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Testos de Apoio de Contabilidade de Custos II-Aula Terica I

I. SISTEMA DE CUSTOS PADRES E AVALIAO DE DESEMPENHO

Introduo

Na tentativa de controlar custos e optimizar os resultados, os gestores tm muitas


decises a tomar. Algumas decises so relativas aos recursos em termos de preos pagos
e outras de quantidades consumidas.

Quando os gestores adquirem recursos espera-se que eles paguem o preo mais baixo
consistente com a qualidade de produto desejado, espera-se que eles consumam o mnimo
de recursos requeridos para a qualidade de produto desejado.

Das falhas no controlo de quantidades e preos de recursos, resultara um aumento do


custo e a deteriorao da margem de lucro.

Como os gestores controlam os preos e as quantidades de recursos consumidos? Eles


podem examinar todas as transaces realizadas, mas este exerccio obviamente
ineficiente em termos de uso de tempo do gestor. Para muitas empresas a resposta reside
no uso de custos padres ou custos bsicos.

Conceito

Um padro pode ser definido como uma norma ou benchmark para a medida de
desempenho. Em contabilidade de custos entende-se custo padro como as quantidades e
custo dos inputs usados na produo de bens ou servios.

As quantidades e custos padres devem ser estabelecidos pelos gestores para os trs
elementos de custos materiais, mo de obra, e gastos gerais. As quantidades padro
indicam quanto do elemento de custo com tempo de trabalho ou matrias primas, pode
ser usado na produo de um produto ou na prestao de uma unidade de servio. O custo
padro indica qual o custo duma unidade de tempo ou de materiais que deveria ser
pago.

As empresas que usam os custos padres como instrumento de controlo, confrontam as


quantidades e preos padres com os reais para detectar os desvios que ocorrem. Uma
gesto mais centrada em desvios diz-se que ela aplica um sistema de gesto por
excepo.

Estabelecimento dos custos padres

O processo de estabelecimento dos custos padres mais um exerccio artstico que


cientifico. Para a sua realizao requer-se a combinao do pensamento e habilidades das
pessoas que tem responsabilidades sobre quantidades e preos. Nas empresas industriais
o processo envolve contabilistas, engenheiros, supervisores de produo, gestores de
linha, tcnicos de aprovisionamento e operrios de produo.

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O ponto de partida no estabelecimento dos custos padres a rigorosa avaliao da


experincia passada. O estabelecimento de custos padres mais do que um simples
exerccio de projeco do passado, dada a necessidade de ajustamentos deve ter em conta
as projeces futuras da economia, mudanas de caractersticas da relao procura-oferta
no mercado de insumos, e mudanas tecnolgicas.

As experincias passadas sobre custos podem estar distorcidas devido ineficincia. At


ao nvel do seu reconhecimento, estas ineficincias devem ser apropriadamente ajustadas.
O gestor deve reconhecer que o passado tem valor quando ajuda a predizer o futuro. Por
outras palavras os padres devem reflectir a eficincia das operaes futuras e no a
ineficincia das operaes passadas (Garrison 1999:417).

Padres ideais versus padres prticos

Os padres ideais so aqueles que podem ser atingidos nas melhores circunstancias. Eles
so atingidos quando os equipamentos operam a 100% da capacidade isto , sem
nenhumas avarias, sem greves, com nveis de produtividade que apenas podem ser
atingidos pelos trabalhadores mais qualificados e habilidosos trabalhando a 100% do
esforo requerido.

Alguns gestores defendem este tipo de padres pelo seu valor motivacional. Apesar de os
trabalhadores saberem que nunca iro atingir estes padres, servem como uma constante
lembrana sobre a necessidade do aumento constante da eficincia e do esforo. Os
gestores que no so favorveis aos padres ideais defendem que os mesmos
desencorajam at aos trabalhadores mais diligentes e, mais do que isso, quando os
padres ideais so usados, os desvios apurados tm pouco significado, pois que os
desvios contm elementos de ineficincia normal e no apenas as ineficincias
anormais que os gestores gostariam de isolar e prestar a sua ateno.

