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NIC 37.

Provisiones para actuaciones medioambientales

La provisin para actuaciones medioambientales vienen originadas por la aparicin en la


empresa de obligaciones legales, contractuales o implcitas de la empresa o compromisos
adquiridos por la misma, de cuanta indeterminada, para prevenir o reparar daos sobre el
medio ambiente, salvo las originadas por el desmantelamiento, retiro o rehabilitacin de
propiedad, planta y equipo.
Ejemplo prctico 1.
Una empresa, debido a que la actividad que desarrolla tiene un impacto nocivo en el
medioambiente de la zona donde radica, asume la obligacin legal de reparar gran parte de los
daos que causar en el medioambiente de la zona dentro de dos aos.
El valor actual de los costos estimados de tal reparacin al final del ao N asciende a 40.000
u.m. La empresa reconoce la oportuna provisin. Al final del siguiente ao N+1, se estima un
exceso de provisin de 3.000 u.m., y se estiman en 1.400 u.m. los gastos financieros. Al
terminar el ao N+2, se incrementa la provisin en 5.000 u.m., y se estiman gastos financieros
por 1.500 u.m. Al principio del ao N+3 se pagan los gastos correspondientes a la reparacin
medioambiental por un importe de 40.000 u.m. La empresa comprueba que se cumplen todas
las condiciones para poder reconocer la provisin para actuaciones medioambientales.
Se Pide:
Contabilizar los asientos relativos a la provisin.
Solucin:
Al cierre del ao N, por el reconocimiento de la provisin:

Al cierre del ao N+1:


Por el exceso de provisin:

Por la actualizacin de la provisin con los gastos financieros:

Por la reclasificacin a corto plazo de la provisin (40.000 3.000 + 1.400):


Al cierre del ao N+2:
Por el incremento de la provisin:

Por la actualizacin de la provisin con los gastos financieros:

A comienzos del ao N+3: En estos momentos el saldo actual de la provisin es: 40.000
3.000 + 1.400 + 5.000 + 1.500 = 41.900 u.m.
Al contabilizar el pago de los gastos definitivos de la actuacin medioambiental:

Ejemplo prctico 2
Una sociedad dedicada a la fabricacin de productos qumicos ha realizado a finales del ao N un
vertido de sustancias txicas que han daado el ecosistema de una zona de alto valor ecolgico
como consecuencia de un fallo de sus sistema de vertido de los residuos generados. Regenerar y
volver a dejar en condiciones la zona daada por el vertido, segn estimaciones realizadas por
expertos, va a suponer un costo de 900.000 u.m. anuales durante un perodo de 4 aos. Dicha
cantidad ser al final de cada uno de los aos a partir del ao N+1.
La empresa en vista de la situacin creada procede a reconocer la oportuna provisin para
actuaciones medioambientales.
El tipo de inters de mercado, que en el ao N es del 4% anual, suponemos que se va a
mantener invariable durante todo el perodo considerado.
Solucin:
En la siguiente tabla calculamos el valor actualizado de la deuda y la actualizacin financiera a
realizar cada ao.
900. En este caso, para calcular el valor actual de la deuda de cada ejercicio hay que
tener en cuenta que al final del ao se pagan 900.000 u.m. que disminuyen el valor de
la misma.

901. La actualizacin financiera se calcula antes de realizar el desembolso de 900.000


u.m. correspondiente al ejercicio.

Cuando reconocemos la provisin realizaremos el siguiente asiento:

Cada uno de los siguientes ejercicios econmicos contabilizaremos la actualizacin


financiera de la provisin. La correspondiente al primer ao ser:

Cuando paguemos la cantidad anual correspondiente:

Si en un determinado ejercicio contable la cantidad que pagar la empresa no coincidiera con los
900.000 u.m., dependiendo si hubiera un exceso o defecto en la cantidad prevista realizaramos
respectivamente cualquiera de estos dos asientos contables:
Si hubiese exceso de provisin y se pagarn definitivamente 800.000 u.m.:
Si hubiera defecto y se pagar 1.000.000 u.m.:

Y as sucesivamente aplicando las actualizaciones de la tabla.


Para finalizar, cabe recordar que desde el punto de vista fiscal, si esos gastos correspondientes a
actuaciones medioambientales no son deducibles, salvo que correspondan a un plan
debidamente formulado por la empresa y aceptado por la administracin tributaria. Si no se
formulara el plan y registrramos la provisin se producira una diferencia temporaria deducible
en el impuesto de renta, que dar lugar el pago de menos impuesto en el futuro, cuando
realmente se incurra en el gasto por actuaciones medioambientales.

13. Estudio individualizado de las provisiones (con ejemplos prcticos)

La definicin del subgrupo 14. Provisiones es la siguiente:

Obligaciones expresas o tcitas, claramente especificadas en cuanto a su naturaleza, pero que,


en la fecha de cierre del ejercicio, son indeterminadas en cuanto a su importe exacto o a la fecha
en que se producirn.

140. Provisin por retribuciones a largo plazo al personal (5290 a corto plazo)

Obligaciones legales, contractuales o implcitas con el personal de la empresa (que no sean para
reestructuraciones, ni por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio)
sobre las que existe incertidumbre acerca de su cuanta o vencimiento, tales como:

Retribuciones post-empleo de prestacin definida.

Prestaciones por incapacidad.

La provisin correspondiente a retribuciones a largo plazo de prestacin definida se cuantificar


teniendo en cuenta los eventuales activos afectos, en los trminos recogidos en las normas de
registro y valoracin.

EJEMPLO 1

La empresa ha rescindido su contrato laboral a un grupo de trabajadores de su plantilla.

Los trabajadores han interpuesto demandas laborales por considerar el despido improcedente.

Los asesores laborales del Departamento de personal estiman que existe un alto grado de
probabilidad de que el fallo judicial sea desfavorable para la empresa y de que el pago de las
indemnizaciones correspondientes se realice antes de cuatro meses.
El coste estimado de las indemnizaciones asciende a 320.000 euros.

Trascurridos tres meses, se condena a la empresa al pago de las indemnizaciones por un importe
de 315.000 euros.

En primer lugar, para determinar si debe dotarse provisin, efectuaremos el chequeo, expuesto
en el apartado 7 anterior, a travs de las dos preguntas:

1. Es un pasivo?

2. Es un pasivo calificable como provisin?

Suponemos que la respuesta a las dos preguntas es S en todos sus apartados y que, por tanto,
al cumplirse todos los requisitos necesarios para ello:

PROCEDE DOTAR PROVISIN

Por la dotacin a la provisin:

Concepto Debe Haber

Indemnizaciones (641) 320.000


Provisiones a c/p por retribuciones al personal (5290) 320.000

Por el pago de las indemnizaciones:

Concepto Debe Haber

Provisiones a c/p por retribuciones al personal (5290) 315.000


Bancos c/c (572) 315.000

Por el exceso de provisin:

Concepto Debe Haber

Provisiones a corto plazo. Provisiones para retribuciones y otras prestaciones al personal


5.000
(5290)
Exceso de provisin por retribuciones al personal (7950) 5.000
En el PGC de 1990 exista la cuenta 140. Provisin para pensiones y obligaciones similares y la
norma de valoracin 19. Dotaciones a la provisin para pensiones y obligaciones similares.

En el PGC 07, adems de la 140. Provisin por retribuciones a largo plazo al personal, (5290 a
corto plazo) que estamos comentando, y la 147. Provisin por transacciones con pagos basados
en instrumentos de patrimonio (5297 a corto plazo), sobre las que existe incertidumbre acerca
de su cuanta o vencimiento, existen dos normas nuevas que guardan relacin con las
retribuciones al personal pendientes, cuando no se dan estas circunstancias:

La norma 16. Pasivos por retribuciones a largo plazo al personal.

Recoge las prestaciones postempleo, tales como pensiones y otras prestaciones por jubilacin o
retiro, as como cualquier otra prestacin a largo plazo que suponga una compensacin
econmica diferida.

Esta norma distingue:

1. Retribuciones a largo plazo de aportacin definida.

2. Retribuciones a largo plazo de prestacin definida.

La norma 17. Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio. Son


aquellas que, a cambio de recibir bienes o servicios, incluidos los servicios prestados por
los empleados, sean liquidados por la empresa con instrumentos de patrimonio propio o
con un importe que est basado en el valor de los mismos (opciones sobre acciones o
derechos sobre la revalorizacin de las acciones).

141. Provisin para impuestos (5291 a corto plazo).

Importe estimado de deudas tributarias cuyo pago est indeterminado:

En cuanto a su importe exacto.

A la fecha en que se producir.

Dependiendo del cumplimiento o no de determinadas condiciones.

EJEMPLO 2

La empresa tiene pendientes de liquidacin, al final del ejercicio del ao 20X0, diversas deudas
tributarias por impuestos locales, debido a reclamaciones administrativas por un importe actual
aproximado de 6.000 euros de principal.

