el
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, lo
que requiere que sea necesario, en relacin con
las operaciones gravadas con el Impuesto a la
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Renta. No obstante lo anterior, la norma tambin
indica que existen gastos que no son deducibles,
as en el inciso c) del artculo 44 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta se seala que las multas,
recargos, intereses moratorios previstos en el C-
digo Tributario y, en general, sanciones aplicadas
por el Sector Pblico Nacional no son deducibles
para determinar el Impuesto a la Renta.
Si bien es cierto, en este caso no se trata de una
multa impuesta por el Cdigo Tributario, tambin
es cierto que nos encontramos ante una sancin,
toda vez que se trata de una sancin econmica
que se impone por no cumplir una norma. En este
sentido, debemos verificar que esta sea aplicada
por el Sector Pblico Nacional.
Sobre el particular consideramos importante que
se tome en cuenta que el Sector Pblico Nacional,
conforme con el artculo 7 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta, se encuentra con-
formado por el Gobierno Central, los Gobiernos
Regionales, Gobiernos Locales, Instituciones
Pblicas sectorialmente agrupadas o no, las So-
ciedades de Beneficencia Pblica y los Organis-
mos Descentralizados Autnomos.
En este orden de ideas, siendo el Ministerio de la
Produccin, creado por Ley N 27779 del 10 de julio
de 2002, el ente al cual se le pagara dicha multa en
razn a que su competencia se extiende a las per-
sonas naturales y jurdicas que realizan actividades
vinculadas a los Subsectores Industria y Pesquera,
se concluye que la sancin impuesta a la empresa
al corresponder de un incumplimiento de una norma
emitida por entidad del Sector Pblico Nacional, no
de tercera categora del periodo.
En todo caso el asiento contable a efectuar, sera
el siguiente:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
65 Otros gastos de gestin x,xxx
659 Otros gastos de gestin
6592 Sanciones administrativas
10 Efectivo y equivalentes de efectivo x,xxx
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la multa aplicada por el Minis-
terio de la Produccin.
------------------ x -------------------
177
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
3.5.4. Las donaciones y cualquier otro
acto de liberalidad en dinero o en
especie, salvo lo dispuesto en el
inciso x) del artculo 37 de la Ley
El artculo 1621 del Cdigo Civil de-
fine la donacin, sealando respecto de ella
que: Por la donacin el donante se obliga a
transferir gratuitamente al donatario la pro-
piedad de un bien.
En principio, las donaciones u otras
liberalidades no son deducibles, ya que no
contribuyen al mantenimiento de la fuente y
mucho menos a la generacin de renta. Pero
la Ley ha establecido determinados casos en
los cuales s son deducibles bsicamente te-
niendo en cuenta el carcter social de la rea-
lizacin de la donacin. Los requisitos que
deben cumplir estas donaciones o liberalida-
des para ser deducibles estn establecidos
en el inciso x) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Como acabamos de sealar, el inci-
so x) del artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta establece cules son los gastos
deducibles por concepto de donaciones, en-
tre ellos, seala los otorgados en favor de
entidades y dependencias del Sector Pblico
Nacional, excepto empresas, y entidades sin
fines de lucro, cuyo objeto social comprenda
uno o varios de los siguientes fines:
beneficencia culturales
asistencia o bienestar cientficos
social
educacin artsticos
literarios patrimonio histrico
cultural indgena
deportivos otros fines semejantes
salud
Podemos ver que la norma deja
abierta la posibilidad de considerar deduci-
bles otras donaciones destinadas a fines si-
milares a los sealados en la norma.
178
Pero, adems, se seala un requisito
adicional, que dichas entidades y dependen-
cias cuenten con la calificacin previa por
parte del Ministerio de Economa y Finanzas
mediante resolucin ministerial.
Por otro lado, se aplica un lmite a la
deduccin, pues, no podr exceder del 10%
de la renta neta de tercera categora, luego
de efectuada la compensacin de prdidas
a que se refiere el artculo 50 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
De la lectura del inciso x) de la Ley
del Impuesto a la Renta, puede concluirse
que las donaciones que no pueden deducir-
se seran las siguientes:
Otorgadas a empresas del Estado u
otras dependencias que no sean parte
del Sector Pblico Nacional.
Entidades sin fines de lucro cuyo ob-
jeto no comprenda como fines los de
beneficencia; asistencia o bienestar
social; educacin; culturales; cientfi-
cas; artsticas; literarias; deportivas;
salud; patrimonio histrico cultural
Donaciones
u otras libe- indgena; y otras de fines semejantes.
ralidades no
Entidades y dependencias que no
deducibles cuenten con la calificacin previa por
parte del Ministerio de Economa y
Finanzas.
El monto de las donaciones que exce-
da el 10% de la renta neta de tercera
categora, luego de efectuada la com-
pensacin de prdidas a que se refiere
el artculo 50 de la Ley del Impuesto a
la Renta.
INFORMES DE SUNAT
Donacin de bienes con ocasin de matri-
monio
Informe N 041-2003-SUNAT/2B0000
Los incrementos patrimoniales a que se refiere
el artculo 52 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, originados por donaciones de bienes

muebles que se efectan con ocasin de bodas o
acontecimientos similares, requieren que se sus-
tenten con escritura pblica o con otro documento
fehaciente.
Entidad perceptora de donaciones
Carta N 087-2007-SUNAT/200000
Los colegios profesionales se encuentran den-
tro del supuesto de inafectacin al Sector P-
blico Nacional previsto en el inciso a) del ar-
tculo 18 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta, dichas instituciones se encontrarn califi-
cadas como entidades perceptoras de donacio-
nes por el solo mrito de la Resolucin Ministerial
N 240-2006-EF/15.
JURISPRUDENCIA
RTF N 07563-1-2009
Se confirma el reparo efectuado respecto de las
facturas giradas por comisin de ventas que exce-
dieron el 1% de las ventas realizadas, dado que la
recurrente no acredit en forma fehaciente que di-
cha comisin fuese de 1,5% como alega. Se indica
que en el contrato suscrito por la recurrente con el
mencionado comisionista de ventas se advierte que
este deba cobrar el 1% de las ventas realizadas. Se
indica que la recurrente no ha presentado documen-
tacin alguna que sustente en forma fehaciente que
la comisin pactada con el citado comisionista fuera
de 1.5% de las ventas, por lo que la Administracin
obr conforme a ley, al considerar que el exceso so-
bre la comisin pactada de 1% califica como una
acto de liberalidad por parte de la recurrente, segn
el inciso d) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a
la Renta.
RTF N 00012-3-2008
Si bien los Arbitrios Municipales por los periodos
en los que la recurrente fue arrendataria del predio
respectivo, podran ser deducibles, dado que las
normas vigentes en los aos anteriores al reparo
establecan la posibilidad de trasladar el monto a
pagar por Arbitrios Municipales a quienes ocupasen
el predio, tampoco est acreditado que se le hubiera
trasladado la referida obligacin.
Que conforme con lo anotado, corresponda a
los propietarios pagar los Arbitrios Municipales y
no a la recurrente, por lo que los pagos efectua-
dos resultan siendo actos de liberalidad a favor
de terceros cuya deduccin est expresamente
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
prohibida por el inciso d) del artculo 44 de la Ley
del Impuesto a la Renta.
RTF N 4807-1-2006
El gasto por mantenimiento de carreteras en un
acto de liberalidad solo resulta deducible en el
caso que tenga un carcter extraordinario e indis-
pensable, y tenga como fin viabilizar el transporte
de bienes que produce la empresa, desde o hacia
sus plantas.
RTF N 6539-5-2004
La regla general con relacin a las donaciones
y actos de liberalidad es la no aceptacin como
gasto deducible. Empero, la misma norma en su
artculo 37 reconoce como deducibles los gastos
y contribuciones destinadas a prestar al personal
servicios recreativos o los gastos de representa-
cin propios del giro del negocio.
APLICACIN PRCTICA
1. Clculo del lmite de donacin
La empresa Z desea establecer el lmite a de-
ducir por concepto de donaciones efectuadas.
Datos:
1. Las entidades que recibieron las dona-
ciones permiten la deduccin de este
tipo de gasto.
2. El resultado del ejercicio antes de la de-
duccin por donaciones es S/. 200,000.
3. El monto de las donaciones es de
S/. 20,000.
Cunto es el importe mximo que se pue-
de deducir por concepto de donacin?
Solucin:
Trabajando con los datos del caso, tendramos en
primer lugar el siguiente clculo:
Clculo 1:
Utilidad antes de gasto por
donaciones: S/. 200,000
(-) Donaciones S/. 20,000
179
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Si en este punto verificamos lo que dispone el
artculo 37 inciso x) de la Ley del Impuesto a la
Renta tendramos que el 10% de la Renta Neta
Imponible es S/. 18,000, como en el ejercicio se ha
donado S/. 20,000, el monto a reparar, parecera
ser S/. 2,000 (S/. 20,000 - S/. 18,000).
Sealamos que parecera, porque si en el clculo 1
colocamos las nuevas cifras tendramos:
Clculo 2:
Utilidad antes de gasto por
donaciones: S/. 200,000
(-) Donaciones S/. 18,000
Renta neta imponible S/. 182,000
Verificamos de nuevo el lmite y tenemos que el 10%
de la Renta Neta Imponible es ahora S/. 18,200.
El nuevo resultado implica que el monto a repa-
rar ha variado, ahora sera: S/. 1,800 (S/. 20,000
- S/. 18,200). Si cambiamos las cifras del clculo 2
entraramos a lo que se denomina un clculo cir-
cular, las cifras van a estar cambiando indefini-
damente, eso s, acercndonos cada vez ms a
la cifra correcta, pero son clculos laboriosos que
se pueden obviar si es que aplicamos una sencilla
ecuacin matemtica.
As, designemos como X a la Renta Neta Imponi-
ble, el lmite de gasto por donacin ser entonces
10% de x, esto es: 0.1x, de modo que realizamos
el siguiente clculo:
S/. 200,000 0.1x = x
S/. 200,000 = x + 0.1x
S/. 200,000 = x (1+0.1)
X = 181,818.18 entonces 0.1x = 18,181.82
De modo que realizando el clculo 3, tenemos:
Clculo 3:
Utilidad antes de gasto por
donaciones: S/. 200,000.00
(-) Donaciones S/. 18,181.82
Renta neta imponible S/. 181,818.18
Como podemos comprobar, ahora s, el monto de la
donacin es exactamente el 10% de la renta neta im-
ponible, por lo tanto, el monto a reparar ser:
S/. 20,000 - S/. 18,181.82 = S/. 1,818.18
180
3.5.5. Las sumas invertidas en la adquisi-
cin de bienes o mejoras de carc-
ter permanente
Las mejoras de carcter permanente
no son deducibles debido a que estas son
parte del costo y sern deducidas va depre-
ciacin.
La Ley del Impuesto a la Renta no ha
previsto una definicin de mejoras. En ese
sentido, para el ejercicio 2012 nos remitimos
a las normas contables, especficamente a
la NIC 16.
Conforme se sealaba en el prrafo
24 de la Norma Internacional de Contabili-
dad (NIC) N 16, referida a Inmuebles, Ma-
quinaria y Equipo (modificada en 1993):
Los desembolsos posteriores relacionados
con una partida de inmuebles, maquinaria y
equipo que ya ha sido previamente recono-
cida, deben ser agregados al valor en libros
del activo cuando sea probable que la em-
presa recibir futuros beneficios econmicos
superiores de rendimiento estndar original-
mente evaluado para el activo existente. To-
dos los dems desembolsos posteriores de-
ben reconocerse como gastos en el periodo
en el cual se incurre.
La nueva versin de la NIC 16, que
incluye las modificaciones resultantes de las
NIIF nuevas y modificadas emitidas hasta el
31 de marzo del 2004, seala entre sus prin-
cipales cambios el siguiente:
Reconocimiento - costos posteriores
La entidad evaluar, segn el prin-
cipio general de reconocimiento, todos los
costos de propiedades, planta y equipo en
el momento de incurrir en ellos. Esos costos
comprenden tanto los costos en los que se ha
incurrido inicialmente para adquirir o construir
un elemento de propiedades, planta y equipo,
como los costos incurridos posteriormente
para aadir o sustituir parte del o mantener
este bien. La versin previa de la NIC 16
contena dos criterios de reconocimiento. La
entidad aplicaba el segundo criterio de reco-
nocimiento a los costos posteriores.

En ese sentido, podemos concluir
que todos aquellos gastos efectuados des-
pus de la adquisicin del bien con la finali-
dad de aadir, sustituir una parte o mantener
este, debern considerarse como parte del
costo, dndosele el tratamiento como tal,
con lo cual no podran considerarse como
gasto.
Cabe precisar, que este inciso ha
sido modificado por el artculo 13 del Decreto
Legislativo N 1112, publicado el 29 de junio
de 2012, vigente a partir del 1 de enero de
2013, eliminando la referencia a mejoras de
carcter permanente y considerando que la
deduccin no procede cuando se trata de su-
mas invertidas en la adquisicin de bienes o
costos posteriores incorporados al activo de
acuerdo con las normas contables.
JURISPRUDENCIA
RTF N 06011-3-2010
Con relacin a gastos que debieron ser con-
tabilizados como activo fijo se seala que los
comprobantes de pago observados estn rela-
cionados con la adquisicin de bienes y servi-
cios que atendiendo a su naturaleza, agregan
valor (...), mejorando sus condiciones ms all
del rendimiento original esperado, por lo que la
deduccin como gasto de mejoras de carcter
permanente no es procedente de acuerdo al in-
ciso e) del artculo 44 de Ley del Impuesto a la
Renta.
RTF N 657-1-2007
Para reparar el cargo a resultados de una mejo-
ra, la Administracin Tributaria debe analizar el
estndar de rendimiento evaluado del inmueble,
a fin de determinar si tales servicios aumentaron
su vida til o por el contrario estos cambios se
efectuaron con el fin de reparar o mantener
dichos bienes.
RTF N 5759-4-2006
Los gastos por servicios de honorarios dirigidos a
la ampliacin de bienes productivos o de incorpo-
racin de sistemas para disminuir la contamina-
cin ambiental originan un rendimiento mayor al
estndar originalmente proyectado, de modo que
deben ser activados conforme a lo sealado por el
prrafo 25 de la NIC 16.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
RTF N 3718-1-2006
Los costos por servicio de mantenimiento e ins-
talaciones de repuestos son gastos deducibles,
pues no elevan el rendimiento del activo, por lo
que no califican como mejora permanente.
APLICACIN PRCTICA
1. Mejora de una mquina productiva
Una empresa dedicada a la distribucin de
aguas minerales, a efectos de producir los
bienes que comercializa, utiliza una mqui-
na que efecta el sellado de los bidones a
un estndar de 5,000 bidones diarios. El va-
lor en libros de la maquinaria al 30 de junio
es de S/. 17,500 neto de una depreciacin
de S/. 11,667.
Dado el incremento de la demanda de bido-
nes de agua se requiere incrementar la pro-
duccin de bienes terminados, para lo cual se
incurre a fines de junio en desembolsos para
incrementar la capacidad de operar de la
mquina ascendente a S/. 12,500. Sabiendo
que este desembolso no ampliar la vida til
del bien en trmino de aos y que el bien em-
pieza a operar con mayor capacidad a partir
de julio. Cul sera el tratamiento del desem-
bolso incurrido que sirve para incrementar el
nmero de bidones sellados?
Solucin:
Dado que no existe norma tributaria que regule
expresamente sobre el tema en cuestin es impor-
tante sealar que le resultar aplicable lo dispuesto
por la normativa contable, tal como se ha pronuncia-
do en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal (RTF
N 02959-5-2005 y la RTF N 9259-5-2001). En vis-
ta de que dicho desembolso generar beneficios
econmicos futuros para la empresa, dado que
podr sellar un mayor nmero de bidones durante
la vida til del bien, de acuerdo con el Marco Con-
ceptual para la preparacin y presentacin de la
informacin financiera deber considerarse como
un activo y no como un gasto.
Ms especficamente el prrafo 10 de la NIC 16, In-
muebles, maquinaria y equipo, seala que la enti-
dad debe evaluar cualquier costo que se produzca
al inicio o con posterioridad en un bien, as afirma
entre ejemplos de costos posteriores aquellos
181
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

para aadir, sustituir una parte o mantenerlo, indi- importante toda vez que de acuerdo con el inci-
cando que se reconocern como parte del costo del so e) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la
bien de verificarse las condiciones sealadas en el Renta se prohbe expresamente que se considere
prrafo 7 de la referida NIC: i) sea probable que el importe invertido como un gasto, por lo que no
se obtengan beneficios econmicos futuros, y ii) el habra contradiccin entre el tratamiento contable
costo pueda medirse confiablemente. con el tributario.
Toda vez que se cumplen ambas condiciones que- Ahora bien, el monto de la maquinaria ascendente
da claro que el costo del bien se incrementar, tal a S/. 30,000 (S/. 17,500 + S/. 12,500) deber distri-
como se muestra a continuacin: buirse entre el periodo que falta (seis aos), es de-
cir, que a cada ejercicio completo se asignar una
Concepto Importe depreciacin de S/. 5,000, con lo cual la deprecia-
cin por el ltimo semestre del ejercicio 2010 ser
Valor neto antes del desembolso 17,500 de S/. 2,500 (S/. 5,000 / 2). No obstante lo anterior,
debemos manifestar que para fines tributarios no
Desembolso capitalizable 12,500 existe integracin y que por el contrario, a la mejo-
ra se le considera un nuevo bien, por lo tanto, se
Nuevo valor del bien (S/.) 30,000 le deber, para fines tributarios aplicar como tasa
mxima de depreciacin de acuerdo con el artcu-
Consecuencia de lo anterior se efectuara el lo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
siguiente asiento: Renta la tasa del 10%, generndose la siguiente
diferencia:
ASIENTO CONTABLE
El valor del bien para fines contables y tributa-
-------------------- x -------------------- rios sera:
33 Inmuebles, maquinaria y equipo 12,500
Valor contable del bien (en forma conjunta)
333 Maquinarias y equipos
de explotacin Concepto S/.
33311 Costo de adquisicin o Costo maquinaria 29,167
construccin Depreciacin -11,667
40 Tributos, contraprestaciones y Mejora 12,500
aportes al sistema de pensiones
Nuevo valor del bien 30,000
y de salud por pagar 2,250
401 Gobierno central
Valor tributario del bien (en forma separada)
4011 Impuesto General de las
Ventas Concepto S/.
40111 IGV - Cuenta propia Costo maquinaria 29,167
46 Cuentas por pagar diversas -
Depreciacin -11,667
Terceros 14,750
465 Pasivos por compra de Mejora 12,500
activo inmovilizado
La depreciacin del periodo para fines conta-
4654 Inmuebles, maquinaria y bles y tributarios sera:
equipo
x/x Por el desembolso incurrido para Depreciacin contable Tributario (Lmite)
incrementar la capacidad de la
29,167 x 10% / 12
mquina de sellado. 1,458
30,000 / 6 aos / 12 meses x 6 meses
-------------------- x ----------------- 2,500
meses x 6 meses 12,500 x 10% / 12
En este sentido, el desembolso incurrido por la em- 625
meses x 6 meses
presa calificara como mejora. Lo anterior resulta

182

Consecuencia de lo anterior, se puede observar
cmo en el caso concreto la mejora para fines
contables se depreciar en un monto que exce-
de el lmite tributario establecido acorde con lo
sealado por el artculo 40 de la Ley del Im-
puesto a la Renta. Para el ejercicio 2012, el
monto en exceso ascender a S/. 417 (S/. 2,500
- S/. 2,083). No obstante lo antes sealado, debe
indicarse que siendo este bien empleado en el
proceso productivo, ello significa que la deprecia-
cin no se lleva a resultados directamente, toda
vez que se incrementa el costo de las unidades
producidas (bidones) y solo se afectar a resulta-
dos como gasto cuando los bidones que recibie-
ron ese mayor costo se han vendido en el ejer-
cicio. En este sentido, solo bajo el supuesto de
que todos los bienes producidos se han vendido
se adicionara en la Declaracin Jurada Anual la
suma de S/. 417.
3.5.6. Las asignaciones destinadas a la
constitucin de reservas o provi-
siones cuya deduccin no admite la
Ley del Impuesto a la Renta
Tales como provisiones por desvalori-
zacin de existencias, las cuales constituirn
diferencias temporales y sern deducibles
en la oportunidad que tales bienes sean ena-
jenados o dados de baja cumpliendo los re-
quisitos establecidos por la Ley del Impuesto
a la Renta.
Asimismo, se pueden incluir en este
tipo de provisiones, las provisiones por litigio
y las provisiones por fluctuacin de valores,
entre otras.
JURISPRUDENCIA
RTF N 7045-4-2007
La provisin para prdida de litigios por procesos
judiciales, sustentados en un informe de parte, no
es deducible para la determinacin del Impuesto
a la Renta.
3.5.7. La amortizacin de llaves, mar-
cas, patentes, procedimientos de
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
fabricacin, juanillos (sic) y otros
activos intangibles similares. Sin
embargo, el precio pagado por ac-
tivos intangibles de duracin limi-
tada, a opcin del contribuyente,
podr ser considerado como gasto
y aplicado a los resultados del ne-
gocio en un solo ejercicio o amorti-
zarse proporcionalmente en el pla-
zo de diez (10) aos, regulado en el
inciso g) del artculo 44 de la Ley
del Impuesto a la Renta
Debemos tener en cuenta que, en
aplicacin del inciso a) del artculo 25 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, se consideran activos intangibles de
duracin limitada a aquellos cuya vida til
est limitada por ley o por su propia natu-
raleza, tales como las patentes, los mo-
delos de utilidad, los derechos de autor,
los derechos de llave, los diseos o mo-
delos planos, procesos o frmulas secre-
tas y los programas de instrucciones para
computadoras (software). No se considera
activos intangibles de duracin limitada las
marcas de fbrica y el fondo de comercio
(goodwill).
En el caso de que se opte por amor-
tizar el precio pagado por la adquisicin de
intangibles de duracin limitada, el plazo de
amortizacin no podr ser inferior al nme-
ro de ejercicios gravables que al producirse
la adquisicin resten para que se extinga el
derecho de uso exclusivo que le confiere.
Fijado el plazo de amortizacin solo podr
ser variado previa autorizacin de la Sunat
y el nuevo plazo se computar a partir del
ejercicio gravable en que fuera presentada la
solicitud, sin exceder en total el plazo mxi-
mo de diez aos.
A continuacin, se muestra en el
siguiente esquema la regulacin corres-
pondiente sobre los intangibles. Ver cua-
dro N 28.
183
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

CUADRO N 28

Llaves, marcas,
patentes,
procedimientos
de fabricacin, No deducible
juanillos y otros
activos intangi-
bles similares.

Requisitos: Podr enviarse al gas-

Que dicho precio se origine en la to en el ejercicio en
Gastos por cesin de tales bienes. que se incurra.
intangibles Deducible Que el intangible se encuentre
destinado a la generacin de renta Podr amortizarse pro-
Activos gravada. porcionalmente en el
intangibles plazo de diez (10) aos.
de duracin
limitada. Si el precio se origina como con- Regala
traprestacin pactada por la con-
cesin de uso o el uso de intangi-
No deducible
bles de terceros; o
Cuando no est destinado a la ge-
neracin de renta gravada.

Por Ley
Intangible de duracin limitada Cuya vida til est limitada:
Por su propia naturaleza

Las marcas de fbrica

No son intangibles de duracin limitada
El fondo de comercio (goodwill)

las disposiciones establecidas para tal efecto

INFORMES DE SUNAT
Informe N 017-2011-SUNAT/2B0000
1. No califica como regala la contraprestacin
pagada por parte de una empresa integran-
te de un grupo empresarial a cambio de la
adquisicin de una copia de un software para
su uso o a cambio de la adquisicin de modo
definitivo, ilimitado y exclusivo de los derechos
patrimoniales sobre un software. Asimismo,
tampoco califica como regala el precio paga-
do a dicha empresa por las dems empresas
integrantes del mismo grupo por la adquisicin
de una alcuota de la titularidad del derecho
previamente adquirido.
2. Para que proceda la amortizacin de un activo
intangible no se exige que su adquisicin est
respaldada por un convenio o contrato suscri-
to por el adquirente, pero s que se cumplan
en el inciso g) del artculo 44 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
3. El copropietario tiene el derecho a amortizar el
precio pagado por la copropiedad de un soft-
ware que califica como un activo intangible de
duracin limitada y es utilizado en la genera-
cin de sus rentas gravadas.
4. Es posible amortizar el precio pagado por la
copia de un software respecto del cual se so-
licite la asignacin de nuevos usuarios de for-
ma perpetua o por un software cuya licencia
de uso no especifique un plazo, siempre que
se acredite que tales derechos constituyen
activos intangibles y que tienen una vida til
limitada.
5. La amortizacin de un activo intangible de
duracin limitada en el plazo de diez aos no
supone que la deduccin por tal concepto se

184

impute en partes iguales entre los ejercicios que
involucre la amortizacin, sino en proporcin al
plazo aplicable computado desde su inicio.
6. La amortizacin del valor de un activo intangi-
ble de duracin limitada estar sujeta a que el
precio haya sido pagado previamente al ena-
jenante.
Informe N 057-2011-SUNAT/2B0000
Considerando la naturaleza ilimitada del activo in-
tangible licencia para la operacin de planta de
procesamiento de productos pesqueros, el precio
pagado por su adquisicin no es deducible para
la determinacin de la renta neta imponible de
tercera categora, de acuerdo con lo dispuesto en
el inciso g) del artculo 44 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Se deja sin efecto el criterio contenido en la con-
clusin del Informe N 022-2007-SUNAT/2B0000.
Informe N 097-2011-SUNAT/2B0000
Procede la inaplicacin de intereses y sanciones
de acuerdo con el numeral 2) del artculo 170 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, en el
caso de contribuyentes que hubieran incurrido en
omisiones por la aplicacin del criterio contenido
en los Informes Ns 022-2007-SUNAT/2B0000 y
040-2007-SUNAT/2B0000, modificado a travs
de los Informes Ns 010-2011-SUNAT/2B0000 y
057-2011-SUNAT/2B0000.
Para tal efecto, no corresponde que se apliquen in-
tereses y sanciones respecto de los hechos produ-
cidos a partir de la difusin de los criterios conteni-
dos en los Informes Ns 022-2007-SUNAT/2B0000
y 040-2007-SUNAT/2B0000, y hasta el da anterior a
la fecha de publicacin en el Portal electrnico de la
Sunat de los Informes Ns 010-2011-SUNAT/
2B0000 y 057-2011-SUNAT/2B0000.
Informe N 125-2010-SUNAT/2B0000
De conformidad con el criterio sealado en el In-
forme N 213-2007-SUNAT/2B0000, a fin de que
el derecho de llave que se manifiesta en una ad-
quisicin de negocios sea amortizable a efectos
del Impuesto a la Renta, no ser suficiente con
que se le asigne un valor razonable, debiendo
para ello ser valorado de forma fiable, de acuerdo
con las normas contables aplicables.
A fin de establecer si el derecho de llave que se ma-
nifiesta en una adquisicin de negocios tiene dura-
cin limitada ser necesario en cada caso especfico
identificar sus componentes y en funcin de ello
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
determinar si existe un lmite previsible para la
vida til del mencionado derecho.
Si efectuada la evaluacin respectiva, se esta-
bleciera que el derecho de llave evidenciado en
la adquisicin de un negocio minero puede ser
considerado como un intangible de duracin li-
mitada, el valor del mencionado derecho podr
ser deducido como gasto en un solo ejercicio o
amortizarse en un plazo mximo de 10 aos.
Tratndose del supuesto en que una empresa
adquiere el 100 por 100 de las acciones de otra
empresa, el derecho de llave deber ser recono-
cido en la oportunidad en que se produce tal ad-
quisicin, en la medida que la empresa adquirente
haya asumido el control de la otra empresa.
Informe N 146-2010-SUNAT/2B0000
1. El derecho de llave calificado como activo
intangible no forma parte del fondo de comer-
cio o goodwill.
A efectos de la determinacin del Impuesto a
la Renta, la deduccin del precio pagado por
un derecho de llave est condicionada a que
se pruebe que se trata de un intangible de du-
racin limitada.
2. Tratndose de un derecho de llave que aflora
con ocasin de una adquisicin estructurada
a partir de dos operaciones: a) adquisicin del
cien por ciento de las acciones de una empre-
sa y, posteriormente, b) absorcin de dicha
empresa por la adquirente de las acciones;
a efectos del Impuesto a la Renta, dicho de-
recho de llave solo puede amortizarse por la
empresa adquirente a partir de la entrada en
vigencia de la fusin, siempre que sea identifi-
cable como un activo de duracin limitada.
Informe N 005-2009-SUNAT/2B0000
1. Es posible que la sociedad absorbente amor-
tice aquellos intangibles de duracin limitada
destinados a la generacin de rentas de terce-
ra categora, que fueron adquiridos en una fu-
sin anterior y no amortizados en su oportuni-
dad por la sociedad que resulta absorbida en
esta segunda reorganizacin. Sin embargo,
deber descontarse el monto y el lapso de la
amortizacin que corresponden a la sociedad
transferente.
2. En un proceso de fusin por absorcin en el
que la empresa absorbente adquiere un ac-
tivo intangible de duracin limitada generado
internamente por la empresa absorbida, dicho
185
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
activo puede ser amortizado por la absorbente
teniendo en consideracin el plazo estableci-
do en el inciso g) del artculo 44 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Informe N 118-2009-SUNAT/2B0000
Tratndose de activos intangibles cuyo derecho
de uso exclusivo tiene un plazo de vigencia fijado
por ley superior a los diez (10) aos, dichos bienes
no podrn amortizarse en un lapso menor a los
diez (10) aos.
Informe N 191-2009-SUNAT/2B0000
1. A fin de aplicar el inciso g) del artculo 44 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, en
caso de requerirse la valuacin de un bien
intangible, esta deber efectuarse teniendo en
cuenta las disposiciones del Reglamento Na-
cional de Tasaciones del Per.
2. No existe restriccin en cuanto a las entida-
des a las cuales puede recurrir la Sunat para
determinar el valor real de un bien intangible.
Deduccin del pago de la contribucin impues-
ta con ocasin de la concesin de carreteras
Informe N 029-2007-SUNAT/2B0000
El pago de la contribucin impuesta con ocasin
de la concesin otorgada al amparo del TUO de
las Normas con Rango de Ley que regulan la en-
trega en concesin al Sector Privado de las obras
pblicas de infraestructura y de servicios pblicos
es deducible para la determinacin del Impuesto
a la Renta de tercera categora del concesionario.
Activos intangibles
Informe N 040-2007-SUNAT/2B0000
El pago efectuado por la adquisicin del derecho
de permiso de pesca para la operacin de em-
barcaciones pesqueras de bandera nacional, a
opcin del contribuyente, podr amortizarse pro-
porcionalmente en el plazo mximo de diez (10)
aos o considerarse como gasto, aplicndose a
los resultados del negocio en un solo ejercicio,
siempre que dicho intangible se encuentre afecto
a la generacin de rentas gravadas de la tercera
categora.
Deduccin del derecho de llave
Informe N 213-2007-SUNAT/2B0000
En este orden de ideas, se puede afirmar que el
derecho de llave forma parte del fondo de comercio
o goodwill. En tal sentido, en principio, el derecho
186
de llave no podr ser deducido para propsito de la
determinacin del Impuesto a la Renta, al resultar
de aplicacin el criterio establecido en el Informe
N 041-2006-SUNAT/2B0000.
Sin embargo, tal como se ha indicado lneas arriba,
el numeral 2 del inciso a) del artculo 25 del Regla-
mento de la LIR, expresamente, consigna como un
concepto deducible al derecho de llave. De ello se
desprende que, por excepcin, s es posible recono-
cer la deduccin de este derecho, pero nicamente
en la medida en que sea identificable como un acti-
vo de duracin limitada, distinguible respecto de los
dems componentes del goodwill originado en una
determinada transaccin.
Pagos por concesin de un bien pblico
Informe N 060-2005-SUNAT-2B0000
Tratndose del pago efectuado por la adqui-
sicin de la concesin (intangible) de la admi-
nistracin de una infraestructura portuaria, cuya
duracin se encuentra limitada legalmente, a op-
cin del contribuyente, dicho pago podr amorti-
zarse proporcionalmente en el plazo mximo de
10 aos o considerarse como gasto, aplicndose
a los resultados del negocio en un solo ejercicio,
siempre que dicho intangible se encuentre afec-
tado a la generacin de rentas gravadas de la
tercera categora y que el pago que se realice
por este se haga a travs de los mecanismos a
que se refiere la Ley N 28194.
Derecho de llave
Informe N 244-2004-SUNAT/2B0000
No constituye un bien intangible, el pago efectuado
por el contribuyente al arrendatario para que este
resuelva el contrato y desocupe el local comercial
(obligacin de hacer), a fin de contratar con el pro-
pietario, por lo que no es aplicable lo dispuesto en
el inciso g) del artculo 44 del TUO de la Ley de la
LIR y en el numeral 2 del inciso a) del artculo 25
del Reglamento de la LIR.
Sin embargo, dicho gasto ser deducible para deter-
minar la renta neta de tercera categora en la medida
que resulte necesario para producir rentas gravadas.
Amortizacin de los pagos pactados por
concesiones portuarias
Informe N 250-2003-SUNAT-2B0000
La regulacin contenida en el inciso g) del artculo
44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, res-
pecto de los activos intangibles que en l se sea-
lan, est en funcin de la duracin limitada o no de

estos; y no en funcin de la clasificacin de estos
en bienes muebles o inmuebles.
Ahora bien, expresamente se ha sealado que las
contraprestaciones pactadas por la concesin de uso
o el uso de intangibles de terceros, se encuadran en la
deduccin a que se refiere el inciso p) del artculo 37
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual alu-
de a la deducibilidad de las regalas para la determi-
nacin de la renta imponible de tercera categora; con
lo cual se establece para la cesin temporal de activos
intangibles un tratamiento tributario distinto al dado a
los activos intangibles cedidos con carcter definitivo.
En efecto, mientras para estos ltimos, tratndose
de activos intangibles de duracin limitada, a opcin
del contribuyente, es posible amortizar el precio pa-
gado por estos o considerarlo como gasto; respecto
de las contraprestaciones pactadas por la concesin
de uso (temporal) de intangibles, estas encuadran
como un gasto necesario para la obtencin de ren-
tas, deducible de la renta bruta, conforme al artculo
37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, toda vez que segn lo sealado
en el artculo 57 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, a los efectos de la mencionada Ley, los
gastos se imputan al ejercicio gravable en que se
devenguen, a fin de establecer la renta neta de ter-
cera categora, las contraprestaciones pactadas
por la concesin de una infraestructura portuaria
para la prestacin de servicios portuarios son de-
ducibles del Impuesto a la Renta como gasto del
ejercicio, en la medida que se vayan devengando.
JURISPRUDENCIA
RTF N 06106-3-2012 (24/04/2012)
Se revoca la apelada que declar infundada la
reclamacin presentada contra una resolucin de
determinacin girada por Impuesto a la Renta del
ejercicio 2000 y se deja sin efecto el valor. Se se-
ala que la Administracin repar la amortizacin
del mayor valor pagado por la adquisicin de una
estacin de gasolina al considerar a dicho intangi-
ble como uno de duracin ilimitada por correspon-
der a un fondo de comercio o goodwill, mientras
que la recurrente lo consider como un derecho
de llave (intangible de duracin limitada). Se men-
ciona que la regulacin del Impuesto a la Renta
distingue entre los activos intangibles de duracin
ilimitada, cuya deduccin no est permitida y los
intangibles de duracin limitada por ley o por su
naturaleza, cuya amortizacin s es deducible para
la determinacin de dicho impuesto. Se precisa
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
que el concepto goodwill es identificado con la
empresa en su conjunto, entendiendo como tal
a una entidad econmica que no solo est com-
puesta por elementos materiales sino por diversos
atributos inmateriales, tales como una notable
organizacin, mientras que el derecho de llave
es un elemento integrante del goodwill, cuya com-
posicin puede variar de caso en caso, pero que
en general y conforme a la doctrina francesa se le
puede identificar con la clientela. Al respecto, se
indica que si bien en el contrato de compraventa
de la referida estacin se hace referencia a que la
transferencia comprende adems del inmueble y
su equipamiento, todos sus aires, usos, costum-
bres, servidumbres, entradas, salidas y en general
todo aquello que le corresponde, ello no significa
la adquisicin del funcionamiento integral de una
empresa en marcha, sino que se hace alusin a
todo aquello que es propio de la transferencia en
propiedad de un inmueble, por lo que de las ca-
ractersticas del contrato materia de autos no se
advierte la existencia de los elementos que confor-
man el goodwill, y en consecuencia, el reparo for-
mulado por la Administracin careca de sustento.
RTF N 5759-4-2006
La amortizacin de concesiones y denuncios mi-
neros se realiza conforme al tratamiento seala-
do en el artculo 74 de la Ley General de Mine-
ra, la que prima sobre lo regulado por el artculo
44 de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud
del principio de especialidad de las normas.
RTF N 3124-1-2003
La adquisicin de un sistema informtico integral
para el control de gastos, cuenta corriente y caja,
califica como un activo intangible de duracin limi-
tada por lo que procede deducirlo como gasto a
amortizarlo proporcionalmente en el plazo de diez
aos conforme a lo dispuesto en el inciso g) del
artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta.
APLICACIN PRCTICA
1. Activo intangible de duracin limitada
podr amortizarse
Una empresa adquiri un software de
inventario de costos por el importe total de
S/. 2,500 ms IGV, el que la empresa espe-
ra usar durante cinco aos. Cmo sera el
tratamiento contable y tributario?
187
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Solucin:
4011 Impuesto General a las
Para fines contables, la adquisicin del software Ventas
corresponde a un activo intangible, dado que cum- 40111 IGV - Cuenta propia
ple con las caractersticas de la definicin de este,
es decir, satisface el criterio de identificabilidad, la 46 Cuentas por pagar a diversas -
empresa posee el control del activo y generar be- Terceros 2,950
neficios econmicos futuros. Asimismo, se cumple
465 Pasivos por compra de
con los criterios para su reconocimiento, es decir,
es probable que los beneficios econmicos futuros activo inmovilizado
que se han atribuido a este fluyan a la empresa; 4655 Intangibles
y el costo del activo puede ser medido confiable-
mente. x/x Por el reconocimiento inicial del
bien adquirido.
De lo anterior, el reconocimiento inicial del activo
corresponde al importe pagado por su adquisicin, --------------------- x ------------------
siendo el asiento contable el siguiente:
ASIENTO CONTABLE De otro lado, de acuerdo con los datos proporcio-
nados, el bien ser utilizado durante un plazo de
-------------------- x -------------------- cinco aos, de ello que la amortizacin del activo
34 Intangibles 2,500 intangible se distribuir sobre una base sistemti-
343 Programas de computadora ca a lo largo de su vida til, tal como a continua-
cin se muestra:
(software)
3431 Aplicaciones informticas Amortizacin contable
34311 Costo
Ao 1 Ao 2 Ao 3 Ao 4 Ao 5 Total
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
500 500 500 500 500 2,500
y de salud por pagar 450
401 Gobierno Central
El asiento sera: ver cuadro N 29.

CUADRO N 29
Asiento Ao 1 Ao 2 Ao 3 Ao 4 Ao 5
-------------------------------- x -----------------------------
68 Valuacin y deterioro de activos y provisiones 500 500 500 500 500
682 Amortizacin de intangibles
6821 Amortizacin de intangibles - Costo
68213 Programas de computadora
(software)
39 Depreciacin, amortizacin y agotamiento acumu-
500 500 500 500 500
lados
392 Amortizacin acumulada
3921 Intangibles - Costo
39213 Programas de computadora
(software)
x/x Por la amortizacin del bien adquirido.
-------------------------------- x -----------------------------

188

Para fines tributarios, siendo un bien que debe re-
conocerse como activo al cumplir con los requisitos
dispuestos en la NIC 38 y calificar como intangible la
duracin limitada; la compaa podr tomar una de
las siguientes alternativas:
a) Reconocer como gasto el monto del software,
para lo cual deber efectuar una deduccin en
su declaracin jurada anual y reconocer un
pasivo tributario diferido.
b) Reconocerlo como activo pero amortizarlo en
un plazo menor a diez aos, sustentando el
plazo elegido, o
c) Reconocerlo como activo y amortizarlo en el
plazo de diez (10) aos.
3.5.8. Las comisiones mercantiles origi-
nadas en el exterior por compra o
venta de mercadera u otra clase
de bienes, por la parte que exceda
del porcentaje que usualmente se
abone por dichas comisiones en el
pas donde estas se originen
En este caso, la norma establece un
lmite a la deduccin de las comisiones mer-
cantiles originadas en el exterior, sealando
que el exceso no ser deducible. Respecto
del lmite, seala que ser el precio usual
que se abone por dichas comisiones en el
pas donde estas se originen, este hecho ge-
nera incertidumbre, pues, decir que se apli-
ca lo que usualmente se abona por dichas
comisiones deja abierta la posibilidad a
la Administracin para la comisin de arbi-
trariedades, pues tampoco se establece un
mtodo para determinar dicho lmite.
JURISPRUDENCIA
RTF N 6498-1-2011 (15/04/2011)
A efectos de determinar la comisin cobrada en el
exterior, la Administracin Tributaria no solo debi
identificar el porcentaje en funcin del pas de des-
tino sino tambin en funcin del producto que se
vende, no resultando razonable que se tome como
referencia la informacin vendida por un solo suje-
to para determinar cul es la comisin por ventas
que usualmente se cobra en determinado pas.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
3.5.9. Los gastos cuya documentacin
sustentatoria no cumpla con los
requisitos y caractersticas mni-
mas establecidos por el Reglamento
de Comprobantes de Pago. Tampoco
es deducible el gasto sustentado
en comprobante de pago emitido
por contribuyente que, a la fecha de
emisin del comprobante, tena la
condicin de no habido
Se exige la sustentacin de ciertos
gastos a travs de comprobantes de pago,
los cuales requieren, a su vez, cumplir con la
formalidad estipulada en el Reglamento de
Comprobantes de Pago. Cabe precisar, que
dicha exigencia queda circunscrita al mbito
de las operaciones por las cuales exista la
obligacin de emitir comprobantes de pago.
En tal sentido, no puede ser deducido
como gasto aquel que no cuente con el compro-
bante de pago, lo mismo ocurrir si existiendo el
comprobante de pago que acredita la operacin
que se pretende deducir como gasto, aquel no
cumple con los requisitos de forma sealados
en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
Lo planteado nos lleva a cuestionar
este supuesto de no deducibilidad, no obs-
tante, podra acreditarse la realizacin de la
operacin por otros medios, adems, del cum-
plimiento del principio de causalidad del gasto.
Desde nuestra perspectiva, todo gas-
to que cumpla con el principio de causalidad
debe ser susceptible de deduccin, en la
medida que se acredite mediante una prue-
ba fehaciente que realmente se llev a cabo.
Opinamos que lo contrario constituye una
vulneracin al derecho de prueba del con-
tribuyente, derecho que est comprendido
en el derecho al debido procedimiento y a
la tutela jurisdiccional efectiva, el cual posee
amparo constitucional. La Ley N 27444 (Ley
del Procedimiento Administrativo General)
contempla el principio del debido procedi-
miento, el cual postula que los administra-
dos gozan del derecho de ofrecer y producir
pruebas para sustentar sus actuaciones.
189
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
En estricto, los requisitos exigidos por
el inciso j) artculo 44 de la Ley de Renta,
en lo relativo al exclusivo sustento de ope-
raciones a travs de comprobantes de pago,
resulta ser una limitacin de los derechos
antes mencionados.
Del mismo modo, no se puede dejar
de discutir una potencial vulneracin a la ca-
pacidad contributiva, la cual limita la potestad
tributaria de todo Estado. Debemos entender
que los impuestos deben estar dirigidos a gra-
var la real carga contributiva soportable por
las personas naturales o jurdicas. El hecho
de no permitir la deduccin de un gasto, por
no contar con un medio de prueba especfico,
termina por desnaturalizar el propsito de los
impuestos en relacin con la capacidad contri-
butiva, considerando una carga tributaria que
no es la realmente soportable por el contribu-
yente, ya que la operacin s se realiz, solo
que es acreditable por documentos distintos a
los estipulados por la Ley. Consideramos que
la omisin de algn requisito en la factura no
puede implicar, en todos los casos, la prdida
del derecho a la deduccin. En ocasiones pue-
de no ser razonable que suceda eso, de suer-
te que los incumplimientos, a lo sumo, sern
constitutivos de una infraccin, lo cual llevar
aparejada la sancin correspondiente.
INFORMES DE SUNAT
Condiciones en cuanto a las liquidaciones
de compra para sustentar gasto o costo
Informe N 221-2007-SUNAT/2B0000
Las liquidaciones de compra emitidas a contribu-
yentes cuyo RUC se encuentra en estado de baja
de oficio permiten sustentar gasto o costo a efec-
tos del Impuesto a la Renta siempre que se trate
de la adquisicin de bienes contemplados en el
numeral 1.3 del artculo 6 del RCP.
Las liquidaciones de compra emitidas a contribu-
yentes que se encuentran con suspensin tempo-
ral de actividades y/o que la actividad declarada
en el RUC no corresponde a la operacin que figu-
ra en la liquidacin de compra emitida y/o cuando
no solicitaron la autorizacin de impresin de com-
probantes de pago, no permiten sustentar gasto o
costo a efectos del Impuesto a la Renta.
190
Las liquidaciones de compra que no consignan el
lugar donde se realiza la compra, ni el dato adi-
cional que permita precisar su ubicacin no se
consideran comprobantes de pago y no sustentan
gasto ni costo a efectos del Impuesto a la Renta.
Las liquidaciones de compra emitidas sin con-
signar el documento de identidad del comprador
permiten sustentar gasto o costo a efectos del
Impuesto a la Renta, siempre que se trate de la
adquisicin de bienes contemplados en el numeral
1.3 del artculo 6 del RCP.
Deduccin como gasto de los boletos com-
prados va pgina web
Informe N 168-2007-SUNAT/2B0000
A efectos del inciso r) del artculo 37 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, los boletos comprados
va Internet a una empresa de transportes interna-
cional no domiciliada en el pas permitiran sustentar
el gasto por el servicio de transporte que presta di-
cha aerolnea, siempre que en tal documento cons-
te, por lo menos, el nombre, denominacin o razn
social y el domicilio del transferente o prestador del
servicio, la naturaleza u objeto de la operacin; y, la
fecha y el monto de esta.
Deduccin del gasto por servicios presta-
dos por no domiciliados
Informe N 095-2006-SUNAT/2B0000
Todos los gastos a ser deducidos deben estar
debidamente sustentados. As, pues, en el caso
de que el servicio hubiera sido prestado por una
empresa no domiciliada, el documento sustenta-
torio del referido gasto debe haberse emitido de
conformidad con las disposiciones legales del res-
pectivo pas, y consignar por lo menos: el nom-
bre, denominacin o razn social y el domicilio del
transferente o prestador del servicio, la naturaleza
u objeto de la operacin y la fecha y el monto de
la misma.
Deduccin a efectos del IR en cuanto a los
boletos de transporte urbano
Informe N 159-2003-SUNAT/2B0000
Los boletos emitidos por las empresas de trans-
porte pblico urbano de pasajeros debern cum-
plir como mnimo con lo sealado en el artculo
4 del RCP.
El monto a deducir a efectos del Impuesto a la
Renta, tratndose de los boletos de transporte
pblico urbano de pasajeros, es el que correspon-
da a la retribucin por la prestacin del servicio

devengado en el ejercicio gravable, siempre que
se cumpla con el ejercicio de causalidad.
En este caso, la Sunat puede verificar la cuanta
de los gastos sustentados con comprobantes de
pago respecto de los cuales no se exige indicar
el importe de la operacin, valindose para tal
efecto de las facultades que le confiere el Cdigo
Tributario.
Los boletos emitidos por las empresas de trans-
porte pblico urbano de pasajeros tendrn la cali-
dad de comprobantes de pago, en la medida que
cumplan con todos los requisitos sealados en el
RCP, aun cuando en ellos no se consigne el im-
porte del servicio prestado.
Respecto de los otros documentos autorizados, a
fin de que estos sean considerados comproban-
tes de pago, debern cumplir con lo dispuesto
en el mencionado Reglamento, as como con las
disposiciones especficas que la Sunat determine
de acuerdo con lo previsto en el artculo 16 del
RCP.
Deduccin de gastos de transporte sin
comprobantes de pago
Informe N 013-2001-SUNAT/K00000
Se requiere el correspondiente comprobante de
pago que acredite la prestacin del servicio de
transporte, para sustentar el gasto por este con-
cepto.
En las normas vigentes no existe procedimiento
alternativo al antes indicado para sustentar el gas-
to incurrido por las empresas usuarias de servicios
de transporte, a las cuales no se les hubiere otor-
gado comprobantes de pago por dichos servicios.
JURISPRUDENCIA
RTF N 15231-10-2011 (09/09/2011)
La restriccin establecida por el inciso j) del ar-
tculo 44 de la LIR no se encuentra condicionada
a que si en la oportunidad de la fiscalizacin el
deudor tributario cuenta con los comprobantes de
pago que acrediten el gasto, sino que tales com-
probantes de pago deben estar en su posesin al
efectuarse la determinacin de la renta imponible
de tercera categora.
RTF N 15231-10-2011 (09/09/2011)
Ante la ausencia de sustento documentario care-
ce de objeto emitir pronunciamiento respecto del
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
cuestionamiento concurrente formulado por la
Administracin Tributaria en el sentido de que los
gastos no cumplen con el principio de causalidad
y el consiguiente criterio de necesidad.
RTF N 10218-2-2011 (15/06/2011)
La presentacin de los comprobantes de pago y
su registro contable no resultan suficientes para
acreditar la fehaciencia de las operaciones con-
tenidas en ellos, por lo que el contribuyente deba
contar con un mnimo de documentacin que en
forma suficiente y razonable demostrara la efecti-
va realizacin de sus operaciones.
RTF N 004696-10-2011
De la revisin de las liquidaciones de compra ob-
servadas por la Administracin, se aprecia que
esta detect que la recurrente por sus adquisi-
ciones de aceitunas negras procesadas en sal-
muera haba emitido liquidaciones de compra a
personas naturales que s contaban con su res-
pectivo nmero de RUC y que, por lo tanto, no se
habran encontrado imposibilitados de otorgar sus
respectivos comprobantes de pago. En tal sen-
tido, se concluye que las referidas liquidaciones
de compra no fueron emitidas de acuerdo con las
normas reglamentarias en materia de comproban-
tes de pago, conforme a lo establecido en el inciso
b) del artculo 19 de la Ley del Impuesto General
a las Ventas, modificado por la Ley N 29214, el
artculo 1 de la Ley N 29215, y lo sealado por
este Tribunal en la Resolucin N 01580-5-2009.
RTF N 3556-3-2009
Se revoca la apelada en el extremo referido al repa-
ro por depreciacin no aceptada atendiendo a que:
i) respecto a la depreciacin no aceptada; no resul-
ta suficiente desconocer las mejoras incorporadas
al activo fijo ante la ausencia de comprobantes de
pago, ya que la restriccin establecida por el inciso
j) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta
no resulta aplicable a todos los gastos deducibles,
para lo cual basta que se encuentren sustentados
con la documentacin que evidencie su existen-
cia, criterio contenido en las RTF Ns 01980-5-
2003 y 3168-5-2003.
RTF N 00536-3-2008
Se indica que al no haber presentado la recurren-
te los comprobantes de pago correspondientes a
los meses de marzo a diciembre de 2001, emiti-
dos por el arrendador, que permitieran sustentar
costo o gasto para fines tributarios (Recibos por
Arrendamiento), segn lo previsto por el inciso
a) del numeral 6.2 del artculo 4 del Reglamento
191
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

de Comprobantes de Pago aplicable al caso de registro efectuado. En todo caso, la acreditacin

autos, se incurri en lo establecido por el inci- del trabajo realizado se podr verificar mediante
so j) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la otros medios.
Renta, por lo que procede mantener el reparo al
gasto por alquileres. RTF N 1101-2-2005

RTF N 3368-1-2006 Los listados de facturas de telefona y los estados

La imposibilidad de contar y exhibir copias de los
comprobantes de pago que no se encuentran
halladas es de entera responsabilidad del contri-
buyente, porque este deba, de acuerdo con las
normas tributarias, conservarlos o rehacerlos de
ser el caso.
de cuenta de la empresa de servicio de agua po-
table no califican como documentos autorizados
para sustentar como gasto a efectos del Impuesto
a la Renta. Asimismo, si los recibos emitidos por
dichos servicios son presentados extempornea-
mente, no cabe merituarlos.

