ALCANCES SOBRE LA PROGRESIVIDAD DEL IMPUESTO A LA RENTA

Alumna: Mayra Lisset Lpez Acevedo

La progresividad tiene su asidero, segn la doctrina tributaria, en los principios de justicia e

igualdad o equidad fiscal; en ese sentido, en el presente trabajo se expone el tema de la
progresividad dentro del mbito del impuesto a la renta, para ello se ha credo conveniente
iniciar esbozando consideraciones tericas generales relacionadas con el principio de
progresividad que permitan situarnos especficamente en el tema de la progresividad del
impuesto a la renta, adems de alcances econmicos sobre dicho impuesto en Latinoamrica y
la progresividad del impuesto a la renta en el Per.

I. CONSIDERACIONES TERICAS PREVIAS

Tal como se ha referido, la progresividad est ligada a los principios de justicia e igualdad, y
estos a su vez se relacionan con el principio de capacidad contributiva, por lo que a
continuacin se expone algunos alcances de los mismos:

Principios de Igualdad y de capacidad contributiva

Jarach1 seala como uno de los principios de la imposicin tributaria a la Igualad, la cual se
estructura en el principio de capacidad contributiva, concebida dentro del marco de una poltica
econmica de bienestar y que no admite las comparaciones intersubjetivas.

Mendoza (2014)2, afirma que la igualdad como base de los tributos, como medida de la
obligacin, significa que cada uno deber contribuir en forma proporcional y progresiva
a su capacidad econmica. Decir que todos deben contribuir no implica que no habr
excepciones, ya que la causa de la obligacin de contribuir es la capacidad econmica; y sin
ella, no existe constitucionalmente obligacin de tributar.

Que el principio de igualdad o equidad en la distribucin de la carga tributaria significa observar

la capacidad contributiva de quienes reciben la incidencia de los impuestos, sustentndose en
que a los iguales hay que tratarlos de manera similar, y a los desiguales de manera desigual.
En este tema se encuentran dos conceptos, uno el de la igualdad vertical, que consiste en que
los individuos reciban un tratamiento diferencial en la medida que presenten un nivel desigual
de capacidad contributiva; y la igualdad horizontal que se configura cuando existe igual carga
tributaria sobre los individuos con idntica capacidad contributiva. Esto se resume segn la
filosofa de Aristteles, en tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales.

As pues, qu entendemos por capacidad contributiva?, la capacidad contributiva es la

aptitud del contribuyente para ser sujeto pasivo de las obligaciones tributarias, aptitud que
viene establecida por la presencia de hechos reveladores de riqueza (capacidad econmica)
que luego de ser tomados en cuenta a la valorizacin del legislador y verificados con los fines
de la naturaleza poltica, social y econmica, son elevados a una categora imponible 3.

La capacidad contributiva nace de la necesidad de contribuir al gasto pblico y del principio de

la igualdad de las cargas pblicas, puesto que es deber de todo ciudadano el contribuir en la

1Jarach, D. (1996). Finanzas Pblicas y Derecho Tributario. Buenos Aires, Argentina: Abeledo-Perrot.
2 Mendoza, R. (2014). El principio tributario de igualdad, proporcionalidad y la sociedad en el Per. Revista de la
Facultad de Ciencias Contables Vol. 22 N. 42 pp. 105
3 Mesas, V. Comentarios tributarios. Derecho Constitucional Tributario Persona natural. Recuperado

de http://blog.pucp.edu.pe/blog/victormesiascanchari/2014/09/23/derecho-contitucional-tributario-persona-natural/

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

medida de sus posibilidades (capacidad econmica) al financiamiento de los gastos en que
incurre el Estado, a fin de que este obtenga los recursos necesarios para satisfacer las
necesidades pblicas.

De lo sealado, se infiere que la capacidad contributiva es la aptitud econmica personal para

soportar las cargas pblicas en mayor o menor grado, es as que se deben tener en cuenta las
condiciones particulares que tienen los individuos; es decir, considerando la proporcin de sus
respectivas capacidades econmicas.

Para determinar el derecho a contribuir con relacin al principio de capacidad contributiva, es

necesario valorar en un primer aspecto la aptitud contributiva del sujeto de acuerdo con su
riqueza neta (aspecto objetivo) y, posteriormente, individualizar su carga tributaria respecto a
las circunstancias personales y familiares que se encuentre (aspecto subjetivo). Por ltimo, la
teora indica que el aumento de la riqueza imponible, justifica el incremento de las cargas
tributarias, (progresividad), sin que ello implique llegar a resultados confiscatorios.4

En relacin a los principios de igualdad y de capacidad contributiva comentados, se precisa

que en nuestro pas, en el artculo 74 de la Constitucin Poltica (1993), se establece que ()
El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y
los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede
tener carcter confiscatorio.

Al respecto el Tribunal Constitucional Peruano, ha sealado que el principio de capacidad

contributiva es un principio constitucional exigible, no es indispensable que se encuentre
expresamente consagrado en el artculo 74 de la Constitucin, pues su fundamento y rango
constitucional es implcito en la medida que constituye la base para la determinacin de la
cantidad individual con que cada sujeto puede/debe en mayor o menor medida, contribuir a
financiar el gasto pblico; adems de ello, su exigencia no slo sirve de contrapeso o piso para
evaluar una eventual confiscatoriedad, sino que tambin se encuentra unimismado con el
propio principio de igualdad, en su vertiente vertical.5

Otro pronunciamiento del Tribunal Constitucional sobre el tema de la capacidad contributiva lo

podemos encontrar en la STC N 2727-2002-AA/TC, la cual precisa lo siguiente: Uno de los
principios constitucionales a los cuales est sujeta la potestad tributaria del Estado es el de no
confiscatoriedad de los tributos. Este principio informa y limita el ejercicio de la potestad
tributaria estatal (...). Asimismo, se encuentra directamente conectado con el derecho de
igualdad en materia tributaria o, lo que es lo mismo, con el principio de capacidad
contributiva, segn el cual, el reparto de los tributos ha de realizarse de forma tal que se
trate igual a los iguales y desigual a los desiguales, por lo que las cargas tributarias han
de recaer, en principio, donde exista riqueza que pueda ser gravada, lo que
evidentemente implica que se tenga en consideracin la capacidad personal o
patrimonial de los contribuyentes.

Dentro de este contexto, Samuelson (2002)6, seala que el impuesto sobre la renta es un
impuesto directo y es en el que ms claramente se manifiesta el principio de capacidad
contributiva; por su parte, Margin (2002) 7 indica que el mismo es considerado como un
impuesto justo desde el punto de vista fiscal; tambin se considera como una herramienta

4 Alarco, A. Impuesto Personal a la Renta comparado, situacin actual, perspectiva futura: la experiencia peruana. XVII
concurso de monografas CIAT/AEAT/IEF.
5 Ver STC N 0053-2004-AI/TC.
6 Samuelson, P., Nordhaus, W. (2002). Economa. Mxico: MCGraw-Hill.
7 MarginBarrasa, E. (2002). Ley del Impuesto sobre la Renta en la Reforma Fiscal. En G. Ros Granados (Ed.),

Conceptos de Reforma Fiscal (p. 83). Mxico: Instituto de Investigaciones Jurdicas, UNAM.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

necesaria para llevar a cabo una razonable distribucin de la riqueza, ya que el monto del
impuesto se determina conforme a una tarifa progresiva, gravando en consecuencia, con
mayor precisin la capacidad contributiva de los particulares, a mayor ingreso mayor impuesto.