El pago, altamente probable, se estima que se realizar dentro de dos aos.


Los intereses de demora de los ejercicios 20X1 y 20X2 se calculan al 6% de inters simple, y se
aplican slo al principal de la deuda.

La sancin estimada asciende al 20% del principal de la deuda, y no genera intereses de


demora.

El valor actual de las deudas se calcula aplicando el tipo de inters compuesto del 3%.

Al cabo de los dos aos, la empresa paga sus deudas tributarias ms los intereses
correspondientes a la misma y la sancin por los importes estimados.

En primer lugar, para determinar si debe dotarse provisin, efectuaremos el chequeo, expuesto
en el apartado 7 anterior, a travs de las dos preguntas:

1. Es un pasivo?

2. Es un pasivo calificable como provisin?

Suponemos que la respuesta a las dos preguntas es S en todos sus apartados y que, por tanto,
al cumplirse todos los requisitos necesarios para ello:

PROCEDE DOTAR PROVISIN

Al final del ejercicio 20X0:

Concepto Debe Haber

Otros tributos (631) 6.000


Gastos excepcionales (678) (0,20 x 6.000 = 1.200) [1.200 / (1 + 0,03)2] 1.131,12
Provisin para impuestos (141) 7.131,12

Al final del ejercicio 20X1:

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) (0,06 x 6.000) 360


Provisin para impuestos (141) 360

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) (1.131,12 x 0,03) 33,93


Provisin para impuestos (141) 33,93

Concepto Debe Haber

Provisin para impuestos (141) (7.131,12 + 360 + 33,93) 7.525,05


Provisin a c/p para impuestos (5291) 7.525,05

Al final del ejercicio 20X2:

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) (0,06 x 6.000) 360


Provisin a c/p para impuestos (5291) 360

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) [(1.131,12 + 33,93) x 0,03] 34,95
Provisin a c/p para impuestos (5291) 34,95

Concepto Debe Haber

Provisin a c/p para impuestos (5291) (7.525,05 + 360 + 34,95) 7.920


Bancos, c/c (572) 7.920

Principal + intereses de demora: 6.000 x {1 + (2 x 0,06)} 6.720


1.200

TOTAL A PAGAR 7.920

142. Provisin para otras responsabilidades (5292 a corto plazo).


Pasivos no financieros surgidos por obligaciones de cuanta indeterminada no incluidas en otras
provisiones:

Procedentes de litigios en curso.

Indemnizaciones u obligaciones derivados de avales y otras garantas similares a cargo


de la empresa.

EJEMPLO 3

La empresa A haba constituido un aval a favor de la sociedad B, relativo al cumplimiento


de ciertas obligaciones econmicas por parte de esta ltima.

La empresa B ha incumplido parte de las obligaciones avaladas, por lo que se ejecutar el


aval, teniendo que pagar A una cantidad estimada de 300.000 euros dentro de un plazo
aproximado de seis meses.

Posteriormente, el pago realizado por la empresa en relacin con el aval ascendi a 310.000
euros.

Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar la provisin.

Dotacin a la provisin:

Concepto Debe Haber

Gastos excepcionales (678) 300.000


Provisin a c/p para otras responsabilidades (5292) 300.000

Por el pago por la ejecucin del aval:

Concepto Debe Haber

Provisin a c/p para otras responsabilidades (5292) 300.000


Gastos excepcionales (678) 10.000
Bancos, c/c 310.000

143. Provisin por desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del inmovilizado.


Importe estimado de los costes de desmantelamiento o retiro del inmovilizado, as como la
rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta.

La empresa puede incurrir en estas obligaciones:

En el momento de adquirir el inmovilizado, o

Para poder utilizarlo durante un determinado perodo de tiempo.

La norma de registro y valoracin 2. Inmovilizado material, en su apartado 2. 1 Valoracin


inicial, establece:

Formarn parte del valor del inmovilizado material, la estimacin inicial del valor actual de las
obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado
activo, tales como los costes de rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, siempre que
estas obligaciones den lugar al registro de provisiones de acuerdo con lo dispuesto en la norma
aplicable a stas.

Por tanto, el importe estimado del valor actual de los costes del desmantelamiento o retiro y
rehabilitacin se registrar contablemente como provisin, con cargo a la correspondiente
cuenta de inmovilizado material, cuando se incurra en la obligacin de efectuarla, bien en el
momento de su adquisicin o posteriormente.

Ms adelante, se ajustar el importe de la provisin por los incrementos o disminuciones de su


importe originadas por una nueva estimacin de la misma, con cargo o abono, respectivamente,
a la cuenta de inmovilizado.

Por el importe de los ajustes que surjan por la actualizacin financiera de su valor, se
incrementar la provisin, con cargo a la cuenta 660. Gastos financieros por actualizacin de las
provisiones.

EJEMPLO 4

Adquirimos un stand para exposiciones, al comienzo del ejercicio 20X1, por un precio de
200.000 euros.

El contrato nos obliga a desmantelar el mismo dentro de cinco aos. Estimamos que no hay
valor residual estimable, y amortizamos por el sistema lineal de cuota constante.

El coste actualizado estimado del desmantelamiento asciende a 30.000 euros.

Al final del ejercicio 20XI se estiman los gastos financieros del perodo, para la actualizacin de
la estimacin del coste del desmantelamiento, en 600 euros.

Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar la provisin.

CONTABILIZACIN SEGN EL PGC 1990


Se registrara el inmovilizado por 200.000, y al final de cada uno de los cinco aos se realizara
su amortizacin dotando, adems, una provisin para riesgos y gastos (no prevista
expresamente en el Plan 1990) por la quinta parte del importe del coste del desmantelamiento
dentro de cinco aos, que suponemos se estima en 33.600:

Por la adquisicin del stand al comienzo de 20X1:

Concepto Debe Haber

Otras instalaciones (225) 200.000


Bancos, c/c (572) 200.000

Por la amortizacin del stand al final del ejercicio 20X1:

Concepto Debe Haber

Amortizacin del inmovilizado Material (682) (200.000/5) 40.000


Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) 40.000

Por la dotacin a la provisin al final de cada uno de los cinco ejercicios:

Concepto Debe Haber

Gastos de desmontaje (62) (33.600/5) 6.720


Provisin desmontaje (14) 6.720

CONTABILIZACIN SEGN EL PGC 07

Por la adquisicin del stand al comienzo del 20X1:

Concepto Debe Haber

Otras instalaciones (215) 230.000


Bancos, c/c (572) 200.000
Provisin por desmantelamiento (143) 30.000

Por la imputacin de los gastos financieros a la provisin al final de 20X1:

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de las provisiones (660) 600


Provisin por desmantelamiento (143) 600

Por la amortizacin al final de 20X1:

Concepto Debe Haber

Amortizacin del inmovilizado material (681) (230.000/5) 46.000


Amortizacin acumulada del inmovilizado material (281) 46.000

EJEMPLO 5

Como continuacin del ejemplo 4 anterior y con sus mismos datos iniciales, supongamos que al
comienzo del siguiente ejercicio 20X2 la estimacin de los gastos de desmontaje los eleva en
2.000 euros y que los gastos financieros del perodo ascendieron a 612 euros.

Anualmente, se ir actualizando la provisin por el importe de los gastos financieros (cuenta


660).

Los cambios posteriores en su importe, distintos de los provocados por la actualizacin


financiera, originados por una nueva estimacin de su cuanta, se tratarn como un
mayor/menor valor del inmovilizado. (Definicin Cuenta 143).

Por tratarse de un cambio en las estimaciones, se trata prospectivamente, de acuerdo con la


norma 22. Cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables.

Por el incremento del importe de la provisin al comienzo de 20X2:


Concepto Debe Haber

Otras instalaciones (215) 2.000


Provisin por desmantelamiento (143) 2.000

Al final de 20X2. Por la imputacin de los gastos financieros a la provisin:

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) 612


Provisin por desmantelamiento (143) 612

Por la amortizacin del ejercicio 20X2:

El nuevo valor neto del inmovilizado sera:

230.000 + 2.000 46.000 (amortizacin) = 186.000

El nuevo importe de la amortizacin anual durante este ao y los tres aos restantes ser:

186.000/4 = 46.500

Concepto Debe Haber

Amortizacin del inmovilizado material (681) 46.500


Amortizacin acumulada del inmovilizado material (281) 46.500

145. Provisin para actuaciones medioambientales (5295 a corto plazo).

Obligaciones legales, contractuales o implcitas de la empresa o compromisos adquiridos por la


misma, de cuanta indeterminada, para prevenir o reparar daos sobre el medio ambiente, salvo
las originadas por el desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del inmovilizado (cuenta 143).

EJEMPLO 6
La empresa, con motivo de la incidencia de su actividad en el medioambiente, ha contrado la
obligacin legal de reparar ciertos daos, previsiblemente causados en el mismo, dentro de dos
aos.