Os padres prticos podem ser definidos como aqueles que so estimados mas
atingveis. Eles permitem as paragens normais dos equipamentos, o tempo de descanso
das pessoas, e podem ser atingidos atravs de um esforo razovel e altamente eficiente
da mdia dos trabalhadores envolvidos na tarefa. Os desvios apurados sobre os padres
prticos so bastante importantes para os gestores na medida em que representam o
desvio sobre o que normal, revelando ineficincias e necessidade de ateno especial
dos gastos. Banfield, Raibon e Kinney (2001:382) defendem que para assegurar a
credibilidade dos padres e para motivar os trabalhadores a operar o mais prximo dos
padres, crucial o envolvimento dos gestores e dos trabalhadores cujo desempenho ser
comparado com os padres a definir.

Estabelecimento do padro das materiais directos

A primeira tarefa no estabelecimento do padro dos materiais directos a identificao


dos materiais directos usados na produo do produto. Nas empresas industriais esta lista

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dos materiais consta da especificao tcnica preparada pelo departamento de engenharia


antes do incio da produo. Na falta destas especificaes, as especificaes podem ser
obtidas pela observao directa nas reas de produo, inqurito ao pessoal de produo,
anlise das requisies dos materiais e analisando as contas de custos dos produtos.
Trs aspectos devem ser conhecidos sobre os materiais:
Tipo de materiais;
Quantidade de materiais usados na produo de uma unidade do produto;
Qualidade dos materiais usados.

Na tomada de decises sobre a qualidade os gestores devem solicitar o conselho de


especialistas em materiais, engenheiros, contabilistas de custos, pessoal de marketing e
fornecedores. Em muitos casos quando a categoria dos materiais sobe, o preo tambm
sobe. Por isso as decises sobre materiais tomam em conta o equilbrio entre custo,
qualidade, preo de venda esperado e o objectivo da empresa. Os trade-off resultantes
afectam o mix dos materiais, o rendimento dos materiais, quantidade e qualidade do
produto final, custo total do produto e vendibilidade do produto.

Considere a seguinte informao preparada para o material Beta:


Preo de compra ------------------------------------- $ 3.60
Frete do fornecedor ao armazm ------------------ 0.44
Recepo e manuseio ------------------------------- 0.05
Desconto de compra --------------------------------- (0.09)
Preo padro por kg $ 4.00

Note que o preo padro reflecte uma categoria de materiais compradas em lotes
particulares e fornecidos por um certo meio de transporte.

Quantidades de materiais requeridos para a produo de uma quantidade de produto:


Material requerido na produo de uma unidade -------- 2.7
Margem para desperdcios e estragos --------------------- 0.2
Margem para rejeies -------------------------------------- 0.1
Quantidade padro por unidade 3.0

A quantidade padro por unidade de materiais directos deveria reflectir as quantidades de


materiais consumidos em cada unidade de produto acabado e as ineficincias normais
(quebras, estragos e rejeies). A margem para quebras e desperdcios refere-se as
quebras normais de materiais durante o processo produtivo. A margem para rejeies
refere-se aos materiais directos contidos em cada unidade de produto que defeituoso e
que so deitados ao lixo, ou vendidos a um preo insignificante.

Aps o cmputo das quantidades padro e do preo padro, o custo de materiais directos
por unidade de produto pode ser calculado da seguinte forma:
3.0 kg por produto x $ 4.00 por hora = $ 12.00 por unidade.

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Estabelecimento do padro da Mo-de-obra directa

O desenvolvimento do padro da mo-de-obra requer os mesmos procedimentos usados


para estabelecer o padro dos materiais directos. Cada operao de produo realizada
tanto pelos trabalhadores (curvagem, transporte, embalagem) ou pela maquinaria
(brocagem, cosedura, unio de peas) devem ser identificadas. Na especificao das
operaes e dos movimentos da mo-de-obra, as actividades com limpeza, montagem e
reembalagem devem ser consideradas. Todos os movimentos desnecessrios dos
trabalhadores no devem ser levados em conta no estabelecimento dos padres da mo-
de-obra.

Com vista a obteno de informaes para cada tipo de operao torna-se necessrio: (i)
realizar estudos do tempo e dos movimentos; (ii) consulta aos estudos de engenheiros
industriais para os vrios movimentos; (iii) calculo do tempo mdio requerido para a
produo de uma unidade de produto no ano anterior, a partir dos mapas de trabalho
time sheets dos operrios. Um problema do ultimo mtodo que os dados histricos
podem conter elementos de ineficincias, sendo necessrio em caso da sua adopo, um
prvio ajustamento dos dados histricos disponveis.