Aspectos generales del impuesto a la renta

La determinacin de la aplicacin del Impuesto a la Renta tiene como uno de sus elementos
primordiales la manifestacin de riqueza.

Bravo J. (2002), seala que El Impuesto a la Renta es un tributo que se precipita

directamente sobre la renta como manifestacin de riqueza. En estricto, dicho impuesto
grava el hecho de percibir o generar renta, la cual puede generarse de fuentes pasivas
(capital), de fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de fuentes mixtas
(realizacin de una actividad empresarial = capital + trabajo)8.

Que, al impuesto a la renta, se le atribuyen caractersticas generales las cuales son: a) el no

ser trasladable, b) el contemplar la equidad a travs del principio de capacidad contributiva y c)
el tener un efecto estabilizador.

Matteucci (2012)9 desarrolla estos caracteres sealados:

No trasladable: Para la doctrina clsica, el impuesto sobre la renta es el paradigma del

impuesto directo, no trasladable. De acuerdo con este criterio, el impuesto no es
susceptible de traslacin, por lo que afecta directa y definitivamente a aquel sobre la
cual la ley lo hace recaer. En otras palabras, en el las condiciones de contribuyente "de
jure" y "de facto", coinciden plenamente.
Contempla la equidad: En el caso puntual del Impuesto a la Renta, se contempla la
aplicacin del principio de equidad en sus dos vertientes (horizontal y vertical), al estar
relacionada con la capacidad contributiva. Es importante precisar que los ndices
bsicos de capacidad contributiva se resumen en tres: a) la renta que se obtiene, b) el
capital que se posee y c) el gasto o consumo que se realiza.
La doctrina en general acepta que de estos tres referentes, el ms utilizado es el
criterio de la renta que se obtiene, por lo que claramente el impuesto sobre la renta se
ajusta a la capacidad contributiva, y en consecuencia contempla la equidad.
Efecto estabilizador: El Impuesto a la Renta en trminos econmicos pretende captar
una mayor cantidad de fondos de los contribuyentes, ello en las pocas en las que
exista alza de precios, permitiendo, en este caso, una mayor recaudacin a favor del
fisco y en pocas en las cuales exista recesin, se permite una mayor liberacin de
recursos al mercado, sobre todo, en el caso de las escalas inferiores de afectacin. Se
busca neutralizar los ciclos de la economa. En pocas de alza de precios el impuesto
congela mayores fondos de los particulares y en pocas de recesin, se liberan
mayores recursos al mercado, sobre todo, por ubicarse la afectacin en escalas
menores.

De todos los ndices reveladores de riqueza, es una idea generalizada que el mejor
candidato para cumplir con las exigencias de justicia y reparto equitativo inherentes al

8 Bravo J. (2002). La renta como materia imponible en el caso de actividades empresariales y su relacin con la
contabilidad. Recuperado de http://www.ifaperu.org/uploads/articles/8_03_CT28_JABC.pdf
9 Matteucci M. (2012). El impuesto a la renta y las teoras que determinan su afectacin. Revista Actualidad

Empresarial. Segunda Quincena Febrero 2012.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

principio de capacidad de pago10 no es otro que un impuesto sobre la renta de las
personas.11

De lo vertido, podemos afirmar que el impuesto a la renta12, es el impuesto que notoriamente

exterioriza el principio de igualdad, el cual se encuentra indefectiblemente vinculado con el
principio de capacidad contributiva y este a su vez, como lo explicaremos en las siguientes
lneas, se encuentra vinculado con el principio de progresividad.

II. LA PROGRESIVIDAD EN EL IMPUESTO A LA RENTA

Aguilar (2014)13, cit a Robespierre, sealando que este introdujo por primera vez, en 1791, el
concepto de la progresividad, dejando muy en claro lo que hoy se entiende por progresividad
tributaria: Los ciudadanos cuyas rentas no excedan lo necesario de su subsistencia
deca- deben ser dispensados de contribuir a los gastos pblicos. Los otros deben
soportarlos progresivamente segn la magnitud de su fortuna. Asimismo, seal que
esta es la base conceptual que permiti el establecimiento y desarrollo del impuesto sobre la
renta 14.

As pues, se tiene que progresividad en materia tributaria se encuentra ms ligada al principio

de equidad vertical que explicamos previamente. Por definicin, un impuesto progresivo es
aquel cuyo esquema hace que los contribuyentes con mayores ingresos paguen una mayor
tasa de impuesto; es decir, la tasa del impuesto a la renta es mayor mientras el nivel de
ingresos aumenta. En ese sentido, la aplicacin de un impuesto progresivo est centrado en el
principio de que aquellos con una mayor capacidad de pago, paguen una mayor proporcin de
tributos al Estado que aquellos que tienen pocos ingresos y que, por lo tanto, se gastan una
mayor parte de sus ingresos en sus necesidades bsicas, tales como alimentacin, vivienda,
entre otros.

Para mayor abundamiento sobre el tema, se procede citar distintos comentarios y definiciones
que nos den una idea ms amplia del significado de la progresividad como principio, as como
este se materializa en el impuesto a la renta:

Tarsitano (2014), afirma que: El reparto de la carga tributaria en funcin de lo que las personas
pueden pagar segn su patrimonio, renta o consumo justifica la progresividad de los sistemas
fiscales y explica el financiamiento compulsivo del sector pblico con redistribucin del
ingreso.15

En relacin a ello, Jarach seala que la progresin es una medida adecuada de la capacidad
contributiva en los impuestos personales, que toman como hechos reveladores de esa
capacidad la renta, o el patrimonio o el gasto total del contribuyente.

10 Tambin conocido como capacidad contributiva.

11 Pedraza, L., y Ramos G. Apuntes sobre la progresividad del impuesto a la renta en el Per: de dnde venimos y
hacia dnde vamos? IUS La Revista-IUS ET VERITAS 39.
12 Considerndose como ms apto el impuesto a la renta de personas fsicas.
13 Aguilar M. (2014). Falacias tributarias: la progresividad en la tarifa del ISR en Mxico. XIX Congreso Internacional de

Contadura, Administracin e Informtica. Mxico D.F.

14 Gaggero, J. (2008). La Progresividad Tributaria, su origen, apogeo y extravo. Documento de Trabajo No. 23. Centro

de Economa y Finanzas para el Desarrollo de la Argentina.