El valor actual de los costes estimados de tal reparacin al trmino del ejercicio (ao 1) asciende
a 50.000 euros. Se dota la oportuna provisin.

Al final del siguiente ejercicio (ao 2), se estima un exceso de provisin de 4.000 euros, y se
estiman en 1.500 euros los gastos financieros.

Al trmino del ejercicio siguiente (ao 3), se incrementa la provisin en 6.000 euros, y se
estiman gastos financieros por 1.620 euros.

Al comienzo del siguiente ejercicio (ao 4) se satisfacen los gastos correspondientes a la


reparacin medioambiental por un importe de 54.000 euros.

Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar la provisin.

FINAL AO 1

Dotacin a la provisin:

Concepto Debe Haber

Reparaciones y conservacin (622) 50.000


Provisin para actuaciones medioambientales (145) 50.000

FINAL AO 2

Exceso de provisin:

Concepto Debe Haber

Provisiones para actuaciones medioambientales (145) 4.000


Exceso de provisin para actuaciones medioambientales (7955) 4.000

Imputacin de los gastos financieros:

Concepto Debe Haber


Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) 1.500
Provisin para actuaciones medioambientales (145) 1.500

Reclasificacin de la provisin:

Concepto Debe Haber

Provisiones para actuaciones medioambientales (145) (50.000 4.000 + 1.500) 47.500


Provisin a c/p para actuaciones medioambientales (5295) 47.500

FINAL AO 3

Incremento de provisin:

Concepto Debe Haber

Reparaciones y conservacin (622) 6.000


Provisin a c/p para actuaciones medioambientales (5295) 6.000

Imputacin de los gastos financieros:

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) 1.620


Provisin a c/p para actuaciones medioambientales (5295) 1.620

PRINCIPIO AO 4

Saldo actual de la provisin: 50.000 4.000 + 1.500 + 6.000 + 1.620 = 55.120

Por los gastos de la reparacin medioambiental:


Concepto Debe Haber

Provisin a c/p para actuaciones medioambientales (5295) 55.120


Bancos, c/c (572) 54.000
Exceso de provisin para actuaciones medioambientales (7955) 1.120

146. Provisin para reestructuraciones (5296 a corto plazo)

Importe estimado de los costes que surjan directamente de una reestructuracin, si se cumplen
dos condiciones:

Estn necesariamente impuestos por la reestructuracin.

No estn asociadas con las actividades que continan en la empresa.

Se entiende por reestructuracin un programa de actuacin planificado y controlado por la


empresa, que produzca un cambio significativo en:

El alcance de la actividad llevada a cabo por la empresa, o

La manera de llevar la gestin de su actividad.

EJEMPLO 7

La empresa ha comenzado, al final del ao 1, un conjunto de iniciativas de reestructuracin


destinadas a un programa de reduccin de costes de produccin con objeto de incrementar la
productividad y el rendimiento econmico, que se desarrollar a lo largo de tres aos.

La reestructuracin conlleva la externalizacin de ciertos de trabajos que realizaban los


empleados propios.

El valor actual de la estimacin de los gastos de la supresin de los puestos de trabajo asciende
a 1.300.000 euros, de los cuales se estima que 200.000 euros sern minutas de abogados, y el
resto indemnizaciones a los trabajadores afectados.

La empresa dota la correspondiente provisin.

Al final del siguiente ejercicio, ao 2:

Se incrementa la provisin inicial en 160.000 euros, en concepto de indemnizaciones.

Se imputan gastos financieros por 40.000 euros.

Se pagan por gastos de abogados e indemnizaciones 90.000 euros.


Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar la provisin.

Dotacin a la provisin ao 1:

Concepto Debe Haber

Servicios de profesionales independientes (623) 200.000


1.100.00
Gastos de personal (64)
0
1.300.00
Provisin para reestructuraciones (146)
0

Incremento de provisin ao 2:

Concepto Debe Haber

Gastos de personal (64) 160.000


Provisin para reestructuraciones (146) 160.000

Imputacin de gastos financieros ao 2:

Concepto Debe Haber

Gastos financieros por actualizacin de provisiones (660) 40.000


Provisin para reestructuraciones (146) 40.000

Pago de gastos ao 2:

Concepto Debe Haber

Provisin para reestructuraciones (146) 90.000


Bancos c/c (572) 90.000
(Si se hubiese conocido el momento de efectuar este pago, su importe debera haberse
registrado en la cuenta 5296. Provisin a corto plazo para reestructuraciones)

147. Provisin por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio


(5297 a corto plazo)

Importe estimado de la obligacin asumida por la empresa, como consecuencia de una


transaccin con pagos basados en instrumentos de patrimonio, que se liquiden con un importe
efectivo que est basado en el valor de dichos instrumentos.

EJEMPLO 8

La sociedad annima MAR ha concedido, al comienzo del ao 1, a 40 de sus trabajadores un


beneficio econmico irrevocable, consistente en cobrar en efectivo el importe de la revalorizacin
que experimente un paquete virtual de 30 acciones de la empresa desde dicha fecha hasta el
final de dicho ao 1.

El precio de las acciones en el momento de la concesin es de 1.000 u.m.

En la prctica supone la entrega de una opcin de compra (call) con precio de ejercicio de 1.000
u.m. y fecha de ejercicio: final del ao 1.

La estimacin del valor razonable de la opcin al comienzo del ao 1 es de 150 u.m.

El valor de las acciones al final del ao 1 es de 1.120 u.m.

Suponemos que se cumplen las condiciones necesarias para dotar provisin.

Dotacin a la provisin al comienzo del ao 1:

40 x 30 x 150 = 180.000

Concepto Debe Haber

Retribuciones al personal mediante instrumentos de patrimonio (645) 180.000


Provisin a c/p por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio (5297) 180.000

Por el pago a los trabajadores y aplicacin de la provisin al final de 1 ao:

40 x 30 x (1.120 1.000) = 144.000


Concepto Debe Haber

Provisin a c/p por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio (5297) 180.000
Bancos, c/c 144.000
Exceso de provisin por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio
36.000
(7957)

499. Provisiones por operaciones comerciales

Provisiones para el reconocimiento de obligaciones presentes derivadas del trfico comercial de


la empresa.

Las provisiones para operaciones comerciales cuya cancelacin se prevea en el largo plazo
debern figurar en el pasivo no corriente del balance en el epgrafe Provisiones a largo plazo.

Esta cuenta se desarrolla en dos subcuentas:

4994. Provisin por contratos onerosos.

4999. Provisin para otras operaciones comerciales.

4994. Provisin por contratos onerosos

Provisin que surge cuando los costes que conlleva el cumplimiento de un contrato exceden a los
beneficios econmicos que se esperan recibir del mismo.

EJEMPLO 9

La empresa ha suscrito un contrato comercial en octubre del ao 1 cuya duracin es de once


meses.

Se estima que el cumplimiento del mismo por parte de la empresa originar unos costes que
exceden a los beneficios econmicos que se espera recibir del mismo, en un importe de 25.000
euros.

Al final del ejercicio del ao 1, se estima que existe un exceso en la provisin contabilizada que
asciende a 3.000 euros.

Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar la provisin.

Dotacin a la provisin en octubre ao 1:


Concepto Debe Haber

Dotacin a la provisin por contratos onerosos (6954) 25.000


Provisiones por operaciones comerciales.
Provisin por contratos onerosos (4994) 25.000

Al final del ejercicio ao 1:

Concepto Debe Haber

Provisiones por operaciones comerciales.


Provisin por contratos onerosos (4994) 3.000
Exceso de provisin por operaciones comerciales por contratos onerosos (79544) 3.000

4999. Provisin para otras operaciones comerciales

Provisin para cobertura de gastos por devoluciones de ventas, garantas de reparacin,


revisiones y otros conceptos anlogos.

EJEMPLO 10

La empresa ha vendido 6.000 productos en el ao 1 con garanta, de forma que los compradores
tienen cubierto el coste de las reparaciones de cualquier defecto de fabricacin que pueda
aparecer hasta seis meses despus de la compra.

Si se detectaran defectos leves en los productos, el coste de reparacin unitario sera de 200
u.m.

Si se detectaran defectos graves en los productos, el coste de reparacin unitario sera de 800
u.m.

La experiencia de la empresa en perodos anteriores, junto con las expectativas futuras, indican
que, para el ao prximo, en relacin con el total de los productos vendidos:

No aparecern defectos graves en el 80%.

Se detectarn defectos leves en el 15%.

Se detectarn defectos graves en el 5%.


Al final del ejercicio del ao 1 la empresa dota la correspondiente provisin.

En el siguiente ejercicio, ao 2, se pagaron 400.000 u.m. a una sociedad externa de asistencia


tcnica por el total de reparaciones graves y leves que se le encargaron realizar.

Suponemos que se cumplen las condiciones necesarias para dotar provisin.

