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Contabilidade Tributria

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
Autores: Paulo Henrique Teixeira e Jlio Csar Zanluca

PARTE 1.1 LUCRO REAL

SUMRIO:

Dica: para pesquisar rapidamente uma palavra, tecle CTRL + L

CONTABILIDADE COMO FERRAMENTA TRIBUTRIA


Itens a serem observados na Conciliao Contbil
Diferena ente a contabilizao pelo regime de competncia e a proviso
A contabilidade como prova no processo administrativo fiscal

ACOMPANHAMENTO TRIBUTRIO
BALANO DE ABERTURA
CAIXA E BANCOS

APLICAES FINANCEIRAS
Renda fixa
Renda Varivel

DUPLICATAS A RECEBER CLIENTES


Duplicatas no recebidas que podem ser baixadas como perda
Encargos Financeiros de crditos vencidos que podem ser excludos do Lucro
Real
Encargos financeiros de bancos
Comisses em vendas com cartes de crdito

ADIANTAMENTOS
Notas Fiscais de fornecedor pendente de faturamento
Acerto de adiantamentos de viagens at 31/12

VARIAES CAMBIAIS E ATUALIZAO DE CRDITOS


Variao cambial
Contabilizao de Atualizao de crditos de anos anteriores

IMPOSTOS A RECUPERAR

ESTOQUES
Consideraes iniciais sobre estoques
Critrios de avaliao de estoques
Valorizao do Estoque em Elaborao idia de economia tributria
Contabilizao do Estoque pelo custo por absoro
Bens de consumo eventual
Estoque em Consignao

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Apurao de custos

CRDITOS REALIZVEIS
Depsitos judiciais e outros crditos realizveis
Contabilizao de Incentivos Fiscais
Baixa de Ativos Fictcios
Emprstimos de mtuo IRRF
IOF sobre emprstimos de mtuos

ATIVO PERMANENTE
IMOBILIZADO
Taxas de depreciao e Consideraes Gerais
Depreciao de bens usados
Depreciao em funo de turnos
Depreciao acelerada incentivada ( mquinas, aparelhos, construes e outros)
destinados ao melhoramento da produo e pesquisa
Depreciao na Atividade Rural
Diferimento da tributao na alienao de bens do ativo permanente
Bens de pequeno valor
Reparos, conservao ou substituio de partes e peas dos bens do Ativo
Imobilizado

DIFERIDO
Definio de Ativo Diferido
Taxas de amortizao
Benfeitorias e construes em mveis de terceiros imobilizado ou diferido

FORNECEDORES
Notas fiscais contabilizadas no perodo seguinte competncia
Notas fiscais emitidas no perodo seguinte a realizao do servio
Encargos financeiros pagos a fornecedores

EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS
Juros e atualizaes monetrias
IOF
Variaes Monetrias Passivas

TRIBUTOS NO RECOLHIDOS AT A DATA DO BALANO


Tributos no contabilizados
Juros e multas de mora sobre tributos no contabilizados e no pagos
Juros e multas de mora por atraso no recolhimento do IRPJ e da CSSL
Parcelamentos de tributos
Juros sobre parcelamentos
Contabilizao de juros e multas na data do parcelamento ou confisso de dbitos
anteriores

CONTAS A PAGAR

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Contabilizao pelo regime de competncia de contas a pagar (gua, luz, seguros,


comisses, comisses de carto de crditos etc.)
Contabilizao de Consrcios contemplados
Juros s/ Capital prprio com base na TJLP

PROVISES TRABALHISTAS E ENCARGOS


Proviso de frias
Proviso de 13 Salrio
Participao dos trabalhadores nos lucros da empresa
Reclamatrias trabalhistas

RECEITAS
Receitas de contratos com entidades governamentais diferimento do lucro
Receitas de contratos a longo prazo
Deduo da Receita Bruta
Conferncia das Receitas
Resultado de Exerccios Futuros
Faturamento antecipado e entrega futura
Faturamento x repasse de despesas
Receitas com clusulas suspensivas
Vale pedgio
Factoring
Indenizaes de Seguro
Doaes e Subvenes
gio Aes e Lucros na venda em tesouraria
Ttulo Dvida Agrria

DESPESAS
Despesas no contabilizadas
Pr-labore x distribuio de lucros
Verificaes
Despesas com veculos
Despesas indedutveis
Rateio de despesas

CONTABILIDADE COMO FERRAMENTA TRIBUTRIA

O Lucro Real para algumas empresas obrigatrio e para as outras que no esto obrigadas
pela referida tributao pode representar economia de tributos. A opo pelo lucro real
pressupe contabilidade em dia, conciliada e com composio de saldo das contas.

Para optar pelo lucro real a empresa dever manter sua escrita contbil em dia e conciliada,
no basta apenas que a documentao esteja lanada na contabilidade, mas que os saldos
das contas contbeis estejam conferidos e conciliados de forma que o setor contbil tenha a
composio dos saldos constantes no balano contbil.

Exemplos:

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1) Na conta adiantamento de viagens em 31/12/x0 consta um saldo total de R$ 25.000,00.


Na composio do saldo desta conta o setor responsvel pelos adiantamentos de viagens
dever especificar data, nome, motivo e valor de cada numerrio adiantado a cada
funcionrio, devendo o somatrio fechar com a conta contbil. Atravs dessa relao
podero ser verificadas pendncias antigas ou se o somatrio confere com a contabilidade,
etc.

2) O setor financeiro deve manter planilha atualizada (atualizao e juros) dos emprstimos
e financiamentos, a qual servir de suporte e conferncia dos saldos contbeis.

Enfim, todos os saldos constantes nos balancetes ou balanos contbeis devem estar
suportados por posies de outros setores para que possam ser conferidos e confrontados,
dessa forma, evita-se incorrees na contabilidade que traro como conseqncia
pagamentos indevidos de IRPJ e CSSL.

ITENS DE CONCILIAO CONTBIL

Ao fazer a conciliao das contas patrimoniais e de resultado, o Contabilista dever atentar


para o seguinte:

a) A conta Caixa dever estar em conformidade com os boletins de caixa, caso os


mesmos no sejam elaborados pela empresa o Contabilista dever examinar o Razo da
conta Caixa para evitar lanamentos incorretos;
b) As contas bancrias e de aplicaes financeiras devem estar de acordo com os
extratos bancrios e ou conciliaes dos bancos;
c) A conta de duplicatas a receber deve estar conciliada com o relatrio de contas a
receber. O Contabilista a cada perodo ou fechamento de balano dever solicitar ao
financeiro da empresa a posio das duplicatas a receber naquela data, esse
procedimento evita erros contbeis, por exemplo o lanamento a maior de Receitas que
proporciona o pagamento a maior de tributos (PIS, COFINS, IRPJ, CSSL, ICMS,
Simples e outros);
d) As contas de Adiantamentos e outros crditos devem ser conciliadas no sentido de
verificar pendncias existentes de longa data, as quais no refletem a posio
consignada no balancete, bem como atentar para a documentao suporte dos
lanamentos contbeis, tais como: contratos, recibos, notas fiscais e outros;
e) A conta de estoque deve estar conferindo obrigatoriamente com o total da posio
do Inventrio a cada trimestre (Lucro Real Trimestral) ou fechamento anual do balano
(Lucro Real Anual, Lucro Presumido e Simples), se e a empresa apura o Imposto de
Renda anual com suspenso ou reduo, ms a ms deve manter um relatrio de
estoque no sendo necessrio o registro no Livro de Inventrio. O Contabilista deve
atentar para o preo unitrio de cada mercadoria ou produto, podendo avaliar as
mercadorias compradas para revenda pelo valor das ltimas aquisies menos o ICMS.
No caso de fabricao de produtos a matria-prima pode ser avaliada pelo preo das
ltimas aquisies menos o ICMS e IPI, os produtos acabados avaliados por 70% do
maior preo de venda (sem deduzir o ICMS) e os produtos em elaborao avaliados por
56% do maior preo de venda (sem deduzir o ICMS);

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f) A conta de despesas antecipadas deve estar conciliada com as planilhas de rateio e


com os documentos;
g) Nas contas do Realizvel a Longo Prazo, o Contabilista deve verificar se os
lanamentos esto suportados por documentos hbeis e se no h lanamentos
incorretos. Exemplo: se o pagamento do contrato de mtuo est suportado por recibo,
contrato etc.;
h) Se Investimentos relevantes em coligadas ou controladas esto avaliados pelo
mtodo da equivalncia patrimonial, quando estiverem solicitar balano a essas
empresas para efetuar os lanamentos contbeis, lembrando que sobre o resultado
positivo da equivalncia patrimonial no incide tributao (IRPJ, CSSL, PIS, COFINS)
e no caso de resultado negativo so indedutveis para fins de IRPJ e CSSL;
i) As contas do Imobilizado e Diferido devem estar de acordo com os controles
patrimoniais da empresa, caso no existam o Contabilista dever manter planilha
comprovando as despesas de depreciao e amortizao contabilizadas, bem como,
atravs de visualizao do Razo Contbil verificar se esto corretos os lanamentos de
aquisio do imobilizado e se nas vendas foram baixadas as depreciaes e o custo
contbil dos bens vendidos;
j) As contas de Fornecedores devem estar conciliadas com o relatrio das contas a
pagar ou o setor Financeiro deve realizar uma composio de saldos de cada
fornecedores com o objetivo de confrontar com a contabilidade. O Contabilista poder
utilizar conta contbil distinta para os fornecedores mais representativos objetivando o
controle contbil dessas contas;
k) Os tributos a pagar em dia devem conferir com o pagamento no ms seguinte, os
tributos a pagar em atraso devem ser relacionados em planilhas a parte para
contabilizao dos juros e multas e posterior conferncia com os saldos contbeis;
l) Emprstimos e financiamentos devem ser conciliados com o contrato objetivando a
contabilizao dos juros e das atualizaes pelo perodo de competncia;
m) Contas a pagar em dia devem estar conferindo com o(s) pagamento(s) no(s) ms
(es) seguinte(s) ou manter planilha com composio de saldos;
n) Proviso de frias e 13 salrio, de acordo com relatrio analtico por funcionrios,
fornecido pelo setor de Pessoal;
o) As contas do Exigvel a Longo Prazo devem ser verificadas com relao aos
documentos suportes de movimentao no ano, a classificao superior a 12 meses aps
encerramento do balano e planilhas subsidirias;
p) As contas do Patrimnio Lquido devem refletir o capital social de acordo com o
contrato social e alteraes, as realizaes das reservas de reavaliao motivadas por
vendas e depreciaes de bens reavaliados e se as movimentaes das demais contas,
inclusive lucros/prejuzos acumulados esto corretos;
q) As receitas devem ser conciliadas com o livro de apurao do Icms, IPI ou do ISS,
para evitar lanamentos a maior ou a menor, com conseqncias tributrias. At porque
em uma fiscalizao o fiscal tem o direito de exigir tais livros;
r) As despesas devem ser consistentes com relao documentao suporte e
atividade da empresa, importante que o Contabilista visualize, atravs do Razo
Contbil, se no h distores nos lanamentos contbeis das despesas ou classificao
indevida.

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DIFERENA ENTRE A CONTABILIZAO PELO REGIME DE COMPETNCIA


X PROVISO

Perodo de Competncia

O Art. 9, Resoluo CFC 750/1993, de 29/12/93, estabelece a seguinte definio de


Perodo de Competncia: as receitas e as despesas devem ser includas na apurao do
resultado do perodo em que ocorrer, sempre simultaneamente quando se correlacionarem,
independentemente de recebimento ou pagamento.

O art. 177, da Lei 6.404/76 (tambm chamada Lei das S/A), estabelece que a escriturao
da companhia seja mantida em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da
legislao comercial e desta lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos,
devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as
mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia.

O Decreto 3.000/1999 (RIR/99) define o seguinte:

Art. 247. Lucro real o lucro lquido do perodo de apurao ajustado pelas adies,
excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas por este Decreto (Decreto-Lei
1.598/1977, art. 6).
1 A determinao do lucro real ser precedida da apurao do lucro lquido de cada
perodo de apurao com observncia das disposies das leis comerciais (Lei 8.981, de
1995, art. 37, 1).
2 Os valores que, por competirem a outro perodo de apurao, forem, para efeito de
determinao do lucro real, adicionados ao lucro lquido do perodo de apurao, ou dele
excludos, Vide PN 2/96, que impe ao Fisco a observncia do preceito sero, na
determinao do lucro real do perodo de apurao competente, excludos do lucro lquido
ou a ele adicionados, respectivamente, observado o disposto no pargrafo seguinte
(Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 6, 4).

Art. 248. O lucro lquido do perodo de apurao a soma algbrica do lucro operacional
(Captulo V), dos resultados no operacionais (Captulo VII), e das participaes, e dever
ser determinado com observncia dos preceitos da lei comercial (Decreto-Lei 1.598, de
1977, art. 6, 1, Lei 7.450, de 1985, art. 18, e Lei 9.249, de 1995, art. 4).

Art. 273. A inexatido quanto ao perodo de apurao de escriturao de receita,


rendimento, custo ou deduo, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui
fundamento para lanamento de imposto, diferena de imposto, atualizao monetria,
quando for o caso, ou multa, se dela resultar (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 6, 5):
I a postergao do pagamento do imposto para perodo de apurao posterior ao em que
seria devido; ou
II a reduo indevida do lucro real em qualquer perodo de apurao.
1 O lanamento de diferena de imposto com fundamento em inexatido quanto ao
perodo de apurao de competncia de receitas, rendimentos ou dedues ser feito pelo
valor lquido, depois de compensada a diminuio do imposto lanado em outro perodo de

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apurao a que o contribuinte tiver direito em decorrncia da aplicao do disposto no 2


do art. 247 (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 6, 6).
2 O disposto no pargrafo anterior e no 2 do art. 247 no exclui a cobrana de
atualizao monetria, quando for o caso, multa de mora e juros de mora pelo prazo em que
tiver ocorrido postergao de pagamento do imposto em virtude de inexatido quanto ao
perodo de competncia (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 6, 7, e Decreto-Lei 1.967, de
23 de novembro de 1982, art. 16).

- Art. 274. Ao fim de cada perodo de incidncia do imposto, o contribuinte dever apurar o
lucro lquido mediante a elaborao, com observncia das disposies da lei comercial, do
balano patrimonial, da demonstrao do resultado do perodo de apurao e da
demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 7, 4,
e Lei 7.450, de 1985, art. 18).
1 O lucro lquido do perodo dever ser apurado com observncia das disposies da Lei
6.404, de 1976 (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 67, inciso XI, Lei 7.450, de 1985, art. 18, e
Lei 9.249, de 1995, art. 5).

-Art. 344, do RIR/99. Dispes que os tributos e contribuies so dedutveis, na


determinao do lucro real, segundo o regime de competncia (Lei 8.981, de 1995, art. 41).
1 O disposto neste artigo no se aplica aos tributos e contribuies cuja exigibilidade
esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei 5.172, de 1966, haja ou
no depsito judicial (Lei 8.981, de 1995, art. 41, 1).

-Art. 366. So admitidos, como despesas de propaganda, desde que diretamente


relacionados com a atividade explorada pela empresa e respeitado o regime de
competncia, observado, ainda, o disposto no art. 249, pargrafo nico, inciso VIII (Lei
4.506, de 1964, art. 54, e Lei 7.450, de 1985, art. 54).

Conclumos, ento, que dever do Contabilista registrar as RECEITAS e principalmente as


DESPESAS pelo regime de Competncia.

Proviso

Proviso uma reserva de um valor para atender a despesas que se esperam. A proviso
visa a cobertura de um gasto j considerado certo ou de grande possibilidade de ocorrncia.

Tambm um fundo de proteo a riscos sobre perdas que se esperam ou que j ocorreram
e reduziram o valor do ativo, mas que, sendo reversveis ou com probabilidade de reduo.
(Dicionrio de Contabilidade, 9 Edio, Editora Atlas).
O art. 13, da Lei 9.249/95, determina que para efeito de apurao do lucro real e da base de
clculo da contribuio social sobre o lucro lquido, so vedadas as seguintes dedues,
independentemente do disposto no art. 47 da Lei 4.506, de 30 de novembro de 1964:
I - de qualquer proviso, exceto as constitudas para o pagamento de frias de empregados e
de dcimo - terceiro salrio, a de que trata o art. 43 da Lei 8.981, de 20 de janeiro de 1995,
com as alteraes da Lei 9.065, de 20 de junho de 1995, e as provises tcnicas das

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companhias de seguro e de capitalizao, bem como das entidades de previdncia privada,


cuja constituio exigida pela legislao especial a elas aplicvel;

Portanto as provises so indedutveis para fins de apurao do Imposto de Renda e da


Contribuio Social sobre o Lucro, exceto as provises de frias, 13 salrio e as provises
tcnicas de companhias de seguro, capitalizao. A lei 10.833/2003, alterou o artigo 8, da
Lei 10.753/2003 e permitiu a dedutibilidade da proviso para perda de estoque para Editor
de Livros, Distribuidoras de Livros e Livreiros.

O fisco no aceita a dedutibilidade das provises por serem consideradas incertas, so


gastos provveis, mas no podem ser corretamente mensurados na data do balano,
dependem de eventos futuros, tais como: sua realizao (venda), cotao do Dlar, da Bolsa
de Valores e etc.

Contabilizao pelo Regime de Competncia x Proviso

Uma das grandes dificuldades do Contabilista na rea tributria diferenciar a


Contabilizao pelo Regime de Competncia da Proviso.

A contabilizao pelo Regime de Competncia uma obrigao do Contabilista, conforme


vimos na definio de Competncia pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), pela
Lei das Sociedades Annimas e pelo Fisco Federal. Por exemplo:

a) Contabilizao no prprio perodo das despesas incorridas em dezembro e no no


ms de janeiro e fevereiro do ano seguinte, quando foram pagas;
b) Contabilizao dos fornecedores na data do faturamento e no perodo data do
pagamento;
c) Contabilizao dos juros e atualizaes sobre financiamentos at a data do balano,
em conformidade com contrato firmado com a Instituio Financeira;
d) Contabilizao dos Tributos, juros e multas (de mora) exigidos pela Legislao no
ms de competncia e no do seu pagamento.

J proviso um lanamento que depende de um evento futuro e incerto, que


provavelmente vai ocorrer, mas na data do balano no est totalmente definido ou
quantificado, por exemplo:

- Proviso para Imposto de Renda, ao fechar o Balano de 31/12, no ms de janeiro ou


fevereiro do ano seguinte, o Contabilista faz a referida proviso, no entanto at a data da
entrega da Declarao de Imposto de Renda, em 30/jun., poder haver mudanas no clculo
do IRPJ, com diferimento do Imposto, deduo do PAT, etc.
- Proviso para Frias, o funcionrio com menos de um ano pode pedir demisso e no ter
direitos s frias, bem como o funcionrio pode ser demitido por justa causa ou abandonar
o emprego.
- Proviso de Estoques, reserva constituda quando o preo de venda menor que o preo
de aquisio da mercadoria. Depende de um evento futuro: a venda.
- Proviso para Contingncias judiciais A empresa discute na justia uma determinada
ao, vai se tornar uma despesa apenas quando a empresa perder a ao e ainda o valor da

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ao somente ser conhecido ao trmino da ao. Na data do Balano apenas uma


proviso.

O prprio meio Contbil utiliza incorretamente o termo provisionar, por exemplo,


provisionar fornecedores, provisionar juros sobre contrato, provisionar Pis e a COFINS
quando na realidade o termo correto seria contabilizar fornecedores, contabilizar juros
sobre contrato e contabilizar Pis e a COFINS, pois um valor lquido e certo, por exigncia
contratual ou legal.

Parece ser simples, no entanto o uso incorreto do termo traz dvidas na ocasio da
interpretao da Lei, muitas vezes o Contabilista deixa de contabilizar uma despesa
totalmente dedutvel e pagar menos IRPJ e CSLL, devido o fato de confundir com
provises que so indedutveis.

No decorrer do Livro, estudaremos detalhadamente cada situao para que no fiquem


dvidas.

A CONTABILIDADE COMO PROVA NO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL

A prova no processo Administrativo Fiscal de fundamental importncia e deve ser


criteriosamente produzida pelo Contribuinte, atravs da prova o julgador forma sua
convico a favor ou contra a empresa. Quem alega e no prova no alegou, alegao
sem prova transforma-se em uma denncia vazia. Por exemplo, o Contribuinte alega na sua
impugnao que no devedor do tributo, pois j o pagou, no entanto, no apresenta na
pea impugnatria cpia do comprovante de recolhimento. Seu argumento invlido, no
acolhido, no est devidamente comprovado, nesse sentido que as provas devem ser
consideradas.

No julgamento, so trs as verdades: a) verdade descrita no lanamento pelo Auditor, com


provas; b) verdade descrita na defesa, com provas; c) verdade do julgador; prevalecendo
esta verdade, portanto as provas tero papel fundamental para a formao da convico do
julgador.

A produo de provas fortes e irrefutveis deve ser preparada pelo Contribuinte na ocasio
da realizao do ato jurdico (negociao: compra ou venda). A prova nada mais do que
um documento hbil (aceito pelo fisco) que suporta o lanamento contbil. Muitas vezes, os
responsveis pelas empresas apresentam documentos parcialmente hbeis, documentos
considerados no hbeis (pedido, rascunho de compras, sem identificao) ou no
apresentam documentos.

O Contabilista, por sua vez, cobra os devidos documentos, mas como a empresa dinmica
e j est envolvida em outras negociaes no se preocupa com a documentao anterior.
Ento o lanamento contbil feito com base na cpia de cheque sem a documentao
comprobatria. O tempo passa, substitui-se o Contabilista, o Administrador ou at mesmo
os scios, a falta do documento s vai ser observada quando solicitado pelo fiscal, quase 05
anos aps a data que deveria ser emitido.

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A administrao sai correndo atrs da documentao, intil o fornecedor que vendeu


fechou, at mesmo no mais fornecedor da empresa, no vai ter nenhuma vontade em
procurar documentos, ou ainda, no foi emitido o respectivo documento fiscal, naquela
ocasio. So fatos lamentveis, mais que normalmente ocorrem em nossas empresas, uma
questo de cultura, pois so os scios que administram suas prprias empresas e acreditam
que no necessrio manter toda a documentao em ordem.

Todos os lanamentos contbeis necessitam de comprovantes hbeis, sejam de receitas,


despesas ou variao patrimonial. A produo de provas estabelecida pelos documentos
que do suporte aos lanamentos contbeis. Qualquer fragilidade expe a empresa em um
processo de fiscalizao.

Vrias so as formas de provas que acompanham o lanamento contbil, por exemplo:

a) O prprio documento o comprovante do lanamento contbil. Exemplo: nota fiscal de


compras de peas, no Dirio consta o nmero da nota fiscal e o nome da empresa, bem
como o valor do documento;

b) Diferente uma proviso de frias, na qual devem constar todos os funcionrios que tm
direito a frias. Em empresas com 20, 100, 500, 1000 ou mais funcionrios, no possvel
lanar na contabilidade individualmente a proviso por funcionrios. A prova consiste,
neste caso, que os saldos contbeis estejam em conformidade com o total do relatrio da
proviso de frias e encargos, o qual fornecido pelo setor pessoal da empresa. No
Relatrio de proviso de frias consta individualmente o nome de cada funcionrio, a data
de admisso, o perodo aquisitivo de frias, o nmero de meses a que tem direito a frias, o
tero constitucional, bem como os encargos de FGTS (8,5%) e INSS (em torno de 28,8%-
empresa, SAT, terceiros e aposentadoria especial), requisitos constantes no artigo 337 do
Decreto 3.000/1999 (RIR/99). Alm disso, esse relatrio emitido pelo sistema do Setor de
Pessoal que possui cadastrado todos os funcionrios da empresa ou pode ser confeccionado
em planilhas de acordo com a realidade da empresa, sendo despesa dedutvel em funo de
previso legal.

Se a empresa, por ocasio do lanamento contbil, no efetuou a produo de provas,


mediante o relatrio de proviso de frias individualizado por funcionrios, a despesa ser
glosada, devendo o valor ser adicionado ou lucro real. Fica difcil confeccionar essas
provas quando a empresa for autuada, pois j se passou muito tempo e o perodo de defesa
de apenas 30 dias da data da cincia do auto de infrao. A Contabilidade levada a srio,
serve como instrumento de filtro da documentao, bem como de prova no PAF.

c) Os impostos ainda que no pagos e ou a pagar sejam dedutveis pelo perodo de


competncia. (Pargrafo 2, artigo 41 da Lei 8981/95 e Artigo 1 da Lei 9.316/96). Para
isto, o Contabilista deve elaborar demonstrativo, ms a ms, demonstrando a base de
clculo, a alquota e outros valores que serviro de suporte para o clculo do imposto, bem
como declar-lo na DCTF. Se o fiscal no constatar subsdios necessrios que comprovem
o lanamento contbil, a despesa poder ser glosada.

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d) Lanamentos Globais na Contabilidade um prato cheio para a fiscalizao quando


constata na contabilidade despesas lanadas englobadamente, isto , vrias despesas (pagas
ou a pagar) que esto lanadas pelo valor total. Esse procedimento acaba facilitando o
trabalho de investigao, pois o lanamento facilmente identificado e depois porque se
constitui proviso lanamentos englobados, sem a devida comprovao, sendo indedutvel a
proviso para fins de IRPJ e CSSL (inciso I, do Art. 13, da Lei 9.249/95). Se na data da
contabilizao o lanamento no discriminado, passados 03 a 05 anos fica difcil chegar a
concluso de quais documentos compem o lanamento.

Diferentemente so os lanamentos pelos totais que esto individualizados em livros


auxiliares de contabilizao, que ficam disposio da fiscalizao e lastreados por
documentos hbeis.

e) Outras Contabilizaes - principalmente planejamentos tributrios e outras


contabilizaes que so feitos utilizando-se de consultas, acrdos ou interpretao da lei a
favor da empresa, devido a um provvel questionamento em uma fiscalizao, devem ser
arquivados juntamente com os documentos contbeis, em formato de dossi, explicando e
comprovando o raciocnio que justificou o lanamento contbil.

f) Especificar no histrico contbil os dados do lanamento. Exemplo: no ano de 2000, por


um lapso, a empresa no contabilizou a sua NF 1.111, relativa a receita, porm a
contabilizou no ano posterior em 2001, quando detectou a incorreo. Se no efetuar o
lanamento de forma discriminada no Dirio e em separado das demais notas fiscais, o
lanamento no poder ser identificado no Livro Dirio, conseqentemente, se detectado o
valor no lanado em 2000, o fisco autuar e a empresa no poder compensar o
lanamento efetuado em 2001, bem como ser configurada a omisso de receita e crime
contra a ordem tributria.

A exposio deste assunto tem como objetivo alertar os Contribuintes e seus Contabilistas
de que a produo de prova deve ser feita por ocasio da realizao do negcio e da
contabilizao, cabendo at uma indagao mental (tanto para o Contribuinte como para o
Contabilista):

EM UMA FISCALIZAO, ESSE DOCUMENTO SER ACEITO PELO FISCO???


UM DOCUMENTO SUFICIENTEMENTE HBIL OU NECESSRIO UM LAUDO E
OUTROS DOCUMENTOS SUBSIDIRIOS QUE COMPROVEM A TRANSAO???
QUAIS AS PROBABILIDADES DO JULGADOR ACEITAR O DOCUMENTO???

Tomando todas as precaues possveis, no momento adequado, no ser uma tarefa difcil
de convencer o Fiscal ou o Julgador. So filtros que facilitaro a defesa do contribuinte em
autuaes fiscais, pois produzir provas, aps passado anos, em tempo curto (30 dias para a
impugnao), tende a ser uma prova fraca e sem poder probatrio suficiente de
convencimento dos julgadores, pelos fatos expostos, bem como, uma Contabilidade com
suporte documental, torna-se prova a favor da empresa, provando a boa-f do contribuinte e
exigindo a prova em contrrio do fisco.

