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pelo juiz poder suprir

A Tributao dos Servios Prestados


pelas Provedoras da Internet

Eliana Calmon
Ministra do Superior Tribunal de Justia

Constituio Federal determina que sobre a prestao de servios

A de comunicao incida o Imposto sobre Circulao de


Mercadorias (art. 155, 11), residindo a a raiz da questo ora em
debate: o servio de acesso Internet ou no servio de
comunicao? Observe-se que o conceito de comunicao
contido na Carta Magna, para efeito de tributao do ICMS, restrito, por
envolver apenas o servio de comunicao.
A restrio conceitual bvia, porque, se assim no fosse, seria
fonte geradora do ICMS o fato de algum se comunicar com outrem pela
1
palavra escrita ou falada. Da a advertncia do Professor Delvani Alves Lima :

"A regra matriz do ICMS sobre servios de comunicao


prestar servios de comunicao e no realizar comunicao."
Mas o que vem a ser a Internet, essa utilssima ferramenta de
comunicao? Internet uma poderosa rede internacional de computadores,
que, por meio de diferentes tecnologias de comunicao e informtica, permite
a realizao de atividades como correio eletrnico, grupos de discusses,
computao de longa distncia, transferncia de arquivos, lazer, compras etc
(Larousse Cultural).
Para se ter acesso a essa rede internacional, usam-se os servios
do chamado Provedor de Acesso, que funciona como uma espcie de "chave
que destranca a porta da internef'2. Assim, tem-se, de um lado, o aparato

1 LEME. Delvani Alves. Tributao dos provedores da Internet - ICMS ou ISSQN. In: DIREITO tributrio
atual. 2. tiro Curitiba: Juru. 2001. p. 297-319
2 FERREIRA SOBRINHO. Jos Wilson. Direito tributrio: temas pontuais. Rio de Janeiro: Forense, 2001.
182 p.

n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 Infonnativo Jurdico da Biblioteca Ministro Oscar Saraiva, v. 15, n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 - 231
ELIANA CALMON A TRIBUTAO o

material que d suporte Internet, chamado de "servio de meio fsico", na Dividem-sI


linguagem de Pontes de Miranda, e, do outro, o servio que propicia ao majoritria, vem procla
interessado chegar a esse meio fsico, que a atividade desenvolvida pelo fato gerador no traball
Provedor, no sendo possvel unir ambos os servios, visto serem eles bem servio no qual se usa c
distintos. O provedor nada cria, apenas viabiliza a outrem chegar at s
Com efeite
informaes. Alis, bom destacar que os "servios da internet" compreendem
do usurio, colocando
variadas prestaes, desde a divulgao at o servio de correspondncia
que do acesso e facl
entre interlocutores, por via dos e-mails, passando pelas operaes bancrias,
ambos, provedores e I
servio de compra e venda etc.
suporte maior e imprese
Dentro de uma simplria descrio, necessria segundo a minha
O servio ~
tica, para a compreenso da questo tributria, temos que o usurio, para ter
geradora de riqueza, po
acesso Internet, necessita dispor de um computador, de uma linha telefnica
se contedo econmico
e de um software especfico. Mesmo os locais que dispem de acesso direto ao
de Direito Tributri0 3, E
provedor, sem utilizar-se de linha telefnica particular, no dispensam o uso da
tomadas algumas posii
telefonia. Ademais, modernamente, at possvel o uso da Internet via
rdiofreqncia, sem participao do servio de telefonia. Sintetizandl
ilustres tributaristas 4 :
A rede telefnica, meio de chegar o usurio ao provedor e, a partir
da, conect-lo rede, configura servio de telecomunicao, pago de acordo <IRes)
com a quantidade de pulsos utilizados, conforme discriminado na conta Organizado
telefnica, sobre cujo valor incide o ICMS.
1) OI
O provedor exerce dois papis fundamentais: age como contido no
publicitrio, alimentando a rede com informaes - Provedor de Informaes-, aplicado a
ou permite a conexo do usurio rede - Provedores de Acesso. A funo dos tributao p
ltimos a do nosso interesse, porque sobre esse trabalho que existe a
[. ..} '5
polmica tributria.
servios dI
Pergunta-se: Qual a natureza jurdica do servio prestado pelos determinadc
provedores de acesso? O CONFAZ firmou entendimento de que se trata de
A co
servio de telecomunicaes e, como tal, deve sofrer a incidncia do ICMS.
telecomunic
Em verdade, temos, na espcie, uma multiplicidade de relaes de Teleco,.,.,
desencadeadas por um s toque no computador, e no se pode olvidar que h Federal, exc
uma relao jurdica contratual do usurio com a telefnica, pela qual paga ele
As atl
os servios de telefonia e o ICMS, servio que no se confunde com o
e os usu,
estabelecido entre o usurio e o provedor por ele eleito para fazer a ligao
utilizao c
com a rede internacional de computadores. Esses provedores, por seu turno,
portanto, w
para desempenharem a atividade precpua, utilizam-se da ligao telefnica por
atividade ex
canais especiais.
clientes n
O servio realizado pelos provedores, para alguns, de
comunicao sujeito ao ICMS e, para outros, uma mera prestao de servio 3 MARTINS. lves Gandra da Silvi
- servio de valor adicionado, sujeito ao ISSQN. Direito Tributrio. Boletim de D
4 ido ibid.