El importe de la provisin, valor esperado de las reparaciones previsibles, ser:

(0,80 x 0) + (0,15 x 6.000 x 200) + (0,05 x 6.000 x 800) = 420.000 u.m.

Dotacin a la provisin al final del ao 1:

Concepto Debe Haber

Dotacin a la provisin por operaciones comerciales para otras operaciones comerciales


420.000
(6959)
Provisiones por operaciones comerciales para otras operaciones comerciales (4999) 420.000

Por el pago por las reparaciones durante el ao 2:

Concepto Debe Haber

Servicios exteriores (62) 400.000


Bancos c/c (572) 400.000

Al final del ao 2:

Concepto Debe Haber

Provisiones por operaciones Comerciales para otras operaciones comerciales (4999) 420.000
Exceso de provisin por operaciones comerciales para otras operaciones comerciales
420.000
(79549)

Tambin, al final del ejercicio del ao 2 se iniciara el proceso, efectuando la estimacin de la


provisin por operaciones comerciales para el prximo ao.
El funcionamiento contable de esta provisin consiste en que al final de cada ejercicio:

Se quita la provisin del ao anterior (si la haba).

Se dota la nueva provisin (si procede) por el coste estimado de las reparaciones
previsibles.

Adems, durante cada ejercicio, se contabiliza como gasto el coste real de las reparaciones
efectuadas.

El funcionamiento contable de esta provisin es similar al de la misma provisin del Plan del ao
1990.

NIIF 6 Exploracin y evaluacin de recursos minerales

Editar 0 4

NIIF 6 Exploracin y evaluacin de recursos minerales

Textos de referencia para la preparacin de la NIIF 6:

NIIF 6 (texto de la norma)

5 pginas

Vigencia

A partir del 1 de enero de 2006.

Objetivo

Establecer los requisitos de presentacin de informacin financiera aplicables a la exploracin y


evaluacin de recursos minerales hasta el que IASB concluya un proyecto global en esta rea.

Resumen
VIGENCIA: A partir del 1 de Enero de 2006
OBJETIVO: El objetivo de la NIIF 6 es especificar la informacin financiera relativa a la exploracin y
evaluacin de los recursos naturales (1-2)
ALCANCE: La aplicacin de la NIIF ha de realizarse siempre que existan desembolsos provocados por la
exploracin y evaluacin de recursos minerales, excluyendo:
Gastos anteriores y/o posteriores a la realizacin de la actividad (obtencin de licencias o permisos)
Cualquier gasto incurrido una vez demostrada la rentabilidad de la actividad (3-5)

RECONOCIMIENTO Y VALORACIN: Reconocimiento de activos para la exploracin y valoracin.


En lo referido a polticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores se aplica el prrafo 10 de
la NIIF 8:
10 En ausencia de una Norma o Interpretacin que sea aplicable especficamente a una transaccin,
otros hechos o condiciones, la direccin deber usar su juicio en el desarrollo y aplicacin de una
poltica contable, a fin de suministrar informacin que sea:
(a) relevante para las necesidades de toma de decisiones econmicas de los usuarios; y
(b) fiable, en el sentido de que los estados financieros:
(i) presenten de forma fidedigna la situacin financiera, el rendimiento financiero y los flujos de
efectivo de la entidad;
(ii) reflejen el fondo econmico de las transacciones, otros eventos y condiciones, y no simplemente
su forma legal;
(iii) sean neutrales, es decir, libres de prejuicios o sesgos;
(iv) sean prudentes; y
(v) estn completos en todos sus aspectos significativos

11.El establecimiento de fuentes y de la jerarqua, as como de las directrices obligatorias se realizar segn
los prrafos 11 y 12 de la NIIF 8, que disponen lo siguiente:
Al realizar los juicios descritos en el prrafo 10, la direccin deber referirse, en orden descendente, a
las siguientes fuentes a la hora de considerar su aplicabilidad:
(a) los requisitos y directrices establecidos en las Normas e Interpretaciones que traten temas
similares y relacionados; y
(b) las definiciones, as como los requisitos de reconocimiento y valoracin, establecidos para
activos, pasivos, ingresos y gastos en el Marco Conceptual.
12. Al realizar los juicios descritos en el prrafo 10, la direccin podr considerar tambin los
pronunciamientos ms recientes de otros instituciones emisoras de normas, que empleen un marco
conceptual similar al emitir normas contables, as como otra literatura contable y las prcticas
aceptadas en los diferentes sectores de actividad, en la medida que no entren en conflicto con las
fuentes sealadas en el prrafo 11.

Valoracin:

Valoracin en el reconocimiento

Se valorarn por su coste y la entidad asociar los desembolsos incurridos con el descubrimiento de recursos,
aqu hay algunos ejemplos. Entre otros

(a)Adquisicin de derechos.
(b)Estudios geolgicos, topogrficos, geofsicos.
(c)Perforaciones exploratorias
(d)Excavaciones.
(d)Toma de muestras.

Aquellos desembolsos que contribuyan al desarrollo de los minerales sern reconocidos como activos
intangibles y no como activos para la exploracin y valoracin

Valoracin posterior al reconocimiento: Despus del reconocimiento la entidad aplicar el modelo de


revalorizacin a los activos para exploracin y evaluacin

Cambios en las polticas contables: La entidad puede cambiar las polticas, siempre y cuando este cambio
aporte ms relevancia a los efectos de toma de decisiones y no se pierda fiabilidad. Para justificar cambios en
la poltica contable la entidad demostrar que el cambio aproximar sus estados financieros a los de la NIIF
8.

PRESENTACIN:
Clasificacin de activos para exploracin y evaluacin: La empresa clasificar los activos en materiales e
intangibles, segn su naturaleza, en la medida en que un activo material sea consumido para conseguir un
activo intangible, el primero de stos ser considerado como parte del consumo intangible, no siendo as al
contrario.

RECLASIFICACIN DE LOS ACTIVOS:


Un activo para exploracin dejar de serlo cuando quede patente su rentabilidad, y antes de proceder a su
reclasificacin se evaluar el deterioro de los recursos

DETERIORO DEL VALOR

Reconocimiento y valoracin:
La entidad ha de contabilizar cualquier deterioro, incluso cuando este no sea recuperable, en este caso la
empresa debe reflejar cualquier prdida resultante del deterioro del valor resultante, segn la NIC 36.
En los siguientes casos la entidad debera comprobar el deterioro de los activos:
(a)El tiempo durante el que la empresa puede explorar un rea geogrfica ha expirado o est a punto de
expirar
(b) No se han presupuestado ni planeado desembolsos significativos para la exploracin y evaluacin
posterior de los recursos minerales en dicha rea especfica
(c) La exploracin y evaluacin de recursos minerales en un rea especfica no han conducido a descubrir
cantidades comercialmente viables de recursos minerales, y la entidad ha decidido interrumpir dichas
actividades en la misma;
(d) Existen datos suficientes para indicar que, aunque es probable que se produzca un desarrollo en un rea
determinada, resulta improbable que el importe en libros del activo para exploracin y evaluacin pueda ser
recuperado por completo a travs del desarrollo con xito o a travs de su venta.
Determinacin del detalle al que se valoran los activos para exploracin y evaluacin a efectos de su
deterioro.
La entidad establecer una poltica para distribuir los activos en unidades generadoras de efectivo o en
grupos de unidades generadoras de efectivo, para ver si han sufrido algn deterioro.
INFORMACIN A REVELAR
La entidad revelar la informacin que permita identificar y explicar los importes reconocidos en sus estados
financieros.
Comprenden las polticas contables aplicadas y sus desembolsos, adems de los ingresos y gastos, activos y
pasivos, as como los flujos de efectivo por actividades de inversin y exploracin.
DISPOSICIONES TRANSITORIAS
Si fuera impracticable aplicar un requerimiento concreto del prrafo 18 a la informacin comparativa que se
refiera a ejercicios anuales que comiencen antes del 1 de enero de 2006, la entidad revelar este hecho. En la
NIC 8 se define el trmino impracticable.
Apndice A
Definiciones de trminos
Este Apndice forma parte de la NIIF.

activos para Desembolsos relacionados con la exploracin y evaluacinreconocidos como


exploracin y activos de acuerdo con la poltica contable de la entidad.
evaluacin

desembolsos Desembolsos efectuados por la entidad relacionados con la exploracin y la


relacionados con la evaluacin de recursos minerales, antes de que se pueda demostrar la
exploracin y factibilidad tcnica y la viabilidad comercial por la extraccin de recursos
evaluacin minerales.

exploracin y La bsqueda de recursos minerales, incluyendo minerales, petrleo, gas


evaluacin de natural y recursos similares no renovables, realizada una vez que la entidad
recursos minerales ha obtenido derechos legales para explorar en una determinada rea, as
como la determinacin de la fiabilidad tcnica y la viabilidad comercial de la
extraccin de recursos minerales.

Marco conceptual de las NIIF, en qu consiste?