ACRDO 108-07.816

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rgo: 1 Conselho de Contribuintes / 8a. Cmara


1 Conselho de Contribuintes / 8a. Cmara / ACRDO 108-07.816 em 13/05/2004
IRPJ e OUTROS/SIMPLES - Ex.: 1998 e 1999
PAF - APURAO CONTBIL - A cincia contbil formada por uma estrutura nica
composta de postulados e orientada por princpios. Sua produo deve ser a correta
apresentao do patrimnio, com apurao de suas mutaes e anlise das causas de suas
variaes. A apurao contbil observar as trs dimenses na qual est inserida e as
quais deve servir: comercial - a Lei 6404/1976; contbil - Resoluo 750/1992 e fiscal, que
implica em chegar ao clculo da renda, obedecendo a critrios constitucionais com fins
tributrios. A regncia da norma jurdica originria de registro contbil tem a sua
natureza dupla: descrever um fato econmico em linguagem contbil sob forma legal e um
fato jurdico imposto legal e prescritivamente. Feito o registro contbil, como determina a
lei, torna-se norma jurdica individual e concreta, observada por todos, inclusive a
administrao, fazendo prova a favor do sujeito passivo. Caso contrrio, faz prova
contra.
Recurso negado. Por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso.
Dorival Padovan - Presidente
Publicado no DOU em: 20.07.2004
Relator: Ivete Malaquias Pessoa Monteiro

ACOMPANHAMENTO TRIBUTRIO DAS CONTAS CONTBEIS

Para fins de gerenciamento tributrio essencial acompanhar, ms a ms, a situao do


resultado tributvel e sua projeo at o final do ano. Essa anlise propiciar ao
Contabilista, dentro o perodo-calendrio, tomar providncias reduzir o pagamento do IRPJ
e da CSSL, porm se no efetuar o acompanhamento, aps o trmino do ano, restaro
poucas alternativas visando economia tributria.

Uma anlise detalhada no fechamento dos balancetes mensais e no balano anual propiciar
economia de IRPJ e CSSL para empresa, pois cada lanamento contbil tem uma
conseqncia tributria a favor ou contra a empresa. Nos prximos itens relacionamos
alguns pontos que visam a economia de tributos incidentes sobre o lucro, com base na
contabilidade da empresa.

1. BALANO DE ABERTURA

Ocorrendo a mudana de regime tributrio, do Simples ou lucro presumido para lucro real,
a pessoa jurdica que no manteve escriturao contbil fica obrigada a realizar
levantamento patrimonial no dia 1o de janeiro seguinte ao do ltimo perodo-base em que
foi tributada pelo lucro presumido, a fim de proceder a balano de abertura e iniciar a
escriturao contbil (pargrafo nico do artigo 19 da Lei 8541/92).

O levantamento patrimonial dever incluir todos os bens do ativo, o patrimnio lquido e as


obrigaes. No ativo devero ser inventariados o dinheiro em caixa e em bancos, as
mercadorias, os produtos, as matrias primas, as duplicatas a receber, os bens do ativo
permanente, etc. No passivo devero ser arroladas todas as obrigaes e no patrimnio

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lquido o capital registrado e a diferena (devedora ou credora) do ativo menos o passivo


exigvel e capital social.

Exemplo:

DESCRIO DBITO CRDITO


R$ R$

Banco conta Movimento 10.000,00


Duplicatas a Receber 100.000,00
Estoques 25.000,00
Construes e Benfeitorias 20.000,00
Veculos 15.000,00
(-) Depreciao Acumulada 5.000,00
Fornecedores 20.000,00
Obrigaes Tributrias 10.000,00
Financiamentos 6.000,00
Obrigaes Trabalhistas 4.000,00
Outras Contas a Pagar 2.500,00
Capital Social 80.000,00
Lucros / Prejuzos Acumulados 42.500,00
Total dos Lanamentos 170.000,00 170.000,00

2. CAIXA e BANCOS

Deve-se verificar nos meses seguintes, ao do encerramento do balancete e balano (Ex.:


principalmente janeiro e fevereiro do ano seguinte), se existem despesas pagas do ms ou
ano anterior que deveriam ser contabilizadas pelo perodo de Competncia (ms em que
foram incorridas e no pagas), mas esto sendo contabilizadas pelo pagamento. Exemplo:

-notas fiscais de despesas, acertos de viagens funcionrios e scios com data de


novembro/dezembro do ano anterior e pagas ou apresentadas em janeiro/fevereiro do ano
seguinte;
-gua, luz, telefone referente competncia dezembro e pagas em janeiro do ano seguinte;
-Pagamento de despesas de dezembro com cheques compensados apenas em janeiro;
-CPMF da ltima semana de dezembro e debitada em janeiro do ano seguinte;
-Juros e Encargos financeiros da conta corrente e conta garantida, bem como despesas
bancrias relativos a dezembro e debitados em janeiro do ano seguinte;
-IOF cobrado sobre emprstimos e financiamentos;
-Outras despesas referentes aos meses de novembro e dezembro, pagas somente no ano
seguinte, contabilizando-as no ms de sua competncia.

Exemplo da Contabilizao da Energia Eltrica de dezembro, paga em janeiro do ano


seguinte:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

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Contabilizao da fatura pela Competncia


31/12/x1 Despesas/custos - Valor fatura Copel ref energia
Resultado eltrica ms de dezembro 5.935,10
31/12/x1 Contas a Pagar - Valor fatura Copel ref energia eltrica
Passivo do ms dez/ 5.935,10

Contabilizao do pagamento no exerccio seguinte


10/01/x2 Contas a Pagar Valor pagamento fatura Copel
Passivo 5.935,10
10/01/x2 Banco c/corrente Valor dbito c/c B.Brasil ref pgto
fatura Copel. 5.935,10

3. APLICAES FINANCEIRAS

a) RENDA FIXA

Os rendimentos das aplicaes financeiras de Renda Fixa devem ser apropriados at 31/12,
pois seus rendimentos so considerados lquidos e certos.

Esses rendimentos devem ser apropriados pro-rata tempore, segundo o regime de


competncia, ou seja, conforme o nmero de dias at a data do trmino do Balano.Um
exemplo juros pr-fixados (CDB), com vencimento em 28.01.2003. Se o CDB foi
aplicado em 29.12.2002, somente 2/30 da receita deve ser apropriada ao resultado de 2.002.

Exemplo:

Aplicao CDB em 29/12/2002, no valor de R$ 1.000.000,00, a ser resgatvel em


28/01/2003, pelo valor de R$ 1.030.000,00.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao dos Rendimentos em 31/12/2002


31/12/x2 Aplicao CDB- Valor rendimentos aplic. CDB ref a 02
Ativo Circulante dias 2.000,00
31/12/x2 Rendimento Aplic. Valor rendimentos aplic. CDB ref a 02
Financ- Resultado dias 2.000,00

Contabilizao dos Rendimentos em 28/01/2003


28/01/x3 Aplicao CDB- Valor rendimentos aplic. CDB ref a 28
Ativo Circulante dias 28.000,00
28/01/x3 Rendimento Aplic. Valor rendimentos aplic. CDB ref a 28
Financ- Resultado dias 28.000,00

b) RENDA VARIVEL

J os rendimentos de aplicaes financeiras de renda varivel (atreladas Bolsa, ao Ouro,


ao Dlar, etc.) devem ser registrados na data do respectivo resgate, por serem aplicaes de
risco, sendo que seu rendimento no garantido e nem considerado nem lquido ou certo na

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data do encerramento do Balano, pois a qualquer momento pode ocorrer desvalorizao da


aplicao em funo da indexao a um ttulo de rendimento varivel, podendo mensurar o
rendimento apenas por ocasio do resgate. Exemplo:
-Aplicao em Fundos de Investimentos indexados variao da Bolsa de Valores, Dlar e
Ouro.
-Aplicao em Fundos de Investimentos administrados pelos Bancos, na qual a empresa
corre risco. Hoje em dia, praticamente todas as aplicaes em fundos de investimentos no
tm garantido os seus rendimentos, o cliente participa do risco, para isso basta ler o termo
de compromisso de adeso da aplicao Financeira.

O registro contbil de um rendimento incerto fere o Princpio Contbil do


Conservadorismo, pois a empresa registrando tal valor estar avaliando a maior seus ativos
sem que se tenha certeza da sua realizao. Outro efeito tributrio negativo o de que a
empresa apropriaria o suposto rendimento num perodo sem o aproveitamento do IRRF, o
qual retido por ocasio do resgate.

Exemplo:

-Aplicao em Fundo de Investimento indexado variao da Bolsa ou Dlar.

Histrico da Aplicao

- Em 30.08.x2, a empresa aplica R$ 500.000,00, no referido Fundo;


- Em 30.09.x2, conforme extrato da aplicao, o saldo de R$ 517.500,00;
- Em 30.10.x2, conforme extrato, o saldo de R$ 533.025,00;
- Em 30.11.x2, conforme extrato, o saldo de R$ 525.135,00 ( menor que o ms
anterior devido queda da Bolsa ou do Dlar);
- Em 30.12.x2, conforme extrato o saldo de R$ 521.120,00;
- Em 20.01.x3, a empresa resgatou a aplicao no Fundo de Investimento, no o valor
lquido de R$ 529.000,00, sendo o rendimento bruto de R$ 36.250,00 e retido o imposto
de renda no valor de R$ 7.250,00 (36.250,00 x 20%). A empresa optou em realizar a
aplicao devido ao aumento dos rendimentos da Bolsa.

Contabilizao:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao da Aplicao em 30/ago/x2


30/08/x2 Fundo Investimento Valor aplicao Fundo de Investim.
Ativo Circulante Varivel B.Brasil 500.000,00
30/08/x2 Banco c/corrente Valor aplicao Fundo de Investim.
Varivel B.Brasil 500.000,00

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao do Resgate da Aplicao 20.01.x3


20/01/x3 Banco c/corrente Valor resgate Fundo de Investim.

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Varivel B.Brasil 529.000,00


20/01/x3 Fundo Investimento Valor aplicao Fundo de Investim.
Ativo Circulante Varivel B.Brasil 529.000,00

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao dos Rendimentos e reteno I.R em 20.01.x3


20/01/x3 Fundo Investimento Valor rendimentos aplic. Fundo de
Ativo Circulante Investim. B. Brasil 29.000,00
20/01/x3 IRRF aplic. financ. Valor reteno IRRF s/ aplic. Fundo
Ativo Circulante de Investimentos B. Brasil 7.250,00
20/01/x3 Rendimento Aplic. Valor rendimento aplic. Fundo de
Receitas Investimento B. Brasil 36.250,00

Como verificamos no exemplo, o rendimento fica variando conforme a oscilao da Bolsa


ou do Dlar, podendo inclusive o investidor resgatar valor menor do que aplicou. No cabe
a contabilizao, ms a ms, devido o rendimento no ser considerado lquido e nem certo.
Nas aplicaes de renda varivel a receita deve ser contabilizada na data da realizao da
operao (resgate).

A partir de 02.08.2004, por fora do Decreto 5.164/2004, (alterado pelo Decreto


5.442/2005), ficam reduzidas a zero as alquotas do PIS e COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurdicas sujeitas ao regime de incidncia no-
cumulativa das referidas contribuies (variaes cambiais ativas, SELIC, juros mtuos,
rendimentos aplicaes financeiras e outros).

4. CLIENTES DUPLICATAS A RECEBER

Deve-se verificar junto ao Setor de Contas a Receber e a Contabilidade os seguintes


assuntos:

a) DUPLICATAS NO RECEBIDAS QUE PODEM SER BAIXADAS COMO PERDA


(DESPESA) DEDUTVEL

Para efeito de apurao do lucro real e da base de clculo da CSL, podero ser registrados
como perda os crditos decorrentes de operaes com pessoas ou empresas no ligadas,
conforme artigos 9 a 12 da Lei 9.430/1996,(artigos 340 a 434 RIR/99):

I - em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena


emanada do Poder Judicirio;
II - sem garantia, de valor:

1) At R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operao, vencidos h mais de seis


meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu
recebimento;

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2) Acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) at R$ 30.000,00 (trinta mil reais),


por operao, vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os
procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm mantida a cobrana
administrativa;

3) Superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos h mais de um ano,


desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

III - com garantia, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;
IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria,
relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar,
observado o seguinte:

1) A deduo da perda ser admitida a partir da data da decretao da falncia


ou da concesso da concordata, desde que a credora tenha adotado os
procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito;

2) A parcela do crdito cujo compromisso de pagar no houver sido honrado


pela empresa concordatria poder tambm ser deduzida como perda, nas condies
tratadas neste item.

Os limites de R$ 5.000,00 e R$ 30.000,00 esto fixados por operao e no por devedor,


observando-se que, para esse efeito:

1) Considera-se operao a venda de bens, a prestao de servios, a cesso de


direitos, a aplicao de recursos financeiros em operaes com ttulos e valores
mobilirios, constante de um nico contrato no qual esteja prevista a forma de
pagamento do preo pactuado, ainda que a transao seja realizada para pagamento
em mais de uma parcela;

2) No caso de empresas mercantis, a operao ser caracterizada pela emisso


da fatura, mesmo que englobe mais de uma nota fiscal.

Os crditos com garantia, qualquer que seja o seu valor, somente podero ser deduzidos
como perdas depois de decorridos dois anos do seu vencimento e desde que tenham sido
iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou a execuo das
garantias.

Para esse efeito, considera-se crdito garantido o proveniente de vendas com reserva de
domnio, de alienao fiduciria em garantia ou de operaes com outras garantias reais,
tais como (artigo 1.419 do Novo Cdigo Civil): o penhor de bens mveis, a hipoteca de
bens imveis ou a anticrese (garantia representada pelo direito aos frutos ou rendimentos de
um imvel).

Contabilizao:

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O artigo 341 do RIR/99 determina a seguinte forma de escriturao das perdas no


recebimento de crditos:

I a dbito da conta de resultado e a crdito da conta que registro do crdito (duplicatas a


receber) em se tratando de crditos sem garantia e de valor at R$ 5.000,00;
II - a dbito da conta de resultado e a crdito da conta redutora do crdito (duplicatas a
receber) nas demais hipteses;

Exemplo:

a) Registro das duplicatas vencidas h mais de 180 dias, sem garantia e de valor at R$
5.000,00:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

31/12/x2 Perdas no Recbto Dupl- Vlr dupl. 1010, vcto 28/06/x2 no


Despesas recebida do cliente XY 4.950,00
31/12/x2 Duplicatas a Receber- Vlr baixa dupl. 1010, vcto 28/06/x2
Ativo Circulante no recebida do cliente XY 4.950,00

b) Registro nas demais hipteses:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

31/12/x2 Perdas no Recebimento Vlr dupl. 521, vcto 29/11/x1 no


Dupl- recebida do cliente YZ 25.000,00
Despesas
31/12/x2 (-) Proviso Perdas Vlr. baixa dupl. 521, vcto 29/11/x1
Dupl. Redutora no recebida do cliente YZ 25.000,00
Duplicatas a Receber

Nas duas formas de contabilizao importante que o Contabilista individualize duplicata


por duplicata no lanamento da perda, para ficar evidenciado qual a duplicata que est
sendo baixada como perda, pois em uma fiscalizao a mesma ser identificada facilmente.
Normalmente, o fisco glosa despesas lanadas de forma global se o contribuinte no
apresentar relao que justifique a despesa, pois passados 05 anos vai ser difcil saber quais
duplicatas que foram baixadas.

No caso em que h um grande nmero de duplicatas a serem baixadas pode-se contabilizar


por totais mensais, desde que a Contabilidade ou o Setor Financeiro mantenha Registro
auxiliar de duplicatas baixadas como perda.

Os valores registrados na conta redutora dos crditos podero ser baixados definitivamente
da escriturao contbil, a partir em que se completarem cinco anos do vencimento do
crdito sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor.

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b) ENCARGOS FINANCEIROS DE CRDITOS VENCIDOS

Aps dois meses do vencimento do crdito, sem que tenha havido o seu recebimento, a
pessoa jurdica credora poder excluir do lucro lquido, para determinao do lucro real, o
valor dos encargos financeiros incidentes sobre o crdito, contabilizado como receita,
auferido a partir do prazo de dois meses do vencimento. (art. 11 da Lei 9.430/1996). A
contabilizao dos rendimentos ser a dbito de duplicatas a receber e a crdito de receitas
financeiras, a excluso ser efetuada atravs do LALUR. Exemplo:

PARTE A - REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/x2 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil cfe balancete 21.325,00
2. Adies - -
3. Excluses (9.750,00) 9.750,00
3.1 Juros no recebidos aps 02 meses 9.750,00
4. Lucro Real em 31/12/x2 11.575,00

c) ENCARGOS FINANCEIROS DE BANCOS

Apropriar os encargos financeiros das duplicatas descontadas em Bancos, pelo regime de


competncia e no somente quando do pagamento dos mesmos.

d) COMISSES NA VENDA COM CARTES DE CRDITO

Apropriar as comisses sobre vendas por cartes de crdito e outras despesas. Tais taxas
devem ser contabilizadas, por ocasio da venda, e no somente por ocasio da liberao
(crdito) do valor na conta corrente da empresa.

O registro contbil a ser feito nas letras c e d o seguinte:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

31/12/x2 Despesas Financeiras Vlr encargos financeiros at 31/12/x2


Despesas /Comisses de s/ duplicatas descontadas B.Brasil 1.200,00
venda
31/12/x2 Encargos Fin. a pagar Vlr encargos financeiros s/ desconto
duplicatas B. Brasil 1.200,00

A dbito na conta de despesas financeiras e a crdito na conta de Contas a pagar (Passivo


Circulante) , no ms em que incorrer os encargos e comisses. Sendo que no ms do
referido pagamento debita a conta de Contas a pagar e credita a conta do Banco ou Caixa.

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Observao: Por fora do art. 21 da Lei 10.865/2004, que alterou a redao do inciso V do
art. 3 da Lei 10833/2003, as despesas financeiras no geraro mais crditos para fins de
PIS e COFINS, a partir de 01.05.2004.

5. ADIANTAMENTOS

a) NOTA FISCAL DE FORNECEDOR PENDENTE DE FATURAMENTO

Atravs da conciliao, pode verificar se h adiantamentos pendentes de fornecedores que


ainda no emitiram nota fiscal, solicitando a emisso das mesmas no exerccio e no no
exerccio seguinte. Normalmente o fornecedor segura a emisso da nota fiscal para
postergar o seu imposto, prejudicando a empresa. O Contabilista deve ficar atento,
solicitando ao fornecedor a emisso da nota fiscal no perodo de competncia do gasto.

b) ACERTO DE ADIANTAMENTO DE VIAGENS AT 31/12

Tambm, ocorre situao em que o funcionrio no prestou contas, at o final do ano, do


dinheiro adiantado referente aos gastos das viagens.
aconselhvel, alm de acertos peridicos, que a gerncia adote o procedimento em que
todos os adiantamentos devero ser prestados contas at a data de 31/12, para que no fique
pendncia alguma no encerramento do exerccio. A pendncia significa despesa no
apropriada no exerccio e por esse motivo h desembolso tributrio.

6. VARIAES CAMBIAIS E ATUALIZAES DE CRDITOS

a) VARIAO CAMBIAL

opo do contribuinte, as variaes cambiais ocorridas sero tributveis, para fins de


apurao do PIS, COFINS, IR e CSLL, a partir de sua realizao, retroativamente a
01.01.1999.

A partir de 02.08.2004, por fora do Decreto 5.164/2004, (alterado pelo Decreto


5.442/2005) ficam reduzidas a zero as alquotas do PIS e COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurdicas sujeitas ao regime de incidncia no-
cumulativa das referidas contribuies (variaes cambiais ativas, SELIC, juros mtuos,
rendimentos aplicaes financeiras e outros).

O disposto no se aplica s receitas financeiras oriundas de juros sobre capital prprio e as


decorrentes de operaes de hedge.

O disposto aplica-se, tambm, s pessoas jurdicas que tenham apenas parte de suas receitas
submetidas ao regime de incidncia no-cumulativa.

Com isso, reduz-se o custo tributrio final, pois as oscilaes da taxa cambial podero ser
compensadas na apurao final do ganho.

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A opo pela tributao pelo regime de competncia (mensal), s interessante aos


contribuintes que tm grandes passivos sujeitos variao cambial, de forma que o
resultado lquido (receitas menos despesas cambiais) seja devedor.

Poder ser excluda a parcela das receitas financeiras decorrentes da variao monetria dos
direitos de crdito e das obrigaes do contribuinte, em funo da taxa de cmbio,
submetida tributao, segundo o regime de competncia, relativa a perodos
compreendidos no ano-calendrio de 1999 em diante, excedente ao valor da variao
monetria efetivamente realizada, ainda que a operao correspondente j tenha sido
liquidada.

Assim, se o contribuinte recolheu valores a maior, pela observncia do regime de


competncia, em 2004, poder compensar tais valores, devidamente corrigidos pela SELIC,
com recolhimentos futuros do mesmo tributo.

Exemplo da Economia:

Variao cambial ativa contabilizada em 2004: R$ 1.000.000,00


Variao cambial ativa efetivamente realizada em 2004(recebida): R$ 800.000,00.
Diferena (parcela excluvel da base de clculo) R$ 200.000,00.
IRPJ e CSSL: R$ 200.000,00 x 24% (15% IRPJ e 9% CSSL)= R$ 48.000,00.

O disposto aplica-se tambm determinao da base de clculo do imposto de renda e da


contribuio social sobre o lucro devido pelas pessoas jurdicas submetidas ao regime de
tributao com base no lucro presumido ou arbitrado.

Bases: artigos 30 e 31 Medida Provisria 2158-35

Contabilizao:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Rendimentos variao cambial


31/10/04 Crditos a Receber em Valor variao cambial Crditos a
moeda estrangeira receber em moeda estrangeira 1.000.000,00
Ativo Circulante
31/10/04 Receita Variao Valor variao cambial Crditos a
Cambial Ativa receber em moeda estrangeira 1.000.000,00

Excluso no LALUR:

Excluso no LALUR referente parcela da variao cambial ativa no valor de R$


1.000.000,00 contabilizada como receita no ms de outubro/2004 e no recebida no valor
de R$ 200.000,00. Obs.: a empresa optante pelo lucro real, atravs de balancete, suspendeu
o pagamento de IRPJ e CSSL.

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

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DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/10/04 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 190.000,00
2. Adies - -
3. Excluses (200.000,00) 200.000,00
3.1 Parcela dos rendimentos de variao
cambial no recebida em 31/10/04 200.000,00
4. Prejuzo Real em 31/10/04 (10.000,00)

H uma reduo no recolhimento do IRPJ e da CSSL.

No final do exerccio, em 31/12/2004, alm da excluso no LALUR na parte A, o


Contabilista dever preencher tambm a parte B, pois esta excluso influenciar resultados
futuros, isto , o valor deve ser adicionado ao lucro real, na data o recebimento:

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA VARIAO CAMBIAL ATIVA

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/10/2004 Vlr parcela rendimento variao cambial
ativa no recebida 200.000,00 200.000,00

a) Em 20/12/2005, a empresa recebe totalmente o crdito em moeda estrangeira, acrescido


de R$ 100.000,00, proveniente variao cambial do perodo:

Contabilizao variao cambial do perodo

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Rendimentos variao cambial at 20/12/2005


20/12/05 Crditos a Receber em Valor variao cambial Crditos a
moeda estrangeira receber em moeda estrangeira 100.000,00
Ativo Circulante
20/12/05 Receita Variao Valor variao cambial Crditos a
Cambial Ativa receber em moeda estrangeira 100.000,00

Adio ao LALUR do rendimento anteriormente excludo:

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/05 Demonstrao do Lucro Real

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1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 295.000,00


2. Adies 200.000, 200.000,00
2.1 Recebimento variao cambial, 00
excluda do Lucro em 31/10/2004 200.000,00
3. Excluses - -
4. Lucro Real em 31/12/05 495.000,00

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA VARIAO CAMBIAL ATIVA

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/10/2004 Vlr parcela rendimento variao cambial
ativa no recebida 200.000,00

20/12/2005 Vlr recebimento variao cambial ativa 200.000,00 0,00

Lembrando que o valor de R$ 200.000,00 integrar a base de clculo do Pis e da COFINS


na data do recebimento.

No caso de uma desvalorizao da moeda estrangeira de R$ 85.000,00 no perodo


(31/10/2004 a 20/12/2005), teremos os seguintes lanamentos:

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Variao cambial negativa at 20/12/2005


20/12/05 Variao Cambial Valor variao cambial negativa sobre
Negativa - Despesas Crditos em moeda estrangeira 85.000,00
20/12/05 Crditos a Receber em Valor variao cambial negativa
moeda estrangeira Crditos em moeda estrangeira 85.000,00
Ativo Circulante

LALUR:

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/05 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 280.000,00
2. Adies 200.000,00 200.000,00
2.1 Recebimento variao cambial,

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excluda do Lucro em 31/10/2004 200.000,00


3. Excluses - -
4. Lucro Real em 31/12/05 480.000,00

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA VARIAO CAMBIAL ATIVA

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/10/2004 Vlr parcela rendimento variao cambial
ativa no recebida 200.000,00

20/12/2005 Vlr recebimento variao cambial ativa 200.000,00 0,00

Na parte A do LALUR ser adicionado o valor integral de R$ 200.000,00, pois o valor de


R$ 85.000,00 referente a variao cambial negativa foi contabilizada como despesa no ano,
assim, para fins de apurao do lucro real de 2005, foi imputado o valor lquido de R$
115.000,00 (200.000,00-85.000,00).

No entanto, para fins de clculo para o PIS e COFINS dever ser acrescido base de
clculo no ms de dezembro/05 o valor de R$ 115.000,00, que foi o rendimento lquido
oriundo na data do recebimento.

b) CONTABILIZAO DA ATUALIZAO DE CRDITOS DE ANOS ANTERIORES

Quando um crdito fica sem atualizao por vrios anos, pode gerar Imposto de Renda e
CSSL no perodo em que foi atualizado. Isso ocorre, por exemplo, com a taxa SELIC, que
atualiza os tributos Federais. A empresa tem um crdito de Imposto de Renda a recuperar
referente ao ano de 2.000, e no ano de 2003 precisa atualiz-lo para compensar, no tendo
sido atualizado nos anos anteriores. No entanto, no ano-calendrio de 2003, est com lucro
contbil e qualquer lanamento nas contas de resultados a ttulo de receita gera IRPJ e
CSSL em percentual de 24% a 34%.

Porm se nos anos de 2001 e 2002 houve prejuzo fiscal, podero ser feitos os seguintes
lanamentos:

1) Atualizao 2001 e 2002

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/12/03 IRPJ a recuperar 2000 Valor atualizao IRPJ-2000 a

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Ativo Circulante compensar pela taxa SELIC ref ao


perodo de jan a dez/2001 15.000,00
30/12/03 Lucros/Prejuzos Valor atualizao IRPJ-2000 a
Acumulado compensar pela taxa SELIC ref ao
Patrimnio Lquido perodo de jan a dez/2001 15.000,00

Atravs destes lanamentos contbeis no haver a incidncia de Imposto de Renda e nem


CSSL, devendo apenas ajustar prejuzo fiscal de cada ano no Livro LALUR (Livro de
Apurao do Lucro Real). Os valores so ajustados pelo regime de competncia, em cada
perodo a que se referem, utilizando-se o LALUR, no necessrio alterar os registros
contbeis dos referidos perodos.

LALUR:

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS FUTUROS

CONTA PREJUZO FISCAL DO ANO DE 2001

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/2000 Valor prejuzo fiscal do ano de 2001 133.000,00 133.000,00
31/12/2003 Valor atualizao SELIC s/ IRPJ a
recuperar ref ao ano de 2001 15.000,00 118.000,00

Obs.: referente ao ano 2002 segue o mesmo exemplo de contabilizao e lanamento no


LALUR.