RTF N 6734-4-2005 APLICACIN PRCTICA

En los recibos emitidos por agua, luz y telfono a
nombre de un tercero, se consignar como domi-
cilio aquel que hubiera sido utilizado por el contri-
buyente para la generacin de rentas gravadas,
correspondiendo a la Administracin verificar que
el contribuyente tenga la condicin de arrendatario
durante los periodos por los cuales fueron emitidos.
RTF N 4431-5-2005
Los documentos denominados comprobantes de
egreso de caja y otros sin derecho al ser de carc-
ter contable elaborados por el propio contribuyente
y no tener las caractersticas propias del compro-
bante de pago, segn el reglamento que los regula,
los gastos sustentados en ellos no son deducibles a
efectos del Impuesto a la Renta.
RTF N 2147-1-2005
No corresponde reparar el gasto por retribuciones
al personal por la falta de pago de los tributos que
afectan la obtencin de rentas de quinta categora
o porque el libro de planillas haya sido legaliza-
do extemporneamente, ya que dichas omisiones
determinan la falta de veracidad del trabajo o del
1. Gastos sustentados con comprobantes
de pago de proveedores no habidos
El departamento de contabilidad de la em-
presa Bambi S.A.C. con la finalidad de ela-
borar sus estados financieros para la pre-
sentacin de la declaracin jurada anual de
renta, genera un reporte con el detalle de
las compras contabilizadas en el ejercicio
que presentan observaciones, segn se
muestra en el cuadro N 30.
Respecto de los comprobantes Ns 015-
0289 y 001-0001, se sabe que al 31 de di-
ciembre, la condicin de no habido de sus
emisores ha sido regularizada.
Asimismo, se tiene documentacin que de-
muestra la fehaciencia de las operaciones
sustentadas en los comprobantes Ns 222-
3698 y 122-0075.
Nos consulta si la totalidad de estos gastos
debern adicionarse en la declaracin anual
del Impuesto a la Renta.

CUADRO N 30
Fecha Comprobante Cdigo Monto Observaciones
01/10/2012 015-0289 1 17,000 No habido
15/03/2012 001-3689 1 3,500 Baja definitiva
21/05/2012 007-4698 1 20,000 No habido
14/07/2012 222-3698 1 7,350 Baja provisional de oficio
28/07/2012 001-0001 2 1,200 No habido
07/11/2012 002-1123 3 500 Baja definitiva de oficio
22/12/2012 122-0075 1 2,369 Baja provisional de oficio
Total 51,919

192
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Solucin: 2. Adquisicin sustentada con compro-

En el segundo prrafo del inciso j) del artculo 44 de
la LIR se dispone que no sern deducibles para la de-
terminacin de la renta neta de tercera categora los
gastos sustentados por comprobantes de pago emiti-
dos por contribuyentes que, a la fecha de emisin del
comprobante, tenan la condicin de no habidos, se-
gn la publicacin realizada por la Sunat. Ahora bien, la
norma tambin establece como nica excepcin para
que proceda la deduccin de los gastos sustentados
en estos comprobantes que el emisor regularice su
condicin al 31 de diciembre del ejercicio.
Resulta necesario indicar que si los sujetos estn
con baja de inscripcin, sea de parte o de oficio,
los comprobantes que emitan tampoco permitirn
deducir gasto alguno.
Teniendo en cuenta lo dispuesto en las normas
tributarias, de la relacin de gastos proporcio-
nados se tienen los resultados descritos en el
cuadro N 31.
Como vemos, los gastos sustentados con los com-
probantes Ns 015-0289 y 001-0001 se incluyen en
el rubro de monto deducible, ya que la situacin de
sus emisores se regulariz al cierre del ejercicio. De
igual forma, tambin se consideran aquellos com-
probantes con baja provisional de oficio, porque se
entiende que dicha situacin es un paso previo a la
baja de inscripcin, adems de contar con la docu-
mentacin que demuestra de manera razonable la
fehaciencia de la operacin.
En conclusin, la empresa Bambi S.A.C. deber
adicionar a la base imponible de renta el monto de
S/. 24,000, va su declaracin jurada anual y podr
deducir el resto del gasto (S/. 27,919).
bante de pago que no rene los requi-
sitos establecidos por el Reglamento
de Comprobantes de Pago
El seor Christian Roe adquiere una com-
putadora para su empresa en una distribui-
dora donde le emiten un ticket sin consignar
sus apellidos y nombres, pero s su nmero
de RUC.
Nos consulta si podr tomar el crdito fiscal
y sustentar el gasto con dicho documento.
Solucin:
Entre los documentos considerados comprobantes
de pago, segn el Reglamento de Comprobantes
de Pago (Resolucin de Superintendencia N 007-
99/SUNAT), tenemos los tickets o cintas emitidos
por mquinas registradoras, siempre y cuando
cumplan con los requisitos mnimos establecidos
en el artculo 8 del mismo Reglamento.
Ahora bien, a fin de determinar si podr tomarse
el crdito fiscal y el gasto de dicho comproban-
te de pago, debemos remitirnos a lo versado en
el numeral 5.3 del artculo 4 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, donde se indica que, los
tickets o cintas emitidos por mquinas registrado-
ras permitirn sustentar el crdito fiscal, gasto o
costo para fines tributarios, o crdito deducible,
siempre que:
- Se identifique al adquirente o usuario con su
nmero de RUC, as como con sus apellidos y
nombres o denominacin o razn social.
- Se emitan como mnimo en original y una co-
pia, adems de la cinta testigo.

CUADRO N 31
Fecha Comprobante Cdigo Monto deducible Monto reparable Observaciones
01/10/2012 015-0289 1 17,000 Regularizado
15/03/2012 001-3689 1 3,500 Baja definitiva
21/05/2012 007-4698 1 20,000 No habido
14/07/2012 222-3698 1 7,350 Baja provisional de oficio
28/07/2012 001-0001 2 1,200 Regularizado
07/11/2012 002-1123 3 500 Baja definitiva de oficio
22/12/2012 122-0075 1 2,369 Baja provisional de oficio
Total 27,919 24,000

193
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
- Se discrimine el monto del tributo que grava
la operacin, salvo que se trate de una opera-
cin gravada con el IVAP.
De no cumplir con dichos requisitos no podrn
considerarse a efectos de deducir el crdito fiscal,
gasto y/o costo.
En tal sentido, la compra sustentada en el tickets
que no rene los requisitos y caractersticas m-
nimas establecidas en el Reglamento de Com-
probantes de Pago, al no contener los datos de
adquisicin del adquirente, no permite deducir
costo o gastos a efectos del Impuesto a la Renta,
de conformidad con el literal j) del artculo 44 de la
LIR. En tal sentido, deber adicionarse tal importe
en la declaracin jurada del Impuesto a la Renta.
3.5.10. El monto de la depreciacin corres-
pondiente al mayor valor atribuido
como consecuencia de revaluacio-
nes voluntarias de los activos
La prohibicin de la deduccin de las
revaluaciones est referida a aquellas reva-
luaciones efectuadas sin efecto tributario. En
ese sentido, no es aplicable la prohibicin
respecto de las revaluaciones efectuadas
con efectos tributarios regulados en el nume-
ral 1 del artculo 104 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
El referido artculo seala que en el
caso de reorganizaciones de sociedades o
empresas, las partes intervinientes pueden
optar, de manera excluyente, por cualquiera
de los siguientes regmenes:
1. Si la sociedad acuerda la revaluacin
voluntaria de sus activos la diferencia en-
tre mayor valor pactado y el costo com-
putable estar gravado con el Impues-
to a la Renta. En este caso, los bienes
transferidos, as como los del adquirente,
tendrn como costo computable el valor
al que fueron revaluados.
2. Si las sociedades acordaran la revalua-
cin voluntaria de sus activos, la dife-
rencia entre el mayor valor pactado y el
costo computable no estar gravado con
el Impuesto a la Renta, siempre que no
194
se distribuya. En este caso, el mayor va-
lor atribuido con motivo de la revaluacin
voluntaria no tendr efecto tributario. En
tal sentido, no ser considerado a efec-
tos de determinar el costo computable de
los bienes ni su depreciacin.
En ese sentido, lo que se trata de evi-
tar es que se goce de un beneficio indebido,
pues en las revaluaciones voluntarias sin
efecto tributario no se paga el Impuesto a la
Renta, respecto de la diferencia genera-
da entre el mayor valor pactado y el costo
computable determinado.
Es preciso sealar que la misma
prohibicin es aplicable a las revaluaciones
efectuadas como producto de una reorgani-
zacin y que luego vuelven a ser transferidas
en reorganizaciones posteriores; con lo cual
se evita que se pueda aprovechar indebida-
mente un beneficio a travs de la figura de la
reorganizacin empresarial.
APLICACIN PRCTICA
1. Venta de activo fijo revaluado
Con fecha 31/08/2012 la empresa Negocios
y Ventas S.A. vende una maquinaria que
se encontraba en libros a valor revaluado
en S/. 31,250. Siendo un bien respecto del
cual no se realizan transacciones de venta
se efecta una nueva tasacin con fecha
29 de agosto determinndose que el valor
de tasacin del bien asciende a S/. 33,000.
Cul sera el efecto tributario de la venta de
la maquinaria?
Dato adicional: valor en libros del bien al
31/08/2012
Valor en
Detalle Costo Depreciacin libros al
31/08/12
Original 90,000 67,500 22,500
Revaluacin 35,000 26,250 8,750
Total 125,000 93,750 31,250
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Solucin: Para determinar la fecha de la venta del activo,

la empresa aplicar los criterios establecidos en
De conformidad con el prrafo 67 de la NIC 16 la NIC 18 Ingresos, para el reconocimiento de in-
Inmuebles, maquinaria y equipo, un activo fijo ser gresos por ventas de bienes. Para fines tributarios
dado de baja de libros cuando, entre otros, la em- el importe reconocido como ingreso, es decir, la
presa se desapropie de este. En este sentido, al suma a recibir o recibida del cliente formar par-
final del mes de agosto deber darse de baja en te de los ingresos netos gravables mensuales del
libros el bien enajenado reconocindose cualquier mes de mayo a efectos de determinar el pago a
ganancia o prdida obtenida en la transaccin. cuenta del Impuesto a la Renta del referido
periodo.
A estos efectos, la prdida o ganancia derivada de la
baja en cuentas de un activo fijo, se determinar como Por la baja del bien revaluado
la diferencia entre el importe neto que, en su caso, se
obtenga por la venta y el importe en libros del bien, ASIENTO CONTABLE
correspondiendo en el caso planteado al siguiente:
-------------------- x --------------------
Cuentas Efecto de la baja del activo 65 Otros gastos de gestin 31,250
76 Valor de venta S/. 33,000 655 Costo neto de enajenacin
66 Valor neto en libros S/. 31,250 de activos inmovilizados
Ganancia S/. 1,750
y operaciones disconti-
De lo anterior, podemos apreciar que la venta del nuadas
activo fijo genera una ganancia a favor de la em- 6551 Costo neto de enajenacin
presa que de conformidad con el prrafo 68 de la
mencionada NIC, se incluir en el resultado del de activos inmovilizados
periodo, pero no podr clasificarse como ingresos 65513 Inmuebles, maquinaria y
de actividades ordinarias. A continuacin, veamos
equipo
cmo seran los asientos contables:
39 Depreciacin, amortizacin y
Por la venta del activo fijo
agotamiento acumulados 93,750
ASIENTO CONTABLE 391 Depreciacin acumulada
-------------------- x -------------------- 3913 Inmuebles, maquinaria
16 Cuentas por cobrar diversas - y equipo - Costo 67,500
Terceros 38,940 3914 Inmuebles, maquinaria y
165 Venta de activo inmovilizado equipo - Revaluacin 26,250
1653 Inmuebles, maquinaria y 39142 Maquinarias y equipos de
equipo explotacin
40 Tributos, contraprestaciones y
33 Inmuebles, maquinaria y equipo 125,000
aportes al sistema de pensiones
333 Maquinarias y equipos de
y de salud por pagar 5,940
explotacin
401 Gobierno central
3331 Maquinarias y equipos de
4011 Impuesto General a las Ventas
explotacin
40111 IGV - Cuenta propia
75 Otros ingresos de gestin 33,000 33311 Costo de adquisicin
756 Enajenacin de activos o construccin 90,000
inmovilizados 33312 Revaluacin 35,000
7564 Inmuebles, maquinaria x/x Por la baja de libros del activo
y equipo fijo revaluado.
x/x Por la venta del activo fijo revaluado. -------------------- x --------------------
-------------------- x --------------------

195
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Es importante sealar que si bien para fines finan-
cieros el costo del bien enajenado asciende a
S/. 31,250, ello no es as para fines tributarios, toda
vez que el artculo 20 de la Ley del Impuesto a la
Renta no reconoce como costo computable de los
bienes enajenados el valor revaluado, adems con-
forme con el artculo 14 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta la revaluacin no tiene inciden-
cia tributaria ni modifica el costo de adquisicin del
bien. En este sentido, al final del periodo a efectos
de determinar el resultado del activo fijo enajenado,
debern considerarse las siguientes cifras:
Detalle S/.
Valor de venta 33,000
Costo de adquisicin 22,500
Utilidad tributaria 10,500
De acuerdo con lo anterior, la empresa deber adi-
cionar va declaracin jurada el importe de S/. 8,750
(S/. 10,500 - S/. 1,750) que corresponde al ingreso
no reconocido financieramente como consecuencia
del mayor valor revaluado. En relacin con el pasivo
tributario diferido que la empresa debe haber reco-
nocido en el ejercicio en que efectu la revaluacin,
debemos manifestar que deber ser cancelado en
este ejercicio por ser el periodo en el cual se efecta
la enajenacin del bien revaluado.
3.5.11. Los gastos por operaciones efectua-
das con sujetos ubicados en territorios
o pases de baja o nula imposicin
No son deducibles los gastos, inclu-
yendo la prdida de capital, provenientes de
operaciones efectuadas con sujetos que cali-
fiquen en alguno de los siguientes supuestos:
1) Sean residentes de pases o territorios
de baja o nula imposicin.
2) Sean establecimientos permanentes
situados o establecidos en pases o terri-
torios de baja o nula imposicin.
3) Sin quedar comprendidos en los numera-
les anteriores, obtengan rentas, ingresos
o ganancias a travs de un pas o territo-
rio de baja o nula imposicin.
El artculo 86 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta seala que debe
entenderse por pas o territorio de nula o baja
imposicin a aquellos pases incluidos en el
Anexo del Reglamento de la Ley del Impues-
to a la Renta, siendo estos los siguientes: ver
cuadro N 32.
Tambin se considera pas o territorio
de baja o nula imposicin a aquel donde la
tasa efectiva del Impuesto a la Renta, cual-
quiera fuese la denominacin que se d a
este tributo, sea cero por ciento (0%) o infe-
rior en un cincuenta por ciento (50%) o ms
a la que correspondera en el Per sobre
rentas de la misma naturaleza, de conformi-
dad con el Rgimen General del Impuesto, y
que, adicionalmente, presente al menos una
de las siguientes caractersticas:

CUADRO N 32
Anexo
Lista de pases o territorios
considerados de baja o nula imposicin
1. Alderney 13. Dominica 24. Islas Vrgenes de 34. Nauru
2. Andorra 14. Guernsey Estados Unidos de 35. Niue
3. Anguila 15. Gibraltar Amrica 36. Panam
4. Antigua y Barbuda 16. Granada 25. Jersey 37. Samoa Occidental
5. Antillas Neerlandesas 17. Hong Kong 26. Labun 38. San Cristbal y Nevis
6. Aruba 18. Isla de Man 27. Liberia 39. San Vicente y las Granadinas
7. Bahamas 19. Islas Caimn 28. Liechtenstein 40. Santa Luca
8. Bahrain 20. Islas Cook 29. Luxemburgo 41. Seychelles
9. Barbados 21. Islas Marshall 30. Madeira 42. Tonga
10. Belice 22. Islas Turcas y Cacos 31. Maldivas 43. Vanuatu
11. Bermuda 23. Islas Vrgenes 32. Mnaco
12. Chipre Britnicas 33. Monserrat

196

a) Que no est dispuesto a brindar informa-
cin de los sujetos beneficiados con gra-
vamen nulo o bajo.
b) Que en el pas o territorio exista un rgi-
men tributario particular para no residen-
tes que contemple beneficios o ventajas
tributarias que excluya explcita o implci-
tamente a los residentes.
c) Que los sujetos beneficiados con una tri-
butacin baja o nula se encuentren im-
pedidos, explcita o implcitamente, de
operar en el mercado domstico de dicho
pas o territorio.
d) Que el pas o territorio se publicite a s
mismo, o se perciba que se publicita a
s mismo, como un pas o territorio a ser
usado por no residentes para escapar del
gravamen en su pas de residencia.
Es importante sealar que existen
operaciones (gastos) que, no obstante ser
realizadas con sujetos que se encuentran en
pases de baja o nula imposicin, no estn
comprendidas en la prohibicin de deduc-
cin de gastos.
Estos gastos son los derivados de las
siguientes operaciones:
a) Crdito.
b) Seguros o reaseguros.
c) Cesin en uso de naves o aeronaves.
d) Transporte que se realice desde el pas
hacia el exterior y desde el exterior hacia
el pas.
e) Derecho de pase por el Canal de Panam.
El requisito para la deducibilidad de
dichos gastos es que el precio o monto de
la contraprestacin sea igual al que hubieran
pactado partes independientes en transac-
ciones comparables.
INFORMES DE SUNAT
Retenciones de no domiciliados
Informe N 077-2007-SUNAT/2B0000
En el supuesto planteado, si la actividad de
comercializacin del software se lleva a cabo en
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
el pas, la empresa no domiciliada habra obteni-
do rentas de fuente peruana de conformidad con
el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Si la operacin fuera la cesin en uso del soft-
ware, por la cual la empresa domiciliada paga
regalas, tambin se habra generado rentas de
fuente peruana para el no domiciliado, conforme
a lo dispuesto en el TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta.
En ambos casos, la entidad del Sector Pblico Na-
cional debe retener a la empresa no domiciliada,
el Impuesto a la Renta correspondiente y abonarlo
al fisco con carcter definitivo dentro de los plazos
previstos por el Cdigo Tributario.
Si la operacin fuera de venta de hardware, la en-
tidad del Sector Pblico Nacional est obligada a
retener a la empresa no domiciliada el Impuesto a
la Renta correspondiente y abonarlo al fisco con
carcter definitivo dentro de los plazos previstos
por el Cdigo Tributario.
Respecto de aquellos servicios que califiquen
como asistencia tcnica, la tasa aplicable para la
retencin del Impuesto a la Renta ser de 15%,
cuando el servicio sea prestado por una persona
jurdica no domiciliada, conforme el TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta.
Obligacin de retener a sujetos no domici-
liados
Informe N 092-2007-SUNAT/2B0000
Si bien contractualmente los sujetos no domicilia-
dos pueden acordar con las personas o entidades
que les pagan o acreditan rentas de cuarta catego-
ra de fuente peruana, que estas ltimas asumirn
el Impuesto a la Renta que les corresponda; ello no
enerva la obligacin que tienen dichas personas o
entidades de retener a tales sujetos el Impuesto a
la Renta respectivo.
En el mencionado supuesto, el Impuesto a la Renta
de cargo del sujeto no domiciliado deber calcu-
larse considerando dentro de la base imponible
del tributo, el impuesto asumido por el agente de
retencin por cuenta de aquel.
Conceptos no deducibles en cuanto a los pa-
ses o territorios de baja o nula imposicin
Informe N 171-2007-SUNAT/2B0000
El costo computable de bienes importados que se
originan en operaciones efectuadas con sujetos
que califiquen en alguno de los tres supuestos
contemplados en el inciso m) del artculo 44 del
197
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ser de-
ducible para la determinacin de la renta bruta de
tercera categora.
Los gastos provenientes de operaciones de crdito
a que se refiere el inciso m) del artculo 44 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta son deducibles,
para la determinacin de la renta neta, aun cuando
no se originen en prstamos de dinero en efectivo,
sin perjuicio de la aplicacin de las normas sobre
precios de transferencia.
Costo computable de bien inmueble situa-
do en el pas
Carta N 154-2007-SUNAT/200000
A efectos de la determinacin de la renta bruta de
tercera categora, se permite sustraer del ingreso
neto total proveniente de la enajenacin de un bien
inmueble situado en el pas, el costo computable de
dicho bien originado en la asignacin del inmueble
efectuada por una empresa domiciliada en un pas
de baja o nula imposicin a su sucursal en el Per.
3.5.12. El Impuesto General a las Ventas, el
Impuesto de Promocin Municipal y
el Impuesto Selectivo al Consumo
que graven el retiro de bienes
El retiro de bienes es todo acto por cual
se transfiere la propiedad de bienes a ttulo gra-
tuito, tales como obsequios, muestras comer-
ciales y bonificaciones, entre otros, los que son
calificados como venta para la Ley del IGV.
En ese sentido, el artculo 3 de la Ley
del IGV seala que, se considera venta gravada
con el IGV al retiro de bienes que efecte el pro-
pietario, socio o titular de la empresa o la em-
presa misma, incluyendo los que se efecten
como descuento o bonificacin. En el mismo
artculo se realiza una enumeracin de todos
aquellos retiros de bienes que estn exentos de
gravamen, entre los cuales se encuentran:
El retiro de insumos, materias primas y bie-
nes intermedios en la elaboracin de los
bienes que produce la empresa. Es decir,
que se destinen para la propia produccin.
La entrega de bienes a un tercero para
ser utilizado en la fabricacin de otros
bienes que la empresa le hubiere encar-
gado. Ejm.: maquila.
198
El retiro de bienes por el constructor
para ser incorporados a la construccin de
un inmueble.
El retiro de bienes como consecuencia de la
prdida de bienes, debidamente acreditada.
El retiro de bienes para ser consumidos por
la propia empresa, siempre que sea nece-
sario para la realizacin de las operaciones
gravadas.
El retiro de bienes efectuado a favor de los
trabajadores como condicin de trabajo.
En ese sentido, al ser considerado
una venta no podran deducirse los tributos
relacionados con esta, pues se estara des-
gravando una operacin que la Ley estable-
ce que debe estar gravada.
3.5.13. Los gastos y prdidas provenientes
de la celebracin de instrumentos
financieros derivados
No son deducibles los gastos y prdi-
das que provienen de la celebracin de ins-
trumentos financieros derivados que califi-
quen en alguno de los siguientes supuestos:
1. Si el instrumento financiero derivado ha
sido celebrado con residentes o estableci-
mientos permanentes situados en pases o
territorios de baja o nula imposicin.
2. Si el contribuyente mantiene posiciones
simtricas a travs de posiciones de com-
pra y de venta en dos o ms instrumentos
financieros derivados, no se permitir la de-
duccin de prdidas sino hasta que exista
reconocimiento de ingresos.
Adicionalmente, conforme a lo indica-
do en el tercer prrafo del artculo 50 de esta
Ley, las prdidas de fuente peruana, prove-
nientes de la celebracin de Instrumentos
Financieros Derivados que no tengan finali-
dad de cobertura, solo podrn deducirse de
las ganancias de fuente peruana originadas
por la celebracin de Instrumentos Financie-
ros Derivados que tengan el mismo fin.
Tratndose de gastos comunes a los
instrumentos financieros derivados a que se
refiere el numeral 1 del inciso q) del artculo 44

de la Ley, as como a otros instrumentos fi-
nancieros derivados y/o a la generacin de
rentas distintas de las provenientes de tales
contratos, no directamente imputables a nin-
guno de ellos, el ntegro de tales gastos no
es deducible para la determinacin de la ren-
ta imponible de tercera categora.
3.5.14. Los pagos efectuados sin utilizar
los medios de pago a que se refiere la
Ley N 28194, y modificatorias, cuando
exista la obligacin de hacerlo
Existe la obligacin de usar medios de pago:
- En obligaciones cuyo importe sea superior a
S/. 3,500 o US$ 1,000.
- Cuando se entreguen o devuelvan montos de
dinero por concepto de mutuos de dinero, sea
cual fuere el monto.
Los Medios de Pago a travs de
empresas del Sistema Financiero que se uti-
lizarn de acuerdo a la Ley N 28194 son los
siguientes:
Depsitos en cuentas.
Giros.
Transferencias de fondos.
rdenes de pago.
Tarjetas de dbito expedidas en el pas.
Tarjetas de crdito expedidas en el pas.
Cheques con la clusula de no negocia-
bles, intransferibles, no a la orden u
otra equivalente, emitidos al amparo del
artculo 190 de la Ley de Ttulos Valores.
3.5.15. Las prdidas de capital originadas
en la enajenacin de valores mobi-
liarios
A partir del 01/01/2013 , mediante
la incorporacin del inciso r) por D. Leg.
N 1112, publicado el 29/06/2012, no son
deducibles las prdidas de capital origina-
das en la enajenacin de valores mobiliarios
cuando:
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
1. Al momento de la enajenacin o con poste-
rioridad a ella, en un plazo que no exceda
los treinta (30) das calendario, se pro-
duzca la adquisicin de valores mobilia-
rios del mismo tipo que los enajenados u
opciones de compra sobre estos.
2. Con anterioridad a la enajenacin, en
un plazo que no exceda los treinta (30)
das calendario, se produzca la adqui-
sicin de valores mobiliarios del mismo
tipo que los enajenados, o de opciones
de compra sobre estos. Lo previsto en
este numeral no se aplicar si, luego de
la enajenacin, el enajenante no mantie-
ne ningn valor mobiliario del mismo tipo
en propiedad. No obstante, se aplicar lo
dispuesto en el numeral 1, de producirse
una posterior adquisicin.
Para la determinacin de la prdida
de capital no deducible conforme a lo previs-
to en el prrafo anterior, se tendr en cuenta
lo siguiente:
i) Si se hubiese adquirido valores mobilia-
rios u opciones de compra en un nmero
inferior a los valores mobiliarios enajena-
dos, la prdida de capital no deducible
ser la que corresponda a la enajena-
cin de valores mobiliarios en un nmero
igual al de los valores mobiliarios adqui-
ridos y/o cuya opcin de compra hubiera
sido adquirida.
ii) Si la enajenacin de valores mobiliarios del
mismo tipo se realiz en diversas oportuni-
dades, se deber determinar la deducibili-
dad de las prdidas de capital en el orden
en que se hubiesen generado.
Para tal efecto, respecto de cada enaje-
nacin se deber considerar nicamente
las adquisiciones realizadas hasta trein-
ta (30) das calendario antes o despus
de la enajenacin, empezando por las
adquisiciones ms antiguas, sin incluir
los valores mobiliarios adquiridos ni las
opciones de compra que hubiesen dado
lugar a la no deducibilidad de otras prdi-
das de capital.
199
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

iii) Se entender por valores mobiliarios del 4. ARRASTRE DE PRDIDAS TRIBUTARIAS

mismo tipo a aquellos que otorguen igua-
les derechos y que correspondan al mis- 4.1. Sistemas de arrastre de prdidas
mo emisor.
tributarias
No se encuentran comprendidas dentro
Los sistemas de arrastres de prdi-
del presente inciso las prdidas de capi-
das establecidos en artculo 50 del TUO
tal generadas a travs de los fondos mu-
de la Ley del Impuesto a la Renta son los
tuos de inversin en valores, fondos de
siguientes:
inversin y fideicomisos bancarios y de
titulizacin.
Sistema A Sistema B

3.5.16. Los gastos constituidos por la dife-

Compensacin de prdida Compensacin de pr-
rencia entre el valor nominal de un imputndola ao a ao, has- dida imputndola ao
crdito originado entre partes vincu- ta agotar su importe, sobre a ao, hasta agotar su
ladas y su valor de transferencia a el 100% de las rentas netas importe, sobre el 50%
terceros que asuman el riesgo credi- obtenidas en los cuatro (4) de las rentas netas
ejercicios inmediatos, con- obtenidas, sin limita-
ticio del deudor tados desde la generacin cin de tiempo.
A partir del 01/01/2013 , mediante la in- de la prdida.
corporacin del inciso s) por D. Leg. N 1112,
publicado el 29/06/2012, no son deducibles El saldo no compensado Al no existir plazo lmi-
los gastos constituidos por la diferencia entre transcurrido el lapso anterior te no existira saldo no
el valor nominal de un crdito originado entre no podr computarse en los compensado.
partes vinculadas y su valor de transferencia ejercicios siguientes.
a terceros que asuman el riesgo crediticio
del deudor. Como se pueden apreciar, en el siste-
En caso las referidas transferencias ma A solo se pueden compensar las prdidas
de crditos generen cuentas por cobrar a fa- contra la renta neta de los siguientes cuatro
vor del transferente, no constituyen gasto de- (4) ejercicios, contados desde la generacin
ducible para este las provisiones y/o castigos de cada prdida, sealndose adems que
por incobrabilidad respecto a dichas cuentas el saldo no compensado se perder.
por cobrar. Lo sealado en el presente inciso Por su parte, el sistema B propone
no resulta aplicable a las empresas del Siste- la compensacin de prdidas aplicadas solo
ma Financiero reguladas por la Ley General hasta el 50% de las rentas netas futuras,
del Sistema Financiero y del Sistema de Se- pero sin lmite de tiempo, por lo que bajo
guros y Orgnica de la Superintendencia de este esquema no habra saldos de prdida
Banca y Seguros - Ley N 26702. no compensadas en el futuro(23).

(23) La nica situacin en que no se pueda recuperar las prdidas bajo el esquema B es cuando la empresa se liquide.

200

4.2. Ejercicio de la opcin de arrastre
de prdidas
La opcin entre ambos sistemas de
compensacin se ejercer en la oportunidad de
la presentacin de la declaracin jurada anual
del Impuesto a la Renta. Una vez ejercida una
opcin no se podr cambiar de sistema hasta
que no se agoten las prdidas que se vienen
compensando bajo el sistema elegido, ello con
la finalidad de evitar complicaciones que po-
dran provenir de tener prdidas compensadas
bajo dos esquemas distintos.
4.3. Efectos de la aplicacin de los sis-
temas de aplicacin de prdidas
Con el sistema de aplicacin de pr-
didas, regulado en el artculo 50 de la Ley del
Impuesto a la Renta, se busca alcanzar los
siguientes objetivos:
a) Lograr mayor recaudacin para el Estado
en los ejercicios inmediatos provenientes
de aquellas empresas que, teniendo pr-
didas pendientes por compensar, opten
por el sistema B de arrastre de prdidas,
a fin de que logren recuperar la totalidad
de estas, pero tributando sobre el 50%
de sus rentas netas de forma inmediata.
b) Lograr que el Impuesto a la Renta se
acerque a gravar, en el largo plazo, solo
las utilidades netas generadas por los
negocios, deducidas las prdidas obte-
nidas durante toda la vida comercial de
cualquier negocio, situacin a la que nos
acercamos a travs del sistema B pro-
puesto.
c) No afectar a aquellas empresas que,
previendo la posibilidad de recuperar sus
prdidas en un lapso de 4 aos, prefie-
ran el esquema vigente, es decir, tener la
posibilidad de aplicar sus prdidas contra
el 100% de sus rentas netas sin pagar
impuesto, durante dicho periodo.
4.4. Ventajas y/o desventajas
En trminos generales, se puede de-
cir que el sistema B se presenta ms atractivo
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
para las empresas con inversiones elevadas
o prdidas extraordinariamente grandes, ya
que les permite recuperar la totalidad de es-
tas sin lmite de tiempo, aunque pagando
impuestos por el 50% de la renta neta des-
de que estas se generen. Mientras tanto,
el sistema A ser ventajoso para aquellas
empresas con prdidas no significativas y
que a juicio de los contribuyentes puedan
ser recuperables en un lapso de 4 aos.
Un aspecto importante por recalcar
es que, la propuesta legislativa no afecta en
modo alguno la facultad que tiene la Sunat
de fiscalizar, en cualquier momento, a aque-
llos contribuyentes que declaren prdidas
generadas de forma indebida.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 001-2010-SUNAT/2B0000
Tratndose de prdidas acumuladas al ejerci-
cio 2003 inclusive, cuya compensacin empe-
z a efectuarse a partir del ejercicio 2005 al
amparo del rgimen dispuesto en el artculo 50
del Decreto Legislativo N 774, como conse-
cuencia de un convenio de estabilidad jurdica
suscrito por el contribuyente, cuando el indi-
cado convenio hubiera culminado, luego del
ejercicio 2007, las prdidas que no hubieran
sido compensadas en su integridad deben re-
girse por el artculo 50 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta vigente. En tal sentido, a
partir del ejercicio 2008, el contribuyente debe
optar por alguna de las alternativas dispuestas
por dicho artculo.
Informe N 069-2010-SUNAT/2B0000
1. Los contribuyentes domiciliados en el pas
que generan rentas de tercera categora se
encuentran facultados a presentar una decla-
racin rectificatoria de su Declaracin Jurada
Anual del Impuesto a la Renta para modificar
el sistema de arrastre de prdidas inicialmente
elegido.
2. El plazo mximo para presentar la declaracin
rectificatoria aludida en el prrafo anterior es
el da anterior a la presentacin de la Decla-
racin Jurada Anual del ejercicio siguiente o
de la fecha de su vencimiento, lo que ocurra
primero.
201
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Arrastre de prdidas de empresas cuyos
convenios de estabilidad fenecen
Informe N 256-2006-SUNAT/2B0000
A partir del ejercicio en el que ya no resulta aplica-
ble la garanta de estabilidad tributaria contenida
en los convenios de estabilidad jurdica celebra-
dos al amparo de lo establecido en el Decreto Le-
gislativo N 757, y en los contratos de garanta y
medidas de promocin a la inversin minera, sus-
critos al amparo de lo establecido en el TUO de la
Ley General de Minera, por la conclusin de su vi-
gencia, tratndose de prdidas acumuladas hasta
el ejercicio 2003 cuyo plazo de 4 ejercicios hubiera
empezado a computarse durante la vigencia del
rgimen estabilizado, estas terminarn el cmputo
de dicho plazo, rigindose por las normas bajo las
cuales surgieron.
Arrastre de prdidas y compensacin
Informe N 127-2005-SUNAT/2B0000
En ese sentido, a efectos del sistema de compen-
sacin de prdidas, regulado en el inciso b) del
artculo 50 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta, el lmite de la compensacin a que se re-
fiere dicho inciso se calcular sobre la renta neta
de tercera categora determinada en el ejercicio
por el cual se efecta la compensacin, antes de
la aplicacin de la prdida generada en ejercicios
anteriores.
Lo sealado en el prrafo precedente es de apli-
cacin, incluso, tratndose de contribuyentes que
tengan simultneamente prdidas acumuladas
hasta el ejercicio 2003 cuyo plazo para su com-
pensacin ya ha empezado a computarse (las
cuales se aplican en primer orden), y prdida ge-
nerada en otro ejercicio (hasta el ejercicio 2003
u otro posterior, segn el caso) que an no ha
comenzado a compensarse, y que hayan optado
respecto de esta ltima prdida por el sistema a
que se refiere el inciso b) del artculo 50 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta.
En tal virtud, en el supuesto anterior, si en un
ejercicio determinado, luego de efectuada la com-
pensacin de las prdidas acumuladas hasta el
ejercicio 2003, cuyo plazo para su compensacin
ya empez a computarse, se agotan estas y re-
sulta un saldo de renta neta de dicho ejercicio, el
lmite de la compensacin de la prdida generada
en otros ejercicios que an no han comenzado a
compensarse, se calcular sobre la renta neta de
tercera categora determinada en el mismo ejerci-
cio, antes de la compensacin de las prdidas que
se utilizan en primer orden.
202
Arrastre de prdidas
Informe N 068-2001-SUNAT/K00000
Teniendo en cuenta el principio de aplicacin inme-
diata que rige la vigencia de la Ley N 27356, a
partir del 01/01/2001.
- No se pueden autorizar el arrastre de prdidas
por un plazo mayor a los 4 ejercicios grava-
bles, aun cuando se trate de solicitudes pre-
sentadas con anterioridad al 01/01/2001, pero
que an no han sido resueltas.
- Las autorizaciones concedidas para arrastrar
las prdidas tributarias por un plazo mayor a
los 4 ejercicios gravables, deben adecuarse a
lo dispuesto en el artculo 50 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, modificado por
la Ley N 27356. Es decir, deber limitarse el
plazo originalmente otorgado al establecido
en el citado artculo 50.
Compensacin de prdidas tributarias
Oficio N 054-2001/SUNAT
No es posible aplicar el mtodo FIFO para realizar
la compensacin de prdidas tributarias.
JURISPRUDENCIA
RTF N 06154-1-2009
Se revoca la apelada en cuanto al reparo por
arrastre y compensacin de prdidas tributarias.
Se indica que la Administracin debe emitir un
nuevo pronunciamiento sobre las prdidas tribu-
tarias objeto de arrastre correspondiente al ejerci-
cio 2002, teniendo en cuenta la reliquidacin que
efecte dicha entidad en cumplimiento de la Reso-
lucin N 07724-2-2005.
RTF N 06014-4-2008
En el presente caso la prdida tributaria repara-
da para el ejercicio 2001 se origin en la fusin
por absorcin celebrada en diciembre de 2000,
hecho cuya realizacin se dio con una norma-
tiva que permita el ejercicio de una facultad la
imputacin y arrastre de tales prdidas, sin em-
bargo, posteriormente fue modificada prohibin-
dose su empleo. En tal sentido, de conformidad
con nuestro ordenamiento jurdico y el principio
de aplicacin inmediata de las normas, la prohibi-
cin de la facultad de imputar prdidas tributarias
provenientes de un proceso de reorganizacin de
sociedades o empresas debe aplicarse a los he-
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

chos ocurridos, as como a las consecuencias de Solucin:

hechos anteriores que se producen a partir de la
vigencia de la norma que dispuso tal impedimento, De acuerdo con lo dispuesto por el inciso a) del
por lo tanto la modificacin introducida por la Ley artculo 50 de la LIR, por el sistema A los contri-
N 27356, vigente desde el 1 de enero de 2001, buyentes podrn compensar la prdida neta total
resulta aplicable a la imputacin de las prdidas de tercera categora de fuente peruana que regis-
tributarias transferidas que se pretendan aplicar tren en un ejercicio gravable, imputndola ao a
para la determinacin del Impuesto a la Renta de ao, hasta agotar su importe, a las rentas netas
tercera categora del ejercicio 2001. de tercera categora que obtengan en los cuatro
(4) ejercicios inmediatos posteriores computados
RTF N 05978-3-2008 a partir del ejercicio siguiente al de su genera-
cin. El saldo que no resulte compensado una
La prdida arrastrable y la declarada en exceso vez transcurrido ese lapso, no podr computarse
por la recurrente no concuerda con el consignado en los ejercicios siguientes.
por la Administracin en la Resolucin de Deter-
minacin por lo que procede que la Administracin En tal sentido, a pesar de que no exista renta im-
lo verifique, y de ser el caso, reliquide la deuda. ponible en los ejercicios siguientes, la prdida ori-
ginada en un ejercicio solo podr aplicarse dentro
RTF N 3920-4-2005 de los cuatro ejercicios siguientes.
Si bien no resulta compensable la prdida neta de Siendo ello as, tenemos el siguiente arrastre de
fuente extranjera, no ocurre lo mismo con la deter- prdidas:
minacin del incremento patrimonial y su justifica-
cin con los intereses de fuente extranjera obteni- Utilidad o Prdida
dos por la recurrente, toda vez que del incremento Ejercicio Prdida acumulada
Prdida compensada
patrimonial establecido corresponde deducir los
ingresos percibidos que supongan fondos dispo- 2007 - 40,000 - - 40,000
nibles de su parte a efectos de determinacin del 2008 - 25,000 - - 65,000
incremento patrimonial no justificado. 2009 15,000 15,000 - 50,000
2010 10,000 10,000 - 40,000
- 25,000 (no se acumu-
APLICACIN PRCTICA 2011 12,000 12,000
lan los 3,000
de la prdida
no aplicada
1. Arrastre de prdida bajo el sistema A del 2007)
2012 30,000 25,000 0
La empresa Glotones S.A. inici sus opera- Total 67,000 -62,000
ciones en abril de 2007 obteniendo prdi-
da tributaria en los dos primeros ejercicios Se aprecia que la prdida del ejercicio 2007
y utilidad en los restantes. Al momento de solo pudo compensarse hasta el ejercicio 2011
presentar su declaracin jurada anual opt por un importe de S/. 37,000, sin poder aplicar-
por el sistema A de arrastre de prdidas. se S/. 3,000. Mientras que de la prdida del 2008
Nos consulta si an podr aplicar dichas hasta el 2012 se ha aplicado en su integridad.
prdidas si se cuenta con la siguiente infor-
macin.
2. Arrastre de prdida bajo el sistema B
Ejercicio Utilidad o Prdida
2007 - 40,000 La empresa Glotones S.A. inici sus opera-
ciones en abril de 2007 obteniendo prdi-
2008 - 25,000 da tributaria en los dos primeros ejercicios
2009 15,000 y utilidad en los restantes. Al momento de
presentar su declaracin jurada anual opt
2010 20,000 por el sistema B de arrastre de prdidas.
2011 12,000 Nos consulta cunta prdida acumulada
an mantiene si se cuenta con la siguiente
2012 30,000
informacin:

203
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

contribuyentes podrn compensar la prdida neta

Ejercicio Utilidad o Prdida total de tercera categora de fuente peruana que
registren en un ejercicio gravable imputndola ao
2007 - 40,000 a ao, hasta agotar su importe, al cincuenta por
ciento (50%) de las rentas netas de tercera cate-
2008 - 25,000
gora que obtengan en los ejercicios inmediatos
2009 15,000 posteriores.
2010 20,000
Siendo ello as, tenemos el siguiente arrastre de
2011 12,000
prdidas: ver cuadro N 33.
2012 30,000
Se aprecia que tanto la prdida del ejercicio 2007,
Solucin: como la del ejercicio 2008 se compensan durante
todos los ejercicios siguientes en los que se obtu-
De acuerdo con lo dispuesto por el inciso b) vo renta, no obstante, al cierre del 2012 an cuen-
del artculo 50 de la LIR, por el sistema B los ta con un prdida no compensada de 31,500.

CUADRO N 33

Ejercicio Utilidad o Prdida Prdida compensada Prdida acumulada

2007 - 40,000 - - 40,000

2008 - 25,000 - - 65,000

2009 15,000 7,500 - 57,500

2010 10,000 5,000 - 52,500

2011 12,000 6,000 - 46,500

2012 30,000 15,000 31,500

Total 67,000 33,500 31,500

204
 Captulo 3
CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO A LA RENTA

1. CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO A crditos, en el orden que se seala a conti-

LA RENTA nuacin: ver cuadro N 2.

Los contribuyentes obligados o no a

presentar la declaracin jurada anual dedu-
cirn de su impuesto los conceptos siguien-
tes que son considerados como crditos, los
que se muestran en los siguientes esque-
mas: ver cuadro N 1.
2. PRELACIN EN LA APLICACIN DE
LOS CRDITOS
Al impuesto determinado por el ejer-
cicio gravable se le deducir los siguientes
2.1. Crdito por Impuesto a la Renta de
Fuente Extranjera
Los contribuyentes que obtengan
Rentas de Fuente Extranjera gravadas con el
Impuesto tienen derecho a un crdito equiva-
lente al monto del Impuesto a la Renta pagado
en el exterior por dichas rentas, siempre que
dicho monto no exceda del importe que resul-
te de aplicar la tasa media del contribuyente
a las rentas obtenidas en el extranjero, ni el
impuesto efectivamente pagado en el exterior.

CUADRO N 1

Las retenciones y las percepciones sufri- Los sujetos generadores de rentas de

das con carcter de pago a cuenta sobre
las rentas del ejercicio gravable al que
corresponda la declaracin.
tercera categora podrn deducirlas del
impuesto, incluso cuando correspondan
a rentas devengadas en ejercicios gra-
vables anteriores al que corresponda la
declaracin.

Deducciones al Los pagos efectuados a cuenta del impuesto liquidado en la declaracin jurada y los cr-
impuesto (crditos ditos contra dicho tributo.
contra el impuesto) Los saldos a favor del contribuyente:
Los contribuyentes, Reconocidos por la Sunat, o
obligados o no a pre- Establecidos por el propio responsable en sus declaraciones juradas anteriores.
sentar declaracin jura- En este caso, la existencia y aplicacin de saldos quedan sujetos a verificacin por
da de la renta obtenida parte de la Sunat.
en el ejercicio gravable
pueden deducir de su Los impuestos a la renta abonados en el El importe que por cualquier circunstancia
impuesto: exterior por las rentas de fuente extranjera no se utilice en el ejercicio gravable no
gravadas por la Ley del Impuesto a la Ren- podr compensarse en otros ejercicios ni
ta, siempre que no excedan: dar derecho a devolucin alguna.
Del importe que resulte de aplicar la
tasa media del contribuyente a las ren-
tas obtenidas en el extranjero.
Ni el impuesto efectivamente pagado
en el exterior.

205
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
El crdito solo proceder cuando se
acredite el pago del Impuesto en el extranje-
ro con documento fehaciente.
El importe que por cualquier circuns-
tancia no se utilice en el ejercicio gravable,
no podr compensarse en otros ejercicios ni
dar derecho a devolucin alguna.
2.2. Crditos por reinversiones
Entre otros:
CUADRO N 2
Prelacin en la deduccin de crdito
Crdito por Impuesto a la Renta de fuente extranjera
Crdito por reinversin
Otros crditos sin derecho a devolucin
El saldo a favor del impuesto de los ejercicios
anteriores
Los pagos a cuenta del impuesto
El impuesto retenido
Otros crditos con derecho a devolucin
206
2.2.1. Las empresas beneficiadas a que se
refiere el literal a) de la Quinta Dis-
posicin Complementaria de la
Ley N 27037 - Ley de Promocin de
la Inversin en la Amazona, tendrn
derecho a un crdito tributario equi-
valente al 5% del monto reinvertido
El crdito se utilizar a partir del ejer-
cicio en que comience la ejecucin del pro-
grama de reinversin, y el saldo del crdito
Contra las rentas de tercera categora
solo se podr compensar el saldo
a favor originado por rentas de la
misma categora.
Tratndose de retenciones efectuadas
sobre rentas devengadas, el impuesto
retenido solo podr deducirse en el
ejercicio en que dichas rentas sean
puestas a disposicin del contribu-
yente y siempre que se descuente de
estas los importes retenidos.

no utilizado podr aplicarse nicamente con-
tra los pagos de regularizacin del Impuesto
de los ejercicios siguientes, dentro del plazo
de ejecucin del programa de inversin. El
exceso no aplicado no dar derecho a de-
volucin, ni podr ser transferido a terceros
(numeral 19.1 del artculo 19 del Reglamento
de la Ley de Promocin de la Inversin en la
Amazona, aprobado por D.S. N 103-99-EF).
2.2.2. Ley N 28086- Ley de Democratiza-
cin del Libro y de Fomento de
la Lectura y el Decreto Supremo
N 008-2004-ED del Reglamento
Las empresas de la industria editorial
en todas sus fases, as como la circulacin
del libro, productos editoriales afines, a car-
go de empresas constituidas como personas
jurdicas domiciliadas en el pas, que rein-
viertan total o parcialmente su renta imponi-
ble, determinada de conformidad al TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta y su Regla-
mento, en bienes y servicios para el desarro-
llo de su propia actividad empresarial o en el
establecimiento de otras empresas de estos
rubros, tendrn derecho a un crdito tributa-
rio por reinversin equivalente a la tasa del
Impuesto a la Renta vigente (30%), aplicable
sobre el monto efectivamente reinvertido, de
acuerdo a Ley.
El crdito ser aplicado con ocasin
de la determinacin del Impuesto a la Renta
del ejercicio en que comience la ejecucin
del programa, aprobado por la Biblioteca
Nacional del Per.
En ningn caso, el crdito tributario
otorgado mediante esta disposicin podr
ser mayor al Impuesto a la Renta determina-
do por el contribuyente. En tal sentido, la par-
te del crdito no utilizado no podr aplicarse
contra los pagos a cuenta ni de regulariza-
cin del Impuesto a la Renta de los ejercicios
siguientes, ni dar derecho a devolucin al-
guna, ni ser transferibles a terceros.
Las empresas receptoras y los inver-
sionistas debern cumplir con informar a la
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Sunat, en su respectiva Declaracin Jurada
Anual del Impuesto a la Renta, los datos re-
lativos a la inversin realizada.(Artculos 17
y 18 de la Ley N 28086 y artculos 24, 25,
26, 27 y segundo prrafo del artculo 31 de
su Reglamento, aprobado por D. S. N 008-
2004-ED).
La Constancia de Ejecucin del Pro-
grama de Reinversin emitida por la Bibliote-
ca Nacional del Per, tendr validez para la
aplicacin de Crdito Tributario por Reinver-
sin siendo de competencia de esta entidad
determinar las adquisiciones de bienes o con-
trataciones de servicios que deben conside-
rarse a efectos de aprobar los Programas de
Reinversin (Informe N 093-2009-SUNAT).
La facultad de fiscalizacin de la Sunat no
se enerva porque sea la Biblioteca Nacional
la que emita la Constancia de Ejecucin del
Programa de Reinversin. (Informe N 242-
2005-SUNAT).
2.2.3. Ley N 29475, Ley que modifica la
Ley N 28583, Ley de Reactivacin y
Promocin de la Marina Mercante y el
Decreto Supremo N 014-2011-MTC
Los navieros nacionales o empre-
sas navieras nacionales pueden reinvertir
anualmente, libre de pago del Impuesto a
la Renta, hasta el ochenta por ciento (80%)
de su renta neta en programas destinados a
la adquisicin de buques, en cualquiera de
las formas previstas en la presente Ley, as
como para la adquisicin de partes integran-
tes y accesorias, incluidos motores, equipos
de navegacin y repuestos en general nece-
sarios para el funcionamiento de sus buques
ya adquiridos o por adquirirse.
Para el goce de este beneficio, ser
suficiente la presentacin del programa de
reinversin ante la Direccin General de
Transporte Acutico del Ministerio de Trans-
portes y Comunicaciones, acompaando un
informe tcnico preparado por el propio con-
tribuyente, que tiene carcter de declaracin
jurada, el deber contener el detalle, carac-
tersticas y valorizacin de la inversin.
207
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
El beneficio que se aplicar sobre las
rentas que se devenguen a partir del 1 de
enero de 2009 hasta el 31 de diciembre de
2014.
2.3. Saldos a favor del Impuesto de
ejercicios anteriores
Los contribuyentes deducirn los
saldos a favor del impuesto de ejercicios
anteriores, reconocidos por la Sunat o
establecidos en las declaraciones jura-
das anteriores, siempre que no se haya
solicitado su devolucin, o no hayan sido
aplicados contra los pagos a cuenta, y las
Declaraciones Juradas no hayan sido im-
pugnadas.
2.4. Pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta acreditados contra el ITAN
Los contribuyentes obligados a tribu-
tar en el exterior por rentas de fuente perua-
na que ejerzan la opcin de utilizar contra el
Impuesto Temporal a los Activos Netos has-
ta el lmite de este, el monto efectivamente
pagado por concepto de pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta, podrn usar dichos
pagos a cuenta como crdito sin derecho a
devolucin contra el Impuesto a la Renta del
ejercicio.
2.5. Pagos a cuenta mensuales del
ejercicio
Los pagos a cuenta realizados du-
rante el ejercicio, de acuerdo a alguno de
los sistemas revistos en el artculo 85 de la
Ley, se aplicarn contra la regularizacin
del Impuesto. Si el monto de los pagos a
cuenta excediera del impuesto anual que
corresponde abonar al contribuyente, este
podr optar por solicitar la devolucin de
dicho exceso o su aplicacin contra los
pagos a cuenta mensuales que sean de
su cargo a partir del mes siguiente al de
la presentacin de la Declaracin Jurada
Anual.
208
INFORMES DE SUNAT
Determinacin de los pagos a cuenta de
agosto 2013
Informe N 095-2012-SUNAT/4B0000
A partir del ejercicio gravable 2013:
Los contribuyentes que hubiesen obtenido renta
imponible en el ejercicio anterior (para los pagos
a cuenta de marzo a diciembre) o en el ejercicio
precedente al anterior (para los pagos a cuenta
de enero y febrero) se encuentran obligados a
abonar con carcter de pago a cuenta del Im-
puesto a la Renta, el monto que resulte mayor de
la comparacin de las cuotas mensuales determi-
nadas con arreglo a lo dispuesto en los incisos a)
y b) del primer prrafo del artculo 85 del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta.
De no haber obtenido renta imponible en el ejer-
cicio anterior o en el ejercicio precedente al an-
terior, los contribuyentes deben determinar sus
pagos a cuenta aplicando el 1,5% a los ingresos
netos obtenidos en los meses de marzo a diciem-
bre, o de enero y febrero, segn corresponda.
Lo sealado en los prrafos anteriores no ser
de aplicacin cuando el contribuyente ejerza la
opcin prevista en el segundo prrafo del artculo
85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
respecto de los pagos a cuenta a los que resulte
de aplicacin la referida opcin.
A partir del periodo mayo y solo hasta el perio-
do julio de cada ejercicio gravable, los contribu-
yentes a los que correspondera determinar sus
pagos a cuenta por dichos periodos aplicando el
1,5% pueden ejercer la opcin prevista en el ac-
pite i) del segundo prrafo del artculo 85 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta.
De ejercer la opcin antes sealada, deben
comparar el coeficiente obtenido del estado de
ganancias y prdidas al 30 de abril con el coefi -
ciente del ejercicio anterior, debiendo aplicar el
mayor, pudiendo suspender sus pagos a cuenta
nicamente si en los referidos estados financie-
ros al 30 de abril y al cierre del ejercicio anterior
no se obtiene impuesto calculado.
A partir del periodo agosto y solo hasta el periodo
diciembre de cada ejercicio gravable, los contri-
buyentes pueden ejercer la opcin prevista en el
acpite ii) del segundo prrafo del artculo 85 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