232 - Informativo Jurdico da Biblioteca Ministro Oscar Saraiva, v. 15, n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 Informativo Jurdico da BibliotE
A TRIBUTAO DOS SERVIOS PRESTADOS PELAS PROVEDORAS DA INTERNET

o de meio fsico", na Dividem-se os juristas, sendo certo que a doutrina, de forma


rvio que propicia ao majoritria, vem proclamando a no-incidncia do ICMS, por no identificar o
ade desenvolvida pelo fato gerador no trabalho dos provedores do servio de comunicao e sim
visto serem eles bem servio no qual se usa como apoio o servio de telefonia.
Jutrem chegar at s Com efeito, agem os provedores como monitores ou facilitadores
internet" compreendem do usurio, colocando disposio dos seus clientes equipamentos e softwares
:0 de correspondncia que do acesso e facilitam a utilizao do sistema, mas, em verdade, so
5 operaes bancrias,
ambos, provedores e usurios, tomadores do servio de comunicao, cujo
suporte maior e imprescindvel o servio de telecomunicao.
sria segundo a minha O servio prestado pelos provedores de acesso Internet fonte
que o usurio, para ter geradora de riqueza, porque geralmente operam a ttulo oneroso, identificando
de uma linha telefnica se contedo econmico na atividade desenvolvida. No XXVI Simpsio Nacional
em de acesso direto ao 3
de Direito Tributri0 , em outubro de 2001, na cidade de So Paulo, foram
o dispensam o uso da tomadas algumas posies.
J uso da Internet via
l. Sintetizando, temos concluses das comisses formadas por
4
ilustres tributaristas :
, ao provedor e, a partir
cao, pago de acordo "Respostas s questes formuladas pela Comisso
:liscriminado na conta Organizadora:
1) Qual o significado do termo "servio de comunicao"
amentas: age como contido no art. 155, li, da Constituio Federal? Pode ele ser
redor de Informaes -, aplicado a um provedor de acesso Internet para fins de
e Acesso. A funo dos tributao pelo ICMS?
~ trabalho que existe a
[. ..J 'Servios de comunicao, para fins de ICMS, so
servios de transmisso de mensagens entre pessoas, por
servio prestado pelos determinado veculo, a ttulo oneroso.
nto de que se trata de A competncia para definir quais so os servios de
ncidncia do ICMS. telecomunicaes da Unio Federal, que, ao editar a Lei Geral
Iltiplicidade de relaes de Telecomunicaes, de forma compatvel com a Constituio
se pode olvidar que h Federal, excluiu os servios prestados pelos provedores.
nica, pela qual paga ele As atividades desenvolvidas entre os provedores de acesso
o se confunde com o e os usurios da Internet realizam-se, tambm, mediante a
ito para fazer a ligao utilizao dos servios de telecomunicaes, sendo ambos,
vedores, por seu turno, portanto, usurios dos servios de telecomunicao. Logo, a
ja ligao telefnica por atividade exercida pelos provedores de acesso em relao a seus
clientes no se confunde nem com os servios de
para alguns, de
ira prestao de servio , MARTINS. Ives Gandra da Silva (Coord.). Tributao na Internet: relatrio do XXVI Simpsio Nacional de
Direito Tributrio. Boletim de Direito Municipal, So Paulo, v. 18. n. 1, p. l-S. jan. 2002.
4 ido ihid.