2) Atualizao de 2003:

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/12/03 IRPJ a recuperar 2000 - Valor atualizao IRPJ-2000 a


Ativo Circulante compensar pela taxa SELIC ref ao
perodo de jan a dez/2003 10.000,00
30/12/03 Variao Monetria Valor atualizao IRPJ-2000 a
Ativa- Receitas compensar pela taxa SELIC ref ao
Financeiras perodo de jan a dez/2003 10.000,00

Apenas sobre o valor da atualizao pela SELIC relativo ao ano de 2003 haver a
incidncia do Imposto de Renda e da CSSL.

Observao: A partir de 02.08.2004, por fora do Decreto 5.164/2004, (alterado pelo


Decreto 5.442/2005) ficam reduzidas a zero as alquotas do PIS e COFINS incidentes sobre
as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurdicas sujeitas ao regime de incidncia

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no-cumulativa das referidas contribuies (variaes cambiais ativas, SELIC, juros


mtuos, rendimentos aplicaes financeiras e outros).

7. IMPOSTOS A RECUPERAR

a) COMPENSAO DE TRIBUTOS FEDERAIS DE ESPCIES DIFERENTES

O saldo negativo do IRPJ e CSSL (valores pagos a maior que o devido) bem como o PIS,
COFINS, IPI, ITR, SIMPLES, CPMF, a partir de 01/10/2002, conforme art. 49 da Lei
10.637/20002, disciplinada pela IN SRF 210/2002, podero ser compensados com tributos
federais de diferentes espcies, mediante Declarao de Compensao (PERDCOMP), via
internet, como prev a IN SRF 320/2003. Essa compensao automtica, cabendo a
Receita Federal posterior verificao para constatar a existncia do crdito compensado.
Em 18.10.2004, foi editada a IN SRF 460/2004, que revogou a IN SRF 210/2002, no
entanto permaneceram as regras anteriores de compensao, sendo implementados alguns
itens. A IN SRF 460/2004, foi posteriormente alterada pela IN SRF534/2005 e a IN RFB
563/2005. A partir de 30.12.2005, as regras de compensao esto disciplinadas pela IN
SRF 600/2005.

Exemplo:

O IRPJ e CSSL pagos a maior em 31/12/x0 podero ser compensados com o PIS, COFINS
e o IRRF a pagar a partir de 01/01/x1.

O saldo credor do IPI poder ser compensado com IRPJ, CSSL, PIS e COFINS a pagar.

Contabilizao:

A empresa tem crdito de R$ 77.000,00 referente saldo de IRPJ do ano anterior (apurao
lucro anual) ou trimestre anterior (apurao lucro trimestral) e em 15/mar./x1vai compensar
R$ 10.000,00 com o PIS e R$ 30.000,00 com a COFINS, j enviou o Pedido de
Compensao (PERDCOMP via internet). O valor de R$ 37.000,00, no compensado em
fevereiro/x1 ser compensado nos meses seguintes.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Compensao
15/03/x1 Pis a recolher Passivo Vlr compensao saldo IRPJ 31/12/x0
Circulante com PIS a recolher do ms fev/x1 10.000,00
15/03/x1 Saldo IRPJ ano anterior Vlr compensao saldo IRPJ 31/12/x0
Ativo Circulante com PIS a recolher do ms fev/x1 10.000,00

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Compensao
15/03/x1 COFINS a recolher Vlr compensao saldo IRPJ 31/12/x0
Passivo Circulante com COFINS a recolher do ms 30.000,00

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fev/x1
15/03/x1 Saldo IRPJ ano anterior Vlr compensao saldo IRPJ 31/12/x0
Ativo Circulante com COFINS a recolher do ms 30.000,00
fev/x1

b) ATUALIZAO PELA SELIC DOS TRIBUTOS PAGOS A MAIOR OU


INDEVIDAMENTE

O tributo federal pago a maior ou indevidamente poder ser acrescido pela taxa SELIC,
conforme IN SRF 210/2002 at a data da compensao. Por exemplo: o tributo pago a
maior em 30/abr./2002 e compensado em 15/ago./2003, poder ser acrescido pela SELIC
at a data de sua compensao (15/08/2003).

Em 18.10.2004, foi editada a IN SRF 460/2004, que revogou a IN SRF 210/2002, no


entanto permaneceram as regras anteriores de compensao, sendo implementados alguns
itens. A partir de 30.12.2005, as regras de compensao esto disciplinadas pela IN SRF
600/2005.

O artigo 894, do Decreto 3.000/99, Regulamento do Imposto de Renda, dispe que o valor
a ser utilizado na compensao ou restituio de tributos federais ser acrescido de juros
obtidos pela aplicao da taxa referencial da SELIC, acumulada mensalmente. Em
observncia ao Princpio Contbil da Competncia, estes juros devem ser apropriados
mensalmente. Lembramos que sobre a atualizao dos crditos tributrios pela SELIC
haver a incidncia do PIS e da COFINS.

A atualizao pela SELIC dos tributos pagos a maior ou indevidamente calculada a partir
da data em que o tributo foi pago a maior (PIS, COFINS, IRRF, IPI, ITR). A atualizao do
IRPJ e da CSSL pagos a maior dever ser efetuado a partir do dia seguinte ao do
encerramento do trimestre (31/mar., 30/jun., 30/set. e 31/dez.) quando a opo for pelo
lucro real trimestral ou a partir do dia seguinte ao encerramento anual (31/dez.) quando a
opo for pelo Lucro Real Anual.

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/12/x3 IRPJ a recuperar Ativo Valor atualizao IRPJ a compensar


Circulante pela taxa SELIC ref ao perodo de jan
a dez/2003 11.000,00
30/12/x3 Variao Monetria Valor atualizao IRPJ a compensar
Ativa- Receitas pela taxa SELIC ref ao perodo de jan
Financeiras a dez/2003 11.000,00

8. ESTOQUES

a) CONSIDERAES INICIAIS SOBRE ESTOQUES

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No encerramento do balano pelo lucro real anual (31/12) ou lucro real trimestral (31/03,
30/06, 30/09 e 31/12), os estoques consignados na contabilidade devem estar em
conformidade com o Livro Registro Inventrio de Estoques (art.260, RIR/99). O
Contabilista deve realizar o ajuste contbil para que os saldos contbeis das contas de
estoques estejam de acordo com o Livro de Registro de Inventrio.

Se durante o ano (lucro real anual), a empresa suspender ou reduzir o recolhimento do IRPJ
e da CSSL, mediante balancetes, dever manter relatrio de estoques que fechem com a
contabilidade, no sendo necessrio seu registro no Livro de Registro de Inventrio (3,
art.12, da IN SRF 093/1997). Os estoques devero ser valorizados, conforme descrevemos
no item b, abaixo.

Cabe ao Contabilista verificar qual a opo de avaliao de estoque mais vantajosa para a
empresa, por exemplo: a) se no exerccio h lucro, deve-se avaliar o estoque pelo critrio de
menor valor, com isso aumentando o custo da mercadoria ou produto; b) se no exerccio h
prejuzo, o estoque deve ser avaliado pelo critrio de maior valor, pois no perodo seguinte
o prejuzo limitado a 30% do lucro, e o estoque estando supervalorizado (dentro dos
critrios fiscais) deduzir automaticamente o resultado do exerccio seguinte se limitao,
por conta do ajuste do Custo de Mercadorias ou Produtos Vendidos.

b) CRITRIOS DE AVALIAO DE ESTOQUE

b.1) AVALIAO DAS MERCADORIAS PARA REVENDA E DAS MATRIAS-


PRIMAS

1. Custo Mdio

O Custo mdio, para as mercadorias revendidas e matrias primas, o qual ser determinado
pelo registro permanente de estoques, sendo que no fazem parte do custo de aquisio os
impostos recuperveis, os quais a empresa tem o direito ao crdito (ICMS, IPI, PIS,
COFINS), sendo acrescido o seguro e o transporte (art. 289 RIR/99).
Obs.: na indstria o IPI recupervel, porm em uma empresa que revende mercadoria o
IPI no recupervel, devendo ser parte integrante do custo da empresa.

O PN CST 6/1979, dispe que as sadas podem registradas unicamente no fim de cada ms,
desde que avaliadas ao preo mdio que, sem considerar o lanamento de baixa, se verificar
naquele ms.

Exemplo :

Adotando-se a baixa (sada), somente ao final do ms, em um nico lote:

DATA ENTRADA SADA SALDO


QTDE UN. R$ TOTAL R$ QTDE UN. R$ TOTAL R$ QTDE UN. R$ TOTAL R$
30/11/2004 1.000 5,0000 5.000,00
01/12/2004 150 6,00 900,00 1.150 5,1304 5.900,00

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05/12/2004 200 8,00 1.600,00 1.350 5,5556 7.500,00


10/12/2004 50 9,00 450,00 1.400 5,6786 7.950,00
20/12/2004 100 7,00 700,00 1.500 5,7667 8.650,00
28/12/2004 150 5,00 750,00 1.650 5,6970 9.400,00
31/12/2004 1.350 5,6970 7.690,91 300 5,6970 1.709,09

Observe-se que, a cada entrada, o custo mdio variou, mas a baixa (sada) foi efetivada num
nico lote, alterando desta forma o Custo da Mercadoria Vendida. Porm, pode ser adotado
o sistema que calcule diariamente o custo da baixa.

2. PEPS

Se a empresa no mantiver o registro permanente de estoque poder avaliar o estoque das


mercadorias e matrias-primas pelo preo das ltimas aquisies menos os impostos
recuperveis - ICMS, IPI, PIS e COFINS-, tambm chamado de PEPS (art. 293 RIR/99).

PEPS - o primeiro que entra o primeiro que sai. Tambm conhecido como FIFO (sigla,
em ingls, de first in, first out).

Este mtodo admitido pela legislao fiscal (item 2.2 do PN CST 6/1979).

Vamos exemplificar, utilizando a mesma movimentao que apresentamos no custo mdio.


Pelo PEPS, a avaliao do CMV ficaria:

DATA ENTRADA SADA SALDO


QTDE UN.R$ TOTAL R$ QTDE UN.R$ TOTAL R$ QTDE UN.R$ TOTAL R$
30/11/2003 1.000 5,00 5.000,00
01/12/2003 150 6,00 900,00 150 6,00 900,00
1.000 5,00 5.000,00
03/12/2003 300 5,00 1.500,00 150 6,00 900,00
700 5,00 3.500,00
200 8,00 1.600,00
05/12/2003
200 8,00 1.600,00 150 6,00 900,00
700 5,00 3.500,00
200 8,00 1.600,00
08/12/2003
500 5,00 2.500,00 150 6,00 900,00
200 5,00 1.000,00
50 9,00 450,00
10/12/2003
200 8,00 1.600,00
50 9,00 450,00 150 6,00 900,00
200 5,00 1.000,00
50 9,00 450,00
15/12/2003
200 5,00 1.000,00 200 8,00 1.600,00
150 6,00 900,00
100 7,00 700,00
20/12/2003
50 9,00 450,00
100 7,00 700,00 200 8,00 1.600,00
150 6,00 900,00
26/12/2003 150 6,00 900,00 100 7,00 700,00

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100 8,00 800,00 50 9,00 450,00


100 8,00 800,00
150 5,00 750,00
28/12/2003
100 7,00 700,00
150 5,00 750,00 50 9,00 450,00
100 8,00 800,00
150 5,00 750,00
31/12/2003
100 8,00 800,00 100 7,00 700,00
50 9,00 450,00

SOMAS 650 4.400,00 1.350 7.500,00 300 1.900,00

Como se observa na movimentao acima, os estoques finais pelo mtodo PEPS foram de
R$ 1.900,00 (se fosse pelo custo mdio o estoque final seria de R$ 1.709,09).

3. Custo arbitrado de Mercadorias e Matrias Primas

A empresa poder tambm avaliar o estoque pelo custo arbitrado, no qual as mercadorias
sero avaliadas em 70% do maior preo de vendas desse produto no perodo-base (art. 295
e 296 RIR/99), no sendo permitida a excluso do ICMS.

Exemplo:

Valor do maior preo de venda conforme nota fiscal - R$ 88,00, por unidade.
Em 31.12.x1, fez-se o inventrio e constatou-se a existncia de 780 unidades desse produto.
Clculo:
88,00 x 70% = R$ 62,000
Avaliao do estoque: 780 unid. x 62 = R$ 48.360,00

b2) AVALIAO DO CUSTO DE PRODUO DE BENS OU SERVIOS

1. Custo integrado e coordenado com o restante da escriturao contbil

Definio do custo de produo dos bens ou servios vendidos constante no Regulamento


do Imposto de Renda (art. 290 do RIR/99):

O custo de produo dos bens ou servios vendidos compreender, obrigatoriamente:


I o custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou servios aplicados
ou consumidos na produo, observado o disposto no artigo anterior;
II o custo do pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno e
guarda das instalaes de produo;
III os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens
aplicados na produo;
IV os encargos de amortizao diretamente relacionados com a produo;
V os encargos de exausto dos recursos naturais utilizados na produo.

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A aquisio de bens de consumo eventual, cujo valor no exceda a cinco por cento do custo
total dos produtos vendidos no perodo de apurao anterior, poder ser registrada
diretamente como custo (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 13, 2).

Nota: para fins contbeis, necessrio separar, por contas distintas, os respectivos gastos, a
fim de determinar a composio dos custos de produo. A contabilizao de gastos em
contas de despesas operacionais, por exemplo, ir se refletir na composio dos custos dos
produtos vendidos e dos estoques de produtos em elaborao e acabados.

A Matria-Prima (MP), tambm chamada de Material Direto, representa todo o material


incorporado ao produto que est sendo fabricado, inclusive a embalagem. Neste custo,
computam-se o frete e o transporte, quando pagos pelo adquirente.

A Mo-de-Obra Direta (MO) representada pelos salrios devidos ao pessoal que trabalha
diretamente no produto.

Os Gastos Gerais de Fabricao (GCF), tambm denominados de Despesas Indiretas de


Fabricao, representam todos os custos relacionados com a produo, necessrios
fabricao, porm, no identificveis diretamente com a unidade produzida. Como
exemplo, podemos citar os materiais indiretos, a mo de obra de superviso, aluguis e
arrendamento mercantil dos bens de produo, o seguro do estabelecimento industrial, as
depreciaes das mquinas industriais, energia eltrica, manuteno dos bens, vigilncia,
limpeza, etc.

Uma equao bastante simples que visualiza o custo de produo unitrio, poderia ser
assim obtida:

Custo unitrio de produo = (MP + MO + GGF) : nmero de unidades produzidas

Evidentemente que, para situaes reais, haver necessidade de clculos e rateios relativos
s linhas de produo e aos diversos produtos fabricados, acrescido dos estoques em
elaborao anteriores e descontados os estoques em elaborao atual, etc

O art. 294, do RIR/99, dispe que os produtos em fabricao e acabados sero avaliados
pelo custo de produo, sendo observado o seguinte:

O contribuinte que mantiver sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com


o restante da escriturao poder utilizar os custos apurados para avaliao dos estoques de
produtos em fabricao e acabados.

Considera-se sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da


escriturao aquele:

I apoiado em valores originados da escriturao contbil (matria-prima, mo-de-obra


direta, custos gerais de fabricao);

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II que permite determinao contbil, ao fim de cada ms, do valor dos estoques de
matrias-primas e outros materiais, produtos em elaborao e produtos acabados;
III apoiado em livros auxiliares, fichas, folhas contnuas, ou mapas de apropriao ou
rateio, tidos em boa guarda e de registros coincidentes com aqueles constantes da
escriturao principal;
IV que permite avaliar os estoques existentes na data de encerramento do perodo de
apropriao de resultados segundo os custos efetivamente incorridos.

Depois de apurado o Custo integrado e coordenado com o restante da escriturao contbil,


para fins de avaliao e movimentao de estoque poder ser adotado o Custo Mdio ou o
PEPS.

2. Custo Padro

O custo-padro um custo pr-atribudo, tomado como base para o registro da produo


antes da determinao do custo efetivo.

Algumas caractersticas essenciais do mtodo de custeio padro so:

1. Pr-fixao de seu valor, com base no histrico ou em metas a serem perseguidas pela
empresa;
2. Pode ser utilizado pela contabilidade, desde que se ajuste, periodicamente, suas variaes
para acompanhar seu valor efetivo real (pelo mtodo do custo por absoro).
3. Permite maior facilidade de apurao de balancetes, sendo muito utilizado nas empresas
que precisam grande agilidade de dados contbeis.

O item 37 da NPC 2 Pronunciamento do Instituto dos Auditores Independentes do Brasil -


IBRACON n 2 de 30/04/1999, admite o custo-padro, desde que ajustado periodicamente,
nos seguintes termos:

Custos-padro so tambm aceitveis se revisados e reajustados periodicamente, sempre


que ocorrerem alteraes significativas nos custos dos materiais, dos salrios, ou no prprio
processo de fabricao, de forma a refletir as condies correntes. Na data do balano, o
custo-padro deve ser ajustado ao real.

Tambm o Parecer Normativo CST n 6/79, exige que se faa o ajuste peridico na
contabilidade entre o mtodo de custeio padro e custeio integral, como descrito no item
3.5:

3.5. No caso em que a empresa apure custos com base em padres pr-estabelecidos
(custo-padro), como instrumento de controle de gesto, dever cuidar no sentido de que o
padro incorpore todos os elementos constitutivos atrs referidos, e que a avaliao final
dos estoques (imputaes dos padres mais ou menos as variaes de custos) no discrepe
da que seria obtida com o emprego do custo real. Particularmente, a distribuio das
variaes entre os produtos (em processo e acabados) em estoque e o custo dos produtos
vendidos deve ser feito a intervalos no superiores a trs meses ou em intervalo de maior
durao, desde que no expedido qualquer um dos prazos seguintes: (1) o exerccio social;

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(2) o ciclo usual de produo, entendido como tal o tempo normalmente despendido no
processo industrial do produto avaliado. Essas variaes, alis, havero que ser
identificadas a nvel de item final de estoque, para permitir verificao do critrio de
neutralidade do sistema adotado de custos sobre a valorao dos inventrios.

Exemplo: clculo do Custo Padro:

Produto: Placa de concreto pr-fabricado 1,5m x 2,0m

Custo
Materiais Quant. Unid. Unitrio Custo
cimento 0,5 sc 18,00 9,00
areia 0,2 m3 7,00 1,40
ferro 4,2mm 1,0 barra 10,00 10,00
ferro 6,0 mm 1,0 barra 20,00 20,00
pedra 0,2 m3 7,00 1,40
Subtotal 41,80

Mo -de Obra direta


horas/homem 2 horas 4,50 9,00
Subtotal 9,00

Gastos Gerais rateio


Energia Eltrica 3 rateio 1 3,00
gua 2 rateio 1 2,00
Depreciao 4 rateio 1 4,00
Manuteno 5 rateio 1 5,00
outros 7 rateio 1 7,00
Subtotal 21,00

Total Custo Padro de Fabricao 71,80

Os clculos devero ser feitos, no caso da fabricao de pr-moldados, pelo Engenheiro


Civil, demonstrados em forma de laudos (planilhas demonstrativas), assinados e revisados
trimestralmente. Atualmente no haver significativa modificao de um trimestre para o
outro, podendo ser feita nova avaliao no mximo a cada trmino de exerccio social,
conforme item 3.5, do Parecer Normativo CST n 6/79.

Depois de apurado o Custo Padro, para fins de avaliao e movimentao do estoque


poder ser adotado o Custo Mdio ou o PEPS.

3. Custo arbitrado

Conforme artigo 296, do RIR/99, se a escriturao do contribuinte no satisfizer s


condies dos 1 e 2 do art. 294, os estoques devero ser avaliados:

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Os de materiais em processamento, por uma vez e meia o maior custo das matrias-primas
adquiridas no perodo de apurao, ou em oitenta por cento do valor dos produtos acabados,
determinado de acordo com o inciso II;

Os dos produtos acabados, em setenta por cento do maior preo de venda no perodo de
apurao.

Para aplicao do disposto no inciso II, o valor dos produtos acabados dever ser
determinado tomando por base o preo de venda, sem excluso de qualquer parcela a ttulo
de Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e sobre Prestaes de
Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicaes ICMS.

O disposto neste artigo dever ser reconhecido na escriturao comercial.

Exemplo:

A Placa de concreto pr-fabricado 1,5m x 2,0m vendida por R$ 150,00 a unidade, estando
inserido nesse preo 10% do IPI, no valor de R$ 15,00. O clculo do estoque pelo
arbitramento do custo ser:

Valor do preo de venda 150,00


(-)IPI 15,00
Base de clculo 135,00
Percentual de arbitramento 70%
Valor do custo arbitrado 94,50

Observao: somente o IPI ser deduzido do preo praticado do produto. Os demais


impostos, como o ICMS, sero mantidos na base de clculo do custo arbitrado.

Os materiais em processamento (tambm chamados de produtos em elaborao) sero


avaliados por uma vez e meia o maior custo das matrias-primas adquiridas no perodo-
base, ou em 80% do valor dos produtos acabados (o que equivale dizer a 56% do maior
preo de venda).

Exemplo:

Produto em elaborao
Valor do preo de venda 150,00
(-)IPI 15,00
Base de clculo 135,00
Percentual de arbitramento 70%
Valor do custo arbitrado 94,50
Percentual do arbitramento
Produto em elaborao 80%
Valor custo arbitrado 75,60

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O produto em elaborao equivale dizer 80% do valor do produto elaborado ou 56 % do


preo de venda do produto. (R$ 135,00 x 56% = 75,60).

c) VALORIZAO DOS ESTOQUES EM ELABORAO

A legislao do Imposto de Renda permite, para as empresas que no mantm custos


integrados contabilidade, que se opte pela valorao dos estoques de produtos em
elaborao por um das seguintes critrios (art. 296, inciso I do Regulamento do IR):

1. 56% do maior preo de venda do produto final, no perodo.


2. Uma vez e meia o maior custo das matrias primas incorporadas ao produto semi-
elaborado.

Normalmente, o critrio 2 significativamente inferior ao critrio 1, resultando num menor


IRPJ e CSL a pagar.

Exemplo:

Um produto com valor de venda R$ 150,00, cujo estoque em elaborao, de 1.500


unidades. O maior custo das matrias primas empregadas, por unidade, na fase de
elaborao, de R$ 20,00.

Mtodo 1 de valorao: R$ 150,00 x 56% x 1.500 unidades = R$ 126.000,00


Mtodo 2 de valorao: R$ 20,00 x 1,5 x 1.500 unidades = R$ 45.000,00
Diferena = R$ 126.000 - R$ 45.000,00 = R$ 81.000,00

Diferena de IRPJ e CSL = R$ 81.000,00 x at 34% = R$ 27.540,00

Contabilidade:

O Contabilista dever verificar qual o critrio de avaliao de estoques mais adequado


para cada empresa, lembrando que os estoques constantes no final de cada exerccio devem
estar de acordo com o Registro de Inventrio de Estoque, devendo ser procedidos ajustes no
caso de divergncias.

d) CONTABILIZAO DE ESTOQUES PELO CUSTO POR ABSORO

Muitas empresas industriais, por comodidade ou por desconhecimento, avaliam seus


estoques de produtos acabados e em elaborao segundo os critrios estabelecidos no artigo
296 do Regulamento do Imposto de Renda (70% do maior preo de venda, para os produtos
acabados, e 56% do maior preo de venda ou 1,5 vezes o custo da matria prima
empregadas, para os produtos em elaborao). Este critrio eleva sensivelmente o valor
final dos estoques, reduzindo o custo, e por decorrncia, aumentando o lucro tributvel,
para fins de apurao do Lucro Real (IRPJ e CSL).

Mas de acordo com o artigo 294 do RIR/99 e o PN CST 6/79, nas empresas que exploram
atividade industrial, o valor dos estoques, para o contribuinte que mantiver sistema de

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contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao poder


utilizar os custos apurados, determinado com observncia do mtodo conhecido como
custeio por absoro (tambm chamado de custeio pleno ou integral).

O custo de produo deve compreender, alm da matria-prima e da mo-de-obra direta


empregada (custos diretos), tambm os chamados gastos gerais de fabricao (custos
indiretos).

O art. 290 do RIR/99 relaciona os seguintes componentes que devem integrar


obrigatoriamente o custo dos produtos:

a) custo de aquisio de matrias-primas empregadas e de quaisquer outros bens ou


servios aplicados ou consumidos na produo.
b) custo do pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno e
guarda das instalaes de produo;
c) custos de locao, manuteno e reparo e encargos de depreciao dos bens aplicados na
produo;
d) encargos de amortizao diretamente relacionados com a produo;
e) encargos de exausto dos recursos naturais empregados na produo.

Contabilidade:

O Contabilista dever verificar qual o critrio de avaliao de estoques mais adequado


para cada empresa, lembrando que os estoques constantes no final de cada exerccio devem
estar de acordo com o Registro de Inventrio de Estoque, devendo ser procedidos ajustes no
caso de divergncias.

e) CONTABILIZAO DE BENS DE CONSUMO EVENTUAL

A aquisio de bens de consumo eventual, cujo valor no exceda a 5% do custo total dos
produtos vendidos no exerccio social anterior, poder ser registrada diretamente como
custo (pargrafo nico do art. 290 do Regulamento do IR).

Como regra geral, toda a matria-prima em estoque, no final do perodo, deveria ser
inventariada e mantida em conta do Ativo. Porm, com relao aos materiais de consumo
espordico cujo valor no tenha sido superior a 5% do custo total dos produtos vendidos no
exerccio social anterior, as eventuais sobras no necessitam ser inventariadas, podendo ser
levadas integralmente para custos. Desta forma, economiza-se IRPJ e CSL devidos sobre o
Lucro Real.

Contabilidade:

Estando dentro do critrio citado, esses bens de consumos no so inventariados, sendo


contabilizados diretamente nas contas de resultado:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

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30/11/x3 Custos /Despesas Vlr nf. Fornecedor X ref aquisio


materiais div. 4.500,00
30/11/x3 Fornecedores Vlr nf. Fornecedor X 4.500,00

f) ESTOQUE EM CONSIGNAO

Verificar se a empresa no est contabilizando na conta de estoque os estoques em de


terceiros recebidos em consignao, os quais deveriam ser contabilizados em contas de
compensao. Essa anlise deve ser feita no sentido e aumentar o custo das mercadorias
vendidas.

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/11/x3 Contas de Compensao Vlr nf. Fornecedor Y mercadorias


Ativas Estoque de em consignao 100.000,00
Terceiros
30/11/x3 Contas de compensao Vlr nf. Fornecedor Y mercadorias
Passivas Estoque de recebidas em consignao 100.000,00
Terceiros

g) APURAO DO CUSTO

A empresa pode estar utilizando na apurao do custo de seus produtos despesas que devem
ser contabilizadas diretamente nas contas de resultado, no devendo ser ativadas, tais como:
salrios, energia eltrica, gua e outras despesas relacionadas com a administrao da
empresa, bem como despesas comerciais e financeiras as quais no integram o custo. Neste
caso deve ser feita uma anlise nas contas e nos critrios de rateio que compem o custo.

h) PROVISO PARA PERDA DE ESTOQUES DE LIVROS

A Lei 10.753/2003, em seus artigos 8 e 9, alterado pela Lei 10.833/2003, permite s


pessoas jurdicas e as que lhes so equiparadas pela legislao do imposto sobre a renda
que exeram as atividades de editor, distribuidor e de livreiro. A constituio de proviso
para perda de estoques, calculada no ltimo dia de cada perodo de apurao do imposto
sobre a renda e da contribuio social sobre o lucro lquido (CSLL), correspondente a 1/3
(um tero) do valor do estoque existente naquela data.

Referida proviso foi normatizada pela IN SRF 412/2004.