Iniciando el tema de las NIIF es importante observar el marco conceptual para la informacin
financiera, para ello es importante observar lo que constituye este documento.
Que es un marco conceptual[1]?

La palabra inglesa "framework" (marco de trabajo) define, en trminos generales, un conjunto


estandarizado de conceptos, prcticas y criterios para enfocar un tipo de problemtica particular
que sirve como referencia, para enfrentar y resolver nuevos problemas de ndole similar[2].
Un Marco conceptual es un referente para resolver diferencias de interpretacin y para guiar el
desarrollo y la implementacin de los estndares[3].
Actualmente IASB se encuentra en este momento en proceso de actualizacin del marco
conceptual, el proyecto se est realizando por fases, en la medida que cada fase sea terminada
ser incorporada en el actual marco conceptual publicado en 1989.
Fases de actualizacin del marco conceptual

Actualmente el proyecto de marco conceptual se est elaborando en las siguientes fases:


Fase A. Objetivos y caractersticas cualitativas. Completado en septiembre de 2010.
Fase B. Elementos (definicin, reconocimiento y criterios para dar de baja). En acuerdo, aun no
ha sido publicado un documento de discusin.
Fase C. Medicin. Documento de discusin desde el 2005. En mesas redondas, aun no ha sido
publicado un documento de discusin.
Fase D. Entidad que reporta. En borrador desde marzo de 2010. No ha iniciado.
Fase E. Lmites de la informacin financiera, incluye presentacin y revelacin. No ha iniciado.
Fase F. Propsito del marco conceptual. No ha iniciado
Fase G. Aplicacin por parte de otras entidades. No ha iniciado
Fase H. Revisin del marco conceptual. No ha iniciado
Cuando terminar el proyecto?

Actualmente el proyecto est siendo realizado entre IASB y FASB de manera conjunta y el
proyecto espera ser terminado en el ao 2015[4].
La razn de la demora es el trmite que debe seguir IASB para la emisin de un documento y
que es conocido como el debido proceso.

NIC 37 UNA NORMA DE CONTABILIDAD AMBIENTAL ??

De muy reciente reconocimiento, la contabilidad ambiental, viene exigiendo a investigadores,


profesionales y organismos normalizadores el aporte de trminos comunes con significados idnticos a fin
de establecer fundamentos metodolgicos sobre los que construir un marco conceptual.

El IASC ha publicado varias normas internacionales de contabilidad en las que se establecen las
disposiciones y los principios contables pertinentes a la hora de abordar las cuestiones ambientales. No
obstante no abundan las directrices relacionadas directamente con estas cuestiones y no existe ninguna
norma internacional de contabilidad que se centre exclusivamente en las cuestiones ambientales.CUE
2001.En 1998 la International Accounting Standards Committee, IASC, public la Norma Internacional
de Contabilidad, N.I.C. 37, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes, la cual asoma intentos de
aplicacin por vincular normas contables a cuestiones medioambientales como las provisiones en cuanto a
patrimonio y resultados. La importancia de esta norma subyace en el hecho de que la misma, por una
parte, se convierte en una herramienta que da soporte terico a los pronunciamientos del IASC, permite
hacer un anlisis retrospectivo de las NIC existentes y sirve de base al sustento de las NIC posteriores.

El IASC en su NIC 37 emite pronunciamientos en reparacin del medio ambiente.


La responsabilidad ambiental del estado y por ende de las empresas es cada vez con mayor fuerza un
compromiso jurdico tico y empresarial.
No se ha expedido ningn estndar especfico que aborde el tema ambiental.
La gran riqueza de las naciones es por su produccin intelectual.
El fortalecimiento de sistemas contable se inscribe en un lineamiento general que pregona una mayor
transparencia de la informacin financiera.
Los procesos de regulacin contable no son ajenas a las instituciones que son objeto de los mismos.
Precisamente estas conclusiones se circunscriben alrededor de la importancia que significa la Norma
Internacional de Contabilidad N 37, para las consideraciones medioambientales, ya que a pesar de no
haberse expedido ningn estndar especfico que aborde el tema ambiental, la Norma se convierte en
referencia obligada cuando se consideran los aspectos medioambientales en la informacin financiera.
Aspectos importantes destacados en la NIC 37.

En primer lugares importante sealar que en la estructura del marco conceptual, se define la aplicacin
de la teora general de la contabilidad sobre la que se basa la informacin financiera y el mismo contiene
los postulados esenciales en forma definida como los objetivos de la informacin financiera, donde
destaca la situacin, actividad y flujos de fondos; las hiptesis fundamentales, como el devengo y la
empresa en marcha; las caractersticas cualitativas para que la informacin cumpla sus objetivos, como la
comprensibilidad, relevancia, fiabilidad, comparabilidad, restricciones y la presentacin razonable; la
definicin de elementos de los Estados Financieros; los criterios de reconocimientos de los Estados
Financieros, como la probidad de los beneficios econmicos futuros, fiabilidad de la medida,
reconocimiento de activos, obligaciones, gastos e ingresos; los criterios de Valoracin de dichos
elementos y los criterios bsicos del mantenimiento de capital.

Al destacar los aspectos mas importantes de la Norma Internacional de Contabilidad, NIC 37, debemos
reconocer la vinculacin de esta Norma con la Declaracin Complementaria de Auditora 1010 de la IFAC
que trata sobre las cuestiones medioambientales definindonos en principio como:
Iniciativas para prevenir, disminuir o remediar el deterioro del medio ambiente, o para procurar la
conservacin de los recursos renovables y no renovables (tales iniciativas pueden ser requeridas por leyes
o regulacin relativas al medio ambiente, por las clusulas de un contrato, o ser acometidas de manera
voluntaria);
Consecuencias de la transgresin de las leyes y de la regulacin relativas al medio ambiente.
Consecuencias del deterioro del medio ambiente debido a terceros o a causas naturales.
Consecuencias de obligaciones de impuestos por la ley (por ejemplo, por daos causados por los anteriores
propietarios). IFAC 1998.
2001, vincula la aplicacin de estas cuestiones medioambientales, partiendo del marco conceptual de la
NIC 37 en el siguiente resumen:
Los objetivos de los Estados Financieros, determinan la definicin de los elementos de los Estados
Financieros: activos, pasivos, gastos e ingresos.
Las caractersticas cualitativas exigidas a la informacin sobre la base en la que se sustentan los
criterios de reconocimiento de los Estados Financieros.

El marco conceptual al definir los objetivos, permite a los usuarios evaluar la posibilidad de obtener
rendimientos y de generar liquidez, a travs del conocimiento de la situacin financiera de la entidad, que
a su vez depende de los recursos econmicos que controla. 2001.En lo atinente a la preservacin del
medio ambiente, la Norma Internacional de Contabilidad, N.I.C. 37, determina que se obligar a sanear y
limpiar los terrenos ya contaminados; plantea reconocer la oportuna provisin por importe de la mejor
estimacin de los costos de saneamiento y limpieza; plantea el tratamiento cuando la legislacin se
refiere a terrenos contaminados y la aprobacin es prcticamente segura; cuando exista la explotacin de
yacimientos petrolferos marinos; trata sobre la obligacin legal para colocar filtros para el humo, el qu
hacer al ocurrir el desmantelamiento de una planta que ha sido objeto de comunicacin antes de la fecha
de cierre, igual para el desmantelamiento de una planta que no ha sido objeto de actuaciones antes de la
fecha de cierre.

Al considerar las provisiones medioambientales la empresa se obliga


por la ley o por un contrato, a prevenir, reducir o reparar daos al medio ambiente; o
Se encuentre frente a una obligacin asumida, es decir, tenga el compromiso de prevenir, reducir o
reparar un dao medioambiental, por ejemplo cuando su poltica o sus objetivos, la prctica del sector, o
las expectativas pblicas, dejan a la direccin poco margen de maniobra para no intervenir, o cuando sta
ha comunicado que prevendr, reducir o reparar un dao al medio ambiente, bien internamente a otro
rgano de la empresa, o bien externamente. 2001.
El protagonismo que adquiere la NIC 37 es significativa porque encara el reconocimiento de las
responsabilidades medioambientales asumidas por las empresas; unas nacidas como consecuencia de la
normativa jurdica o contractual y otras que por propia voluntad asumen por la poltica medioambiental
que gira en su entorno, debido a las medidas voluntarias de conservacin del medio ambiente que
determinan los pases.