15 Tarsitano, A. (2014). El Principio de Capacidad Contributiva como Fundamento de la Constitucin Financiera. Una

Visin Doctrinaria y Jurisprudencial. Revista Derecho & Sociedad, N 43 , Diciembre 2014 / ISSN 2079-3634.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

Que, adems, al cruzar el sujeto la lnea del mnimo exento 16 emerge su obligacin tributaria en
virtud de que denota Capacidad Contributiva, la cual se incrementa en medida que aumente la
renta. Mayor riqueza presupone un impuesto ms fuerte. Por lo tanto, la relacin entre los
principios de Capacidad Contributiva y progresividad resulta inminente. El crecimiento de la
primera implica el aumento de la segunda. Un medio para lograr una mejor distribucin de la
riqueza es distinguiendo los iguales de los desiguales. El principio de progresividad
funciona como el camino que habr que seguir el impuesto para ajustarse al principio de
igualdad. A medida que la riqueza crece el gravamen se eleva por consiguiente. 17

Por su parte Atencio y Azuaje (2008) sealan que el impuesto que por excelencia responde al
concepto de capacidad contributiva es el Impuesto sobre la Renta, por su generalidad y
mecanismos de determinacin. Aunado a ello, debe considerarse que se trata de un impuesto
que tiene como afectacin las manifestaciones de riqueza que se crea, las que aumentan el
patrimonio del contribuyente en un periodo fiscal determinado. Lo anterior se encuentra
asociado a su vez, a la nocin de progresividad. De esta forma se considera progresivo a un
tributo que consiga mayores recaudos de quienes ms tienen, con una carga fiscal total ms
que proporcional sobre el crecimiento de sus rentas o riquezas. 18

La regla de la progresividad, adoptada por casi todas las legislaciones que gravan las rentas,
se origina en la famosa teora econmica de la utilidad marginal aplicada al mayor ingreso, la
cual presupone que a medida que se incrementa el ingreso de cada sujeto, en la misma
proporcin decrece la utilidad de su aplicacin a la satisfaccin de necesidad vitales, y
aparece entonces el margen o excedente como objeto para una imposicin inversamente
creciente segn una escala gradual ascendente. Esta teora es reconocida todava como
uno de los criterios ms slidos para la justa asignacin de las cargas tributarias, de acuerdo
con el principio general de capacidad. La progresividad entonces se encuentra limitada por
la capacidad de contribuir y en especial, por el tope de la prohibicin de los efectos
confiscatorios de los tributos, con rango constitucional igualmente. As pues, la progresividad
se enmarca en la filosofa de la solidaridad social y permite en forma idnea la captacin de la
verdadera capacidad econmica de los contribuyentes en la generalidad de los sistemas
tributarios, porque tiende a gravar con mayor intensidad aquellas rentas que se alejan de
la satisfaccin de necesidades bsicas y que configuran el excedente econmico de los
contribuyentes. (Ruan, 2001) 19

Sobre el principio de progresividad, en la sentencia C-643 de 2002, la Corte Constitucional de

Colombia, precis lo siguiente: El principio de progresividad compensa la insuficiencia del
principio de proporcionalidad en el sistema tributario pues como en este mbito no basta con
mantener en todos los niveles una relacin simplemente porcentual entre la capacidad
econmica del contribuyente y el monto de los impuestos a su cargo, el constituyente ha
superado esa deficiencia disponiendo que quienes tienen mayor patrimonio y perciben mayores
ingresos aporten en mayor proporcin al financiamiento de los gastos del Estado; es decir, se
trata de que la carga tributaria sea mayor entre mayores sean los ingresos y el patrimonio del
contribuyente.

16 El mnimo exento o mnimo no imponible, representa la consecuencia lgica del principio de capacidad contributiva.,
por lo cual solo puede ser gravada aquella riqueza a la que se le han restado los gastos de produccin de las fuentes
productivas. Tanto las que tengan su origen en el capital como en el trabajo. (Alarco, A. Impuesto Personal a la Renta
comparado, situacin actual, perspectiva futura: la experiencia peruana. XVII concurso de monografas
CIAT/AEAT/IEF)
17 Captulo III. Capacidad contributiva. Recuperado de http://catarina.udlap.mx/u_dl_a/tales/documentos/ledf/blasio_m_

re/capitulo3.pdf
18 Atencio G., y Azuaje M. (2008). Los principios de capacidad contributiva y progresividad en la imposicin sobre la

renta en Venezuela. Revista de Ciencias Jurdicas de la Universidad Rafael Urdaneta. Vol. II, N 1. Enero Junio
2008.
19 Ruan G. (2001) Principios sustantivos de la Tributacin en la Constitucin de 1999. La Tributacin en la Constitucin

de 1999. Organizacin del foro y direccin de la Edicin Toms Enrique Carrillo Batalla. Caracas Venezuela.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

De otro lado, en relacin al plano fctico, Pedraza y Ramos20 indicaron que la concretizacin de
la progresividad en el impuesto a la renta personal depende de diversos factores que pueden
ser evaluados en base a dos criterios esenciales por la relevancia que implican: (i) la
composicin de la base imponible; y, (ii) el nmero y rango de escalas y alcuotas
aplicables.

Respecto a la composicin de la base imponible, la misma conlleva a la evaluacin de tres

elementos que modulan el grado de progresividad que puede llegar a tener un impuesto a la
renta personal:

(i) Los ingresos considerados como renta para efectos del impuesto: Considerando
el concepto de renta que ha surcado de las teoras tradicionales, desde la de
concepcin restringida como es la de renta producto, hasta la concepcin ms
amplia como la teora del incremento patrimonial ms consumo.

(ii) Los conceptos exentos del impuesto: Referidas a la adopcin de rentas exentas
(inafectas permanentemente o exoneradas temporalmente).

(iii) Los conceptos que pueden ser tomados como deducciones de la base a fin de
establecer la renta neta: Las que pueden ser utilizadas como medios a travs de
los cuales se busca conservar tanto la equidad vertical como la equidad horizontal.
En efecto, mediante la deduccin de diversos conceptos se buscar atender a la
situacin personal de cada contribuyente (equidad horizontal) y podr incluirse
tramos de base imponible que se encuentren exentos del pago del impuesto, por
considerar que los contribuyentes cuyos ingresos se ubiquen en dicho tramo no
denotan gran capacidad contributiva (equidad vertical).

Respecto al nmero y rango de escalas y alcuotas, sealan que establecer el diseo de la

escala de alcuotas es un elemento importante al momento de estructurar un impuesto
progresivo, pues ello determina los tramos de renta que resultan relevantes y el tipo de alcuota
que se aplica a cada uno. Sobre el particular, los autores citan a Howell Zee21, que ha sealado
que si bien no existe base cientfica alguna para determinar el nmero ptimo de
alcuotas, la multiplicidad de stas no asegura necesariamente la progresividad del
Impuesto a la Renta personal. En ese sentido, dicho autor afirma que un aceptable grado de
progresividad podra ser alcanzado por unas pocas alcuotas, lo cual facilitara, a su vez, la
labor de control, reducindose as los costos de administracin.

As, el grado de progresividad del impuesto a la renta personal puede satisfacerse, en principio,
mediante una adecuada estructura de escalas y alcuotas y/o de los elementos que se incluyen
o excluyen de la base imponible.