n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 Infonnativo Jurdico da Biblioteca Ministro Oscar Saraiva, v. 15, n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 - 233
i

ELIANA CALMON A TRIBUTAO Dl

telecomunicao, nem com os servios de comunicao. Tal [ ...] ,


atividade no est sujeita a ICMS e, por no constar da lista de realizada a
servios, tambm no se sujeita ao ISS' (72 X 3). do art. 15
manifesta
(. ..]2) A aquisio de software atravs do sistema de cultura, VE
download, realizada por usurio localizado no Brasil e site implicaria c
localizado no exterior, passvel de tributao pelo ICMS (compra
de mercadoria) e li (entrada no Pas de bem/servio estrangeiro)? Quero aqui
Em caso positivo, seria possvel autoridade tributria identificar que, em livro de sua aul
os fatos geradores dos tributos, assim como fiscalizar o servio de comunica~
recolhimento destes impostos? atividade, seja pela util
e/ou pelo ngulo do pro
[...] 'A aquisio de software por encomenda no passvel Servios de Telecomun
de tributao, quer pelo ICMS, quer pelo li, por no se estar diante ou no tributvel pelo IC
de mercadoria ou produto.
"Ali~

A importao do chamado software de prateleira por meio servio qUI


de download no se sujeita tributao pelo ICMS ou pelo li, de comunic
porque o software em si no consubstancia mercadoria ou produto'
(74 X 1). Vista a po
partir da anlise dos ar
(. ..]3) Pode a autoridade tributria brasileira solicitar de organizao dos servi
provedor de acesso Internet dados relativos a contribuinte, sem especial como objeto de
com isto estar ferindo o art. 5, XII, da Constituio Federal? E se a
"Art. 60 Se
exigncia for dirigida a um provedor de hospedagem de site?
que possibilita a oferta d
{. ..] 'No. A autoridade tributria no pode solicitar de 1 Teleco
provedor de acesso Internet, independentemente de fio, radioeletricidade,
determinao judicial, dados de terceiros cobertos pelo sigilo de eletromagntico, de srr
que cuida o art. 5, XII, da CF. Se estas informaes, detidas pelo informaes de qualquer
provedor de acesso, estiverem disponveis ao pblico, no h
privacidade, podendo a Administrao obter tais dados 2 Esta
diretamente pelos meios disponibilizados. ou aparelhos, dispositi'
telecomunicao, seus
A resposta a mesma quando se trata de provedor instalaes que os abrig.
hospedeiro de site. Quando os dados estiverem disponibilizados a
Art. 61 Sel"J
todos, genericamente, no h sigilo, podendo a Administrao
um servio de telecoml
obter os dados que julgar necessrios. Na hiptese contrria, os confunde, novas utili<
dados alcanados pelo sigilo s podem ser disponibilizados apresentao, moviment
Administrao por fora de ordem judicial' (74 X 1).
1 Serv
{. ..]4. A comunicao jornalstica e de natureza editorial, via telecomunicaes, c1ass
Internet, goza da imunidade tributria do art. 150, inc. VI, letra d, da
Constituio Federal?
5 GRECO, Marco Aurlio. In/em.