De ejercer la opcin antes sealada, deben
aplicar el coeficiente obtenido del estado de ga-
nancias y prdidas al 31 de julio, pudiendo sus-
pender sus pagos a cuenta nicamente si en el
referido estado financiero no se obtiene impues-
to calculado.
Pagos a cuenta de empresas constructoras
Informe N 088-2012-SUNAT/4B0000
A partir de la determinacin del pago a cuenta
correspondiente al periodo tributario agosto de
2012, las empresas de construccin o similares
que se acojan al mtodo previsto en el inciso a)
del artculo 63 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta debern abonar como pago a cuenta el
monto que resulte mayor de comparar las cuotas
mensuales determinadas aplicando a los impor-
tes cobrados en cada mes por avance de obra
el 1,5% y el coeficiente que resulte de dividir el
impuesto calculado entre los ingresos netos del
ejercicio anterior. De no haber determinado im-
puesto en el ejercicio anterior, el pago a cuenta
se determinar aplicando a los importes antes
sealados el 1,5%.
El mtodo previsto en el inciso a) del artculo 63
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, no
prev criterio alguno que el contribuyente deba
observar para estimar el porcentaje de ganancia
bruta. Tampoco prev que el contribuyente deba
comunicar a la Administracin Tributaria u obser-
var formalidad alguna al respecto.
La correccin de las estimaciones de los ingre-
sos efectuados por el contribuyente a que se re-
fiere la NIC 11, que conlleven el reconocimiento
de los ingresos de actividades ordinarias con su-
ficiente fiabilidad, en tanto importes cobrados o
por cobrar por los trabajos ejecutados, debe ser
considerada para determinar los ingresos netos
del mes para el clculo del pago a cuenta del Im-
puesto a la Renta, de acuerdo con lo dispuesto en
el inciso b) del artculo 36 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Determinacin de los pagos a cuenta de
agosto a diciembre 2012
Informe N 087-2012-SUNAT/4B0000
A propsito de la modificacin a la Ley del Im-
puesto a la Renta dispuesta por el Decreto Legis-
lativo N 1120, se tiene que:
A partir del periodo tributario agosto de 2012,
los contribuyentes que hubiesen obtenido renta
imponible en el ejercicio anterior, se encuentran
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
obligados a abonar con carcter de pago a cuen-
ta del Impuesto a la Renta, el monto que resulte
mayor de la comparacin de las cuotas mensua-
les determinadas con arreglo a lo dispuesto en
los incisos a) y b) del primer prrafo del artculo
85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
A partir del periodo tributario agosto de 2012, los
contribuyentes que no hubieran obtenido renta
imponible en el ejercicio anterior deben determi-
nar sus pagos a cuenta aplicando el 1,5% a los
ingresos netos obtenidos en el mes.
Por los periodos agosto a diciembre de 2012, los
contribuyentes pueden optar por efectuar sus
pagos a cuenta aplicando a los ingresos netos
del mes el coeficiente que resulte de dividir el im-
puesto calculado entre los ingresos netos obteni-
dos del estado de ganancias y prdidas al 30 de
junio de 2012. De no existir impuesto calculado
segn el referido estado de ganancias y prdidas,
los contribuyentes suspendern el abono de sus
pagos a cuenta.
Para ejercer la opcin a que se refiere la conclu-
sin anterior, a partir del 31 de agosto de 2012 los
contribuyentes deben presentar la declaracin
jurada que contiene el estado de ganancias y
prdidas al 30 de junio, de acuerdo con las dispo-
siciones contenidas en la Resolucin de Superin-
tendencia N 200-2012/SUNAT.
Se considerar presentada la declaracin a que
se refiere el prrafo anterior en caso los contribu-
yentes hubiesen presentado su declaracin entre
el 01/08/2012 y el 30/08/2012 utilizando el PDT -
Formulario Virtual N 0625 versin 1.2.
El coeficiente determinado con el estado finan-
ciero al 30 de junio de 2012 contenido en las de-
claraciones a que se refieren los prrafos anterio-
res, es de aplicacin para los pagos a cuenta que
no hubieran vencido a la fecha de presentacin
de aquellas.
Los contribuyentes que hubiesen presentado
su balance al 30 de junio de 2012, antes del
01/08/2012, continuarn determinando sus pa-
gos a cuenta considerando el coeficiente que se
obtenga de dividir el monto del impuesto calcula-
do entre los ingresos netos que resulten de dicho
estado financiero durante el resto del ejercicio
gravable.
De no existir impuesto calculado segn el refe-
rido balance, los contribuyentes mantendrn la
suspensin de sus pagos a cuenta correspon-
dientes al resto de meses del ejercicio grava-
ble 2012.
209
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Las ganancias por diferencias de cambio
no computan para la determinacin de los
pagos a cuenta
Informe N 045-2012-SUNAT/4B0000
Las ganancias por diferencias de cambio al no
ser ingresos, no deben ser consideradas para la
determinacin del coeficiente aplicable para el
clculo de los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta.
2.6. Retenciones por Rentas de Tercera
Categora
Tratndose de retenciones efectua-
das sobre rentas devengadas, el Impuesto
retenido solo podr deducirse en el ejercicio
en que dichas rentas sean puestas a dispo-
sicin del contribuyente y siempre que se
descuente de estas los importes retenidos.
En el caso de enajenacin de los
valores mobiliarios previstos en el inciso a)
del artculo 2 de la Ley a travs de la Bol-
sa de Valores de Lima, as como intereses
provenientes de valores mobiliarios repre-
sentativos de deuda (por ejemplo, bonos),
operaciones de reporte y operaciones de
prstamos burstiles que sean liquidados
por las Instituciones de Compensacin
y Liquidacin de Valores - ICLV, tenga en
cuenta lo siguiente:
a) Si es persona natural, sucesin indivisa
o sociedad conyugal que ha optado por
tributar como tal, en caso genere rentas
de tercera categora se le retendr el 5%
sobre la diferencia entre el ingreso pro-
ducto de la enajenacin y el costo com-
putable, tratndose de enajenaciones de
valores mobiliarios previstos en el inciso
a) del artculo 2 de la Ley. Tratndose de
los otros rendimientos (intereses antes
sealados) la retencin ser del 5% so-
bre el importe pagado por tales concep-
tos. La retencin ser efectuada por la
Institucin de Compensacin y Liquida-
cin de Valores Cavali en nuestro pas impuesto por ser estas insuficientes para
a las operaciones liquidadas a partir del
1 de noviembre de 2011, y ser utilizada
210
como crdito contra los pagos a cuen-
ta de tercera categora de acuerdo al
artculo 73-C de la Ley, el artculo 39- E
del Reglamento y la Segunda Disposi-
cin Complementaria y Final del Decreto
Supremo N 136-2011-EF (publicado el 9
de julio de 2011).
b) Si es persona jurdica no debern efec-
tuarle la retencin por la enajenacin de
estos valores.
Asimismo, los sujetos domiciliados
que hayan sido objeto de retenciones de
personas, empresas o entidades designadas
mediante Resolucin de Superintendencia.
De esta manera mediante Resolucin
de Superintendencia N 234-2005/SUNAT
se ha aprobado la regulacin del rgimen de
retenciones del Impuesto a la Renta aplica-
ble a las operaciones por las cuales el adqui-
rente est obligado a emitir liquidaciones de
compra o que, sin estarlo, emita documentos
como liquidaciones de compra. Dicha norma,
seala que sern sujetos de la retencin:
i) Las personas naturales que efecten la
transferencia de los bienes contenidos
en el numeral 3 del artculo 6 del Regla-
mento de Comprobantes de Pago, siem-
pre que estas personas no entreguen
comprobantes de pago por carecer de
nmero de RUC.
ii) Las personas naturales que, sin encon-
trarse dentro de los supuestos del nu-
meral 3 del artculo 6 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, reciban docu-
mentos emitidos como liquidaciones de
compra.
2.7. Saldo a favor del exportador
El saldo a favor del exportador
correspondiente al Impuesto General a las
Ventas, originado por sus adquisiciones de
bienes y servicios que no haya sido aplicado
contra sus operaciones gravadas con dicho
absorber dicho saldo, podr compensarse
automticamente con la deuda tributaria por

pagos a cuenta y de regularizacin del Im-
puesto a la Renta.
(Artculos 34 y 35 del Texto nico
Ordenado de la Ley del Impuesto Gene-
ral a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por Decreto Supremo
N 055-99-EF).
2.8. Impuesto Temporal a los Activos
Netos
El saldo del Impuesto Temporal a los
Activos Netos efectivamente pagado que no
hubiera sido acreditado contra los pagos a
cuenta podr utilizarse como crdito contra
el pago de regularizacin del Impuesto a la
Renta del ejercicio gravable al que corres-
ponda.
El saldo del Impuesto Temporal a los
Activos Netos no aplicado como crdito con-
tra los pagos a cuenta y/o de regularizacin
del Impuesto a la Renta del ejercicio, no po-
dr ser aplicado contra los futuros pagos del
Impuesto a la Renta.
En caso de que se opte por la devo-
lucin del saldo no aplicado, este derecho
nicamente se generar con la presentacin
de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto
a la Renta, para lo cual deber consignar el
saldo en la casilla 279 Saldo del ITAN no
aplicado como crdito del Formulario Virtual
N 682.
Los pagos por el ITAN realizados
con posterioridad a la presentacin de la
declaracin jurada anual del Impuesto a
la Renta del ejercicio gravable al cual co-
rresponden o al vencimiento de tal plazo,
lo que hubiera ocurrido primero, no son
susceptibles de devolucin, los referidos
pagos son deducibles para la determina-
cin de la renta neta de tercera categora
de dicho ejercicio, en tanto se cumpla con
el principio de causalidad.
(Artculo 8 de la Ley N 28424, modifi-
cado por Decreto Legislativo N 976 y artcu-
los 9 y 10 del D. S. N 025-2005-EF).
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
2.9. Ley que impulsa la Inversin Pbli-
ca Regional y Local con participa-
cin del Sector Privado
El Certificado de Inversin Pblica Re-
gional y Local - Tesoro Pblico (CIPRL) es un
documento emitido por el Ministerio de Econo-
ma y Finanzas, a travs de la Direccin Nacio-
nal del Tesoro Pblico, que tiene por finalidad la
cancelacin del monto que invierta la empresa
privada en la ejecucin de los proyectos
de inversin. Este tiene carcter de no negocia-
ble y una validez de diez aos contados a partir
de su emisin, hasta por el monto total de la in-
versin que haya asumido la empresa privada.
La Empresa Privada utilizar los
Certificados Inversin Pblica Regional
y Local - Tesoro Pblico (CIPRL), nica y
exclusivamente para sus pagos a cuenta y
de regularizacin de Impuesto a la Renta
de tercera categora a su cargo, incluyendo
los intereses moratorios del artculo 33 del
TUO del Cdigo Tributario, aprobado por el
Decreto Supremo N 135-99-EF y sus modi-
ficatorias de ser el caso.
Los CIPRL, no podrn ser aplicados
contra el pago de multas.
La empresa privada utilizar los
CIPRL en el ejercicio corriente hasta por un
porcentaje mximo de cincuenta por ciento
(50%) del Impuesto a la Renta calculado en
la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a
la Renta correspondiente al ejercicio ante-
rior, presentada a la Sunat. Para tal efecto:
a) Se considerar la Declaracin Jurada
Anual del Impuesto a la Renta original, sus-
titutoria o rectificatoria siempre que esta l-
tima hubiera sufrido a la fecha de utilizacin
de los CIPRL y se hubiera presentado con
una anticipacin no menor de diez (10) das
hbiles a dicha utilizacin.
b) Se entender por Impuesto a la Renta
calculado al importe resultante de aplicar
sobre la renta neta la tasa (30%) del ci-
tado impuesto a que se refiere el primer
prrafo del artculo 55 del TUO de la Ley
211
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

del Impuesto a la Renta, aprobado por (Ley N 29230 y Decreto Supremo

Decreto Supremo N 179-2004-EF y nor- N 147-2008-EF, modificado por el artculo
mas modificatorias, o aquella a la que se 16 del Decreto Supremo N 220-2010-EF-
encuentre sujeta la Empresa Privada. Utilizacin de los CIPRL).

212
 Caso integral del Impuesto a la Renta
PERSONA JURDICA - EJERCICIO 2012
IMPUESTO A LA RENTA - DECLARACIN
JURADA 2012 - PDT 682
Empresa : Industrias Marroqun S.A.
Actividad : Industria Textil
RUC : N 20246793563
A efectos de determinar el Impues-
to a la Renta anual y preparar correcta-
mente la declaracin jurada anual del pe-
riodo 2012, la empresa nos proporciona la
siguiente informacin:
Operaciones
1. La empresa contrata en el mes de abril
un seguro contraincendios, el que tie-
ne una vigencia de un ao (desde el
1 de mayo de 2012 al 30 de abril de
2013), para ello cancela en forma anti-
cipada el importe total que asciende a
S/. 17,700 (incluye IGV). Se registr el
total pagado a la cuenta 65 Otros gas-
tos de gestin.
2. En el mes de setiembre de 2012 se rea-
lizaron mejoras y ampliaciones no reem-
bolsables respecto del cual an resta un
periodo de tres (3) aos para el venci-
miento del plazo del contrato en un local
arrendado por el importe de S/. 30,000
los desembolsos fueron cargados como
gastos a la cuenta 65 - Otros gastos de
gestin. El ntegro del desembolso no
ser reembolsado por el propietario.
3. En el mes de setiembre 2012 se celebr un
contrato de leasing para adquirir una unidad
de transporte con una entidad financiera,
cuya vigencia es de 2 aos, siendo el valor
total del arrendamiento de S/. 56,000, inte-
reses del arrendamiento de S/. 15,680 y el
IGV de S/. 12,902.
4. Se le otorg un prstamo a uno de los
trabajadores que se encuentra en plani-
lla de la empresa para ser destinado a la
ampliacin de su vivienda, por el importe
de S/. 35,000, el desembolso se efectu
el 27/03/2012. No hay vinculacin con el
trabajador.
Sin embargo, el trabajador no ha presen-
tado los documentos sustentatorios por
los cuales solicit el prstamo y al quedar
sin efecto el destino de este, lo devolvi
el 15/12/2012.
5. Por las fiestas navideas, en el mes de
diciembre se entregaron presentes na-
videos solo a 2 de los 5 asistentes de
reas, registrndose un gasto por
S/. 5,300. Adems, se otorg vales de
compra a todo el personal de la empresa
por el importe de S/. 1,800.
6. Se contabilizaron gastos de represen-
tacin, correspondientes a erogaciones
destinadas a sus clientes reales, acu-
mulndose al 30/11/2012 el importe de
S/. 111,290. En el mes de diciembre, con
motivo de las fiestas navideas, se en-
tregaron obsequios por S/. 36,091. Se
sabe, adems, que los ingresos brutos al
31/12/2012 son de S/. 30650,000, y no
se ha realizado en el ejercicio descuen-
tos, bonificaciones u otros.
7. Durante el transcurso del ao 2012 la
empresa tiene 18 trabajadores en pla-
nilla de los cuales 2 trabajadores son
discapacitados y vienen laborando
desde hace 2 aos, percibiendo una
remuneracin de S/. 1,500 cada uno.
8. Se ha incurrido en gastos al directorio
devengados en el ejercicio 2012 por el
importe de S/. 60,500.
213
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

9. La empresa efectu una donacin en La empresa se encuentra autoriza-

efectivo canalizado, a travs del Indeci, da a deducir el gasto de un solo vehculo
por un importe de S/. 50,000. de aquellos destinados a las actividades de
10. La empresa incurri en gastos de movi- direccin y representacin, habiendo optado
lidad para realizar trmites ante sus pro- por deducir el vehculo WWW850.
veedores y clientes, para ello entrega a Datos adicionales:
su conserje un importe de S/. 150 sema-
- Sus ingresos brutos anuales por el perio-
nales por concepto de movilidad, siendo
do 2012 fueron de S/. 30650,000.
liquidado de la siguiente manera:
- La empresa determin una utilidad con-
Con planilla de movilidad, con el
table antes del examen tributario por el
siguiente resumen:
periodo 2012 de S/. 1131,892.
Asignacin - Los pagos a cuenta del Impuesto a la
Fecha Destino
S/.
Renta, durante el periodo 2012, fue-
22/05/2012 Ancn / Surquillo 35
ron de S/. 204,182.
23/05/2012 San Miguel / Cercado de Lima 12
- Los pagos a cuenta en forma volun-
24/05/2012 Chorrillos /Jess Mara /Chorrillos 20
taria, a travs de guas de pagos va-
24/05/2012 La Victoria / Miraflores / San Isidro 23
rios, fueron de S/. 83,000.
25/05/2012 San Miguel / Santa Anita 24
26/05/2012 Barranco / San Isidro / La Victoria 36 - Los pagos a cuenta del Impuesto Tempo-
Total 150
ral a los Activos Netos / ITAN, durante el
periodo 2012, fueron de S/. 82,550.
11. Los gastos diversos sustentados con docu-
mentos varios durante el ejercicio son los ANLISIS CONTABLE Y TRIBUTARIO
siguientes (estas cifras incluyen el IGV):
1. De acuerdo con el apndice A de la NIIF 4,
Detalle S/. el contrato de seguro es un contrato en
Gastos con facturas 24,300,000 el que una de las partes (la aseguradora)
Gastos con B/V emitidos por sujetos del RG 291,767 acepta un riesgo de seguro significativo
Gastos con B/V emitidos por sujetos del N RUS 1,500,000 de la otra parte (el tenedor de la pliza),
Gastos con recibos de servicios pblicos 2,700,000 acordando compensar al tenedor si ocu-
Total 28,791,767 rre un evento futuro incierto (el evento
asegurado) que afecta de forma adversa
12. La empresa cuenta con dos vehculos al tenedor del seguro.
de la categora A3 asignados a las acti- Dado que el gasto por seguro contra incen-
vidades de direccin y representacin, dio, cubre bienes necesarios para gene-
respectivamente. rar y mantener la renta, sera deducible
El detalle de los gastos de vehculos des- porque cumple con el principio de cau-
tinados a la administracin y representa- salidad de acuerdo con lo que establece
cin de la empresa es el siguiente: el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta.
Datos del vehculo Gastos
Gastos Ahora bien, considerando que la vigen-
por
de funcio-
Placa de depre- cia de la pliza de seguro es de un ao
Categora Destino namiento
rodaje ciacin (cubriendo meses de dos ejercicios), es
S/.
S/.
oportuno tener en cuenta lo dispuesto
WWW850 A3 Direccin 9,584 4,200 por el artculo 57 de la LIR, el cual esta-
PPP644 A3 Representacin 7,400 4,500 blece que el ejercicio gravable comienza
el 1 de enero de cada ao y finaliza el
Total 16,984 8,700
31 de diciembre, debiendo coincidir en

214

todos los casos el ejercicio comercial
con el ejercicio gravable; indicando, asi-
mismo, que los ingresos y gastos sern
imputados en el ejercicio gravable en que
se devenguen, es decir, los montos de
seguros pagados deben ser distribuidos
sobre una base sistemtica proporcional
a un ao, desde la fecha en la cual el se-
guro cubre el riesgo y hasta la fecha en la
cual termina la cobertura, desde una pti-
ca contable el tratamiento es el mismo.
Reconocimiento del gasto devengado
al 31 de diciembre de 2012
El seguro tiene una vigencia de un ao
y cubre dos periodos (2012/2013), abar-
cando los meses de mayo a diciembre
del periodo 2012 y de enero a abril del
2013. Considerando que los gastos se-
rn imputados en el ejercicio en que se
devengan, determinamos a continuacin
el monto que no debe ser cargado a re-
sultados en el ejercicio 2012:
Prima de seguro cargado a la cuenta 65 :
Menos:
Gastos devengados a diciembre 2012
(may. / dic. 2012: 8 meses
S/. 15,000 12 x 8)
A regularizar
Correccin de la contabilizacin
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
18 Servicios y otros contratados por
anticipado
182 Seguros
65 Otros gastos de gestin
651 Seguros
x/x Por la regularizacin de los segu-
ros an no devengados.
-------------------- x --------------------
Este asiento modifica la utilidad con-
table determinada, la cual se dio como dato
del enunciado.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
2. Las ampliaciones y/o mejoras realiza-
das a un inmueble alquilado constitu-
yen mejoras de carcter permanente
que conforme con las normas conta-
bles debe reconocerse como activo
pues generar beneficios econmicos
fututos no agotndose en el ejercicio en
que se incurre. A efectos del Impuesto
a la Renta, es de aplicacin el inciso h)
del artculo 22 del Reglamento de la LIR,
el cual seala que las mejoras introduci-
das por el arrendatario en un bien alqui-
lado, en la parte que el propietario no se
encuentre obligado a reembolsar, sern
depreciadas por el arrendatario con el
porcentaje correspondiente a los bienes
que constituyen las mejoras, de acuerdo
con las normas establecidas. Si al devol-
ver el bien por terminacin del contrato
an existiera un saldo por depreciar, el
ntegro de dicho saldo se deducir en
el ejercicio en que ocurra la devolucin,
siempre que el arrendador no tenga la
S/. 15,000 obligacin de reintegrar los importes
invertidos.
: 10,000 Contabilizacin original
Por un error, el arrendatario registr el
asiento siguiente:
: S/. 5,000 ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
65 Otros gastos de gestin 30,000
659 Otros gastos de gestin
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
5,000
y de salud por pagar 5,400
401 Gobierno central
5,000
4011 Impuesto General a las
Ventas
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerciales -
Terceros 35,400
x/x Gastos de ampliacin en depsito
arrendado.
-------------------- x --------------------
215
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Correccin de la contabilizacin
De acuerdo con lo expuesto, se deber efec-
tuar el siguiente asiento de regularizacin:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
33 Inmuebles, maquinaria y equipo 30,000
332 Edificaciones
3322 Almacenes
33221 Costo de adquisicin o
construccin
65 Otros gastos de gestin
659 Otros gastos de gestin
x/x Regularizacin de las inversiones
que fueron cargados a gasto.
-------------------- x --------------------
Como se aprecia, la contabilizacin ini-
cial fue incorrecta, por lo que este asiento
modifica la utilidad contable que se dio
como dato del enunciado.
Clculo de la depreciacin
Como se registr dentro del rubro de inmue-
bles, el Reglamento del TUO de la LIR dispone
la depreciacin de la inversin por el mtodo
de lnea recta, debiendo realizarse con la tasa
del 5% anual. Sin embargo, para fines finan-
cieros, bajo el supuesto de que no se renovar
el contrato de alquiler la depreciacin se efec-
tuar segn el tiempo de duracin de este:
Mes de inversin : setiembre 2012
Meses transcurridos : 4 meses
Costo meses del contrato x meses
(S/. 30,000 36) x 4 : S/. 3,333
El importe de S/. 3,333 deber ser consi-
derado como gasto por depreciacin de
estas mejoras y ampliaciones.
El asiento que refleja la depreciacin del
bien por el ejercicio 2012:
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
68 Valuacin y deterioro de activos
y provisiones 3,333
216
681 Depreciacin
6814 Depreciacin de inmuebles,
maquinaria y equipo - Costo
68141 Edificaciones
39 Depreciacin, amortizacin y
agotamiento acumulados 3,333
391 Depreciacin acumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y
equipo - Costo
39131 Edificaciones
x/x Por la depreciacin de la mejora
30,000
tras la correccin de la contabili-
zacin de la mejora.
-------------------- x --------------------
Este asiento modifica la utilidad contable
determinada, la cual se da como dato
del enunciado. A efectos del Impuesto a
la Renta, acorde con la Ley N 29342, el
monto de la depreciacin fiscal admitida
es de S/. 500 (S/. 30,000 x 5% x 4/12).
3. De acuerdo con el artculo 18 del Decre-
to Legislativo N 299, modificado por el
artculo 6 de la Ley N 27394, los bienes
muebles o inmuebles que se adquieren
a travs de un contrato de arrendamien-
to financiero, para fines tributarios, se
consideran como activo fijo del arrenda-
tario y se registrarn contablemente de
acuerdo con las Normas Internacionales
de Contabilidad. La depreciacin se efec-
tuar conforme con lo establecido en la
Ley del Impuesto a la Renta.
Registro realizado en su oportunidad
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
32 Activos adquiridos en arrenda-
miento financiero 56,000
322 Inmuebles, maquinaria
y equipo
3224 Equipo de transporte
37 Activo diferido 15,680
373 Intereses diferidos

3731 Intereses no devengados
en transacciones con
terceros
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones
y de salud por pagar
401 Gobierno central
4011 Impuesto General a las Ventas
40115 IGV por aplicar
45 Obligaciones financieras
452 Contratos de arrenda-
miento financiero
x/x Por unidad de transporte adquiri-
da a travs de leasing.
-------------------- x --------------------
Provisin de la depreciacin del ejer-
cicio por los 5 meses (set. / dic.):
Considerando una vida til de 5 aos del
vehculo, aplicndose una tasa del 20%
anual:
S/. 56,000 x 20% 12 x 4 : S/. 3,733
ASIENTO CONTABLE
-------------------- x --------------------
68 Valuacin y deterioro de activos
y provisiones
681 Depreciacin
6813 Depreciacin de activos
adquiridos en arrendamiento
financiero - Inmuebles,
maquinaria y equipo
68133 Equipo de transporte
39 Depreciacin, amortizacin y
agotamiento acumulados
391 Depreciacin acumulada
3912 Activos adquiridos en
arrendamiento financiero
39124 Inmuebles, maquinaria y
equipo - Equipos de transporte
x/x Registro acumulado al cierre del
ejercicio.
-------------------- x --------------------
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Sin perjuicio de lo anterior, el segundo
prrafo de la norma antes mencionada
otorga un beneficio excepcional, sea-
lando que se podr depreciar de mane-
ra lineal en funcin de la cantidad de
aos que comprende el contrato, de-
12,902 biendo el arrendatario utilizar los bienes
exclusivamente en el desarrollo de su ac-
tividad empresarial, siendo su duracin
mnima (del contrato) de dos aos para
el caso de bienes muebles y de cinco 5
84,582 aos tratndose de bienes inmuebles.
Determinacin de la depreciacin ace-
lerada al 31/12/2012 (desde setiembre)
Segn el contrato suscrito, el plazo de
duracin es de dos (2) aos, quiere decir,
que permite una depreciacin anual de:
100% 2 = 50% por cada ao:
S/. 56,000 x 50% : S/. 28,000
S/. 28,000 12 x 4 meses : S/. 9,333
Menos:
Provisin registrada : 3,733
Saldo, depreciacin acelerada : S/. 5,600
Este importe se considera como una
deduccin temporal.
En relacin con el requisito del registro
3,733 de la depreciacin establecido en el re-
glamento, este no sera de aplicacin al
caso de la depreciacin de bienes adqui-
ridos en leasing, toda vez que se trata de
una norma especfica que no establece
tal condicin. En efecto, el Tribunal Fis-
cal, a travs de su RTF N 0986/4/2006
(22/02/2006), ha sealado que siendo la
depreciacin de bienes materia de leasing
abordada en una norma especfica
3,733 (D. Leg. N 299, artculo 18), no le es apli-
cable la norma general de depreciacin
(artculo 22 del RLIR), por lo que al no
sealar la norma especfica el requisito
de la contabilizacin para su deduccin,
bastar con efectuar la simple deduccin
a travs de la declaracin jurada.
Este monto se deduce va declaracin
jurada constituyendo una diferencia de
carcter temporal.
217
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
4. De acuerdo con el artculo 26 del TUO
de la LIR, la presuncin de intereses
no operar en los casos de prstamos
al personal de la empresa por concepto
de adelanto de remuneraciones que no
excedan una (1) o treinta (30) UIT, cuan-
do se trate de prstamos destinados a la
adquisicin o construccin de viviendas
de tipo econmico.
Segn el caso presentado, existe
una desnaturalizacin del prstamo
de S/. 35,000, que en un principio deba
destinarse a la construccin de una vi-
vienda, y al no poderse sustentar tal des-
tino, el trabajador devuelve el importe indi-
cado sin haber adquirido vivienda alguna.
En tal sentido, se configura la presuncin
de intereses, debiendo calcularse el impor-
te correspondiente para ser adicionado en
la declaracin jurada, ya que el crdito fue
en moneda nacional, se presume un inte-
rs no inferior a la tasa activa de mercado
promedio mensual en moneda nacional
(TAMN) que publique la SBS, considerando
para el referido clculo los factores acumu-
lados tanto de la fecha de prstamo como
la de la devolucin.
Clculo en la presuncin de intereses,
con la aplicacin de los Factores Acu-
mulados / FA
FA / Fecha de pago
-1
FA / Origen de deuda
Reemplazando la frmula con los
datos obtenidos:
FA / 15/12/2012
-1
FA / 27/03/2012
1,194.92760(*)
- 1 = 0.1336226045
1,054.07884(*)
(*) Montos Referenciales
Determinacin de los intereses
presuntos:
S/. 35,000 x 0.1336226045 = S/. 4,677
La cifra de S/. 4,677 tendr que adicio-
narse a la renta neta imponible.
218
5. Las entregas que se realizan al personal
de la empresa con motivos de las fiestas
navideas son consideradas como gasto
deducible para determinar la renta bruta,
segn el inciso l) del artculo 37 de la LIR,
el cual precisa que son deducibles los
aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones
y retribuciones que se acuerden al per-
sonal, incluyendo pagos que por cualquier
concepto se hagan a favor de los servido-
res en virtud del vnculo laboral.
Asimismo, la Dcima Octava Disposi-
cin Transitoria y Final del TUO de la LIR
precisa que los gastos deducibles en la
determinacin del Impuesto a la Renta
de un periodo deben ser necesarios para
producir y mantener la fuente, adems,
de ser normales para la actividad que ge-
nera la renta gravada, as como cumplir
con criterios tales como razonabilidad en
relacin con los ingresos del contribuyen-
te, y generalidad para los gastos relati-
vos al personal (inciso l del artculo
37 del TUO de la LIR).
Con relacin a la entrega de los presentes
navideos por S/. 5,300, solo se otorg a 2
de los 5 asistentes de rea, por lo que no
se est cumpliendo con la referida gene-
ralidad, ya que la entrega no se realiza a
todos los asistentes, no siendo aceptado
como gasto deducible.
Por otro lado, la entrega de vales de com-
pra por S/. 1,800, que se realiz a todo el
personal de la empresa, s ser acepta-
do como gasto tributario al cumplirse
con la referida generalidad.
6. Usualmente, las empresas realizan gas-
tos con el fin de otorgar presentes a sus
clientes y mantener as buenas relacio-
nes comerciales.
A efectos de considerarse como gasto tri-
butario, estos se encuentran supeditados al
cumplimiento del principio de causalidad, es
decir, que sean necesarios (o potencialmen-
te necesarios) para producir renta o man-
tener su fuente generadora, adems, que
califiquen como normales y razonables.

El inciso q) del artculo 37 del TUO de la
LIR considera como gasto de represen-
tacin propio del giro o negocio, la parte
que en conjunto no exceda del medio por
ciento (0.5%) de los ingresos brutos, con
un lmite mximo de cuarenta (40) UIT.
Si bien la Ley del Impuesto a la Renta
seala que el lmite se calcula en funcin
de los ingresos brutos del ejercicio, el
Reglamento refiere que se debern con-
siderar los ingresos brutos menos des-
cuentos, bonificaciones y otros. En tal
sentido, el lmite se calcular sobre los
ingresos netos.
Ingresos brutos acumulados al
31/12/2012 : 30650,000
Descuentos, bonificaciones y otros : (0)
Ingresos netos : 30650,000
Lmites de gastos de representacin :
0.5% de S/. 30650,000 : 153,250
40 UIT (S/. 3,650) : 146,000
Se toma como lmite el importe menor : 146,000
Menos:
Gastos de Representacin acumulado
al 30/11/2012 : 111,290
Gasto acumulado a diciembre 2012
(S/. 36,091) : 147,381
Exceso deducido en gastos de
Representacin : 1,381
Como se observa, a pesar de que los
gastos de representacin realizados al
31/12/2012 no son mayores al 0.5% de
los ingresos brutos, se tendr que re-
parar el importe de S/. 1,381, por aplica-
cin del segundo lmite dispuesto por el
inciso q) del artculo 37 de la LIR, que fija
en 40 UIT el importe lmite a ser conside-
rado como gasto tributario.
El exceso se considera como un reparo
de naturaleza permanente.
7. El inciso z) del artculo 37 del TUO de la
LIR, precisa que las empresas que em-
pleen personas con discapacidad ten-
drn una deduccin adicional calculada
sobre las remuneraciones que se paguen
a estos trabajadores.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Cabe sealar que, a partir del 1 de enero
de 2008 se ha incorporado el inciso x) al
artculo 21 del Reglamento del TUO de
la LIR, a travs del D.S. N 219-2007/
EF (31/12/2007), en el cual se regula el
procedimiento a efectos de aplicar el por-
centaje adicional en la determinacin de
la deduccin adicional de aquellos con-
tribuyentes que cuenten con trabajado-
res discapacitados. Hasta el ejercicio 2007
se encontraban vigentes tanto el Decreto
Supremo 102-2004/EF y la Resolucin de
Superintendencia N 296-2004/Sunat, el
cual ha sido derogado a travs de la nica
disposicin complementaria derogatoria del
Decreto Supremo N 219-2007/EF.
En funcin de la normativa vigente para
el referido clculo, se debe tener en
cuenta lo siguiente:
a) Si el porcentaje de personas con dis-
capacidad calculado sobre el total de
trabajadores no superan el 30%, se
aplica un porcentaje de deduccin
adicional del 50% sobre las remune-
raciones pagadas por cada persona
con discapacidad.
b) Si el porcentaje supera el 30%, se
aplica un porcentaje de deduccin
adicional del 80% sobre las remune-
raciones pagadas por cada persona
con discapacidad.
Para determinar el porcentaje de
deduccin adicional aplicable en el
ejercicio se seguir el siguiente pro-
cedimiento:
i) Se determinar el nmero de traba-
jadores que, en cada mes del ejer-
cicio, han tenido vnculo de depen-
dencia, con el generador de rentas
de tercera categora bajo cualquier
modalidad de contratacin, y se su-
mar los resultados mensuales.
ii) Se determinar el nmero de tra-
bajadores discapacitados que, en
cada mes del ejercicio, han teni-
do vnculo de dependencia con
el generador de rentas de tercera
219
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
categora, bajo cualquier modali-
dad de contratacin y se sumar
los resultados mensuales.
iii) La cantidad obtenida en ii) se di-
vidir entre la cantidad obtenida
en i) y se multiplicar por 100. El
resultado constituye el porcentaje
de trabajadores discapacitados
del ejercicio, a que se refiere la
primera columna de la tabla.
iv) El porcentaje de deduccin adi-
cional aplicable en el ejercicio, se
aplicar sobre la remuneracin que
en el ejercicio haya percibido cada
trabajador discapacitado.
v) A efectos de lo establecido en los
prrafos anteriores, se toma en
cuenta el inicio o reinicio de activi-
dades, cualquier acto que implique
la generacin de ingresos, grava-
dos o exonerados o la adquisicin
de bienes y/o servicios deducibles a
efectos del Impuesto a la Renta.
Determinacin del porcentaje de tra-
bajadores discapacitados
a) Nmero de trabajadores durante el
ejercicio
Nmero total de trabajadores duran-
te el ejercicio = 18 trabajadores x 12
meses (enero a diciembre)
Nmero total de trabajadores durante
el ejercicio = 216
b) Nmero de trabajadores discapacitados
Nmero de trabajadores discapacita-
dos durante el ejercicio = 2 trabaja-
dores x 12 meses (enero a diciembre)
Nmero de trabajadores discapacita-
dos durante el ejercicio = 24
c) Porcentaje de trabajadores disca-
pacitados
Nmero de trabajadores
Porcentaje de discapacitados durante el ejercicio
trabajadores =
discapacitados Nmero total de trabajadores
durante el ejercicio
220
Porcentaje de 24
trabajadores =
discapacitados 216
Porcentaje de
trabajadores = 11%
discapacitados
Remuneraciones pagadas al personal
con discapacidad
Tenindose en cuenta las remuneracio-
nes percibidas en el ao, se tiene lo
siguiente:
Trabajadores con ms de un ao = 1,500 x 2 x 14
Trabajadores con ms de un ao = 42,000(*)
(*) Se consideran dos meses ms, por concepto de las
gratificaciones de Fiestas Patrias y Navidad.
Determinacin de la deduccin adicional
De acuerdo con el porcentaje obtenido
(11%) a la empresa le corresponde un
porcentaje de deduccin adicional del
50% que se aplica como sigue:
S/. 42,000 x 50% = S/. 21,000
Lmite mximo permitido
El monto adicional deducible anualmente
por cada persona que tenga ms de un
ao de relacin laboral no podr exceder
de 24 remuneraciones mnimas vitales.
Con ms de un ao: 24 x 675 x 2 = S/. 32,400
Por lo tanto, despus de haberse realiza-
do los clculos y lmites correspondien-
tes, concluimos que, el monto adicional a
ser deducido como gasto por contar con
trabajadores discapacitados es el impor-
te de S/. 21,000.
Se precisa que la deduccin adicional
proceder siempre que la remuneracin
hubiere sido pagada dentro del plazo es-
tablecido para presentar la declaracin
jurada correspondiente al ejercicio 2012.
8. Con relacin a la remuneracin del direc-
torio en el ejercicio 2012, debemos tener
en cuenta el inciso m) del artculo 37 de
la LIR, el cual es muy preciso al sealar

que, solo se permite como deduccin del
Impuesto a la Renta por este concepto
un importe que no exceda en conjunto
del 6% de la utilidad comercial del ejer-
cicio antes del Impuesto a la Renta; por
lo tanto, debemos verificar si hemos su-
perado la cifra mxima sealada como
lmite.
Teniendo en cuenta que en el presente
caso se han presentado situaciones que
han sido errneamente contabilizadas,
las cuales han ameritado correcciones y/o
ajustes contables, la nueva utilidad conta-
ble tras las referidas correcciones sera la
siguiente:
Operacin
Concepto Ajuste
N
Utilidad contable (histrica) antes de correccio-
nes y/o ajustes:
Gastos por seguros no
1 5,000
devengados
Mejora de local arren-
2 30,000
dado, enviado al gasto
Depreciacin de mejo-
2 (3,333)
ra no aplicada
Utilidad contable (histrica) ajustado:
Tras la determinacin de la utilidad con-
table final se realiza el clculo del lmite
por remuneracin al directorio, veamos:
Utilidad contable : S/. 1163,559
Gasto por directorio : 60,500
Utilidad comercial : S/. 1224,059
Remuneracin al directorio
Deducible.
Lmite (6% x S/. 1224,059) : S/.
Directorio devengado en el ejercicio : 60,500
Pago en exceso : S/.
El gasto est considerado dentro del lmi-
te, por lo tanto, es deducible en su inte-
gridad.
9. El inciso x) del artculo 37 de la LIR,
incorporado mediante el numeral
12.2) del artculo 12 de la Ley N 27804
(02/08/2002), seala que son deducibles
los gastos por concepto de donacio-
nes otorgados en favor de entidades y
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
dependencias del Sector Pblico Nacio-
nal, excepto empresas, y entidades sin
fines de lucro cuyo objeto social (entre
otros) comprenda la asistencia o bienes-
tar social; (...) y otras de fines semejantes;
siempre que dichas entidades y depen-
dencias cuenten con la calificacin previa
por parte del Ministerio de Economa y
Finanzas mediante resolucin ministerial.
La deduccin no podr exceder del 10%
de la renta neta de tercera categora, lue-
go de efectuada la compensacin de pr-
didas a que se refiere el artculo 5.
Es necesario resaltar que, de no cumplir-
se los requisitos dispuestos en el inciso
x) del artculo 37, ser de aplicacin el
Contable inciso d) del artculo 44 de la Ley del TUO
del IR, que considera como no deduci-
S/. 1131,892 bles para la determinacin de la renta
imponible de tercera categora las dona-
ciones y cualquier otro acto de liberalidad
en dinero o en especie.
Determinacin de la donacin a conside-
31,667 rar como gasto aceptable por aplicacin
del inciso x) del artculo 37 de la LIR.
S/. 1163,559
La renta neta (ver determinacin) : S/. 2,234,850
Lmite permitido como donacin
(10% de la renta neta) : 228,485
(S/. 2234,850 + 50,000) x 10%
Donaciones otorgadas : 50,000
Puesto que la donacin efectuada no su-
pera el lmite establecido, toda la dona-
cin efectuada ser deducible.
73,444 10. De acuerdo con el inciso a1) del artculo
37 de la LIR, sern deducibles los gastos
0.00 por concepto de movilidad de los trabaja-
dores siempre y cuando sean necesarios
para el cabal desempeo de sus funciones
y que no constituyan beneficio o ventaja
patrimonial directa de estos, dichos gastos
pueden ser sustentados con comprobantes
de pago o con una planilla suscrita por el
trabajador-usuario de la movilidad; de optar
por lo segundo, el gasto a deducir no puede
exceder el lmite diario equivalente al 4% de
la remuneracin mnima vital.
221
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

El inciso v) del artculo 21 del Regla- que solo sern deducibles como gasto o
mento de la LIR dispone que, los gastos costo aquellos sustentados con boletas
por concepto de movilidad respecto de de venta o tickets que sean emitidos por
un mismo trabajador y por cada da, se contribuyentes que pertenezcan al Nue-
podrn sustentar nicamente con com- vo Rgimen nico Simplificado / Nuevo
probantes de pago (factura o boletos de RUS. Tambin, la norma en mencin, es-
transporte) o con la planillas de gastos de tablece como lmite a este tipo de gastos,
movilidad, no pudiendo utilizarse ambas el seis por ciento de los montos acredi-
formas (comprobantes de pago y planilla tados mediante comprobantes de pago
de movilidad) para sustentar dicho gasto; que otorgan derecho a deducir gasto o
en caso de darse ello, solo proceder la costo y que se encuentren anotados en
deduccin de aquellos gastos que se en- el Registro de Compras, y que en ningn
cuentren acreditados con comprobantes caso podr superar las doscientas unida-
de pago, debiendo repararse los gastos des impositivas tributarias.
que se encuentren sustentados en la pla- En este orden de ideas, el lmite esta-
nilla de movilidad. blecido se computar sobre la suma
4% de RMV(*) = 4% x 675 = S/. 27.00 que resulte de todos los comprobantes
(*) A partir del 15 de agosto de 2011 se incrementa anotados en el registro de compras, es
la RMV de los trabajadores sujetos al rgimen decir, por todos los comprobantes que
laboral de la actividad privada de S/. 600.00 otorguen derecho al crdito fiscal del
a S/. 675.00 (Decreto Supremo N 011-2011-TR IGV, que segn la relacin detallada de
publicado el 14/08/2011). gastos de la empresa estar conformada
A partir del 1 de Junio de 2012 se incrementa la por aquellos sustentados con facturas y
RMV de los trabajadores sujetos al rgimen labo- por recibos de servicios pblicos.
ral de la actividad privada a S/. 750.00. (Decreto Clculos
Supremo N 007-2012-TR).
1. Comprobantes anotados en el
Registro de Compras
Monto Gasto no Gastos sustentados con facturas : S/. 24300,000
Sus- Gasto
Fecha Monto mximo acep-
tento aceptado Gastos sustentados con recibos
permitido tado
de servicios : 2700,000
22/mayo Planilla 35 27 27 8
Total : 27000,000
23/mayo Planilla 12 27 12 -0- 2. Lmites establecidos
24/mayo Planilla 43 27 27 16 Lmite de 6 % : S/. 1620,000
25/mayo Planilla 24 27 24 -0- (27000,000 x 6 %)
Tope mximo establecido 200 UIT : 730,000
26/mayo Planilla 36 27 27 9 (200 UIT x 3,650)
Total 150 117 33 3. Gastos sustentados con boletas de ventas
En conclusin, a efectos del Impuesto a Con b/v emitidos por sujetos
la Renta, podemos decir que la empre- del NRUS : S/. 1500,000
sa, solo podr deducir por concepto de 4. Determinacin del exceso
gastos de movilidad efectuados por el Total de gastos emitidos con b/v : S/. 1500,000
conserje del 22 al 26 de mayo 2012 el Lmite determinado : (730,000)
importe de S/. 117, la diferencia que as- Exceso no deducible : 770,000
ciende a S/. 33 deber ser reparada va 5. Resumen de los gastos no deducibles
declaracin jurada anual del Impuesto a Gastos sustentados con b/v : S/. 291,767
la Renta de tercera categora. (Sujetos no comprendidos en el NRUS)
11. De conformidad con el ltimo prrafo del Exceso no deducible : 770,000
artculo 37 del TUO de la LIR, se dispone Total de gastos no deducibles : S/. 1061,767

222

12. El artculo 37 del TUO de la LIR inciso w)
establece que son deducibles los gastos
incurridos en vehculos automotores de
las categoras A2, A3 y A4 que resulten
estrictamente indispensables y se apli-
quen en forma permanente para el desa-
rrollo de las actividades propias del giro
del negocio o empresa, entre los que des-
tacan los siguientes gastos: i) cualquier
forma de cesin en uso, tales como arren-
damiento, arrendamiento financiero y
otros; ii) funcionamiento, entendido como
los destinados a combustible, lubricantes,
mantenimiento, seguros, reparacin y si-
milares; y, iii) depreciacin por desgaste.
Asimismo, son deducibles los gastos re-
feridos a vehculos automotores de las ci-
tadas categoras asignados a actividades
de direccin, representacin y adminis-
tracin de la empresa, de acuerdo con la
tabla que fije el reglamento en funcin de
indicadores, tales como la dimensin de la
empresa, la naturaleza de las actividades
o la conformacin de los activos.
En el inciso r) del artculo 21 del Regla-
mento de la LIR se seala, entre otras,
cosas que para determinar el nmero
de vehculos automotores permitidos se
aplicar la siguiente tabla:
Ingresos netos anuales Nmero de vehculos
Hasta 3,200 UIT 1
Hasta 16,100 UIT 2
Hasta 24,200 UIT 3
Hasta 32,300 UIT 4 CyD
Ms de 32,300 UIT 5 Monto no deducible
Dado que nicamente uno de los
vehculos es admitido con fines tribu-
tarios la empresa solo podr deducir la
depreciacin correspondiente a un solo
vehculo, por lo que el contribuyente de
nuestro ejemplo decide considerar como
gasto aceptado solo la depreciacin del
vehculo con placa WWW850.
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Depreciacin total de vehculos asignados S/. 16,984
direccin y representacin
Depreciacin aceptada S/. 9,584
Depreciacin no deducible S/. 7,400
El monto correspondiente a la depre-
ciacin del segundo vehculo que no es
aceptado deber adicionarse para deter-
minar la renta neta imponible de tercera
categora.
Ahora procederemos a calcular la deduc-
cin de los gastos que sern aceptados
por concepto de funcionamiento, de la
siguiente forma:
(A) Total vehculos de propiedad de la 2
empresa.
(B) Nmero mximo de vehculos que 1
otorgan derecho a deducir gastos
segn tabla.
Determinacin del monto deducible
(C) Gastos de funcionamiento del vehculo S/. 4,200
de placa WWW850.
(D) Determinacin del mximo deducible:
Porcentaje de deduccin mxima: (B/A) x 100 50%
Total gastos por vehculos asignados a la S/. 8,700
administracin y representacin.
Mximo deducible: 50% de S/. 8,700 S/. 4,350
Monto deducible: El que resulte menor entre S/. 4,200
S/. 4,500
De acuerdo con los clculos efectuados,
podemos determinar que el gasto permi-
tido por concepto de funcionamiento de
los vehculos asignados a las actividades
de administracin y representacin ser
de S/. 4,200, la diferencia que asciende a
S/. 4,500 deber ser reparada va decla-
racin jurada anual.
223
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

DETERMINACIN DE LA RENTA IMPONIBLE ASIENTO CONTABLE

Y LIQUIDACIN DEL IMPUESTO -------------------- x --------------------
Una vez efectuado el anlisis de las 88 Impuesto a la Renta 668,285
operaciones con incidencia tributaria proce- 881 Impuesto a la Renta -
demos a efectuar la determinacin del im- Corriente
puesto, de la siguiente manera:
40 Tributos, contraprestaciones y
INDUSTRIAS MARROQUN S.A. aportes al sistema de pensiones
Determinacin del Impuesto a la Renta al 31/12/2012
(Expresado en nuevos soles) y de salud por pagar 667,455
N Concepto Contable Tributaria 401 Gobierno central
Utilidad contable (histrica) 4017 Impuesto a la Renta
1,163,559 1,163,559
(Ver punto 8) 40171 Renta de tercera categora
Adiciones permanentes:
49 Pasivo diferido 830
Presuncin de inters por
4 4,677 4,677 491 Impuesto a la Renta diferido
prstamo al personal
Obsequios navideos (no se 4912 Impuesto a la Renta diferido -
5 cumple con el principio de 5,300 5,300 Resultados
generalidad)
x/x Registro acumulado al cierre del
Exceso en gastos de repre-
6 1,381 1,381 ejercicio.
sentacin
8 Pago de directorio en exceso 0 0 -------------------- x --------------------
Exceso en gasto en la plani-
10 33 33 Finalmente, el asiento para la cance-
lla de movilidad
Reparo en gastos con bole- lacin del impuesto es el siguiente:
11 1,061,767 1,061,767
tas de venta
12 Exceso en gasto en vehculos 11,900 11,900 ASIENTO CONTABLE
Total adiciones permanentes: 1,085,058 1,085,058 -------------------- x --------------------
Deduccin permanente: 40 Tributos, contraprestaciones y
Trabajadores con discapaci- aportes al sistema de pensiones
7 -21,000 -21,000
dad en planilla
y de salud por pagar 667,455
Adiciones temporales:
401 Gobierno central
Depreciacin en exceso por
2 2,833 4017 Impuesto a la Renta
ampliacin o mejora
Deducciones temporales: 40171 Renta de tercera categora
Depreciacin acelerada por 40 Tributos, contraprestaciones y
3 -5,600
contratos de leasing
aportes al sistema de pensiones
Renta neta 2,227,617 2,224,850
y de salud por pagar 369,732
Impuesto a la Renta (30%) : S/. 668,285 667,455
401 Gobierno central
Importe a pagar
(-) Crditos contra el Impuesto a 4017 Impuesto a la Renta
-369,732
la Renta 40176 Pagos a cuenta 204,182
Pagos a cuenta del periodo 2012 -204,182 40177 Pago anticipado 83,000
Pagos anticipados del IR -83,000 4018 Otros impuestos y contra-
ITAN -82,550 prestaciones
Importe a regularizar 297,723 40186 Impuesto temporal a los
El asiento contable por la provisin activos netos 82,550
del impuesto es el siguiente: 10 Efectivo y equivalentes de efectivos 297,723

224

104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la cancelacin del Impuesto a
la Renta.
-------------------- x --------------------
Se puede apreciar en la pantalla de
identificacin de la declaracin, como datos
generales, que se debe de seleccionar en
forma obligatoria el plan contable utilizado
en el ejercicio 2012:
Plan Contable General Revisado, Plan
Contable, Manual de Contabilidad o fa-
cultado por ley.
Plan Contable General Empresarial (PCGE).
Cabe sealar que el uso del Plan Con-
table General Empresarial ha posterga-
do el uso obligatorio hasta el ejercicio
2012, cabe la posibilidad de su empleo
en forma voluntaria, por ello, esta doble
opcin.
Foto N 1
Dentro del caso integral como una
de las operaciones tenemos las donaciones
otorgadas, por lo tanto, debemos de marcar
la opcin S a la pregunta: Est deducien-
do montos por concepto de donaciones, se-
gn lo dispuesto en el literal x) del artculo 37
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta?
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS
Foto N 2
De la respuesta obligatoria marcada
anteriormente, se habilita la casilla 227 donde
se deber de ingresar los datos de identifica-
cin de los donatarios como RUC, razn social,
fecha y monto de la donacin. (Se permite el
ingreso de un mximo de cincuenta (50) recep-
tores de donaciones o donatarios).
Foto N 3
Se deber de ingresar el detalle de
las adiciones y deducciones consignando si
se trata de una adicin temporal o permanen-
te, as como la base contable y/o base tributaria
de la adicin o deduccin de corresponder. La
casilla Monto de la adicin o deduccin se
registra de forma automtica una vez llenado
los valores anteriores.
Cuando se trate de una adicin per-
manente se bloquea la casilla Base Conta-
ble debiendo solo consignar informacin en
la casilla Base Tributaria.
225
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Foto N 4 Foto N 8

Foto N 5 Si la adicin o deduccin que va a

registrar no se encuentra en el detalle, con-
sgnela en el rubro otros e incluya el tipo
de adicin: Temporal o Permanente, la base
contable y/o tributaria de corresponder y la
base legal correspondiente.

En nuestro caso prctico tenemos

dos reparos que van a esta casilla (fotos
Ns 4 y 9), y tienen ambos la misma base
legal, hemos optado por ingresarlo de ma-
nera separada y diferenciarlos colocando un
Foto N 6 nmero adicional (foto N 10).