Precisamente la configuracin del impuesto sobre la renta personal como tributo progresivo
determina, como problema primero, el diseo de la tarifa o escala de tipos impositivos
crecientes, segn funciones diversas. Pero tambin exige plantearse su lmite inferior y
superior. El primero, por razn esencial (no puede exigirse un impuesto sobre la renta precisa
para sobrevivir); y el segundo para evitar, en el mximo, la confiscacin, y, en lo funcional, el

20 Pedraza, L., y Ramos G. Apuntes sobre la progresividad del impuesto a la renta en el Per: de dnde venimos y
hacia dnde vamos? IUS La Revista-IUS ET VERITAS 39.
21 Zee, H. (2005). Personal Income Tax Reform: Concepts, Issues and Comparative Country Developments. Cuaderno

de Trabajo del Fondo Monetario Internacional Nmero WP/05/87, abril 2005, pp.15-16.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

desincentivo a la obtencin de mayor renta. Lmite superior que debe poner en relacin la cuota
del impuesto sobre la renta.22

De lo vertido en los prrafos anteriores, se puede afirmar que el principio de progresividad est
referido a esa mayor proporcin con la que cada contribuyente de mayores ingresos aporta al
financiamiento del Estado para los gastos pblicos, considerando su capacidad econmica, y
consiste en aplicar un porcentaje impositivo mayor, a medida que aumenta la base imponible,
de tal manera que los contribuyentes con mayor capacidad contributiva, pagarn un impuesto
ms alto de los que cuenten con una menor capacidad contributiva, esto sustentado en la
bsqueda de una equidad en la distribucin del ingreso. Tambin se puede decir que la
progresividad es la variacin del impuesto pagado por unidad de base imponible, es decir, mide
el cambio del impuesto pagado por cambio unitario de la base imponible. En ese sentido, el
impuesto por excelencia que es un clsico ejemplo de un impuesto progresivo es el Impuesto a
la Renta, al establecer una tasa progresiva para la determinacin del impuesto de las personas
fsicas; regularmente, la tasa impositiva es baja en las primeras fracciones de renta y
gradualmente ms alta a medida que las fracciones se incrementan, hasta llegar a la fraccin
considerada ms alta23.

En relacin a lo sealado, considerando la definicin de progresividad en el mbito fiscal y qu

se busca con ella, se precisa que: Uno de los principios ms importantes de la tributacin es la
progresividad. Un problema central que enfrentan los gobiernos (tanto a nivel central como
local), es la dificultad de disear una estructura tributaria que sea eficiente desde el punto de
vista econmico, y que, al mismo tiempo, contribuya con una mayor equidad en la distribucin
del ingreso. En este sentido, un buen sistema tributario debe caracterizarse por: i) garantizar
los ingresos necesarios para cumplir con las obligaciones del Estado (gastos de
funcionamiento, inversiones, pago de deuda, etc.); ii) promover la estabilidad y el crecimiento
econmico; y iii) contribuir con la equidad y la distribucin del ingreso 24.

Impuestos proporcionales, progresivos y regresivos

Sobre el particular, Samuelson (2002)25 clasifica a los impuestos en proporcionales,

progresivos y regresivos; un impuesto es proporcional, cuando todos los contribuyentes pagan
exactamente la misma proporcin de su ingreso; es progresivo, cuando el contribuyente
con mayor cantidad de ingreso, no solo paga mayor cantidad de impuesto, sino tambin
mayor proporcin de su ingreso; y, es regresivo, cuando toma una mayor cantidad del
ingreso de los contribuyentes pobres que de los ricos. Se debe hacer notar que las palabras
progresivo y regresivo son trminos tcnicos de la ciencia econmica que se refieren a la
proporcin de los distintos ingresos que se paga de impuestos.

En ese sentido, resulta relevante situar el concepto de impuestos progresivos dentro de los
tipos generales de impuestos (sealados en el prrafo anterior), a fin de contrastarlos, en el
sentido de que los impuestos citados estn referidos a la forma de establecer el monto y/o tasa
del impuesto en relacin con la base imponible.

22 Banacloche J. (1985). La Imposicin Personal sobre la Renta: Equidad Versus Simplificacin. Revista de
Administracin Tributaria (No. 1, Marzo, 1985): La Administracin del Impuesto sobre la Renta Personal / 19-85.
Recuperado de https://ciatmorgpublic.sharepoint.com/Biblioteca/Revista/Revista_1/ imposicion_personal_sobre_la_
renta_banacloche.pdf
23 Conocida tambin como tasa marginal mxima.
24 Exposicin de Motivos del Proyecto de Ley Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se

fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasin y la elusin fiscal, y se dictan otras disposiciones respecto al
Gobierno de Colombia. Recuperado de https://home.kpmg.com/content/dam/kpmg/co/pdf/rte_exposicion_ de_
motivos.pdf
25 Samuelson, P., Nordhaus, W. (2002). Economa. Mxico: MCGraw-Hill.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

 Impuestos Progresivos: Tal como se ha mencionado en el presente trabajo, son
progresivos aquellos impuestos que gravan una manifestacin de riqueza con una alcuota
creciente a medida que aumenta la base imponible, persiguiendo un efecto redistributivo
de los ingresos o gastos. Implica que, a medida que crece la capacidad econmica de los
contribuyentes, crece el porcentaje que el Estado exige en cobranza. Los impuestos
progresivos intentan reducir la incidencia de los impuestos de las personas con una menor
capacidad de pagar.

El trmino se aplica con frecuencia en referencia a los impuestos sobre la renta personal,
donde las personas con mayores ingresos pagan un mayor porcentaje de esos ingresos
en impuestos que aquellos con menos ingresos 26.

Barach (1996)27 seala que respecto a la tcnica de la progresin del impuesto, puede
utilizarse diferentes mtodos:

Progresin por categoras o clases: Este mtodo consiste en agrupar o clasificar a los
contribuyentes en categoras o clases, segn el monto total de la riqueza que
constituye la base imponible, en orden creciente y aplicar sobre cada categora o
clase una alcuota del monto total.
Progresin por grados o escalones: Consiste en subdividir el monto imponible de
cada contribuyente en partes o escalones, que pueden ser iguales o desiguales y
aplicar sobre cada uno de estos en forma creciente una alcuota o porcentaje. De este
modo, contribuyentes con diferentes montos imponibles estn sometidos a los
mismos porcentajes hasta la concurrencia del mismo monto imponible, aplicndose
mayores alcuotas solo sobre los escalones superiores.
Progresin por deduccin en la base: Consiste en la deduccin del monto imponible
de una suma fija que se declara no imponible y en la aplicacin de una alcuota
constante sobre el remanente. Esta forma de progresin tomada aisladamente ya
que puede combinarse con cualquiera de los otros mtodos representa apenas una
correccin del impuesto proporcional, siendo ms drstica esta correccin en los
montos imponibles ms bajos, mientras que va perdiendo intensidad a medida que se
pasa a montos mayores.
Progresin continua: Consiste en establecer sumas de impuestos crecientes por cada
monto imponible creciente. Es en realidad un mtodo de progresin por clases o
categoras, en el que la amplitud de cada clase est reducida al mnimo.

Impuestos Regresivos: Este tipo de impuestos es completamente opuesto a los

impuestos progresivos, en ese sentido, son regresivos los impuestos que al aumentar la
base imponible, disminuye la alcuota aplicable; es decir, implica que, a medida que crece
la capacidad econmica de los contribuyentes, disminuye el porcentaje que el Estado
exige en cobranza.