Dedutibilidade

A partir de 31.10.2003 (data da publicao da Lei 10.753/2003 no DOU), a proviso


referida ser dedutvel para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da
contribuio social sobre o lucro lquido.

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Conceitos

Para efeito da regulamentao, considerado:

I - editor: a pessoa jurdica que adquire o direito de reproduo de livros, dando a eles
tratamento adequado leitura;
II - distribuidor: a pessoa jurdica que opera no ramo de compra e venda de livros por
atacado;
III - livreiro: a pessoa jurdica que se dedica venda de livros.

Registros contbeis

Os registros contbeis relativos constituio da proviso para perda de estoques,


reverso dessa proviso, perda efetiva do estoque e a sua recuperao sero efetuados
conforme a seguir:
I a constituio da proviso ser efetuada a dbito da conta de resultado e a crdito da
conta redutora do estoque;
II a reverso da proviso ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, a que se
refere o item I, e a crdito da conta de resultado;
III a perda efetiva ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, at o seu valor, e o
excesso, a dbito da conta de resultado custos ou despesas - e a crdito da conta de
estoque;
IV a recuperao das perdas que tenham impactado o resultado tributvel, a dbito da
conta patrimonial e a crdito da conta de resultado.

Lanamentos contbeis

1) Pela constituio da proviso:


D - PROVISO PARA PERDAS - ESTOQUES (Conta de Resultado)
C - PROVISO PARA PERDAS - LIVROS (Conta Redutora de Estoques - Ativo
Circulante)

2) Pela reverso da proviso constituda:


D - PROVISO PARA PERDAS - LIVROS (Conta Redutora de Estoques - Ativo
Circulante)
C - PROVISO PARA PERDAS - ESTOQUES (Conta de Resultado)

3) Pela perda efetivada (at o limite da proviso constituda):


D - PROVISO PARA PERDAS - LIVROS (Conta Redutora de Estoques - Ativo
Circulante)
C - ESTOQUES DE LIVROS (Ativo Circulante)

4) Pela perda efetivada (acima do valor da proviso constituda):


D - PERDAS DE LIVROS (Conta de Resultado)
C - ESTOQUES DE LIVROS (Ativo Circulante)

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5) Pela recuperao das perdas j lanadas anteriormente no resultado:


D - ESTOQUES DE LIVROS (Ativo Circulante)
C - RECUPERAO DE PERDAS DE LIVROS (Conta de Resultado)

9. CRDITOS REALIZVEIS

a) DEPSITOS JUDICIAIS E OUTROS CRDITOS REALIZVEIS

Pela conveno do conservadorismo (ou da prudncia) as contingncias ativas ou os ganhos


contingentes no devem ser registrados. Somente quando estiver efetivamente assegurada a
sua obteno ou recuperao que devem ser reconhecidos. Contingncia uma condio
ou situao cujo resultado final, favorvel ou desfavorvel, somente ser confirmado caso
ocorram, ou no ocorram, um ou mais eventos futuros incertos (Resoluo CFC 750-93).

Para fins tributrios, esta mesma situao viabiliza que as receitas futuras que dependem de
resultado incerto somente venham a ser reconhecidas por ocasio de sua efetiva
disponibilizao econmica ou jurdica (art. 43 do CTN). Como exemplo, citamos:

Obteno de juros sobre depsitos judiciais em garantia de instncia, enquanto no


definitiva a lide em favor do depositante os valores no devero ser contabilizados como
receita, evitando assim, o recolhimento do PIS, COFINS, IRPJ e CSSL.

A partir de 02.08.2004, por fora do Decreto 5.164/2004, ficam reduzidas a zero as


alquotas do PIS e COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas
jurdicas sujeitas ao regime de incidncia no-cumulativa das referidas contribuies.

b) CONTABILIZAO DE INCENTIVOS FISCAIS

At 31.12.2007, o art. 182, 1, alnea d, da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A) definia que eram
classificadas como reservas de capital as contas que registrassem as doaes e as
subvenes para investimento. Portanto estes valores no integraro resultado do exerccio.

A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, tal contabilizao estar prejudicada,
no sendo mais admissvel da forma apresentada a seguir.

Assim, por exemplo, um incentivo na rea do ISS, originado de implantao de programa


de gerao de empregos, em que haja reduo da base de clculo do imposto em
decorrncia do programa de investimento, aprovado pela Prefeitura Municipal que
concedeu o beneficio, era contabilizado da seguinte maneira:

D. ISS a Pagar - Passivo Circulante


C. Reserva de Incentivos Fiscais - Patrimnio Lquido
Histrico: pela formao de Reserva de Incentivo ISS n/ms, conforme Lei Municipal
nmero ....... e projeto especfico aprovado em ..../..../.....

Os efeitos tributrios desta contabilizao podiam permitir um ganho de at 34% em


tributos (at 25% de IRPJ e 9% de CSL considerando-se uma empresa optante pelo Lucro

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Real), alm do PIS e COFINS sobre receita. Assim, um incentivo que gere, anualmente,
uma reduo de ISS de R$ 100.000,00 poderia permitir uma economia fiscal (adicional ao
incentivo) de at R$ 34.000,00.

c) BAIXA DE ATIVOS FICTCIOS

Muitas empresas detm, em sua contabilidade, contas que geram despesas tributrias.

Uma das mais conhecidas so os "emprstimos compulsrios" de combustveis, que


mensalmente geram receita financeira (variao monetria e juros) de sua atualizao. Uma
receita/ano de R$ 10.000,00 pode ter um custo tributrio de at R$ 3.865,00/ano (IRPJ,
CSL, PIS de 1,65% a partir de 01.12.2002 e COFINS) considerando-se uma empresa
tributada pelo lucro real.

Muitas destas contas so heranas de balanos anteriores. A maioria delas no tem respaldo
(documentao) contbil. Provavelmente mais de 90% das empresas que tem saldo na conta
"compulsrio sobre combustveis" (oriunda dos idos anos 1986), no mantm mais a
documentao (notas fiscais de aquisio) para comprovar o reembolso da quantia devida.

Nesta hiptese, cabvel a baixa, por inexistncia de documentao suporte. Inexistindo o


ativo, inexiste a receita financeira, e tambm o custo tributrio. Recomenda-se documentar
a baixa com laudo de perito contbil, indicando a inexistncia da documentao pertinente.

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/12/x3 Lucros/Prejuzos Vlr baixa emprstimo compulsrio por


Acumulados- inexistncia do referido ativo
Patrimnio Lquido conforme Laudo 45.000,00
30/12/x3 Emprstimos Vlr baixa emprstimo compulsrio por
compulsrios - Ativo inexistncia do referido ativo
Realizvel Longo Prazo conforme Laudo 45.000,00

d) EMPRSTIMOS DE MTUOS - IRRF

Os emprstimos de mtuos entre a empresa e seus scios devem estar suportados por
contrato. A empresa poder ser questionada pelo fisco, devido ao fato de que a operao
no est acobertada por documento hbil e que, se a empresa no efetua a cobrana de
encargos sobre os emprstimos, os referidos valores devero ser considerados na base de
clculo do imposto de renda, mensalmente, adicionados ao pr-labore pago no ms, conforme
item 14.2.2, da IN SRF 49/1989.

Nos emprstimos de dinheiro entre pessoas jurdicas ou entre uma pessoa jurdica e uma
pessoa fsica, desde que a muturia (aquela que toma o dinheiro emprestado) seja pessoa

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jurdica, a totalidade dos rendimentos auferidos, a qualquer ttulo est sujeita tributao
na fonte, nos seguintes moldes (art. 3 da IN SRF n 487/04):

a) 22,5% (vinte e dois inteiros e cinco dcimos por cento), em operaes com prazo de at
180 (cento e oitenta) dias;
b) 20% (vinte por cento), em operaes com prazo de 181 (cento e oitenta e um) dias at
360 (trezentos e sessenta) dias;
c) 17,5% (dezessete inteiros e cinco dcimos por cento), em operaes com prazo de 361
(trezentos e sessenta e um dias) at 720 (setecentos e vinte) dias;
d) 15% (quinze por cento), em operaes com prazo acima de 720 (setecentos e vinte) dias.
A base de clculo do imposto a diferena positiva entre o valor emprestado e o valor da
liquidao do mtuo.

Aplicam-se as normas referentes aos rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa,


inclusive quanto ao informe a ser fornecido pela pessoa jurdica. (Art. 730, 731 RIR/99)

RESPONSVEL PELA RETENO

O responsvel pela reteno e o recolhimento do imposto a pessoa jurdica; inclusive se


optante pelo SIMPLES:

a) mutuante (aquela que empresta), quando o muturio for pessoa fsica;


b) muturia (aquela que toma emprestado), nos demais casos.

TRATAMENTO DO IMPOSTO RETIDO

Pessoa Fsica, Pessoa Jurdica Optante pelo Simples, Isenta e Instituio de Educao ou de
Assistncia Social: a tributao na fonte definitiva, ou seja, na Declarao de Ajuste o
rendimento no ser computado como tributvel e o imposto retido no compensvel.

Pessoa Jurdica tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado: os rendimentos
integraro o lucro real, o lucro presumido ou o lucro arbitrado. O imposto retido ser
deduzido do apurado no encerramento do perodo de apurao, trimestral ou anual.

Base: RIR/99: artigos 770, 2 e 3; e 773.

e) IOF SOBRE EMPRSTIMOS DE MTUOS

1) Mtuos de pessoa jurdica pessoa fsica

Sobre essa modalidade de operao h a incidncia do IOF, conforme determina a Lei


9.779/99.

Os Atos Declaratrios 04/99 e 07/99 da Secretaria da Receita Federal, e Portarias 22/99 e


385/99 do Ministrio da Fazenda, estipularam as seguintes alquotas para o IOF a serem
aplicadas sobre emprstimos para pessoas fsicas no ano de 1999:

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- 0,0164 % ao dia - de 01/01/99 a 22/01/99;


- 0,0175 % ao dia de 23/01/99 a 14/03/99;
- 0,0164% ao dia de 15/03/99 a 17/10/99;
- 0,0041% ao dia a partir de 18/10/99 (aproximadamente 1,5% ao ano de
tributao de IOF).

A alquota at 03.01.2008 era de 0,0041% ao dia para muturios pessoa fsica ou jurdica,
mas a partir de 04.01.2008 (data fixada pelo ADI 24/2008), com a edio do Decreto
6.339/2008, a alquota passou a ser de 0,0082% ao dia para muturios pessoas fsicas e
foi mantida em 0,0041% ao dia para quando o tomador do crdito for uma pessoa jurdica.

responsvel pela cobrana do IOF e pelo devido recolhimento aos cofres pblicos a
pessoa jurdica que conceder o crdito, nas operaes correspondentes a mtuo de recursos
financeiros.

Veja tambm o tpico IOF Adicional.

Base: Art. 2, 3, 5 e 7 do Decreto 6.306/2007.

2) Mtuos de pessoa jurdica para pessoa jurdica

Sobre os emprstimos para pessoas jurdicas, ficou estipulada a alquota de 0,0041% ao dia,
(aproximadamente 1,5% ao ano de tributao de IOF).

responsvel pela cobrana do IOF e pelo devido recolhimento aos cofres pblicos a
pessoa jurdica que conceder o crdito, nas operaes correspondentes a mtuo de recursos
financeiros.

Veja tambm o tpico IOF Adicional.

Base: Art. 2, 3, 5 e 7 do Decreto 6.306/2007.

3) Mtuos de pessoa fsica para pessoa jurdica

Quando os emprstimos so efetuados por pessoas fsicas para pessoas jurdicas no h a


incidncia de IOF, por falta de previso legal. Por exemplo, quando o scio empresta
dinheiro para a empresa - no incide IOF sobre a operao.

4) Observaes sobre o clculo do IOF

Conforme Ato Declaratrio SRF n 07 de 1999, observar o seguinte:

1. No caso de mtuo entre pessoas jurdicas ou entre pessoa jurdica e pessoa fsica, sem
prazo, realizado por meio de conta-corrente, o IOF, devido nos termos do art. 13 da Lei
9.779/1999:

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a) incide somente em relao aos recursos entregues ou colocados disposio do muturio


a partir de 1 de janeiro de 1999;
b) ser calculado e cobrado no primeiro dia til do ms subseqente quele a que se referir,
relativamente a cada valor entregue ou colocado disposio do muturio durante o ms;
c) os encargos debitados ao muturio sero computados na base de clculo do IOF a partir
do dia subseqente ao trmino do perodo a que se referirem.

2. No caso de mtuo entre pessoas jurdicas ou entre pessoa jurdica e pessoa fsica, com
prazo de pagamento e taxa de juros definidos, o IOF devido nos termos do art. 13 da Lei
9.779/1999 ser calculado e cobrado na data da entrega ou da colocao dos recursos
disposio do muturio, ocorrida a partir de 1 de janeiro de 1999.

IOF - Adicional

Independentemente do prazo da operao, o IOF incide sobre as operaes de crdito


alquota adicional de 0,38%, a partir de 04.01.2008 (data fixada pelo ADI 24/2008), seja
o muturio pessoa fsica ou pessoa jurdica.

A alquota adicional do IOF incidir tambm sobre o somatrio dos saldos devedores
dirios, apurados mensalmente sobre as seguintes operaes:

a) nas operaes de emprstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crdito,


quando no ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo muturio;
b) nos adiantamentos a depositante; e
c) nos excessos de limite, ainda que o contrato esteja vencido, quando no ficar
expressamente definido o valor do principal a ser utilizado.

10. ATIVO PERMANENTE

10.1 ATIVO IMOBILIZADO

a) TAXAS DE DEPRECIAO E CONSIDERAES GERAIS:

- Conciliar a conta do Ativo Imobilizado, no sentido de verificar se as contas contbeis


esto de acordo com o Relatrio de Controle do Ativo Imobilizado;
- Conciliar a conta de vendas do ativo imobilizado, verificando se foram baixados o valor
contbil corrigido e a depreciao acumulada dos bens vendidos no ano;
- Analisar o razo contbil de todo o ano, objetivando identificar lanamentos que chamam
a ateno e certificar-se quanto a existncia ou no do mesmo;
- O Contabilista dever conferir as taxas de depreciao utilizadas que constam no sistema
de controle do Ativo Imobilizado ou planilhas alternativas do clculo da depreciao
acumulada, verificando se as mesmas esto em conformidade com a IN SRF 162/1998 e
IN SRF 130/1999. O RIR/99 trata das depreciaes nos seus artigos 305 a 323. Em muitos
casos, utiliza-se uma taxa menor que a legislao permite, pagando-se mais tributos.
Exemplo: normalmente utiliza-se a taxa de 20% ao ano para caminhes, no entanto a taxa
de depreciao da maioria dos caminhes de 25% (neste caso reflete tambm no

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recolhimento do PIS e da COFINS, que, a partir de 01.02.04, h o crdito sobre depreciao


dos bens do ativo imobilizado).
- A depreciao calculada a menor em um ano, no poder ser compensada no ano seguinte,
isto porque, a empresa deve observar as taxas anuais mximas de depreciao, conforme a
legislao. Exemplificando: No ano de 2002, um automvel depreciado a taxa de 10% ao
ano, em 2003 poder ser depreciado no mximo taxa de 20% ao ano, a qual permitida
pela legislao, no podendo ser depreciado a 30% ao ano. Caso utilize a taxa 30% ao ano,
em uma fiscalizao o fisco considerar indedutvel a depreciao superior a taxa de 20%.
- Se a empresa no possuir Controle do Ativo fixo, no mnimo dever manter planilhas
alternativas para comprovar as despesas com depreciao, seno as depreciaes podero
ser glosadas pelo fisco;
- Verificar se a empresa est aproveitando o crdito de ICMS sobre as aquisies do
Imobilizado, na proporo mensal de 1/48, e lanando o valor lquido no Ativo Imobilizado
(valor do produto menos o ICMS);

b) DEPRECIAO DE BENS USADOS

A taxa de depreciao de bens usados, para fins de apurao do custo ou despesa


operacional das empresas tributadas pelo lucro real, tem parmetros fixados pelo art. 311 do
Regulamento do IR (Decreto 3.000/1999), podendo a mesma ser calculada considerando
como prazo de vida til o maior dentre:

1. metade do prazo de vida til admissvel para o bem adquirido novo;


2. restante da vida til do bem, considerada esta em relao primeira instalao para
utilizao.

Exemplo:

Caminho de carga, cuja vida til de 4 anos, se adquirido aps 3 anos de fabricao,
poder ser depreciado em 2 anos, aplicando-se a taxa de 50% ao ano.

A diferena de tributao significativa. Tomando o exemplo do caminho, de valor R$


60.000,00, a depreciao/ano pelo critrio do RIR/99 de R$ 30.000,00. Se adotado o
critrio geral, ficaria em R$ 15.000,00.

A diferena pode gerar um menor pagamento de IRPJ e CSLL de at R$ 5.100,00 em um


ano, apenas neste item.

A contabilizao da depreciao dos bens adquiridos usados feita juntamente com a


depreciao normal dos outros bens, a nica diferena a de que no controle do Ativo
Imobilizado ou nas planilhas de clculo da depreciao os bens usados so depreciados
mediante uma taxa maior de depreciao, ou seja, enquanto um veculo adquirido novo
deprecia-se taxa de 20% ao ano, um veculo adquirido com 04 anos de uso ser
depreciado taxa de 40% ao ano, o dobro da taxa normal, conforme artigo 311, RIR/99.

O Contabilista deve manter controle das depreciaes contabilizadas, assim sendo, em uma
fiscalizao, deve ficar claro a taxa de depreciao que est sendo aplicada para cada bem,

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bem como se no est sendo depreciado bem que j foi totalmente depreciado. Em resumo:
manter um controle de depreciao (sistema ou planilhas) que individualize os bens, as
taxas de depreciaes e que esteja claro que os bens que esto sendo depreciados ainda no
foram totalmente depreciados e o total mensal da planilha confira com o valor registrado na
contabilidade.

Outro exemplo, que far diferena nas taxas de depreciao, a aquisio de construes
em estado de usadas, as quais podero ser depreciadas taxa de at 8% ao ano(desde que o
imvel adquirido tenha sido construdo h mais de 12 anos).

c) DEPRECIAO ACELERADA CONTBIL (EM FUNO DOS TURNOS)

Em relao aos bens mveis, podero ser adotados, em funo do nmero de horas dirias
de operao, os seguintes coeficientes de depreciao acelerada (Lei 3.470/58, art. 69):

I um turno de oito horas................................1,0;


II dois turnos de oito horas............................1,5;
III trs turnos de oito horas............................2,0.

Portanto, a utilizao da acelerao da depreciao contbil, quando h mais de um turno


dirio de operao, poder permitir uma contabilizao maior de encargos dedutveis na
apurao do resultado tributvel.

Base: art. 312 do Regulamento do IR.

A regra de contabilizao da depreciao acelerada em turnos segue a mesma citada no


item anterior.

d) DEPRECIAO ACELERADA INCENTIVADA INCENTIVOS PESQUISA


TECNOLGICA E DESENVOLVIMENTO DE INOVAO TECNOLGICA DE
PRODUTOS

Nota: os benefcios tratados neste item foram revogados, a partir de 01.01.2006, pelo
art. 133 da Lei 11.196/2005, porm reeditados nos artigos 17 a 26 da 11.196/2005.

A partir de 01.01.2003 at 31.12.2005, as pessoas jurdicas podero deduzir do lucro lquido, na


determinao do lucro real, as despesas operacionais relativas aos dispndios realizados com pesquisa
tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica de produtos.

A excluso do saldo no depreciado no se aplica para efeito de apurao da base de clculo da CSLL. Com
relao aos valores relativos aos dispndios incorridos em instalaes fixas e na aquisio de aparelhos,
mquinas e equipamentos.

Base: art. 39 da Lei 10.637/2002.

Observe-se que, a partir de 01.01.2006, referida depreciao acelerada incentivada consta novamente nos
artigos 17 a 16 da 11.196/2005, sendo que o art. 39 da Lei 10.637/2002, foi revogado pelo artigo 133, da
mesma Lei 11.196/20005.

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Inovao Tecnolgica - Conceito

Considera-se inovao tecnolgica a concepo de novo produto ou processo de fabricao, bem como a
agregao de novas funcionalidades ou caractersticas ao produto ou processo que implique melhorias
incrementais e no efetivo ganho de qualidade ou produtividade, resultando maior competitividade no
mercado.

Forma de utilizao do incentivo

Os valores relativos aos dispndios incorridos em instalaes fixas e na aquisio de aparelhos, mquinas e
equipamentos, destinados utilizao em projetos de pesquisa e desenvolvimentos tecnolgicos, metrologia,
normalizao tcnica e avaliao da conformidade, aplicveis a produtos, processos, sistemas e pessoal,
procedimentos de autorizao de registros, licenas, homologaes e suas formas correlatas, bem como
relativos a procedimentos de proteo de propriedade intelectual, podero ser depreciados na forma da
legislao vigente, podendo o saldo no depreciado ser excludo na determinao do lucro real, no perodo
de apurao em que concluda sua utilizao.

Exemplo:

- Gastos incorridos em instalaes fixas: R$ 1.000.000,00, em dezembro/2003;


- Valor depreciado no perodo de apurao: R$ 3.333,33 ( taxa de 4% ao ano proporcional ao nmero
de meses no ano = (1.000.000 x 4%) : 12 x 1;
- Saldo no depreciado: R$ 1.000.000,00 R$ 3.333,33= R$ 996.666,67
- Valor a ser excludo do lucro real = R$ 996.666,67

Contabilidade:

O lanamento contbil da depreciao deve ser feito juntamente com os outros bens,
conforme sistema de depreciao ou planilhas alternativas, abaixo apenas est se
exemplificando a contabilizao:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/12/x3 Depreciao Valor depreciao de bens no ms,


Custo/Despesas conforme relatrio 3.333,33
30/12/x3 (-) Depreciao Valor depreciao de bens no ms,
Acum. conforme relatrio 3.333,33
Ativo Imobilizado

Lalur 2003: Excluso

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/03 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 1.035.000,00
2. Adies 0,00 0,00
3. Excluses (996.666,67) 996.666,67
3.1 Valor gastos aplicados no incentivo
pesquisa e inovao Tecnolgica, cfe

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art. 29 da Lei 10.637/2002


996.666,67
4. Lucro Real em 31/12/03 38.333,33

Como verificamos acima, o lucro foi reduzido de R$ 1.035.000,00, para R$ 38.333,33, uma economia no ano
de 2003 de aproximadamente R$ 249.166,66 de IRPJ (996.666,67 x 25%). Esse valor ser adicionado ao
IRPJ na medida que os bens forem sendo depreciados, a empresa tem at 25 anos para devolver os tributos
ao governo( no caso de benfeitorias 4% ao ano, em 25 anos est totalmente depreciado, no caso de mquinas
a taxa de 10% ao ano, em 10 anos est totalmente depreciado e assim por diante). Porm cada ano o
Contabilista poder estudar novas formas de economia tributria, atravs da Contabilidade Tributria

No consta no art. 39 da Lei 10.637/2002, e em nenhum de seus pargrafos, que valores relativos aos
dispndios incorridos em instalaes fixas e na aquisio de aparelhos, mquinas e equipamentos no podem
ser excludos da base de clculo da CSSL; pois no seu caput, est com todas as letras, que a deduo servir
para fins do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro. Todavia, o 5, do art. 1 do Decreto
4.928/2003, dispe que no se aplica a excluso dos referidos dispndios na base de clculo CSSL.

Em 22.11.2005, foi editada a Lei 11.196/2005, que nos artigos 17 a 26, manteve a excluso do lucro real,
relativos aos dispndios incorridos em instalaes fixas e na aquisio de aparelhos, mquinas e
equipamentos, no perodo de apurao em que for concluda sua utilizao. Tambm, no art. 20, 3,
menciona que a excluso do saldo no depreciado ou no amortizado no se aplica para efeito de excluso
da base de clculo da CSLL, a partir de 01.01.2006.

LALUR em 2004: Adio

Ms a ms dever ser adicionada ao IRPJ e CSSL a parcela contabilizada como despesa de depreciao
referente ao bem j utilizado integralmente incentivo fiscal, ou seja, a contabilidade da empresa no sofre
alteraes, o incentivo aproveitado (excludo do Lucro Real) via LALUR e as adies referente a
depreciao so adicionadas medida que vo incorrendo.

O clculo o seguinte:
Valor total do bem R$ 1.000.000,00 x 4% (taxa de depreciao anual) = 40.000,00

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/04 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 352.510,00
2. Adies 40.000,00 40.000,00
2.1 Parcela relativa depreciao
benfeitorias utilizadas como incentivo
Pesquisa e Inovao tecnolgica art. 39,
Lei 10.637/2002 40.000,00
3. Excluses 0,00 0,00
4. Lucro Real em 31/12/04 392.510,00

Controle do Incentivo na Parte B do LALUR

O valor do saldo excludo dever ser controlado na parte B do Livro de Apurao do


Lucro Real (LALUR) e ser adicionado, na determinao do lucro real, em cada perodo

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de apurao posterior, pelo valor da depreciao normal que venha a ser contabilizada
como despesa operacional.

Exemplo:

Valor excludo na Parte A do LALUR em 2.003: R$ 996.666,67


Depreciao dos gastos incorridos incentivados em 2.004: R$ 40.000,00
Valor a ser adicionado na Parte B do LALUR em 2.004: R$ 40.000,00
Controle do Saldo na Parte B do LALUR:
Saldo final em 2.003: R$ 996.666,67
Valor adicionado em 2.004 na Parte A: R$ 40.000,00
Saldo final em 2.004: R$ 996.666,67 R$ 40.000,00 = R$ 956.666,67, como verificamos
abaixo:

LALUR parte B - 2003

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Depreciao Acelerada Incentivada


Benfeitoria XY, cfe art. 39 da Lei
10.637/2002

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/2003 Valor incentivo Pesquisa/Inovao
Tecnolgica ref benfeitoria 996.666,67 996.666,67

Lalur parte B 2004

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Depreciao Acelerada Incentivada


Benfeitoria XY, cfe art. 39 da Lei
10.637/2002

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/2003 Valor incentivo Pesquisa/Inovao
Tecnolgica ref. benfeitoria 996.666,67 996.666,67
31/12/2004 Valor depreciao anual Benfeitoria XY 40.000,00 956.666,67

Controle Contbil dos Gastos

Para fins da deduo, os gastos devero ser controlados contabilmente em contas especficas,
individualizadas por projeto realizado.

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Exemplo:

Projeto de inovao tecnolgica do Produto XYZ:


Aquisio de 1 mquina no valor de R$ 250.000,00:

D. Mquinas e Equipamentos - Projeto Inovao Produto XYZ (Ativo Imobilizado)


C. Fornecedores

Saldos do Ativo Diferido de 2002

No exerccio de 2003, o incentivo aplica-se tambm aos saldos, em 31 de dezembro de 2002, das contas do
Ativo Diferido, referentes a dispndios realizados com pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao
tecnolgica.

INCENTIVOS INOVAO TECNOLGICA A PARTIR DE 01.01.2006

A partir de 01.01.2006, as pessoas jurdicas podero deduzir para efeito de apurao do


lucro lquido, de valor correspondente soma dos dispndios realizados no perodo de
apurao com pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica
classificveis como despesas operacionais pela legislao do Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurdica - IRPJ.

Tambm podem se beneficiar da reduo de 50% (cinqenta por cento) do Imposto sobre
Produtos Industrializados - IPI incidente sobre equipamentos, mquinas, aparelhos e
instrumentos, bem como os acessrios sobressalentes e ferramentas que acompanhem esses
bens, destinados pesquisa e ao desenvolvimento tecnolgico, dentre outras medidas.

Base: art. 17 a 26 da Lei 11.196/2005.

CONCEITO DE INOVAO TECNOLGICA

Conforme 1 do art. 17, da Lei 11.196/2005, considera-se inovao tecnolgica a


concepo de novo produto ou processo de fabricao, bem como a agregao de novas
funcionalidades ou caractersticas ao produto ou processo que implique melhorias
incrementais e efetivo ganho de qualidade ou produtividade, resultando maior
competitividade no mercado.