Foto N 9

Foto N 7 Foto N 10

226
 IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Foto N 11
En el estado de ganancias y prdi-
das hemos ingresado tanto la participacin
de los trabajadores y el Impuesto a la Renta
tributarios. No hemos ingresado las cifras
contables dado que: i) No presenta incon-
sistencias en el PDT, ii) Se trata de una de-
claracin tributaria y no contable, y iii) Nos
permite obtener la renta neta imponible sin
tener que efectuar artificios en las adiciones
y deducciones, en el que deberamos ingre-
Foto N 12 sar un importe solo con el propsito de cua-
drar las cifras.

Foto N 14

Foto N 13

Foto N 15

227
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Foto N 16

Foto N 17

228
 Parte 2
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
 Captulo 1
ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO A LA
RENTA PERSONA NATURAL

1. LAS PERSONAS NATURALES pueden someter a uno de los siguien-

El artculo 14 de la Ley del Impuesto tes tratamientos:
a la Renta dispone que se consideren con- - Sern atribuidas por partes iguales a
tribuyentes del impuesto a las personas na- cada uno de ellos, quienes las agrega-
turales, las sucesiones indivisas, las asocia- rn a sus rentas propias y las declara-
ciones de hecho de profesionales y similares rn como personas naturales.
y las personas jurdicas. As como tambin a
las sociedades conyugales que ejercieran la - Uno de los cnyuges domiciliado en
opcin de tributar como tales. el pas podr declarar la totalidad de
estas rentas como sociedad conyugal
a) La sucesin indivisa
si ejerce la opcin, sumndolas a sus
La sucesin indivisa comprende a la per- rentas propias.
sona o conjunto de personas que reciben
un determinado patrimonio en calidad de En caso se hubiera optado por tribu-
herencia. Es importante sealar que si tar como sociedad conyugal y con posterio-
bien carecen de personera jurdica de- ridad se produjese la separacin de bienes
tentan capacidad tributaria de acuerdo al por sentencia judicial, por escritura pblica o
artculo 21 del Cdigo Tributario. por sentencia de separacin de cuerpos, la
Para los fines del Impuesto se proceder declaracin y pago se efectuarn de forma
de la siguiente manera: independiente por las rentas que se generen
a partir del mes siguiente. En ese caso, los
Situacin Forma de declarar pagos a cuenta efectuados durante la vigen-
Sin declaratoria de herede- Sucesin declarar como cia del rgimen de sociedad conyugal, se
ros o sin inscripcin regis- persona natural atribuyen a cada cnyuge de acuerdo a la
tral del testamento
proporcin de sus bienes y rentas resultante
Con declaratoria de herede- Cada heredero incorpora
de la separacin.
ros o Testamento inscrito a su declaracin la pro-
en Registros Pblicos an- porcin de rentas que le
Las rentas de los hijos menores de
tes de la adjudicacin de la corresponda
herencia
edad deben ser acumuladas a las del cn-
yuge que obtenga la mayor renta o, de ser el
Efectuada la adjudicacin Cada heredero declara por
de los bienes los bienes adjudicados
caso, a la sociedad conyugal, si se hubiera
ejercido la opcin, o a las del cnyuge que
Legatario Declara como persona na-
tural por los bienes legados
por mandato judicial ejerce la administracin
de dichas rentas.
b) La sociedad conyugal
Las rentas propias que obtenga cada 2. CATEGORIZACIN DE LAS RENTAS
cnyuge sern declaradas independiente- El artculo 22 de la Ley del Impuesto
mente por cada uno de ellos. a la Renta seala que a efectos del impues-
Las rentas comunes producidas por to, las rentas afectas de fuente peruana se
los bienes propios y/o comunes se califican en las siguientes categoras:

231
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

a) Primera: rentas producidas por el arren-
damiento, subarrendamiento y cesin de
bienes.
b) Segunda: rentas del capital no compren-
didas en la primera categora.
c) Tercera: rentas de comercio, la industria
y otras expresamente consideradas en la
Ley.
d) Cuarta: rentas del trabajo independiente.
e) Quinta: rentas del trabajo en relacin de
dependencia, y otras rentas del trabajo
independiente expresamente sealadas
por la Ley.
De las rentas mencionadas, corres-
ponde a las personas naturales la determi-
nacin y el pago de las rentas de primera,
segunda, cuarta y quinta categora. Las
rentas de tercera categora las determinan y
pagan las personas jurdicas y las personas
naturales con negocio.
De tal forma que si una persona natural
percibe rentas de tercera categora y tambin
rentas de las otras categoras, deber presen-
tar una declaracin independiente respecto
de sus rentas de tercera categora (renta em-
presarial) y otra declaracin respecto de sus
rentas de primera, segunda, cuarta y quinta las
cuales a partir del ejercicio 2011 se pagan de
manera cedular en mrito a la aplicacin del
Decreto Legislativo N 972.
Las rentas de primera y segunda se
denominan rentas del capital y se liquidan de
manera independiente y distinta a las rentas
del trabajo conformadas por las de cuarta y
quinta categora, sin embargo ambos grupos
de rentas se informan en una nica declara-
cin anual.
Por consiguiente, presentamos el
esquema de determinacin de las ren-
tas de personas naturales: (ver cuadro
N 1).

CUADRO N 1
Compensacin
Tipo de Renta Categora de Renta Deducciones Tasas
de prdidas
6.25% de la renta neta o
1ra. Categora No aplica 20% sobre renta bruta
5% de la renta bruta
- Deduccin 5 UIT(*)
6.25% de la renta neta
20% de la Renta bruta
2da. Categora S Aplica o 5% de la renta bruta
Prdidas de capital por enaje-
(tasa efectiva)
nacin de valores mobiliarios
Rentas de capital 2da Categora
Solo dividendos (pago defi- No aplica No aplica 4.1%
nitivo e inmediato)
-20% sobre renta bruta
4ta. + 5ta. Categoras - tramo de inafectacin de
No aplica
Determinacin anual 7 UIT sobre la renta neta de
4ta. y renta bruta de 5ta.
Rentas de trabajo Rentas generadas en el
extranjero no empresariales
Deduccin de gastos sobre
si son positivas se suman a No aplica 15%, 21% y 30%
base legal
las rentas netas de trabajo
(Determinacin anual)
Renta por enajenacin de Deduccin de gastos sobre
No aplica 5%
valores mobiliarios base real

(*) A partir del ejercicio 2013, no podr aplicarse la deduccin de 5 UIT. Puesto que el Decreto Legislativo N 1120 derog el inciso p)
del artculo 19 de la LIR.

232

La determinacin del Impuesto a la
Renta de Personas Naturales, se ha separa-
do de la determinacin del Impuesto de la
siguiente manera:
- Rentas de Capital - Primera categora,
tributan de manera independiente y calcula
su Impuesto con una tasa de 6.25% so-
bre la renta neta de primera categora.
- Rentas de Capital - Segunda Catego-
ra por ganancias de capital originadas
por la enajenacin de los bienes a que
se refiere el inciso a) del artculo 2 de la
Ley, tributan de manera independiente
y calcula su Impuesto con una tasa de
6.25% sobre la renta neta de segunda
categora.
- Rentas del trabajo y de fuente extranje-
ra, tributan con tasas progresivas acumu-
lativas de 15%, 21% y 30%.
Cabe precisar que las rentas de se-
gunda categora distintas a las originadas
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
por la enajenacin, de los bienes a que se
refiere el inciso a) del artculo 2 de la Ley,
estn sujetas a pago definitivo y cancelato-
rio, por lo que no se deben incluir en la de-
terminacin del Impuesto anual de segunda
categora.
Criterios de Imputacin de Rentas
a) Por lo percibido: Comprende las Rentas de Segun-
da, Cuarta y Quinta Categora, as como las rentas de
fuente extranjera que no provengan de la explotacin
de un negocio o empresa en el exterior (Bajo este cri-
terio existe la obligacin de pagar el impuesto cuando
se perciba la renta, es decir, cuando se haya recibido
el pago).
b) Por lo devengado: Comprende las Rentas de Prime-
ra Categora (Bajo este criterio existe la obligacin de
pagar el impuesto mes a mes hasta la fecha de ven-
cimiento de acuerdo al cronograma de declaracin y
pago mensuales, as el inquilino no haya cumplido
con el pago del alquiler).
233
 Captulo 2
RENTAS DE PRIMERA CATEGORA
El artculo 23 de la Ley del Impuesto
a la Renta seala que son rentas de primera
categora las siguientes:
1. ALQUILER DE INMUEBLES
El alquiler en efectivo o en especie
por el arrendamiento de predios (terrenos o
edificaciones), incluidos sus accesorios, as
como el importe pactado por los servicios su-
ministrados por el arrendador (persona que
da en alquiler) y el monto de los tributos que
tome a su cargo el arrendatario (inquilino) y
que legalmente corresponda al arrendador.
Asimismo, en el caso de predios amoblados,
se considera como renta de esta categora el
ntegro de lo abonado por alquiler.
En el caso del arrendamiento de pre-
dios, para determinar la renta bruta, el monto
del alquiler no deber ser inferior al seis por
ciento (6%) del valor de autoavalo del ao
2012, declarado de acuerdo a las normas que
regulan el Impuesto Predial, salvo que ello no
sea posible, por aplicacin de leyes especficas
sobre arrendamiento, o que se trate de predios
arrendados al Sector Pblico Nacional, mu-
seos, bibliotecas o zoolgicos.
Tratndose de subarrendamiento,
la renta bruta est constituida por la diferen-
cia entre el alquiler que se le abona al inqui-
lino y el que este deba abonar al propietario.
El contribuyente puede ceder su pre-
dio gratuitamente o a precio no determina-
do, pero para fines tributarios, deber declarar
como Renta Ficta el seis por ciento (6%) del
valor de autoavalo del ao 2012, importe que
deber considerar su ingreso bruto.
Si existiera copropiedad de un predio,
no ser de aplicacin la renta ficta cuando
uno de los copropietarios ocupe, tenga la
posesin o ejerza alguno de los atributos
que confiere la titularidad del bien.
En caso de sujetos no domiciliados
que cedan de manera gratuita o a precio no
determinado la ocupacin de algn(os) de
su(s) predio(s) ubicado(s) en el pas, gene-
ran un renta ficta cuyo nacimiento se produ-
ce el 31 de diciembre del ejercicio gravable
en que se haya efectuado dicha cesin. Para
este caso, no debern presentar declaracin
jurada anual, pero s debern reguralizar el
pago de su impuesto directamente a travs
del Formulario 1073, colocando su docu-
mento de identidad y consignando el cdigo
de tributo 3061, teniendo de plazo los tres
primeros meses del ao 2013.
2. ALQUILER Y CESIN TEMPORAL DE
BIENES DISTINTOS A PREDIOS
Las producidas por la locacin o cesin
temporal de bienes muebles o inmuebles dis-
tintos de predios, as como los derechos sobre
estos, incluso los derechos sobre los bienes
comprendidos en el literal anterior.
Cuando se efecte una cesin gra-
tuita, a precio no determinado o a un precio
inferior al de las costumbres de la plaza, de
bienes muebles o inmuebles distintos de
predios, cuya depreciacin o amortizacin
admite la Ley, a contribuyentes generadores
de Rentas de Tercera Categora o a socie-
dades irregulares, comunidad de bienes,
joint ventures, consorcios y dems contratos
de colaboracin empresarial que no llevan
contabilidad independiente, se presume,
que existe una renta bruta anual no menor
al ocho por ciento (8%) del valor de adquisi-
cin, produccin, construccin o de ingreso
al patrimonio de los referidos bienes.
235
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Para determinar la renta bruta que
se genera en este supuesto, se debe con-
siderar el costo de adquisicin, produccin,
construccin o valor de ingreso al patrimonio
del bien, actualizados de acuerdo a la varia-
cin del ndice de Precios al Por Mayor, se-
gn el siguiente esquema: (ver cuadro N 1).
De no poder determinarse de manera fe-
haciente la fecha de adquisicin, construc-
cin, produccin o ingreso al patrimonio, la
actualizacin deber realizarse de acuerdo
con la variacin del ndice de Precios al Por
Mayor (IPM) desde el ltimo da hbil del
mes anterior a la fecha de la cesin hasta el
31 de diciembre de 2012.
Si la cesin se realiza por periodos me-
nores a 12 meses, la renta presunta se
calcular proporcionalmente al nmero
de meses del ejercicio por los cuales se
hubiera cedido el bien.
2.1. Presunciones
Para fines tributarios se presume lo
siguiente:
a) La cesin se realiza por la totalidad
del bien
Salvo pruebe que la cesin se ha reali-
zado de manera parcial, en cuyo caso
la renta ficta se determinar de manera
proporcional a la parte cedida. Dicha pro-
porcin ser expresada con cuatro (4) de-
cimales (segundo prrafo del numeral 5 del
inciso a) del artculo 13 del Reglamento).
b) Los predios han estado ocupados
durante todo el ejercicio gravable
En el caso de predios arrendados o sub-
arrendados se pueden acreditar plazos
menores mediante la presentacin de los
contratos respectivos, con firma legalizada
ante notario pblico o con cualquier otro
medio que la Sunat estime conveniente.
En ningn caso se aceptar como
prueba, contratos celebrados o legalizados
en fecha simultnea o posterior a cualquier
notificacin o requerimiento de la Sunat (se-
gundo prrafo del numeral 7) del inciso a) del
artculo 13 del Reglamento).
Para el caso de predios cedidos gratui-
tamente o a precio no determinado se debern
acreditar los periodos de desocupacin con
la disminucin en el consumo de servicios de
energa elctrica y agua o Resolucin Munici-
pal que declare ruinoso el predio o cualquier
otro medio probatorio que se estime suficiente
a criterio de la Sunat (numeral 4 del inciso a)
del artculo 13 del Reglamento).
La renta ficta o presunta, se calcular
en forma proporcional al nmero de meses
del ejercicio por los cuales se hubiera arren-
dado o cedido el predio.
2.2. Prueba contra las presunciones
a) Acreditacin del periodo de arrenda-
miento
Para acreditar el periodo en que el pre-
dio estuvo arrendado o subarrendado,

CUADRO N 1
Valor de adquisicin Procedimiento de actualizacin
IPM 31 de diciembre 2012
Costo de
Adquisicin, de IPM del ltimo da del mes
A ttulo oneroso anterior al de adquisicin,
produccin o
Construccin de produccin o
construccin
IPM 31 de diciembre 2012
Costo segn el IPM del ltimo da del mes
A ttulo gratuito o a
valor de ingreso al anterior al de adquisicin,
precio no determinado
patrimonio de produccin o
construccin

236

el contribuyente deber presentar copia
del contrato respectivo, con firma lega-
lizada ante notario pblico, o con cual-
quier otro medio que la Sunat estime
conveniente(1).
Tratndose de los predios cuya ocupa-
cin haya sido cedida gratuitamente o a
precio no determinado se presume que
los predios han estado ocupados du-
rante todo el ejercicio gravable, salvo la
acreditacin en contrario del periodo de
desocupacin, que estar a cargo del lo-
cador(2); esto es de aplicacin tanto para
los contribuyentes de primera categora
como para las personas jurdicas y em-
presas.
El lmite presuntivo del (6%) del valor
del predio(3) establecido para el caso de
arrendamiento de predios amoblados
o no, tambin es de aplicacin para las
personas jurdicas y empresas(4).
Se incluye como renta: pagos por
servicios y bienes suministrados por
el locador e impuestos asumidos por
el locatario.
Arrendamiento
de predios Valor de mercado: 6% valor del pre-
dio (autoavalo).
Se presume cesin de bienes por
todo el ejercicio.
b) No aplica la presuncin
La presuncin no operar para el ceden-
te en los siguientes casos:
i) Cuando sea parte integrante de las
entidades a que se refiere el ltimo
prrafo del artculo 14 de la LIR.
(1) En ningn caso se aceptar como prueba, contratos celebrados o legalizados en fecha simultnea o posterior a cualquier notifica-
cin o requerimiento de la Sunat.
(2) El locador es este caso es el propietario del bien.
(3) Se entiende por valor del predio el de autoavalo declarado conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto Predial.
(4) Artculo 28.- Son rentas de tercera categora:
(...)
e) Las dems rentas que obtengan las personas jurdicas a que se refiere el artculo 14 de esta Ley y las empresas domiciliadas
en el pas, comprendidas en los incisos a) y b) de este artculo o en su ltimo prrafo, cualquiera sea la categora a la que debiera
atribuirse.
(5) Supuesto incluido mediante el Decreto Legislativo N 1112, publicado el 29 de junio de 2012, vigente a partir del 1 de
enero de 2013.
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
ii) Cuando la cesin se haya efectuado a fa-
vor del Sector Pblico Nacional, a que se
refiere el inciso a) del artculo 18 de la Ley.
iii) Cuando se trate de las transacciones
previstas en el numeral 4 del artculo
32 de esta ley, las que se sujetarn a
las normas de precios de transferen-
cia a que se refiere el artculo 32-A de
esta ley(5).
3. TRATAMIENTO DE LAS MEJORAS IN-
CORPORADAS AL DEL BIEN CEDIDO
El valor de las mejoras introducidas
en el bien por el arrendatario o subarrenda-
tario, en la medida que constituyan un bene-
ficio para el propietario y en la parte que este
no se encuentre obligado a reembolsar.
Las mejoras se computan como renta
gravable del propietario, en el ejercicio en que
se devuelva el bien y al valor determinado para
el pago de tributos municipales, o a falta de este,
al valor de mercado, a la fecha de devolucin.
Generarn renta
Segn la doctrina, una gravada cuando
mejora (tambin lla- son introducidas
mada mejoramiento de por el arrendatario
capital) viene a ser un y estas no son
desembolso de dinero reembolsadas por
o recursos cuyo fin es el arrendador.
Mejoras aumentar los beneficios
Se suman a la renta
futuros de un activo
fijo actual, reduciendo del ejercicio en que
su costo de operacin, el bien es devuelto
aumentando su ndice (valor determinado
de productividad o pro- para tributos muni-
longando su vida til. cipales o a falta de
este el de mercado).
237
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Respecto a las mejoras podemos ha-
cer la siguiente precisin: (ver cuadro N 2).
La renta ficta de predios cuya ocu-
pacin hayan cedido sus propietarios gratuita-
mente o a precio no determinado.
La renta ficta ser el seis por cien-
to (6%) del valor del predio declarado en
el autoavalo correspondiente al Impuesto
Predial.
Lo expuesto puede ser graficado de
la siguiente manera:
Arrendamiento o subarrendamiento de predios.
Arrendamiento de bienes muebles y otros
inmuebles.
Primera
categora Mejoras (cuando son introducidas por el
arrendatario y estas no son reembolsadas
por el arrendador).
Renta ficta de predios y bienes muebles.
Asimismo se presume sin admitir prue-
ba en contrario, que la cesin de bienes mue-
bles o inmuebles distintos de predios, cuya
depreciacin o amortizacin admite la Ley del
Impuesto a la Renta, efectuada por personas
naturales a ttulo gratuito, a precio no determi-
nado o a un precio inferior al de las costumbres
de la plaza, a contribuyentes generadores de
renta de tercera categora o a entidades com-
prendidas en el ltimo prrafo del artculo 14
de la Ley del Impuesto a la Renta, genera una
renta bruta anual no menor al ocho por cien-
to (8%) del valor de adquisicin, produccin,
construccin o de ingreso al patrimonio de los
bienes mencionados. En caso de que no se
tenga informacin (documentacin) sobre los
referidos valores se tomar como referencia el
valor de mercado.
CUADRO N 2
Diferencias
Mejora Mantenimiento
El mantenimiento es necesario
para conservar un activo fijo en
Mediante una me-
condiciones operativas.
jora se incrementa
Mediante el mantenimiento se
la capacidad de
conserva y permite que un activo
dicho activo.
contine generando beneficios
futuros.
238
Se entender por valor de adquisicin
de los bienes muebles o de los inmuebles
distintos de predios cedidos al costo de ad-
quisicin o costo de produccin o construc-
cin o al valor de ingreso al patrimonio del
cedente, segn lo dispuesto en los artculos
20 y 21 de la Ley del Impuesto a la Renta.
El valor que se ha tomado sobre la
base del costo de adquisicin, costo de pro-
duccin o construccin o el valor de ingreso
al patrimonio del cedente deber actualizar-
se de acuerdo con la variacin del ndice de
Precios al Por Mayor, experimentada desde
el ltimo da hbil del mes anterior a la fecha
de adquisicin, construccin, produccin o
ingreso al patrimonio, hasta el 31 de diciem-
bre de cada ejercicio gravable.
Cuando no sea posible determinar de
manera fehaciente la fecha de adquisicin,
construccin, produccin o ingreso al patrimo-
nio, deber actualizarse de acuerdo con la va-
riacin del ndice de Precios al Por Mayor,
experimentada desde el ltimo da hbil del
mes anterior a la fecha de la cesin, hasta el 31
de diciembre de cada ejercicio gravable.
4. CRITERIO DE IMPUTACIN DE LA
RENTA DE PRIMERA CATEGORA
Criterios de imputacin
Renta de Primera Categora
Devengado
Reparacin
Cuando un bien del activo fijo sufre un siniestro que impide su
operatividad normal, se genera una reparacin.
Las piezas o labores que se utilizan para reparar un activo fijo
usualmente sern las mismas o muy similares a las necesarias
para mejorarlo. Ante tal situacin, la Administracin Tributaria
requerir que el contribuyente acredite dos cosas: que el dao
efectivamente ocurri y cul fue su magnitud.

5. PAGOS MENSUALES
Segn la nueva redaccin del artculo
84 de la Ley del Impuesto a la Renta, vigente
a partir del ejercicio 2011, el pago a cuenta
se efecta considerando el resultado de la
siguiente operacin:
6.25% x (100% renta bruta - 20% renta bruta) = 5%
El pago se realiza de acuerdo con el
cronograma de vencimiento de las obligacio-
nes tributarias establecido por la Sunat.
6. RENTA NETA
La renta neta de primera categora se
establece de manera conjunta con las rentas
de segunda categora aplicando una deduc-
cin global del 20%.
Renta Bruta Primera
Deduccin 20%
Renta Neta
7. DETERMINACIN ANUAL DEL IM-
PUESTO A LA RENTA DE PRIMERA
CATEGORA
Para determinar la Renta Neta Impo-
nible de Primera Categora se deber seguir
el siguiente procedimiento:
RENTA DE PRIMERA CATEGORA
(-) Prdida de ejercicios anteriores (*)
RENTA NETA IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORA
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
No es posible compensar la prdida
originada a partir del ejercicio 2009 en bie-
nes que generen rentas de primera categora
ocurridas por caso fortuito o fuerza mayor;
en tal sentido, solo cabe compensar la pr-
dida generada hasta el 2008, originada por
la prdida de bienes que generen rentas de
primera categora ocurridas por caso fortuito
o fuerza mayor o por la prdida de capital
originada en la enajenacin de inmuebles, la
que solo puede ser arrastrada por un plazo
mximo de 4 aos y para su aplicacin se ha
establecido un orden:
1. Se aplica contra la renta neta anual de
primera categora, y
2. En caso de quedar un saldo o de no ha-
ber obtenido tal renta, se aplicar contra
la renta anual del trabajo.
8. TASA ANUAL DE RENTA DE PRIME-
RA CATEGORA
El Impuesto Anual de Primera Catego-
ra se determina aplicando la tasa de 6.25%
sobre la Renta Neta Imponible de Primera
Categora.
RENTA NETA IMPONIBLE DE
PRIMERA CATEGORA x 6.25%
IMPUESTO CALCULADO
DE PRIMERA CATEGORA
9. CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO
ANUAL DE PRIMERA CATEGORA
De acuerdo al artculo 88 de la Ley del
Impuesto a la Renta y el artculo 52 de su Regla-
mento, la deduccin de los crditos se efecta
en el orden que se seala a continuacin:
- Los saldos a favor del contribuyente
de ejercicios anteriores, reconocidos
por la Sunat o establecidos por el
239
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
contribuyente en las declaraciones,
siempre que no se haya solicitado su
devolucin y que dichas declaracio-
nes no hayan sido impugnadas.
- Pagos a cuenta realizados directa-
mente por el contribuyente, respecto
de las Rentas de Primera Categora.
IMPUESTO ANUAL DE PRIMERA CATEGORA
(-) Crditos contra el Impuesto
SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE
O DEL FISCO
INFORMES DE SUNAT
Informe N 168-2010-SUNAT/2B0000
1. El ingreso por la contraprestacin obtenida
por el propietario con ocasin de la cesin de
un inmueble en usufructo se encuentra afecto
al Impuesto a la Renta.
Informe N 110-2010-SUNAT/2B0000
Los ingresos que una persona natural que no rea-
liza actividad empresarial obtiene por la cesin
temporal de una concesin minera constituyen
rentas de la primera categora.
Informe N 042-2003-SUNAT/2B0000
La cesin gratuita de naves y aeronaves no se en-
cuentra gravada con el Impuesto a la Renta.
Cabe sealar que en la actualidad la cesin de
naves y aeronaves s genera renta ficta segn lo
sealado en el segundo prrafo del inciso b) del ar-
tculo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Informe N 88-2005-SUNAT/2B0000
Si el pago del Impuesto Predial es asumido por
el arrendatario de los predios alquilados, el mon-
to del referido tributo constituir parte de las
240
rentas de primera categora generadas por el
arrendamiento de tales predios; en tanto que
tratndose de los arbitrios cuyo contribuyente
sea el arrendador de los predios alquilados, si
el pago de estos es asumido por el arrendata-
rio, el monto de tales arbitrios tambin consti-
tuir parte de las rentas de primera categora
generadas por el arrendamiento de los referidos
predios.
Informe N 046-2008-SUNAT/2B0000
De otro lado, el segundo prrafo del inciso
b) del artculo 23 del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta dispone que se presume sin
admitir prueba en contrario, que la cesin de
bienes muebles o inmuebles distintos de pre-
dios, cuya depreciacin o amortizacin admite
dicha ley, efectuada por personas naturales a
ttulo gratuito, a precio no determinado o a un
precio inferior al de las costumbres de la pla-
za, a contribuyentes generadores de renta de
tercera categora o a entidades comprendidas
en el ltimo prrafo del artculo 14 del referido
TUO, genera un renta bruta anual no menor al
ocho por ciento (8%) del valor de adquisicin,
construccin o de ingreso al patrimonio de los
referidos bienes.
La norma citada en el prrafo precedente parte del
supuesto que se produzca la cesin de bienes, esto
es, la entrega en posesin de bienes al contribuyente
generador de rentas de tercera categora, y como ya
se ha indicado en el numeral 2 del presente informe,
en caso de que el trabajador emplee su propio ve-
hculo para el ejercicio de sus funciones, no existe
ninguna cesin en uso de estos.
As pues, al no producirse la cesin de bienes, no
se configurara el supuesto para aplicar la renta
presunta contenida en el segundo prrafo del in-
ciso b) del artculo 23 del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta.
JURISPRUDENCIA
RTF N 03441-4-2010 (Jurisprudencia de
Observancia Obligatoria)
Con la presentacin del formulario utilizado para
la declaracin y pago a cuenta del Impuesto a la
Renta de primera categora se ejerce la opcin
de declarar y pagar el Impuesto como sociedad
conyugal por las rentas comunes, prevista en el
artculo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta.

RTF N 343-3-2005
Cuando la Administracin sostenga que un desem-
bolso relacionado con un bien del activo fijo preexis-
tente constituye una mejora de carcter permanente,
debe acreditar que esa modificacin hubiera incre-
mentado la vida til del activo o contribuido a un ma-
yor rendimiento o aumento de produccin.
RTF N 313-1-2001
Se entiende por mejora a la modificacin permanen-
te que incrementa la capacidad y/o condiciones del
activo ms all de su rendimiento estndar.
RTF N 1217-5-2002
Las mejoras constituyen gastos que incrementan
el valor del activo.
RTF N 7263-1-2001
El desembolso realizado para el parchado de la
capa asfltica de una carretera constituye un gas-
to de mantenimiento y, por lo tanto, es deducible
para la determinacin del IR. A su vez, no son
deducibles como gasto por constituir mejoras de
carcter permanente los gastos realizados para la
construccin de bermas, muros de contencin y
cunetas de una carretera.
RTF N 6983-5-2006
Recableado y colocacin de canaletas de piso
y pared, modificacin por instalacin de nueva
alfombra, cambio de chapa a puerta del bao,
reposicin de baldosas de vinlico del piso, rela-
queado general de escritorios y pintado califican
como mantenimiento o reparacin deducible como
gasto.
Adquisicin de cerraduras digitales, electrnicas y
de retardo para ser instaladas en cajas de segu-
ridad, letreros de bronce, entre otros, son activos
que exceden de UIT o son mejoras.
RTF N 9259-5-01
No habiendo el recurrente demostrado la exis-
tencia de una reparacin extraordinaria, resulta
arreglado a ley otorgarle a las adquisiciones rea-
lizadas (motor, corona, pin, entre otros) el
tratamiento de una mejora permanente, y no el de
un gasto deducible.
RTF N 789-2-01
En tanto la recurrente no ha acreditado que los
bienes y servicios contratados tuvieran como
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
nica finalidad reponer la embarcacin al estado
anterior al siniestro; ms an, cuando el contrato
de seguro cubra la totalidad de los daos deriva-
dos de aquel, se considera que las adquisiciones
estuvieron destinadas a mejorar las condiciones
de la embarcacin y, dada su naturaleza, pasaron
a formar parte de esta, adquiriendo la calidad de
mejoras permanentes.
RTF N 4761-4-2003 (Jurisprudencia de obser-
vancia obligatoria)
Corresponde a la Administracin probar que el
predio ha estado ocupado por un tercero bajo
un ttulo distinto al arrendamiento o subarren-
damiento, debido a que ello constituye el hecho
base a fin de que se presuma la existencia de
renta ficta por la cesin gratuita de la totalidad
del mismo por todo el ejercicio gravable, pre-
vista en el inciso d) del artculo 23 de la Ley del
Impuesto a la Renta, correspondiendo al deu-
dor tributario acreditar, de ser el caso, que el
inmueble no ha sido cedido en su totalidad, o
por todo el ejercicio.
RTF N 175-2-2004
El hecho base de la presuncin que consiste en
acreditar la existencia de un inmueble ocupado por
un tercero en virtud de un ttulo distinto al arrenda-
miento o subarrendamiento, debe ser acreditado
por la Sunat, presumindose iuris tantum que el
bien ha sido cedido gratuitamente o a precio no
determinado por todo el ejercicio.
APLICACIN PRCTICA
1. Determinacin de la renta de primera
categora por el subarrendamiento de
un inmueble
El seor Meja es propietario de un in-
mueble en el distrito de Surco, el cual le
alquil, a partir del mes de setiembre de
2012 en S/. 1,500.00 mensuales, al seor
Muoz, quien contaba con la autoriza-
cin expresa del seor Meja para po-
der subarrendar. Es as que el seor
Muoz subarrienda el bien inmueble
en S/. 2,000.00 a la empresa Rocky S.A.
El bien inmueble ser destinado a las ope-
raciones propias de la empresa. El valor
declarado en el autoevalo por el predio es
de S/. 125,000.
241
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Pagos a cuenta del seor Meja

El seor Meja y el seor Muoz se pre-
guntan cmo es que debern determinar
el Impuesto a Renta por el ejercicio 2012,
teniendo en cuenta que el seor Meja s
realiz sus pagos a cuenta mientras que el
seor Muoz no.
(Artculo 84 de la Ley del IR)
Se abonar con carcter de pago a cuenta tasa
de 6.25% luego de haber efectuado una deduc-
cin del 20% sobre la merced conductiva.

Merced conductiva S/. 1,500.00

Solucin:
Deduccin del 20% S/. 300.00
Segn el literal a) del artculo 12 de la Ley del S/. 1,200.00
Impuesto a la Renta, son rentas de primera
categora las provenientes del arrendamiento Tasa 6.25% S/. 75.00
o subarrendamiento de predios, incluyendo sus
accesorios. Asimismo, de acuerdo con el ltimo Total de pagos a cuenta
prrafo del inciso a del artculo 23 de la misma S/. 75.00 * 4 (setiembre,
Ley, la renta bruta en el caso de subarrendamien- octubre, noviembre y diciembre) S/. 300.00
to estar constituida por la diferencia entre la
merced conductiva que se abone el arrendatario Renta anual S/. 300.00
y la que se abone al arrendador.
Total de pagos a cuenta S/. 300.00
Asimismo, cabe sealar que la renta presunta del
Impuesto a pagar S/. 00.00
6% del autoavalo solo se aplicar para la mer-
ced conductiva del arrendador mas no a la que
Toda vez que no existe un saldo a regularizar por
perciba el arrendatario. De otro lado, el primer
el ejercicio 2012, no resulta obligatorio presentar
prrafo del numeral 7 del literal a del artculo 13
la declaracin jurada anual.
del Reglamento de la misma normativa, seala
que el contribuyente que acredite un plazo menor Renta anual seor Muoz
a un ao de arrendamiento o subarrendamiento,
calcular la renta presunta o ficta, segn sea el A) Arriendo a favor del subarrendador
caso, de manera proporcional al nmero de me-
ses del ejercicio por los cuales hubiera arrendado 4 (setiembre a diciembre)
o subarrendado.
* S/. 2,000.00 S/. 8,000.00
Renta anual del seor Meja
B) Arriendo a favor del arrendador
A) Renta mnima 6% de autoevalo
4 (setiembre a diciembre)
Penltimo prrafo del
artculo 23 Ley del IR. S/. 7,500.00 * S/. 1,500.00 S/. 6,000.00

- Meses arrendados 4 /12*4 S/. 2,500.00 C) Renta neta del arrendador

Diferencia entre A y B S/. 2,000.00
B) Merced conductiva anual
Deduccin 20% S/. 400.00
4 (4 meses)* S/. 1,500.00 S/. 6,000.00
S/. 1,600.00
C) Renta neta de primera categora
Tasa 6.25% de S/. 1,600.00 S/. 100.00
(La que resulte mayor entre A y B) S/. 6,000.00
Renta anual S/. 100.00
- Deduccin 20%
(artculo 36 Ley IR) S/. 1,200.00 Total de pagos a cuenta S/. 00.00

- Renta neta de primera Impuesto a pagar S/. 100.00

categora
D) Impuesto calculado
6.25% de renta neta
artculo 52-A de la Ley del IR
S/. 4,800.00 Se observa que toda vez que no se ha procedido
a pagar el pago a cuenta mensual, el seor
Muoz tendr que presentar su declaracin y
pago del Impuesto a la Renta Anual.
S/. 300.00

242

2. Arrendamiento parcial de inmueble
El seor Claudio Guerrero es un avicultor y
propietario de un predio de 4 hectreas en
la ciudad de Chincha. Para las actividades
propias a la cual se dedica el seor Gue-
rrero utiliza el 60% de su predio, quedando
el otro 40% sin utilizar. Al verse en esta
situacin el seor Guerrero desea arrendar
su predio a una empresa dedicada a ela-
boracin de vinos durante todo el ao 2012
por S/. 2,500.00 mensuales.
El seor Guerrero desea saber cunto es
lo que tendr que pagar, por concepto de
Impuesto a la Renta, por el arrendamien-
to de su predio durante todo el ao 2012,
teniendo en cuenta que el autoevalo del
predio es S/. 400,000.00.
Solucin:
Segn el literal a) del artculo 12 de la Ley del
Impuesto a la Renta, son rentas de primera ca-
tegora las provenientes del arrendamiento o
subarrendamiento de predios, incluyendo sus ac-
cesorios, por lo que dicho arrendamiento estar
gravado con el Impuesto a la Renta de primera
categora. Ahora bien, en virtud del numeral 5 del
literal a del artculo 13 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, cuando la cesin de un
inmueble se hace parcialmente, la renta ficta se
determinar proporcionalmente a la parte cedida.
As tenemos:
A) Renta presunta
- Renta ficta por el 100%
del predio 6% de
S/. 400,000.00 S/. 24,000.00
- Renta ficta por el 40% S/. 9,600.00
B) Renta proyectada
12* S/. 2, 500.00 S/. 30,000.00
C) Renta neta proyectada
(La que resulte mayor
entre A y B) S/. 30,000.00
Deduccin 20%
(artculo 36 de la
Ley del IR) S/. 6,000.00
S/. 24,000.00
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
D) Impuesto Calculado
6.25% de renta neta
(artculo 52-A Ley del IR) S/. 1,500.00
No obstante dicho impuesto anual, el seor Guerre-
ro deber efectuar pagos a cuenta mensuales del
Impuesto a la Renta de primera categora a medi-
da que se vaya devengando mes a mes.
3. Mejoras de carcter permanente
El seor Farfn es propietario de una casa
ubicada en Lince que desde febrero de
2008 viene alquilando al seor Vargas.
En mayo de 2012, el seor Vargaz decidi
realizar mejoras en 4 de los cuartos ubica-
dos en el primer piso del inmueble alquila-
do. No obstante, en diciembre de 2012, el
seor Vargas decide emigrar al extranjero
por motivos laborales, razn por la cual re-
suelve el contrato exigindole a este ltimo
un reembolso de S/. 7,000 por las mejoras
realizadas. El seor Farfn nos consulta
cmo deber determinar su impuesto por
concepto de renta de primera categora
correspondiente al ejercicio 2012, tenien-
do en cuenta que el valor de autovalo del
inmueble en dicho ao es de S/. 240,000,
el valor de mercado de las mejoras al
momento de la devolucin asciende
a S/. 18,000 y la merced conductiva en el
2012 fue de S/. 1,600.
Solucin:
El inciso c) del artculo 23 de la Ley del Impuesto
a la Renta (LIR) seala que constituyen rentas de
primera categora el valor de las mejoras introdu-
cidas en el bien por el arrendatario o subarren-
datario, en tanto constituyan un beneficio para el
propietario y en la parte que este no se encuentre
obligado a reembolsar.
Ahora bien, las mejoras se computarn como
renta gravable del propietario en el ejercicio en
que se devuelva el bien, considerando como va-
lor de la mejora, al determinado para el pago de
tributos municipales (autovalo) o el valor de mer-
cado, a la fecha de la devolucin, en virtud de lo
sealado en el numeral 3 del inciso a) del artculo
13 del Reglamento de la LIR.
243
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Toda vez que a la fecha en que se entrega el 4. Determinacin de la renta ficta por
inmueble el autovalo no contiene la informa- inmueble cedido a un tercero
cin referida a las mejoras, se tendr que de-
terminar la base imponible en funcin del valor
de mercado. La seora Mnica Valcrcel es propietaria
de dos inmuebles, uno ubicado en el Dis-
De esta manera, tenemos lo siguiente: trito de La Molina y otro en el Distrito de
S/. Magdalena del Mar. El de La Molina es su
casa-habitacin, mientras que el inmueble
Valor de mercado de las mejoras 18,000 ubicado en Magdalena del Mar lo cedi
Reembolso efectuado por las mejoras 7,000 gratuitamente a un familiar desde junio de
2012. Cmo se deber efectuar el clculo
Mejoras no reembolsadas 11,000 para determinar la renta ficta correspon-
diente al ejercicio 2012, considerando que
A efectos de determinar la renta de primera ca-
tegora solo se reconocer como una mejora la seora Valcrcel no cuenta con los reci-
afecta al Impuesto a la Renta, la parte de la bos de servicios pblicos que prueben la
mejora introducida en el predio menos el im- desocupacin del predio de Magdalena?
porte que haya tenido que reembolsar el seor Datos adicionales:
Farfn, puesto que al efectuarse dicho desem-
bolso, el beneficio obtenido es menor al valor - Autoavalo del predio de
de la mejora. La Molina: S/. 140,250
De esta manera, la determinacin del Impuesto a - Autoavalo del predio de
la Renta del ejercicio 2012 se dar de la siguiente Magdalena del Mar: S/. 99,750
manera:
Solucin:
Renta presunta S/.
Conforme lo establece el inciso d) del artculo 23
(6% de S/. 240,000) 14,400 de la Ley del Impuesto a la Renta, la renta ficta de
predios cuya ocupacin hayan cedido sus propie-
Merced conductiva anual (2012) tarios gratuitamente o a precio no determinado se
configurar como renta de primera categora.
(12 x S/. 1600) 19,200
Al respecto, el numeral 5 del inciso a) del artculo 13
Renta Bruta de primera categora del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
seala que se presumir que existe cesin gratuita
Merced conductiva anual (2012) 19,200 de predios cuando se encuentren ocupados o en
posesin de persona distinta al propietario, siem-
Ms: pre que no sea arrendamiento o subarrendamiento.
Asimismo, el numeral 4.1 del mismo artculo indica
Mejoras no reembolsables 11,000
que el periodo de desocupacin de los predios se
Total renta bruta de primera categora 30,200 podr acreditar con la disminucin en los consumos
de servicios pblicos.
Menos:
Por otro lado, de acuerdo con el segundo prrafo
Deduccin del 20% 6,040 del inciso d) del artculo 23 de la Ley del Impuesto
a la Renta, la renta ficta ser el seis por ciento
Renta Neta de primera categora 24,160
(6%) del valor predio segn autoavalo.
Impuesto calculado
Siendo as, hacemos los clculos correspondientes
(6.25% de S/. 24,160) 1,510 para determinar la renta ficta de la seora Valcrcel
correspondiente al ejercicio 2012.

244
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Renta ficta
Asimismo, tiene dos departamentos ubi-
(6% de S/. 99,750) S/. 5,985 cados en el distrito de San Borja, cuyo
valor segn autovalo es S/. 180,000
Menos: y S/. 156,000, respectivamente. El de
S/. 156,000 lo ocupa su madre y hermanos,
Renta neta de primera categora S/. 4,788 mientras que el otro lo ocupa el mismo se-
or Carmona como casa-habitacin.
Renta neta de primera categora S/. 4,788 Cmo deber determinarse la renta neta
Impuesto calculado imponible y el tributo por pagar correspon-
diente a las rentas de primera categora del
(6.25% de S/. 4,788) S/. 299
seor Carmona?
Como se puede observar, la renta ficta se
ha calculado considerando todo el ao 2012, Solucin:
puesto que la seora Valcrcel no tiene cmo
De acuerdo con lo sealado por el artculo 23 de
probar la desocupacin de los primeros cin- la Ley del Impuesto a la Renta, son rentas de pri-
co meses; lo que finalmente ha significado mera categora el producto en efectivo o en es-
un impuesto resultante de S/. 299, los cuales pecie del arrendamiento de predios, as como la
debern ser abonados con la presentacin de renta ficta de predios cedidos gratuitamente; de-
la declaracin jurada anual correspondiente a bindose considerar como renta presunta o renta
dicho ejercicio. ficta, segn sea el caso, el 6% del valor del predio
segn autoavalo.
Al respecto, el numeral 7 del inciso a) del artculo
5. Determinacin de la renta neta imponi- 13 seala que de acreditarse el arrendamiento de
ble correspondiente a rentas de prime- un predio por un plazo menor a un ao, la renta
ra categora presunta se calcular en forma proporcional al
nmero de meses del ejercicio por los cuales se
haya arrendado el bien.
El seor Alberto Carmona posee dos loca- Siendo as, calculamos la renta bruta de los pre-
les comerciales que ha alquilado a terceros dios arrendados y cedidos gratuitamente:
durante el ao 2012, de acuerdo con el si-
guiente detalle: Renta bruta del predio ubicado en Surco:
A) Renta presunta
Merced Pagos a (6% de S/. 53,750) S/. 3,225
Ubicacin Periodo conductiva cuenta Autoavalo
mensual efectuados B) Merced conductiva anual
Arriendo anual (12 x S/. 1,800) S/. 21,600
Av. Benavides
12 Renta bruta de primera categora
N 5412 -
meses S/. 1,800 S/. 2,592 S/. 53,750
Santiago de
Surco (La que resulte mayor entre A y B) S/. 21,600
Renta bruta del predio ubicado en San Isidro:
Av. Camino A) Renta presunta
8
Real N 354,
meses(*) S/. 5,300 S/. 5,088 S/. 78,000
Tienda 28 - (6% de S/. 78,000) / 12 x 8 S/. 3,120
San Isidro
B) Merced conductiva anual
Arriendo anual (8 x S/. 5,300) S/. 42,400
(*) El seor Carmona posee los recibos de servicios
pblicos que acreditan la desocupacin de los 4 Renta bruta de primera categora
meses que no alquil dicho inmueble.
(La que resulte mayor entre A y B) S/. 42,400

245
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Renta bruta del predio cedido gratuitamente: Total renta bruta de primera
categora S/. 73,360
Renta ficta
Menos:
(6% de S/. 156,000) S/. 9,360
Deduccin del 20% (S/. 14,672)
Habiendo calculado la renta bruta obtenida pro-
ducto del arrendamiento de los predios y de la Total renta neta de primera
cesin gratuita efectuada por el seor Carmona, categora S/. 58,688
ahora determinaremos la renta neta imponible y Impuesto calculado
el impuesto que le corresponder regularizar va
declaracin jurada anual. (6.25% de S/. 58,688) S/. 3,669

Determinacin del impuesto por rentas de Menos:

primera categora Pagos a cuenta por el
predio de Surco (S/. 1,080)
Renta bruta obtenida del predio
ubicado en Surco S/. 21,600 Pagos a cuenta por el predio
de San Isidro (S/. 2,120)
Renta bruta obtenida del predio
ubicado en San Isidro S/. 42,400 Impuesto a pagar S/. 468
Renta bruta obtenida del predio Finalmente, tenemos que el seor Carmona, de-
cedido gratuitamente S/. 9,360 ber regularizar un impuesto de S/. 468.