Impuestos Proporcionales: Consiste en establecer el monto del impuesto como alcuota

constante sobre la base imponible, esta tcnica grava con un mismo porcentaje las
diferentes manifestaciones de capacidad contributiva. Por lo tanto no hace distincin entre
personas con mayores o menores beneficios. Los impuestos proporcionales implican que,
a medida que crece la capacidad econmica de los contribuyentes, el porcentaje que el
Estado exige en cobranza de tributos se mantiene (es constante).

26 Concepto extrado de Enciclopedia Financiera, recuperado de http://www.enciclopediafinanciera.com/definicion-

impuesto-progresivo.html
27 Jarach, D. (1996). Finanzas Pblicas y Derecho Tributario. Buenos Aires, Argentina: Abeledo-Perrot.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

En la siguiente figura se resume lo sealado precedentemente:

Figura 1: Impuestos y tipo impositivo

Modelos o sistemas de imposicin a la renta

Como parte del estudio de la progresividad del impuesto a la renta, para efectos de su anlisis,
resulta pertinente distinguir los siguientes modelos de imposicin a la renta:

Modelo de Impuesto Cedular: En este modelo se tienen tantos gravmenes (alcuotas)

como las fuentes que resultan abarcadas por las cdulas. Existe una ntima relacin entre
cada impuesto cedular con su fuente de renta (trabajo, capital, combinacin de ambos). En
otras palabras consiste en clasificar a los ingresos en clases o categoras particulares en
funcin de la fuente de la que provienen, siendo gravadas con alcuotas diferentes y
sujetas a reglas sustantivas y procedimentales distintas para cada clase o categora.

Modelo de Impuesto Global o Sinttico: En este modelo el impuesto se impone sobre la

totalidad de las rentas del contribuyente, sin importar el origen de la renta, pero sin
implicar discriminacin entre las diferentes rentas. El modelo global generalmente
incorpora una definicin de renta amplia y somete a la misma carga fiscal tanto a las
rentas del trabajo y como a las rentas del capital, permitiendo la compensacin entre los
diferentes tipos de rentas. Del mismo modo, este modelo sigue la estructura de una escala
acumulativa con tasas progresivas, con la finalidad de incidir en mayor medida a aquellos
que denotan una mayor capacidad contributiva en funcin de la suma de todas sus rentas.

Modelo Dual: Este modelo combina una tributacin diferenciada para las rentas del
capital y del trabajo, respectivamente. En el caso de las rentas del capital, se encuentran
gravadas con una alcuota proporcional o lineal, mientras que las rentas del trabajo se
encuentran sujetas a un esquema de tasas progresivas. Por tal motivo, puede sostenerse
que el modelo dual reproduce ciertos aspectos del modelo cedular, aunque limitando la
categorizacin de las rentas a dos (esto es, trabajo y capital). Asimismo, en su versin
ms pura, el modelo dual plantea que la tasa sobre las rentas del capital se encuentre
alienada con la tasa del impuesto a la renta corporativa (personas jurdicas) y con la tasa
correspondiente al primer tramo de la escala progresiva aplicable a las rentas del trabajo 28.

Modelo de Renta Lineal (Flat tax): En el impuesto lineal, todas las rentas que obtienen
los individuos se integran en una sola base imponible que se encuentra sujeta a una sola
tasa. Es por eso que este modelo implica el establecimiento de una definicin extensiva de

28 Sorensen, P. (2005). Dual Income Taxation: Why and How? Cuaderno de Trabajo del CESIFO Nmero 1551,
septiembre 2005. p. 2.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

 renta y la eliminacin de todos los tratamientos especiales (exenciones) a fin de evitar
distorsiones, simplificar el impuesto y mejorar la equidad horizontal.

Contrastacin entre el impuesto lineal y el impuesto progresivo:

Los impuestos progresivos tienen tasas de impuestos escalonadas que cobran a los
individuos de ingresos ms altos porcentajes ms altos de sus ingresos y ofrecen las tasas
ms bajas a aquellos con los ingresos ms bajos. Los impuestos lineales generalmente
asignan una tasa impositiva a todos los contribuyentes, es decir, nadie paga una mayor o
menor tasa bajo este tipo de impuestos. Los seguidores de los sistemas progresivos
afirman que los salarios ms altos permiten a las personas opulentas pagar impuestos
ms altos y que este es el sistema ms justo porque disminuye la carga fiscal de los
pobres, toda vez que los pobres tienen los ingresos disponibles ms pequeos y gastan
una mayor proporcin de su dinero en necesidades bsicas. Los contribuyentes con
mayores ingresos, son ms capaces de satisfacer sus necesidades fsicas y, por lo tanto,
deberan pagar ms. Un impuesto plano ignorara las diferencias entre contribuyentes
ricos y pobres.

III. LA PROGRESIVIDAD DEL IMPUESTO A LA RENTA EN EL PER

En el presente punto, se expondr el caso del impuesto a la renta en el Per, particularmente el

concerniente al impuesto a la renta de personas naturales 29, en el que se desarrollar la nocin
de la progresividad del referido impuesto; para esto comenzaremos tocando algunos
antecedentes que muestran cmo ha ido evolucionando con el paso del tiempo, hasta
ubicarnos en la situacin actual de dicho impuesto en el Per.

Antecedentes histricos

Mediante la Ley N 7904, que data del ao 1934, se public la Ley del Impuesto a la Renta en
el Per, denominada Ley de Impuestos sobre la renta, que gravaba con tasas proporcionales
las rentas provenientes de cuatro fuentes distintas: el capital movible, las utilidades, los predios
rsticos y urbanos y los sueldos. Adems, se aplicaba una sobreimpuesto sujeto a una escala
progresiva acumulativa de 19 escalones, aplicable a las personas con una renta lquida 30,
mayor a 10,000 soles oro al ao, cuyas alcuotas del impuesto se encontraban en el rango de
2% hasta 20%.

En ese entonces el impuesto a la renta se estructur a travs de una combinacin del modelo
cedular y global31.

Aos ms tarde, con la promulgacin del Decreto Supremo N 287-68-HC en agosto de 1968,
se modific la estructura del Impuesto a la Renta, siendo una de las innovaciones ms
importantes, la categorizacin de rentas, clasificndolas en cinco categoras: primera: rentas
provenientes de predios, segunda: rentas provenientes de otros capitales, tercera: rentas
provenientes del comercio, la industria y similares; cuarta: rentas provenientes del trabajo
independiente y quinta: renta del trabajo en relacin de dependencia; asimismo con dicho
decreto se otorg una serie de exoneraciones. En ese entonces en el Per haba un Impuesto

29 Entendindose tambin las sucesiones indivisas y sociedades conyugales que ejercieron la opcin prevista en el
artculo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta, D.S. N 179-2004-EF.
30 En la renta lquida se incluan todas las rentas obtenidas por el contribuyente durante el ao, sin importar la

procedencia de la misma.
31 Cada renta atendiendo a su fuente se encontraba gravada de manera independiente (modelo cedular) y, a su vez, la

suma de las rentas de cada contribuyente podra sujetarse a un sobreimpuesto por el exceso de 10,000 soles oro al
ao (modelo global).