Tratamiento contable de las partidas medioambientales

Elier Eugenio Rabanal Arencibia


Contabilidad

Medio Ambiente

19.10.2012

23 minutos de lectura

contabilidad ambientalestados financierosnormas contables y financieras


Tratamiento Contable
de Partidas Medioambientales

Contenido ................................................................................................................................ 1
RESUMEN
ABSTRACT ............................................................................................................................... 2
INTRODUCCIN ...................................................................................................................... 3
I. DEFINICIONES DE CONTABILIDAD Y MEDIO AMBIENTE ...................................................... 5
II. DEFINICIONES DE LAS PRINCIPALES PARTIDAS MEDIOAMBIENTALES ............................... 7
III. INFORMACIN A TENER EN CUENTA PARA LA PRESENTACIN DE LOS ESTADOS
FINANCIEROS ........................................................................................................................ 10
Informacin que debe incluir el Estado de Situacin. ...................................................... 11
Informacin que debe incluir el Estado de Resultados. ................................................... 11
IV. DISEO DE PROCEDIMIENTO CONTABLE PARA EL REGISTRO DE VARIABLES
MEDIOAMBIENTALES ........................................................................................................... 12
Inventarios medioambientales ......................................................................................... 12
Activos fijos tangibles medioambientales ........................................................................ 13
Pasivos .............................................................................................................................. 14
Capital ............................................................................................................................... 15
CONCLUSIONES ..................................................................................................................... 24
BIBLIOGRAFA ....................................................................................................................... 25

1
Objetivo: Este artculo tiene como propsito mostrar el tratamiento contable que pueden
RESUMEN
recibir las diferentes partidas medioambientales cuando estas son incluidas dentro de la
contabilidad financiera tradicional, con el fin de apoyar el continuo perfeccionamiento de la
informacin contable.
Muchas empresas presentan en sus memorias materias de carcter medioambiental, pero
son pocas las que son capaces de contabilizar los hechos medioambientales que
definitivamente influyen en sus estados financieros. El gran desafo de nuestro sector
empresarial es integrar completamente el tema del medio ambiente al proceso de la toma de
decisiones y a las estrategias de negocio. Un sistema contable que contemple el concepto
medioambiental en su clasificador de cuentas, obviamente tendr informacin disponible en
cuanto a sus costos e ingresos medioambientales, lo que es indispensable en la
sostenibilidad de la empresa a largo plazo, especialmente si se trata de empresas
relacionadas con la explotacin de recursos naturales.
Este artculo tiene como propsito mostrar el tratamiento contable que pueden recibir las
diferentes partidas medioambientales cuando estas son incluidas dentro de la contabilidad
financiera tradicional, con el fin de apoyar el continuo perfeccionamiento de la informacin
contable.
Palabras Clave: Medio ambiente, contabilidad medioambiental, activos medioambientales,
pasivos medioambientales, costos y gastos medioambientales, ingresos medioambientales.

2
Objective: This article has as purpose to show the countable treatment that can receive the
ABSTRACT
different environmental departures when these are included inside the traditional financial
accounting, with the purpose of supporting the continuous improvement of the countable
information.
Many companies present in their memoirs matters of environmental character, but they are
few those that are able to count the environmental facts that definitively influence in their
Financial States.
The great challenge of our managerial sector is to integrate the topic of the environment to
the process of taking decisions and to the business strategies. A countable system that
contemplates the environmental concept in its classifier of bills, obviously will have
available information for its costs and environmental revenues, what is indispensable in the
long term company development, especially if it is about companies related with the
exploitation of natural resources.
This article has as purpose to carry out the Design of a Countable Procedure for the
registration of environmental variables, as a support to the continuous improvement of the
Environmental Accounting.
Keywords: Environment, environmental accounting, passive environmental, active
environmental, costs and environmental expenses, environmental revenues.

3
Este artculo trata acerca del tratamiento contable que pueden recibir las diferentes partidas
INTRODUCCIN
medioambientales una vez que las incidencias e impactos medioambientales se tienen en
cuenta dentro de la contabilidad financiera tradicional, con el fin de fortalecer el continuo
perfeccionamiento de la informacin contable de nuestro sector empresarial. Su
importancia radica en que se expone de manera explicita, un conjunto de asientos tipo que
permitan realizar un correcto registro de aquellas operaciones o hechos econmicos que se
llevan a cabo en nuestras empresas, pero con la particularidad de que son operaciones o
hechos econmicos que incluyen la interaccin directa o indirecta de la empresa con el
Medio Ambiente que la rodea.
A pesar de que en las empresas exista un inters por traducir los datos medioambientales
expresados en unidades fsicas, en datos que se expresen en unidades monetarias, ello no es
siempre fcil ni, a veces posible, debido a que la mayora de las veces las mismas no
cuentan con un diseo contable que les permita cuantificar las acciones que realizan en
materia de la proteccin del medio ambiente, de las que realizan para dar cumplimiento al
objeto social para el cual fueron creadas, en efecto, la buena gestin medioambiental de una
empresa no se puede medir nicamente en los trminos econmicos o monetarios de la
contabilidad financiera tradicional, sino que se debe medir tambin a travs de la llamada
Contabilidad Medioambiental.
Como resultado, se trata adems de resumir los principales conceptos y definiciones que
puedan ayudar a las empresas y dems usuarios interesados en la informacin contable que
brindan las mismas, a reconocer cuales seran las principales partidas medioambientales
4
con las que operara la empresa, para su correcta contabilizacin y posterior presentacin en
los Estados Financieros al cierre de cada ejercicio econmico.
Este tema es de gran inters para las empresas, ya que a medida que crece el compromiso
empresarial respecto al medio ambiente, se hace ms necesario contar con una informacin
contable ms precisa y objetiva, muy especialmente, en el momento en que la estrategia
medioambiental de la empresa aparece como un componente esencial a la hora de aadir
valor a la misma.
Finalmente, se debe especificar que este artculo no pretende tratar los aspectos acerca de la
contabilidad medioambiental a un nivel macroeconmico, trata slo de exponer el
tratamiento contable de las partidas medioambientales que son de uso comn en aquellas
operaciones corrientes que se realizan en nuestras empresas dentro de un ejercicio contable,
procurando presentarlos de la forma ms prctica y asequible posible, en un lenguaje
comprensible para los directivos y funcionarios de empresas y para el mundo acadmico o
universitario.

5
I. DEFINICIONES
Para homogeneizar DE puntos
CONTABILIDAD Y MEDIO
de referencia, esAMBIENTE
oportuno definir los principales conceptos y
definiciones que se abordarn como soporte terico y prctico de este artculo.
Medio ambiente: es el conjunto de elementos del medio natural integrados armnicamente
en un sistema equilibrado, incluidos la atmsfera; el clima; los bosques; la biodiversidad de
las especies, incluyendo la especie humana; las aguas; ros; mares y ocanos; los suelos; los
recursos minerales y del subsuelo y la naturaleza en general.
Recursos naturales: son factores de produccin que proporciona la naturaleza en forma de
materia prima, combustibles fsiles, bosques y pesqueras, aguas limpias, el aire respirable,
entre otros. Pueden ser clasificados como recursos naturales renovables y no renovables,
teniendo en cuenta su ciclo cronolgico, es decir, el tiempo que se requiere para reemplazar
una cantidad dada de ese recurso, cuando se ha utilizado una cantidad equivalente para una
aplicacin dada.1
a) Renovables: estos son los que pueden continuar existiendo, a pesar de ser utilizados
por la actividad econmica, gracias a los procesos de regeneracin.
b) No renovables: son aquellos recursos que precisan ciclos de tiempo largos para su
recuperacin. Los ms importantes son proporcionados por la esfera geolgica de la
Tierra en forma de materias primas, fuente de materiales, combustibles fsiles y fuente
de energa.
Impactos ambientales: se definen como todo cambio en el medio ambiente, sea adverso o

1http://www.uned.es/biblioteca/energiarenovable3/impacto.htm. Consultado en
Abril de 2012.

6
beneficioso, que sea resultado, total o parcialmente, de las actividades, produccin o
prestacin de servicios de las empresas.
Agotamiento: es el proceso por el cual las sustancias qumicas, creadas por el hombre,
destruyen los recursos no renovables, entre ellos, los recursos energticos fsiles, los
recursos forestales, los recursos hdricos.
Partida medioambiental: para considerarse como una partida medioambiental esta deber
poseer una alta y directa participacin en el impacto al medio ambiente por la actividad que
se realice en una organizacin.
Contabilidad medioambiental: La contabilidad medioambiental se puede definir como la
generacin, anlisis y utilizacin de informacin financiera y no financiera destinada a
integrar las polticas econmica y ambiental de la empresa y construir una empresa
sostenible. 2
Acciones medioambientales: son aquellas acciones encaminadas a la prevencin,
reduccin o reparacin de daos medioambientales.
Acciones de prevencin: son aquellas acciones realizadas en la organizacin encaminadas
a evitar un efecto negativo al medio ambiente.
Acciones de reduccin: son aquellas acciones encaminadas a la reduccin o saneamiento
del efecto indeseable que la organizacin provoca, por cualquier causa, al medio ambiente.

2 Contabilidad ambiental: medida, evaluacin y comunicacin de la actuacin


ambiental de la empresa.
Agencia Europea del Medio Ambiente. Barcelona 1999, pp. 7.