246
 Captulo 3
RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
Son rentas de segunda categora las
sealadas en el artculo 24 de la Ley, estas
tributan de manera independiente con una
tasa de 6.25% sobre la renta neta imponible
de segunda categora, con excepcin de los
dividendos y cualquier otra forma de distri-
bucin de utilidades, los cuales estn grava-
dos con una tasa de 4.1% del importe bruto
distribuido.
1. RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
POR ENAJENACIN DE VALORES
MOBILIARIOS
Las rentas de segunda categora,
distintas de las originadas por la enajena-
cin, redencin o rescate que se realice
de manera habitual, de acciones y par-
ticipaciones representativas del capital,
acciones de inversin, certificados, ttulos,
bonos y papeles comerciales, valores re-
presentativos de cdulas hipotecarias, cer-
tificados de participacin en fondos mutuos
de inversin en valores, obligaciones al
portador u otros al portador y otros valores
mobiliarios, estn sujetas a un pago defi-
nitivo y cancelatorio que se efecta segn
el cronograma de obligaciones mensuales,
ya sea mediante la retencin a travs del
PDT 617- Otras retenciones o pago directo
con el Formulario Virtual 1665 - Rentas de
segunda categora.
Por consiguiente, solo se deber
presentar declaracin jurada anual por las
rentas de segunda categora que se originan
por la enajenacin, redencin o rescate de
los bienes a que se refiere el inciso a) del
artculo 2 de la Ley, tales como acciones,
participaciones, certificados, bonos, ttulos y
otros valores mobiliarios, por rentas de fuen-
te peruana.
Asimismo, de acuerdo al segundo
prrafo del Artculo 51 de la Ley, a partir del
ao 2012 tambin se deben considerar la
renta neta de fuente extranjera, pero solo en
el caso de que se encuentren registrados en
el Registro Pblico de Mercado de Valores
del Per y siempre que su enajenacin se
realice a travs de un mecanismo centrali-
zado de negociacin del pas o, que estando
registrados en el exterior, su enajenacin se
efecte en mecanismos extranjeros y siem-
pre que exista un Convenio de Integracin
suscrito con estas entidades. Por lo que se
considera renta de fuente extranjera porque
las entidades que emiten estos valores mo-
biliarios no son sujetos domiciliados del Im-
puesto a la Renta de acuerdo a la Ley.
RENTA NETA
RENTA BRUTA (RB) DEDUCCIONES DE SEGUNDA
CATEGORA
Tramos de
Renta Neta
Segunda Exoneracin 20% de la
(-) (-) de Segunda
Categora 5 UIT Renta Bruta
Categora
(S/. 18,000)
1.1. Determinacin de la Renta Bruta
Se determinar la renta bruta perci-
bida por el contribuyente por las ganancias
de capital originadas en la enajenacin de
acciones y participaciones representativas
del capital, acciones de inversin, certifica-
dos, ttulos, bonos y papeles comerciales,
valores representativos de cdulas hipote-
carias, obligaciones al portador u otros va-
lores al portador y otros valores mobiliarios
sea directamente o a travs de los fondos o
patrimonios.
Para determinar la renta bruta de
fuente peruana por la venta de estos valo-
res mobiliarios, al ingreso neto total por la
247
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
transferencia de dichos valores, hay que
restarle el costo computable que ser deter-
minado de acuerdo a las siguientes reglas:
a) En caso se hayan adquirido a ttulo one-
roso, el costo computable ser el costo
de adquisicin.
b) En caso se hayan adquirido a ttulo gra-
tuito, el costo computable ser el valor
de ingreso al patrimonio determinado de
acuerdo a lo siguiente:
1) Acciones: cuando se coticen en el
mercado burstil, el valor de ingreso
al patrimonio estar dado por el valor
de la ltima cotizacin en Bolsa a la
fecha de adquisicin; en su defecto,
ser su valor nominal.
2) Participaciones: el valor de ingreso
al patrimonio ser igual a su valor
nominal.
INGRESO NETO
COSTO DE RENTA
POR LA
ADQUISICIN BRUTA DE
ENAJENACIN (-) SEGUNDA
DE VALORES
DE VALORES
MOBILIARIOS CATEGORA
MOBILIARIOS
c) En caso sean valores mobiliarios con
iguales derechos adquiridos o recibidos
por el contribuyente en diversas formas
u oportunidades el costo computable
estar dado por su costo promedio pon-
derado, segn la frmula siguiente re-
cogida en el inciso e) del artculo 11 del
Reglamento:
Costo promedio P1 x Q1+ P2 x Q2+ P3 x Q3+...+ Pn x Qn
ponderado = Q (S/. 18,000)
Donde:
Pi = Costo Computable de la accin adquirida o
recibida en el momento i
Qi = Cantidad de acciones adquiridas o recibidas en
el momento i al precio Pi.
Q = Q1+Q2+Q3++Qn (Cantidad total de accio-
nes adquiridas o recibidas).
En caso el caso de la enajenacin
de valores mobiliarios a travs de la
248
Bolsa de Valores de Lima, la Institucin de
Compensacin y Liquidacin de Valores
Cavali debe practicar la retencin conside-
rando el costo computable de acuerdo a las
reglas del artculo 39-D del Reglamento, sal-
vo excepciones establecidas expresamente.
Esta retencin opera para las liquidaciones
a partir del 1 de noviembre de 2012. Antes
de esta fecha debi hacer el pago a cuen-
ta propia por la enajenacin de sus valores
mobiliarios.
1.2. Determinacin de la Renta Neta del
Ejercicio
a) Renta Neta de Fuente Peruana
De acuerdo a lo sealado por el artculo
36 de la Ley del Impuesto a la Renta y el
artculo 28-A del Reglamento de la referi-
da Ley, para determinar la renta neta se
deducir de la renta bruta del ejercicio:
1. El valor de las cinco 5 UIT (5 x S/. 3650
= S/. 18,000) a que se refiere el inciso
p) del artculo 19 de la Ley, importe
exonerado hasta el 31/12/2012.
2. Si el resultado de la deduccin a que
se refiere el numeral anterior es po-
sitivo, del saldo se deducir por todo
concepto el 20% de acuerdo con lo
dispuesto por el primer prrafo del ar-
tculo 36 de la Ley.
RENTA BRUTA DE FUENTE PERUANA
SEGUNDA CATEGORA
( - ) Tramo de Exoneracin 5 UIT
DEDUCCIONES
( - ) 20% de la Renta Bruta de Fuente Peruana
RENTA NETA DE SEGUNDA CATEGORA
DE FUENTE PERUANA

A la renta neta se le deducir la prdi-
da de capital por enajenacin de valo-
res, generadas directamente o a travs
de fondos y patrimonios. Si producto de
la compensacin resultar una prdida,
esta no podr arrastrarse a los ejercicios
siguientes.
b) Renta Neta de Fuente Extranjera por
Enajenacin Valores Mobiliarios
El segundo prrafo del artculo 51 de la
Ley del Impuesto a la Renta seala que
es renta de fuente extranjera la renta neta
que se genere fruto de la enajenacin de
los bienes a que se refiere el inciso a) del
artculo 2 de la Ley, o de la enajenacin
de derechos sobre estos, cuando dichos
valores mobiliarios no pertenezcan a en-
tidades registradas en el pas. Los su-
puestos que deber tener en cuenta son
los siguientes:
- Cuando dichos bienes se encuentran
registrados en el Registro Pblico de
Mercado de Valores del Per y siem-
pre que su enajenacin se realice a
travs de un mecanismo centralizado
de negociacin del pas.
- Cuando dichos bienes se encuentren
registrados en el exterior y su enaje-
nacin se efecte en mecanismos de
negociacin extranjeros, siempre que
exista un Convenio de Integracin
suscrito con estas entidades extran-
jeras. Actualmente, se han suscrito
convenios con los pases de Chile y
Colombia con los cuales se ha forma-
do el MILA - Mercado Integrado Lati-
noamericano.
De ser el caso, deber sumar y compen-
sar entre s dichas rentas y nicamente
si resulta una renta neta, la sumar a la
renta neta de segunda categora. Cuando
efecte la compensacin de los resulta-
dos que arrojen sus fuentes productoras
de renta extranjera, no deber tomar en
cuenta las prdidas obtenidas en pases
o territorios de baja o nula imposicin.
La relacin de estos se encuentran en el
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
Anexo nico que se encuentra al final del
Reglamento del Impuesto a la Renta.
Si el resultado es positivo se aplica la
tasa del impuesto de 6.25% sobre la ren-
ta neta imponible de segunda categora.
Si se genera una renta de fuente extran-
jera por la enajenacin de valores mobi-
liarios, pero sin cumplirse alguno de los
dos supuestos antes sealados, deber
sumarse a las Rentas del Trabajo y apli-
carse las tasas progresivas de 15%, 21%
y 30% segn corresponda.
1.3. Enajenacin de valores mobiliarios
a travs de Bolsa de Valores
A partir del ejercicio 2012 se ha in-
corporado el artculo 73-C (a) a la Ley, me-
diante el cual se ha dispuesto que cuando
se enajenen valores mobiliarios liquidados
por una Institucin de Compensacin y Li-
quidacin de Valores, esta deber efectuar
la retencin a cuenta del Impuesto a la Ren-
ta de segunda categora cuando efecte la
liquidacin en efectivo. Asimismo, seal
que el reglamento iba a establecer el pro-
cedimiento para realizar la liquidacin de la
retencin.
El 10 de julio de 2012 entr en vi-
gencia el artculo 39-E (b), incorporado al
Reglamento, mediante el cual se ha esta-
blecido el procedimiento para determinar el
costo y para efectuar la retencin del 5%
a cuenta de la retencin mensual. As tam-
bin, se determin que las Instituciones de
Compensacin y Liquidacin de Valores no
estn obligadas a efectuar la retencin por
las operaciones liquidadas antes del 1 de
noviembre de 2012 (Segunda Disposicin
Complementaria y Final del Decreto Supre-
mo N 136-2012).
Por ello, si ha obtenido renta de se-
gunda categora por la enajenacin de va-
lores mobiliarios realizada antes del 1 de
noviembre de 2012, debi efectuar direc-
tamente el pago a cuenta del 5% sobre el
ingreso bruto producto de esa venta, ya que
no haba obligacin de realizar la retencin.
249
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
2. ENAJENACIN DE INMUEBLES
La Trigsimo Quinta Disposicin Fi-
nal y Transitoria de la Ley del Impuesto a la
Renta seala que genera ganancia de capi-
tal por renta de segunda categora la enaje-
nacin no habitual de inmuebles, o derechos
sobre estos, distintos de la casa-habitacin
y que se hayan adquirido a partir del 1 de
enero de 2004.
Asimismo de acuerdo al artculo 1-A
del Reglamento de la referida Ley para con-
siderar un inmueble como casa-habitacin
del enajenante, dicho inmueble debe per-
manecer en su propiedad por lo menos dos
(2) aos y que no est destinado exclusiva-
mente al comercio, industria, oficina, alma-
cn, cochera o similares. En caso tuviera en
propiedad ms de un inmueble que cumpla
con las condiciones sealadas en el prrafo
anterior, ser considerada casa-habitacin
solo aquel que, luego de la enajenacin de
los dems inmuebles, resulte como el nico
inmueble de su propiedad.
Por su parte, el artculo 4 de la Ley
del Impuesto a la Renta indica que respecto
a la no habitualidad sealada en el primer
prrafo, se considerar no habitual hasta la
segunda enajenacin que se produzca en el
ejercicio gravable, a partir de la tercera ena-
jenacin en el ejercicio ya se considerar
que se genera renta de tercera categora. La
condicin de habitualidad continuar an du-
rante los dos ejercicios siguientes respecto
del alcanzado.
Cabe sealar que de acuerdo a lo
sealado por el artculo 84-A de la Ley del
Impuesto a la Renta por este tipo de rentas
no se deber presentar la declaracin jurada
anual, en este caso abonar con carcter de
pago definitivo el monto que resulta de apli-
car la tasa de 6.25% sobre la renta neta, lue-
go de deducir el 20% de la renta bruta. Asi-
mismo, se debe considerar que es posible
(1) Regir dicha presuncin aun cuando no se hubiera fijado el tipo de inters, se hubiera estipulado que el prstamo no devengar
intereses, o se hubiera convenido en el pago de un inters menor.
250
deducir el costo computable de acuerdo al
artculo 20 y 21 de la Ley, y al artculo 11 del
Reglamento.
La declaracin se presentar a travs
del Formulario Virtual para la Declaracin
y Pago de Renta de Segunda Categora -
Cuenta Propia N 1665, dentro de los pla-
zos previstos en el cronograma que emita
la Sunat para la declaracin y pago de las
declaraciones de carcter mensual. (Artculo
53-A del Reglamento). Tenga en cuenta que
de no presentar esta declaracin se gene-
rar una infraccin por no presentar la de-
claracin jurada determinativa dentro de los
plazos establecidos de acuerdo al numeral 1
del artculo 176 del Cdigo Tributario.
3. OTRAS RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
Son rentas de segunda categora las
obtenidas por el desarrollo de las siguientes
actividades:
3.1. Intereses e incrementos de capital
Los intereses originados en la coloca-
cin de capitales, as como los incrementos
o reajustes de capital, cualquiera sea su de-
nominacin o forma de pago, tales como los
producidos por ttulos, cdulas, debentures,
bonos, garantas y crditos privilegiados o
quirografarios en dinero o en valores. Igual-
mente, los intereses, excedentes y cualquier
otro ingreso que reciban los socios de las
cooperativas como retribucin por sus capi-
tales aportados. Debe exceptuarse de dicho
tratamiento los montos percibidos por socios
de cooperativas de trabajo.
a) Presuncin aplicable a prstamos(1)
Se presume, salvo prueba en contrario
constituida por los libros de contabilidad
del deudor, que todo prestamo en dine-
ro, cualquiera que sea su denominacin,
naturaleza o forma o razn, devenga

un inters no inferior a la tasa activa de
mercado promedio mensual en moneda
nacional (TAMN) que publique la Super-
intendencia de Banca y Seguros. En el
caso de prestamos en moneda extranje-
ra se presume que devengan un inters
no menor a la tasa promedio de depsi-
tos a seis (6) meses del mercado inter-
cambiario de Londres del ltimo semes-
tre calendario del ao anterior.
b) Inters
En todo caso, se considerar inters la
diferencia entre la cantidad que recibe el
deudor y la mayor suma que devuelva,
en tanto no se acredite lo contrario.
No se aplica la presuncin:
- En los casos de prestamos a perso-
nal de la empresa por concepto de
adelanto de sueldo que no excedan
de una unidad impositiva tributaria o
de treinta unidades impositivas tribu-
tarias, cuando se trata de prestamos
destinados a la adquisicin o cons-
truccin de viviendas de tipo econ-
mico. Al respecto, podemos sealar
que ni la ley ni el reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta establece lo
que debe entenderse por vivienda de
tipo econmico.
- En los casos de prestamos celebrados
entre los trabajadores y sus emplea-
dores en virtud de convenios colec-
tivos debidamente aprobados por la
Autoridad Administrativa de Trabajo.
3.2. Dividendo o cualquier otra forma de
distribucin de utilidades
A efectos del Impuesto a la Renta se
entiende por dividendos y cualquier otra for-
ma de distribucin de utilidades, los siguien-
tes supuestos:
- Las utilidades que las personas jurdi-
cas a que se refiere el artculo 14 de la
Ley distribuyan entre sus socios, aso-
ciados, titulares, o personas que las in-
tegran, segn sea el caso, en efectivo
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
o en especie, salvo mediante ttulos de
propia emisin representativos del
capital.
- La distribucin del mayor valor atribui-
do por revaluacin de activos, ya sea en
efectivo o en especie, salvo en ttulos de
propia emisin representativos del capital.
- La reduccin de capital hasta el impor-
te equivalente a utilidades, excedente
de revaluacin, ajuste por reexpresin,
primas o reservas de libre disposicin
capitalizadas previamente, salvo que la
reduccin se destine a cubrir prdidas
conforme a lo dispuesto en la Ley Gene-
ral de Sociedades.
- La diferencia entre el valor nominal de
los ttulos representativos del capital ms
las primas suplementarias, si las hubiere,
y los importes que perciban los socios,
asociados, titulares o personas que la in-
tegran, en la oportunidad en que opere la
reduccin de capital o la liquidacin de la
persona jurdica.
- Las participaciones de utilidades que
provengan de parte del fundador, ac-
ciones del trabajo y otros ttulos que
confieran a sus tenedores facultades
para intervenir en la administracin o
en la eleccin de los administradores
o el derecho a participar, directa o
indirectamente, en el capital o en los
resultados de la entidad emisora.
- Todo crdito hasta el lmite de las utilida-
des y reservas de libre disposicin, que
las personas jurdicas que no sean em-
presas de operaciones mltiples o em-
presas de arrendamiento financiero, otor-
guen en favor de sus socios, asociados,
titulares o personas que las integran,
segn sea el caso, en efectivo o en es-
pecie, con carcter general o particular,
cualquiera sea la forma dada a la opera-
cin y siempre que no exista obligacin
para devolver o, existiendo, el plazo otor-
gado para su devolucin exceda de doce
meses.
251
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

- Toda suma o entrega en especie que
resulte renta gravable de la tercera ca-
tegora, en tanto signifique una dispo-
sicin indirecta de dicha renta no sus-
ceptible de posterior control tributario,
incluyendo las sumas cargadas a gas-
tos e ingresos no declarados.
En este supuesto corresponde
la aplicacin de la tasa adicional del Im-
puesto a la Renta, la cual debe ser asu-
mida por la empresa y est regulado en
el artculo 55 de la Ley del Impuesto a la
Renta.
- El importe de la remuneracin del titular
de la empresa individual de responsabili-
dad limitada, accionista, participacionista
y en general del socio o asociado de per-
sonas jurdicas as como de su cnyuge,
concubino y familiares hasta el cuarto
grado de consanguinidad y segundo de
afinidad, en la parte que exceda al valor
de mercado.
Supuestos que no se consideran
dividendos y/o distribucin de uti-
lidades
No se consideran dividendos ni otras
formas de distribucin de utilidades la
capitalizacin de utilidades, reservas,
primas, ajuste por reexpresin, exce-
dente de revaluacin o de cualquier
otra cuenta de patrimonio.
Personas jurdicas que obtienen
dividendos
Las personas jurdicas que perci-
ban dividendos de otras personas
jurdicas no computarn estas
para la determinacin de su renta
imponible.
3.3. Otras rentas de segunda categora
Las regalas(2).
El producto de la cesin definitiva o tem-
poral de derechos de llave, marcas,
patentes, regalas o similares.
Las rentas vitalicias.
Las sumas o derechos recibidos en pago
de obligaciones de no hacer (actos omi-
sivos), salvo que dichas obligaciones
consistan en no ejercer actividades com-
prendidas en la tercera, cuarta o quinta
categora, en cuyo caso las rentas res-
pectivas se incluirn en la categora
correspondiente.
La diferencia entre el valor actualizado
de las primas o cuotas pagadas por los
asegurados y las sumas que los asegu-
radores entreguen a aquellos al cumplir-
se el plazo estipulado en los contratos
dotales del seguro de vida y los benefi-
cios o participaciones en seguros sobre
la vida que obtengan los asegurados.
A partir del 1 de enero de 2013 la atri-
bucin de utilidades, rentas o ganancias
de capital, no comprendidas en el inciso
j) del artculo 28 de esta ley, provenien-
tes de fondos de inversin, patrimonios
fideicometidos de sociedades titulizado-
ras, incluyendo las que resultan de la
redencin o rescate de valores mobilia-
rios emitidos en nombre de los citados
fondos o patrimonios, y de fideicomisos
bancarios.
Las ganancias de capital. Para que una
ganancia sea de capital, deben concurrir
dos requisitos bsicos, debe existir en
primer lugar una efectiva enajenacin, y
en segundo lugar, que el bien enajenado
sea un bien de capital.

(2) Cualquiera sea la denominacin que acuerden las partes, se considera regala a toda contraprestacin en efectivo o en especie ori-
ginada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseos o modelos, planos, procesos o frmulas secretas y derechos
de autor de trabajos literarios, artsticos o cientficos, as como toda contraprestacin por la cesin en uso de los programas de
instrucciones para computadoras (software) y por la informacin relativa a la experiencia industrial, comercial o cientfica.

252

Cualquier ganancia o ingreso que pro-
venga de operaciones realizadas con
instrumentos financieros derivados(3).
3.4. Criterio de imputacin de la renta
Criterio de Imputacin
Renta de Segunda Categora
Percibido
3.5. Pago mensual definitivo
Los dividendos y otras formas de distri-
bucin de utilidades estn sujetas a retencin, la
cual se calcula de la siguiente manera: 6.25% x
(100% renta bruta - 20% renta bruta) = 5%.
El pago se realiza de acuerdo con el
cronograma de vencimiento de las obligacio-
nes tributarias establecido por la Sunat.
4. RENTA NETA
Para obtener la renta neta de segun-
da categora se efecta una deduccin del
20% del total de la renta bruta.
5. DETERMINACIN ANUAL DEL IM-
PUESTO A LA RENTA DE SEGUNDA
CATEGORA
RENTA NETA DE SEGUNDA CATEGORA
(-) Prdida de capital por enajenacin de valores
mobiliarios en el ejercicio
RENTA NETA DE FUENTE EXTRANJERA POR
ENAJENACIN DE VALORES MOBILIARIOS
RENTA NETA IMPONIBLE DE SEGUNDA CATEGORA
(3) Inciso k) incorporado por el artculo 8 del Decreto Legislativo N 972, publicado el 10 de marzo de 2007, vigente desde el
01/01/2009.
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
Conforme a lo establecido en el segun-
do prrafo del artculo 36 de la Ley, las referidas
prdidas se compensarn en el ejercicio y no
podrn utilizarse en los ejercicios siguientes.
Si se genera una renta de fuen-
te extranjera por la enajenacin de valores
mobiliarios, pero sin cumplirse alguno de los
supuestos del artculo 51 de la Ley, deber
sumarse a las Rentas del Trabajo y aplicar-
se las tasas proporcionales del 15%, 21% y
30% segn corresponda.
6. TASA DEL IMPUESTO A LA RENTA ANUAL
DE RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
El Impuesto Anual de Segunda
Categora se determina aplicando la tasa de
6.25% sobre la Renta Neta Imponible de Se-
gunda Categora.
RENTA NETA IMPONIBLE
DE SEGUNDA CATEGORA X 6.25%
IMPUESTO CALCULADO
DE SEGUNDA CATEGORA
A continuacin, presentamos un cuadro
de resumen del tratmiento tributario de las
rentas de segunda categora: (ver cuadro N 1).
7. CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO
ANUAL DE SEGUNDA CATEGORA
De acuerdo al artculo 88 de la Ley del
Impuesto a la Renta y artculo 52 de su Re-
glamento la deduccin de los crditos se efec-
ta en el orden que se seala a continuacin:
a) Crditos con derecho a devolucin
- Pagos a cuenta realizados directa-
mente por el contribuyente, respecto
de las Rentas de Segunda Categora
por enajenacin de valores mobilia-
rios, ya sea dentro de la Bolsa de Va-
lores de Lima o fuera de esta.
253
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
- Impuesto retenido de segunda cate-
gora por las entidades administrado-
ras de Fondos y Fideicomisos.
IMPUESTO ANUAL DE SEGUNDA CATEGORA
(-) Crditos contra el Impuesto
SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE
O DEL FISCO
INFORMES DE SUNAT
La enajenacin de la casa-habitacin no
constituye renta gravada pese a que el ena-
jenante cuente con varios inmuebles
Informe N 058-2012-SUNAT/4B0000
La persona natural que no genera rentas de tercera
categora, propietaria de varios inmuebles, que ena-
jena aquel nico que califica como casa-habitacin,
no se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta.
La enajenacin de un inmueble construido despus
del 01/01/2004 sobre un terreno adquirido antes de
dicha fecha, realizada por una persona natural que
no genera rentas de tercera categora, no se encuen-
tra gravada con el Impuesto a la Renta.
En la venta de un inmueble efectuada por
una persona natural domiciliada, no se
puede considerar como costo computable
el costo de adquisicin de dicho bien can-
celado sin utilizar medios de pago.
Informe N 006-2012-SUNAT/2B0000
Para la determinacin del Impuesto a la Renta de Se-
gunda Categora, en la venta de un inmueble efectua-
da por una persona natural domiciliada, no se puede
considerar como costo computable el costo de adqui-
sicin de dicho bien cancelado sin utilizar medios de
pago, cuando exista la obligacin de usar estos.
Los rendimientos provenientes de las
aportaciones y depsitos de los socios de
las cooperativas de ahorro y crdito se en-
cuentran afectos al Impuesto a la Renta.
Informe N 028-2010-SUNAT/2B0000
Los rendimientos provenientes de las aportacio-
nes y depsitos de los socios de las cooperativas
254
de ahorro y crdito se encuentran afectos al Im-
puesto a la Renta y constituyen rentas de segunda
categora para sus perceptores.
Las cooperativas de ahorro y crdito que paguen
tales rendimientos a sus socios deben retener de
forma definitiva el Impuesto a la Renta correspon-
diente, aplicando la tasa de 6,25% sobre la renta
neta determinada segn lo dispuesto en el artculo
36 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
No obstante, los intereses que paguen las coope-
rativas de ahorro y crdito por operaciones que
realicen con sus socios estarn exonerados del
Impuesto a la Renta hasta el 31/12/2012.
La exoneracin de 5 UIT dispuesta por el
inciso p) del artculo 19 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta no se aplica para
la determinacin del pago a cuenta del Im-
puesto a la Renta que deben realizar los
contribuyentes por las rentas percibidas
entre el 01/01/2012 y el 30/06/2012.
Informe N 075-2010-SUNAT/2B0000
La exoneracin de 5 UIT dispuesta por el inciso p)
del artculo 19 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta no se aplica para la determinacin del pago a
cuenta del Impuesto a la Renta que deben realizar
los contribuyentes por las rentas percibidas entre el
01/01/2012 y el 30/06/2012 como consecuencia de
la redencin o rescate de los valores mobiliarios y el
retiro de fondos a los que se refiere la nica Disposi-
cin Complementaria Transitoria de la Ley N 29492.
No estar afecto al Impuesto a la Renta la
enajenacin de un bien adquirido por la
sociedad conyugal antes del 01/01/2004 y
vendido despus de esa fecha.
Informe N 112-2010-SUNAT/2B0000
Si un bien fue adquirido por la sociedad conyugal an-
tes del 01/01/2004 y vendido despus de esa fecha,
el resultado no estar afecto al Impuesto a la Renta
como ganancia de capital, sin importar que, previa-
mente a la enajenacin, el bien haya sido materia de
particin por el cambio de rgimen de sociedad de
gananciales a separacin de patrimonios.
Se considera ganancia de capital la indem-
nizacin justipreciada y de las prestacio-
nes indemnizatorias adicionales en caso
de expropiaciones.
Informe N 142-2010-SUNAT/2B0000
Para fines del Impuesto a la Renta, la totalidad
de los ingresos provenientes de la indemnizacin
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

CUADRO N 1
Rentas de Segunda Categora: Tasa, forma de pago del impuesto, medio y momento para presentar la declaracin
Pago del Oportunidad
Concepto Deducciones Tasas Declaracin
Impuesto de declarar
Ganancias de capital - 5 UIT (tramo 6.25% de la Pago directo Declaracin Jurada Determinacin Anual
proveniente de la exonerado de renta neta por el Anual de 2da. (cronograma an no
enajenacin de la ganancia de A partir del enajenante Categora previsto), salvo el
acciones y otros capital) 1 de enero caso de contribuyen-
valores referidos en el - Fija de 20% de 2010 tes no domiciliados
inciso a) del artculo sobre la renta
2 de la LIR dentro o bruta
fuera de Bolsa
Rentas atribuidas por - 5 UIT (tramo 6.25% de la Retencin de PDT 617 - Otras Al mes siguiente de
los Fondos Mutuos de exonerado de renta neta las entidades Retenciones efectuada la retencin
Inversin en Valores, la ganancia de atribuible administradoras segn cronograma
Fondos de Inversin, capital) A partir del de fondos y de obligaciones
Patrimonios -Fija de 20% 1 de enero fideicomisos mensuales
Fideicometidos, sobre la renta de 2010
Fideicomisos bruta
bancarios y AFP - por
los aporte voluntarios
sin fin previsional.
La ganancia de capital Fija de 20% 6.25% de la Pago directo Formulario Virtual Al mes siguiente de
proveniente de la sobre la renta renta neta o por el N 1665 (se utiliza percibida la renta
enajenacin de inmue- bruta, salvo el 5% de la enajenante a partir del periodo segn cronograma
bles que no sean caso de renta bruta domiciliado tributario enero de obligaciones
casa-habitacin contribuyentes (tasa 2010) mensuales
no domiciliados efectiva)
A partir del
1 de enero
de 2009
- Intereses. Fija de 20% 6.25% de la Retencin por el PDT 617 - Otras Al mes siguiente de
- Regalas. sobre la renta renta neta o pagador Retenciones o efectuada la retencin
- Cesin definitiva bruta 5% de la domiciliado de Pago directo o al mes siguiente de
o temporal de renta bruta la renta o en caso no se percibida la renta
derechos de llave, (tasa Pago directo en hubiera efectuado
marcas, patentes, efectiva) caso no la retencin en el
regalas o similares. A partir del se hubiera Formulario Virtual
- Rentas vitalicias. 1 de enero efectuado la N 1665 (se utiliza
- Las sumas o dere- de 2009 retencin a partir del periodo
chos recibidos en tributario enero
pago por obligacio- 2010)
nes de no hacer.
Dividendos 4.1% del Retencin por el PDT 617 - Otras Al mes siguiente de
dividendo pagador Retenciones la fecha de adopcin
de la renta del acuerdo de distri-
domiciliado bucin o de disposi-
cin en efectivo o en
especie lo que ocurra
primero, segn
cronograma de obli-
gaciones mensuales.

255
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
justipreciada y de las prestaciones indemnizato-
rias adicionales en caso de expropiaciones para
obras de infraestructura de servicios pblicos de
gran envergadura deber sujetarse al tratamien-
to de las ganancias de capital derivadas de una
enajenacin.
Informe N 134-2010-SUNAT/2B0000
1. Tratndose de personas naturales, suce-
siones indivisas y sociedades conyugales
que optan por tributar como tales, domici-
liadas en el pas y que no generan rentas
de tercera categora, respecto de la ena-
jenacin de inmuebles o derechos sobre
estos que no constituyen casa-habitacin
del enajenante:
1.1. La donacin o la transferencia de propiedad
de bienes inmuebles efectuada de manera
gratuita por las personas naturales, sucesiones
indivisas y sociedades conyugales que opta-
ron por tributar como tales, domiciliadas en
el pas y que no generan rentas de tercera
categora, no constituye enajenacin a efectos
del Impuesto a la Renta. En consecuencia, por
dichas operaciones no existe la obligacin de
pago a que se refiere el artculo 84-A del TUO
de la LIR.
1.2. Los aportes de inmuebles para la constitu-
cin de una asociacin civil, que efecten las
personas naturales, sucesiones indivisas y
sociedades conyugales que optan por tributar
como tales, domiciliadas en el pas y que no
generan rentas de tercera categora, constitu-
yen enajenaciones, por lo que por tales opera-
ciones debe efectuarse el pago del impuesto
conforme a lo regulado en el artculo 84-A del
TUO de la LIR.
1.3. Las personas naturales, sucesiones indivisas
y sociedades conyugales que optan por tribu-
tar como tales, domiciliadas en el pas y que
no generen rentas de tercera categora, que
efecten aportes de bienes inmuebles para la
constitucin de sociedades debern cumplir
con pagar el Impuesto a la Renta a que se re-
fiere el artculo 84-A del TUO de la LIR.
1.4. No existe obligacin de efectuar el pago a que
se refiere el artculo 84-A del TUO de la LIR en
la transferencia de propiedad de inmuebles,
adquiridos a partir del 01/01/2004, efectuada
mediante anticipo de herencia.
1.5. El valor de las mejoras debe calcularse de
acuerdo a las reglas establecidas en el TUO y
el Reglamento de la LIR para la determinacin
256
del costo computable de los bienes construi-
dos, es decir, considerando los materiales di-
rectos utilizados, la mano de obra directa y los
costos indirectos de construccin, debidamen-
te reajustados.
Dichos egresos debern ser sustentados con
los comprobantes de pago respectivos, tenien-
do en cuenta que los inmuebles materia de ena-
jenacin no fueron adquiridos para su venta. En
caso de no contarse con tales comprobantes, el
valor de las mejoras deber sustentarse con cual-
quier otra documentacin que tenga carcter
fehaciente.
2. No se encuentran gravadas con la tasa del
4,1% a que se refiere el artculo 52-A del TUO
de la LIR las transferencias de acciones o par-
ticipaciones mediante anticipo de legtima o
donacin.
3. En los casos de enajenacin de inmuebles o
derechos sobre estos realizada por personas
naturales, sucesiones indivisas y sociedades
conyugales que optan por tributar como ta-
les, domiciliadas en el pas y que no generan
rentas de tercera categora, sigue vigente
la obligacin de los notarios de insertar en
las Escrituras Pblicas copia del formulario
de pago que acredite el pago del Impuesto
correspondiente, obligacin cuyo incumpli-
miento supone la responsabilidad solidaria
del notario.
4. Los notarios no podrn eximirse de dicha
responsabilidad por el hecho de requerir el
pago del Impuesto a la Renta a los contribu-
yentes e insertar el requerimiento en la Es-
critura Pblica respectiva, pues tal posibili-
dad no ha sido prevista en las normas sobre
la materia.
Informe N 005-2007-SUNAT/2B0000
Los intereses percibidos por una persona natural
sin negocio como retribucin por la contribucin
reembolsable a que se refiere el inciso c) del
artculo 83 del Decreto Ley N 25844 se encuen-
tran gravados con el Impuesto a la Renta como
rentas de segunda categora.
Informe N 171-2005-SUNAT/2B0000
Si una persona natural contrata a su favor una ren-
ta vitalicia con fondos provenientes de su trabajo
dependiente, los ingresos generados por dicha ren-
ta corresponden a la segunda categora de confor-
midad con el inciso e) del artculo 24 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.

No resulta de aplicacin a la renta vitalicia el tra-
tamiento previsto en el inciso g) del artculo 24 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, conside-
rndose como renta bruta la totalidad del monto
percibido por este concepto, de conformidad con
el inciso e) del indicado artculo.
Informe N 168-2005-SUNAT/2B0000
Tratndose de bienes inmuebles comunes adqui-
ridos con ttulo de propiedad antes del 2004, por
personas naturales y sucesiones indivisas, que no
generan rentas de tercera categora, y cuya par-
ticin se efecta en el ao 2004, la enajenacin
inmediata posterior de los inmuebles adjudicados
a cada copropietario persona natural y sucesin
indivisa, no est sujeta al pago a cuenta del Im-
puesto a la Renta a que se refiere el artculo 84-A
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Informe N 134-2006-SUNAT/2B0000
La adjudicacin de inmuebles a los cnyuges al
producirse la divisin de los gananciales de acuerdo
al artculo 323 del Cdigo Civil, como consecuencia
del cambio de rgimen patrimonial de sociedad de
gananciales a rgimen patrimonial de separacin de
patrimonios, no genera ganancia de capital a que se
refieren los artculos 2 y 84-A del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Informe N 225-2006-SUNAT/2B0000
No se encuentra afecta al Impuesto a la Renta
la ganancia proveniente de la transferencia de un
inmueble que no est ocupado como casa-habi-
tacin por parte de un sujeto no domiciliado en el
pas, si es que dicho inmueble fue adquirido antes
del 01/01/2004.
Informe N 280-2006-SUNAT/2B0000
La obligacin de abonar al fisco el 0.5% del valor
de venta del inmueble o los derechos sobre este
con carcter de pago a cuenta por el Impuesto a
la Renta de segunda categora resulta aplicable
incluso a aquellos transferentes que hubieran ad-
quirido el bien inmueble a ttulo gratuito a partir del
01/01/2004.
Tratndose de la transferencia de inmuebles o de-
rechos relativos a este realizado por un copropie-
tario, cuya alcuota no se encuentra determinada,
la base de clculo del pago a cuenta ser el valor
de venta acordado.
Teniendo en cuenta que la normativa vigente no ha
previsto supuesto de excepcin para el pago a cuen-
ta del Impuesto a la Renta, en la enajenacin de
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
inmuebles o de los derechos sobre estos cuyo
ingreso constituya renta de segunda catego-
ra, tratndose de aporte de inmuebles para la
constitucin de empresas o aumento de capital
debe cumplirse con el pago a cuenta respec-
tivo.
La transferencia de propiedad de un bien in-
mueble o de los derechos sobre este ocurrida
con ocasin de una dacin en pago, origina la
obligacin de cumplir con el pago a cuenta del
Impuesto a la Renta por la enajenacin de in-
muebles o derechos relativos a estos, siempre
que el ingreso constituya renta de la segunda
categora.
Tratndose de la adquisicin de inmuebles o de los
derechos sobre estos por sucesin testamentaria,
la fecha que debe considerarse para efecto de tal
adquisicin es la de inscripcin del testamento en
los Registros Pblicos, resultando irrelevante que
los bienes inmuebles se encuentren inscritos en
lugar distinto al cual se inscribi el testamento.
El notario solo podr elevar a escritura pblica la
minuta respectiva, cuando el enajenante presente
el comprobante o formulario de pago por el ntegro
de la obligacin que le corresponde, de conformi-
dad con el penltimo prrafo del artculo 53-B del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
para lo cual deber tenerse en cuenta la regla de
conversin contenida en el artculo 50 de dicho
Reglamento.
No puede rechazarse el pago a cuenta del Impuesto
a la Renta de segunda categora cuando ha sido rea-
lizado ntegramente por uno solo de los transferentes
del inmueble o de los derechos sobre este, en el caso
de pluralidad de enajenantes.
No puede rechazarse el pago a cuenta del Im-
puesto a la Renta cuando sea efectuado por un
sujeto distinto al deudor tributario, salvo que este
se oponga motivadamente.
En el caso de sociedades conyugales transferen-
tes de un inmueble que constituye bien comn,
que no hubieran optado por atribuir a uno de los
cnyuges las rentas a efectos de la declaracin
y el pago como sociedad conyugal, resulta vlido
que cada cnyuge abone la parte correspondien-
te del pago a cuenta del Impuesto a la Renta o
que uno solo de ellos cancele ntegramente dicha
obligacin.
Los notarios deben insertar en la escritura pblica
respectiva, entre otros documentos, la Comunica-
cin de no encontrarse obligado a efectuar el pago
a cuenta del Impuesto a la Renta de segunda ca-
257
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
tegora por enajenacin de inmuebles o derechos
sobre estos.
Informe N 013-2005-SUNAT/2B0000
La reduccin del capital que se efecte hasta
el importe del excedente de reevaluacin y que
no se destine para cubrir prdidas conforme a la
Ley General de Sociedades constituye dividendo
gravado a efectos del Impuesto a la Renta, sea
que se trate de una reduccin voluntaria o una
reduccin de carcter obligatorio distinta a la con-
templada en el inciso 4 del artculo 216 de la Ley
General de Sociedades.
Sin embargo, si la generacin y la capitalizacin
del mencionado excedente se produjeron antes del
01/01/2003, la reduccin del capital que se efecte
luego de esta fecha no se encontrar gravada como
dividendo con el Impuesto a la Renta.
Informe N 104-2006-SUNAT/2B0000
La adquisicin de acciones de propia emisin
por debajo o por encima del valor nominal para
fines de reduccin de capital no tiene inciden-
cia en el Impuesto a la Renta para la empresa
adquirente.
Tratndose de la redencin o rescate de acciones
por la sociedad emisora, para fines de reduccin
de capital social, los beneficios obtenidos por los
accionistas disidentes por la diferencia entre el
monto percibido y el valor nominal de sus accio-
nes califica como un dividendo u otra forma de
distribucin de utilidades.
Informe N 222-2007-SUNAT/2B0000
Los dividendos y cualquier otra forma de distribu-
cin de utilidades que efecten las personas jur-
dicas acogidas al RER, con excepcin de los pre-
vistos en el inciso g) del artculo 24-A del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta, constituyen rentas
gravadas de las personas naturales beneficiarias,
sujetas a la tasa del 4.1% como rentas de segun-
da categora.
Informe N 284-2006-SUNAT/2B0000
La tasa adicional de 4.1% aplicable a las perso-
nas jurdicas segn la legislacin del Impuesto a
la Renta, recae sobre la totalidad de la suma o
entrega en especie que al practicarse la fiscaliza-
cin respectiva resulte renta gravable de la tercera
categora, en tanto signifique una disposicin indi-
recta de dicha renta no susceptible de posterior
control tributario, incluyendo las sumas cargadas
a gasto e ingresos no declarados.
258
Oficio N 019-98-I2.0000
1. Desde el punto de vista del acreedor (per-
sona natural)
Partiendo del supuesto de un acreedor (persona
natural) que condona los intereses a una empresa
deudora con anterioridad a que estos sean paga-
dos, puede afirmarse que no es de aplicacin para
dicho acreedor persona natural, la presuncin de
intereses; toda vez que no se ha percibido efecti-
vamente los intereses objeto de imposicin.
Lo mencionado en el prrafo anterior resulta vli-
do en tanto se trate de una persona natural que,
al no realizar actividad empresarial, obtendra in-
gresos por intereses calificados como rentas de la
segunda categora.
Al respecto, el artculo 26 de la Ley del Impuesto a la
Renta, Decreto Legislativo N 774, dispone que para
los efectos del impuesto se presume, salvo prueba
en contrario constituida por los libros de contabilidad
del deudor, que todo prestamo en dinero, cualquiera
sea su denominacin, naturaleza o forma o razn,
devenga un inters no inferior a la tasa activa de
mercado promedio mensual en moneda nacional
(TAMN) que publique la Superintendencia de Banca
y Seguros. Agrega la norma que regir dicha pre-
suncin aun cuando no se hubiera fijado el tipo de
inters, se hubiera estipulado que el prestamo no
devengar intereses, o se hubiera convenido en el
pago de un inters menor. Tratndose de prestamos
en moneda extranjera se presume que devengan un
inters no menor a la tasa promedio de depsitos a 6
meses del mercado de Londres del ltimo semestre
calendario del ao anterior.
Cuando se efecte cualquier pago a cuenta de ca-
pital e intereses, deber determinarse la cantidad
correspondiente a estos ltimos en el comproban-
te que expida el acreedor.
En todo caso, se considerar inters a la diferen-
cia entre la cantidad que recibe el deudor y la ma-
yor suma que devuelva, en tanto no se acredite
lo contrario.
En los casos de enajenacin a plazos de bienes o de-
rechos cuyos beneficios no estn sujetos al Impuesto
a la Renta, se presumir que el saldo de precio con-
tiene un inters gravado, que se establecer segn lo
dispuesto en este artculo y se considerar percibido
dicho inters a medida que opera la percepcin de
las cuotas pagadas para cancelar el saldo.
Finalmente, el ltimo prrafo del artculo glosado
establece los casos en que no opera la presuncin
de intereses.

De otro lado, el artculo 57 de la Ley del Impuesto
a la Renta seala que tratndose de rentas dis-
tintas a las de primera y tercera categora, estas
se imputarn al ejercicio gravable en que se per-
ciban. Tal es el caso de los intereses originados
en la colocacin de capitales que, al ser conside-
rados rentas de la segunda categora para la per-
sona natural bajo comentario, se imputan bajo el
criterio de lo percibido.
En este orden de ideas, si bien se establece una
presuncin de intereses en el sentido de que todo
prestamo de dinero devenga un determinado
monto mnimo de intereses, debe concordarse di-
cha disposicin con el criterio de imputacin que
emplea el Impuesto a la Renta.
En efecto, tratndose entre otras de las ren-
tas de segunda categora, estas se consideran
producidas en el ejercicio gravable en el que se
perciban. Tal sera el caso de los intereses obte-
nidos por la persona natural materia del presente
anlisis.
Este criterio se ve confirmado por el propio artculo
26 de la Ley del Impuesto a la Renta, al establecer
una presuncin de percepcin del ingreso aplica-
ble al caso de las ventas a plazos.
As, si no existe pago alguno de los intereses
como consecuencia de la condonacin no se
cumplira con la condicin legal de atribucin de
rentas, vale decir, la percepcin de rentas por el
acreedor.
En consecuencia, no operara la presuncin de
intereses contenida en el artculo 26 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
2. Desde el punto de vista de la empresa deudora
En el caso de la empresa perceptora de rentas de
tercera categora que ve condonada la deuda que
mantena con un acreedor (persona natural) debe
considerarse que:
En el caso de gastos vinculados a rentas de
la tercera categora, estos se imputan bajo el
criterio de lo devengado, segn lo previsto en el
inciso a) del artculo 57 de la Ley del Impuesto
a la Renta.
En este sentido, y en la medida en que se han
ido devengando los intereses de cada ejercicio
gravable, correspondera considerar las provi-
siones que se hubieren efectuado por este con-
cepto como gasto de dichos ejercicios.
Del mismo modo, el relevamiento de la obliga-
cin del pago, ocasionar que los intereses que
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
se han venido devengando y provisionando
deban restituirse en el ejercicio en que se pro-
duce la condonacin.
En este orden de ideas, en el ejercicio en que se
realiza la condonacin debe efectuarse el ajuste
correspondiente al gasto, dado que este ltimo
nunca se realizar.
Informe N 311-2005-SUNAT/2B0000
A efectos del Impuesto a la Renta, en la adquisi-
cin de copias de software, la retribucin que pa-
gan los licenciatarios a los licenciantes respecto
de contratos que impliquen la simple licencia de
uso personal de tales programas para computa-
doras no califica como regala.
En la adquisicin de software hecho a la medi-
da o de programas estandarizados, la retribu-
cin que se pague ser la contraprestacin a
una enajenacin de bienes tratndose de ad-
quisiciones que impliquen el simple otorgamien-
to de licencias de uso personal del software.
Cuando un distribuidor adquiere una o ms copias de
un programa estandarizado para destinarlos a su co-
mercializacin como mercadera, la retribucin que
pague por dicha adquisicin constituir una regala.
Cuando se entrega un solo ejemplar del programa
que se instala en el servidor para ser utilizado des-
de un nmero determinado de computadoras, por
cada una de las cuales se paga las correspondien-
tes licencias de uso, se est ante una enajenacin
a efectos del Impuesto a la Renta.
Informe N 215-2008-SUNAT/2B0000
Sobre el particular, el segundo prrafo del artculo
55 del referido TUO, vigente durante el ejercicio
gravable 2003, sealaba que las personas jurdi-
cas se encontraban sujetas a una tasa adicional
del 4.1% sobre toda suma cargada como gasto
que resulte renta gravable o cargo a utilidades o
reservas de libre disposicin siempre que el egre-
so, por su naturaleza, signifique una disposicin
indirecta de dicha renta, no susceptible de poste-
rior control tributario. Est afecta a la misma tasa
toda suma que, al practicarse la fiscalizacin res-
pectiva, se determine como ingreso no declarado.
De otro lado, el artculo 92 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta establece que el 4.1%
que grava a los dividendos o cualquier otra forma
de distribucin de utilidades es de aplicacin ge-
neral, procede con independencia de la tasa del
Impuesto a la Renta por la que tributa la persona
jurdica que efecta la distribucin. Agrega que al
monto correspondiente a la tasa del 4.1% no le
259
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
son de aplicacin los crditos a que tuviese dere-
cho el contribuyente.
Como se aprecia, la legislacin del Impuesto a la
Renta vigente en el ejercicio 2003 consideraba
como dividendos y cualquier otra forma de distri-
bucin de utilidades a toda suma o entrega en es-
pecie que conllevara una disposicin indirecta de
renta; aun cuando, en estricto, dicho supuesto no
correspondiera a una distribucin de dividendos o
utilidades realizada conforme a la Ley General de
Sociedades.
Asimismo, el gravamen del 4.1% aplicable a las per-
sonas jurdicas sobre las sumas comprendidas en el
inciso g) del artculo 24-A del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta, era independiente del gravamen
que deban aplicar sobre su renta neta imponible.
Adicionalmente, cabe sealar que la referencia del
citado inciso g) del artculo 24-A del referido TUO
a que la suma o entrega en especie resulte renta
gravable se limitaba al concepto identificado al
practicarse la fiscalizacin, mas no al resultado del
ejercicio, tal como se desprende de la redaccin
de dicho artculo.
En ese sentido, procede acotar con la tasa de
4.1% sobre las sumas o entregas en especie a
que se refera el inciso g) del artculo 24-A del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta vigente
en el ejercicio 2003, aun en el supuesto que la
empresa hubiera obtenido prdida tributaria por el
mencionado ejercicio.
JURISPRUDENCIA
RTF N 7386-4-2005
El artculo 25 de la Ley del Impuesto a la Renta
debe de entenderse en conjunto con el artculo 9
de la misma norma, es decir, limitado exclusiva-
mente a las rentas de fuente peruana.
En ese sentido, se encuentran gravados los divi-
dendos provenientes de fuente extranjera percibi-
dos por personas naturales o jurdicas considera-
das como domiciliadas en el pas.
RTF N 07724-2-2005
Que si bien es cierto, el artculo 26 de la Ley del
Impuesto a la Renta establece una presuncin de
intereses para todo prestamo efectuado en dinero,
salvo prueba en contrario constituida por los libros
de contabilidad de deudor, esta debe ser imputada
conforme al criterio establecido en el artculo 57
260
de la Ley del Impuesto a la Renta, es decir, sobre
la base del principio de lo devengado.
RTF N 6699-5-2005
Un contrato de licencia de uso de software pue-
de comprender los servicios de soporte tcni-
cos, actualizacin y mantenimiento, ms an
cuando estos ltimos resultan complementarios
y necesarios para la ejecucin del primero, lo
que no implica que su contraprestacin califique
como regala, ya que son operaciones con ca-
ractersticas distintas, las cuales son tratadas
de manera distinta para fines tributarios.
En efecto, solo la contraprestacin por la cesin
en uso del software califica como regala, de
acuerdo con lo dispuesto por el artculo 27 de la
Ley del Impuesto a la Renta, en razn de que las
actualizaciones del programa informtico eran
servicios destinados a mejorar su funcionamiento
y desarrollo a favor de usuarios, mientras que las
consultas telefnicas sobre dicho software consis-
tan en el asesoramiento sobre su funcionamiento
por parte del personal del proveedor, los cuales no
implicaban una nueva cesin en uso, sino a me-
jorar su funcionamiento mediante actualizaciones
del mismo proveedor y absolver consultas sobre el
uso y explotacin.
RTF N 629-1-2003
No constituye regala el pago que se realiza por
servicios de consulta, procesamiento y liquidacin
de las transacciones de intercambio con Visa In-
ternacional, toda vez que si bien guardan vincula-
cin con la marca Visa no corresponde a su uso.
APLICACIN PRCTICA
1. Pago de intereses en un ejercicio pos-
terior al de su devengo
En junio de 2011 la seorita Rayza Kun
otorg en prestamo una cantidad de di-
nero importante, por el plazo de 6 meses
a la empresa Joyas S.A. establecin-
dose que dicha operacin generara el
pago de intereses mensuales ascen-
dentes a S/. 1,500. No obstante, por ra-
zones de liquidez la empresa no hizo pago
alguno hasta febrero de 2012, en cuya
oportunidad cancel un total de S/. 6,000.
Nos consultan si dicha renta debi tributar
en el ejercicio 2011 o 2012.
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Solucin:
Si bien es cierto, de conformidad con el inciso a)
del artculo 27 califican como rentas de segunda
categora los intereses originados en la coloca-
cin de capitales, lo cierto es que dichas rentas
se rigen por el principio de lo percibido. En tal
sentido, toda vez que durante el ejercicio 2011 no
se percibi renta alguna por dicho concepto, sino
que la percepcin de este se verific en el 2012,
ser en este ejercicio en el que se deber tributar.
En efecto, corresponde que en febrero de 2012,
la empresa Joyas S.A. en su calidad de agente
de retencin, retenga con la tasa efectiva del 5%
la renta por intereses que paga a la seorita Kun.
S/.
Renta bruta Intereses pagados 6,000
Menos 20% -1,200
Renta neta 4,800
Impuesto calculado
6.25% de 4,800 300
2. Retenciones efectuadas en el caso de
rentas vitalicias
La seorita Haruno, producto de una pliza
de seguro contratada por su padre falleci-
do, comenz a recibir una renta vitalicia
que asciende a dos sueldos mnimos a
partir de enero de 2012. De acuerdo a lo
pactado, la empresa de seguros viene pa-
gando la suma acordada, sin embargo por
razones de falta de coordinacin no se hizo
efectivo el pago de la renta del mes de julio
y noviembre.
El administrador de la empresa de seguros
se pregunta cunto es lo que se debi re-
tener por el pago efectivo que hizo de las
rentas vitalicias por todo el ao 2012.
Solucin:
De acuerdo al literal d) del artculo 24 de la Ley
del Impuesto a la Renta son rentas de segun-
da categora las rentas vitalicias. Ahora bien, el
inciso d) del artculo 57 de la misma normativa
dispone que las rentas de segunda categora se
imputan en funcin de lo percibido, es decir, que
se consideran en el clculo a efectos de Renta,
siempre y cuando se hayan recibido, caso contra-
rio no entran en el cmputo. Finalmente, segn el
literal a) del artculo 71 de la Ley seala que son
agentes de retencin las personas que paguen o
acrediten rentas de segunda categora. As tene-
mos: (ver cuadro N 2).
Como vemos, despus de haber efectuado la
deduccin del 20% correspondiente, la empre-
sa aseguradora debe efectuar la retencin del
6.25% sobre la renta neta, de acuerdo al artcu-
lo 72 de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual
seala que las personas que abonen rentas de

CUADRO N 2
B.- Deduccin 20% D.- Retencin 6.25%
Meses A.- Renta bruta C.- Renta Neta
(Artculo 36 de la Ley IR) (Artculo 72 de la Ley IR)
Enero 1,200.00 240.00 960.00 60.00
Febrero(*) 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Marzo 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Abril 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Mayo 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Junio 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Julio 0.00 0.00 0.00 0.00
Agosto 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Setiembre 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Octubre 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Noviembre 0.00 0.00 0.00 0.00
Diciembre 1,350.00 270.00 1,080.00 67.50
Total 13,350.00 2,670.00 10,680.00 667.50
(*) Para febrero de 2011 la remuneracin mnima vital se elev a S/. 675 de S/. 600

261
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

segunda categora retendrn el impuesto co- naturales se les tendr que retener el porcentaje
rrespondiente con carcter defi nitivo aplicando establecido. As tenemos:
la tasa del 6.25% sobre la renta neta. El monto
total que se debi retener es S/. 553.00. Tasa de Importe
Dividendo Dividendo
Socio retencin de la re-
Generado neto S/.
IR tencin
3. Aplicacin del 4.1% por distribucin de Seor Lpez 7,000 4.10% 287 6,713
utilidades
Seor Prez 4,000 4.10% 164 3,836
La empresa Pixal S.A.C. posee un capi- Seor Gmez 4,000 4.10% 164 3,836
tal suscrito y pagado de 10,000 acciones, Seor
las cuales tiene un valor nominal de 5,000 4.10% 205 4,795
Marquez
S/. 50.00 cada una y se encuentra integra- Total 20,000 820 19,180
da por los siguientes socios.
Importe Finalmente, la obligacin de retener para la em-
% de Nmero
en presa nacer en la fecha de adopcin del acuerdo
Socios participa- de
Nuevos de distribucin o cuando los dividendos y otras
cin acciones
soles
formas de utilidades distribuidas se pongan a dis-
Seor Lpez 35% 3,500 175,000 posicin en efectivo o en especie, lo que ocurra
Seor Prez 20% 2,000 100,000 primero, como regla general. Las retenciones se
Seor Gmez 20% 2,000 100,000 pagarn al fisco al mes siguiente de su nacimiento,
Seor Marquez 25% 2,500 125,000
de acuerdo con el cronograma de cumplimiento de
obligaciones mensuales.
Total 100% 10,000 500,000

En la junta general celebrada en el 2012, los

socios acuerdan distribuir utilidades. El mon- 4. Cmo se determina el Impuesto a la
to de las distribucin es de S/. 20,000.00. El Renta de segunda categora en la ven-
desembolso efectivo se llevar acabo en el ta de inmuebles de una sucesin intes-
mes de febrero. tada?
Qu implicancias tributarias deben tomar-
se en cuenta? El seor Aldo Pacino falleci en agosto de
2002, dejando varias propiedades inmue-
bles en nuestro pas. Su esposa Diana e
Solucin: hijos, Mara y Tony, iniciaron los trmites
Como sabemos, la distribucin de utilidades se a efectos de que se declare la sucesin
efecta en proporcin a la participacin acciona- intestada y de esta manera se les pueda
ria de los socios de modo que los dividendos que adjudicar la propiedad de dichos inmue-
le corresponde a cada uno de los socios es el bles. De esta manera, en marzo de 2012
siguiente: se dict la sucesin intestada; posterior-
mente, en mayo de 2012, se inscribi la
Socio Participacin Importe a pagar propiedad de dichos inmuebles en Regis-
tros Pblicos. Finalmente, dichos inmue-
Seor Lpez 35% 7,000
bles se vendieron en setiembre de 2012
Seor Prez 20% 4,000 por un monto ascendente a S/. 450,000.
Seor Gmez 20% 4,000 Nos consultan si dicha venta se encuentra
gravada con el Impuesto a la Renta y, de
Seor Marquez 25% 5,000
ser as, cmo se determinara el pago de
Total 100% 20,000 este. Como dato adicional se sabe que el
De otro lado, el artculo 73-A de la Ley del Im- valor de autovalo de dichos inmuebles en
puesto a la Renta dispone que las personas jurdi- el 2012 es de S/. 400,000.
cas que acuerdan distribuir dividendos o cualquier
otra forma de distribucin de utilidades, retendrn Solucin:
el 4.1% excepto cuando la distribucin se realice
a favor de personas jurdicas domiciliadas en el El inciso b) del artculo 1 de la Ley del Impues-
pas. Con todo, como los socios son personas to a la Renta en (adelante, LIR) seala que se

262

encuentra gravada con dicho impuesto las ga-
nancias de capital. Asimismo, de acuerdo a lo
indicado en el artculo 2 de la LIR, se considera
como ganancias de capital las enajenaciones de
bienes inmuebles distintos de la casa-habitacin.
Ahora bien, las ganancias de capital provenien-
tes de la enajenacin de inmuebles distintos a la
casa-habitacin, efectuadas por personas natu-
rales, sucesiones indivisas o sociedades conyu-
gales que optaron por tributar como tales, cons-
tituirn rentas gravadas de la segunda categora,
siempre que la adquisicin y enajenacin de ta-
les bienes se produzca a partir del 1 de enero
de 2004, en virtud de lo indicado en la Trigsimo
Quinta Disposicin Transitoria Final de la LIR.
Por otro lado, si bien las rentas de las sucesiones
indivisas se reputarn, para los fines del impuesto,
como de una persona natural, hasta el momento en
que se dicte la declaratoria de herederos o se ins-
criba en los registros pblicos el testamento, una
vez que se hayan producido dichos actos y por el
periodo que transcurra hasta la fecha en que se
adjudiquen judicial o extrajudicialmente los bienes
que constituyen la masa hereditaria, el cnyuge
suprstite, los herederos y los dems sucesores a
ttulo gratuito debern incorporar a sus propias ren-
tas la proporcin que les corresponda en la rentas
de la sucesin de acuerdo con su participacin en
el acervo sucesorio, en virtud de lo sealado en el
segundo prrafo del artculo 17 de la LIR.
Por su parte, el numeral 3 de la Primera Dispo-
sicin Transitoria del Decreto Supremo N 086-
2004-EF seala que en el caso de personas
naturales a que se refiere el segundo prrafo del
artculo 17 de la Ley, se considera como fecha de
adquisicin a la fecha en que se dicte la sucesin
intestada o se inscriba el testamento en los Re-
gistros Pblicos.
En ese sentido, la venta de los inmuebles que for-
man parte de la sucesin intestada s estara afecta
al Impuesto a la Renta porque se tratara de la venta
de un bien inmueble distinto de la casa-habitacin
adquirido y enajenado a partir del 1 de enero de
2004, toda vez que se considerar como fecha de
adquisicin la fecha en que se dict la sucesin in-
testada, siendo esta en el ao 2012.
De otro lado, el inciso j) del artculo 24 de la LIR se-
ala que constituyen rentas de segunda categora
las ganancias de capital. Asimismo, el artculo 20 de
la LIR establece que tratndose de la enajenacin
de bienes inmuebles, la renta bruta estar dada
por la diferencia existente entre el ingreso neto total
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
proveniente de dicha operacin y el costo computa-
ble del bien enajenado. Ahora bien, si el inmueble
fue adquirido a ttulo gratuito, el costo computable
estar dado por el valor de ingreso al patrimonio,
entendindose por tal, en la presente consulta, el
valor del autovalo del ao 2012, de acuerdo a lo
sealado en el literal a.2) del inciso a) del numeral
21.1 del artculo 21 de la LIR.
De esta manera, el clculo para determinar el
Impuesto a la Renta de segunda categora en el
presente caso se dar de la siguiente manera:
S/.
Valor de venta 450,000
Costo computable -400,000
Renta bruta 50,000
Menos 20% -10,000
Renta neta 40,000
Impuesto Calculado
6.25% de 40,000 2,500
5. Determinacin de la renta neta en las
obligaciones de no hacer
El seor Job, un reconocido ingeniero
qumico del medio, hace poco empez
negociaciones con la empresa Manzana
S.A.C., empresa dedicada a la fabricacin
de productos de limpieza, para la venta de
una frmula secreta patentada con el nom-
bre de Ituk que sirve para quitar todo tipo
de manchas, valorizada en S/. 150,000. Pro-
ducto de dichas negociaciones se acord
la venta de la mencionada formula para
el mes de abril de 2012. No obstante,
va contrato celebrado el 2 de octubre de
2012, se pact que durante el periodo de
las negociaciones, el seor Job se abs-
tendra de realizar negociaciones con
otras personas interesadas en comprar
el Ituk; a cambio, Manzana S.A.C. se
comprometa a realizar un pago mensual
de S/. 15,000 desde el mes de octubre de
2012 hasta la fecha en que se produzca
la transferencia de la frmula secreta. El
seor Job nos consulta si dichos pagos
se encuentran gravados con el Impuesto
a la Renta y cmo se determinara este.
Solucin:
El inciso f) del artculo 24 de la Ley del Impuesto
a la Renta (LIR) seala que se consideran rentas
263
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

de segunda categora las sumas o derechos reci- Solucin:

bidos en pago de obligaciones de no hacer, salvo
que dichas obligaciones consistan en no ejercer Determinacin de la renta neta anual de
actividades comprendidas en la tercera, cuarta o segunda categora (venta de acciones)
quinta categora, en cuyo caso las rentas respec-
De conformidad con el inciso p) del artculo 19
tivas se incluirn en la categora correspondiente.
de la LIR, al resultado de la operacin (venta de
De acuerdo a lo sealado anteriormente, las sumas acciones) debe deducirse el tramo exonerado
que recibe el seor Job por no realizar negociacio- (5 UIT) a fin de obtener la renta bruta, luego de
nes con otras personas para la venta de la frmu- lo cual se proceder a efectuar la deduccin de
la secreta quitamanchas hasta la fecha en que se oficio para rentas de capital del 20%, obteniendo
produzca la transferencia de propiedad de esta a la en esa forma la renta neta:
empresa Manzana S.A.C., calificara como rentas A continuacin, veamos el clculo:
de segunda categora, a efectos del Impuesto a la
Renta. Detalle S/.
Ahora bien, el inciso d) del artculo 57 de la LIR Ingreso por enajenacin 38,000
seala que las rentas de segunda categora se Menos:
imputan en el ejercicio gravable en que se perci- - Costo computable 16,000
ben. De esta manera, el Impuesto a la Renta de
Ganancia de capital 22,000
segunda categora por la obligacin de no hacer
correspondiente al ejercicio 2012, se determinar - Tramo exonerado (5 UIT x 3,650) 18,250
de la siguiente manera: Renta bruta 3,750
- Deduccin, 20% 750
Impuesto por mes S/.
Renta bruta 15,000 Renta neta 3,000
Menos 20% -3,000 Clculo del pago del Impuesto a la Renta
Renta neta 12,000
Determinada la renta el siguiente paso ser apli-
Impuesto calculado car la tasa del 6,25% sobre el importe de la ren-
6.25% de 12,000 750 ta neta, para determinar el Impuesto a la Renta,
como se muestra a continuacin:
Impuesto total del 2012 S/. Impuesto a la Renta = Renta Neta x % IR
750 x 3 meses 2,250 Impuesto a la Renta = 3,200 x 6.25%
Impuesto a la Renta = 200
6. Venta de acciones fuera del mercado
de valores
7. Venta de acciones que se encontraban
El seor Roger Waters, persona natural do- inscritas en Registros Pblicos de Mer-
miciliada en el pas, en el mes de abril ven- cado de Valores (RPMV) adquiridos an-
di acciones adquiridas en el mes de ene- tes del 01/01/2012
ro 2012 por el monto de S/. 38,000, siendo
esta la nica enajenacin que efecta El seor Frodo, persona natural domi-
durante el ejercicio. El costo computable ciliada en el pas, adquiri en el mes de
de dichas acciones asciende a S/. 16,000. febrero de 2012 acciones de la empresa
Datos: Mordor S.A. por el monto de S/. 23,000
inscritas en Registros Pblicos de Merca-
Fecha de la operacin Abril 2012 do de Valores. En el mes de agosto 2012
Fecha de la adquisicin del bien Enero 2012 vende estas acciones por el monto de
Ingreso por enajenacin S/. 38,000 S/. 56,000. A cunto ascenderia el Im-
puesto a la Renta si el valor de cierre al
Costo computable S/. 16,000
31/12/2012 de estas acciones asciende a
Tramo exonerado 5 UIT S/. 28,000?