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A TRIBUTAO DOS SERVIOS PRESTADOS PELAS PROVEDORAS DA INTERNET

de comunicao. Tal [. ..] 'Sim. A comunicao jornalstica e de natureza editorial,


no constar da lista de realizada atravs da Internet, alcanada pela imunidade tributria
2X3). do art. 150, VI, d, da CF, cuja finalidade incentivar a livre
manifestao do pensamento, a informao, a formao e a
atravs do sistema de cultura, veiculadas por qualquer meio - Entendimento diverso
lado no Brasil e site implicaria chancelar o atraso tecnolgico' ( 74 e 1 absteno)."
:lo pelo ICMS (compra
em/servio estrangeiro)? Quero aqui destacar a posio do Professor Marco Aurlio Greco,
jade tributria identificar que, em livro de sua autoriaS, conclui que o servio prestado pelos provedores
,im como fiscalizar o servio de comunicao sujeito incidncia do ICMS, seja pelo tipo da
atividade, seja pela utilidade proporcionada, ou seja, pelo ngulo do usurio
e/ou pelo ngulo do provedor. Para o jurista em tela, a Lei de Organizao dos
'comenda no passvel Servios de Telecomunicaes - LGT no parmetro para definir-se o que
r, por no se estar diante ou no tributvel pelo ICMS. E argumenta:
"Alis, ela prpria exclui do conceito de telecomunicao um
~ de prateleira por meio
servio que, inequivocadamente, configura prestao de servio
) pelo ICMS ou pelo 11, de comunicao (provimento de capacidade em satlite)."
a mercadoria ou produto'
Vista a posio doutrinria, vejamos a legislao pertinente, a
partir da anlise dos artigos 60 e 61 da Lei n 9.472/97, que dispe sobre a
a brasileira solicitar de organizao dos servios de telecomunicaes, especificamente citada no
Uvos a contribuinte, sem especial como objeto de vulnerao pelo acrdo recorrido:
stituio Federal? E se a "Art. 60 Servio de telecomunicaes o conjunto de atividades
;pedagem de site?
que possibilita a oferta de telecomunicao.
no pode solicitar de 1 Telecomunicao a transmisso, emisso ou recepo, por
ndependentemente de fio, radioeletricidade, meios pticos ou qualquer outro processo
cobertos pelo sigilo de eletromagntico, de smbolos, caracteres, sinais, escritos, imagens, sons ou
lforrnaes, detidas pelo informaes de qualquer natureza.
eis ao pblico, no h
io obter tais dados 2 Estao de telecomunicaes o conjunto de equipamentos
ou aparelhos, dispositivos e demais meios necessrios realizao de
telecomunicao, seus acessrios e perifricos, e, quando for o caso, as
se trata de provedor instalaes que os abrigam e complementam, inclusive terminais portteis.
ferem disponibilizados a Art. 61 Servio de valor adicionado a atividade que acrescenta, a
dendo a Administrao um servio de telecomunicaes que lhe d suporte e com o qual no se
'a hiptese contrria, os
confunde, novas utilidades relacionadas ao acesso, armazenamento,
I ser disponibilizados
apresentao, movimentao ou recuperao de informaes.
:74 X 1).
1 Servio de valor adicionado no constitui servio de
je natureza editorial, via telecomunicaes, classificando-se seu provedor como usurio do serVio de
1. 150, inc. VI, letra d, da
5 GRECO. Marco Aurlio. internet e direito. 2. ed. So Paulo: Dialtica, 2000. 223 p.

n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 Infonnativo Jurdico da Biblioteca Ministro Oscar Saraiva, v. 15, n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 - 235
ELIANA CALMON A TRIBUTAO D

telecomunicaes que lhe d suporte, com os direitos e deveres inerentes a disponibili;


essa condio. informa,
Servios I
2 assegurado aos interessados o uso das redes de servios
presta o S4
de telecomunicaes para prestao de servios de valor adicionado, cabendo
Agncia, para assegurar esse direito, regular os condicionamentos, assim b) I
como relacionamento entre aqueles e as prestadoras de servio de essencial
telecomunicaes." comunica
permitem I
No tenho dvida em classificar a atividade desenvolvida pelos
provedores, diante do inteiro teor da norma, como sendo Servio de Valor c) C
Adicionado, excludo expressamente do 1 transcrito da rubrica servio de como se
telecom unicaes. telecomun