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

a la Renta global para el caso de las personas naturales (suma global de todas las rentas), a
excepcin de las rentas provenientes de intereses de bonos y otros valores al portador que
seguan siendo tratados de manera cedular32.

En el ao de 1981 se public el Decreto Legislativo N 200, el cual introdujo algunas

modificaciones que no alteraron en esencia la estructura del Impuesto a la Renta vigente hasta
entonces. Respecto a las tasas aplicables, se mantuvo la tasa proporcional del 40% para los
intereses de bonos y otros valores al portador y la suma global del resto de rentas de las
personas naturales estaban sujetaban a una escala progresiva acumulativa de catorce tramos
que oscilaba de 0% (menos de 1 UIT) a 65% (ms de 104 UIT).

Ya por el ao de 199333, se redujo sustancialmente las tasas progresivas, cuya estructura era
hasta 5 escalas: se mantuvo la tasa proporcional para las rentas provenientes de los intereses
de bonos y otros valores al portador, al igual que la escala progresiva acumulativa aplicable a
la suma del resto de rentas de las personas naturales.

Al ao siguiente (1994) 34, se adoptaron solamente 2 tramos, para el caso de la estructura de la

tasa aplicable a la suma total de las rentas de las personas naturales, ya que a partir de ese
ao se aplic una tasa proporcional del 15% y un sobre impuesto por el exceso de las 54 UIT
equivalente al 30% del exceso.

Posteriormente, desde el ao 2002, se increment de 2 a 3 tramos de ingresos afectos, con las

siguientes tasas: 15%, 21% y 30%. Que si bien, dichas tasas se mantuvieron vigentes hasta el
ao 2014, el sistema de imposicin a la renta, tuvo una reestructuracin a partir del ao 2009.

Len S. (2010)35, en su artculo Nuevas formas de Imposicin a la Renta, toca el tema del
cambio producido en el sistema de imposicin a la renta de personas naturales, el cual resulta
relevante mencionar en el estudio de la progresividad del impuesto a la renta peruano:

Sistema de imposicin a la renta aplicable a personas naturales en el Per hasta el

ao 2008

Hasta el ao 2008 las personas naturales que obtenan rentas afectas de fuente peruana,
tributaban bajo un sistema global segn el cual se tenan que considerar todas las rentas
(no empresariales) obtenidas en el ejercicio, esto es: rentas de primera categora, las que
son producidas por arrendamiento, subarrendamiento y cesin de bienes; rentas de
segunda categora, producidas por otro tipo de capitales, tales como intereses, regalas,
dividendos, ganancias de capital, entre otros; rentas de cuarta categora, las producidas
por el trabajo realizado en forma independiente y las rentas de quinta categora producidas
por el trabajo realizado en forma dependiente y otras rentas del trabajo independiente
sealadas expresamente en la ley.

A efecto de determinar la renta neta, la Ley del Impuesto a la Renta permita deducir del
total de la renta bruta de cada categora ciertos porcentajes fijos (20% en el caso de rentas
de primera y cuarta categora y 10% en el caso de las rentas de segunda categora). A
este importe se agregaba la renta de fuente extranjera que la persona natural poda haber
obtenido en el ejercicio. Las personas naturales domiciliadas en el pas podan sumar y

32 Los cuales estaban gravados con una tasa proporcional de 40%.

33 Se inician los cambios con la publicacin del Decreto Ley 25751.
34 Con la publicacin del Decreto Legislativo N 774.
35 Len S. (2010). Nuevas Formas de Imposicin a la Renta. Revista 50 Diciembre 2010. Recuperado de http://www.

ipdt.org/editor/docs/02_Rev50_ SLP.pdf

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

 compensar los resultados que arrojan sus distintas fuentes productoras de renta peruana,
con excepcin de las rentas de tercera categora y los dividendos.

De las rentas del trabajo (cuarta y quinta categora), se poda deducir anualmente un
monto fijo equivalente a 7 UIT, siendo que los contribuyentes que obtenan ambos tipos de
rentas, solo podan deducir dicho monto fijo una sola vez.

A este modo, a la renta neta global anual se le aplicaba una tasa progresiva acumulativa
de 3 tramos cuyas tasas eran, tal como se mencion, de 15%, 21% y de 30%.

Cabe sealar que hasta diciembre de 2008, la mayora de las rentas de segunda categora
se encontraban exoneradas.

Sistema de imposicin a la renta aplicable a personas naturales en el Per a partir

del ao 2009

El 10 de marzo de 2007 se public el Decreto Legislativo N 972 que entrara en vigencia

a partir del 1 de enero de 2009, introduciendo varias modificaciones a la Ley del Impuesto
a la Renta, entre ellas al impuesto a la renta de personas naturales, consistente en:

Las personas naturales en el pas agruparn sus distintas rentas obtenidas en funcin de
su origen (capital, trabajo o actividad empresarial) dndoles un tratamiento diferenciado. El
primer grupo se denomina renta neta del capital e incorpora a las rentas de netas de
primera y segunda categora, las cuales se gravarn a una tasa reducida del 6.25%, y una
deduccin del 20%, el segundo se denomina renta neta empresarial y se refiere
nicamente a la renta neta de tercera categora, y el tercero se denomina renta neta del
trabajo e incluye las sumas de las rentas netas de cuarta y quinta categora, las que
conjuntamente con la renta de fuente extranjera, se le aplica la escala progresiva
acumulativa de tres tramos: 15%, 21% y 30%.

Entonces podemos afirmar que a partir del ao 2009, entr en vigencia el nuevo esquema
de imposicin sobre las rentas personales, en tal sentido, los tres tipos de renta aplicables
a las personas naturales en el Per a partir de ese ao, fueron:

a) Rentas netas de Capital: Incluye los arrendamientos, considerados como rentas de

primera categora y las ganancias de capital por enajenacin de inmuebles y acciones y
participaciones representativas del capital, regalas y la mayora de rendimientos de
carcter financiero, considerados como rentas de segunda categora, gravadas con el
6.25% aceptndose una deduccin de 20%, obtenindose una tasa efectiva de 5%. Los
dividendos gravados se mantienen con una tasa de 4.1% con un rgimen de retencin
de la fuente.
b) Rentas empresariales: Las obtenidas por personas jurdicas y por personas naturales
en actividades lucrativas gravadas con el 30%, aceptndose la deduccin de todos los
gastos vinculados con la generacin de la renta y el mantenimiento de la fuente.
c) Rentas de trabajo: Obtenidas por personas naturales por trabajados de manera
dependiente e independiente gravadas con una escala progresiva acumulativa de tres
tramos: 15%, 21% y 30%, gozando una deduccin de 7 UIT.