264
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Datos: Detalle S/.

Ingreso por enajenacin 56,000
Fecha de la operacin Agosto 2012
Menos:
Fecha de la adquisicin del bien Febrero 2012 - Costo computable 28,000
Inscrita en Registros Pblicos de Ganancia de capital 28,000
S/. 23,000
Valores
- Tramo exonerado (5 UIT) 18,250
Valor al cierre al 31/12/2011 S/. 28,000
Renta bruta 9,750
Ingreso por enajenacin S/. 56,000 - Deduccin, 20% 1,950
Tramo exonerado 5 UIT Renta neta 7,800

Clculo del pago del Impuesto a la Renta

Solucin:
Determinada la renta el siguiente paso ser de-
Determinacin del resultado de la operacin terminar el Impuesto a la Renta generado por la
operacin, la que resultar de aplicar la tasa del
Siendo un valor mobiliario adquirido con anterio- 6,25% sobre el importe de la renta neta determi-
ridad al 1 de enero de 2012, deber determinarse nada anteriormente. A continuacin, se muestra
el resultado de la operacin mediante una com- dicho clculo:
paracin entre el resultado con base en la ope-
racin real y aquel determinado considerando Impuesto a la Renta
= x % IR
el valor de cierre al 31 de diciembre de 2011, tal Renta Neta
como se muestra a continuacin:
Impuesto a la Renta = 8,000 x 6.25%
Detalle S/. Detalle S/.
Impuesto a la Renta = 500
Ingreso por 56,000 Ingreso por 56,000
enajenacin enajenacin
Menos: Menos:
8. Aplicacin del 4.1% por distribucin de
Costo de 23,000 Valor al cierre 28,000 utilidades, reduccin de capital y la ge-
adquisicin al 31/12/2012 neracin de dividendos por pagar
Resultado
Resultado real 33,000 28,000
valor cierre La empresa Fertilizantes S.A.C. posee un
capital suscrito y pagado de 6,000 accio-
Como podemos observar el menor valor corres- nes, que tiene un valor nominal de S/. 20
ponde al resultado del valor de cierre: S/. 28,000, por cada accin y se encuentra integrada
por lo que se tomar este importe para determi- de la siguiente manera:
nar la renta. Lo anterior signifi ca que el monto
de S/. 5,000 (S/. 33,000 - S/. 28,000) se encon-
trar inafecto con el Impuesto a la Renta, por % de Nmero Importe
aplicacin del procedimiento establecido en la parti- de en
Socios
Tercera Disposicin Complementaria Final del cipa- accio- nuevos
Decreto Supremo N 011-2011-EF. cin nes soles
Determinacin de la renta neta anual de
segunda categora (venta de valores) Juan Polo 20% 1,200 24,000
Frank Lomas 25% 1,500 30,000
Determinado el resultado gravado con el Impues-
Tom Jones 25% 1,500 30,000
to a la Renta el siguiente paso ser deducir la ren-
ta exonerada sealada en el inciso p) del artculo Cayupe Lpez 30% 1,800 36,000
19 de la Ley del Impuesto a la Renta y aplicar la Total 100% 6,000 120,000
deduccin del 20%, a efectos de determinar ren-
ta neta, tal como se muestra a continuacin:

265
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

La obligacin de retener para la empresa na-

En junta general celebrada en este ao,
cer en la fecha de adopcin del acuerdo de
los socios acuerdan distribuir utilidades. El
distribucin o cuando los dividendos y otras for-
monto de la distribucin es de S/. 15,000
que equivale a 600 acciones. El desem- mas de utilidades distribuidas se pongan a dis-
bolso se realiza el 1 de junio; el patrimonio posicin en efectivo o en especie, lo que ocurra
neto de la empresa en esta fecha tiene la primero, como regla general. Las retenciones
siguiente composicin: se pagarn al fi sco a travs del formulario co-
rrespondiente (PDT N 617) al mes siguiente de
Capital social : S/. 120,000 su nacimiento.
Resultados acumulados : 30,000
Nos consulta sobre el correcto tratamien-
to de esta operacin, considerando que la 9. Pago de dividendo en efectivo y especie
empresa no cotiza sus acciones en la Bol-
sa de Valores.
La empresa Milagrosa S.A.C. cuenta con
los siguientes socios:
Solucin:
La distribucin de utilidades se efecta en % de Nmero de
Socios
proporcin a la participacin accionaria de participacin acciones
los socios, de modo que el dividendo que le
Rosa S.A.C. 50% 5,000
corresponde a cada uno de los socios es el
siguiente: Rosana E.I.R.L. 10% 1,000
Pedro Prez 40% 4,000
Importe a pagar
Socio Participacin Total 100% 10,000
en S/.
Juan Polo 20% 3,000 En junta general celebrada en el mes de
Frank Lomas 25% 3,750 mayo del presente ao, los socios acuerdan
distribuir las utilidades de la empresa que
Tom Jones 25% 3,750
corresponden al ejercicio 2006, las que as-
Cayupe Lpez 30% 4,500 cienden a S/. 120,000 segn consta en la
Total 600 15,000 declaracin jurada anual de renta. Para la
distribucin se considera el porcentaje de
De otro lado, el artculo 73-A del TUO de la LIR dis- participacin societario, y se toman las
pone que las personas jurdicas que acuerden dis- siguientes decisiones:
tribuir dividendos o cualquier otra forma de distribu-
cin de utilidades, retendrn el 4.1% excepto cuando
la distribucin se realice a favor de personas jurdi- % de Forma de distribucin
cas domiciliadas en el pas. A la luz de esta norma parti-
y considerando que todos los socios de la empresa Socios
cipa- Efecti- Espe-
son personas naturales, la empresa queda obligada cin Total
vo cie
a retenerles el porcentaje establecido, segn la
siguiente distribucin:
Rosa S.A.C. 50% 60,000 60,000
Impor- Rosana E.I.R.L. 10% 12,000 12,000
Tasa
Divi- te de
de Pedro Prez 40% 18,000 30,000 48,000
dendo la Dividendo
Socio reten- Total 100% 90,000 30,000 120,000
genera- reten- neto S/.
cin
do S/. cin IR
IR El pago en especie est dado por merca-
S/.
dera cuyo valor de mercado es 30,000 que
Juan Polo 3,000 4.1% 123 2,877 incluye el IGV. El pago de los dividendos se
Frank Lomas 3,750 4.1% 154 3,596 efecta en el mes de setiembre.
Tom Jones 3,750 4.1% 154 3,596 Nos consultan sobre el tratamiento de esta
Cayupe Lpez 4,500 4.1% 185 4,315 operacin.
Total 15,000 616 14,384

266
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Solucin: jurdicas que tengan la condicin de domiciliada

en el pas (en concordancia con el artculo 73-A
En el artculo 39 de la Ley General de Socieda- del TUO de la LIR).
des se establece que la distribucin de beneficios
a los socios se realiza en proporcin a sus apor- En este orden de ideas, la distribucin de utili-
tes efectuados para el capital de la entidad. dades se efectuar bajo las siguientes conside-
raciones:
Al respecto, el artculo 40 de la citada norma
establece que la distribucin de utilidades, solo Tasa
puede hacerse en mrito de los estados finan- % de de Mon-
Dividen-
cieros preparados al cierre de un periodo de- parti- re- to
Socios Total do a
cipa- ten- rete-
terminado y que las sumas que se repartan no pagar
cin cin nido
pueden exceder del monto de las utilidades que
IR
se obtengan.
Rosa S.A.C. 50% 60,000 60,000
De los datos proporcionados por la empresa In- Rosana E.I.R.L. 10% 12,000 12,000
versiones Milagrosa S.A.C., podemos concluir Pedro Prez 40% 48,000 4.1% 1,968 46,032
que los resultados obtenidos, efectivamente co-
Total 100% 120,000 1,968 118,032
rresponden al ejercicio 2006 y que se encuentran
respaldados por los estados financieros respec- Es necesario recordar que la obligacin de retener
tivos. nacer en la fecha de adopcin del acuerdo de dis-
tribucin de utilidades distribuidas o cuando se pon-
Ahora bien, en la normas tributarias se estable- gan a disposicin, lo que ocurra primero, en con-
ce que las empresas que distribuyan dividendos cordancia con el artculo 89 del Reglamento de la
estn obligadas a retener el 4.1% por concepto LIR. Estas retenciones se pagarn al fisco en el mes
de Impuesto a la Renta a sus perceptores, excep- siguiente del nacimiento de la obligacin tributaria.
to cuando los beneficiarios sean otras personas

267
 Captulo 4
RENTAS DE CUARTA CATEGORA

La renta de cuarta categora es aque- 1. ACTIVIDADES CONSIDERADAS COMO

lla que se genera por el trabajo en forma
independiente, amparada en la legislacin,
artculo 1764 del Cdigo Civil, a travs de lo
que se conoce como contrato de locacin de
servicios. Por ello, se seala que las rentas
de cuarta categora se encuentran dentro del
mbito del Derecho Civil.
En dicho contrato el locador (presta-
dor del servicio) se obliga, sin estar subor-
dinado al comitente (pagador de la renta),
a prestarle sus servicios por cierto tiempo
o para un trabajo determinado a cambio de
una retribucin.
No hay vnculo laboral, por cuanto el
locador debe proporcionar un resultado en
forma autnoma y no subordinada.
Contrato de locacin No genera efectos laborales
de servicios Renta de cuarta categora
RENTAS DE CUARTA CATEGORA
Segn el artculo 33 de la Ley del
Impuesto a la Renta, son rentas de cuarta
categora las obtenidas por:
a) El ejercicio individual, de cualquier
profesin, arte, ciencia, oficio o activi-
dades no incluidas expresamente en
la tercera categora.
b) El desempeo de funciones de di-
rector de empresas, sndico, man-
datario, gestor de negocios, albacea
y actividades similares, incluyendo
el desempeo de las funciones del
regidor municipal o consejero regio-
nal, por las cuales perciban dietas.
(Ver cuadros Ns 1 y 2).

CUADRO N 1

Ejercicio indivi- Se consideran de tercera categora:

dual de profe- Si se desarrollan a travs de sociedades civiles.
sin, arte, cien- Si se desarrollan de forma complementaria con explotaciones comer-
Rentas de cuarta cia u oficio. ciales o viceversa.
categora
Ejercicio de funciones de director de empresas, sndico, albacea, mandatario, gestor de nego-
cios y actividades similares, incluyendo el desempeo de las funciones del regidor municipal o
consejero regional, por las cuales perciban dietas.

CUADRO N 2
Director: forma parte del directorio de una empresa.
Sndico: persona que se encarga de la liquidacin de una empresa.
Definiciones
Mandatario: aquel que mediante un contrato asume la representacin del mandante. Apoderado.
Albacea: persona encargada de cumplir la voluntad del testador.

269
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
2. CRITERIO DE IMPUTACIN DE LA
RENTA
Las rentas se consideran percibidas
cuando se encuentren a disposicin del be-
neficiario, aun cuando el perceptor de es-
tas no las haya cobrado en efectivo o en
especie.
3. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA
DE CUARTA CATEGORA
Es la suma de los ingresos obtenidos
durante el ao, los cuales constan en sus
Recibos por Honorarios, menos las deduc-
ciones que a continuacin se detallan:
Segn establece el artculo 45, para esta-
blecer la renta neta de cuarta categora,
el contribuyente podr deducir de la renta
bruta del ejercicio gravable, por concepto
de todo gasto, el veinte por ciento (20%)
de esta, hasta el lmite de 24 unidades
impositivas tributarias.
Segn el artculo 46 de la Ley del Im-
puesto a la Renta establece que, de las
rentas de cuarta y quinta categoras po-
drn deducirse anualmente, un monto
fijo equivalente a siete unidades imposi-
tivas tributarias. Los contribuyentes que
obtengan rentas de ambas categoras
solo podrn deducir el monto fijo por una
vez. Esta deduccin se efectuar hasta
el lmite de las rentas netas de cuarta y
quinta categoras percibidas.
La deduccin que autoriza este ar-
tculo no es aplicable a las rentas percibidas
por desempeo de funciones de director de
empresas, sndico, mandatario, gestor de
negocios, albacea y actividades similares,
incluyendo el desempeo de las funciones
del regidor municipal o consejero regional,
por las cuales perciban dietas.
4. PAGOS A CUENTA DE CUARTA CATE-
GORA
Los perceptores de renta de cuarta
categora realizan los pagos a cuenta men-
suales de dos formas: mediante la retencin
270
o mediante la presentacin de una declara-
cin mensual y efectuar pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta, acreditando las reten-
ciones del impuesto que le hubieran efectua-
do en el mes.
a) Declaracin mensual.- El monto que
deber abonar mensualmente, por con-
cepto de Pago a Cuenta, corresponder
al 10% del total de sus ingresos percibi-
dos. Para presentar su declaracin debe-
r utilizar el PDT Trabajadores Indepen-
dientes (Formulario Virtual N 616), en
la referida declaracin, tambin deber
consignar el monto de las retenciones
del Impuesto a la Renta que le hayan
efectuado las empresas o entidades que
contrataron sus servicios.
Estar exceptuado de cumplir con estas
obligaciones, cuando sus ingresos por
rentas de Cuarta Categora (incluyendo
tambin, de corresponder, sus ingresos
obtenidos por rentas de Quinta Catego-
ra) no superen los S/. 2,625 mensuales
(en el ejercicio gravable 2012).
Para el caso de los directores de empre-
sas, sndicos, mandatarios, gestor de
negocios, albaceas y dietas de regidores
municipales y consejeros regionales , el
monto de los ingresos para exceptuarse
de estas obligaciones, no deber superar
los S/. 2,100 mensuales (en el ejercicio
gravable 2012).
Cabe mencionar que si en un determina-
do mes sus ingresos superan los montos
antes sealados, deber declarar y efec-
tuar el pago a cuenta por la totalidad de
los ingresos de Cuarta Categora obteni-
dos en el referido mes, deduciendo como
crdito las retenciones del impuesto que
le hubieran efectuado.
b) Retenciones.- De acuerdo al artculo
74 de la Ley del Impuesto a la Renta
las empresas o entidades que abonen
rentas de cuarta categora se encuen-
tran obligadas a retener el 10% a los
Recibos por Honorarios que emita por
un monto mayor a S/. 1,500.

El monto retenido le servir como crdito
del impuesto, es decir, podr descontar-
lo del monto que le corresponda pagar
mensualmente por Impuesto a la Renta.
Sin embargo, podr exonerarse de la re-
tencin del Impuesto si cuenta con una
constancia de la Sunat de suspensin de
pagos a cuenta y/o retenciones del Im-
puesto a la Renta.
Los Recibos por Honorarios que emita
por montos que no superen los S/. 1,500
no tendrn ninguna retencin del Im-
puesto a la Renta.
OPININ DE SUNAT
Informe N 077-2011-SUNAT/2B0000
1. El contribuyente que a partir del ejercicio 2012
recin va a percibir rentas de cuarta catego-
ra, proyectando que estas superarn en este
ejercicio el importe de S/. 31,500 anuales, no
podr solicitar en el 2011 la suspensin de re-
tenciones y/o pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta.
2. Dicho contribuyente tampoco podr solicitar la
suspensin de retenciones y/o pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta en este ejercicio, aun
cuando transcurrido un determinado nmero
de meses establezca que el neto percibido a
esa fecha ms el importe bruto que percibir
en los meses restantes del ejercicio 2012 no
superan la suma de S/. 31,500.
Directiva N 007-95/SUNAT
Las dietas que perciben los regidores de las mu-
nicipalidades en el ejercicio de su cargo constitu-
yen rentas de cuarta categora a efectos del Im-
puesto a la Renta.
Oficio N 085-2000-K00000
Los perceptores de rentas de primera categora
por concepto de arrendamiento de predios, as
como los perceptores de rentas de cuarta catego-
ra obtenidas en el desempeo de funciones de
director de empresas, al estar gravados con el Im-
puesto a la Renta y no encontrarse estos casos
incluidos dentro de los supuestos en los cuales
no corresponde inscribirse en el mencionado Re-
gistro, se encuentran obligados a inscribirse en el
Registro nico de Contribuyentes, constituyendo la
no inscripcin, la infraccin contenida en el numeral
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
1 del artculo 173 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario.
Cabe aadir que, el hecho que el Reglamento de
Comprobantes de Pago excepte a los directores
de empresas de la obligacin de otorgar compro-
bante de pago por los ingresos que perciban por
el ejercicio de sus funciones, no origina que se
encuentren eximidos de inscribirse en el Registro
nico de Contribuyentes; por ser esta inscripcin
y el otorgamiento de comprobantes de Pago obli-
gaciones independientes.
Informe N 309-2002-SUNAT/K00000
El procedimiento de retencin depender de la
categora de las rentas abonadas a los sujetos
perceptores de ingresos por contratos de servicios
no personales de carcter independiente.
Tratndose de los servicios generadores de rentas
de cuarta categora a ttulo oneroso, los recibos
por honorarios deben entregarse en el momento
que se perciba la retribucin y por el monto de
estas; no estando facultado el emisor de estos a
emitir varios de estos comprobantes de pago por
importes parciales que sumados todos cubran el
monto de la retribucin recibida por los servicios
brindados.
Informe N 054-2004-SUNAT/2B0000
En aquellos casos en los que un sujeto que es-
tuvo acogido al 31/12/2003 al RUS, cometi la
infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo
174 del TUO del Cdigo Tributario en el periodo
comprendido entre el 01/01/2004 y el 05/02/2004,
y se acogi al Nuevo RUS a partir del 01/01/2004;
le ser de aplicacin la Tabla II del TUO del Cdi-
go Tributario vigente hasta el 05/02/2004.
En el supuesto planteado, si dicho sujeto se en-
cuentra incluido dentro del Rgimen General y
percibe rentas de tercera categora, a partir del
01/01/2004, le ser aplicable la Tabla I (Tabla de
Infracciones y Sanciones para aquellas personas y
entidades que perciban renta de tercera categora)
vigente hasta el 05/02/2004, por las infracciones
cometidas entre el 01/01/2004 y el 05/02/2004.
En el caso de personas naturales no profesio-
nales que nicamente perciban rentas de cuarta
categora por el ejercicio individual de cualquier
oficio, a que se refiere el inciso a) del artculo 33
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, que
se encuentren en el Rgimen General, les corres-
ponder la Tabla II vigente hasta el 05/02/2004,
por las infracciones cometidas entre el 01/01/2004
y el 05/02/2004.
271
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Informe N 263-2005-SUNAT/2B0000
La organizacin y desarrollo del servicio de arbi-
traje hecho por una institucin arbitral genera in-
gresos que califican como renta de tercera cate-
gora, correspondiendo la emisin de una factura
o boleta de venta.
La organizacin y desarrollo del arbitraje hecho
por un profesional considerando el ejercicio indi-
vidual de su profesin genera renta de cuarta ca-
tegora, correspondiendo la emisin de un recibo
por honorarios.
Cuando el servicio de arbitraje genere renta de
una categora y se emita un comprobante de pago
distinto al que corresponde, se incurre en la infrac-
cin tipificada en el numeral 3) del artculo 174 del
TUO del Cdigo Tributario.
JURISPRUDENCIA
RTF N 09236-2-2007
Que al respecto, de acuerdo con el criterio estable-
cido por este Tribunal en la RTF N 04501-1-2006,
para que determinados ingresos califiquen como
rentas de cuarta categora estos debern originar-
se en prestaciones de servicios que se realicen en
forma individual, es decir, personalmente, lo que
no impide que el prestador pueda contar con la
colaboracin, bajo su propia direccin y respon-
sabilidad, de auxiliares y sustitutos si dicha cola-
boracin est permitida por el contrato o por los
usos y no es incompatible con la naturaleza de la
prestacin, segn precisa el Cdigo Civil en su
artculo N 1766 al regular el contrato de Locacin
de Servicios, por lo que el solo hecho de que el
recurrente haya prestado el servicio materia de
anlisis, con la colaboracin de varias personas,
no es suficiente para que la contraprestacin cali-
fique como una de tercera categora.
RTF N 05993-3-2007
De acuerdo con el criterio establecido por este tri-
bunal en la Resolucin N 05896-1-2002, el hecho
de que el contribuyente se valga de terceras per-
sonas para cumplir con la prestacin pactada, no
implica que se est frente al ejercicio de una profe-
sin en forma asociada, en la medida que las per-
sonas contratadas se encuentren bajo la direccin
y responsabilidad del contribuyente, es decir, de
presentarse tal supuesto, las rentas obtenidas ca-
lifican como rentas de cuarta categora y no como
de tercera categora.
272
En consecuencia, en la medida que en el citado
contrato se estableci que en caso de que el re-
currente se sirviera de terceros con el consenti-
miento expreso del comitente, la responsabilidad
recaa exclusivamente en aquel, los ingresos ob-
tenidos calificaban como rentas de cuarta catego-
ra, pudiendo el recurrente tener trabajadores a su
cargo.
RTF N 263-3-97
Los viticos pagados a trabajadores no depen-
dientes constituyen renta afecta de cuarta catego-
ra sujeta a retenciones.
APLICACIN PRCTICA
1. Obligacin de presentar declaracin ju-
rada y efectuar el pago a cuenta men-
sual
La seora Fiorella Vega es publicista de
profesin y se desempea de manera in-
dependiente. Durante el mes de diciembre
de 2012 ha percibido ingresos pagados por
empresas por un monto de S/. 25,000, de
los cuales estas le retuvieron la suma de
S/. 2,500; y de personas naturales sin
contabilidad un monto de S/. 7,400, sin
que se le efecte retencin alguna. La se-
ora Vega nos consulta si est obligada a
presentar declaracin jurada mensual y si
deber efectuar el pago a cuenta corres-
pondiente a la renta de cuarta categora.
Solucin:
El artculo 86 de la Ley del Impuesto a la Renta
(en adelante, LIR) seala que las personas natu-
rales que obtengan rentas de cuarta categora,
abonarn con carcter de pago a cuenta por di-
chas rentas, cuotas mensuales que determinarn
aplicando el 10% sobre la renta bruta mensual
abonada o acreditada, siempre y cuando el mon-
to de las retenciones que les hubieran efectuado
no cubrieran la totalidad del pago a cuenta.
En el presente caso, se puede apreciar que hay
un monto por el que s se han efectuado reten-
ciones, ya que los pagadores de las rentas han
sido empresas que llevan contabilidad y, por lo
tanto, estn en la obligacin de hacerlo, de acuer-
do con lo previsto en el artculo 74 de la LIR; sin
embargo, hay un importe pagado por personas
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

naturales que no llevan contabilidad, que no han
efectuado retencin alguna, por no tener la obli-
gacin.
De esta manera, la seora Vega deber presentar
su declaracin jurada mensual y efectuar el pago
de a cuenta correspondiente al mes de diciembre
de 2012, considerando los siguientes datos:
Determinacin del pago a cuenta mensual
Renta Bruta obtenida con retencin S/. 25,000
Renta Bruta obtenida sin retencin S/. 7,400
Total renta bruta mensual S/. 32,400
Impuesto resultante mensual
hasta el lmite de 24 Unidades Impositivas Tribu-
tarias, en virtud de lo sealado en el artculo 45
de la LIR.
Adicionalmente, el artculo 46 de la LIR establece
que de las rentas de cuarta y quinta categora po-
drn deducirse anualmente, un monto fijo equivalen-
te a siete (7) Unidades Impositivas Tributarias.
Por otro lado, el artculo 53 de la mencionada
norma prev que el impuesto a cargo de las per-
sonas naturales domiciliadas en el pas se de-
termina aplicando a la suma de su renta neta de
trabajo y la renta de fuente extranjera, la escala
progresiva acumulativa siguiente:

(10% de S/. 32,400) S/. 3,240 RN de Trabajo + Renta de fuente extranjera Tasa
Menos: Hasta 27 UIT 15%
Retenciones efectuadas en el periodo (S/. 2,500) Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT 21%
Tributo a pagar S/. 440 Por el exceso de 54 UIT 30%
Como se puede apreciar, en el mes de diciem- Aplicando lo acotado a la presente consulta,
bre la seora Vega deber efectuar la decla- tenemos que la determinacin y el clculo del
racin del pago a cuenta mensual y pagar el Impuesto a la Renta que se encuentra obligado
importe de S/. 440.
a pagar el seor Vlez por sus rentas de cuar-
ta categora percibidas durante el ejercicio 2012,
deber efectuarse de la siguiente manera:
2. Determinacin de la renta de cuarta cate-
gora por el ejercicio de una profesin Deduccin de 20% hasta 24 UIT
20% S/. 537,000 S/. 107,400
El seor Anakn Vlez contador de pro- 24 UIT S/. 87,600
fesin y presta sus servicios de manera Mxima deduccin permitida S/. 87,600
independiente para varias empresas y du-
rante el ejercicio 2012 ha percibido ingre-
sos brutos que ascendieron a S/. 537,000. Determinacin del Impuesto a la Renta
Nos pregunta cmo deber realizar la de- de cuarta categora
terminacin de su renta neta y el clculo Renta Bruta S/. 537,000
del Impuesto a la Renta anual. Como dato Menos:
adicional se sabe que el seor Vlez no ha
percibido ningn otro ingreso durante el 24 UIT (S/. 87,600)
ejercicio 2012. 7 UIT (S/. 25,550)
Renta Neta de cuarta categora S/. 423,850
Solucin: Impuesto a pagar
El inciso a) del artculo 33 de la Ley del Impues- Hasta 27 UIT (S/. 98,550)
to a la Renta (LIR) establece que son rentas de 15% de S/. 98,550 S/. 14,783 (1)
cuarta categora aquellas provenientes del ejer- Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT
cicio individual de cualquier profesin, arte, cien-
cia, oficio o actividades no incluidas expresamen- 21% de S/. 98,550 (197,100 - 98,550) S/. 20,696 (2)
te en la tercera categora. Por el exceso de 54 UIT
30% de S/. 226,750 (423,850 -
Ahora bien, para establecer la renta neta de cuar- S/. 68,025 (3)
ta categora, el contribuyente podr deducir de la 197,100)
renta bruta del ejercicio gravable, por concepto Impuesto total a pagar en el 2012
de todo gasto, el veinte por ciento (20%) de esta, (1) + (2) + (3) S/. 103,504

273
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
3. Determinacin de la renta de cuarta
categora por el desempeo de funcio-
nes como director
El seor Eduardo Kenobi es un prestigioso
administrador de empresas que durante el
ejercicio 2012 ha venido desempendose
como director de las empresas Neptuno
S.A.C. y Texas S.R.L. Por el ejercicio de
sus funciones ha recibido de la primera
dietas anuales ascendentes a S/. 67,250 y
de la segunda S/. 59,870 por el mismo con-
cepto. Nos consulta cmo deber calcular
su renta neta anual por estos conceptos y
cmo determinar su tributo a pagar. Como
dato adicional, se sabe que durante el 2012
el seor Kenobi decidi dedicarse nica-
mente a la direccin de las mencionadas
empresas.
Solucin:
De acuerdo a lo sealado en el inciso b) del artculo
33 de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante,
LIR), las rentas obtenidas por el desempeo de
funciones de director de empresas son conside-
radas rentas de cuarta categora.
Por otro lado, se debe indicar que, al tratarse de
rentas obtenidas por el desempeo de funciones
de director, estas no podrn sujetarse a la deduc-
cin del 20% que seala el artculo 45 de la LIR;
en estos casos, la renta neta de cuarta categora
se determinar deduciendo anualmente, nica-
mente, el equivalente a siete (7) Unidades Impo-
sitivas Tributarias (UIT), en virtud de lo acotado
en el artculo 46 de la mencionada norma.
En ese sentido, considerando que el seor Kenobi
solo ha percibido rentas de cuarta categora por las
funciones que desempea como director de las em-
presas Neptuno S.A.C. y Texas S.R.L., se deber
deducir de la renta bruta de cuarta categora, es
decir, el total de las dietas percibidas durante el
2012, las 7 UIT para determinar la renta neta y
sobre esta deber aplicarse la tasa del Impuesto
a la Renta que corresponde, segn lo establecido
en el artculo 53 de la LIR, tal como se muestra a
continuacin:
Determinacin del Impuesto a la Renta
de cuarta categora
Dietas recibidas de Neptuno S.A.C. S/. 63,250
Dietas recibidas de Texas S.R.L. S/. 55,870
274
Renta Bruta de cuarta categora S/. 119,120
Menos
Deduccin de 7 UIT (S/. 24,500)
Renta Neta de cuarta categora S/. 94,620
Impuesto a pagar
Hasta 27 UIT (S/. 98,550)
15% de S/. 98,550 S/. 14,783
4. Determinacin del impuesto anual
La seorita Rebeca Lpez es una co-
nocida bailarina de ballet que durante
el 2012 ha realizado diversas presenta-
ciones por las cuales ha percibido un
total de S/. 56,000, segn consta en los
recibos que ha venido emitiendo en cada
presentacin. Asimismo, en el mes de
noviembre de dicho ejercicio ha recibido
S/. 20,000 de Tiger S.A.C., empresa de-
dicada a la realizacin de eventos, que
requiri de sus servicios durante el ao
2012. Nos consulta cmo determinar el
Impuesto a la Renta que le corresponde-
r pagar por el ejercicio 2012.
Solucin:
El ejercicio individual de cualquier arte no inclui-
do expresamente dentro de la tercera categora
calificar como renta de cuarta categora, segn
lo estipulado por el inciso a) del artculo 33 de la
Ley del Impuesto a la Renta (LIR).
Ahora bien, el inciso d) del artculo 57 de la LIR
establece que, tratndose de rentas de cuarta ca-
tegora, estas se imputarn al ejercicio gravable
en que se perciban.
Por otro lado, artculo 45 de la mencionada norma
establece que, a efectos de establecer la renta neta
de cuarta categora, se deber deducir el 20% de la
renta bruta hasta el lmite de 24 UIT.
Asimismo, de las rentas de cuarta categora podr
deducirse anualmente un monto fijo equivalente a
siete (7) Unidades Impositivas Tributarias (UIT), en
virtud de lo sealado en el artculo 46 de la LIR.
Siendo as, el Impuesto a la Renta de cuarta ca-
tegora de la seorita Lpez correspondiente al
ejercicio 2012 se determinar, tal como se mues-
tra a continuacin:
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Determinacin del pago a cuenta mensual
Rentas por presentaciones de 2012
Rentas por presentaciones de 2012
Renta Bruta de cuarta categora
Menos:
20% de Renta Bruta (S/. 80,250)
7 UIT
Renta Neta de cuarta categora
Impuesto a pagar
Hasta 27 UIT (S/. 98,550)
15% de S/. 38,700
5. Remuneraciones que perciben los regi-
dores municipales
sabemos, los regidores municipales reciben
dietas, que es la manera de retribucin por la
S/. 56,000 asistencia a las reuniones del Concejo Municipal.
S/. 24,250 Ahora bien, de acuerdo a lo establecido por el
S/. 80,250 numeral 5 del artculo 7 del Reglamento de Com-
probantes de Pago, un regidor municipal no tiene
la obligacin de emitir recibos por honorarios, y
(S/. 16,050) en consecuencia, el pago o gasto realizado por
(S/. 25,500) la municipalidad se sustentar con el documento
interno que lo acredite y con el acta de asistencia
S/. 38,700 al Concejo.
Asimismo, teniendo en cuenta que las rentas de
cuarta categora se deben reconocer en el ejer-
S/. 5,805 cicio gravable que se perciben, el seor Escobar
deber considerar en su declaracin-pago los
recibos que hubieran sido efectivamente paga-
dos en el mes de diciembre. Siendo as, tenemos
que debern declararse los recibos emitidos el
08/07/2012 y el 20/09/2012.

La municipalidad de Ate, como retribucin Determinacin del Impuesto a la Renta

a sus regidores municipales, abonar por de cuarta categora
las reuniones ordinarias mensuales una Recibo 020-0500-96 S/. 800.00
dieta equivalente a S/. 800.00 y para las
extraordinarias S/. 500.00. As tenemos Recibo 020-0500-98 S/. 800.00
los siguientes recibos del seor Escobar, Total de renta percibida en diciembre
uno de los regidores de dicha municipa- S/. 1,600.00
de 2012
lidad:
Finalmente, no estn en la obligacin de realizar
Fecha de pagos a cuenta las personas que perciben rentas
Recibo N Fecha de pago de cuarta categoras cuyos ingresos no superen
emisin
los S/. 2,625.00 mensuales, de acuerdo a la
pendiente de pago/ Resolucin de Superintendencia N 006-2012/
15/06/2012 020-0500-95
extraordinaria SUNAT. Por lo que, en el presente caso no de-
17/12/2012/ordi- bern efectuarse pagos a cuenta por parte del
18/07/2012 020-0500-96 seor Escobar, puesto que percibi en el mes de
naria
diciembre de 2012 S/. 1,600.00 como renta.
pendiente de pago/
19/08/2012 020-0500-97
extraordinaria
19/12/20210/or- 6. Retenciones a no domiciliados
20/09/2012 020-0500-08
dinaria
El seor Russell, domiciliado en el Per,
El seor Escobar desea saber qu reci- realiza transacciones internacionales con
bos debe considerar para su declaracin Amrica del Norte. En diciembre de 2012
mensual correspondiente a diciembre de tuvo algunos problemas con unas mercan-
2012, si debe realizar o no el correspon- cas importadas de Estados Unidos y por
diente pago a cuenta y si debi emitir algn ello contrat la asesora legal de una abo-
comprobante de pago, pues solo emiti un gado extranjero (seor Black), pactndose
recibo interno. una retribucin de $ 10,000.00. Tales servi-
cios seran prestados en el pas.
Solucin: El seor Russell nos consulta si se encuen-
El literal b del artculo 33 de la Ley del Impuesto tra obligado a efectuar retenciones del Im-
a la Renta seala que son rentas de cuarta ca- puesto a la Renta y, de ser as, cul sera
tegora, entre otras, las obtenidas por el desem- el importe al que ascendera tal retencin.
peo de funciones de regidor municipal. Como

275
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Solucin: Solucin:

El inciso c del artculo 71 de la Ley del Impuesto a De las rentas netas de cuarta y quinta categora
la Renta establece que son agentes de retencin se podr deducir anualmente un monto equiva-
del Impuesto las personas o entidades que pa- lente a las 7 UIT, y si un contribuyente obtiene
guen o acrediten rentas de cualquier naturaleza rentas de ambas categoras, solo podr deducir-
a beneficiarios no domiciliados. Como vemos, la se el monto fijo por una vez.
norma no hace mencin a ningn tipo de distin- Clculo Rentas de cuarta categora
cin respecto de si el pagador de las rentas es
persona natural o jurdica, o si es generadora de Recibos por honorarios
rentas de tercera u otras categoras, por lo que mensuales S/. 1,000.00
debemos entender que, aun cuando el pagador
Total renta bruta por el
de la renta sea una persona natural que no ge-
ejercicio 2012 S/. 14,000.00
nere renta alguna, esta tendr la obligacin de
retener el Impuesto a la Renta correspondiente Deduccin del 20%
cuando pague a un no domiciliado. Asimismo, (artculo 45 Ley IR) S/. 11,200.00
debemos tener en cuenta que la base imponible
para calcular el impuesto es el 80% de lo paga- Clculo Rentas de quinta categora
do y la tasa a aplicar es del 30%, de acuerdo al Sueldo mensual S/. 2,000.00
artculo 76 y 54 de la misma normativa, respec-
tivamente. Total de renta bruta ejercicio 2012
As tenemos: 12 remuneraciones +
2 gratificaciones S/. 28,000.00
Retribucin $ 10,000.00
Tenemos lo siguiente:
Retribucin en soles
(*)
Rentas de cuarta categora S/. 11,200.00
2.80 S/. 28,000.00
Rentas de quinta categora S/. 28,000.00
Base imponible
80% (S/. 28,000.00) S/. 22,400.00 Total de rentas S/. 39,200.00

Tasa Deduccin de las 7 UIT

30% S/. 6,720.00 7 * 3,650 = S/. 25,500.00

La retencin a efectuar por parte del seor Renta neta de cuarta

Russell al seor Black es de S/. 6,720.00.
(*)
Tipo de cambio supuesto.
7. Clculo cuando adicionalmente se per-
ciben rentas de quinta categora
El seor Patio es un trabajador de una
empresa manufacturera, donde perci-
be un sueldo mensual de S/. 2,000.00.
Asimismo, estudi contabilidad y para
aumentar sus ingresos mensuales tam-
bin realiza trabajos independientes
para otra empresa, por lo cual emiti re-
cibos por honorarios S/. 1,000.00 men-
suales desde el mes de enero de 2012.
Dicho seor desea saber cmo sera el
clculo del Impuesto a la Renta correspon-
diente a tal ejercicio.
y quinta categora S/. 13,700.00
8. Retencin y suspensin de los pagos a
cuenta de las rentas de cuarta categora
El seor Boluarte es ingeniero y percibe rentas
de cuarta categora por los diferentes traba-
jos que realiza. Se le efectuaron las debidas
retenciones solo por los recibos Ns 004-
60, 004-61, 004-62, 004-67 y 004-68.
As pues, el mencionado seor desea saber
cundo es lo que tendr que declarar y pagar
en su declaracin anual si nunca realiz pa-
gos a cuenta. Asimismo, celebr un contrato
con una importante agencia de publicidad y
marketing y deber realizar diversos trabajos,
por lo cual no percibir ms de S/. 30,000.00
anuales y desea saber si puede solicitar la
suspensin de las retenciones respectivas.

276
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Solucin: Octubre 004-66 26/10/2012 2,200.00

De acuerdo a la Resolucin de Superintendencia Noviembre 004-67 15/11/2012 3,000.00 300
N 01-2010/SUNAT no debern efectuarse reten- Diciembre 004-68 31/12/2012 3,000.00 300
ciones del Impuesto a la Renta cuando el monto As tenemos:
del recibo por honorarios que se pague no supere
los S/. 1,500.00. Asimismo, si el monto del reci- Determinacin del Impuesto a la Renta de cuarta
bo por honorarios supera los S/. 1,500.00 debe categora
efectuarse la retencin correspondiente con una
tasa del 10%, segn el artculo 74 de la Ley del Renta bruta obtenida con retencin
Impuesto al Renta. Recibos Ns 64, 62, 63, 67 y 68 S/. 15,300.00
Renta bruta obtenida sin retencin
Recibo Fecha de Monto Retencin
Mes
N emisin S/. 10% S/. Los dems recibos S/. 16,800.00
Enero 004-56 15/01/2012 2,500.00 Total de renta bruta S/. 32,100.00
Febrero 004-57 16/02/2012 2,600.00
Deduccin 20%
Marzo 004-58 04/03/2012 2,000.00
Abril 004-59 26/04/2012 2,800.00 (artculo 45 Ley del IR) S/. 25,550.00
Mayo 004-60 14/05/2012 3,000.00 300 Deduccin 7 UIT
Junio 004-61 30/06/2012 3,100.00 310 (S/. 25,500.00) S/. 6,450.00
Julio 004-62 25/07/2012 3,200.00 320
Retenciones efectuadas S/. 1,530.00
Agosto 004-63 19/08/2012 2,400.00
Setiembre 004-65 29/09/2012 2,300.00 Saldo a favor S/. 4,920.00

277
 Captulo 5
RENTAS DE QUINTA CATEGORA

Son rentas que se obtienen por con- disposicin. Es todo lo que percibe el tra-
cepto del trabajo personal en relacin de bajador por sus servicios prestados y que
dependencia, y por tanto un vnculo de sub- representa una ventaja o beneficio patri-
ordinacin entre el trabajador y el emplea- monial para el mismo y su familia, sin te-
dor, condicin que es inherente a todo ner en cuenta la condicin el plazo o la
vnculo laboral o contrato de trabajo. Por ello modalidad de entrega. Existen supuestos
se dice que las rentas de quinta categora en los cuales corresponde la percepcin
estn bajo el mbito del Derecho Laboral. de la remuneracin sin que exista presta-
Las rentas de trabajo son aquellas cin efectiva de servicios (vacaciones).
que provienen del trabajo en vnculo de Acuerdo voluntario en- Prestacin
dependencia, entendida esta ltima como el tre empleador (puede personal del
acuerdo voluntario entre el empleador (pue- ser una persona natural servicio
de ser una persona natural o una persona o una persona jurdica)
Subordinacin
jurdica) y el trabajador (necesariamente per- y trabajador (necesaria-
sona natural) en virtud del cual el trabajador Contrato mente persona natural)
se obliga a disposicin del empleador su pro- de trabajo en virtud del cual el
pio trabajo a cambio de una remuneracin. trabajador se obliga a
disposicin del emplea- Remuneracin
Son elementos inherentes al contrato dor su propio trabajo a
de trabajo: cambio de una remune-
racin.
Prestacin personal del servicio: es
una persona natural la que debe ejecutar
la prestacin comprometida sin asistirse Efectos de la Ingreso a planilla
de dependientes a su cargo ni transferirlo determinacin de Pago de contribuciones sociales
en todo o en parte a un tercero. la existencia de
un contrato de Beneficios sociales
Subordinacin: en mrito a ella el traba- trabajo Renta de quinta categora
jador presta su servicio bajo la direccin
de su empleador, quien tiene facultad
para normar las labores (reglamentar), Remuneracin: En dinero
dictar las rdenes necesarias para la Constituyen el Cualquiera sea la
ntegro de lo denominacin que
ejecucin de estas (poder de direccin)
que percibe el En especie se le otorgue.
y sancionar disciplinariamente, dentro de trabajador por
los lmites de la razonabilidad cualquier la prestacin
incumplimiento de las obligaciones a car-
go del trabajador (poder sancionador). Libre disposicin
para el trabajador.
Remuneracin: constituye remunera-
cin para todo efecto legal, el ntegro El artculo 34 de la Ley del Impuesto
de lo que el trabajador recibe por sus a la Renta seala que son rentas de quinta
servicios en dinero o en especie, cua- categora las obtenidas por concepto de:
lesquiera sean la forma o denominacin a) El trabajo personal prestado en rela-
que se le d, siempre que sea de su libre cin de dependencia, incluidos cargos

279
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
pblicos, electivos o no, como sueldos,
salarios, asignaciones, emolumentos,
primas, dietas, gratificaciones, bonifica-
ciones, aguinaldos, comisiones, compen-
saciones en dinero o en especie, gastos
de representacin y, en general, toda re-
tribucin por servicios personales.
b) Rentas vitalicias y pensiones que tengan
su origen en el trabajo personal, tales
como jubilacin, montepo e invalidez, y
cualquier otro ingreso que tenga su ori-
gen en el trabajo personal.
c) Las participaciones de los trabajadores,
ya sea que provengan de las asignacio-
nes anuales o de cualquier otro beneficio
otorgado en sustitucin de estas.
d) Los ingresos provenientes de cooperati-
vas de trabajo que perciban los socios.
e) El trabajo personal en mrito a contratos
de prestacin de servicios, pero con rela-
cin de dependencia Cuarta/Quinta.
Los ingresos obtenidos por el trabajo
prestado en forma independiente con
contratos de prestacin de servicios nor-
mados por la legislacin civil, cuando el
servicio sea prestado en el lugar y horario
designado por quien lo requiere y cuando
el usuario proporcione los elementos de
trabajo y asuma los gastos que la presta-
cin del servicio demanda.
Segn lo establece el segundo prrafo
del inciso b) del artculo 20 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta,
lo dispuesto en el inciso e) del artculo 34
de la ley solo es de aplicacin a efectos
del Impuesto a la Renta.
Servicio prestado en el
Rentas de cuarta/quinta
lugar y horario designa-
categora
do por quien lo requiere.
Son ingresos que se obtie-
nen por el trabajo prestado El usuario proporciona
en forma independiente los elementos del tra-
con contratos de prestacin bajo.
de servicios en los que se
Que el usuario asuma
presentan las siguientes cir-
los gastos que la pres-
cunstancias de manera con-
tacin de servicios de-
currente.
mande.
280
f) Renta de quinta categora especial
La renta de quinta categora especial
est regulada en el inciso f) del artculo
34 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Dicha renta se configura por los ingresos
obtenidos por la prestacin de servicios
considerados dentro de la cuarta catego-
ra efectuados para un contratante con el
cual se mantenga simultneamente una
relacin laboral de dependencia. Dicho
ingreso ser considerado de quinta cate-
gora solo a efectos de Impuesto a la Ren-
ta. El ingreso no constituye remuneracin
para fines laborales, por tanto no est suje-
to a retenciones y aportaciones a la ONP y
a EsSalud ni a los beneficios sociales. No
corresponde emitir recibos por honorarios,
toda vez que ello es para rentas de cuarta
categora.
Segn el inciso d) del artculo 20 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, los ingresos considerados dentro
de la cuarta categora (a efectos de la
quinta categora) no comprenden a las
rentas percibidas por el desempeo de
funciones de director de empresas, sndi-
co, mandatario, gestor de negocios, alba-
cea y actividades similares, incluyendo el
desempeo de las funciones del regidor
municipal o consejero regional, por las
cuales perciban dietas.
1. CONCEPTOS QUE NO CONSTITUYEN
RENTA DE QUINTA CATEGORA
No se considerarn como rentas de
quinta categora las cantidades que perci-
be el servidor por asuntos del servicio en
lugar distinto al de su residencia habitual,
tales como gastos de viaje, viticos por
gastos de alimentacin y hospedaje, gas-
tos de movilidad y otros gastos exigidos
por la naturaleza de sus labores, siem-
pre que no constituyan sumas que por su
monto revelen el propsito de evadir el
impuesto.
Asimismo, no constituyen renta gra-
vable de quinta categora:

a) Sumas pagadas a no domiciliado con-
tratado fuera del pas
Las sumas que se paguen al servidor
que al ser contratado fuera del pas tu-
viera la condicin de no domiciliado y las
que el empleador pague por los gastos
de dicho servidor, su cnyuge e hijos por
los conceptos siguientes:
Pasajes al inicio y al trmino del con-
trato de trabajo.
Alimentacin y hospedaje generados
durante los tres primeros meses de
residencia en el pas.
Transporte al pas e internacin del
equipaje menaje de casa, al inicio
del contrato.
Pasajes a su pas de origen por vaca-
ciones devengadas durante el plazo
de vigencia del contrato de trabajo.
Transporte y salida del pas del
equipaje y menaje de casa, al tr-
mino del contrato.
En este caso es necesario que en el con-
trato de trabajo aprobado por la autoridad
competente, conste que tales gastos se-
rn asumidos por el empleador.
b) Sumas pagadas a personas naturales
no domiciliadas por prestar servicios
de asistencia tcnica
Las sumas que el usuario de la asistencia
tcnica pague a las personas naturales
no domiciliadas contratadas para prestar
dicho servicio en el pas, por concepto de
pasajes dentro y fuera del pas y viticos
por alimentacin y hospedaje en el Per.
c) Gastos y contribuciones de la empre-
sa a favor del personal y aquellos des-
tinados a prestar asistencia de salud
de los servidores
Los gastos y contribuciones realizados por
la empresa con carcter general a favor del
personal y todos los gastos destinados a
prestar asistencia de salud de los servido-
res, a que se refiere el inciso II) del artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
Ello ser tambin de aplicacin cuando:
El servidor requiera atencin espe-
cializada en el exterior no accesible
en el pas, debidamente certificada
por el organismo competente del
sector salud.
El trabajador por asuntos de servicios
vinculados con la empresa, estando
en el extranjero requiera por causa de
fuerza mayor o caso fortuito, atencin
mdica en el exterior. Los gastos de
atencin mdica en el exterior debe-
rn ser acreditados con la documen-
tacin sustentatoria autenticada por
el Consulado del Per o el que haga
sus veces.
d) Retribuciones que se asignen los due-
os de empresas unipersonales
Las retribuciones que se asignen los
dueos de empresas unipersonales, las
que de acuerdo con lo dispuesto por el
tercer prrafo del artculo 14 de la ley, no
constituyen rentas de quinta categora
sino rentas de tercera categora.
2. RETENCIONES POR RENTAS DE
QUINTA CATEGORA
Segn el artculo 75 de la Ley del
Impuesto a la Renta, las personas naturales
y jurdicas o entidades pblicas o privadas
que paguen rentas comprendidas en la quin-
ta categora, debern retener mensualmen-
te sobre las remuneraciones que abonen a
sus servidores un dozavo del impuesto que,
conforme a las normas de esta ley, les co-
rresponda tributar sobre el total de las remu-
neraciones gravadas a percibir en el ao,
dicho total se disminuir en el importe de las
deducciones previstas por el artculo 46 de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Tratndose de personas que presten
servicios para ms de un empleador, la re-
tencin la efectuar aquel que abone mayor
renta.
Esta retencin deber abonarse al
fisco dentro de los plazos previstos por el
281
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Cdigo Tributario para las obligaciones de
periodicidad mensual.
El artculo 75 de la Ley del Impuesto
a la Renta seala que para la determinacin
de las retenciones mensuales por rentas de
quinta categora se proceder de la siguiente
manera:
a) La remuneracin mensual se multiplicar
por el nmero de meses que falte para
terminar el ejercicio, incluyendo el mes al
que corresponda la retencin. Al resulta-
do se le sumar las gratificaciones ordi-
narias que correspondan al ejercicio y, en
su caso, las participaciones de los traba-
jadores y la gratificacin extraordinaria,
que hubieran sido puestas a disposicin
de estos en el mes de la retencin.
b) Al resultado obtenido en el inciso anterior
se le sumar, en su caso, las remunera-
ciones, gratificaciones extraordinarias,
participaciones de los trabajadores y
otros ingresos puestos a disposicin de
estos en los meses anteriores del mismo
ejercicio.
c) A la suma que se obtenga por aplicacin
de los incisos anteriores se le restar el
monto equivalente a las siete (7) unida-
des impositivas tributarias a las que se
refiere el artculo 46 de la ley. Si el tra-
bajador solo percibe rentas de quinta
categora, el gasto por concepto de do-
naciones a que se refiere el segundo p-
rrafo del artculo 49 de la ley solo podr
ser deducido en el mes de diciembre con
motivo de la regularizacin anual. Las
donaciones efectuadas se acreditarn
con los documentos sealados en los
tems i) o ii) del numeral 1.2 del inciso s)
del artculo 21, segn corresponda.
d) Al resultado obtenido conforme al inciso
anterior, se le aplicar las tasas previstas
en el artculo 53 de la ley, determinndo-
se as el impuesto anual.
e) Del impuesto anual obtenido por aplica-
cin del inciso anterior, se deducirn los
crditos a que tuviera derecho el traba-
jador en el mes al que corresponda la
282
retencin y los saldos a su favor a que se
refieren los incisos b) y c) del artculo 88
de la Ley.
f) El impuesto anual as determinado en cada
mes, se fraccionar de la siguiente manera:
1. En los meses de enero a marzo, el
impuesto anual se dividir entre doce.
2. En el mes de abril, al impuesto anual
se le deducir las retenciones efec-
tuadas de enero a marzo del mismo
ejercicio. El resultado de esta opera-
cin se dividir entre 9.
3. En los meses de mayo a julio, al im-
puesto anual se le deducir las retencio-
nes efectuadas en los meses de enero
a abril del mismo ejercicio. El resultado
de esta operacin se dividir entre 8.
4. En el mes de agosto, al impuesto
anual se le deducir las retenciones
efectuadas en los meses de enero a
julio del mismo ejercicio. El resultado
de esta operacin se dividir entre 5.
5. En los meses de setiembre a noviem-
bre, al impuesto anual se le deduci-
r las retenciones efectuadas en los
meses de enero a agosto del mismo
ejercicio. El resultado de esta opera-
cin se dividir entre 4.
6. En el mes de diciembre, con motivo
de la regularizacin anual, al impues-
to anual se le deducir las retencio-
nes efectuadas en los meses de ene-
ro a noviembre del mismo ejercicio.
El monto obtenido por aplicacin del
procedimiento antes indicado ser el im-
puesto a retener en cada mes.
g) En los casos en que la remuneracin no
se abone en forma mensual, sino sema-
nal o quincenal, el impuesto a retener por
dicho mes se fraccionar proporcional-
mente en las fechas de pago.
El empleador deber incluir toda compen-
sacin en especie que constituya renta gra-
vable y deber computarla por el valor de
mercado que corresponda atribuirles.