Alis, na anterior Lei n 9.295, de 19.7.1996, igual disposio d) A


estava no art. 10, o que demonstra a confirmao do posterior entendimento incide o
legislativo. Comunica
a recep
No se olvida que, pela Internet, tem-se uma rede de comunicao ampliao
entre computadores, o que resulta na prestao de servio de transmisso, a abrange 01
distncia, de idias, de dados e de imagens diversas. Entretanto, segundo quando os
minha tica, no h respaldo para que o Fisco faa nascer da um liame
jurdico, tributrio, o que seria, em termos concretos, fazer incidir o ICMS sobre e) OI
o trfego telefnico, j tributado. pagamento

O STF ainda no se pronunciou a respeito, havendo, no que mais f) A


se aproxima do tema, a deciso da Primeira Turma da Corte Maior, em torno usurio
dos softwares de prateleira, considerados como mercadorias (RE 176.626 comunicai
6/SP, reI. Min. Seplveda Pertence e RE 199.464-99, reI. Min. limar Galvo). ICMS;

O entendimento da Corte Maior foi o de que, na licena de um g) O


software padro, existem dois contratos, de cesso de uso e de fornecimento, servio d
nos quais no h incidncia do ICMS, reservando-se a tributao do imposto n 9.472, dE
estadual para a reproduo em massa de programas em disquetes, de fitas de A posio (
vdeo ou software. 456.650/PR, o que deixa
No STJ, a Primeira Turma tem um acrdo da relatoria do Ministro Filio-me ~
Jos Delgado que, em longo e judicioso voto, concluiu serem de comunicao, da minha relatoria.
espcie de servio de telecomunicaes, o prestado pelos provedores.
Merc dos
Para ser fiel ao que foi dito no voto condutor, transcrevo as suas capitaneados pelo Prof
concluses: Primeira Turma, cujo COI
"a) Considero provedor como sendo um agente interveniente no se pode aceitar a i
prestador de servios de comunicao, definindo-o como sendo
'aquele que presta, ao usurio, um servio de natureza vria, seja
franqueando o endereo na Internet, seja armazenando e 6 DE LUCCA, Newton. Ttulos e

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A TRIBUTAO DOS SERVIOS PRESTADOS PELAS PROVEDORAS DA INTERNET

IS e deveres inerentes a disponibilizando o site para a rede, seja prestando e coletando


informaes etc. designado, tecnicamente, de Provedor de
Servios de Conexo Internet (PSC), sendo a entidade que
;0 das redes de servios
presta o servio de conexo Internet (SCI)'6;
alor adicionado, cabendo
:ondicionamentos, assim b) O provedor vinculado Internet, tem por finalidade
adoras de servio de essencial efetuar um servio que envolve processo de
comunicao exigido pelo cliente, por deter meios e tcnicas que
permitem o alcance dessa situao ftica;
ade desenvolvida pelos
sendo Servio de Valor c) O servio prestado pelos provedores est enquadrado
ito da rubrica servio de como sendo de comunicao, espcie dos servios de
telecomunicaes;
7.1996, igual disposio d) A LC n. 87, de 13.9.96, estabelece, em seu art. 2 que
:> posterior entendimento incide o ICMS sobre 'prestaes onerosas de Servios de
Comunicao, por qualquer meio, inclusive a gerao, a emisso,
a recepo, a transmisso, a retransmisso, a repetio e a
ma rede de comunicao
ampliao de comunicao de qualquer natureza', crculo que
ervio de transmisso, a
abrange os servios prestados por provedores ligados Internet,
as. Entretanto, segundo
quando os comercializam;
:a nascer da um liame
lZer incidir o ICMS sobre e) Qualquer servio oneroso de comunicao est sujeito ao
pagamento do ICMS;

o, havendo, no que mais f) A relao entre o prestador de servio (provedor) e o


la Corte Maior, em torno usurio de natureza negociai visando a possibilitar a
lrcadorias (RE 176.626 comunicao desejada. suficiente para constituir fato gerador de
~1. Min. limar Galvo). ICMS;