DOS INCENTIVOS INOVAO TECNOLGICA

A pessoa jurdica poder usufruir dos seguintes incentivos fiscais:

I - deduo, para efeito de apurao do lucro lquido, de valor correspondente soma


dos dispndios realizados no perodo de apurao com pesquisa tecnolgica e
desenvolvimento de inovao tecnolgica classificveis como despesas operacionais pela
legislao do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurdica - IRPJ ou como pagamento na
forma prevista no 2o deste artigo;

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A deduo prevista neste item, aplica-se tambm aos dispndios com pesquisa tecnolgica
e desenvolvimento de inovao tecnolgica contratados no Pas com universidade,
instituio de pesquisa ou inventor independente de que trata o inciso IX do art. 2 o da Lei no
10.973, de 2 de dezembro de 2004, desde que a pessoa jurdica que efetuou o dispndio
fique com a responsabilidade, o risco empresarial, a gesto e o controle da utilizao dos
resultados dos dispndios.

A deduo de que trata este item aplica-se para efeito de apurao da base de clculo da
Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL. (art.17 6o)

II - reduo de 50% (cinqenta por cento) do Imposto sobre Produtos Industrializados


- IPI incidente sobre equipamentos, mquinas, aparelhos e instrumentos, bem como os
acessrios sobressalentes e ferramentas que acompanhem esses bens, destinados pesquisa
e ao desenvolvimento tecnolgico;

III - depreciao acelerada, calculada pela aplicao da taxa de depreciao


usualmente admitida, multiplicada por 2 (dois), sem prejuzo da depreciao normal das
mquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, novos, destinados utilizao nas
atividades de pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, para efeito
de apurao do IRPJ;

A quota de depreciao acelerada de que trata este item, constituir excluso do lucro
lquido para fins de determinao do lucro real e ser controlada em livro fiscal de apurao
do lucro real. (art.17 8). Porm, dever ser adicionada para fins de apurao da CSLL
(art.20, 3)

IV - amortizao acelerada, mediante deduo como custo ou despesa operacional, no


perodo de apurao em que forem efetuados, dos dispndios relativos aquisio de bens
intangveis, vinculados exclusivamente s atividades de pesquisa tecnolgica e
desenvolvimento de inovao tecnolgica, classificveis no ativo diferido do beneficirio,
para efeito de apurao do IRPJ;

Porm, dever ser adicionada para fins de apurao da CSLL (art.20, 3)

V - crdito do imposto sobre a renda retido na fonte incidente sobre os valores pagos,
remetidos ou creditados a beneficirios residentes ou domiciliados no exterior, a ttulo de
royalties, de assistncia tcnica ou cientfica e de servios especializados, previstos em
contratos de transferncia de tecnologia averbados ou registrados nos termos da Lei n o
9.279, de 14 de maio de 1996, nos seguintes percentuais:

a) 20% (vinte por cento), relativamente aos perodos de apurao encerrados a partir
de 1o de janeiro de 2006 at 31 de dezembro de 2008;
b) 10% (dez por cento), relativamente aos perodos de apurao encerrados a partir de
1o de janeiro de 2009 at 31 de dezembro de 2013;
O benefcio a que se refere este inciso, somente poder ser usufrudo por pessoa jurdica
que assuma o compromisso de realizar dispndios em pesquisa no Pas, em montante
equivalente a, no mnimo (art.17,5):

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1 - uma vez e meia o valor do benefcio, para pessoas jurdicas nas reas de atuao
das extintas Superintendncia de Desenvolvimento do Nordeste - Sudene e
Superintendncia de Desenvolvimento da Amaznia - Sudam;
2 - o dobro do valor do benefcio, nas demais regies.

VI - reduo a 0 (zero) da alquota do imposto de renda retido na fonte nas remessas


efetuadas para o exterior destinadas ao registro e manuteno de marcas, patentes e
cultivares.

Base: art. 17 da Lei 11.196/2005.

OUTRAS DISPOSIES QUANTO A UTILIZAO DOS INCENTIVOS

Na hiptese de dispndios com assistncia tcnica, cientfica ou assemelhados e de


royalties por patentes industriais pagos a pessoa fsica ou jurdica no exterior, a
dedutibilidade fica condicionada observncia do disposto nos arts. 52 e 71 da Lei
4.506/1964.

Na apurao dos dispndios realizados com pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de


inovao tecnolgica, no sero computados os montantes alocados como recursos no
reembolsveis por rgos e entidades do Poder Pblico.

O total da depreciao acumulada, incluindo a contbil e a acelerada, no poder


ultrapassar o custo de aquisio do bem. A partir do perodo de apurao em que for
atingido o limite, o valor da depreciao registrado na escriturao comercial dever ser
adicionado ao lucro lquido para efeito de determinao do lucro real.

EXCLUSO NO LUCRO LQUIDO, DOS DISPNDIOS COM PESQUISA


TECNOLGICA E INOVAO TECNOLGICA

Sem prejuzo do disposto no art. 17 da Lei 11.196/2005, a partir do ano-calendrio de 2006,


a pessoa jurdica poder excluir do lucro lquido, na determinao do lucro real e da base de
clculo da CSLL, o valor correspondente a at 60% (sessenta por cento) da soma dos
dispndios realizados no perodo de apurao com pesquisa tecnolgica e desenvolvimento
de inovao tecnolgica, classificveis como despesa pela legislao do IRPJ, na forma do
inciso I do art. 17 da Lei 11.196/2005.

I - A excluso poder chegar a at 80% (oitenta por cento) dos dispndios em funo do
nmero de empregados pesquisadores contratados pela pessoa jurdica, na forma a ser
definida em regulamento.
II - Na hiptese de pessoa jurdica que se dedica exclusivamente pesquisa e
desenvolvimento tecnolgico, podero tambm ser considerados, na forma do regulamento,
os scios que exeram atividade de pesquisa.
III - Sem prejuzo do disposto no item I, a pessoa jurdica poder excluir do lucro lquido,
na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, o valor correspondente a at
20% (vinte por cento) da soma dos dispndios ou pagamentos vinculados pesquisa

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tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica objeto de patente concedida ou


cultivar registrado.
IV- Para fins do disposto no item III, os dispndios e pagamentos sero registrados em livro
fiscal de apurao do lucro real e excludos no perodo de apurao da concesso da patente
ou do registro do cultivar.
V - A excluso fica limitada ao valor do lucro real e da base de clculo da CSLL antes da
prpria excluso, vedado o aproveitamento de eventual excesso em perodo de apurao
posterior.

Base: art. 19 da Lei 11.196/2005.

EXCLUSO NA BASE DE CLCULO DO IRPJ - INSTALAES FIXAS,


APARELHOS, MQUINAS E EQUIPAMENTOS

Os valores relativos aos dispndios incorridos em instalaes fixas e na aquisio de


aparelhos, mquinas e equipamentos, destinados utilizao em projetos de pesquisa e
desenvolvimento tecnolgico, metrologia, normalizao tcnica e avaliao da
conformidade, aplicveis a produtos, processos, sistemas e pessoal, procedimentos de
autorizao de registros, licenas, homologaes e suas formas correlatas, bem como
relativos a procedimentos de proteo de propriedade intelectual, podero ser depreciados
ou amortizados na forma da legislao vigente, podendo o saldo no depreciado ou no
amortizado ser excludo na determinao do lucro real, no perodo de apurao em que for
concluda sua utilizao.

O valor do saldo excludo dever ser controlado em livro fiscal de apurao do lucro real e
ser adicionado, na determinao do lucro real, em cada perodo de apurao posterior, pelo
valor da depreciao ou amortizao normal que venha a ser contabilizada como despesa
operacional.

A pessoa jurdica beneficiria de depreciao ou amortizao acelerada nos termos dos


incisos III e IV do caput do art. 17 desta Lei no poder utilizar-se do benefcio de que trata
o caput deste artigo relativamente aos mesmos ativos.

Incisos III e IV, do caput do art. 17, da Lei 11.196/2005:


........
III - depreciao acelerada, calculada pela aplicao da taxa de depreciao usualmente
admitida, multiplicada por 2 (dois), sem prejuzo da depreciao normal das mquinas,
equipamentos, aparelhos e instrumentos, novos, destinados utilizao nas atividades de
pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, para efeito de apurao
do IRPJ;
IV - amortizao acelerada, mediante deduo como custo ou despesa operacional, no
perodo de apurao em que forem efetuados, dos dispndios relativos aquisio de bens
intangveis, vinculados exclusivamente s atividades de pesquisa tecnolgica e
desenvolvimento de inovao tecnolgica, classificveis no ativo diferido do beneficirio,
para efeito de apurao do IRPJ;

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A excluso do saldo no depreciado ou no amortizado no se aplica para efeito de


apurao da base de clculo da CSLL.

Base: art. 20 da Lei 11.196/2005.

DISPOSIES GERAIS

Os dispndios e pagamentos incentivados:


I - sero controlados contabilmente em contas especficas; e
II - somente podero ser deduzidos se pagos a pessoas fsicas ou jurdicas residentes e
domiciliadas no Pas, ressalvados os mencionados nos incisos V e VI do caput do art. 17 da
Lei 11.196/2005.

O gozo dos benefcios fiscais fica condicionado comprovao da regularidade fiscal da


pessoa jurdica.

O descumprimento de qualquer obrigao assumida para obteno dos incentivos, bem


como a utilizao indevida dos incentivos fiscais neles referidos implicam perda do direito
aos incentivos ainda no utilizados e o recolhimento do valor correspondente aos tributos
no pagos em decorrncia dos incentivos j utilizados, acrescidos de juros e multa, de mora
ou de ofcio, previstos na legislao tributria, sem prejuzo das sanes penais cabveis.

Os Programas de Desenvolvimento Tecnolgico Industrial - PDTI e Programas de


Desenvolvimento Tecnolgico Agropecurio - PDTA e os projetos aprovados at 31 de
dezembro de 2005 ficaro regidos pela legislao em vigor na data da publicao da
Medida Provisria no 252, de 15 de junho de 2005, autorizada a migrao para o regime
previsto na Lei 11.196/2005, conforme disciplinado em regulamento.

NO APLICAO

Os incentivos tecnolgicos no se aplicam s pessoas jurdicas que utilizarem os benefcios


de que tratam as Leis nos 8.248, de 23 de outubro de 1991, 8.387, de 30 de dezembro de
1991, e 10.176, de 11 de janeiro de 2001.

Base: art. 17 a 26 da Lei 11.196/2005.

e) DEPRECIAO NA ATIVIDADE RURAL

Os bens do Ativo Permanente Imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa
jurdica que explore a atividade rural, para uso nessa atividade, podem ser depreciados
integralmente no prprio ano de aquisio (art. 314 do Regulamento do IR).

Isso significa excluir do lucro lquido, no Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR) (no
ano de aquisio), valor que, somado depreciao normal (registrada na escriturao
contbil), resulte em 100% do custo de aquisio do bem.

Exemplo:

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Depreciao de trator:
Valor de Aquisio: R$ 25.000,00
Valor da Depreciao Contbil no ano: R$ 5.000,00
Valor da Depreciao Incentivada (mediante excluso no LALUR) R$ 20.000,00
Total da Depreciao Contbil + Incentivada: R$ 25.000,00
Contabilidade:

O lanamento contbil da depreciao deve ser feito juntamente com os outros bens,
conforme sistema de depreciao ou planilhas alternativas, abaixo apenas est se
exemplificando a contabilizao:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

30/12/x3 Depreciao Valor depreciao de bens no ms,


Custo/Despesas conforme relatrio 5.000,00
30/12/x3 (-) Depreciao Acum. Valor depreciao de bens no ms,
Ativo Imobilizado conforme relatrio 5.000,00

Lalur parte A - 2003: Excluso

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/03 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 30.000,00
2. Adies 0,00 0,00
3. Excluses (20.000,00) 20.000,00
3.1 Valor depreciao acelerada
incentivada aquisio de mquinas 20.000,00
agrcolas
4. Lucro Real em 31/12/03 10.000,00

LALUR parte A - 2004: Adio

Ms a ms dever ser adicionada ao IRPJ e CSSL a parcela contabilizada como despesa


de depreciao referente ao bem j utilizado integralmente incentivo fiscal, ou seja, a
contabilidade da empresa no sofre alteraes, o incentivo aproveitado (excludo do
Lucro Real) via LALUR e as adies referente a depreciao so adicionadas medida que
vo incorrendo.

O clculo o seguinte:

Valor total do bem R$ 25.000,00 x 20%(taxa de depreciao anual) =5.000,00

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PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/04 Demonstrao do Lucro Real
1. Prejuzo contbil antes IRPJ e CSSL (12.000,00)
2. Adies 5.000,00 5.000,00
2.1 Parcela relativa depreciao de
mquinas agrcolas no ano 5.000,00
3. Excluses 0,00 0,00
4. Prejuzo Fiscal em 31/12/04 (7.000,00)

Controle na parte B do LALUR

LALUR parte B - 2003

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Depreciao Acelerada Incentivada


Mquinas Agrcolas

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/2003 Valor incentivo Depreciao Acelerada
Incentivada Mquinas agrcolas 20.000,00 20.000,00

LALUR parte B - 2004

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Depreciao Acelerada Incentivada


Mquinas Agrcolas

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/2003 Valor incentivo Depreciao Acelerada
Incentivada Mquinas agrcolas 20.000,00 20.000,00
31/12/2004 Valor depreciao anual mquinas 5.000,00 15.000,00
agrcolas

NOTA: DEPRECIAO INCENTIVADA RURAL E CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE


O LUCRO

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De acordo com o art. 52 da IN SRF 93/1997, na apurao da base de clculo da


Contribuio Social sobre o Lucro (CSL) por empresas que explorem a atividade rural, os
bens do Ativo Permanente Imobilizado, exceto a terra nua, utilizados nessa atividade
podero ser depreciados integralmente no prprio perodo de apurao da aquisio.

Desta forma, podem ser adotados os mesmos critrios aplicveis depreciao acelerada
incentivada para efeitos do Imposto de Renda.

Assim, no perodo de apurao em que o bem for adquirido, poder ser excludo do lucro
lquido, para determinao da base de clculo da CSL (a ttulo de depreciao acelerada), o
valor que, somado ao da quota de depreciao normal, registrada na escriturao contbil,
resulte em 100% do custo de aquisio.

f) DIFERIMENTO DA TRIBUTAO NA ALIENAO DE BENS DO ATIVO


PERMANENTE

O artigo 421 do RIR/99 determina que nas vendas do ativo permanente para recebimento
do preo, todo ou e parte, aps o trmino do ano-calendrio seguinte ao da contratao, o
contribuinte poder, para efeito de determinar o lucro real, reconhecer o lucro na proporo
da parcela do preo recebida em cada perodo de apurao. Caso o contribuinte tenha
reconhecido o lucro na escriturao comercial no perodo-base da vendas, os ajustes e
controle sero efetuados no LALUR.

O lucro diferido proporcionalmente ao recebimento das parcelas.

Para o diferimento da tributao a empresa dever se enquadrar nas duas situaes


seguintes:

- vender bem do ativo permanente; e


- pelo menos parte do preo da venda deve ter recebimento previsto para aps
o trmino do ano-calendrio seguinte ao da negociao. (Venda em 30/09/x1, parte
do recebimento deve estar previsto para perodo posterior a 31/12/x2).

Exemplo:

Venda de um terreno em 30/09/x1, por R$ 150.000,00, nas seguintes condies: R$


20.000,00 vista, R$ 65.000,00 para recebimento em 30/09/x2 e R$ 65.000,00 para
recebimento em 30.09/x3; custo contbil de aquisio R$ 25.000,00.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao da Venda do Terreno


30/09/x1 Ttulos a Receber Valor a receber ref venda terreno cfe
Ativo Circulante Escritura 150.000,00
30/09/x1 Resultado Alienao Valor ref venda terreno cfe Escritura 150.000,00
do Imobilizao
Receitas no Operac.

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Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao da baixa do terreno


30/09/x1 Resultado Alienao Valor baixa pelo custo contbil
do Imobilizao atualizado ref venda do Terreno 25.000,00
Receitas no Operac.
30/09/x1 Terrenos Ativo Valor baixa pelo custo contbil
Imobilizado atualizado ref venda do Terreno 25.000,00

Conforme lanamentos contbeis, o lucro apurado da venda do terreno foi de R$


125.000,00 ( 150.000,00 25.000,00), porm parte desse lucro pode ser diferido em relao
ao valor no recebido, pois a venda foi em prazo superior a 12 meses da data do
encerramento do balano em x1:

-20.000,00 recebido em x1 representa 13,34% do total do recebimento;


-65.000,00 que ser recebido em x2 representa 43,33% do recebimento;
-65.000,00 que ser recebido em x3 representa 43,33% do recebimento;
Assim, em x1 podemos diferir 86,66% do lucro, proveniente aos valores a receber em x2 e
x3, ou seja, 86,66% x 125.000,00 = 108.325,00

LALUR parte A x1: Excluso

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/x1 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 135.710,00
2. Adies 0,00 0,00
3. Excluses 108.325,00 108.325,00
3.1 Parcela do lucro no recebido na venda
de terreno em 30/09/x1 108.325,00
4. Lucro Real em 31/12/x1 27.385,00

LALUR parte A x2: Adio

O clculo para adio o seguinte:


Valor total do bem R$ 108.325,00 dividido por 2 = 54.162,50 para cada ano ( recebimento
em x2 e x3 em partes iguais:

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/x2 Demonstrao do Lucro Real
1. Prejuzo contbil antes IRPJ e CSSL (49.315,00)
2. Adies 54.162,50 54.162,50

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2.1 Parcela do lucro relativa ao recebimento


ref venda do terreno em 30/09/x1 54.162,50
3. Excluses 0,00 0,00
4. Lucro Real em 31/12/x2 4.847,50

LALUR parte A x3: Adio

O clculo para adio o seguinte:


Valor total do bem R$ 108.325,00 divididos por 2 = 54.162,50 para cada ano (recebimento
em x2 e x3 em partes iguais):

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/x3 Demonstrao do Lucro Real
1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 35.000,00
2. Adies 54.162,50 54.162,50
2.1 Parcela do lucro relativa ao recebimento
ref venda do terreno em 30/09/x1 54.162,50
3. Excluses 0,00 0,00
4. Lucro Real em 31/12/x3 89.162,50

Controle na parte B do LALUR

LALUR parte B x1

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Diferimento Lucro venda terreno em


30/09/x1

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/x1 Valor diferimento na venda terreno em
30/09/x1 ref parcelas no recebidas 108.325,00 108.325,00

LALUR parte B - x2

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Diferimento Lucro venda terreno em


30/09/x1

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DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/x1 Valor diferimento na venda terreno em
30/09/x1 ref parcelas no recebidas 108.325,00 108.325,00
31/12/x2 Valor parcela do lucro recebida em 54.162,50 54.162,50
30/09/x2

LALUR parte B - x3

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS
FUTUROS

CONTA Diferimento Lucro venda terreno em


30/09/x1

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/x1 Valor diferimento na venda terreno em
30/09/x1 ref parcelas no recebidas 108.325,00 108.325,00
31/12/x2 Valor parcela do lucro recebida em
30/09/x2 54.162,50 54.162,50
31/12/x3 Valor parcela do lucro recebida em
30/09/x3 54.162,50 0,00

g) CUSTO UNITRIO DE AQUISIO DO IMOBILIZADO BENS DE PEQUENO


VALOR

O Regulamento do Imposto de Renda (artigo 301) permite que se deduza como despesa
operacional, o custo unitrio de bem imobilizado no valor de at R$ 326,61 desde que
para sua utilizao no se exija um conjunto desses bens.

Assim, ao invs de imobilizar o bem (Dbito a Ativo Imobilizado), efetua-se o lanamento


a uma conta de resultado, reduzindo o montante tributvel, no caso de empresa tributada
pelo Lucro Real, com reduo do IRPJ e CSL devidos.

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao bens de pequeno valor


30/10/03 Bens de pequeno valor Vlr nf. 1010 Casas Bahia, aquisio
- Despesas mesa de centro 300,00

30/10/03 Fornecedor Vlr nf. 1010 Casas Bahia, vcto 30/11/03


300,00

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h) REPAROS, CONSERVAO OU SUBSTITUIO DE PARTES E PEAS DE BENS


DO ATIVO IMOBILIZADO.
1) Bens Totalmente Depreciados
Os gastos com reparos, conservao e substituio de partes e peas de bens do Ativo
Imobilizado que impliquem aumento da vida til do bem, a que sejam relacionados e desde
que relevantes, ou seja, em valor superior a R$ 326,62, devero ser ativados e depreciados
conforme o prazo de vida til previsto (art. 301 do RIR/99).
No caso de bens j totalmente depreciados, o valor a ser ativado referente ao aumento da
vida til em decorrncia de reparos, conservao de partes e peas, aquele equivalente aos
gastos, inclusive despesas acessrias.
2) Bens com valores contbeis a depreciar
Se, dos gastos mencionados neste texto, resultar aumento da vida til prevista para o bem,
tais gastos devero ser incorporados ao valor do bem, desde que relevantes.
Neste caso, para fins de depreciao do novo valor contbil, no novo prazo de vida til
previsto para o bem recuperado, deve ser observado o seguinte (PN CST 22/87):
a) aplicar o percentual de depreciao correspondente parte no depreciada do bem sobre
os custos de substituio das partes ou peas;
b) apurar a diferena entre o total dos custos de substituio e o valor determinado
conforme a letra "a";
c) escriturar o valor apurado na letra "a" a dbito de contas de resultado;
d) escriturar o valor de "b" a dbito da conta do Ativo Imobilizado que registre o bem, o
qual ter seu novo valor contbil deprecivel no novo prazo de vida til previsto.
Exemplo:

a) Custo de substituio de peas em uma


R$ 62.000,00
mquina
b) Valor contbil da mquina R$ 200.000,00
c) Valor da depreciao acumulada R$ 160.000,00 = 80%
d) Parte no depreciada R$ 40.000,00 = 20%

1 Passo: aplicar o percentual no depreciado sobre o valor total das partes e peas
substitudas:
R$ 62.000,00 x 20% = R$ 12.400,00
2 Passo: Registrar esse valor a dbito de contas de resultado:
D - DESPESAS COM MANUTENO (Conta de Resultado)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 12.400,00
3 Passo: Determinar a diferena entre o custo de substituio e o valor apurado no 1
passo:

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Custo total R$ 62.000,00


(-) Despesa apropriada R$ 12.400,00
(=) Valor a ser ativado R$ 49.600,00

4 Passo: Registrar esse valor na conta do Ativo Permanente:


D - MQUINAS E EQUIPAMENTOS (Ativo Permanente)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 49.600,00

10.2 ATIVO DIFERIDO

a) Definio de Ativo Diferido

O Ativo Diferido caracteriza-se por evidenciar os recursos aplicados na realizao de


despesas que, por contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio
social futuro, somente so apropriadas s contas de resultado medida e na proporo em
que essa contribuio influencia a gerao do resultado de cada exerccio.

O Ativo Diferido dever ser avaliado, pelo valor do capital aplicado, ou seja, o valor dos
gastos realizados, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao (art. 183
da Lei n 6.404/76).

O grupo Ativo Diferido, classificado no Ativo Permanente, apresenta, em geral, as


seguintes contas:
I - gastos de implantao e pr-operacionais;
II - gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos;
III - gastos de implantao de sistemas e mtodos;
IV - gastos de reorganizao ou reestruturao.
A PARTIR DE 01.01.2008
A partir de 01.01.2008, classificar-se-o no ativo diferido as despesas pr-operacionais e os
gastos de reestruturao que contribuiro, efetivamente, para o aumento do resultado de
mais de um exerccio social e que no configurem to-somente uma reduo de custos ou
acrscimo na eficincia operacional.
Base: Lei 11.638/2007.
b) Taxas de Amortizao
De acordo com a Lei 6.404/1976 e o art. 327 do RIR/99, a amortizao dos valores
registrados no Ativo Diferido dever ser feita em prazo no inferior a cinco anos e no
superior a dez anos, (taxa de amortizao mnima de 20% a.a e mxima de 10% a.a) a
partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os
benefcios delas decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando
abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que
essas atividades no podero produzir resultados suficientes para amortiz-los.

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A contrapartida da amortizao do Ativo Diferido deve ser lanada em Despesas ou Custos


Operacionais.

c) Benfeitorias e construes em propriedades de terceiros

Os custos das construes e benfeitorias realizadas em bens pertencentes a terceiros devem


ser contabilizados:

a) no Ativo Circulante ou no Realizvel a Longo Prazo, como valores a receber, quando


indenizveis;
b) no Imobilizado, na medida em que os valores forem dispendidos na benfeitoria e
apropriados posteriormente, como despesa operacional (ou custo de produo se realizados
em imveis ou equipamentos utilizados no processo produtivo), mediante amortizao ou
depreciao conforme o caso.

11. FORNECEDORES

a) NOTAS FISCAIS DE FORNECEDORES

A anlise nesta conta deve ser efetuada no sentido de verificar se nos meses de janeiro e
fevereiro do ano seguinte ao encerramento do balano no esto contabilizadas em contas
de resultado notas fiscais de fornecedores pagas nesses meses, mas emitidas em novembro
ou dezembro do ano anterior. Essa verificao pode ser feita nos documentos de
pagamentos bancrios, o movimento de caixa e livros fiscais.

As notas fiscais emitidas em novembro e dezembro, mesmo que pagas em janeiro ou


fevereiro do ano seguinte, devero ser apropriadas pela data que foram incorridas, neste
caso a data de emisso da nota fiscal. Alm de adequar as demonstraes financeiras, h
uma economia tributria, pois no se paga IRPJ e nem CSSL sobre os valores
contabilizados no perodo devido (competncia).

Contabilidade:

-Notas fiscais de combustvel e outras despesas pagas em jan/x2, sendo a data de emisso
em dez/x1:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao de despesas de dez-nov/x1, pagas em jan-fev-x2


31/12/x1 Combustveis Vlr nfs. 100/103/110/111/115 Posto
Despesas Shell Ltda ref aquis. Combustvel 4.312,11
31/12/x1 Fornecedor Vlr nfs. 100/103/110/111/115 Posto
Shell Ltda ref aquis. Combustvel 4.312,11

Normalmente so notas fiscais de pequenos valores, mas somadas representam valores


considerveis. A empresa apresenta lucro fiscal e deve pagar IRPJ e CSSL, qualquer valor
contabilizado pelo regime de competncia trar economia tributria em torno de 25% a

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34%, por exemplo: diversas notas fiscais no valor de R$ 10.000,00 pagas em jan/x2 e no
contabilizada em dez/x1, a empresa dever pagar em torno de R$ 2.500,00 a R$ 3.400,00 a
mais dos tributos acima citados. So pequenos detalhes em uma ou outra conta, que
somados, evitaro o desembolso desnecessrio de tributos. A Contabilidade Tributria deve
ter a viso e a direo de pagar a quantia correta de tributos, evitando o desperdcio:
pagamentos a maior ou pagamentos a menor (em uma fiscalizao o valor pago a menor
dever ser recolhido com juros e multas de ofcio).

b) NOTAS FISCAIS DE FORNECEDORES EMITIDAS NO MS SEGUINTE DA


REALIZAO DO SERVIO

Na maioria das vezes as prestadoras de servios, emitem notas fiscais no incio do ms


seguinte referente servios realizados no ms anterior.

Exemplo: empreiteiras, servios profissionais outros servios mensais contratados.

Essas notas fiscais emitidas no ms seguinte ao da realizao dos servios podem ser
contabilizadas pelo regime de competncia, no perodo em que foi incorrida ou realizada a
despesa, prova disso o contrato firmado entre as partes, bem como a descrio que a nota
fiscal se refere ao trabalho executado no ms contratado.