7
Acciones de reparacin: son aquellas acciones encaminadas a la reparacin,
descontaminacin o restauracin de los daos que la organizacin provoca, por cualquier
causa, al medio ambiente.
II. DEFINICIONES
MEDIOAMBIENTALES
Las DE LAS PRINCIPALES
actividades relacionadas PARTIDAS
con el medio ambiente se identificarn mediantes cuentas y
subcuentas habilitadas para las cuentas reales de activos, pasivos y patrimonio; ejemplo de
ello pueden ser:
a) Efectivos medioambientales: representan los recursos monetarios y valores depositados
en las cajas de la entidad para financiar acciones medioambientales.
b) Inventarios medioambientales: representan el valor de las existencias de recursos
materiales destinados al consumo de la entidad o a su comercializacin relacionada con
acciones medioambientales.
c) Activos fijos tangibles medioambientales: representan propiedades fsicamente
tangibles que han de utilizarse en un perodo relativamente largo en actividades
medioambientales y que normalmente no se destinan a la venta.
d) La identificacin de los costos y gastos medioambientales se har a travs de centro de
costo, cuentas o elementos de gasto.
e) Se consideran tributos medioambientales las obligaciones contradas por mandatos de
la ley por el uso de recursos naturales o afectaciones ambientales.
Activos Medioambientales: sern todos aquellos bienes y derechos que posee la empresa,

8
y que la misma destina fundamentalmente a la minimizacin del impacto medioambiental y
a la proteccin y mejora del medio ambiente, incluyendo la reduccin, prevencin o
eliminacin de la contaminacin futura provocada por las operaciones de la entidad.
Activos Fijos Medioambientales: cuando la empresa realice erogaciones de efectivo para
la adquisicin de nuevos activos, con el objetivo de efectuar cualquier accin
medioambiental de seguridad o por razones medioambientales y que, si bien no aportan
beneficios econmicos futuros, s son necesarios para obtener el resto de los activos.
Los Pasivos Medioambientales: son todas aquellas deudas y obligaciones en las que
probablemente incurrir la empresa como consecuencia de las actividades
medioambientales realizadas o que deban realizarse para la gestin de los efectos
medioambientales de las operaciones de la empresa, as como los derivados de los
compromisos medioambientales del sujeto contable.
Provisiones Medioambientales: sern aquellas acumulaciones de gastos, de naturaleza
medioambiental, en el mismo ejercicio o procedentes de otro anterior y que llegada la fecha
de cierre del ejercicio contable sean probables o ciertos pero indeterminados en cuanto a la
exactitud de su importe o a la fecha en que se realizarn.
Patrimonios Medioambientales: aquellas fuentes de financiamientos que la organizacin
pueda disponer de ellos para la realizacin de actividades medioambientales. Adems:
1. Se reconocen las donaciones recibidas por terceros, aquellos recursos materiales o
financieros para la realizacin de actividades medioambientales.
2. Las donaciones entregadas, materiales o financieras, para la realizacin de actividades

9
medioambientales, debern considerarse como una cuenta que aumenta el patrimonio
de la organizacin.
3. Reservas medioambientales son aquellos importes que se crean a partir de las utilidades
obtenidas al cierre del perodo econmico, para hacer frente a posibles daos
medioambientales ocasionados en el cumplimiento de los objetivos de la entidad.
Costos Medioambientales: son aquellos gastos medioambientales que pueden expresarse
objetivamente de forma fija en el producto, mercanca o servicio prestado, ya sea de
manera tangible o intangible y por ello crecen o disminuyen proporcionalmente al
volumen.
Gastos Medioambientales: Todo gasto relacionado con la actividad medioambiental se
considerar como gasto asociado a recursos que tengan relacin directa e implicaciones
medioambientales. Su origen puede estar dado en gastos peridicos por prevencin o
saneamiento medioambiental, o de los gastos originados por las actividades ordinarias de
descontaminacin y restauracin medioambiental.
1. Los gastos medioambientales se considerarn como Gastos de Operaciones.
2. Se reconocen como gastos medioambientales, entre otros, los siguientes:
a) Un pago de la compra de servicios relacionados con la proteccin o prevencin
medioambiental.
b) Gastos de personal asociados y ocupados en actividades de investigacin y desarrollo
relacionados con el medio ambiente.

10
c) Gastos en productos que protegen el medio ambiente, as como gastos por afectaciones
medioambientales (prdida por dao ambiental).
d) Pagos realizados por multas o sanciones por personal encargado del cumplimiento de
legislaciones especializadas.
Ingresos Medioambientales: son un incremento de los recursos econmicos de la entidad,
relacionados directamente con la gestin medioambiental de sus recursos, ya sean
expresin monetaria de bienes o servicios de carcter medioambiental o la disminucin de
gastos motivados por los ahorros obtenidos de una eficiente gestin medioambiental.
Los ingresos medioambientales pueden obtenerse a travs de ahorros por una gestin
medioambiental eficiente, disminucin de las primas de seguro, de los gastos de
mantenimiento o por reduccin de gastos medioambientales, motivados por una mejor
gestin de residuos que permitirn ahorros y reutilizacin de materiales y residuos, con
menores gastos de almacenamiento, ahorros operativos, por menor consumo de materias
primas, de materias auxiliares como papel, embalaje, envasado o por menor consumo de
energa, agua y combustibles, o tambin por ahorros obtenidos por mejora de la imagen
pblica.
III. INFORMACIN
PRESENTACIN
1. DEALOS
Se debe tener TENER
ESTADOS
EN CUENTA
en cuenta lasFINANCIEROS
PARA
polticas LA
contables utilizadas para la presentacin de los
estados financieros, segn se establece en la NIIF No. 1 y la NCIF No. 1 Presentacin
de Estados Financieros.

11
2. En los estados financieros se debe presentar informacin con respecto al
reconocimiento de los activos, pasivos, capital, inversiones, contingencias, gastos e
ingresos medioambientales.
3. La informacin medioambiental que sea objeto de publicacin debe estar ubicada en los
distintos documentos que utiliza el modelo contable tradicional.
4. Se debe mostrar de forma clara y precisa el uso de los recursos que sean financiados
por la entidad o por tercera persona, en la realizacin de actividades medioambientales.
Informacin
1. Deben que debereflejadas
quedar incluir el Estado de Situacin.
las cuentas de activos, pasivos y capital de carcter
medioambiental que surjan durante el ejercicio contable.
2. En los casos que sea necesario, se podrn establecer subcuentas donde se muestre el
contenido de cada partida, y de esta forma percibir el comportamiento de las variables
medioambientales dentro de la estructura de la empresa.
3. Se expondrn los valores actuales de las reservas, provisiones y subvenciones
medioambientales que dispone la empresa en el momento de emitir los estados
financieros.
Informacin
1. Deben que
quedar
debereflejados
incluir ellos
Estado
gastos
deeResultados.
ingresos de carcter medioambiental que se den
durante el ejercicio contable.
2. Se podr utilizar una serie de subcuentas donde queden mostrados dichos gastos e

12
ingresos, y de esta forma se podr conocer en qu medida las variables
medioambientales influyen en el resultado de la empresa.
3. En el grupo de gastos, la empresa debe de identificar todos los consumos de materiales,
costos de mano de obra, servicios, amortizaciones, etctera, que se encuentren
relacionados con el medio ambiente.
IV. DISEO
REGISTRO
Como DE
DE VARIABLES
PROCEDIMIENTO
complemento MEDIOAMBIENTALES
CONTABLE
al procedimiento PARA
para el EL
registro contable de variables
medioambientales, se elaboran los siguientes asientos de diarios pro-forma:
Inventarios medioambientales
Representan el monto de las existencias de recursos materiales que la entidad destina al
consumo de la empresa o a sus comercializaciones pero que estn estrechamente
relacionadas con acciones medioambientales.
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
189

Inventario de Mercancas

XXX

2
Inventario Medioambiental
XXX

410

Cuentas por Pagar a corto plazo

XXX

13
Por la compra de mercancas destinadas a la proteccin del medio ambiente.
Cuando este tipo de mercancas se consume, se debe realizar una anotacin de cargo a la
cuenta de gasto que corresponda y se contabiliza como sigue:
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
829

Gasto Medioambiental

XXX

189

Inventario de Mercancas

XXX

2
Inventario Medioambiental
XXX

Registro del consumo de inventario de mercancas para la proteccin del medio


ambiente.
Activos fijos
Debern tangibles
mostrarse demedioambientales
manera diferenciada del resto de los activos con que cuenta la
entidad, y dentro de esta partida se definen tres subcuentas que recogen la informacin
necesaria y fundamental del movimiento de la misma: subcuenta 11 para los Activos Fijos
Tangibles Medioambientales en Almacn; subcuenta 12 para los Activos Fijos Tangibles
Medioambientales en Explotacin y subcuenta 13 para los Activos Fijos Tangibles
Medioambientales Ociosos, as como un elemento de gasto para registrar la depreciacin,
de modo que pueda ser diferenciada de la depreciacin del resto de los activos fijos