. que, na licena de um g) O servio prestado pelo provedor pela via da Internet no


l uso e de fornecimento, servio de valor adicionado, conforme o define o art. 61, da Lei
a tributao do imposto n 9.472, de 16.7.1997."
~m disquetes, de fitas de
A posio da Primeira Turma foi contestada no Recurso Especial
456.650/PR, o que deixa sem posio definida a jurisprudncia do STJ.
o da relatoria do Ministro Filio-me posio da Segunda Turma, cujo acrdo divergente foi
serem de comunicao, da minha relatoria.
los provedores.
Merc dos jurdicos argumentos alinhados pelos doutrinadores,
utor, transcrevo as suas capitaneados pelo Professor Marco Aurlio Greco e pela jurisprudncia da
Primeira Turma, cujo comando ficou com o Ministro Jos Delgado, entendo que
um agente interveniente no se pode aceitar a incidncia do ICMS sobre os servios prestados pelas
jefinindo-o como sendo
) de natureza vria, seja
seja armazenando e 6 DE LUCCA, Newton. Ttulos e contratos eletrnicos. In: DIREITO e Internet. Bauru: dipro, 2000. p. 60

,n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 Infonnativo Jurdico da Biblioteca Ministro Oscar Saraiva, v. 15, n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003 - 237
ELIANA CALMON

provedoras da Internet. E a minha convico repousa nas seguintes


constataes:
a) o provedor de servio da rede internacional de computadores
to usurio dos servios de comunicao quanto aqueles que a ele recorrem
para obter a conexo rede maior;
b) o provedor de servio da Internet prope-se a estabelecer a
comunicao entre o usurio e a rede, em processo de comunicao, segundo
a Lei n 9.472/97 (art. 60, 1);
c) o servio prestado pelos provedores de comunicao enquadra
se, segundo as regras da lei especfica (art. 61), no chamado Servio de Valor
Adicionado;
d) o referido servio desclassificado como sendo servio de
telecomunicao (art. 61, 1 da Lei n 9.472/97);
e) se a lei especfica retira da rubrica servio de telecomunicao,
o "Servio de Valor Adicionado", no poder o intrprete alterar a sua natureza
jurdica para enquadr-lo na Lei Complementar n 87, de 13.9.1996, em cujo
art. 2 est explicitado que o ICMS incidir sobre:
"Prestaes onerosas de Servios de Comunicao, por qualquer ARTI

meio, inclusive a gerao, a emisso, a recepo, a transmisso, a


retransmisso, a repetio e a ampliao de comunicao de qualquer
natureza."
f) para ser aplicado o art. 2 da LC n 87/96, que disciplina o ICMS,
preciso ter em apreciao a lei especial e posterior, que conceitua os servios
de comunicao;
g) independentemente de haver entre o usurio e o provedor ato
negociai, a tipicidade fechada do Direito Tributrio no permite a incidncia do
ICMS. Alis, em se tratando de servio, a nica brecha em favor do Fisco seria
uma lei que inclusse na lista de servios o que a LGT excluiu como servio de
comunicao sujeito ao ICMS.
O tema , como visto, controvertido, seja na doutrina, seja na
jurisprudncia. Esta aguarda uma definio, em nvel infraconstitucional, pela
posio da Primeira Seo do STJ, ou em nvel constitucional, quando o STF
pronunciar-se sobre a exata interpretao do art. 155, 11, da Constituio
Federal, o que dar sentido interpretao dos arts. 60 e 61 da Lei n 9.472, de
16.7.1997, que dispe sobre a organizao dos servios de telecomunicaes.

238 -Informativo Jurdico da Biblioteca Ministro Oscar Saraiva, v. 15, n. 2, p. 137-265, JulJDez. 2003