Contabilidade:

- Servios executados em dez/01 no valor de R$ 25.000,00, no entanto a empresa


fornecedora do servio emitiu a nota fiscal apenas no incio de jan/x2.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

31/12/x1 Servios de Terceiros Valor ref. Prestao de servio realizada


Despesas no ms de dez/x1, pela empresa XYZ, 25.000,00
conforme contrato, c/ vcto em jan/x1
31/12/x1 Fornecedor Valor ref. Prestao de servio realizada
no ms de dez/x1, pela empresa XYZ, 25.000,00
conforme contrato, c/ vcto em jan/x1

A contabilizao deve ser efetuada no ms em que foi realizado o servio apesar da nota
fiscal ter sido emitida no ms seguinte pelas seguintes comprovaes:

- Contrato de prestao de servio estipula o perodo da realizao do servio,


uma prova contbil e fiscal;
- No corpo da nota fiscal consta o perodo em que foi realizado o servio;
- A nota fiscal foi emitida no incio do ano de x2, referente a um trabalho que
consome dias ou o ms inteiro para sua execuo, pericialmente prova-se que o
servio foi realizada no ms anterior;

Seguindo o raciocnio de economia tributria, como citado no item anterior, so mais R$


6.250,00 a R$ 8.500,00 (25.0000 x 25% ou 25.000,00 x 34%). O Contabilista, alm de

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registrar os atos e fatos da empresa pelo Regime de Competncia, economiza tributos para
a empresa.

Surge a seguinte indagao: esta despesa no ser aproveitada no ano seguinte? Cada ano
uma histria a parte, pode ser que no ano seguinte a empresa tenha prejuzo e assim por
diante. O Contabilista deve se concentrar no fechamento do Balano corrente com o
objetivo de economizar tributo deste ano.

Pode ocorrer, tambm, o fato de que neste ano a empresa esteja com prejuzo fiscal, sendo
mais prudente contabilizar as referidas despesas conforme a emisso da nota fiscal, pois
no ter a limitao de compensao do prejuzo fiscal em 30% no ano seguinte.

E a competncia? A competncia relativa e no absoluta, para fins de pagamentos de


tributos - tratamos nesta obra a contabilidade tributria mais benfica empresa, cabe ao
Contabilista analisar tambm a relevncia; e relevncia varia de empresa para empresa.

Pode haver mais de uma competncia e quem define isso a contabilidade (mediante o
registro ou no), neste caso h a competncia da realizao do servio e a competncia da
emisso da nota fiscal, as duas situaes so distintas.

O Contabilista deve ficar atento s situaes e solicitar ao fornecedor que emita a nota
fiscal no ms da realizao dos servios.

c) ENCARGOS FINANCEIROS PAGOS A FORNECEDORES

A contabilidade deve ficar atenta para contabilizar os encargos financeiros de pagamentos


de duplicatas em atraso nas contas de despesas financeiras.

Em muitos casos, principalmente quando a conta de fornecedores no conciliada, so


lanados pagamentos de juros e outras despesas contra a conta de fornecedores, sendo que
o correto a apropriao como despesa financeira.

A no observao desse item constitura em desembolso a maior IRPJ e CSSL, pois tais
despesas financeiras so dedutveis para o IRPJ e CSSL.

12. EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS

a) JUROS E ATUALIZAO MONETRIA

Mediante uma anlise nas contas de emprstimos e financiamentos na contabilidade e


comparando com as planilhas de financeiras de acompanhamento dos emprstimos a
empresa dever verificar se as suas obrigaes financeiras esto atualizadas at a data do
Balano. Exemplo: juros + TJLP.

Normalmente ocorre que as empresas no calculam a variao da TJLP (ou outro ndice) e
os juros sobre suas obrigaes, contabilizando os mesmos somente por ocasio do

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pagamento, pelo fato de acharem o clculo complicado, no entanto basta manter uma
planilha e alimentar a taxa de juros e a variao mensal do ndice de atualizao.

O simples fato de manter os emprstimos financeiros atualizados gera uma economia


tributria de IRPJ, CSSL, totalizando aproximadamente 34% sobre o valor das despesas
contabilizadas.

Nota: por fora do art. 21 da Lei 10.865/2004, que alterou a redao do inciso V do art. 3
da Lei 10.833/2003, as despesas financeiras no geraro mais crditos para fins de PIS e
COFINS, a partir de 01.05.2004.

Base legal: artigo 377 do Regulamento do Imposto de Renda.

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Juros/atualizaes sobre emprstimos


31/12/x1 Juros s/emprstimos Valor juros s/emprstimo ctr. 1510 3.715,12
Despesas B.Brasil ref o ms de dez/x1
31/12/x1 Emprstimos a pagar Valor juros s/emprstimo ctr. 1510
-Passivo Circulante ou B.Brasil ref o ms de dez/x1 3.715,12
Exigvel a Longo P.

Documentos que comprovam o lanamento: contrato do emprstimo e planilha de


apropriao de encargos financeiros.

b) IOF

Na contratao de qualquer emprstimo bancrio, por lei cobrado o IOF Imposto s/


Operaes Financeiras. Na maioria das vezes o IOF financiado pela Instituio Financeira
no mesmo prazo de durao do contrato.

O IOF deve ser contabilizado como despesa financeira na data da assinatura do contrato,
pois mesmo que a empresa antecipe o pagamento do contrato no haver o desconto
respectivo na dvida.

O mesmo raciocnio aplicado com relao s taxas de confeco de contratos e de


cadastros que so despesas incorridas, mas so inseridas nos emprstimos e financiamentos
bancrios.

Os valores no so muito representativos, mas para quem vai desembolsar 34% de IRPJ e
CSSL, faz diferena.

Contabilidade:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

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IOF sobre emprstimos


20/07/x1 IOF Despesas Valor IOF s/emprstimo ctr. 1510
B.Brasil, liberado n/data 1.750,00
20/07/x1 Emprstimos a pagar Valor IOF s/emprstimo ctr. 1510
-Passivo Circulante ou B.Brasil, liberado n/data 1.750,00
Exigvel a Longo P.

c) CONTABILIZAO DE VARIAES MONETRIAS PASSIVAS

Na determinao do lucro operacional podero ser deduzidas as contrapartidas de variaes


monetrias de obrigaes e perdas cambiais e monetrias na realizao de crditos, segundo
o regime de competncia (artigo 377 do Regulamento do Imposto de Renda).

Assim, se o contribuinte mantm obrigao sujeita ao ajuste peridico, como o caso de


parcelas a pagar de Consrcios contemplados, por exemplo, poder aproveitar-se das
variaes ocorridas e reduzir o IRPJ e a CSL no Lucro Real, independentemente da data do
seu efetivo pagamento.

Exemplificamos alguns casos em que este aproveitamento pode ser possvel:

Ajustes do saldo devedor de financiamentos vinculados a taxas flutuantes de juros ou


correo monetria (BNDES, Finame, etc.).

Variaes cambiais nos contratos a pagar (importaes j concretizadas, etc.).

Variaes do valor das quotas a pagar (consrcios na aquisio de bens j contemplados).

Outros compromissos e contratos sujeitos aos ajustes peridicos.

Assim, por exemplo: se um contrato de pagamento de bem j entregue preveja a correo


monetria do saldo devedor pelo IGPM a cada 12 meses, e se, no perodo de 8 meses, o
IGPM-M foi de 7,5%, ento seria possvel deduzir como despesa financeira, segundo o
regime de competncia, o seguinte:

Valor do saldo devedor sujeito variao contratual: R$ 1.000.000,00


ndice IGP-M de 8 meses: 7,5%
Valor da Variao Monetria Passiva a Contabilizar como Despesa Financeira: R$
1.000.000 x 7,5% = R$ 75.000,00

Economia do IRPJ e CSL pela contabilizao "pr-rata": R$ 75.000 x (at 25% IRPJ + at
9% da CSL) = at R$ 25.500,00.

A contabilizao da Variao Monetria somente "ano a ano" ou ao final do contrato,


deixando de aplicar o clculo "pr-rata" (ms a ms), onera o contribuinte. A legislao do
IRPJ no probe a dedutibilidade pr-rata (proporcional) das variaes monetrias.

Segue o mesmo exemplo citado no item anterior.

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Por fora do art. 21 da Lei 10.865/2004, que alterou a redao do inciso V do art. 3 da Lei
10.833/2003, as despesas financeiras no geraro mais crditos para fins de PIS e
COFINS no-cumulativos, a partir de 01.05.2004.

13. TRIBUTOS NO RECOLHIDOS AT A DATA DO BALANO OU


BALANCETE

a) TRIBUTOS NO CONTABILIZADOS

De acordo com o art. 41, da Lei 8.981/1995 e artigo 344 do RIR/99. Os tributos e
contribuies so dedutveis, na determinao do lucro real, segundo o regime de
competncia.

O ISS, ICMS, PIS, COFINS, IPI, INSS, FGTS, IPTU, dentre outros devem ser
contabilizados segundo o regime de competncia, mesmo que no pagos, sendo dedutveis
para fins de apurao do IRPJ e da CSSL.

Somente o IRPJ e a CSSL no devem ser deduzidos para efeito da determinao do lucro
real e base de clculo da CSSL. (Pargrafo 2, artigo 41 da Lei 8981/1995 e Artigo 1 da
Lei 9.316/1996), no entanto devem ser contabilizados.

Tambm no permitida por Lei (Pargrafo 1, do artigo 41 da Lei 8981/1995) a deduo


da base de clculo da CSSL e IRPJ os tributos com exigibilidade suspensa, ou seja, aqueles
que esto sendo questionados administrativamente (impugnao do auto de infrao) ou
judicialmente.

Os tributos acima citados e devidos pela empresa devem ser contabilizados para deduzirem
o Lucro Real e a base de clculo da Contribuio Social pelo Regime de Competncia
(exceto o prprio IRPJ e a CSLL que so indedutveis das prprias bases de clculo).

Contabilidade:

Contabilizao da COFINS no recolhida referente a competncia jan/x1

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

31/01/x1 Cofins Deduo de Valor Cofins referente competncia


Receitas jan/x1 20.320,10
31/01/x1 Cofins a Recolher Valor Cofins referente competncia
Passivo Circulante jan/x1 20.320,10

b) JUROS E MULTAS DE MORA SOBRE TRIBUTOS CONTABILIZADOS E NO


PAGOS

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Alm de contabilizar o tributo no recolhido, conforme descrito no item a, a empresa


poder ainda contabilizar os respectivos juros e multas de mora.

O 1 C.C. decidiu que a multa de mora dedutvel na apurao do lucro real do exerccio
em que foi incorrida, mesmo paga no exerccio subseqente (Ac. 103-18.787/97 no DOU
de 29/10/97 e que os juros incidentes sobre tributos no recolhidos no prazo legal so
dedutveis no perodo em que foram incorridos e no no perodo de seu efetivo pagamento,
prevalecendo o regime de competncia (Ac. 103-20.263/00, no DOU de 20/06/00).

Essas decises esto em conformidade com a legislao que manda apurar o lucro real pelo
regime de competncia, bem como com a legislao tributria que exige o pagamento do
tributo em atraso com juros e multa de mora.

Na maioria das vezes, a empresa confunde MULTAS POR INFRAO FISCAL (multa de
ofcio punitiva, aplicada pela fiscalizao, atravs de auto de infrao) a qual indedutvel
para fins de IRPJ e CSSL (art. 344, pargrafo 5, do RIR/99), com MULTAS DE MORA
(multa pelo pagamento em atraso de tributos) a qual perfeitamente dedutvel, como citado
nos pargrafos anteriores.

Assim, os juros SELIC e a multa de mora sobre tributos ainda no pagos podem ser
contabilizadas ms a ms conforme vo incorrendo. Esse procedimento traz economia
sobre o pagamento do IRPJ e CSSL.

Contabilidade:

O COFINS no recolhido na competncia jan/x1 no valor de R$ 20.320,10, em dez/x1 ter


20% de multa mais juros SELIC de 23,04% (soma da SELIC de fev/x1 a dez/x1, apenas
como exemplo):

Multa: 20.320,10 x 20% = 4.064,02


SELIC : 20.320,10 x 23,04%= 4.681,75

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Multas
31/12/x1 Despesas Tributrias Valor multa sobre COFINS referente
Multas competncia jan/x1 4.064,02
31/12/x1 COFINS a Recolher Valor multa sobre COFINS referente
Passivo Circulante competncia jan/x1 4.064,02

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Juros
31/12/x1 Despesas Tributrias Valor juros sobre COFINS referente
Juros competncia jan/x1 fev. a dez/x1 4.681,75
31/12/x1 COFINS a Recolher Valor juros sobre COFINS referente

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Passivo Circulante competncia jan/x1 fev. a dez/x1 4.681,75

Assim, sucessivamente sero contabilizados os juros e as multas pelo regime de


competncia de todos os tributos em atraso, os quais so legalmente dedutveis.

Documentos que comprovam o lanamento: planilha contendo as bases de clculo, as


multas e os juros aplicados. Para facilitar, o Contabilista poder compor os valores
mediante o programa do SICALC, adquirido gratuitamente no site da Receita Federal.

c) MULTAS E JUROS DE MORA POR ATRASO NO RECOLHIMENTO DO IRPJ E


CSSL

Como comentado no item a o IRPJ e a CSSL no podem ser deduzidos para efeito da
determinao do lucro real e base de clculo da CSSL. (Pargrafo 2, artigo 41 da Lei n
8981/95 e Artigo 1 da Lei 9.316/96), porm os juros e a multa de mora incorridos ou pagos
por atraso so dedutveis, conforme comentado no item b.

Contabilidade:

IRPJ a pagar em 31/01/x1, no valor de R$ 125.497,80, no sendo pago at a data de


31/12/x1, ter 20% de multa mais juros SELIC de 23,04% (soma da SELIC de fev/x1 a
dez/x1, apenas como exemplo), sendo:

-Multa 125.497,80 x 20% = 25.099,56


-Juros 125.497,80 x 23,04% = 28.914,69

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Multas
31/12/x1 Despesas Tributrias Valor multa sobre IRPJ referente vcto
Multas em 31/01/x1 25.099,56
31/12/x1 IRPJ a recolher Valor multa sobre IRPJ referente vcto
Passivo Circulante em 31/01/x1 25.099,56

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Juros
31/12/x1 Despesas Tributrias Valor juros sobre IRPJ referente vcto em
Juros 31/01/x1 28.914,69
31/12/x1 IRPJ a Recolher Valor juros sobre IRPJ referente vcto em
Passivo Circulante 31/01/x1 28.914,69

Assim, contabilizar os juros e as multas pelo regime de competncia do IRPJ e da CSSL, os


quais so legalmente dedutveis.

Documentos que comprovam o lanamento: planilha contendo as bases de clculo, as


multas e os juros aplicados. Para facilitar, o Contabilista poder compor os valores
mediante o programa do SICALC, adquirido gratuitamente no site da Receita Federal.

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d) PARCELAMENTOS DE TRIBUTOS

d1) juros sobre parcelamentos

A empresa deve manter o controle e a contabilizao dos juros incidentes sobre o


parcelamento de tributos, pois os mesmos so dedutveis pelo regime de competncia. A
atualizao trar a empresa economia de IRPJ e CSSL.

Contabilidade:

A empresa efetuou parcelamento de tributos no valor de R$ 239.315,12, poder


mensalmente contabilizar a variao da SELIC sobre o parcelamento.

- Variao da SELIC no ms 1,60% x 239.315,12 = 3.829,04

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Juros
31/08/x1 Despesas Tributrias Valor juros Selic sobre Parcelamento
Juros de Tributos. 3.829,04
31/08/x1 Parcelamento Tributos Valor juros Selic sobre Parcelamento
Passivo Circulante/ de Tributos. 3.829,04
Exigvel a Longo Prazo

A contabilizao realizada na conta de despesas tributrias e no na conta de deduo da


receita, pois o parcelamento confessado no exerccio despesa tributria do exerccio e no
cabe o registro contbil na conta deduo de Receita por no estar relacionada com a
receita.

No ano, conforme exemplo, poder propiciar uma economia de IRPJ e CSSL em torno de
R$ 16.081,97 (3.829,04 x 12 = 45.918,48 x 34%).
Documentos comprobatrios: Extrato do Parcelamento emitido pela Receita Federal ou
Planilha de clculo Selic.

d2) Contabilizao de tributos, multas e juros na data do Parcelamento ou da Confisso do


Dbito.

Outro ponto a ser observado, o de que a empresa poder contabilizar o parcelamento


fiscal como despesa dedutvel na data em que realizou o parcelamento, ou seja, a empresa
que por qualquer motivo no contabilizou os tributos, multas e juros parcelados no perodo
em que os mesmos incorreram , para fins tributrios, pode contabiliz-los como despesas
no ms em que oficializou o parcelamento junto ao rgo pblico competente. Sendo o
prprio parcelamento comprovante hbil da despesa contabilizada, por ser o parcelamento
de tributos uma confisso de dvida de determinado tributo ainda no declarado ou
declarado e no pago. Neste caso o Regime de Competncia passa a ser a data da emisso
do Parcelamento ou da Confisso de Dvidas.

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O Contabilista deve observar que as MULTAS POR INFRAO FISCAL (oriundas de


multa de ofcio, por autuao fiscal, aplicadas pelo fiscal) so indedutveis para o IRPJ e
CSSL. J a MULTA de MORA (por atraso do tributo) perfeitamente dedutvel.

Contabilidade:

Exemplo 01:

Em 10/07/x1, a empresa efetuou parcelamento de COFINS, referente a anos anteriores, no


valor de R$ 239.315,12, os quais no esto contabilizado no seu Passivo. Esse valor poder
ser contabilizado como despesas dedutveis em 10/07/x1, motivo pelo qual o parcelamento
uma confisso de dvidas, sendo a data da aprovao do requerimento de parcelamento a
data hbil para contabilizao.

Valor original: 112.355,00


Valor da multa de mora: 44.471,00
Valor dos juros: 82.489,12

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

10/07/x1 Despesas Tributrias Valor juros Selic sobre Parcelamento


Juros Cofins n 16477979 82.489,12
10/07/x1 Despesas Tributrias Valor multas sobre Parcelamento
Multas Cofins n 16477979 44.471,00
10/07/x1 Despesas Tributrias Valor parcelamento Cofins cfe
Cofins processo n 16477979 112.355,00
10/07/x1 Parcelamento Cofins - Valor parcelamento Cofins cfe
Passivo Circulante / processo n 16477979 239.315,12
Exigvel Longo Prazo

Exemplo 02:

Em 10/07/x1, a empresa efetuou parcelamento de COFINS, referente a anos anteriores, no


valor de R$ 239.315,12, do qual estava contabilizado apenas um Passivo de R$ 84.355,00,
referente valores originais. A diferena entre o valor j contabilizado e o parcelamento
poder ser contabilizada como despesa dedutvel em 10/07/x1, motivo pelo qual o
parcelamento uma confisso de dvidas, sendo a data do requerimento aprovado a data
hbil para contabilizao.

Valor original: 112.355,00 84.355,00 = 28.000,00


Valor da multa de mora : 44.471,00
Valor dos juros: 82.489,12
Total a contabilizar 154.960,12

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

10/07/x1 Despesas Tributrias Valor juros SELIC sobre

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Juros Parcelamento COFINS n 16477979 82.489,12


10/07/x1 Despesas Tributrias Valor multas sobre Parcelamento
Multas COFINS n 16477979 44.471,00
10/07/x1 Despesas Tributrias Valor parcelamento COFINS cfe
COFINS processo n 16477979 28.000,00
10/07/x1 Parcelamento COFINS Valor parcelamento COFINS cfe
- processo n 16477979 154.960,12
Passivo Circulante /
Exigvel Longo Prazo

Exemplo 03:

Em 10/07/x1, a empresa foi autuada pela Receita Federal e efetuou parcelamento de


COFINS, referente a anos anteriores, no valor de R$ 279.110,37, o qual no est
contabilizado no seu Passivo. Esse valor poder ser contabilizado como despesas dedutveis
em 10/07/x1, motivo pelo qual o parcelamento uma confisso de dvidas, sendo a data do
requerimento aprovado a data hbil para contabilizao, EXCETO AS MULTAS DE
OFICIO, APLICADAS PELA FISCALIZAO, QUE SO INDEDUTVEIS.

Valor original: 112.355,00


Valor da MULTA DE OFCIO 75% 84.266,25
Valor dos juros: 82.489,12
Total a contabilizar 279.110,37

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

10/07/x1 Despesas Tributrias Valor juros SELIC sobre


Juros Parcelamento COFINS n 16477979 82.489,12
10/07/x1 Despesas Tributrias Valor multas sobre Parcelamento
Multa INDEDUTVEL COFINS n 16477979 84.266,25
10/07/x1 Despesas Tributrias Valor parcelamento COFINS cfe
COFINS processo n 16477979 112.355,00
10/07/x1 Parcelamento COFINS Valor parcelamento COFINS cfe
- processo n 16477979 279.110,37
Passivo Circulante /
Exigvel Longo Prazo

Neste exemplo, cabe adio na parte A do LALUR, pela mula multa de ofcio, por autuao
fiscal, aplicadas pelo fisco, no valor de R$ 84.266,25:

LALUR:

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/x1 Demonstrao do Lucro Real
1. Prejuzo contbil antes IRPJ e CSSL (25.880,00)

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2. Adies 84.266,25 84.266,25


2.1 Valor multa de ofcio autuao fiscal
Processo n 16477979 Cofins 84.266,25
3. Excluses - -
4. Lucro Real em 31/12/x1 58.386,25

Obs.: no preenche a parte B do LALUR.

14. CONTAS A PAGAR

a) CONTAS A PAGAR CONTABILIZADA PELO REGIME DE CAIXA

Neste grupo de contas so analisadas as despesas incorridas no ms, que devem ser
contabilizadas pelo Regime e Competncia, e que so registradas no ms (ou ano seguinte)
pelo Regime de Caixa (pagamento). So contas, que isoladamente no so expressivas,
mas somadas podem representar uma boa economia de IRPJ e CSSL. Por exemplo, se a
empresa estiver apurando lucro, cada R$ 1,00 contabilizado como despesa gera uma
economia de R$ 0,25 a R$ 0,34, sem considerar o efeito do Pis e da COFINS no
cumulativos, por isso a importncia do Contabilista verificar conta por conta. Abaixo
citamos alguns exemplos:

I - gua, Luz e Telefone;

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Energia eltrica paga em 10/jan/x2, referente dez/x1, devendo ser


contabilizada em 31/dez/x1
31/12/x1 Energia Eltrica Valor fatura de Energia Eltrica
Custo/Despesas Copel ref o ms de dez/x1 5.310,83
31/12/x1 Energia Eltrica a Pagar Valor fatura de Energia Eltrica
-Contas a Pagar - PC Copel ref o ms de dez/x1 5.310,83

II - Seguros de vida, acidentes e outros pagos mensalmente;

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Seguro de vida pago em 15/jan/x2, referente dez/x1, devendo ser


contabilizado em 31/dez/x1
31/12/x1 Seguros Valor aplice Seguro de vida
Custo/Despesas funcionrios/diretores B. Brasil ref o
ms de dez/x1 1.916,71
31/12/x1 Energia Eltrica a Pagar Valor aplice Seguro de vida B.
-Contas a Pagar - PC Brasil, c/ vcto em 15/01/x2 1.916,71

III - Seguros de cargas e transportes de mercadorias (normalmente so valores altos,


principalmente em transportadoras);

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

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Seguro de cargas pago em 15/jan/x2, referente nov/x1, devendo ser


contabilizado em 30/11/x1
30/11/x1 Seguros de Cargas Valor aplice Seguro de cargas
Custo/Despesas HSBC ref o ms de nov/x1 8.312,54
30/11/x1 Energia Eltrica a Pagar Valor aplice Seguro de vida B.
-Contas a Pagar - PC Brasil, c/ vcto em 15/01/x2 8.312,54

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Seguro de cargas pago em 12/fev/x2, referente dez/x1, devendo ser


contabilizado em 31/12/x1
31/12/x1 Seguros de Cargas Valor aplice Seguro de cargas
Custo/Despesas HSBC ref o ms de dez/x1 9.289,17
31/12/x1 Energia Eltrica a Pagar Valor aplice Seguro de vida B.
-Contas a Pagar - PC Brasil, c/ vcto em 12/02/x2 9.289,17

IV - Despesas de Leasing;

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Leasing pago em 08/jan/x2, referente dez/x1, devendo ser contabilizado em


31/12/x1
31/12/x1 Leasing Valor Leasing ctr. 102556- Bco Real
Custo/Despesas ref o ms de dez/01 9.710,31
31/12/x1 Leasing a Pagar Valor Leasing ctr. 102556- Bco Real
-Contas a Pagar - PC ref o ms de dez/01 vcto 08/01/x2 9.710,31

Obs.: o exemplo da contabilizao refere-se apenas a despesa do Leasing, sendo que o


residual pago para a aquisio do bem deve ser contabilizado na conta do Ativo
Permanente.

V Aluguel a pagar;

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Aluguel pago em 16/jan/x2, referente dez/x1, devendo ser contabilizado em


31/12/x1
31/12/x1 Aluguel Valor ref aluguel do ms de dez/01 cfe
Custo/Despesas contrato Imobiliria Gaspar Ltda 4.360,00
31/12/x1 Aluguel a Pagar Valor Aluguel ref o ms de dez/01
-Contas a Pagar - PC vcto 16/01/x2, cfe ctr. Imob. Gaspar L 4.360,00

VI - notas fiscais emitidas no incio do ms/ano seguinte, mas referentes a servios do ano
do encerramento do balano;

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Aluguel pago em 16/jan/x2, referente dez/x1, devendo ser contabilizado em


31/12/x1
31/12/x1 Aluguel Valor ref aluguel do ms de dez/01 cfe
Custo/Despesas contrato Imobiliria Gaspar Ltda 4.360,00

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31/12/x1 Aluguel a Pagar Valor Aluguel ref o ms de dez/01


-Contas a Pagar - PC vcto 16/01/x2, cfe ctr. Imob. Gaspar L 4.360,00

VII - notas fiscais referentes ao encerramento do balano, mas pagas e contabilizadas no


ms seguinte ao encerramento do balano;

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Nota Fiscal Serv. Profissionais (Auditoria/Advogados, referente dez/x1,


emitida e paga em 10/01/x2,devendo ser contabilizado em 31/12/x1
31/12/x1 Servios de Terceiros Valor Honorrios advocatcios
Custo/Despesas Teixeira & Advog.Associados, ref
dez/01, cfe contrato 2.500,00
31/12/x1 Servios Profis.a Pagar Valor Honorrios advocatcios
-Contas a Pagar - PC Teixeira & Advog.Associados, ref
dez/01, cfe contrato 2.500,00

VIII - Outras despesas referentes ao exerccio que devem ser apropriadas pelo regime de
competncia e pagas no exerccio seguinte;

Neste item podem ser considerados os acertos de viagens, combustveis, despesas de


veculos e outros, pagos no ano seguinte ao do encerramento do balano (x2), porm a nota
fiscal foi emitida em dezembro/x1.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Notas fiscais ref despesas de viagens pagas em jan/x2, mas as mesmas foram
emitidas em dez/x1
31/12/x1 Despesas de viagens Vlr nfs. Combustvel/ hospedagem/
-Despesas restaurante a pagar cfe relatrio de
viagens n 100/x1 1.350,00
31/12/x1 Outras Contas a Pagar Vlr nfs. Combustvel/ hospedagem/
-Contas a Pagar PC restaurante a pagar cfe relatrio de
viagens n 100/x1 1.350,00

IX Comisso a pagar a representantes comerciais, desde que lquida e certa;

O art. 32 da Lei 4.886/65, estabelece que o representante comercial adquire o direito s


comisses quando do pagamento dos pedidos e das propostas, ou seja, quando a empresa
recebe do cliente. A contabilizao das despesas de comisses pode ser realizada em funo
da comisso a pagar a representantes comerciais na ocasio do recebimento do ttulo,
momento no qual gera a obrigao de pagar ao representante.