2.1. Retenciones en casos especiales
de obtencin de rentas de quinta
categora
a) Remuneraciones variables
Cuando las remuneraciones mensuales pa-
gadas al trabajador sean de montos varia-
bles el empleador podr optar por considerar
como remuneracin mensual el promedio
de las remuneraciones pagadas en ese mes
y en los dos (2) meses inmediatos anterio-
res. Para el clculo del promedio as como
la remuneracin anual proyectada, no se
considerarn las gratificaciones ordinarias a
que tiene derecho el trabajador. Al resultado
obtenido, se le agregar las gratificaciones
tanto ordinarias como extraordinarias y en
su caso las participaciones de los trabajado-
res que hubieran sido puestas a disposicin
de estos en el mes de la retencin.
La opcin deber formularse al practi-
car la retencin correspondiente al pri-
mer mes del ejercicio gravable y deber
mantenerse durante el transcurso de di-
cho ejercicio.
Cuando el trabajador se incorpore con
posterioridad al 1 de enero, el empleador
practicar la retencin utilizando la opcin
solo despus de transcurrido un periodo
de tres meses completos, a partir de la fe-
cha de incorporacin del trabajador. Antes
de los tres meses el empleador tomar
como base la remuneracin que corres-
ponda al mes de su incorporacin.
b) Percepcin de remuneracin de ms
de un empleador
En los casos de trabajadores que hubieran
percibido remuneraciones de ms de un
empleador en un mismo ejercicio, a efectos
de la retencin, el nuevo empleador consi-
derar las remuneraciones y retenciones
acreditadas segn el certificado de reten-
cin que presente el trabajador.
c) Culminacin del contrato de trabajo
Cuando en el curso de un ejercicio gra-
vable se d por terminado el contrato de
trabajo o el vnculo laboral, el empleador
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
determinar con carcter de ajuste final la
retencin correspondiente al mes en que
tenga lugar ese hecho, sumando a ese
efecto todas las remuneraciones y gratifica-
ciones obtenidas por el trabajador en el ejer-
cicio gravable, incluidas las remuneraciones
gravadas percibidas con motivo de la termi-
nacin del contrato, as como en su caso,
las participaciones del trabajador y todo otro
ingreso puesto a disposicin de este.
A dicha suma se le restar la deduccin y
los crditos correspondientes (artculo 40
y 46 de la Ley del Impuesto a la Renta).
Al resultado as determinado se le aplica-
r la tasa del 15%, 21% o 30 % previstas
en el artculo 53 de la ley.
2.2. Retenciones en exceso por rentas
de quinta categora
En los casos en que existan retencio-
nes en exceso por rentas de quinta catego-
ra, debe tenerse en cuenta lo siguiente:
a) Retencin en exceso antes del cierre
del ejercicio
Tratndose de retenciones en exceso
que resulten de la liquidacin correspon-
diente al mes en que opere la termina-
cin del contrato de trabajo o cese del
vnculo laboral, antes del cierre del ejer-
cicio, debe aplicarse lo siguiente:
1. En el mes en que opere la terminacin
del contrato de trabajo o cese del
vnculo laboral, el empleador devolve-
r al trabajador el exceso retenido.
2. El empleador compensar la devolu-
cin efectuada al trabajador con el mon-
to de las retenciones que por el referido
mes haya practicado a otros trabaja-
dores. Cuando el empleador no pueda
compensar con otras retenciones la
devolucin efectuada, podr optar por
aplicar la parte no compensada:
2.1.A la retencin que por los meses
siguientes deba efectuar a otros
trabajadores.
2.2. Solicitar su devolucin a la Sunat.
283
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
b) Retencin en exceso despus del cie-
rre del ejercicio
Cuando con posterioridad al cierre del
ejercicio se determinen retenciones en
exceso por rentas de quinta categora
efectuadas a contribuyentes que no
se encuentren obligados a presentar
declaracin, sern de aplicacin la
Resolucin de Superintendencia N 036-
1998/SUNAT. Al respecto, es preciso
tener en cuenta lo sealado por la
Administracin mediante Informe
N 197-2008-SUNAT/2B0000, en el cual
se seala que:
Una vez cerrado el ejercicio gravable, el
contribuyente que percibe exclusivamen-
te rentas de quinta categora debe soli-
citar la devolucin del exceso retenido
presentando el Formato aprobado por la
Resolucin de Superintendencia N 036-
98/SUNAT.
El formato debe ser presentado al agente
de retencin para el que labora el contri-
buyente o al agente de retencin del cual
obtiene la mayor renta de quinta catego-
ra, en caso labore para ms de una per-
sona o entidad.
De no encontrarse percibiendo rentas
de quinta categora, el contribuyente de-
ber presentar el formato ante el ltimo
agente de retencin del que percibi di-
chas rentas.
En todos los casos, el agente de reten-
cin ante el cual se ha presentado el for-
mato deber proceder a la devolucin del
monto retenido en exceso.
3. CRITERIO DE IMPUTACIN DE LA
RENTA
Criterio de imputacin
Renta de quinta categora
Percibido
284
4. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA
DE QUINTA CATEGORA
Segn el artculo 46 de la Ley del Im-
puesto a la Renta, de las rentas de cuarta
y quinta categoras podrn deducirse anual-
mente, un monto fijo equivalente a siete
unidades impositivas tributarias. Los con-
tribuyentes que obtengan rentas de ambas
categoras solo podrn deducir el monto fijo
por una vez.
INFORMES DE SUNAT
Informe N 012-2010-SUNAT/2B0000
A efectos de la aplicacin del Impuesto a la Renta
de quinta categora, el impuesto asumido por el
empleador no puede ser considerado como una
mayor renta para el contribuyente perceptor de las
rentas de quinta categora.
Informe N 046-2010-SUNAT/2B0000
Las asignaciones econmicas de carcter extraor-
dinario y excepcional que se otorgan en forma
mensual a los empleados de confianza y aquellos
que tengan cargos directivos o afines, califican,
para fines del Impuesto a la Renta, como rentas
de quinta categora y, por lo tanto, deben consi-
derarse para el clculo de las retenciones que por
concepto de dicho impuesto deben efectuar tales
entidades.
Informe N 176-2010-SUNAT/2B0000
Los ingresos percibidos por los trabajadores
correspondientes a la asignacin por alimenta-
cin principal, fallecimiento y escolaridad califican
como rentas de quinta categora sujetas al Im-
puesto a la Renta.
Oficio N 530-2010-SUNAT/200000
La suma correspondiente a la Asignacin Extraordi-
naria por Trabajo Asistencial (AETA), a que se refiere
el Decreto de Urgencia N 032-2002, califica como
renta de quinta categora afecta al Impuesto a la
Renta, por lo que esta se considerar para el
clculo de la retencin que por concepto de dicho
Impuesto debe efectuarse conforme a lo estable-
cido en el artculo 75 del Texto nico Ordenado
(TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta.
Dicho criterio se encuentra plasmado en el Infor-
me N 204-2010-SUNAT/2B0000, segn el cual
de conformidad con el inciso a) del artculo 34 del

TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, todo in-
greso obtenido por el trabajador con ocasin del
vnculo laboral que mantiene con su empleador
estar afecto al Impuesto a la Renta de quinta ca-
tegora, siendo irrelevante si dicho ingreso tiene
o no carcter remunerativo, la denominacin que
se le haya otorgado (tales como, asignaciones por
productividad, incentivos u otros) o la entidad obli-
gada a abonarlo.
Informe N 009-2010-SUNAT/2B0000
Tratndose de la remuneracin que los notarios
se asignan a travs de su planilla, en aplicacin
de lo dispuesto en el inciso b) del artculo 19 del
Decreto Legislativo N 1049:
1. La referida remuneracin no constituye renta
de quinta categora a efectos del Impuesto a
la Renta.
2. Dicha remuneracin tampoco constituye gasto
deducible para determinar la renta neta de ter-
cera categora de los notarios por el ejercicio
de su funcin notarial.
Informe N 065-2010-SUNAT/2B0000
1. Todos los ingresos percibidos por los traba-
jadores municipales derivados de su rela-
cin laboral se encuentran gravados con el
Impuesto a la Renta de quinta categora, in-
dependientemente de que estos se encuen-
tren afectos o no al Rgimen Contributivo de
EsSalud y a la Contribucin al Sistema Na-
cional de Pensiones.
2. A efectos del clculo de la proyeccin anual
de ingresos afectos al Impuesto a la Renta de
quinta categora, el procedimiento ha sido es-
tablecido en funcin del monto de los ingresos
que percibe el trabajador en cada mes calen-
dario, sin tener en cuenta el nmero de das
laborados por ellos y, en caso de existir ingre-
sos variables, los ingresos a proyectar se cal-
culan siguiendo el procedimiento previsto en
el artculo 40 del Reglamento del Texto nico
Ordenado del Impuesto a la Renta o mediante
la opcin prevista en el inciso a) del artculo 41
del mismo Reglamento.
Oficio N 059-96.I2.0000
De acuerdo con lo expuesto, los gastos en que
incurre una empresa por la contratacin de un se-
guro a su personal, se encontraran comprendidas
como gastos y contribuciones realizados por la
empresa con carcter general a favor del per-
sonal y en tal sentido, requeriran del requisito
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
de generalidad a efectos de no ser gravados como
renta de quinta categora. El mencionado requisito
no se cumplira en los casos en los que la empre-
sa contratara el seguro nicamente para un grupo
de trabajadores.
Oficio N 272-96-I2.0000
En este orden de ideas, el pago voluntario que
efecte el empleador a sus trabajadores, a ttu-
lo de gracia, con ocasin del cese se encuentra
comprendido en el supuesto previsto en el prrafo
anterior, no gozando de la inafectacin contenida
en el artculo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Informe N 047-2001-SUNAT-K00000
La entrega de dinero en efectivo, por concepto de
combustible al personal Militar y Policial, pensio-
nistas de las Fuerzas Armadas y Polica Nacional
(artculo 2 del D.S. N 037-2001), no encuadra en
ninguno de los incisos contenidos en el artculo 34
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; por
lo tanto, no constituye renta de quinta categora a
efectos del Impuesto a la Renta.
Informe N 155-2001-SUNAT/K00000
La entrega de dinero en efectivo por concepto de
combustible a favor del personal militar y policial
en situacin de actividad, a que se refiere el ar-
tculo 1 del Decreto Supremo N 037-2001-EF,
constituye renta de quinta categora a efectos de
la legislacin del Impuesto a la Renta, en tanto
dicha asignacin tenga carcter de libre disponibi-
lidad por tratarse de una cantidad fija y peridica,
no sujeta a reintegro por la parte no utilizada en el
desempeo de las funciones del citado personal.
Informe N 256-2001-SUNAT/K00000
Solo se encuentran inafectas del Impuesto a la
Renta los incentivos y/o entregas que otorgue el
Cafae dentro del marco del Decreto Supremo
N 005-90-PCM, incluyendo aquellos que pudie-
ran entregarse en efectivo.
Informe N 318-2002-SUNAT/K00000
Los ingresos que otorgan a los trabajadores de-
pendientes las entidades de la Administracin
Pblica o los Cafae, como regla general, constitu-
yen rentas de quinta categora. Esto incluye a los
incentivos y/o entregas otorgados por las entida-
des de la Administracin Pblica en el marco de
lo dispuesto por el Decreto Supremo N 005-90-
PCM. Por excepcin, los incentivos y/o entregas
otorgados por el Cafae en el marco del Decreto
Supremo N 005-90-PCM, a los trabajadores del
285
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Gobierno central e instancias descentralizadas, no
estn afectos al Impuesto a la Renta.
Todas las sumas otorgadas a los trabajadores con
carcter remuneratorio se encontrarn gravadas
con el IES. Sin embargo, los incentivos y/o entre-
gas aprobados en el marco de lo dispuesto en el
Decreto Supremo N 005-90-PCM, otorgados a
sus trabajadores dependientes por las entidades
de la Administracin Pblica o por el Cafae a los
trabajadores del Gobierno central e Instancias
descentralizadas, no estn afectos al IES.
Informe N 205-2002-SUNAT/K00000
Los socios de sociedades civiles pueden obtener
de estas rentas de quinta categora por el trabajo
que le presten de forma dependiente o indepen-
diente.
Los socios que se encargan de la gestin de di-
chas sociedades pueden percibir de ellas rentas
de cuarta o quinta categora.
En ambos casos, las retribuciones que deban abo-
narse a los socios son deducibles para determinar
la renta neta.
Informe N 035-2004-SUNAT/2B0000
Tratndose de trabajadores dependientes, no for-
man parte de la base imponible de las aportacio-
nes al Rgimen Contributivo de la Seguridad So-
cial en Salud y al Sistema Nacional de Pensiones,
los ingresos que dichos trabajadores obtienen por
la prestacin de servicios sin relacin de subordi-
nacin o dependencia considerados como rentas
de quinta categora segn el inciso f) del artculo
34 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Oficio N 018-98.I2.2000
Es grato dirigirme a usted en atencin al docu-
mento de la referencia mediante el cual plantea el
caso de trabajadores dedicados a la promocin de
ventas que reciben una remuneracin mensual y
adicionalmente comisiones en el mes de la amorti-
zacin o cancelacin de las ventas. El problema se
suscita, segn indican, para el caso de comisiones
que perciben los extrabajadores con posterioridad
a su cese, pero que se generan durante la vigencia
del vnculo laboral.
Al respecto, entendemos que su consulta se re-
fiere a aquellos trabajadores que, con ocasin
del cese, reciben la liquidacin correspondiente a
los ingresos obtenidos durante la labor realizada
como trabajador dependiente, la que incluye co-
misiones.
286
Sobre el particular entendemos que, en estricta apli-
cacin del inciso a) del artculo 34 de la Ley del Im-
puesto a la Renta, Decreto Legislativo N 774, las
precitadas comisiones, en tanto que constituyen
una retribucin por los servicios personales pres-
tados en relacin de dependencia, se encuentran
afectas al mencionado tributo.
Es del caso indicar que, de conformidad con el
artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, las
rentas de la quinta categora deben imputarse en el
ejercicio gravable en que se perciban.
Informe N 095-2004-SUNAT/2B0000
No existe impedimento legal para que los percep-
tores de rentas de cuarta categora presten sus
servicios sin relacin de subordinacin a un solo
cliente durante uno o varios periodos gravables.
El hecho que los sujetos que cumplan las condi-
ciones sealadas en el inciso e) del artculo 34
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, pres-
ten sus servicios con exclusividad y permanencia
durante uno o varios periodos gravables, no con-
vierte a los ingresos que estos obtengan por la
prestacin de dichos servicios en rentas de quinta
categora por trabajo dependiente.
Los ingresos que se perciban por servicios que
se presten de forma exclusiva y permanente se-
rn considerados como rentas de cuarta categora
siempre que no exista subordinacin o dependencia
en la prestacin de estos; pues de existir ella, cons-
tituirn rentas de quinta categora.
Sin embargo, a pesar de que no exista subordinacin,
dichos ingresos podran constituir rentas de quinta
categora si estos son obtenidos por la prestacin de
servicios que renen las caractersticas del inciso e)
del artculo 34 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta; o si son obtenidos por servicios considerados
dentro de la cuarta categora, prestados a favor de un
sujeto con el cual se mantenga simultneamente una
relacin laboral de dependencia.
El hecho de fijar como retribucin por los servi-
cios prestados un monto fijo durante el tiempo que
dure la vigencia del contrato y sus prrrogas, no
implica, por s solo, que esta constituya renta de
quinta categora.
Informe N 118-2001-SUNAT/K00000
Los empleadores que abonan rentas de quinta
categora se encuentran obligados a efectuar las
retenciones del Impuesto a la Renta, de manera
independiente cuando contratan a un solo trabaja-
dor de manera simultnea, aun cuando lo realizan
en la calidad de copropietarios.

Los empleadores son sujetos del Impuesto
Extraordinario de Solidaridad por los ingresos que
paguen o abonen a sus trabajadores.
Las entidades empleadoras estn obligadas a
efectuar aportes por afiliacin al Seguro Social de
Salud por sus trabajadores que laboran en rela-
cin de dependencia.
Las declaraciones de las obligaciones aludidas
en el presente informe deben ser efectuadas me-
diante el PDT de Remuneraciones, tratndose de
entidades obligadas a declarar sus obligaciones
utilizando dicho Programa. En caso contrario,
podrn optar por utilizar el citado Programa o el
Formulario N 402.
Informe N 102-2001-SUNAT/K00000
Los trabajadores de Construccin Civil que man-
tienen una relacin laboral con el empleador, per-
ciben rentas de quinta categora, no correspon-
dindoles emitir recibo por honorarios por tales
rentas.
Informe N 0086-2001-SUNAT/K00000
Las sumas entregadas por los Cafae como
estmulo por la permanencia voluntaria fuera del
horario normal de trabajo constituyen rentas de
quinta categora.
Oficio N 031-2000-K00000
Tratndose de intereses generados por remunera-
ciones devengadas, estos se encontrarn afectos
al Impuesto a la Renta y formarn parte de la base
imponible para el clculo del Impuesto a la Renta
de quinta categora, de acuerdo con lo previsto en
el artculo 34 del antes mencionado TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta, siempre que no impliquen
la reparacin de un dao emergente.
Informe N 263-2001-SUNAT-K00000
El empleador debe efectuar la retencin del Im-
puesto a la Renta de quinta categora sobre el
ntegro de la suma que entregue, sin que medie
negociacin y a ttulo de gracia, a los trabajadores
que renuncien voluntariamente; de conformidad
con las normas que regulan dichas retenciones,
siendo irrelevante para este efecto que dicho mon-
to supere o no las 12 remuneraciones.
Informe N 046-2008-SUNAT/2B0000
Los importes entregados a los trabajadores por
concepto de gastos de movilidad no constituyen
retribuciones por servicios personales y, por ende,
no califican como rentas de quinta categora; sin
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
importar si tales montos superan o no el equiva-
lente diario de 4% de la Remuneracin Mnima
Vital Mensual.
JURISPRUDENCIA
RTF N 9484-4-2007
Se seala que los gastos por concepto de ma-
trcula y cuotas de maestra, posgrado y curso de
carrera de cuatro trabajadores de la empresa re-
parados en autos, por su naturaleza no constitu-
yen gastos de capacitacin para el puesto. Por lo
que al ser efectuados en virtud a la prestacin de
servicios personales a la recurrente constituyen
rentas de quinta categora.
RTF N 5993-2-2007
Los elementos esenciales que caracterizan toda
relacin laboral, de acuerdo con la doctrina y la le-
gislacin laboral son los siguientes: a) Prestacin
personal de servicios, por la que el Trabajador
pone a disposicin del empleador su fuerza de tra-
bajo debiendo hacerla en forma personal y directa;
b) Remuneracin, que es la contraprestacin que
otorga el empleador al trabajador a cambio de la
actividad que este realiza a su favor y, c) Subor-
dinacin, vnculo jurdico del que se deriva la fa-
cultad de direccin del empleador y la correlativa
obligacin del trabajador de acatar sus rdenes,
contando adems el empleador con los poderes
normativo y sancionador en virtud de la relacin
de dependencia.
Al respecto, la Resolucin del Tribunal Fiscal N 02397-
5-2003, entre los elementos citados, el de mayor
importancia a efectos de determinar la naturale-
za de la relacin laboral, es el de subordinacin
que por no ser de fcil identificacin, requiere del
anlisis de caractersticas tpicas que permiten
presumir la existencia de una relacin laboral, ta-
les como el lugar, horario y exclusividad o trabajo
para un solo empleador, entre otros. Asimismo,
este Tribunal ha establecido que no solo se debe
acreditar que la prestacin de servicios sea de
carcter regular y continuo, sino que bsicamente
debe acreditarse la existencia de subordinacin y
exclusividad para identificar una relacin laboral.
RTF N 05449-4-2007
Se establece que para que los montos otorga-
dos en calidad de servicio de transporte, no
sean considerados remuneracin computable
a efectos de quinta categora, es necesario que
287
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
se acredite que el monto asignado es razonable
y que se encuentra supeditado a la asistencia al
trabajo.
Que en tal sentido, la recurrente no ha acreditado
que los montos otorgados por concepto de trans-
porte se encuentran supeditados a la asistencia al
trabajo, toda vez que al no contar con un control
de asistencia, no le es posible efectuar tales pa-
gos en funcin de la asistencia al trabajador, por lo
que no se ha cumplido con los requisitos para que
esta no califique como remuneracin.
Que asimismo, la Resolucin N 02264-2-2003
seala respecto a la razonabilidad, que deben de
tenerse en cuenta dos parmetros, el primero re-
lacionado con el costo de educacin que pretende
satisfacer el empleador, as como el monto en-
tregado a los trabajadores por dicho concepto no
puede superar el costo de los gastos educativos, y
el segundo referido a la remuneracin mensual del
trabajador, pues en caso de que la asignacin la
exceda se estara frente a un caso de simulacin,
obligando el principio de primaca de la realidad
a comprender dicha asignacin como una remu-
neracin.
RTF N 5217-4-2002
El pago del alquiler a favor del trabajador no domi-
ciliado no tiene la calidad de condicin de trabajo
y si no est contemplado en el contrato de trabajo
constituye una liberalidad por parte de la empresa,
por lo tanto sujeto a rentas de quinta categora.
RTF N 477-1-2001
No constituye rentas de quinta categora los gas-
tos realizados por la empresa a favor del personal
con carcter general que no sea de libre disposi-
cin del trabajador, siempre y cuando exista una
obligacin por parte del empleador de realizar di-
cho gasto. En ese sentido, constituye renta grava-
ble de quinta categora los alimentos brindados al
personal, si se acredita que no se cumple con los
criterios de generalidad y razonabilidad.
RTF N 09013-3-2007
Conforme se seala en la resolucin del Tribunal
Fiscal N 01047-2-2000 de 31 de octubre de 2000
el inciso e) del artculo 34 de la Ley del Impuesto
a la Renta presupone la existencia de contratos
de naturaleza civil, es decir, aquellos contratos
que por su contenido no configuran en estricto
una relacin laboral, pero que en los hechos se
presentan circunstancias antes descritas que
ameritan el tratamiento de los ingresos como una
renta de quinta categora; en ese sentido se hace
288
referencia a servicios que tienen las caractersti-
cas propias de un servicio prestado en relacin de
dependencia, a saber: ser prestados en el lugar
y horario establecidos por el usuario, proporcio-
nando los elementos de trabajo y asumiendo los
gastos derivados de la prestacin.
RTF N 0259-1-2007
Los socios o asociados de sociedades civiles pue-
den percibir de las mismas rentas de cuarta cate-
gora en la medida que no presten ningn trabajo
en relacin de dependencia.
APLICACIN PRCTICA
1. Retencin del Impuesto a la Renta de
quinta categora cuando un trabajador
labora en dos empresas y su renta neta
supera las 54 UIT
Un trabajador afiliado a una AFP labora en
dos empresas y percibe lo siguiente:
- Empresa A : S/. 8,300 mensual
- Empresa B : S/. 8,500 mensual
Cmo se calcula la retencin del IR de
quinta categora por el mes de enero 2012?
Solucin:
Cuando un trabajador percibe dos o ms re-
muneraciones consideradas como renta de
quinta categora, el trabajador deber comu-
nicar este hecho al empleador del que percibe
mayor renta.
Siendo as, la empresa donde percibe mayor ren-
ta, deber acumularlas y seguir el procedimiento
para aplicar la retencin del IR de quinta catego-
ra, segn lo precisa el artculo 40 del Reglamento
del TUO de la LIR.
Datos:
- Periodo a liquidarse : Enero 2012
- Empresa A : S/. 8,300
- Empresa B : 8,500
Total mensual : S/. 16,800
De acuerdo a lo explicado, la retencin del IR la
realizar la empresa B por ser la entidad que
realiza el mayor pago (S/. 8,500).
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Base computable para la retencin de ASIENTO CONTABLE

quinta categora del periodo enero 2012,
determinado por la empresa B -------------------- x --------------------
62 Gastos de personal, direct. y
- Remuneracin, enero 2012 : S/. 16,800
gerent. 9,265
- Remuneracin proyectada
6211 Sueldos y salarios 8,500
Feb. a Dic. 2012 : 184,800 6271 EsSalud 765
(S/. 16,800 x 11 meses) 40 Tributos, contrap. y aportes al
- Gratificacin proyectada : 33,600 sistema de pensiones y de

(S/. 16,800 x 2) salud por pagar 5,173

40173 Renta de 5ta. Cat. 3,306
Ingresos proyectados : S/. 235,200
4031 EsSalud 765
Menos:
4071 AFP xxx 1,102
- 7 UIT x S/. 3,650 : ( 25,500) 41 Remuner. y participaciones
Base computable : S/. 209,700 por pagar 4,092
Aplicacin de las tasas correspondientes 4111 Sueldos y salarios por pagar
para determinar el impuesto y la retencin x/x Provisin de la planilla de sueldo
por enero 2012
del trabajador xxx, Enero 2012.

Impuesto Impuesto -------------------- x --------------------

Renta neta global Tasa
parcial acumulado

Hasta 27 UIT 2. Cmo se determina la retencin de ren-

15% 14,783.00 14,783.00
(S/. 98,550) ta de quinta categora a trabajador que
percibe remuneracin principal variable?
Exceso 27 UIT hasta
54 UIT
21% 20,696.00 20,696.00 Un trabajador afiliado a la ONP labora des-
S/. 98,550 a
de enero 2012, percibiendo una remunera-
S/. 197,100 cin mensual variable con base en comisio-
nes. El ltimo trimestre del ejercicio 2011
Exceso 54 UIT
percibi como ingreso lo siguiente:
S/. 209,700 - 30% 3,780.00 3,780.00
S/. 197,100
Meses - 2012 Comisiones
Impuesto proyectado : S/. 39,259.00 ---- Octubre 3,485
Noviembre 2,926
Retencin enero 2012 : S/. 39,259.00 12(*) : S/. 3,272.00
Diciembre 3,290
Total: S/. 9,701
(*) Base legal: Numeral 1, inciso f) del artculo 40 (Reglamento
del TUO de la LIR). Se solicita efectuar la retencin del IR del
periodo enero 2013, cul sera el procedi-
Asiento contable:
miento, si la remuneracin principal es va-
Provisin de la planilla de remuneracin riable, con base en comisiones?
del mes de enero 2012
Dato adicional: La remuneracin de enero
El registro de la provisin mensual sern realizada 2013 fue S/. 2,742.
en forma independiente por cada una de las dos
empresas. Solucin:
La retencin de quinta categora solo debe fi- Cuando las remuneraciones mensuales pagadas al
gurar en la empresa B, tal como se muestra trabajador sean de montos variables, se tiene que
a continuacin: optar por un sistema de retencin, la que ser

289
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

definida en el periodo de enero de cada ao y debe- Para la aplicacin del sistema del promedio, el im-
r mantenerse por todo el ejercicio. porte de las gratificaciones legales y/o ordinarias
y/o extraordinarias, y en su caso las participacio-
As lo precisa el inciso a), artculo 41 del Regla- nes de las utilidades a los trabajadores que hubie-
mento del TUO de la LIR, donde se podr optar ran sido puesta a disposicin, se consideran en
por uno de los sistemas siguientes: el periodo en que se estn percibiendo, quiere
a) La proyeccin de la remuneracin mensual decir, en el mes en que se realiza la retencin.
como si esa fuera la cantidad fijaque va a
recibir en forma mensual; o Registro contable:
b) Se obtiene el promedio de las tres (3) ltimas Asiento similar al registrado en el caso anterior.
remuneraciones variables (incluida la del mes
de clculo) y se realiza una proyeccin anual
con el importe obtenido.
3. Efectos en la variacin de la retencin
Datos: de rentas de quinta categora del pri-
- Fecha de ingreso : 01/10/2012 mer trimestre con pago de utilidades
- Periodo de retencin : Enero 2013 e n m ar z o y pag o d e bon if ic ac in
- Comisin de enero : S/. 2,742 extraordinaria en abril 2013
Para fines didcticos, tomaremos la 2da. opcin,
que es el promedio de las 3 ltimas remuneracio- Un trabajador con remuneracin fija
nes, incluido el mes a liquidarse (enero 2012), y de S/. 1,750 mensuales, en marzo percibe
los dos meses anteriores, que en este caso sern utilidades por S/. 2,000 y en abril el importe
los periodos Nov. y Dic. 2012. de S/. 1,500 por bonificacin extraordinaria.
Determinacin de la base de clculo para la A cunto asciende la retencin de rentas
retencin de quinta categora de quinta categora de los periodos de ene-
- Comisin de enero 2013 : S/. 2,742 ro, febrero, marzo y abril 2013, consideran-
do las entregas realizadas en su momento?
- Comisin, diciembre 2012 : 3,290
- Comisin, noviembre 2012 : 2,926 Solucin:
Total : S/. 8,958
- Promedio a proyeccin : S/. 2,986 Se trata de un trabajador que percibe remunera-
cin mensual fija y percibe ingresos adicionales
(S/. 8,958 3) de carcter extraordinario, que estn permitidos
Clculo de la base imponible para la reten- para ser deducidos como gastos de la empresa,
cin de 5ta. categora de enero 2013 considerando que guardan relacin con la gene-
- Remuneracin, enero 2013 : S/. 2,742 racin de renta y no se encuentran expresamente
prohibida por Ley.
Ms:
- Remuneracin mensual Se consideran, entre otros, los aguinaldos, bonifi-
caciones, gratificaciones y otros pagos que se ha-
proyectado (feb./dic. 2013) : 32,846
gan a favor de los servidores en virtud del vncu-
(S/. 2,986 x 11 meses) lo laboral existente y con motivo del cese (inciso l,
- Gratificacin proyectada : (*)
00 artculo 37 del TUO de la LIR).
Ingresos proyectados : S/. 35,588 Datos:
Menos:
- Remuneracin fija (en/dic) : S/. 1,750
- 7 UIT x S/. 3,650 : ( 25,550)
- Utilidad 2012 (marzo) : S/. 2,000
Renta Imponible : S/. 10,038
- Bonif. por balance (abril) : S/. 1,500
- Tasa del impuesto, 15% : S/. 1,506
- Retencin, enero 2013 : S/. (**)125.50 Remuneracin mensual afecta para la re-
tencin del Impuesto a la Renta de quinta
(*) Por aplicacin de la opcin b), no se consideran las gratifi- categora
caciones ordinarias como proyeccin.
(**) Se divide entre 12 (numeral 1, inciso f, artculo 40 - Regla- Siendo la UIT de S/. 3,700 para el ao 2013, para
mento del TUO de la LIR). encontrarse afecto a la retencin, deber tener

290
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

una remuneracin mensual mayor a S/. 1,800, Ms:

segn el clculo siguiente:
- Percibido en en./feb. 2013 : 3,500
- Deduccin aceptable, 7 UIT : S/. 25,200
Total proyectado : S/. 26,500
(artculo 46, TUO de la LIR)
Menos:
- Ingreso mnimo no deducible : S/. 1,800
- 7 UIT x S/. 3,700 : 25,900
(S/. 25,200 14 meses)
Renta neta : S/. 600
Retencin por el periodo enero 2013 - Impuesto calculado, 15% : S/. 90
(*)
- Remuneracin, Enero : S/. 1,750 - Retencin en marzo 2012 : S/. 7.50
Ms: (S/. 90 12*)
(*) Numeral 1, inc. f, artculo 40 del TUO de la LIR.
- S/. 1,750 x 11 meses (feb. a dic.): 19,250
Se observa que por los meses de enero y febrero
- S/. 1,750 x 2 gratificaciones : 3,500 no hubo retencin, pero por efectos del pago de
Total proyectado : S/. 24,500 las utilidades en marzo, se debe retener el importe
de S/. 7.50 por ese periodo.
Menos:
Retencin por el periodo abril 2013
- 7 UIT x S/. 3,700 : 25,900
En este periodo, se percibe en forma adicional,
Renta Neta : S/. (*)
00 una bonificacin extraordinaria por balance, y
estos ingresos constituyen renta de quinta catego-
ra, por lo tanto, forma parte a efectos del clculo
(*) No se realiza retencin, no llega al lmite solicitado. de la retencin correspondiente al periodo (inciso
a, artculo 34 del TUO de la LIR).
Retencin por el periodo febrero 2013 - Remuneracin, abril : S/. 1,750
Se sigue el mismo procedimiento realizado por - Bonificacin extraordinaria : 1,500
enero, y al no haber pago adicional en el periodo, Total, abril 2012 : S/. 3,250
no habr retencin en el mes.
Ms:
Retencin por el periodo marzo 2013 - S/. 1,750 x 8 meses (may./dic.): 14,000
De acuerdo con lo tratado, se considera como - S/. 1,750 x 2 gratificaciones : 3,500
otros pagos a las utilidades y/o bonificaciones Subtotal : S/. 20,750
extraordinarias recibidas por el trabajador en vir- Ms:
tud del vnculo laboral.
- Percibido en en./mar. 2013 : 7,250
En este mes, el trabajador percibe el pago de uti- Total proyectado : S/. 28,000
lidades correspondiente al ejercicio 2012, y estos
Menos:
ingresos constituyen renta de quinta categora,
por lo tanto, forma parte a efectos del clculo de - 7 UIT x S/. 3,700 : 25,900
la retencin correspondiente al periodo (inciso a, Renta neta : S/. 2,100
artculo 34 del TUO de la LIR).
- Impuesto calculado, 15% : S/. 315
- Remuneracin, marzo : S/. 1,750 Menos:
- Utilidad, ejercicio 2012 : 2,000 - Retencin, ene./mar. 2013 : 7.50
Impuesto resultante : S/. 315
Total, marzo 2013 : S/. 3,750
- Retencin en abril 2013 : S/. (*)35.00
Ms:
(S/. 315 9*)
- S/. 1,750 x 9 meses (abr./dic.) : 15,750
(*) Numeral 2, inciso f, artculo 40 del TUO de la LIR.
- S/. 1,750 x 2 gratificaciones : 3,500
Al percibir en abril una bonificacin extraordina-
Sub total : S/. 23,000 ria, se incrementa la base imponible a efectos de

291
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
la retencin de quinta categora, tal es as, que
por ese periodo se retiene el importe de S/. 44.89.
Registro contable:
Asiento similar al registrado en el caso anterior
5. CERTIFICADO DE RENTAS Y RETEN-
CIONES POR RENTAS DE SEGUNDA,
CUARTA Y QUINTA CATEGORA
En aplicacin de lo dispuesto por el
artculo 45 del Reglamento de la Ley del Im-
puesto a la Renta, aprobado por Decreto Su-
premo N 122-94-EF, los agentes de reten-
cin de rentas de segunda, cuarta y quinta
categora debern de entregar al preceptor
de dichas rentas, antes del 1 de marzo de
cada ao, un certificado de rentas y reten-
ciones, en el que dejarn constancia, entre
otros, del importe abonado y el importe re-
tenido correspondiente al ejercicio anterior.
a) Contenido del certificado de retenciones
El contenido del certificado de rentas y
retenciones depende del tipo de renta
respecto del cual se emiten rentas de
2da. 4ta. y 5ta. categora.
- Si los agentes de retencin pagaron ren-
tas comprendidas entre las de segunda,
cuarta y quinta categora a contribuyen-
tes domiciliados en el pas, debern emi-
tir un certificado de rentas y retenciones,
el que deber contener como mnimo la
siguiente informacin:
a) La denominacin de Certificado de
Rentas y Retenciones por rentas de
Segunda/Cuarta/Quinta Categora,
segn corresponda.
b) Ejercicio al que corresponde el
certificado.
c) Fecha de emisin del certificado.
d) Datos del agente de retencin:
i) Nombres y apellidos, denomina-
cin o razn social.
ii) Nmero de RUC.
iii) Domicilio fiscal.
292
iv) Nombres y apellidos, y tipo y n-
mero del documento de identidad
del representante legal acreditado
en el RUC, de ser el caso.
e) Datos del contribuyente a quien se
entregar el certificado:
i) Nombres y apellidos.
ii) Nmero de RUC o, tratndose de
sujetos que no se encuentren obli-
gados a inscribirse en el RUC, el
tipo y nmero del documento de
identidad.
iii) Domicilio fiscal o, de no estar obli-
gado a inscribirse en el RUC, su
direccin domiciliaria.
f) Concepto por el que se paga la renta;
actividad realizada o servicio presta-
do por el contribuyente; o, cargo que
ocupa en el centro laboral, tratndose
de rentas de segunda, cuarta o quinta
categora, respectivamente.
g) El importe de la renta bruta de segun-
da, cuarta o quinta categora que el
agente de retencin hubiera puesto
a disposicin del contribuyente en el
ejercicio.
h) El importe de las retenciones efectua-
das sobre la renta bruta de segunda,
cuarta o quinta categora.
i) La firma del agente de retencin o su
representante legal acreditado en el
RUC.
En el certificado de rentas y reten-
ciones por rentas de segunda categora no
se incluirn las rentas a que se refieren los
incisos h) e i) del artculo 24 de la Ley del
Impuesto a la Renta referida a la atribucin
de utilidades y dividendos.
Rentas por dividendos
Si los agentes de retencin ponen a
disposicin o acuerdan la distribucin de divi-
dendos y cualquier otra forma de distribucin
de utilidades, a contribuyentes domiciliados
en el pas, que constituyan para aquellos
rentas de segunda categora, debern emitir

un certificado de rentas y retenciones, el que
deber contener como mnimo la siguiente
informacin:
a) La denominacin de Certificado de ren-
tas y retenciones por dividendos y cual-
quier otra forma de distribucin de utili-
dades.
b) Ejercicio al que corresponde el certificado.
c) Fecha de emisin del certificado.
d) Datos del agente de retencin:
i) Denominacin o razn social.
ii) Nmero de RUC.
iii) Domicilio fiscal.
iv) Nombres y apellidos, y tipo y nme-
ro del documento de identidad del
representante legal acreditado en
el RUC.
e) Datos del contribuyente a quien se entre-
gar el certificado:
i) Nombres y apellidos.
ii) Nmero de RUC.
iii) Domicilio fiscal.
f) El importe de los dividendos o cualquier
otra forma de distribucin de utilidades
sobre las que el agente de retencin hu-
biera tenido la obligacin de efectuar la
retencin.
g) El importe de las retenciones efectuadas.
h) La firma del representante legal acredita-
do en el RUC.
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
En este certificado no deber in-
cluirse los importes correspondientes a
remuneraciones percibidas que sean con-
sideradas dividendos, de conformidad con
lo previsto en el segundo prrafo de los
incisos n) y ) del artculo 37 de la ley, re-
ferida al exceso del valor de mercado de
las remuneraciones.
6. PLAZO PARA LA ENTREGA DEL CERTI-
FICADO
Los agentes de retencin del impues-
to por rentas de segunda, cuarta y quinta
categoras debern entregar al perceptor de
dichas rentas, antes del 1 de marzo de cada
ao, el certificado de rentas y retenciones
correspondiente a las rentas del ejercicio
anterior.
Tratndose de rentas de quinta cate-
gora, cuando el contrato de trabajo se extin-
ga antes de finalizado el ejercicio, el emplea-
dor extender de inmediato, por duplicado,
el certificado de rentas y retenciones, por el
periodo trabajado en el ao calendario. La
copia de este certificado ser entregada por
el trabajador al nuevo empleador.
7. CONSERVACIN DEL CERTIFICADO
DE RETENCIONES
El contribuyente, perceptor de las
rentas de segunda, cuarta o quinta catego-
ra, deber conservar el certificado durante
el plazo de prescripcin correspondiente al
ejercicio al que se refiere el certificado.
293
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

MODELOS DE CERTIFICADOS

CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA

(ART. 45 D.S. N 122.94-EF DEL 21/09/1994) (R.S. N 010-2006/SUNAT DEL 13/01/2006)

EJERCICIO GRAVABLE 2012

(Razn social de la empresa).................. RUC N......................con domicilio fiscal en ............................,debi-

damente representada por el Sr. .........................................en calidad de Gerente General, identificado con DNI
N........................

CERTIFICA :

Que el Sr. (ra.) .................................................................... con RUC N ................................ y domicilio fiscal

........................................................, se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Segunda Categora por con-
cepto de ........................(detallar servicio).................... el importe de:

Rentas devengadas Importe bruto Impuesto retenido

Puesta a disposicin

No puesta a disposicin

Total periodo 2012: S/.

........... , ........ de ............... de 2012

Nombres y apellidos del representante legal

Documento de identidad
(Persona acreditada ante Sunat)

294
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE CUARTA CATEGORA

(Art. 45 D.S. N 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. N 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)
EJERCICIO GRAVABLE 2012
(Razn social de la empresa)..................... RUC N ...................... con domicilio fiscal en ..................................
CERTIFICA :
Que el Sr. (ra.).................................................................. con RUC N ................................. y domicilio fiscal ..
......................................................, se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Cuarta Categora por concepto
de ........................(detallar actividad).................... el importe de:
Rentas devengadas Importe bruto Impuesto retenido
Puesta a disposicin
No puesta a disposicin
Total periodo 2012: S/.

................... , ........ de ........................... de 2012

Nombres y apellidos del representante legal
Documento de identidad
(Persona acreditada ante Sunat)

CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORA

(Art. 45 D.S. N 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. N 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)
EJERCICIO GRAVABLE 2012
(Razn social de la empresa)....................................... RUC N .......................con domicilio fiscal en .........
..................................................debidamente representada por el Sr. ......................................... en calidad de
Gerente General, identificado con DNI N..............................
CERTIFICA :
Que el Sr. (ra.)................................................................... con DNI N .........................domiciliado en ...............
..........................................., se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Quinta Categora por sus funciones en
el cargo de ..................(detallar cargo que ocupa)............. el importe de:
1. Renta bruta:
- Sueldo o jornal bsico S/. ............................
- Participacin por las utilidades ............................
- Gratificacin por Fiestas Patrias ...........................
- Gratificacin por Navidad ............................
- Otras rentas ............................
Remuneracin bruta total S/. ............................
2. Deduccin sobre renta de quinta categora:
- Menos: 7 UIT ( S/. 3,600 x 7 ) ( ....... 25,200 )
Total renta imponible S/. ............................
3. Impuesto a la Renta ...........................
4. Crdito contra el impuesto ...........................
5. Total retencin efectuada ............................
Saldo por regularizar S/. ...........................
................. , ......... de ........................... de 2012
Nombres y apellidos del representante legal
Documento de identidad
(Persona acreditada ante Sunat)

295
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR DIVIDENDOS

Y CUALQUIER OTRA FORMA DE DISTRIBUCIN DE UTILIDADES
(Art. 45 D.S. N 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. N 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)

Ejercicio gravable 2012

(Razn social de la Empresa)........................................................ RUC N ..................... con domicilio fiscal en

...................................................................................debidamente representada por el Sr. ................................
.........en calidad de Gerente General, identificado con DNI N.......................................

CERTIFICA :

Que el Sr. (ra.) .................................................................... con RUC N ................................ y domicilio fiscal

........................................................, se le ha retenido por Impuesto a la Renta de Segunda Categora por con-
cepto de ................(dividendo / cualquier otra forma de distribucin de utilidades).................... el importe de:

Rentas devengadas Importe bruto Impuesto retenido

Puesta a disposicin
No puesta a disposicin
Total periodo 2012: S/.