14
tangibles con que cuenta la empresa. La compra de un activo fijo medioambiental se hace
como aparece reflejado a continuacin.
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
240

Activo Fijo Tangible

XXX

11
Activo Fijo Tangible
Medioambiental en Almacn
XXX

421

Cuentas por Pagar Activos Fijos


Tangibles

XXX
Registro de la compra de Activos Fijos Medioambientales.
Pasivos
Las provisiones medioambientales son aquellas acumulaciones de gastos de naturaleza
medioambiental en el mismo ejercicio o procedentes de otro anterior, esta cuenta se
contabilizar de la siguiente manera.
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
829

Gasto Medioambiental

XXX

15
495

Provisin Daos Medioambientales


XXX
Registro de la Provisin para daos medioambientales.
Capital
Donaciones Medioambientales: recursos materiales o financieros recibidos de terceros para
la realizacin de actividades medioambientales. Esta cuenta se contabilizar como aparece.
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
240

Activo Fijo Tangible

XXX

30
Activo Fijo Tangible
Medioambiental en Almacn
XXX

620

Donaciones Medioambientales

XXX
Registro de la Donacin recibida de un activo medioambiental.
Nota: en el caso de las donaciones de carcter medioambiental, se debe aclarar que se sigue
el mismo procedimiento que en a contabilidad tradicional en cuanto a su traspaso a la
cuenta de capital al cierre del ejercicio econmico en el cual se dio lugar la donacin, pues
para el prximo perodo contable el monto de esta cuenta pasa a ser parte del monto de
capital de la empresa.

16
Reservas Medioambientales: son aquellos importes que se crean a partir de las utilidades
obtenidas al cierre del perodo econmico, para hacer frente a posibles daos
medioambientales ocasionados en el cumplimiento de los objetivos de la empresa; esta
cuenta se contabilizar como aparece a continuacin.
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
630

Utilidades del Perodo

XXX

650

Reserva para Contingencias


Medioambientales

XXX
Registro de la Donacin recibida de un activo medioambiental.
Gastos medioambientales: todo gasto relacionado con la actividad medioambiental se
considerar como gasto medioambiental; esta cuenta se contabiliza como sigue.
Cuenta
Subcuenta
Cuentas y Detalles
Parcial
Debe
Haber
829

Gasto Medioambiental

XXX

00101
Gasto de Plantas
XXX

491

Provisin para Reparacin General

XXX

17

021
Reparacin contrapartida de gasto
XXX

Registro de la Fijacin del gasto por la reparacin de una planta emisora de gases
contaminantes.
Los aspectos anteriormente expuestos constituyen un basamento metodolgico importante
para cualquier empresa, donde a travs de los diferentes momentos del procedimiento se
puede inferir el tipo de informacin contable medioambiental que necesita la empresa. A
continuacin, y para demostrar la pertinencia del procedimiento, se expone cmo quedara
presentada la informacin de los asientos de diario en los estados financieros emitidos por
las empresas al cierre de cada ejercicio econmico.
Estado de Resultado
Cierre 31 de Diciembre. Ao 2XXX
Ventas Netas

XXX
Menos: Costo de Ventas

XX
Utilidad o Prdida Bruta
XXX
Menos: Gastos de Distribucin y Ventas

XX

18
Utilidad o Prdida Neta en Venta

XXX
Menos: Gastos Generales de Administracin
XX

Gastos Medioambientales
XX
XXX
Utilidad o Prdida en Operaciones

XXX
Menos: Gastos Financieros
XX

Gastos por Prdidas y Faltantes de Bienes


XX

Otros Gastos
XX
XXX
Mas: Ingresos Financieros
XX

Ingresos por Sobrantes de Bienes


XX

Otros Ingresos
XX

Ingreso Medioambiental
XX
XXX
Utilidad o Prdida antes de Impuestos

XXX

19
Menos: Impuestos Sobre Utilidades

XX
Utilidad o Prdida del Periodo

XXX
Como se puede observar, esta manera de presentar la informacin contenida en el Estado
de Resultado, est motivada fundamentalmente en la separacin los costos
medioambientales de los costos totales de produccin, an cuando puede darse el caso de
que al final el resultado que se obtenga sea el mismo, pero se logra, por tanto, realizar una
delimitacin ms correcta de cada tipo de costo, con el fin de conocer realmente el monto
de los costos y gastos asociados a la produccin o la prestacin de servicios de la empresa
que se trate.
Balance General
Cierre 31 de Diciembre 2XXX
Activos

Activos Circulantes

XXX
Efectivo en Caja
XX

Efectivo en Banco
XX

20
Efectos por Cobrar a Corto Plazo
XX

Cuentas por Cobrar a Corto Plazo


XX

Pagos Anticipados a Suministradores


XX

Inventarios
XX

Inventarios Medioambientales
XX

Activo a Largo Plazo

XXX
Efectos por Cobrar a Largo Plazo
XX

Activos Fijos

XXX
Activos Fijos Tangibles
XX

Menos: Depreciacin Activos Fijos Tangible


XX

Activos Fijos Tangibles Medioambientales


XX

Menos: Depreciacin Acumulada AFT


Medioambiental.
XX
21
Activos Fijos Intangibles
XX

Otros Activos

XXX
Faltantes de Bienes en Investigacin
XX

Cuentas por Cobrar Diversas Operaciones Corrientes


XX

Total del Activos

XXXX
Pasivos

Pasivos Circulantes

XXX
Nminas por Pagar
XX

Retenciones por Pagar


XX

Efectos por Pagar a Corto Plazo


XX

Cuentas por Pagar a Corto Plazo


XX

Obligaciones con Presupuesto del Estado


XX

22
Provisin para Vacaciones
XX

Provisin para Daos Medioambientales


XX

Otras Provisiones Operacionales


XX

Pasivos a Largo Plazo

XXX
Efectos por Pagar a Largo Plazo
XX

Prstamos Recibidos
XX

Otros Pasivos

XXX
Cuentas por Pagar Diversas
XX

Total de Pasivos

XXXX
Capital

Inversin Estatal
XX

Donaciones Medioambientales
XX

23
Reservas para Desarrollo
XX

Reservas para Actuaciones Medioambientales


XX

Utilidad del Perodo (X)


XX

Total de Capital

XXXX
Total del Pasivos y Capital

XXXX
De igual manera, lo que se pretende al presentar de esta forma la informacin contenida en
el Balance General de las empresas, es la separacin las diferentes partidas
medioambientales del resto de las cuentas que integran el grupo al cual pertenecen
(Activos, Pasivos o Capital), por lo que de esta manera las empresas tendran un mejor
control de cuales son los bienes y recursos que invierten para el desarrollo de su negocio,
as como cuales son las deudas y obligaciones derivadas de sus acciones.

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El desarrollo del presente trabajo y despus de analizar todo lo antes expuesto, nos permite
CONCLUSIONES
arribar a las conclusiones siguientes:
1. La propuesta del procedimiento diseado consta de aspectos y elementos que permiten
metodolgicamente, establecer las particularidades y aspectos esenciales asociados al
registro contable de las variables medioambientales para cada tipo de empresas.
2. La incorporacin de nuevas cuentas y subcuentas permitir identificar de forma rpida y
precisa las variables medioambientales en la empresa que se analice, aspecto este que le
aporta un nuevo valor a la informacin contable del sector empresarial.
3. Derivado del procedimiento se obtiene una serie de particularidades asociadas al
registro y tratamiento contable, y se destaca: la necesidad de separar los gastos y costos
medioambientales de los operacionales y la creacin de provisiones con fines
medioambientales.
4. La posibilidad de la presentacin de la informacin contable en los diferentes estados
financieros, le permite a las empresas tener un mayor control de los recursos que se
encuentran a su disposicin para el desarrollo de su negocio, adems de que propicia
que se lleve a cabo un mejor proceso de toma de decisiones empresariales.

25
1.
BIBLIOGRAFA
CITMA. Estratega Ambiental Provincial 2007 - 2010. Delegacin Territorial
Santiago.
2. Fundacin Frum Ambiental. Contabilidad ambiental: medida, evaluacin y
comunicacin de la actuacin ambiental de la empresa. Agencia Europea del Medio
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contabilidad-ambiental/contabilidad-ambiental.shtml. Consultado en Noviembre de
2011.
3. Pelegrin Mesa, Aristides. (2004). La Contabilidad y el Medio Ambiente
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Sitos Web Visitados.
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2. http://unq.academia.edu/wrc/Papers/343486/El_sistema_de_informacion_contable_
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ambiental.shtml. Consultado en Abril de 2012.
4. http://www.myriades1.com/vernotas.php?id=101&lang=es. Consultado en Abril de

26
2012.
5. http://www.uned.es/biblioteca/energiarenovable3/impacto.htm. Consultado en Abril
de 2012.

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