Dessa forma, em 31/12/x1, a empresa pode contabilizar as comisses a representantes


comerciais ainda no faturadas pela empresa de representao comercial, com base nos
ttulos recebidos dos clientes, desde que mantenha relao individualizada dos ttulos
recebidas que geraram a comisso.

Ateno: So indedutveis as comisses contabilizadas sem amparo em relatrio auxiliar


individualizado, na prtica o Contabilista precisa apresentar ao Fiscal a origem detalhada o

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valor contabilizado e comprovar que se trata de comisses lquidas e certas. Caso contrrio,
se, por exemplo, for feito um lanamento contbil sem origem dos valores, trata-se de uma
proviso (pode acontecer ou no), devendo ser adicionada para fins de apurao do IRPJ e
da CSSL.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao das comisses a representantes comerciais, mediante relatrio


auxiliar, proveniente aos ttulos recebidos cuja comisso lquida e certa, ou
com base na nota fiscal emitida em jan/x2, referente comisses dez/x1
31/12/x1 Representantes Vlr. Comisses ref dez/x1, cfe
Comerciais -Despesas relatrio XY Representao Comer-
Cial Ltda 15.934,75
31/12/x1 Comisses a pagar Vlr. Comisses ref dez/x1, cfe
-Contas a Pagar PC relatrio XY Representao Comer-
Cial Ltda vcto 15/01/x2 15.934,75

X Comisses a pagar sobre vendas com carto de crdito (taxa carto de crdito, juros
antecipao carto de crditos).

Em geral, os cartes de crdito cobram de 3% a 6% referente comisses na venda de


mercadorias se o cliente utiliza o carto de crdito como forma de pagamento. Ocorre que
as empresas contabilizam essas despesas apenas na ocasio do repasse do dinheiro pelas
Operadoras dos Cartes. Essas taxas podem ser contabilizadas na data da venda das
mercadorias, mediante o relatrio das vendas por carto de crdito, independentemente da
data do repasse, pois a comisso do carto de crdito devida em funo da venda
independente do prazo do repasse do numerrio.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao das comisses referente as vendas o carto de crdito


Mastercard no ms dez/x1, sendo que os valores sero descontados em jan/x2
e fev/x2
31/12/x1 Comisso Carto de Vlr. Comisses Carto de Crdito
Crdito -Despesas Mastercard ref vendas do ms de
dez/x1, cfe relatrio 9.794,67
31/12/x1 Comisses Mastercard Vlr. Comisses Carto de Crdito
-Contas a Pagar PC Mastercard ref vendas do ms de
dez/x1, cfe relatrio 9.794,67

XI Comentrios:

O objetivo do exposto at aqui fazer com que o Contabilista formule um raciocnio


tributrio de forma a escolher a melhor e mais segura opo de economia de tributos para a
empresa em que atua.

Isto posto, nos permite comentar que o Contabilista deve julgar se necessrio ou no
adotar certos procedimentos citados neste trabalho. Por exemplo: se a empresa estiver com
prejuzo fiscal no exerccio no interessante (do ponto de vista tributrio) realizar os

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lanamentos contbeis descritos, pois aumentar o prejuzo fiscal, e este est limitado sua
compensao a 30% do lucro do exerccio. Assim, ao contabilizar o gasto no ano seguinte
estar aproveitando a totalidade da despesa, sem criar problemas com o fisco federal, pois o
fisco no poder desconsiderar (glosar) uma fatura de energia eltrica, emitida em
05/01/x2, referente dez/x1 e contabilizada em x2, devido existncia da fatura com data de
emisso no ano de x2, to pouco poder tornar a despesa indedutvel se for contabilizada
pelo Regime de Competncia em x1.

Outro fator muito importante que o Contabilista precisa ter em mente, o de que cada
lanamento contbil necessita ter consistncia documental, seja contratual ou legal.

Exemplos:
- a contabilizao das comisses de carto de crdito deve estar suportada por
relatrio individualizado das vendas, sobre o qual aplica-se o ndice de comisso
contratado com a Administradora do Carto de Crdito, comprovando que o valor
devido na competncia contabilizada. O lanamento contbil pode ser global por
Administradora do carto, com base no relatrio discriminativo. Qualquer valor
contabilizado no Passivo sem que se possa mensurar que o valor devido na data,
torna-se uma proviso: um valor que depende de efeitos futuros para ser realizar,
incerto; e dever ser adicionado ao IRPJ e CSSL, conforme art. 13, da Lei
9.249/1995;
- o valor dos tributos, multas e juros devem estar discriminados em uma
planilha, compondo competncia por competncia em atraso, suas respectivas
multas e juros, para comprovar, a qualquer tempo, uma fiscalizao que os valores
so devidos conforme a lei determina e que as bases esto compostas e declaradas
na DCTF, DIPJ, GIA, GFIP, etc.
- o valor da fatura de energia eltrica contabilizada em dez/x1 deve estar em
conformidade com o valor pago, nada impede que sejam feitos ajustes no ms
seguinte para adequar o saldo contbil, desde que no representativos. Por exemplo,
o valor da fatura de R$ 1.000,00, no entanto foi contabilizado R$ 1.100,00,
realiza-se um ajuste de R$ 100,00. Diferentemente quando contabiliza R$
10.000,00, no ano anterior e o valor correto R$ 2.000,00, certamente em uma
fiscalizao o valor ser glosado.

b) CONSRCIOS CONTEMPLADOS A PAGAR

REGISTROS POR OCASIO DA AQUISIO DO BEM:

Por ocasio da aquisio do bem adquirido por Consrcio, h necessidade de registrar o


custo total na conta prpria desse bem, no subgrupo ativo imobilizado, bem como os ajustes
decorrentes do (a):

a) total dos pagamentos realizados (inclusive lance, se for o caso), dando-se baixa na conta
transitria em que foram registrados inicialmente;
b) dvida assumida, calculada pela multiplicao do valor atual da parcela mensal pelo
nmero de parcelas restantes, a qual ser registrada em conta (s) do passivo circulante e
exigvel a longo prazo, se for o caso.

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Portanto, para fins de apurao do resultado contbil, interessante que estes registros
sejam feitos imediatamente por ocasio do recebimento do bem, para permitir a deduo
como despesa financeira do ajuste de valor das parcelas vincendas.

Exemplo:

Valor de veculo adquirido mediante consrcio: R$ 50.000,00


Valor das quotas j pagas (registradas no ativo) R$ 20.000,00

D Veculos (Imobilizado) R$ 50.000,00


C Adiantamentos de Consrcio R$ 20.000,00
C Consrcios a Pagar (Passivo) R$ 30.000,00

Valor de cada parcela: R$ 1.000,00


Nmero de parcelas a pagar: 40
Saldo devedor na data do recebimento do bem: R$ 40.000,00 (40 x R$ 1.000,00)
Valor do ajuste: R$ 40.000 R$ 30.000 (valor j existente na conta) = R$ 10.000

Ajuste contbil:

D Variaes de Consrcios a Pagar (Despesas Financeiras)


C Consrcios a Pagar (Passivo) R$ 10.000,00

ACRSCIMOS DA DVIDA A PARTIR DO RECEBIMENTO DO BEM

Os acrscimos no saldo a pagar que ocorrerem no futuro por mudanas no preo do bem
sero considerados despesas de variaes monetrias, visto que se referem atualizao
monetria de obrigaes em funo de ndices contratados.

EFEITOS FISCAIS

A contabilizao da forma apresentada respaldada pelo PN CST 1/83, e poder


representar menor pagamento de IRPJ e CSL sobre o Lucro Real de at 34% sobre o valor
da despesa financeira contabilizada.

c) JUROS S/ CAPITAL PRPRIO A PAGAR, COM BASE NA TJLP

As empresas podero deduzir, para efeitos de apurao do lucro real e da base de clculo da
contribuio social sobre o lucro, os juros pagos ou creditados individualizadamente a
titular, scios ou acionistas, a ttulo de remunerao do capital prprio, calculados sobre as
contas do patrimnio lquido e limitados variao, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo
Prazo TJLP (Lei 9.249/95, art. 9 e art. 347 do Regulamento do IR) e condicionado
existncia de lucros, computados antes da deduo dos juros, ou de lucros acumulados e
reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem
pagos ou creditados.

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H reteno na fonte de 15% sobre o valor respectivo.

Desta forma, ganha-se no planejamento seguinte:

Imposto de Renda: retm-se 15% dos scios, mas deduz-se integralmente como despesa
financeira (dentro dos limites e condies fixados pelo artigo 347 do Regulamento do IR),
podendo reduzir at 25% de IRPJ. A diferena pode resultar em menor IRPJ de at 10%
sobre o valor pago/creditado dos juros.

Nota: a tributao, para scios pessoas fsicas, exclusiva na fonte (pargrafo 3 o art. 9
da Lei 9249/95).

Contribuio Social: pode deduzir-se at 100% do valor pago/creditado, dentro dos limites
e condies fixados, podendo economizar at 9% do valor.

Em sntese: a utilizao deste planejamento poder resultar numa economia de at 19% do


valor pago/creditado.

Exemplo de Clculo:

Patrimnio Lquido
Capital Social 3.000.000,00
Reserva de Reavaliao 500.000,00
Outras Reservas 350.000,00
Lucros Acumulados 1.000.000,00
Total Patrimnio Lquido 4.850.000,00

Lucro do Exerccio antes dos juros s/capital 600.000,00


prprio

Taxa anual TJLP 12%

Demonstrativo do Clculo
(+ )Total Patrimnio Lquido 4.850.000,00
( - )Reserva de Reavaliao (500.000,00
)
= Base de Clculo 4.350.000,00

Alquota 12%
Valor dos Juros 522.000,00

Limite de Dedutibilidade

Maior valor de:


50% Lucro do Exerccio (500.000 x 50%) 250.000,00
Ou

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50% Lucros Acumulados (1.000.000,00 x 500.000,00


50%)

Valor Dedutvel a ser contabilizado 500.000,00

IRRF - 15% a recolher 75.000,00

Como verificamos no exemplo, a base de clculo dos Juros s/ Capital Prprio o


Patrimnio Lquido da empresa menos as Reservas de Reavaliao ainda no realizadas
( no tributadas.

Para fins de dedutibilidade existem dois critrios que devem ser observados: a) limitado
pela multiplicao do Patrimnio Lquido pela taxa da TJLP anual ou trimestral (lucro
trimestral); b) limitado a 50% lucros acumulados de exerccios anteriores ou 50% dos
lucros do exerccio ( qual for o maior).

A empresa recolhe 15% IRRF sobre o valor dos juros e pode deduzir como despesa do
lucro real (observados os critrios de dedutibilidade comentados). No exemplo a empresa
tinha um lucro de R$ 600.000,00, com a contabilizao dos juros passou a ter um lucro de
apenas R$ 100.000,00, a economia foi de aproximadamente R$ 100.000,00 de IRPJ
[175.000,00 (500.000,00 x 34%) - 75.000,00 (IRRF)].

O Contabilista deve observar que h uma tributao reflexa para as pessoas jurdicas scias
que percebem o rendimento. A empresa que recebe os juros sobre capital prprio dever
contabilizar o valor destinado (recebido ou no) como receita financeira e se recuperar do
Imposto de Renda Retido na Fonte. J, se o scio for pessoa fsica o rendimento ser
considerao como exclusivo na fonte, no sendo tributado novamente. Antes da opo
pelos juros sobre capital prprio deve-se estudar a viabilidade tributria considerando a
tributao reflexa do scio pessoa jurdica.

Contabilizao:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao dos Juros


31/12/x1 Despesas Financeiras Valor juros s/ capital prprio ref o
Juros s/ capital prprio exerccio de 20x1 500.000,00
31/12/x1 Juros Cap. Prop a Pagar Vlr juros s/ capital prprio ref exerc.
scio A Passivo De 20x1 a pagar p/ scio A 250.000,00
Circulante
31/12/x1 Juros Cap. Prop a Pagar Vlr juros s/ capital prprio ref exerc.
scio B Passivo De 20x1 a pagar p/ scio B 250.000,00
Circulante

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Contabilizao do IRRF s/ juros s/ capital prprio


31/12/x1 Juros Cap. Prop a Pagar Valor IRRF s/juros s/ capital prprio

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scio A Passivo ref o exerccio de 20x1, do scio A 37.500,00


Circulante
31/12/x1 Juros Cap. Prop a Pagar Valor IRRF s/juros s/ capital prprio
scio B Passivo ref o exerccio de 20x1, do scio B 37.500,00
Circulante
31/12/x1 IRRF a recolher Vlr IRRF s/juros s/ capital prprio ref
Passivo Circulante exerc. De 20x1 75.000,00

15. PROVISES TRABALHISTAS E ENCARGOS

a) PROVISO DE FRIAS

A proviso de frias dedutvel como custo ou despesa operacional, na apurao do Lucro


Real (tanto para o IRPJ como para a CSL), conforme artigo 337 do RIR/99. Tambm so
dedutveis os encargos calculados sobre a proviso do13 Salrio, tais como: FGTS (8,5%),
INSS ( empresa (20% + SAT (3%) + terceiros ( 5,8%) + percentual de aposentadoria
especial caso houver).

Art. 337 O contribuinte poder deduzir, como custo ou despesa operacional, em cada
perodo de apurao, importncia destinada a constituir proviso para pagamento de
remunerao correspondente a frias de seus empregados (Decreto-lei 1.730/1979, art. 4 ,
e Lei 9.249/1995, art. 13, inciso I)...

1 - O limite do saldo da proviso ser determinado com base na remunerao mensal


do empregado e no nmero de dias de frias a que j tiver direito na poca do
encerramento do perodo de apurao, (grifo nosso), (Decreto-lei 1.730/1979, art. 4, 1).
2 - As importncias pagas sero debitadas proviso, at o limite do valor provisionado
(Decreto-lei 1.730/1979, art. 4, 2).

3 - A proviso a que se refere este artigo contempla a incluso dos gastos incorridos
com a remunerao de frias proporcionais e dos encargos sociais, cujo nus cabe
empresa.

Relatrio de Proviso de Frias em 30/09/x2


Salrio Total da
base
Funcionrio Admiss + Variveis n Frias 1/3 Frias inss fgts Proviso
o meses (28,8%) (8,5%)
Celso Ramos 02/01/x1 588 21 1.030, 343, 1.373, 395, 116, 1.886,
,76 33 44 77 65 77 19

Cludio Correa 01/06/x2 994 4 331, 110,4 441, 127, 37, 606,
,05 35 5 80 24 55 59

Dias Gomes 15/10/x1 1.809 12 1.809, 603, 2.413, 694, 205, 3.313,
,81 81 27 08 97 11 16

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Edson Souza 02/01/x2 1.781 9 1.336, 445, 1.781, 513, 151, 2.446,
,78 34 45 78 15 45 38

Francisco Zeno 01/09/x2 2.331 1 194, 64, 259, 74, 22, 355,
,00 25 75 00 59 02 61

Total 4.702, 1.567, 6.269, 1.805, 532, 8.607,


08 36 43 60 90 93

Contabilizao:

Neste exemplo, foi considerado que a empresa no havia efetuada a proviso de frias
anteriormente.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Proviso de frias e encargos


30/09/x2 Frias custos/despesas Valor proviso de frias ref ao ms de
set/x2, cfe relatrio 6.269,43
30/09/x2 INSS custos/despesas Valor INSS s/ proviso de frias ref
ao ms de set/x2, cfe relatrio 1.805,60
30/09/x2 FGTS custos/despesas Valor FGTS s/ proviso de frias ref
ao ms de set/x2, cfe relatrio 532,90
30/09/x2 Proviso de Frias Valor proviso de frias ref ao ms de
Passivo Circulante set/x2, cfe relatrio 6.269,43
30/09/x2 INSS s/ Proviso Frias Valor INSS s/ proviso de frias ref
Passivo Circulante ao ms de set/x2, cfe relatrio 1.805,60
30/09/x2 INSS s/ Proviso Frias Valor FGTS s/ proviso de frias ref
Passivo Circulante ao ms de set/x2, cfe relatrio 532,90

Relatrio de Proviso de Frias em 31/12/x2

Salrio base + total


Nome Admisso Variveis n meses Frias 1/3 frias inss fgts Total
(28,8%) (8,5%)
Celso Ramos 02/01/x1 39 4 2
588,76 24 1.177,52 2,51 1.570,03 52,17 133,45 .155,65
Cludio Correa 01/06/x2 57 19 2 1
994,05 7 9,86 3,29 773,15 22,67 65,72 .061,53
Dias Gomes 15/10/x1 1.8 75 8 4
09,81 15 2.262,26 4,09 3.016,35 68,71 256,39 .141,45
Edson Souza 02/01/x2 1.7 59 6 3
81,78 12 1.781,78 3,93 2.375,71 84,20 201,94 .261,85
Francisco Zeno 01/09/x2 2.3 77 25 2 1
31,00 4 7,00 9,00 1.036,00 98,37 88,06 .422,43
Total 2.5 12
6.578,43 2.192,81 8.771,23 26,12 745,55 .042,90

Contabilizao:

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A Proviso de frias deve ser contabilizada ms a ms, sempre ajustando o saldo do ms em


relao ao saldo do ms anterior. Neste exemplo, estamos demonstrando a contabilizao
de dez/x2, considerando que o saldo anterior o de 30/09/x2.

Descrio Saldo Anterior Saldo atual Ajuste Contbil


FRIAS 6.269,43 8.771,23 2.501,80
INSS 1.805,60 2.526,12 720,52
FGTS 532,90 745,55 212,65

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Proviso de frias e encargos


31/12/x2 Frias custos/despesas Valor proviso de frias ref ao ms de
dez/x2, cfe relatrio 2.501,80
31/12/x2 INSS custos/despesas Valor INSS s/ proviso de frias ref ao
ms de dez/x2, cfe relatrio 750,52
31/12/x2 FGTS custos/despesas Valor FGTS s/ proviso de frias ref
ao ms de dez/x2, cfe relatrio 212,65
31/12/x2 Proviso de Frias Valor proviso de frias ref ao ms de
Passivo Circulante dez/x2, cfe relatrio 2.501,80
31/12/x2 INSS s/ Proviso Frias Valor INSS s/ proviso de frias ref ao
Passivo Circulante ms de dez/x2, cfe relatrio 750,52
31/12/x2 INSS s/ Proviso Frias Valor FGTS s/ proviso de frias ref
Passivo Circulante ao ms de dez/x2, cfe relatrio 212,65

Observao: o saldo contbil deve ser o mesmo valor constante no relatrio de frias a
pagar, caso o setor de Pessoal no fornea o relatrio da proviso de frias,
alternativamente o Contabilista poder elaborar planilha de proviso de frias com base no
salrio de cada funcionrio e o nmero de meses a que tem direito, considerando os
encargos de INSS e FGTS.

b) PROVISO DE 13 SALRIO E ENCARGOS SOCIAIS

A proviso de 13 Salrio dedutvel como custo ou despesa operacional, na apurao do


Lucro Real (tanto para o IRPJ como para a CSL), conforme artigo 338 do RIR/99. Tambm
so dedutveis os encargos calculados sobre a proviso do 13 Salrio, tais como: FGTS
(8,5%), INSS ( empresa (20% + SAT (3%) + terceiros ( 5,8%) + percentual de
aposentadoria especial caso houver).

Por lei o 13 salrio deve ser pago at o dia 20 de dezembro de cada ano, ento dificilmente
estar provisionado nos saldos do balano de 31 de dezembro, exceto quando no pago no
perodo determinado pela Lei. No entanto, o lanamento contbil ms a ms da proviso
do 13 Salrio e dos encargos evitar que a empresa antecipe IRPJ e CSSL indevidamente,
podendo a empresa reduzir e suspender o pagamento dos tributos em um determinado ms,
pelo balancete de reduo ou suspenso. Diferena significativa ter a empresa que optou
pelo lucro real trimestral.

Art. 338 O contribuinte poder deduzir, como custo ou despesa operacional, em cada
perodo de apurao, importncia destinada a constituir proviso para pagamento de

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remunerao correspondente ao 13 salrio de seus empregados (Lei 9.249/1995, art. 13,


inciso I).
Pargrafo nico O valor a ser provisionado corresponder ao valor resultante da
multiplicao de um doze avos da remunerao, acrescido dos encargos sociais, cujo nus
cabe empresa, pelo nmero de meses relativos ao perodo de apurao.

Relatrio de Proviso de 13 Salrio


Salrio base
Nome Admisso + Variveis n 13 salrio inss fgts total
meses (28,8%) (8,5%)
Celso Ramos 02/01/x1 5 4 12 37 6
88,76 9 41,57 7,17 ,53 06,28
Cludio Correa 01/06/x2 9 3 9 28 4
94,05 4 31,35 5,43 ,16 54,94
Dias Gomes 15/10/x1 1.80 1.3 39 115 1.86
9,81 9 57,36 0,92 ,38 3,65
Edson Souza 02/01/x2 1.78 1.3 38 113 1.83
1,78 9 36,34 4,86 ,59 4,79
Francisco Zeno 01/09/x2 2.33 1 5 16 2
1,00 1 94,25 5,94 ,51 66,71
Total 3.6 1.05 311 5.02
60,86 4,33 ,17 6,36

Contabilizao:

Neste exemplo, foi considerado que a empresa no havia efetuada a proviso de 13 salrio
anteriormente.

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Proviso de frias e encargos


30/09/x2 13Salrio- Valor proviso de 13 salrio ref ao
custos/despesas ms de set/x2, cfe relatrio 3.660,86
30/09/x2 INSS custos/despesas Valor INSS s/ proviso de 13 sal. ref
ao ms de set/x2, cfe relatrio 1.054,33
30/09/x2 FGTS custos/despesas Valor FGTS s/ proviso de 13sal. ref
ao ms de set/x2, cfe relatrio 311,17
30/09/x2 Proviso de 13 Salrio Valor proviso de 13 sal. ref ao ms
Passivo Circulante de set/x2, cfe relatrio 3.660,86
30/09/x2 INSS s/ Proviso 13 sal Valor INSS s/ proviso 13 sal. ref ao
Passivo Circulante ms de set/x2, cfe relatrio 1.054,33
30/09/x2 INSS s/ Proviso 13 sal Valor FGTS s/ proviso de 13 sal. ref
Passivo Circulante ao ms de set/x2, cfe relatrio 311,17

Para fins de proviso de 13 salrio devem ser observadas as mesmas consideraes


mencionadas no item da Proviso de frias, lembrando que em 31/12 no haver saldo de
proviso de 13 salrio, devido ao fato que o 13 salrio deve ser pago at 20/12 de cada
ano, conforme determina a legislao trabalhista.

c) PARTICIPAO DOS TRABALHADORES NOS LUCROS

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A empresa que adota a participao dos trabalhadores nos lucros, quando distribuda de
acordo com a Lei 10.101/2000, no se sujeita incidncia de INSS e FGTS ou qualquer
outra verba trabalhista.
Outro detalhe que a pessoa jurdica poder deduzir como despesa operacional as
participaes atribudas aos empregados nos lucros ou resultados, dentro do prprio
exerccio de sua constituio.
Assim, no h necessidade que a participao esteja paga para que seja dedutvel,
podendo ser contabilizada nos balancetes ou balano, segundo o regime de competncia.
Exemplo:
Balancete de 31.12.x1
Lucro Lquido do Perodo: R$ 1.200.000,00
Participao dos Trabalhadores no Lucro Lquido: 9%
Valor contabilizvel como despesa operacional: R$ 108.000,00
Lanamento:
Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Participao dos Funcionrios no lucro da empresa


31/12/x1 Participao dos Valor participao dos funcionrios no
Trabalhadores nos lucro da empresa 108.000,00
lucros - Despesas
31/12/x1 Participaes de Valor participao dos funcionrios no
Trabalhadores a pagar lucro da empresa
Passivo Circulante 108.000,00
Obs.: Manter relatrio com o nome dos funcionrios e valor que cada um vai receber
relativo distribuio de lucros.

d) RECLAMATRIAS TRABALHISTAS
As reclamatrias trabalhistas julgadas e os acordos trabalhistas podem ser contabilizados
integralmente como despesas dedutveis na data da homologao da setenta ou do acordo,
independentemente do pagamento.
Exemplo:
Sentena proferida pelo juiz no dia 17/11/x2, que a empresa pagar o montante de R$
10.000,00 ao funcionrio, em 10 parcelas mensais de R$ 1.000,00. O valor de R$
10.000,00 ser contabilizado em 17/11/x2 na conta de despesas com pessoal no grupo de
contas de resultado, tendo como contrapartida a conta de Reclamatrias Trabalhistas a
Pagar no grupo do Passivo Circulante.

Contabilizao:

Data Conta Contbil Histrico Dbito Crdito

Reclamatrias Trabalhistas em 10 parcelas


17/11/x2 Reclamatrias Vlr reclamatria trabalhista funcion.

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Trabalhistas Despesas Joo dos Santos- process.n 15979/x2 10.000,00


17/11/x2 Reclamat. Trabalhistas a Vlr reclamatria trabalhista funcion.
Pagar Passivo Joo dos Santos- process.n 15979/x2,
Circulante em 10 parcelas 10.000,00

16. RECEITAS

a) RECEITAS DE CONTRATOS COM ENTIDADES GOVERNAMENTAIS


DIFERIMENTO DO LUCRO
Nos contratos de prazo de vigncia superior a 12 (doze) meses, qualquer que seja o prazo
de execuo de cada unidade, em empreitada ou fornecimento contratado com pessoa
jurdica de direito pblico, ou empresa sob seu controle, empresa pblica, sociedade de
economia mista ou sua subsidiria, o contribuinte poder diferir a tributao do lucro at
sua realizao, observadas as seguintes normas (Decreto-lei 1.598/77, art. 10, 3) e IN
SRF 21/79:
I poder ser excluda do lucro lquido do perodo de apurao, para efeito de determinar o
lucro real, parcela do lucro da empreitada ou fornecimento computado no resultado do
perodo de apurao, proporcional receita dessas operaes consideradas nesse resultado e
no recebida at a data do balano de encerramento do mesmo perodo de apurao;
II a parcela excluda nos termos do inciso I dever ser computada na determinao do
lucro real do perodo de apurao em que a receita for recebida.
Se o contribuinte sub-contratar parte da empreitada ou fornecimento, o direito ao
diferimento de que trata este item caber a ambos, na proporo da sua participao na
receita a receber (Decreto-lei 1.598/77, art. 10, 4).
Em sntese, a aplicao desta legislao permite o diferimento do lucro, via LALUR, at o
recebimento da correspondente receita (tributao por regime de caixa).
Exemplo:
Valores a receber em 31.12.x2 de entidades governamentais: R$ 950.000,00
Custos e despesas correspondentes s parcelas de valores a receber em 31.12.x2 das
respectivas entidades governamentais: R$ 450.000,00
Parcela do Lucro a diferir de valores a receber em 31.12.2002: R$ 950.0000,00 menos R$
450.000,00 = R$ 500.000,00
Lucro Lquido apurado no Exerccio: R$ 1.200.000,00
Resultado tributvel pelo IRPJ: R$ 1.200.000,00 R$ 500.000,00 = R$ 700.000,00
Nota: o valor de R$ 500.000,00, excludo da tributao, dever ser adicionado (via
LALUR) no perodo em que a receita for recebida, proporcionalmente mesma.