En el siguiente esquema, se resumen lo sealado:

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

 Figura 2: Estructura de imposicin a la renta de personas naturales a partir de 2009

Como podemos apreciar, hasta el ao 2008, en el Per, las rentas de personas naturales (de
capital y de trabajo) se gravaban bajo el modelo global de imposicin, posterior a ello, con la
reforma realizada mediante la dacin del Decreto Legislativo N 972, se modific el tratamiento
de las rentas de personas naturales, adoptndose el modelo dual de imposicin a la renta,
separando las rentas de capital de las rentas de trabajo, en ese sentido, se estableci un nuevo
tratamiento tributario a las rentas de capital, considerando una tasa proporcional y
mantenindose las tasas progresivas acumulativas en las rentas de trabajo.

Que, la finalidad que tuvo esta modificacin estructural, la cual se mantiene hasta la
actualidad36, fue la de establecer un tratamiento ms favorable para las rentas de capital,
manteniendo un impuesto progresivo sobre las rentas de trabajo. Que, la preocupacin acerca
de los efectos negativos que tiene la imposicin sobre las rentas del capital en el crecimiento
de la economa, as como la alta movilidad mundial del capital, llevando a los pases a revaluar
la conveniencia de incluir los rendimientos del capital dentro de la renta global y a considerar
esquemas alternativos de imposicin sobre los individuos, fue un motivo para gravar por
separado las rentas de capital a tasas menores, la llamada imposicin dual sobre la renta.
Las modificaciones realizadas pueden ser agrupadas a partir de los siguientes criterios: a)
rentas de capital y pago definitivo, b) tasas para las rentas de capital, c) arrastre de primera y
segunda categora, d) exoneraciones e inafectaciones, e) retencin del impuesto, f) tratamiento
a no domiciliados, g) rgimen transitorio para el caso de bonos y acciones, y h) otros
cambios.37

Que el esquema de tasas progresivas se mantuvo para el caso de las rentas de trabajo (rentas
de cuarta y quinta categora), considerando las tasas sealadas previamente (15%, 21% y
30%); en ese sentido, a partir del ao 2015, se realiz una modificacin de las tasas y de los
tramos que se haban aplicado hasta el ao 2014.

Impuesto progresivo vigente

Con fecha 31 de diciembre de 2014 se public la Ley N 30296 Ley que promueve la
reactivacin de la economa, mediante la cual, se realiz una serie de reformas a las tasas del
impuesto a la renta del trabajo (incluyendo los tramos), de tercera categora y del impuesto a
los dividendos, as como otros.

Si bien, tal como indica la Ley, esta fue dada para promover la reactivacin de la economa,
resulta pertinente dar algunos alcances sobre cules fueron los motivos por los que se realiz

36Refirase exclusivamente a la estructura de la imposicin de la renta.

37Exposicin de motivos Decreto Legislativo 972. Revista Peruana de Derecho Tributario. Universidad de San Martn
de Porres Tax Law Review. 2007.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

las modificaciones en los tramos y tasas del impuesto a la renta de personas naturales
provenientes de rentas del trabajo.

Que, mediante la reduccin del Impuesto a la Renta que grava a las personas naturales en los
niveles de ingresos ms bajos y a las empresas, el Congreso de la Repblica busc promover
la reactivacin de la economa, aun cuando comprenda el alza gradual del impuesto a los
dividendos.

Que en la exposicin de motivos para la dacin de la Ley N 30296, considerando las

estadsticas, se precis lo siguiente:

Si bien el incremento de la recaudacin tributaria (de rentas de trabajo) fue positivo al incidir
sobre una mayor presin tributaria, tambin es cierto que las rentas de trabajo limitan la
capacidad adquisitiva de los trabajadores y que a la vez incide en el consumo interno. Esta
capacidad adquisitiva de las Unidades Familiares se ve mermada ms aun en un escenario
donde los indicadores econmicos de los ltimos meses reflejan una desaceleracin de nuestra
economa. Por otro lado las tasas progresivas, que establece el TUO, de 15%, 21% y 30% a
las remuneraciones de los trabajadores, son consideradas por la doctrina tributaria, como un
exceso y adems denota un nfasis netamente recaudatorio. Igualmente frena en materia
econmica la demanda interna y el ahorro. Por otro lado estas medidas no contribuyen a la
construccin de una sociedad con mayores oportunidades y bienestar familiar.

Asimismo, en el Marco Macroeconmico Multianual 2017-2019, se precisa que lo que se busc

con la modificacin de las tasas y los tramos del impuesto a la renta de personas naturas
correspondiente a las rentas del trabajo (cuarta y quinta categora) fue mejorar la
progresividad del sistema tributario mediante la reduccin de la carga impositiva de los
trabajadores con menores ingresos. Para ello se redujo el impuesto a la renta de los
trabajadores; se modificaron las escalas y se redujeron las tasas beneficiando principalmente a
las familias de menores ingresos a travs de una reduccin en la carga impositiva a pagar. De
esta manera, el nuevo esquema impositivo se orient hacia una mejor distribucin de los
ingresos. En ese sentido, el segmento que ganaba al menos 8 UIT redujo el pago de impuestos
en promedio en 46%, mientras que los trabajadores con ingresos superiores a 85 UIT
mantuvieron sus impuestos. Esta reduccin fue necesaria para alinear la tasa marginal mnima
al promedio de los pases de la regin. Dicha tasa, aplicable a los contribuyentes con menores
ingresos, es ahora de 8%, mientras que antes de la modificacin era de 15%, una de las ms
altas de la regin, ya que la tasa marginal mnima en Chile, Colombia y Mxico era de 4%, 0%
y 1,9%, respectivamente.

As pues, con la Ley N 30296, se reestructur los tramos y tasas del impuesto a las rentas del
trabajo de las personas naturales, los cuales siguen vigentes, habindose realizado una
modificacin respecto a las deducciones permitidas, incluyendo la permisin de deducir una
serie de gastos de hasta 3 UIT38 adicionales a las 7 UIT de las rentas de cuarta y quinta
categora39. Esta reestructuracin reducir el pago del impuesto a las rentas del trabajo, a
continuacin se muestra la modificacin realizada en los tramos y tasas del impuesto a las
rentas del trabajo:

38 Unidad Impositiva Tributaria.

39 Con la dacin el Decreto Legislativo N 1258.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

 Figura 3: Reduccin del Impuesto a la Renta proveniente de rentas del trabajo

Fuente: http://www4.congreso.gob.pe/pvp/leyes/ley30296.pdf

Al existir una mayor distribucin de las tasas, ello determina que los contribuyentes cuyos
ingresos se encuentren en los tramos iniciales tendrn una menor afectacin al pago del
Impuesto a la Renta.

Impuesto a la Renta Empresarial Rgimen MYPE

Solo a manera de referencia, puesto que no es el objetivo del presente tratar la progresividad
del impuesto a las rentas empresariales, se precisa que en el mbito de la reforma tributaria a
partir del presente ao (2017), es la creacin del Rgimen MYPE Tributario (RMT), mediante el
Decreto Legislativo N 1269, el cual establece un impuesto a la renta progresivo acumulativo
de dos tramos, que se aplica a la renta neta, segn el siguiente detalle:

RENTA NETA ANUAL TASAS

Hasta 15 UIT 10%
Ms de 15 UIT 29.50%

Este nuevo rgimen tributario para rentas de tercera categora, busca que los contribuyentes
que se acojan, tributen de acuerdo a su real capacidad contributiva, y pretende ser una
alternativa atractiva de ingreso a la formalidad debido a su tasa reducida40.