.................... , ........ de ........................... de 2012

Nombres y apellidos del representante legal

Documento de identidad
(Persona acreditada ante Sunat)

296
 Captulo 6
RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA DE
PERSONAS NATURALES
Los artculos 51 y 51-A de la Ley del
Impuesto a la Renta e inciso a) del artculo
29-A del Reglamento disponen que los con-
tribuyentes domiciliados en el pas sumarn
y compensarn entre s los resultados que
arrojen sus fuentes productoras de renta
extranjera, y nicamente, si de dichas ope-
raciones resultase una renta neta, esta se
sumar a la Renta Neta del Trabajo.
La renta generada en el extranjero
que se sumar a la renta neta del trabajo,
ser aquella renta que provenga del capital,
del trabajo o cualquier otra actividad distinta
a la actividad empresarial.
En la compensacin de los resulta-
dos que arrojen las rentas de fuente extran-
jera, no se tomar en cuenta las prdidas
obtenidas en pases o territorios de baja o
nula imposicin.
Si resultase una prdida neta total de
fuente extranjera, en ningn caso, esta se
computar para determinar el impuesto.
Asimismo de acuerdo al artculo 50
de la Ley del Impuesto a la Renta, la renta en
moneda extranjera, se convertir en moneda
nacional al tipo de cambio vigente a la fecha
de devengo para las Rentas de Primera Ca-
tegora o de percepcin para las Rentas de
Segunda, Cuarta y Quinta Categoras.
Se utilizar el tipo de cambio prome-
dio ponderado compra cotizacin de oferta
y demanda que corresponde al cierre de
operaciones del da de devengo o percep-
cin de la renta, de acuerdo con la publi-
cacin que realiza la Superintendencia de
Banca, Seguros y Administradoras Privadas
de Fondo de Pensiones.
Si la referida Superintendencia no pu-
blica el tipo de cambio promedio ponderado
compra correspondiente a la fecha de de-
vengo o percepcin de la renta, se deber
utilizar el correspondiente al cierre de opera-
ciones del ltimo da anterior. Para este efec-
to, se considerar como ltimo da anterior al
ltimo da respecto del cual la citada Super-
intendencia hubiera efectuado la publicacin
correspondiente, aun cuando dicha publica-
cin se efecte con posterioridad a la fecha
de devengo o percepcin.
1. DETERMINACIN ANUAL DE RENTAS
DE TRABAJO Y RENTAS DE FUENTE EX-
TRANJERA
Para determinar la Renta imponible
de trabajo y fuente extranjera, se deber se-
guir el siguiente procedimiento:
a) Determinar la Renta Neta de Cuarta y
Quinta Categora (Renta Neta de Tra-
bajo), que se obtiene sumando las Ren-
tas Netas de Cuarta y Quinta Categoras.
b) De este monto se debe deducir:
1. El Impuesto a las Transacciones
Financieras (ITF), creado por la Ley
N 28194 (TUO D.S. N 150-2007-
EF), consignado en la Constancia
de retenciones o percepciones del
Impuesto a las Transacciones Finan-
cieras, emitida de conformidad con
las normas pertinentes, el cual ser
deducible hasta el lmite de la Renta
Neta de Cuarta Categora.
Solo a efectos de establecer el l-
mite sealado lneas arriba, las 7
Unidades Impositivas Tributarias a
que se refiere el artculo 46 de la
Ley se deducirn, en primer lugar,
de las rentas de la quinta catego-
ra y, de haber un saldo, este se
297
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
deducir de las rentas de la cuarta
categora luego de la deduccin del
20% a que se refiere el artculo 45
de dicha Ley.
En ningn caso se podr deducir los
intereses moratorios ni las sanciones
que el Impuesto a las Transacciones
Financieras (ITF) genere.
2. El gasto por concepto de donacio-
nes otorgadas a favor de las entida-
des y dependencias del Sector Pbli-
co Nacional, excepto empresas, y de
las entidades sin fines de lucro cuyo
objeto social comprenda uno o varios
de los siguientes fines:
i) Beneficencia
ii) Asistencia o bienestar social
iii) Educacin
iv) Culturales
v) Cientficas
vi) Artsticas
vii) Literarias
viii) Deportivas
ix) Salud
x) Patrimonio histrico cultural ind-
gena
xi) Otras de fines semejantes
Dichas entidades y dependencias debe-
rn estar calificadas previamente por par-
te del Ministerio de Economa y Finanzas
como entidad perceptora de donaciones
mediante Resolucin Ministerial.
Mediante Decreto Supremo N 219-
2007-EF, vigente a partir del 01/01/2008,
se sustituy el inciso s) del artculo 21 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, sealndose, entre otras disposi-
ciones las siguientes:
- Se elimina el registro de donantes.
- Las entidades y dependencias del
Sector Pblico Nacional, excepto
empresas, se encuentran califica-
das como entidades perceptoras de
298
donaciones, con carcter permanen-
te, no requieren inscribirse en el Re-
gistro de entidades perceptoras de
donaciones a cargo de la Sunat.
- Las dems entidades beneficiarias
debern estar calificadas como per-
ceptoras de donaciones por el Mi-
nisterio de Economa y Finanzas.
Dicha entidad remite la informacin
a la Sunat, a fin de que esta realice de
oficio la inscripcin o actualizacin que
corresponda en el Registro de entida-
des perceptoras de donaciones.
Cabe sealar que la deduccin no podr
exceder del 10% de la suma de la renta
neta de trabajo y la renta de fuente ex-
tranjera.
La deduccin mxima deducible ser cal-
culada de acuerdo con la siguiente frmula:
Donacin Mxima Deducible = 10% (RNT + RNFE)
Donde:
RNT = Renta Neta de Trabajo (Renta Neta de Cuar-
ta y Quinta Categoras) Casilla 512 RNFE =
Renta Neta de Fuente Extranjera (Casilla 116)
Finalmente, el saldo de las deducciones
de los numerales 1 y 2 que no han sido
absorbidas por la renta neta del trabajo,
no podr ser aplicado en los ejercicios
siguientes, ya que se consideran crditos
sin derecho a devolucin.
Sobre el saldo resultante, se compensa-
rn las Prdidas Netas Compensables
de ejercicios anteriores.
Solo cabe la posibilidad de arrastrar la
prdida generada hasta el ejercicio 2008
originada por la prdida de bienes que
generen rentas de primera categora
ocurridas por caso fortuito o fuerza ma-
yor o por la prdida de capital originada
en la enajenacin de inmuebles (Primera
Disposicin Complementaria del Decreto
Legislativo N 972).
Esta prdida solo se puede arrastrar por
un plazo mximo de 4 aos y para su
aplicacin se ha establecido un orden: En
primer lugar se aplica contra la renta neta

anual de primera categora y de quedar
un saldo o de no haber obtenido tal renta,
contra la renta anual del trabajo (Prime-
ra Disposicin Complementaria Final del
D.S. N 11-2010-EF).
Sobre el saldo que resulte segn lo esta-
blecido en el prrafo anterior, se suma-
rn las Rentas Netas de fuente extran-
jera obtenidas por el contribuyente en el
ejercicio gravable, de acuerdo a lo esta-
blecido en el artculo 51 de la Ley.
Al final de resultar un saldo positivo, este
constituye la renta imponible de trabajo y
fuente extranjera o base imponible sobre
la que se calcular el Impuesto a la Ren-
ta de Trabajo y fuente extranjera.
RENTA NETA DE TRABAJO (RENTA NETA DE
CUARTA Y QUINTA CATEGORA)
(-) Impuesto a las Transacciones Financieras - ITF
(-) Gastos por donaciones
(-) Prdida de ejercicios anteriores
(+) RENTA NETA DE FUENTE EXTRANJERA
RENTA NETA IMPONIBLE DE TRABAJO Y FUENTE
EXTRANJERA
Como se recordar se ha eliminado
la posibilidad de compensar la prdida ori-
ginada a partir del ejercicio 2009 en bienes
que generen rentas de primera categora
ocurridas por caso fortuito o fuerza mayor.
Solo cabe compensar la prdida genera-
da hasta el 2008, originada por la prdida
de bienes que generen rentas de prime-
ra categora ocurridas por caso fortuito o
fuerza mayor o por la prdida de capital
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES
originada en la enajenacin de inmuebles
(Primera Disposicin Complementaria del
Decreto Legislativo N 972). Esta prdida
solo se puede arrastrar por un plazo mximo
de 4 aos y para su aplicacin se ha estable-
cido un orden: En primer lugar, se aplica con-
tra la renta neta anual de primera categora
y de quedar un saldo o de no haber obtenido
tal renta, contra la renta anual del trabajo
(Primera Disposicin Complementaria Final
del D.S. N 011-2010-EF).
2. CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO A
LA RENTA DE TRABAJO Y FUENTE EX-
TRANJERA
De acuerdo al artculo 88 de la Ley del
Impuesto a la Renta y el artculo 52 de su Re-
glamento, la deduccin de los crditos se efec-
ta en el orden que se seala a continuacin:
a) Crditos sin derecho a devolucin
Crdito por Impuesto a la Renta de
Fuente Extranjera
Est constituido por el Impuesto a la Ren-
ta abonado en el exterior por las rentas de
fuente extranjera gravadas, siempre que no
exceda del importe que resulte de aplicar la
tasa media del contribuyente a las rentas
obtenidas en el extranjero, ni del impuesto
efectivamente pagado en el exterior.
La tasa media es el porcentaje que re-
sulta de relacionar Impuesto a la Renta
calculado sobre la Renta Imponible de
Trabajo y Fuente Extranjera entre lo que
resulte de adicionar a la Renta Neta del
Trabajo, la Renta Neta de Fuente Extran-
jera, la prdida de ejercicios anteriores y
la deduccin de las 7 UIT hasta con el
lmite mximo.
La tasa media se calcula de la siguiente manera:
Impuesto Calculado
Tasa Media = x 100
RNT + RNFE + 7 UIT + (Pt-1)
Donde:
RNT = Renta Neta del Trabajo (Renta Neta de Cuarta
y Quinta Categoras)
RNFE = Renta Neta de Fuente Extranjera
(Pt-1) = Prdida de Ejercicios Anteriores
299
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
7 UIT = S/. 25,200 hasta el lmite del total de rentas
netas de cuarta y quinta categora.
El importe que, por cualquier motivo, no
se utilice en el ejercicio gravable no se
podr compensar en otros ejercicios ni
dar derecho a devolucin.
b) Crditos con derecho a devolucin
- Los saldos a favor del contribuyente de
ejercicios anteriores, reconocidos por la
Sunat o establecidos por el contribu-
yente en las declaraciones, siempre
que no se haya solicitado su devolu-
cin y que dichas declaraciones no ha-
yan sido impugnadas.
- Pagos a cuenta realizados directamen-
te por el contribuyente, respecto de las
Rentas de Cuarta y Quinta Categora.
- Retenciones por rentas de Cuarta y Quin-
ta Categora efectivamente percibidas en
el ejercicio.
RENTA NETA IMPONIBLE DE TRABAJO Y FUEN-
TE EXTRANJERA X TASA(S) DEL IMPUESTO
Impuesto a la Renta de Trabajo y Fuente Extranjera
(-) Crditos contra el Impuesto
SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE
O DEL FISCO
3. IMPORTE DEL IMPUESTO DETERMINADO
3.1. Saldo a favor del contribuyente
Si es que luego de la determinacin
realizada se genera un saldo a favor del con-
tribuyente, puede optar por dos opciones:
a) Solicitar la devolucin.- Si se solicita
devolucin, en su constancia de presen-
tacin se le mostrar automticamente
300
el enlace web con el link hacia un m-
dulo donde podr presentar su Solicitud
de devolucin va Internet (Formulario
N1649). En caso no siga el mencionado
enlace, deber presentar su solicitud de
devolucin a travs del formulario fsico
N 4949, el cual deber ser presentado
en oficinas de la Sunat.
Si presenta la declaracin jurada anual,
sin estar obligado a ello a efectos de
solicitar la devolucin de un saldo a su
favor, no est obligado al cronograma
de vencimiento aprobado para su pre-
sentacin.
b) Aplicar contra futuros pagos a cuenta
y/o regularizacin.- Si se solicita la apli-
cacin contra futuros pagos a cuenta y/o
regularizacin, cabe recordar que el saldo
a favor por rentas de capital no se puede
aplicar contra los pagos a cuenta y/o regu-
larizacin por rentas del trabajo y viceversa,
as tampoco, el saldo a favor por rentas de
capital de primera categora no se puede
aplicar contra las rentas de capital de se-
gunda categora y viceversa.
3.2. Saldo a favor del fisco
En caso se genere un saldo a favor
del fisco deber efectuar el pago de impues-
to correspondiente, consignando para ello el
importe a pagar en la casilla correspondiente
de la seccin determinacin de la deuda del
PDT N 669.
Si hace el pago a travs de una gua
para pagos varios, deber consignar el pe-
riodo tributario 13-2012 y utilizar uno de los
siguientes cdigos, segn corresponda:
- El cdigo de tributo 3072 - Regulariza-
cin Rentas de Primera Categora (Ren-
tas de capital).
- El cdigo de tributo 3074 - Regulariza-
cin Rentas de Segunda Categora (Ren-
tas de capital).
- El cdigo de tributo 3073 - Regulariza-
cin Rentas de Trabajo y/o Fuente Ex-
tranjera.
 Captulo 7
RENTAS INAFECTAS Y EXONERADAS
DE PERSONAS NATURALES
La Administracin Tributaria realiza
una serie de exenciones hacia los deudores
tributarios con la finalidad de generar un be-
neficio sobre ellos. Es as que establece dos
clases de exenciones: las exoneraciones y
las inafectaciones.
La inafectacin es aquel beneficio
tributario que se encuentra fuera del hecho
imponible por la naturaleza de la actividad,
es decir, se encuentra fuera del mbito de
aplicacin del tributo.
As, la exoneracin, es aquel benefi-
cio tributario que se otorga a una actividad
que se encuentra gravada por el hecho im-
ponible, pero que se le excluye del manda-
to de pago, por un determinado periodo. La
Norma VII del Ttulo Preliminar del Cdigo
Tributario establece que las exoneraciones
tributarias deben tener un plazo no mayor a
tres aos, plazo que puede ser prorrogable
por tres aos ms.
De esta manera, la Ley del Impuesto a
la Renta, se refiere en su artculo 18 a aque-
llos que se encuentran inafectos al gravamen,
es decir los sujetos no pasivos; asimismo, en
su artculo 19 se refiere a aquellos que se en-
cuentran exonerados del impuesto.
1. INGRESOS INAFECTOS A LA RENTA
DE PERSONAS NATURALES
De acuerdo al artculo 18 de la Ley
del Impuesto a la Renta constituyen ingre-
sos inafectos al Impuesto, entre otros, los
siguientes:
a) Las indemnizaciones previstas por las
disposiciones laborales vigentes.
b) Las cantidades que se abonen, de pro-
ducirse el cese del trabajador, en el mar-
co de las alternativas previstas en el in-
ciso b) del artculo 88 y en la aplicacin
de los programas o ayudas a que hace
referencia el artculo 147 del Decreto
Legislativo N 728, Ley de Fomento del
Empleo, hasta un monto equivalente al
de la indemnizacin que correspondera
al trabajador en el caso de despido injus-
tificado.
La indemnizacin por despido arbitrario,
equivale a una remuneracin y media or-
dinaria mensual por cada ao completo
de servicios con un mximo de doce (12)
remuneraciones (artculo 38 del Texto
nico Ordenado del Decreto Legislativo
N 728, Ley de Productividad y Competi-
tividad Laboral, aprobado por el Decreto
Supremo N 003-97-TR).
Tenga en cuenta que el pago voluntario,
que efecte el empleador a los trabaja-
dores a ttulo de gracia, con ocasin del
cese en el trabajo constituye renta grava-
da de quinta categora.
c) Las indemnizaciones que se perciban por
causa de muerte o incapacidad produci-
das por accidentes o enfermedades, sea
que se originen en el Rgimen de Seguri-
dad Social, en un contrato de seguro, en
sentencia judicial, en transacciones o en
cualquier otra forma, salvo lo previsto en
el inciso b) del artculo 2 de la Ley.
d) Las compensaciones por tiempo de ser-
vicios previstas por las disposiciones
laborales vigentes.
e) Las rentas vitalicias y las pensiones
que tengan su origen en el trabajo
301
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
personal, tales como jubilacin, montepo
e invalidez.
f) Los subsidios por incapacidad temporal,
maternidad y lactancia.
g) Los incrementos del 3%, 9.72% y del
monto correspondiente al seguro de
vida obligatorio en las remuneracio-
nes, a que se refieren los incisos b), c)
y d) del artculo 8 del texto original del
Decreto Ley N 25897, Ley de creacin
del Sistema Privado de Administracin
de Fondos de Pensiones, as como los
aportes voluntarios del empleador al
Sistema Privado de Pensiones (artcu-
lo 74 del TUO de la Ley del Sistema
Privado de Administracin de Fondos
de Pensiones, aprobado por el Decreto
Supremo N 054-97-EF).
2. INGRESOS EXONERADOS DEL IM-
PUESTO A LA RENTA DE PERSONAS
NATURALES
De acuerdo al artculo 19 de la Ley
del Impuesto a la Renta constituyen ingresos
exonerados del Impuesto, entre otros, los
siguientes:
a) Las remuneraciones que perciban, por
el ejercicio de su cargo en el pas, los
funcionarios y empleados considerados
como tales dentro de la estructura orga-
nizacional de los gobiernos extranjeros,
instituciones oficiales extranjeras y or-
ganismos internacionales, siempre que
302
los convenios constitutivos as lo esta-
blezcan.
b) La diferencia entre el valor actualizado
de las primas o cuotas pagadas por los
asegurados y las sumas que los asegu-
radores entreguen a aquellos, al cumplir-
se el plazo estipulado en los contratos
dotales del seguro de vida, y los bene-
ficios o participaciones en seguros sobre
la vida que obtengan los asegurados.
c) Cualquier tipo de inters de tasa fija o
variable, en moneda nacional o extran-
jera, que se pague con ocasin de un
depsito conforme a la Ley General del
Sistema Financiero y del Sistema de Se-
guros y Orgnica de la Superintenden-
cia de Banca y Seguros, Ley N 26702,
as como los incrementos de capital de
los depsitos e imposiciones en mone-
da nacional o extranjera, excepto cuan-
do dichos ingresos constituyan rentas de
tercera categora.
d) Las regalas por derechos de autor que
perciban los autores y traductores na-
cionales y extranjeros, por concepto de
libros editados e impresos en el territorio
nacional. Esta exoneracin es por un pla-
zo de seis (6) aos contados a partir del
1 de enero del ao 2008 (artculo 3 de la
Ley N 29165).
Los beneficiarios debern acreditar la
exoneracin ante la Sunat con la cons-
tancia del depsito legal otorgada por la
Biblioteca Nacional del Per .
 Caso integral del Impuesto a la Renta
PERSONA NATURAL - EJERCICIO 2012

Datos del contribuyente Pago a cuenta del IR : a determinarse

Nombres y apellidos : Sra. Ana Bardales Quilola Autoavalo del inmueble : S/. 720,200
Direccin : Av. Los Altos N 620 Solucin:
Jess Mara En el arrendamiento de predios amo-
Profesin : Abogada blados o no, se presume de pleno derecho
RUC : N 10414536447 que la merced conductiva no podr ser
Estado civil : Casada inferior al 6% del valor del predio, salvo
Cnyuge : Sr. Lionel Messineo Lpez
que ello no sea posible por aplicacin de le-
yes especficas (tercer prrafo del inciso a,
RUC : N 10098889791
artculo 23 del TUO de la LIR).
Sistema de DJ anual : Renta propia - Cada cnyuge
Pagos a cuenta del IR realizados por
Sociedad conyugal que ha obtenido este concepto
rentas producidas por bienes comunes y Los contratos en moneda extranje-
rentas producidas por bienes adquiridos an- ra sern convertidos en moneda nacional,
tes del matrimonio. considerando el tipo de cambio promedio
En este caso, procederemos a de- ponderado compra, vigente al ltimo da de
terminar la renta bruta y renta neta de cada cada mes (fecha de devengo) publicado por
categora, as como la renta neta imponible la SBS; si no hubiera publicacin, se toma-
y el Impuesto a la Renta correspondiente al r como referencia la publicacin inmediata
ejercicio gravable 2012 de la seora Sra. anterior (artculo 50 del Reglamento del TUO
Ana Bardales Quilola. de la LIR).
Por mutuo acuerdo, las rentas que
Alquiler Alquiler Pagos a
obtenga cada cnyuge sern declaradas
Mes T.C. Cuenta
en forma separada: US$ S/.
(5%)
I. RENTAS DE PRIMERA CATEGORA Agosto 1,500 2.798 4,197.00 209.85
- Se imputan en el ejercicio gravable en Setiembre 1,500 2.787 4,180.50 209.03
que se devengan (inciso b, artculo 57 Octubre 1,500 2.796 4,194.00 209.70
del TUO de la LIR). Noviembre 1,500 2.825 4,237.50 211.88
- A la renta bruta se deduce por todo con- Diciembre 1,500 2.808 4,212.00 210.60
cepto el veinte por ciento (20%) y se ob- Total: 7,500.00 21,021.00 1,051.05
tiene la renta neta (artculo 35 del TUO
Datos:
de la LIR). - Renta real de ago. - dic. (segn cuadro) :S/. 21,021.00
a) Predio arrendado en moneda extranje- - Renta ficta (6% de S/. 700,200) :S/. 42,012.00
ra propiedad de la sociedad conyugal - Renta ficta proporcional de ago. - dic. :S/. (*)17,505.00
(S/. 42,012.00 12 x 5)
Ubicacin del inmueble : Jr. Pedro Conde N 355 -
(*) La renta presunta ser determinada proporcionalmente a
Lince los meses del ejercicio por los cuales hubiera arrendado
Periodo de arrendamiento : agosto a diciembre 2012 o cedido el predio (numeral 7, inciso a del artculo 13 del
Importe de arrendamiento : US$ 1,500.00 (mensual) Reglamento del TUO de la LIR).

303
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Se considera el monto mayor, que Solucin:

viene a ser el importe de la renta real (inciso - Importe del arriendo
a, artculo 23 del TUO de la LIR). (S/. 1,200 x 12 meses) : S/. 14,400
Se distribuye en un 50% a cada - Renta ficta (6% de 250,000) : S/. 15,000
uno, por ser propiedad de la sociedad con-
No se toma en cuenta la presun-
yugal (artculo 16 del TUO de la LIR).
cin de que la merced conductiva no
- Importe mayor : S/. 21,021.00 puede ser inferior al 6% del valor del in-
- Renta atribuible a la Sra. Bardales (50%) : S/. 10,510.50 mueble, cuando el arriendo se realiza en-
- Total pago a cuenta del IR : S/. 1,051.05 tre otros, a entidades pertenecientes al
- Pago a cuenta del IR, Sra. Bardales (50%) : S/. 525.53 Sector Pblico Nacional (segundo prrafo,
inciso a, artculo 23 del TUO de la LIR).
b) Subarriendo de predio arrendado por
la sociedad conyugal A pesar de que la renta ficta es ma-
yor que la renta real, por tratarse de un lo-
Ubicacin del predio : Jr. A. Barrn N 477 - Rmac cal arrendado a la Municipalidad de La Victoria,
Importe del arriendo : S/. 2,000 (mensual) se considera solo el importe de la renta real.
Importe del subarriendo : S/. 3,000 (mensual) - Importe del arriendo
Periodo : marzo a noviembre 2012 (S/. 1,200 x 12 meses) : S/. 14,400
Pago a cuenta del IR : S/. 500 (anual) - Renta atribuible, Sra. Bardales
(50% de S/. 12,000) : S/. 7,200
Solucin: - Total pagos a cuenta del IR : S/. 720
En una operacin de subarriendo, la ren- - Pago a cuenta del IR,
ta bruta estar constituida por la diferencia Sra. Bardales (50%) : S/. 360
entre la merced conductiva que se abone
al arrendatario y la que este debe abonar al d) Arrendamiento de predio de propie-
propietario (ltimo prrafo del inciso a, ar- dad del cnyuge, adquirido con bie-
tculo 23 del TUO de la LIR). nes propios
Periodo de arrendamiento : enero a diciembre 2012
- Importe del arriendo (mar. - nov.) : S/. 20,000 (A)
(S/. 2,000 x 10 meses) Importe de arrendamiento : S/. 3,000 (mensual)
- Importe del subarriendo (ene. - dic.) : S/. 30,000 (B) Pago a cuenta del IR : S/. 1,800 (anual)
(S/. 3,000 x 10 meses)
Solucin:
- Total renta bruta (B-A) : S/. 10,000
(S/. 30,000 - 22,000) Predio adquirido por el seor
- Renta bruta atribuible,
Messineo (cnyuge de la seora Bardales)
con recursos propios antes del matrimonio,
Sra. Bardales (50%): S/. 5,000
la renta se atribuye en un 100% al esposo
- Total pagos a cuenta del IR : S/. 500 cuando realice su declaracin jurada anual
- Pago a cuenta del IR, Sra. Bardales (50%): S/. 250 en forma independiente.
c) Predio de la sociedad conyugal que e) Cesin gratuita de un predio propie-
fue arrendado a la Municipalidad de dad de la sociedad conyugal
La Victoria Ubicacin del inmueble : Ca. Las Cucardas N 120 - Lince
Ubicacin del inmueble : Av. Aviacin N 1414 - Autoavalo : S/. 200,000
La Victoria Periodo cedido : enero a diciembre 2012
Periodo de arrendamiento : enero a diciembre 2012
Importe del arrendamiento : S/. 1,200 (mensual) Solucin:
Pago a cuenta del IR : S/. 720 (anual) Al ser cedido en forma gratuita por la
Autoavalo del inmueble : S/. 250,000 sociedad conyugal, se establece una renta

304
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

ficta equivalente al 6% del valor del pre- IPM dic. 2012 valor de
dio declarado en el autoavalo correspon- Valor actualizado: x
IPM feb. 2005 adquisicin
diente al Impuesto Predial (inciso d, artculo
23 del TUO de la LIR). 207.550642
Valor actualizado: x 1.052
- Valor del autoavalo : S/. 200,000 197.361011
- Renta ficta (6% de S/. 200,000) : S/. 12,000
Valor actualizado: 1.052 x 52,400
- Renta ficta atribuible, seora Bardales
(50%) : S/. 6,000 Valor actualizado: 55124,80
- Pago a cuenta del IR : S/. 00 - Renta presunta (8% de S/. 55.124.8) : S/. 4,409
Los contribuyentes que obtengan Como fue cedido en forma gratui-
renta ficta de primera categora, no estn ta por todo el ejercicio 2012, se considera
obligados a hacer pagos mensuales por el 100% como renta presunta de la seora
dichas rentas, debindose declarar y pa- Bardales, por haber adquirido el bien mueble
gar anualmente (tercer prrafo, artculo 84 antes del matrimonio.
del TUO de la LIR). - Renta ficta anual (ene. - dic.) : S/. 4,409
f) Cesin gratuita de un vehculo de pro- g) Cesin gratuita de un inmueble de
piedad de la seora Bardales a una propiedad de la sociedad conyugal a
empresa del Sector Privado la Municipalidad de San Juan de Luri-
Fecha de adquisicin : marzo 2005 gancho
Precio de compra : S/. 52,400 Valor de adquisicin : S/. 120,000
Periodo de cesin : enero a diciembre 2012 Fecha de adquisicin : octubre 2008
Propiedad adquirida : antes del matrimonio Periodo de cesin : enero a diciembre de 2012
Solucin: Solucin:
Al ceder en forma gratuita un bien Por tratarse de una cesin gratuita a
mueble cuya depreciacin se admite en la una entidad del Sector Pblico Nacional, no
Ley y es realizada por personas naturales, procede la aplicacin de la renta presunta,
genera una renta bruta anual no menor por lo tanto, no habr renta atribuible a nin-
al 8% del valor de adquisicin (segundo guno de los cnyuges (acpite ii, inciso b)
prrafo, inciso b, artculo 23 del TUO de del artculo 23 del TUO de la LIR).
la LIR).
Resumen de rentas de primera categora
A tal efecto, el costo de adquisicin
a) Predio (renta real) 10,511
deber actualizarse de acuerdo con la varia-
cin del ndice de precios al por mayor - IPM, b) Predio subarrendado 5,000
desde el ltimo da hbil del mes anterior a c) Arrendamiento a la Municipalidad de La Victoria 7,200
la fecha de adquisicin, hasta el 31 de di- d) Renta (100% de cnyuge) 0
ciembre de cada ejercicio gravable (segundo e) Predio (cesin gratuita) 6,000
prrafo, numeral 2.2, artculo 13 del Regla- f) Cesin gratuita de bien mueble (renta ficta) 5,002
mento del TUO de la LIR).
g) Cesin gratuita (Sector Pblico) 0
Por lo tanto, aplicamos lo siguiente: Total renta bruta de primera categora 33,713
Menos:
- Actualizacin del valor de adquisicin,
(-) Deduccin del 20% -6,743
desde el 1 de marzo 2005 hasta el 31 de
Total renta neta de primera categora 26,970
diciembre 2012, segn el IPM correspon-
diente: Pagos a cuenta del IR (S/. 526+250+360) 1,136

305
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES
Los montos correspondientes a las
rentas fictas que son declaradas y pagadas
anualmente debern ingresarse en la casilla
102 del PDT 671, Renta Anual 2012 - Per-
sona natural - Otras rentas. (Ver foto N 1).
II. RENTAS DE CAPITAL - SEGUNDA
CATEGORA
- Para determinar la renta neta, se permite
la deduccin del veinte por ciento (20%)
de la renta bruta (artculo 36 del TUO de
la LIR).
- Se imputan en el ejercicio gravable en
que se perciben (inciso d) del artculo 57
del TUO de la LIR).
- Las personas que abonen rentas de
segunda categora distintas de las ori-
ginadas por la enajenacin, redencin
o rescate de los bienes a que se refiere
el inciso a) del artculo 2 de esta Ley re-
tendrn el Impuesto correspondiente con
carcter definitivo aplicando la tasa de
seis coma veinticinco por ciento (6,25%)
sobre la renta neta (artculo 74 del TUO
de la LIR). Tasa efectiva: 5%.
FOTO N 1
306
- Exoneracin de las primeras 5 UIT en
cada ejercicio gravable (inciso p) del
artculo 19 del TUO de la LIR) de las
rentas provenientes de enajenacin de
valores.
a) Rescate de participaciones en fondos
mutuos
Percibidos del ejercicio 2012 : S/. 10,000
Mes del rescate : Octubre
Retencin por IR : S/. 500
(5% de S/. 10,000)
Solucin:
Las rentas originadas por el resca-
te de participaciones en fondos mutuos
efectuadas por personas naturales cons-
tituyen ganancias de capital, las que son
consideradas como rentas de segunda
categora (inciso d, artculo 28 del TUO
de la LIR).
Se considera como renta gravable, lo
realmente percibido en el ejercicio 2012.
Considerando que la atribucin
es realizada por una sociedad de fondos
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

mutuos de inversin en valores, esta entidad III. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA

se encuentra obligada a aplicar la retencin DE SEGUNDA CATEGORA
del 6.25% sobre las rentas obtenidas por
el participacionista (sobre la renta neta), Rentas netas de segunda categora
dicha retencin tiene con carcter de pago a) Rescate de participaciones en fondos
10,000
a cuenta (segundo prrafo del artculo 72 mutuos
de la LIR). Asimismo, a fin de establecer b) Enajenacin de valores fuera de bolsa 12,000
la renta neta en este tipo de rentas resul- 22,000
ta aplicable la deduccin de 20% sobre la Menos:
renta bruta. (-) Deduccin de las 5 UIT ( 5 x 3,650) -18,250
Subtotal 3,750
En la determinacin de la retencin
(-) Deduccin del 20% : -750
el agente de retencin no tomar en cuenta
la exoneracin conferida por el inciso p) del Total renta neta de segunda categora 3,000
artculo 19 de la LIR. (Ver foto N 2).

Siendo as, tenemos: IV. RENTAS DE CUARTA CATEGORA

- Ingresos percibidos en el 2012 : S/. 10,000 - Se imputan en el ejercicio gravable en
que se perciben (inciso d) del artculo 57
Menos: del TUO de la LIR).
- Deduccin del 20% : S/. (2,000) - Se deduce por todo concepto de gasto, el
(10,000 x 20%) veinte por ciento (20%) de la renta bruta
- Renta neta al 31/12/2012 : S/. 8,000 (artculo 45 del TUO de la LIR).
- Retenciones efectuadas en el 2012 : S/. 500 - La deduccin del 20% no es aplicable a
(8,000 x 6.25%) las funciones contempladas en el inciso
b) del artculo 33 del TUO de la LIR.
b) Enajenacin de valores fuera de bolsa - De las rentas de cuarta y quinta cate-
Percibidos del ejercicio 2012 : S/. 12,000 gora se podr deducir un monto fijo
equivalente a 7 UIT (artculo 46 del
Mes de la operacin : Diciembre TUO de LIR).
Solucin: - Las personas, empresas y entidades
que abonen rentas de cuarta categora
Como lo sealamos en el literal debern retener con carcter de pago a
anterior, estas ganancias de capital califican cuenta del Impuesto a la Renta, el diez
como rentas de segunda categora. por ciento (10%) de las rentas brutas que
abonen o acrediten (artculo 74 del TUO
Sin embargo, por tratarse de una de la LIR).
operacin realizada fuera de bolsa dichas a) Asesora y servicios prestados
rentas no son susceptibles de retencin al- como abogada externa en empresas
guna, conforme se desprende del artculo 72 del Sector Privado
de la LIR.
Percibidos del ejercicio 2011 en el 2012 : S/. 6,800
Siendo as, tenemos: Prestados en el ejercicio 2012 : S/. 60,200

- Ingresos percibidos en el 2012 : S/. 12,000 Saldo pendiente de cobro : S/. 10,200
(al 31/12/2012)
- Retencin : --------
Retencin por IR : S/. 5,680
- Renta bruta al 31/12/2012 : S/. 12,000 (10% de S/. 56,800)

307
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Solucin:
La consultora y/o asesora que realiza
un persona natural en forma independiente
son consideradas como rentas de cuarta cate-
gora (inciso a, artculo 33 del TUO de la LIR).
Se considera como renta gravable, lo
realmente percibido en el ejercicio 2012.
Siendo as, tenemos:
- Servicios prestados el 2011 : S/.
- Servicios prestados el 2012 : S/.
Menos:
- Importe pendiente al 31/12/2012 : S/.
- Renta bruta al 31/12/2012 : S/.
- Retenciones efectuadas en el 2012 : S/.
Solucin:
En la prestacin de servicios a perso-
nas naturales como consumidor final, la seo-
ra Bardales abonar con carcter de pago a
cuenta, el diez por ciento (10%) sobre la renta
bruta mensual abonada o acreditada, de co-
rresponder (artculo 86 del TUO de la LIR).
- Renta bruta percibida en el ao 2012 : S/. 28,000
- Pago a cuenta del IR : S/. 2,800
6,800 c) Dietas generadas como directora de la
60,200 empresa Consultores S.A.C.
Total dietas pactadas el 2012 : S/. 20,000
(10,200) Dietas pendientes de cobro : S/. 2,000
56,800 (Corresponde: nov. - dic. 2012)
5,680 Retencin por IR : S/. 1,800

Solucin:
b) Ingresos percibidos por asesoras
personalizadas efectuadas a personas Las rentas obtenidas por el desem-
naturales sin negocio peo de funciones de directora de empresas
califican como rentas de cuarta categora.
Honorarios percibidos : S/. 28,000 En este tipo de rentas no procede la deduc-
Retenciones realizadas : 00 cin del 20% (segundo prrafo, artculo 45
Pago directo de IR : S/. 2,800 del TUO de la LIR).

FOTO N 2

308
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

La declaracin de la renta como fijo por una vez (artculo 46 del TUO de
directora es de acuerdo con lo percibido, de la LIR).
tal forma solo se considera lo realmente per- a) Ingresos percibidos por el trabajo de-
cibido en el ejercicio (inciso d, artculo 57 del pendiente que realiza para la empresa
TUO de la LIR). Inversiones Kin S.A.C.
Calculamos las dietas percibidas Cargo ocupacional : Contador General
en el ejercicio 2012
Remuneracin percibida : S/. 8,000 (mensual)
- Dietas pactadas el ejercicio 2012 : 20,000 Dos gratificaciones : S/. 16,000
Menos: Participacin de utilidades : S/. 7,400 (ejercicio 2011)
- Dietas pendiente de cobro : (2,000) Retencin del IR : S/. 14,130
(Periodos de nov. - dic. 2012)
Solucin:
Renta percibida al 31/12/2012 : S/. 18,000
Las rentas obtenidas por concepto
- Retencin de IR en el ao : S/. 1,800
del trabajo personal prestado en relacin
de dependencia, incluidos cargos pblicos,
Resumen de rentas de cuarta categora electivos o no, sea en efectivo o en especie
a) Servicios a terceros: 56,800 y, en general, toda retribucin por servicios
personales, se consideran rentas de quinta
b) Servicios a consumidores finales: 28,000
categora (inciso a) del artculo 34 del TUO
84,800 de la LIR).
Menos: Siendo as, se realiza el clculo
(-) Deduccin del 20%: -16,960 siguiente:
- Remuneracin mensual
67,840
(S/. 8,000 x 12 meses) : S/. 96,000
Ms: Ms:
- Gratificaciones (2 ordinarias) : 16,000
c) Dietas de directorio (2011 y 2012): 18,000
- Participacin de utilidades del
Total, cuarta categora(*): 85,840 ejercicio 2011 : 7,400
(percibido en abril 2012)
- Pagos directo a cuenta del IR: -2,800 Renta bruta : S/. 119,400
- Retenciones del IR (S/. 5,680 + 1,800): -7,480 - Retenciones del IR : S/. 14,130

(*) Antes de la deduccin de las 7 UIT (artculo 46 del TUO de

la LIR). VI. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA
V. RENTAS DE QUINTA CATEGORA DE CUARTA Y QUINTA CATEGORA
De las rentas netas obtenidas de
- Son las obtenidas por el trabajo perso-
cuarta y quinta categora, se podr deducir
nal prestado en relacin de dependencia
anualmente un monto fijo equivalente a siete
(planilla de remuneraciones).
(7) UIT, y si un contribuyente obtiene rentas
- Se imputan en el ejercicio gravable en de ambas categoras, solo podr deducirse
que se perciben (inciso d, artculo 57 del el monto fijo por una vez.
TUO de la LIR).
Por lo tanto, tenemos lo siguiente:
- De las rentas de cuarta y quinta categora
se podr deducir anualmente, un monto - Rentas de cuarta categora : S/. 85,840
fijo equivalente a 7 UIT. Los contribuyen- - Renta de quinta categora : 119,400
tes que obtengan rentas de ambas ca-
tegoras solo podrn deducir el monto Total rentas de cuarta y quinta categora: S/. 205,240

309
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

Menos: (no reconocida an por el Ministerio de Eco-

- 7 UIT x S/. 3,650 : (25,550) noma y Finanzas), el importe de S/. 12,000.
Renta neta de cuarta y quinta categora : S/. 179.690 - Su esposo, de profesin arquitecto,
presentar su declaracin jurada anual
(Ver foto N 3). 2012, en forma independiente.
VII. DETERMINACIN DE L A RENTA Solucin:
CEDULAR Aplicacin de los datos adicionales
Considerando las rentas de las cua-
- El pago por el local que la seora Bar-
tro (4) categoras descritas (con excepcin
dales arrend para sus actividades pro-
de la renta de tercera), tenemos:
fesionales, las tendr que declarar como
informacin complementaria en la casi-
Renta de fuente peruana
lla 212 del PDT 667.
Renta neta del capital: 44,570 - El importe de S/. 15,000 que percibi
como concepto de CTS se encuentra
Renta neta del trabajo: 180,040
inafecto del IR y deber declararlo solo
como Informacin complementaria bajo
VIII. RENTA DE FUENTE EXTRANJERA el rubro renta inafectas, en la casilla
Intereses por colocacin de capital 201 del PDT 667 (inciso c, artculo 18 del
en una empresa del exterior : S/. 26,850 TUO de la LIR).
Retencin del IR(*) : S/. 4,500 - La entrega de donaciones se podr
deducir de la renta neta del trabajo y
(*) Nota:: En el punto XII, en la parte de crditos contra el Im-
Nota la renta de fuente extranjera, si son
puesto a la Renta, sealaremos los parmetros para aplicar otorgadas a favor de entidades y de-
el crdito al que tiene derecho la seora Bardales por el pendencias del Sector Pblico Nacio-
Impuesto a la Renta abonado en el extranjero.
nal (excepto empresas) y a entidades
sin fines de lucro cuyo objeto social
IX. DATOS COMPLEMENTARIOS sea entre otros, el educativo, cultural,
cientficas, etc., y estas cuenten con la
Se cuenta con la siguiente informa-
calificacin previa por parte del Minis-
cin adicional:
terio de Economa y Finanzas median-
- Su actividad profesional durante el ao te resolucin ministerial. Dicha deduc-
2012, las realiz en una oficina arrenda- cin no podr exceder del 10% de la
da a la seora Roco Chamochumbi. suma de la renta neta del trabajo y la
- Realiz pagos directos voluntarios contra renta de fuente extranjera (inciso b, ar-
el Impuesto a la Renta, por S/. 4,000. tculo 49 del TUO de la LIR).

- Percibi por Compensacin por Tiem- Por lo tanto:

po de Servicio - CTS, el importe de
S/. 15,000 en el periodo 2012.
- Por concepto de retencin del ITF de
sus cuentas bancarias (sustentadas con
documentos) por el periodo 2012, fue de
S/. 2,540.
- Realiz donacin al Hogar Clnica San
Juan de Dios, el importe de S/. 18,000
y a la Institucin Hermanos Unidos
Solo la donacin al Hogar Clnica San
Juan de Dios (S/. 18,000) ser comparada
con el lmite sealado, y no se tomar en
cuenta la donacin a la Institucin Hermanos
Unidos, por no estar calificada por el Ministe-
rio de Economa y Finanzas.
En ese sentido, el lmite de la deduc-
cin por donaciones ser determinado de la
siguiente manera:

310
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Donacin mxi- (Renta Neta del Trabajo + Renta Rentas de Capital y de Fuente Extranjera
ma deducible Neta de Fuente Extranjera) x 10% Concepto Monto
Renta Neta Imponible 186,350
Reemplazando:
Tasa del Impuesto
Donacin mxima 15% de 27 UIT : (98.550 x 15%) 14,780
(180,040 + 26,850) x 10%
deducible 21% de 27 UIT : (98,550 x 21%) 20,696
Impuesto determinado 35,476
Donacin mxima deducible S/. 20,689 Menos
- Crdito por IR fuente extranjera -4,358
La donacin al Hogar Clnica San - Pago directo de 4ta. categora -2,800
Juan de Dios fue de S/. 18,000, importe que - Impuesto retenido de 4ta. categora -7,480
est por debajo del lmite que seala la nor- - Impuesto retenido de 5ta. categora -14,130 -28,768
ma (S/. 20,689), por lo tanto, se deduce el
- Saldo a favor del contribuyente 4,534
monto ntegro donado.
(Ver fotos Ns 4, 5, 6, 7, 8, 9 ).
X. DETERMINACIN DE LA RENTA IM-
PONIBLE DEL TRABAJO Y DE FUENTE XII. APLICACIN DE LA TASA MEDIA POR LAS
EXTRANJERA RENTAS GRAVADAS EN EL EXTRANJERO
Los contribuyentes podrn deducir los
Total Renta del trabajo : S/. 180,040
impuestos a la renta abonados en el exterior
- Menos: retencin de ITF : ( 2,540)
(*)
por las rentas de fuente extranjera gravadas
- Menos: donaciones : (18,000) por esta Ley, siempre que no excedan del im-
- Ms: renta de fuente extranjera : 26,850 porte que resulte de aplicar la tasa media del
Total renta neta imponible : S/. 186,350 contribuyente a las rentas obtenidas en el ex-
tranjero, ni el impuesto efectivamente pagado
en el exterior. Y el importe de que por cualquier
(*) Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF), creado por
la Ley N 28194, de acuerdo con la documentacin emitida circunstancia no se utilice en el ejercicio gra-
por las entidades financieras de conformidad con las nor- vable, no podr compensarse en otros ejer-
mas pertinentes. El artculo 19 de la Ley del ITF considera cicios ni dar derecho a devolucin alguna
la deduccin de este impuesto a efectos del Impuesto a
la Renta. El artculo 49 de la Ley del Impuesto a la Renta
(inciso e), artculo 88 del TUO de la LIR).
dispone que solo se pueden aplicar contra las rentas del Tasa media: porcentaje que resulte
trabajo hasta el lmite de la renta neta de cuarta categora.
de relacionar el impuesto determinado con
XI. CLCULO PARA DETERMINAR EL IM- la renta neta global, sin tomar en cuenta la
PUESTO ANUAL deduccin de siete (7) UIT que se aplica a
las rentas de cuarta y quinta categora
Rentas de Capital (artculo 46 del TUO de la LIR):
Primera Segunda Impuesto Determinado x 100
Concepto Tasa media :
Categora Categora Renta Neta del Trabajo - 7 UIT
Renta Neta Imponible 45,139 3,200
33,302 x 100
Tasa del Impuesto 6.25% 6.25% Tasa media :
Impuesto determinado 2,821 200 180,000 - 25,550
Pago directo -1,136
Tasa media : 16.23%
Impuesto retenido -500
Saldo a favor del fisco 1,685 - Renta gravada en el exterior:
(S/. 26,850 x 14.38%) = S/. 4,358 (menor)
Saldo a favor del contribuyente 300
- Impuesto pagado en el exterior = S/. 4,500 (mayor)

311
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

FOTO N 3

FOTO N 4

312
 IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

FOTO N 5

550

FOTO N 6

550

313
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

FOTO N 7

FOTO N 8

FOTO N 9

314
 NDICE GENERAL

Presentacin............................................................................................................................. 5

Parte 1
IMPUESTO A LA RENTA DE EMPRESAS

Captulo 1
CONCEPTO DE RENTA GRAVADA
1. Concepto de renta .............................................................................................................. 9
1.1. Teora de la renta producto ....................................................................................... 9
1.2. Teora del flujo de riqueza......................................................................................... 10
1.3. Teora del consumo ms incremento patrimonial ..................................................... 11
2. Domiciliado y No domiciliado para el Impuesto a la Renta ................................................ 21
2.1. Domiciliados ............................................................................................................. 23
2.2. No domiciliados ........................................................................................................ 24
3. Rentas Peruanas ................................................................................................................ 30
3.1. Rentas de fuente peruana segn el artculo 10 de la Ley del Impuesto a la Renta......... 38
3.2. Actividades internacionales: actividades realizadas parte en el pas y parte en el
extranjero .................................................................................................................. 41
4. Inafectaciones y Exoneraciones ............................................................................................................ 59
4.1. No son sujetos pasivos del impuesto.................................................................................. 59
4.2. Constituyen ingresos inafectos al impuesto ............................................................. 59
4.3. Rentas exoneradas................................................................................................... 60

Captulo 2
DETERMINACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE TERCERA CATEGORA
1. Esquema general de determinacin de las Rentas de Tercera Categora ......................... 65
1.1. Cierre contable ......................................................................................................... 65
1.2. Esquema general de determinacin de las Rentas de Tercera Categora ............... 68
2. Determinacin de la Renta Bruta ................................................................................................... 68
2.1. Costo de adquisicin ................................................................................................ 69
2.2. Costo de produccin o construccin................................................................................... 69
2.3. Valor de ingreso al patrimonio .................................................................................. 69
2.4. Costo de inmuebles, acciones y participaciones y otros bienes............................... 69
2.5. Principio del devengado ........................................................................................... 84
3. Determinacin de la Renta Neta ........................................................................................ 90
3.1. Principio de causalidad ............................................................................................. 91
3.1.1. Causalidad como obligatoriedad y causalidad restringida .......................... 92
3.1.2. Criterios complementarios para establecer la causalidad del gasto ...... 92
3.1.3. Derecho a probar la causalidad del gasto ................................................... 92
3.1.4. Valoracin de las pruebas que sustentan gastos deducibles...................... 93

315
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

3.1.5. Las pruebas tasadas en la determinacin de gastos deducibles ................ 94

3.2. Gastos de utilizacin comn ..................................................................................... 97
3.3. Gastos sujetos a lmite ............................................................................................. 98
3.3.1. Gastos por intereses ................................................................................... 98
3.3.2. Depreciaciones ........................................................................................... 101
3.3.3. Gastos recreativos y de capacitacin del personal ..................................... 109
3.3.4. Primas de seguro de cnyuges e hijos de los trabajadores .................. 112
3.3.5. Remuneraciones al directorio ..................................................................... 112
3.3.6. Remuneraciones al titular de la E.I.R.L., accionista, participacionista y, en
general, socios o asociados de personas jurdicas; de los cnyuges, con-
cubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de
afinidad del propietario de la E.I.R.L., accionista, participacionista o socios
y asociados de las personas jurdicas ......................................................... 115
3.3.7. Gastos de representacin ........................................................................... 120
3.3.8 Gastos de viaje ........................................................................................... 123
3.3.9. Gastos de vehculos automotores ............................................................... 126
3.3.10. Gasto por concepto de donaciones ................................................................................... 130
3.3.11. Deduccin adicional sobre remuneracin a personas con discapacidad .... 132
3.3.12. Gastos sustentados con boletas de venta ................................................... 134
3.3.13. Movilidad de los trabajadores ...................................................................... 136
3.3.14. Los gastos en investigacin cientfica, tecnolgica e innovacin tecnolgica ... 137
3.4. Gastos no sujetos a lmite ........................................................................................ 139
3.4.1. Gastos por tributos ...................................................................................... 140
3.4.2. Gastos por primas de seguro ...................................................................... 142
3.4.3. Prdidas extraordinarias ............................................................................. 145
3.4.4. Gastos por cobranza ................................................................................... 146
3.4.5. Gastos por mermas y desmedros ............................................................... 147
3.4.6. Gastos de organizacin y preoperativos ..................................................... 151
3.4.7. Gastos por provisiones tratndose de empresas del sistema financiero .... 153
3.4.8. Castigos de deudas incobrables y las provisiones equitativas ................... 154
3.4.9. Gastos por provisiones para beneficios sociales ........................................ 158
3.4.10. Gastos por pensiones de jubilacin ............................................................ 160
3.4.11. Gastos por aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones al
personal ....................................................................................................... 160
3.4.12. Gastos por servicios de salud, culturales y educativos ............................... 162
3.4.13. Gastos por exploracin, preparacin y desarrollo en que incurran los titulares
de actividades mineras.......................................................................................... 165
3.4.14. Gastos por regalas ..................................................................................... 167
3.4.15. Gastos por premios ..................................................................................... 168
3.4.16. Gastos que constituyan para su perceptor rentas de 2, 4 o 5 categora..... 170
3.5. Gastos no deducibles ............................................................................................... 173
3.5.1. Los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares ...... 173
3.5.2. El Impuesto a la Renta ................................................................................ 175
3.5.3. Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Cdigo Tributa-
rio y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Pblico Nacional ..... 176
3.5.4. Las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie,
salvo lo dispuesto en el inciso x) del artculo 37 de la Ley ........................ 178
3.5.5. Las sumas invertidas en la adquisicin de bienes o mejoras de carcter
permanente.................................................................................................. 180
3.5.6. Las asignaciones destinadas a la constitucin de reservas o provisiones
cuya deduccin no admite la Ley del Impuesto a la Renta ......................... 183
3.5.7. La amortizacin de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabrica-
cin, juanillos (sic) y otros activos intangibles similares. Sin embargo, el

316
 NDIGE GENERAL

precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del

contribuyente, podr ser considerado como gasto y aplicado a los resulta-
dos del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el
plazo de diez (10) aos, regulado en el inciso g) del artculo 44 de la Ley
del Impuesto a la Renta ............................................................................... 183
3.5.8. Las comisiones mercantiles originadas en el exterior por compra o venta
de mercadera u otra clase de bienes, por la parte que exceda del porcen-
taje que usualmente se abone por dichas comisiones en el pas donde
estas se originen.......................................................................................... 189
3.5.9. Los gastos cuya documentacin sustentatoria no cumpla con los requisitos
y caractersticas mnimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes
de Pago. Tampoco es deducible el gasto sustentado en comprobante de
pago emitido por contribuyente que, a la fecha de emisin del comprobante,
tena la condicin de no habido ...................................................................... 189
3.5.10. El monto de la depreciacin correspondiente al mayor valor atribuido como
consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos ......................... 194
3.5.11. Los gastos por operaciones efectuadas con sujetos ubicados en territorios o pa-
ses de baja o nula imposicin ........................................................................................ 196
3.5.12. El Impuesto General a las Ventas, el Impuesto de Promocin Municipal y
el Impuesto Selectivo al Consumo que graven el retiro de bienes .............. 198
3.5.13. Los gastos y prdidas provenientes de la celebracin de instrumentos
financieros derivados ................................................................................... 198
3.5.14. Los pagos efectuados sin utilizar los medios de pago a que se refiere la
Ley N 28194, y modificatorias, cuando exista la obligacin de hacerlo ........ 199
3.5.15. Las prdidas de capital originadas en la enajenacin de valores mobiliarios ......... 199
3.5.16. Los gastos constituidos por la diferencia entre el valor nominal de un crdito
originado entre partes vinculadas y su valor de transferencia a terceros que
asuman el riesgo crediticio del deudor ................................................................... 200
4. Arrastre de prdidas tributarias ..................................................................................................................... 200
4.1. Sistemas de arrastre de prdidas tributarias ............................................................ 200
4.2. Ejercicio de la opcin de arrastre de prdidas.......................................................... 201
4.3. Efectos de la aplicacin de los sistemas de aplicacin de prdidas ........................ 201
4.4. Ventajas y/o desventajas .......................................................................................... 201

Captulo 3
CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO A LA RENTA
1. Crditos contra el Impuesto a la Renta .............................................................................. 205
2. Prelacin en la aplicacin de los crditos ........................................................................... 205
2.1. Crdito por Impuesto a la Renta de Fuente Extranjera ............................................ 205
2.2. Crditos por reinversiones ........................................................................................ 206
2.2.1. Las empresas beneficiadas a que se refiere el literal a) de la Quinta Disposi-
cin Complementaria de la Ley N 27037 - Ley de Promocin de la Inver-
sin en la Amazona, tendrn derecho a un crdito tributario equivalente al 5%
del monto reinvertido ............................................................................................. 206
2.2.2. Ley N 28086 - Ley de Democratizacin del Libro y de Fomento de la
Lectura y el Decreto Supremo N 008-2004-ED del Reglamento ......... 207
2.2.3. Ley N 29475, Ley que modifica la Ley N 28583, Ley de Reactivacin y
Promocin de la Marina Mercante y el Decreto Supremo N 014-2011-MTC ........ 207
2.3. Saldos a favor del Impuesto de ejercicios anteriores ............................................... 208
2.4. Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta acreditados contra el ITAN ...................... 208
2.5. Pagos a cuenta mensuales del ejercicio ................................................................ 208
2.6. Retenciones por Rentas de Tercera Categora ........................................................ 210

317
ANLISIS Y APLICACIN PRCTICA DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA. EMPRESAS Y PERSONAS NATURALES

2.7. Saldo a favor del exportador..................................................................................... 210

2.8. Impuesto Temporal a los Activos Netos .................................................................... 211
2.9. Ley que impulsa la Inversin Pblica Regional y Local con participacin del Sector
Privado ...................................................................................................................... 211
Caso integral del Impuesto a la Renta - Persona Jurdica - Ejercicio 2012 ....................... 213

Parte 2
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES

Captulo 1
ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA PERSONA NATURAL
1. Las personas naturales ..................................................................................................... 231
2. Categorizacin de las Rentas ............................................................................................. 231

Captulo 2
RENTAS DE PRIMERA CATEGORA
1. Alquiler de inmuebles ......................................................................................................... 235
2. Alquiler y cesin temporal de bienes distintos a predios .................................................... 235
2.1. Presunciones ........................................................................................................... 236
2.2. Prueba contra las presunciones ............................................................................... 236
3. Tratamiento de las mejoras incorporadas al del bien cedido ............................................. 237
4. Criterio de imputacin de la renta de Primera Categora ................................................... 238
5. Pagos mensuales .............................................................................................................. 239
6. Renta neta .......................................................................................................................... 239
7. Determinacin Anual del Impuesto a la Renta de Primera Categora ................................ 239
8. Tasa Anual de Renta de Primera Categora..................................................................... 239
9. Crditos contra el Impuesto Anual de Primera Categora .................................................. 239

Captulo 3
RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
1. Rentas de segunda categora por enajenacin de valores mobiliarios .............................. 247
1.1. Determinacin de la Renta Bruta ............................................................................. 247
1.2. Determinacin de la Renta Neta del Ejercicio .......................................................... 248
1.3. Enajenacin de valores mobiliarios a travs de Bolsa de Valores .......................... 249
2. Enajenacin de inmuebles ................................................................................................ 250
3. Otras rentas de segunda categora .................................................................................................................. 250
3.1. Intereses e incrementos de capital .......................................................................... 250
3.2. Dividendo o cualquier otra forma de distribucin de utilidades ................................ 251
3.3. Otras rentas de segunda categora .......................................................................... 252
3.4. Criterio de imputacin de la renta ............................................................................. 253

318
 NDIGE GENERAL

3.5. Pago mensual definitivo............................................................................................ 253

4. Renta neta .......................................................................................................................... 253
5. Determinacin Anual del Impuesto a la Renta de Segunda Categora .............................. 253
6. Tasa del Impuesto a la Renta Anual de Rentas de Segunda Categora ............................ 253
7. Crditos contra el Impuesto Anual de Segunda Categora ............................................... 253

Captulo 4
RENTAS DE CUARTA CATEGORA
1. Actividades consideradas como rentas de cuarta categora........................................................ 269
2. Criterio de imputacin de la renta ....................................................................................... 270
3. Determinacin de la Renta Neta de Cuarta Categora ...................................................... 270
4. Pagos a cuenta de cuarta categora .................................................................................. 270

Captulo 5
RENTAS DE QUINTA CATEGORA
1. Conceptos que no constituyen renta de quinta categora .................................................. 280
2. Retenciones por rentas de quinta categora ....................................................................... 281
2.1. Retenciones en casos especiales de obtencin de rentas de quinta categora ....... 283
2.2. Retenciones en exceso por rentas de quinta categora ........................................... 283
3. Criterio de imputacin de la renta ....................................................................................... 284
4. Determinacin de la Renta neta de Quinta Categora ........................................................ 284
5. Certificado de rentas y retenciones por rentas de segunda, cuarta y quinta categora ..... 292
6. Plazo para la entrega del certificado ............................................................................................. 293
7. Conservacin del certificado de retenciones ...................................................................... 293

Captulo 6
RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA DE PERSONAS NATURALES
1. Determinacin Anual de Rentas de Trabajo y rentas de fuente extranjera ........................ 297
2. Crditos contra el Impuesto a la Renta de Trabajo y Fuente Extranjera ........................... 299
3. Importe del Impuesto determinado .......................................................................................................... 300
3.1. Saldo a favor del contribuyente ............................................................................... 300
3.2. Saldo a favor del fisco .............................................................................................. 300

Captulo 7
RENTAS INAFECTAS Y EXONERADAS DE PERSONAS NATURALES
1. Ingresos Inafectos a la Renta de Personas Naturales ...................................................... 301
2. Ingresos Exonerados del Impuesto a la Renta de Personas Naturales ............................ 302

Caso integral del Impuesto a la Renta - Persona Natural - Ejercicio 2012 ........................ 303

319