O preo e as quantidades padro de mo-de-obra directa so usualmente expressos em


termos de taxa e hora de mo-de-obra. A taxa horria padro para mo-de-obra directa,
deve incluir no apenas os salrios, mas tambm os benefcios sociais e outros custos de
mo-de-obra directa.

Considere o seguinte calculo da taxa horria da empresa Beta:


Salrios base por hora ------------------------------ $ 10.00
Taxas fiscais, 10% da taxa bsica ----------------- 1.00
Benefcios sociais, 30% da taxa bsica ---------- 3.00
$ 14.00

Muitas empresas preparam uma nica taxa horria para todos os empregados do
departamento a qual reflecte um mix de trabalhadores, mesmo que haja diferenas
salariais devido a diferenas de habilidades e senioridade. Isto simplifica o uso de custos
padres e tambm o gestor monitora o emprego dos trabalhadores dentro do
departamento.

Considere o seguinte calculo do tempo em horas requeridos para fabricar uma unidade de
produto:
Tempo de trabalho bsico por unidade de produto, em horas ----------- 1.9
Margem para intervalos e necessidades pessoais -------------------------- 0.1
Margem para limpeza e paragem das maquinas --------------------------- 0.3
Margem para rejeies -------------------------------------------------------- 0.2
Tempo padro por unidade de produto 2.5

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Uma vez estabelecido o tempo de produo por unidade e o preo padro por unidade de
tempo, o custo padro de mo-de-obra por produto pode ser calculado da seguinte forma:
2.5 horas por unidade x $ 14.00 por hora = $ 35 por unidade.

Estabelecimento dos custos gerais padro

Tal como no caso da mo-de-obra, o preo e a quantidade padro para os custos variveis
industriais so expressos em termos de taxa e horas. A taxa representa a poro varivel
da taxa predeterminada dos custos gerais. As horas representam as horas base usadas para
a imputao dos custos gerais s unidades de produto final.

Considere que na empresa em considerao a parte varivel dos custos variveis


industriais de $ 3.00 por hora de mo-de-obra. O calculo dos custos gerais padro por
unidade de produto seria calculado da seguinte forma:
2.5 horas por unidade x $ 3.00 por hora = $ 7.50 por unidade

Carta de custo padro Custo varivel de produo


Recursos Quantidades padro Preo padro Custo padro

Materiais directos 3.0 $ 4.00 $ 12.00


Mo-de-obra directa 2.5 14.00 35.00
Custos gerais variveis 2.5 3.00 7.50
$ 54.50

Vantagens dos custos padres

adopo do sistema de custos padres so associadas as seguintes vantagens:


1. Adopo do conceito de gesto por excepo;
2. Planificao das disponibilidades e dos stocks;
3. Quando forem usados os padres prticos, possvel promover a
economicidade e eficincias, tornando os trabalhadores mais conscientes em termos de
custo e tempo;
4. O sistema de custo padro facilita a determinao dos resultados do que o
sistema de custo histrico.

Desvantagens dos custos padres

Apesar das inmeras vantagens resultantes da implementao de um sistema de custos


padres, necessrio reconhecer que certas dificuldades podem ser encontradas pelos
gestores na aplicao do conceito de custos padres, de entre as quais se destacam:
1. Dificuldades na determinao do desvio materialmente significativo;
2. A ateno nos desvios acima de um certo nvel, outras informaes
importantes como, por exemplo, as tendncias podem no ser relevadas;

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3. Quando a avaliao de desempenho est ligada ao princpio da excepo,


poder induzir os gestores a encobrir as excepes negativas e, os
trabalhadores podem no receber o feedback sobre as coisas positivas que
fazem;
4. A tcnica de gesto por excepo pode afectar os supervisores de uma forma
no satisfatria. Os supervisores podem sentir que no esto a ter uma
avaliao completa das operaes porque so apenas confrontados com os
problemas.

Estes problemas potenciais revelam que os gestores devem ter um certo cuidado
na organizao e administrao do sistema de custos padres. Os gestores devem
particularmente prestar ateno particular aos aspectos positivos do que os
aspectos negativos, e que o trabalho bem feito deve ser apropriadamente
reconhecido.