IV. ENFOQUE ECONMICO

En muchos pases de Amrica Latina, el rgimen tributario durante la ltima dcada ha sido de
tipo regresivo, ya que el peso de los impuestos indirectos (que son altamente regresivos) no se
compensa con la progresividad de los impuestos directos, que no generan suficientes ingresos
fiscales como para tener un impacto importante en la redistribucin.

Sobre el impuesto a la renta de personas naturales en Amrica Latina

En el ltimo decenio la recaudacin de los impuestos sobre la renta personal se ha ido

incrementando, ya que pas de un nivel inferior al 1% del PIB en 2005 a cerca del 1,6% del PIB
en 2015 en el promedio de 15 pases de Amrica Latina. Ms all de este avance, los recursos
fiscales provenientes de esta fuente permanecen en niveles muy bajos, a pesar de que varios
pases implementaron reformas con el fin de expandir la base del impuesto y progresaron en la
implementacin de tasas proporcionales sobre los ingresos de capital, previamente exentos,
junto con tasas ms progresivas sobre las rentas del trabajo. Sin embargo, la proporcin del
impuesto sobre la renta de personas fsicas en relacin con el PIB sigue siendo modesta en la
regin y est muy alejada de la que se registra en los pases de la Unin Europea (un 10,7%

40Vase la exposicin de motivos del Decreto Legislativo que crea el Rgimen MYPE Tributario del Impuesto a la
Renta.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

del PIB) o de la OCDE (un 8,4% del PIB). Uno de los principales factores que implica la brecha
de recaudacin tributaria entre Amrica Latina y la OCDE es el aporte relativamente menor del
impuesto sobre la renta de las personas fsicas en la regin. Si bien la carga del impuesto a las
empresas en Amrica Latina se compara favorablemente con la de la OCDE, en concepto de
impuesto sobre la renta de las personas fsicas los pases de Amrica Latina recaudan menos
de una quinta parte del promedio recaudado en los pases de la OCDE, medido como
porcentaje del PIB. Este pobre desempeo podra deberse en parte a la elusin de impuestos a
gran escala, adems de a las deficiencias estructurales del cdigo tributario.41

Figura 4

Fuente: Comisin Econmica para Amrica Latina y el Caribe (CEPAL).

Que, Alarco42 seala que la estructura de las tasas del impuesto a la Renta de Personas
Fsicas es el instrumento de poltica ms visible con que cuenta la mayor parte de los
gobiernos de los pases en desarrollo para poner de relieve su compromiso a favor de la
justicia social y de esa forma lograr apoyo poltico.

Dentro de ese contexto, se precisa que las tasas marginales mximas del impuesto sobre la
renta de las personas fsicas, fueron descendiendo en Amrica Latina, partiendo de tasas
medias del 50,9% en la dcada de 1980 hasta ubicarse en torno al 26,6% en el ao 2016, muy
por debajo de los niveles internacionales. Por ejemplo, en el promedio de pases de la zona del
euro, las tasas marginales mximas de este tributo llegaron en el ao 2014 al 45% (o al 39,4%
si se considera el promedio de los 28 pases de la Unin Europea). Incluso en varios pases
europeos, estas tasas son iguales o superiores al 50% como en Austria, Blgica, Dinamarca,
Espaa, Finlandia, Francia, los Pases Bajos, Portugal y Suecia (Unin Europea, 2014).

En cambio, las tasas marginales mnimas se elevaron en Amrica Latina, al pasar la tasa
media del 7,5% en la dcada de 1980 al 9,8% en 2016, alcanzando su mayor nivel hacia 2007
con un promedio del 11%. De esta forma, se observa una reduccin de la brecha media entre
las tasas marginales mximas y mnimas, lo que impacta en el grado de progresividad y efecto
redistributivo del tributo.

41 Ruiz S., Caete R., Hanni M., Marter R. y Titelman D. (2016). Tributacin para un crecimiento inclusivo. Comisin
Econmica para Amrica Latina y el Caribe (CEPAL) Oxfam Internacional. Marzo 2016.
42 Alarco, A. Impuesto Personal a la Renta comparado, situacin actual, perspectiva futura: la experiencia peruana.
XVII concurso de monografas CIAT/AEAT/IEF.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

 Figura 5: Tasas mnimas y mximas del impuesto a la renta de personas fsicas

Figura 6: Evolucin de las tasas marginales mnimas y mximas del impuesto a la renta
de personas fsicas en Amrica Latina

Finalmente, cabe precisar que, de acuerdo a la OCDE, un desafo pendiente para el Per es la
predominancia de impuestos indirectos sobre los directos, lo cual afecta la progresividad del
marco tributario. Por ejemplo, la recaudacin promedio como porcentaje del PBI del Impuesto a
la Renta de Personas Naturales de Per es aproximadamente 5 veces menor que en
economas de la OCDE. En lnea con ello, el BID seala la pertinencia de reducir los niveles de
gastos tributarios, combatir la evasin de corporaciones internacionales que transfieren
recursos hacia pases de baja fiscalizacin y fortalecer el poder de fiscalizacin de la
administracin tributaria. Asimismo, se debe facilitar el cumplimiento de las obligaciones
fiscales a travs del uso de sistemas electrnicos en la recaudacin. 43

IV. CONCLUSIONES

La progresividad est directamente vinculada a los principios de igualdad y de capacidad

contributiva, que, en trminos simples, quiere decir que quien tiene una mayor capacidad
contributiva, debe pagar un porcentaje mayor de impuesto sobre sus ingresos (riqueza) que
aquel que tiene una menor capacidad contributiva, todo esto a fin de contribuir al sostenimiento
de los gastos pblicos. En ese sentido, un impuesto es progresivo cuando la tasa se eleva a
medida que el ingreso del contribuyente aumenta, de modo que quien ms tiene ms
contribuye ms, no solo en monto sino tambin en porcentaje.

43 Marco Macroeconmico Multianual 2017-2019. (2016). MEF.

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario

En relacin a ello, segn lo estudiado, el impuesto a la renta es el impuesto que por excelencia
denota la progresividad en su aplicacin, considerando sus principales caractersticas, y el
objetivo de su aplicacin relativa a gravar la manifestacin de riqueza en todos sus mbitos
considerando la capacidad contributiva de los sujetos incididos, aplicndose tasas progresivas.

Que en el caso peruano, respecto al impuesto a la renta de personas naturales, se aplic tasas
progresivas cuyos tramos a lo largo del tiempo se fueron reduciendo, aplicndose inicialmente
un sistema de imposicin global, el cual fue reestructurado a partir del ao 2009 cambindose
a un sistema dual, separando los sistemas de imposicin de rentas de capital, a las cuales se
les aplica una tasa proporcional y de rentas del trabajo a las que se les aplica tasas
progresivas, las cuales tambin han cambiado de 3 tramos (15%, 21% y 30%) a 5 tramos (8%,
14%, 17%, 20% y 30%).

UPAO Maestra en Derecho con Mencin en Derecho Tributario