LALUR parte A 31/12/x2: Excluso

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

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DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES

31/12/x2 Demonstrao do Lucro Real


1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 1.200.000,00
2. Adies 0,00 0,00
3. Excluses 500.000,00 500.000,00
3.1 Valor diferimento parcela no
recebidas de rgos no
governamentais, art. 10, Decreto- Lei 500.000,00
1.598/77
4. Lucro Real em 31/12/x2 700.000,00

LALUR parte A 31/12/ x3: Adio

Do saldo a receber em 31/12/x2 de R$ 950.000,00, de rgos pblicos nos contratos


superiores a 12 meses, no ano de x3, foi recebido o valor de R$ 608.000,00, equivalente a
64 % daquele saldo. Em 31/12/x3, o valor a ser adicionado ser o seguinte:

500.000,00 (receita diferida em x2) x 64% (percentual recebido em x3)= 320.000,00

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES


31/12/x3 Demonstrao do Lucro Real
1. Prejuzo contbil antes IRPJ e CSSL (250.000,00)
2. Adies 320.000,00 320.000,00
2.1 Parcela do lucro relativa ao recebimento
de rgos pblicos, saldo de 31/12/x2 320.000,00
3. Excluses 0,00 0,00
4. Lucro Real em 31/12/x2 70.000,00

LALUR parte A x4: Adio

O clculo para adio o seguinte:

No ano foi recebido o saldo final, referente balano de 31/12/x2, o valor de R$ 342.000,00,
o clculo :

Em x2 foi excludo R$ 500.000,00;


Em x3 adicionado R$ 320.000,00;
Em x4 deve ser adicionado o saldo: R$ 180.000,00 ( 500.000,00 320.000,00), pois o
saldo foi recebido integralmente no ano.

PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO

DATA HISTRICO ADIES EXCLUSES

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31/12/x4 Demonstrao do Lucro Real


1. Lucro contbil antes IRPJ e CSSL 110.000,00
2. Adies 180.000,00 180.000,00
2.1 Parcela do lucro relativa ao recebimento
ref rgos pblicos, saldo em 31/12/x2 180.000,00
3. Excluses 0,00 0,00
4. Lucro Real em 31/12/x4 290.000,00

Controle na parte B do LALUR

LALUR parte B x2

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS FUTUROS

CONTA Diferimento parcelas no recebidas de


rgos no governamentais, art. 10,
Decreto- Lei 1.598/77, contratos superior a
12 meses

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/x2 Valor parcela diferida saldo a receber
em 31/12/x2 500.000,00 500.000,00

LALUR parte B - x3

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS FUTUROS

CONTA Diferimento parcela no recebidas de


rgos no governamentais, art. 10,
Decreto- Lei 1.598/77, contratos superior a
12 meses

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/x2 Valor parcela diferida saldo a receber
em 31/12/x2 500.000,00 500.000,00
31/12/x3 Valor parcela recebida de rgos pblica 320.000,00 180.000,00
ref. Saldo a receber 31/12/x2

LALUR parte B x4

PARTE B- CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRO AJUSTE DO


LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS FUTUROS

CONTA Diferimento parcela no recebidas de

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rgos no governamentais, art. 10,


Decreto- Lei 1.598/77, contratos superior a
12 meses

DATA HISTRICO DBITO CRDITO SALDO


31/12/x2 Valor parcela diferida saldo a receber
em 31/12/x2 500.000,00 500.000,00
31/12/x3 Valor parcela recebida de rgos pblica
ref. Saldo a receber 31/12/x2 320.000,00 180.000,00
31/12/x4 Valor parcela final recebida de rgos
pblicos ref saldo a receber 31/12/x2 180.000,00 000000

b) RECEITAS DE CONTRATOS A LONGO PRAZO

Na apurao do resultado de contratos, com prazo de execuo superior a um ano, de


construo por empreitada ou de fornecimento, a preo pr-determinado, de bens ou
servios a serem produzidos, sero computados em cada perodo de apurao (Decreto-lei
1.598/77, art. 10):

I o custo de construo ou de produo dos bens ou servios incorridos durante o perodo


de apurao;
II parte do preo total da empreitada, ou dos bens ou servios a serem fornecidos,
determinada mediante aplicao, sobre esse preo total, da percentagem do contrato ou da
produo executada no perodo de apurao.

A percentagem do contrato ou da produo executada durante o perodo de apurao poder


ser determinada (Decreto-lei 1.598/77, art. 10, 1):

a) com base na relao entre os custos incorridos no perodo de apurao e o custo total
estimado da execuo da empreitada ou da produo; ou
b) com base em laudo tcnico de profissional habilitado, segundo a natureza da empreitada
ou dos bens ou servios, que certifique a percentagem executada em funo do progresso
fsico da empreitada ou produo.

Portanto, observe-se que o contribuinte poder optar por um dos dois critrios.
Naturalmente, far a adoo do critrio que resultar menor valor tributvel, para fins de
IRPJ, CSL, PIS, COFINS e ISS.

A receita do perodo-base deve ser reconhecida de acordo com o andamento da obra, pela
aplicao, sobre o preo pr-fixado, do percentual que indica o estgio em que se encontra
a produo do bem ou servio na data do balano.

Exemplificando:

Determinada empreiteira contratada para uma obra. O preo pactuado de R$


10.000.000,00 e o custo estimado de R$ 8.000.000,00. A execuo da obra ter a durao

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de 26 meses, com incio em abril/2002. A empresa tributada pelo lucro real trimestral e
optou em utilizar como parmetro para medio o custo incorrido, indicado na letra a.

Desta forma, a receita trimestral ser obtida pela seguinte frmula:

CI/CT x RT, onde:


CI = Custo Incorrido no Trimestre (dado);
CT = Custo Total estimado (8.000.000,00);
RT = Preo Total contratado (10.000.000,00).

O lucro bruto contbil obtido diminuindo-se da receita contabilizada o custo incorrido.

Trimestre Custo Incorrido Receita Lucro Bruto


Contabilizada Contbil
2.tri/2002 300.000,00 375.000,00 75.000,00
3.tri/2002 650.000,00 812.500,00 162.500,00
4.tri/2002 1.000.000,00 1.250.000,00 250.000,00
1.tri/2003 1.200.000,00 1.500.000,00 300.000,00
2.tri/2003 850.000,00 1.062.500,00 212.500,00
3.tri/2003 1.500.000,00 1.875.000,00 375.000,00
4.tri/2003 500.000,00 625.000,00 125.000,00
1.tri/2004 500.000,00 625.000,00 125.000,00
2.tri/2004 1.400.000,00 1.750.000,00 350.000,00
3.tri/2004 100.000,00 125.000,00 25.000,00
Total 8.000.000,00 10.000.000,00 2.000.000,00

O sistema de contabilizao exposto aplicvel para qualquer empresa, independentemente


do contratante ser entidade governamental ou no. Caso o contratante seja entidade
governamental, poder ainda diferir a tributao at sua realizao (recebimento).
RECEITA BRUTA NA REVENDA DE VECULOS AUTOMOTORES USADOS
A partir de 30.10.1998, as pessoas jurdicas que tenham como objeto social, declarado em
seus atos constitutivos, a compra e venda de veculos automotores, nas vendas de veculos,
adquiridos para revenda ou recebidos como parte do preo de venda de veculos novos ou
usados, ser computada como receita a diferena entre o valor pelo qual o veculo usado
houver sido alienado (constante na nota fiscal de venda); e o seu custo de aquisio
(constante da nota fiscal de entrada) - Lei 9.716/1998, art. 5 e IN SRF 152/1998.
Assim, somente a diferena entre o preo de venda e o custo da aquisio que far parte
da receita bruta.
Exemplo:
Uma revendedora de veculos usados adquire um veculo para revenda por R$ 7.000,00.
Posteriormente, vende o mesmo por R$ 8.000,00. A receita bruta, para fins de base de
clculo, ser de R$ 8.000 - R$ 7.000 = R$ 1.000 (e no R$ 8.000).

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c) DEDUO DA RECEITA BRUTA


Na receita bruta no se incluem (Lei 8.981/1995, art. 31, pargrafo nico):
1. as vendas canceladas;
2. os descontos incondicionais concedidos (constantes na nota fiscal de venda dos bens
ou da fatura de servios e no dependentes de evento posterior emisso desses
documentos);

3. os impostos no cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante


dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos servios seja mero depositrio. Estes
impostos so: o IPI incidente sobre as vendas e ao ICMS devido por substituio
tributria, PIS e a COFINS substituio tributria (tributos pagos antecipadamente
referente as operaes seguintes).

d) Conferncia das Receitas

Para confirmar se os saldos das contas de Receitas esto corretas, deve-se confrontar a
Receita constante no balancete com os Livros de sada de Mercadorias ou Produtos
(ICMS/IPI) e de Servios (ISS);

- Por ocasio da contabilizao, o Contabilista deve observar que muitos cdigos de sadas
no so receitas, ex: simples remessa, devoluo de compras, transferncias, simples
remessa, venda do imobilizado, retorno, doao, amostra, etc.

-As contas de devolues de vendas devem ser conferidas com o Livro de Entrada de
Mercadorias, no qual consta cdigo especfico;

- Lembrar que o IPI destacado nas notas fiscais no computado na base de clculo para
recolhimento de tributos;

- Averiguar as vendas canceladas;

- O ICMS, o IPI, O Pis, a COFINS substituio tributria no so computados na base de


clculo para recolhimento de tributos;

e) RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS


A definio de Resultados de Exerccios Futuros dada pelo art. 181 da Lei 6404/76 (Lei
das S/A): "Sero classificados como resultados de exerccio futuro as receitas de exerccios
futuros, diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes."

A tributao das receitas ser efetuada de acordo com o regime a que competirem, gerando
menor desencaixe de tributos por ocasio do faturamento, de acordo com a correta
apropriao contbil.

Exemplo:

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Faturamento de servios de consultoria, realizado em 01.09.2001, cujo contrato prev


execuo dos mesmos no perodo de 01.09.2001 a 31.08.2002, no valor de R$ 120.000,00,
teramos:

Perodo de execuo dos servios: 12 meses


Valor da receita mensal: R$ 120.000,00, divididos por 12, igual a R$ 10.000/ms

Contabilizao:

D. Clientes - Contas a Receber


C. Resultado de Exerccios Futuros - Servios R$ 120.000,00

Apropriao mensal da receita:

D. Resultado de Exerccios Futuros - Servios


C. Venda de Servios R$ 10.000,00

f) FATURAMENTO ANTECIPADO E ENTREGA FUTURA

A legislao do Imposto de Renda, incorporando norma da legislao comercial, elege,


como regra geral, o regime de competncia para apurao do resultado das empresas,
segundo o qual as receitas e as despesas devem ser reconhecidas contabilmente quando
auferidas e incorridas, respectivamente, independentemente do efetivo recebimento ou
pagamento (art. 177 da Lei 6.404/76 e artigos 247, 248 e 274 do RIR/99).

A distino que se faz entre faturamento antecipado e venda para entrega futura que o
primeiro ocorre quando uma empresa vendedora emite nota fiscal e fatura de uma
mercadoria (ou servios) que ainda no produziu ou no adquiriu de seu fornecedor (para
revenda), enquanto, na segunda, a empresa vende mercadoria j produzida ou adquirida,
mas que, por convenincia ou interesse do comprador, continua em poder da vendedora,
transformando-se esta em mera depositria da mercadoria vendida.

Portanto, a distino bsica que se faz entre essas duas operaes reside no fato de a
empresa vendedora possuir ou no a mercadoria (ou servios) objeto da compra e venda em
seu ativo (estoques) ou a comando executrio (servios em andamento).

Esta distino, que foi reconhecida pelo 1 Conselho de Contribuintes (Acrdo n 101-
87.747/95 da 1 Cmara), importante para determinar o momento em que cabe o
reconhecimento da receita em conta de resultado, possibilitando assim gerar economia
fiscal, pelo reconhecimento da receita, para fins de apurao do IRPJ, CSL, PIS, COFINS
(e ISS, no caso de servios) e SIMPLES, alm do ICMS e do IPI, quando devidos.

O faturamento antecipado existe porque, para fins de cobrana bancria (duplicata), a


empresa fornecedora obrigada a emitir a fatura (nota fiscal).

Momento em que a Receita deve ser Contabilizada

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a) no caso de faturamento antecipado, entendido como tal a emisso de nota fiscal e fatura,
antes que o vendedor esteja de posse da mercadoria ou servio a ser entregue, no se pode
cogitar do reconhecimento de receita, at porque no existe ainda o custo a ser com ela
confrontado; neste caso, a receita somente ser reconhecida quando ocorrera entrega da
mercadoria ou servio e, se antes da ocorrncia desse evento houver recebimento por conta
da operao, contabilmente, o valor recebido deve ser classificado em conta do passivo
circulante, pois reflete a obrigao da empresa para com o seu cliente;

b) no caso de venda para entrega futura, isto , quando a mercadoria vendida colocada
disposio do comprador, mas, por convenincia deste, permanece em poder do vendedor,
a sim, cabe o reconhecimento da receita da venda e do respectivo custo no momento em
que foi emitida a nota fiscal.

Exemplo prtico:

Fornecimento de materiais com faturamento antecipado, para fins de cobrana bancria, no


valor de R$ 150.000,00. Faturamento em agosto/2002. Os materiais so adquiridos e
entregues somente em setembro/2002.

Momento da apropriao da receita: setembro/2002.

g) FATURAMENTO X REPASSE DE DESPESAS

Em contratos de prestao de servios, os custos e despesas com a execuo do mesmo so,


normalmente, faturados, gerando custos tributrios adicionais.

Caso haja previso contratual entre as partes, admissvel a sistemtica de repasse dos
referidos custos ou despesas, diretamente, em nome do contratante.

Exemplo 1:

Mquinas e equipamentos alugados para execuo de servios no cliente C.

A empresa P (prestadora dos servios) contrata, em nome e por conta de C, as referidas


mquinas e equipamentos, junto a Locadora L. O faturamento de L direto contra C
e no contra a empresa prestadora dos servios (P).

Repassando-se despesas (do tipo viagens, estadias, alimentao, etc.) diretamente, poder
haver significativo ganho fiscal na operao.

Exemplo 2:

Numa empresa de servios cujos custos e despesas operacionais diretos sejam de 40%
sobre a receita, a viabilizao de tais repasses poder significar uma economia de at:

ISS (5% x 40%) 2%


PIS (alquota do Lucro Presumido) e COFINS (3,65% x 40%) 1,46%

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IRPJ Lucro Presumido (32% x 25% x 40%) 3,2%


CSL Lucro Presumido (32%* x 9% x 40%) 1,152%
7,812% SOBRE O
TOTAL DE AT
FATURAMENTO

Assim, uma prestadora de servios que fature R$ 2.000.000,00/ano e efetive repasse de


40% de seus custos e despesas operacionais, poder ter economia fiscal, somente com o
procedimento citado, de at R$ 156.240,00/ano.

* Nota: por fora da Lei 10.684/2003, art. 22, a partir de 01.09.2003 a base de clculo da
CSLL foi majorada para 32% (trinta e dois por cento) nas seguintes atividades:

a) prestao de servios em geral, exceto a de servios hospitalares e transporte;


b) intermediao de negcios;
c) administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer
natureza.

h) RECEITAS COM CLUSULA OU CONDIO SUSPENSIVA

As normas de reconhecimentos de receitas, para fins fiscais, observam os princpios


contbeis, como a competncia, o conservadorismo, etc.

Pela conveno do conservadorismo (ou da prudncia) as contingncias ativas ou os ganhos


contingentes no devem ser registrados. Somente quando estiver efetivamente assegurada a
sua obteno ou recuperao que devem ser reconhecidos. Contingncia uma condio
ou situao cujo resultado final, favorvel ou desfavorvel, somente ser confirmado caso
ocorram, ou no ocorram, um ou mais eventos futuros incertos (Resoluo CFC 750-93).

Para fins tributrios, esta mesma situao viabiliza que as receitas futuras que dependem de
resultado incerto somente venham a ser reconhecidas por ocasio de sua efetiva
disponibilizao econmica ou jurdica (art. 43 do CTN). Como exemplo, citamos:

Recebimento de parcelas de venda de imvel, sujeito clusula de fechamento do negcio


pela emisso definitiva do "habite-se" do imvel;

Obteno de juros sobre depsitos judiciais em garantia de instncia, enquanto no


definitiva a lide em favor do depositante;

A economia tributria, adotando-se o procedimento citado, significativa. Uma construtora


que lana um imvel com venda "na planta" e com clusula de negcio "habite-se",
registrar os recebimentos em conta de adiantamento de clientes (e no em conta de
resultado). A cada R$ 1.000.000,00 tratados, desta forma, podero representar at R$
386.500,00 em postergao de pagamento de IRPJ, CSL, PIS (alquota vigente a partir de
01.12.2002 para optantes do Lucro Real) e COFINS.

i) VALE PEDGIO

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A correta contabilizao do Vale Pedgio, institudo pela Lei 10209/2001, pode permitir
uma reduo de custos tributrios no frete, tanto para a empresa contratante como para o
transportador da carga.

Isto porque o valor do Vale Pedgio:

1. No considerado receita operacional ou rendimento tributvel (art. 2 da Lei


10209/2001).
2. No constitui base de incidncia de contribuies sociais ou previdencirias
(idem).
3. despesa dedutvel, para fins de apurao do Lucro Real, respeitadas as
normas gerais de dedutibilidade.

Contabilizando-se a despesa ou custo da entrega do Vale Pedgio em conta de resultado, a


empresa contratante deduzir o mesmo, obtendo economia de at 34% do valor entregue
com o IRPJ e a CSL.

J o transportador deve contabilizar a recepo em conta redutora de custos ou despesas


operacionais (e no de conta de receitas operacionais, para no pagar PIS, COFINS, IRPJ e
CSL s/Lucro Presumido ou Estimado). Assim, poder obter uma economia de at 6,74%
sobre o valor recebido, considerando-se como tributada pelo Lucro Presumido.

Desta forma, a correta contabilizao de Vale Pedgio no valor de R$ 100.000,00 em um


ano pode representar menor tributao de at R$ 6.740,00 para o transportador.

j) FACTORING

O Ato Normativo n 51, de 28.09.94, regulamentou a definio de receita para as empresas


de factoring e a forma de apropriao das despesas nas empresas que contratam o servio:

I - a diferena entre o valor de face e o valor de venda oriunda da alienao de duplicata a


empresa de fomento comercial (factoring), ser computada como despesa operacional, na
data da transao;

II - a receita obtida pelas empresas de factoring, representada pela diferena entre a quantia
expressa no ttulo de crdito adquirido e o valor pago, dever ser reconhecida, para efeito
de apurao do lucro lquido do perodo-base, na data da operao.

l) INDENIZAO DE SEGUROS

O capital das aplices de seguros ou peclio em favor da pessoa jurdica, pago por morte do
scio segurado, no ser computado na determinao do lucro real (Decreto-Lei
5.844/1943, art. 43, 2, alnea "f", e Lei n 154, de 1947, art. 1) (art. 445 RIR/99);

m) DOAES E SUBVENES

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-As subvenes que devem integrar a receita bruta operacional da pessoa jurdica
beneficiria so destinadas ao custeio ou operao, no alcanando as que se destinem,
especificamente, realizao de investimentos (PN n 2/78);

-As subvenes para investimento, se registradas como reserva de capital, no sero


computadas na determinao do lucro real, desde que obedecidas as restries par a
utilizao dessa reserva (PN 112/78);

As decises administrativas e judiciais tm entendido que a reduo ou a devoluo de


parcela do ICMS, a fim de incrementar a industrializao, tm natureza de subveno para
investimento, isento do imposto de renda

n) GIOS NA EMISSO DE AES E LUCRO NA VENDA DE AES EM


TESOURARIA

No sero computadas na determinao do lucro real as importncias, creditadas as


reservas de capital, que o contribuinte com a forma de companhia receber dos subscritores
de valores mobilirios de sua emisso a ttulo de (Decreto-Lei 1.598/1977, art. 38):
I gio na emisso de aes por preo superior ao valor nominal, ou a parte do preo de
emisso de aes sem valor nominal destinadas formao de reservas de capital;
II valor da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio;
III prmio na emisso de debntures;
IV lucro na venda de aes em tesouraria.
Pargrafo nico. O prejuzo na venda de aes em tesouraria no ser dedutvel na
determinao do lucro real (Decreto-Lei 1.598/1977, art. 38, 1). (art.442 RIR/99)

o) TDA TTULOS DA DVIDA AGRRIA

As transferncias de imveis desapropriados para fins da reforma agrria so isentas de


impostos federais, estaduais e municipais, conforme 5, do art. 184 da Constituio.

17. DESPESAS

A) Despesas no Contabilizadas

1) Lucro no perodo de competncia e despesas contabilizadas em perodos subseqentes

As despesas no contabilizadas no perodo de competncia em que a empresa apurou


Imposto de Renda e Contribuio Social podem ser contabilizadas e deduzidas no perodo
seguinte, at o limite do lucro do exerccio anterior. Isso, porque a empresa estaria apenas
postergando a despesa.

A multa e juros de mora ocorrem apenas quando h postergao do recolhimento do


imposto, quando uma despesa lanada em um perodo posterior, h uma postergao de
despesa, como conseqncia uma antecipao do imposto, no cabendo nesta situao
recolhimento de multas, juros e etc.

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A empresa deve ficar atenta para contabilizar a despesa at o limite do lucro de


competncia, pois contabilizando mais despesas do que o lucro tributvel do perodo da
despesa, inicia-se uma compensao indevida de prejuzo fiscal, ficando sujeito ao
pagamento de multa, juros de mora e diferena de imposto. (Base Legal: Parecer
Normativo - PN 02/96)

2) Prejuzo no perodo de competncia e despesas contabilizadas em perodos subseqentes

Quando a empresa contabiliza despesas relativas a exerccios anteriores, nos quais apurou
prejuzos, est limitada compensao do prejuzo em 30% do lucro apurado. Desta forma,
o fisco pode limitar a compensao do prejuzo e tornar indedutvel a despesa, que de
exerccio anterior, em 70%. (Base Legal Parecer Normativo - PN 02/96)

Se a empresa no optar em correr risco, aconselhvel apropriar as despesas no perodo de


competncia, alterando a contabilidade bem como a DIPJ, compensando o prejuzo com
lucros futuros, observando a limitao de 30%. Uma forma de minimizar o prejuzo e a
tributao em exerccios seguintes se faz verificando a possibilidade contabilizar receitas
pelo perodo de competncia, que esto contabilizados no perodo seguinte, como exemplo:
atualizao SELIC, atualizao de clientes em atraso, apropriao de receitas lquidas e
certas e ainda no faturadas tipo servios e fretes a faturar.

b) Pr-Labore x Distribuio de Lucros

O Regulamento da Previdncia Social (Decreto 3.048/1999), em seu pargrafo 1 do artigo


201, dispe que so consideradas remuneraes as importncias auferidas em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer ttulo, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma.

A distribuio de lucros apurados no sofre a incidncia do INSS de 20%.

Entretanto, pela nova redao do Regulamento, dada ao inciso II, 5 do artigo 201 pelo
Decreto 4729/2003, so tributveis os valores totais pagos ou creditados aos scios, ainda
que a ttulo de antecipao de lucro da pessoa jurdica, quando no houver discriminao
entre a remunerao decorrente do trabalho e a proveniente do capital social ou tratar-se de
adiantamento de resultado ainda no apurado por meio de demonstrao de resultado do
exerccio.

Desta forma, as empresas devem adotar o cuidado de prever, em seus respectivos contratos
sociais, que a sociedade vai apurar a demonstrao de resultado do exerccio contbil
mensalmente (ou trimestralmente, ou em perodos menores que 12 meses). Tais balanos,
com a respectiva demonstrao de resultado, devem ser transcritos no Livro Dirio, para
comprovar a existncia dos lucros distribudos. Na prtica, para a empresa antecipar o lucro
do exerccio corrente, o Contabilista dever demonstrar que a empresa obteve o lucro
mediante balancete constante no livro Dirio, sendo necessrio ainda constar no contrato
social previso de distribuio de lucro mensal ou perodo menor que 01 ano.

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Em resumo:
O lucro distribudo pelas empresas em geral aos respectivos scios, a ttulo de lucros do
prprio exerccio, no integra a remunerao para efeito de contribuio previdenciria
(20%), desde que seja com base na escriturao contbil e que conste no contrato social
clusula que fixe a apurao e distribuio de lucros em perodos menores que 12 meses,
sendo tais demonstraes (balano e resultado) transcritas no livro dirio.

Alm da economia do INSS, h tambm a economia do IRF (at 27,5%) para o scio (neste
caso, desde que o lucro seja apurado de janeiro/1996 em diante).

Notas:

Art. 52 da Lei 8212/91: empresa em dbito para com a Seguridade Social proibido:
I distribuir bonificao ou dividendo a acionista;
II dar ou atribuir cota ou participao nos lucros a scio-cotista, diretor ou outro
membro de rgo dirigente, fiscal ou consultivo, ainda que a ttulo de adiantamento.

Art. 889 do Regulamento do IR/99: As pessoas jurdicas, enquanto estiverem em dbito,


no garantido, por falta de recolhimento de imposto no prazo legal, no podero (Lei
4.357/1964, art. 32):
I distribuir quaisquer bonificaes a seus acionistas;
II dar ou atribuir participao de lucros a seus scios ou quotistas, bem como a seus
diretores e demais membros de rgos dirigentes, fiscais ou consultivos.

EMPRESA COM DBITOS TRIBUTRIOS E DISTRIBUI LUCROS AOS SCIOS -


MULTA

O art. 17 da Lei 11.051/2004 procedeu alterao no art. 32 da Lei 4.357/1964,


estabelecendo que as pessoas jurdicas, enquanto estiverem em dbito, no garantido, para
com a Unio e suas autarquias de Previdncia e Assistncia Social, por falta de
recolhimento de imposto, taxa ou contribuio, no prazo legal, no podero:

I) distribuir quaisquer bonificaes a seus acionistas; ou


II) dar ou atribuir participao de lucros a seus scios ou quotistas, bem como a seus
diretores e demais membros de rgos dirigentes, fiscais ou consultivos;

A inobservncia desta regra importa em multa que ser imposta:

I) s pessoas jurdicas que distriburem ou pagarem bonificaes ou remuneraes, em


montante igual a 50% (cinqenta por cento) das quantias distribudas ou pagas
indevidamente; e
II) importncias indevidas, em montante igual a 50% (cinqenta por cento) dessas
importncias.

De qualquer forma a multa fica limitada, respectivamente, a 50% (cinqenta por cento) do
valor total do dbito no garantido da pessoa jurdica.

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c) Verificaes

- O Contabilista dever selecionar as contas mais relevantes de despesas e atravs do razo


contbil averiguar os lanamentos incomuns que podero estar incorretos.

- O Contabilista dever acompanhar mensalmente, os seguintes itens;


- reteno do INSS das empresas tomadoras de servio;
- reteno do IRRF dos servios temporrios, vigilncia, engenharia,
contabilidade, auditoria, etc.;
- reteno do o IRRF das pessoas fsicas;
- reteno 11%, referente INSS das pessoas fsicas;
- recolhimento do INSS patronal sobre pagamentos s pessoas fsicas
(autnomos);
- se nas notas fiscais de despesas consta o nome da empresa, endereo, CNPJ
e a descrio das despesas.

d) Despesas com veculos

Em vrias decises administrativas o nus da prova inverte-se se os veculos no so de


propriedade da empresa, assim a empresa devendo comprovar a real utilizao. Caso o
veculo no esteja em nome da empresa necessria a realizao de um contrato de
comodato, em que o proprietrio sede o veculo para uso da empresa e esta se compromete
com os cuidados necessrios para a conservao do automvel

e) Despesas Indedutveis

O artigo 13 da Lei 9.249/1995, que so indedutveis despesas:

I - de qualquer proviso, exceto as constitudas para o pagamento de frias de empregados e


de dcimo terceiro salrio, a de que trata o art. 43, Lei 8.981/1995, com as alteraes da Lei
9.065/1995 e as provises tcnicas das companhias de seguro e de capitalizao, bem como
das entidades de previdncia privada, cuja constituio exigida pela legislao especial a
elas aplicvel;

II - das contraprestaes de arrendamento mercantil e do aluguel de bens mveis ou


imveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produo ou comercializao
dos bens e servios;

III - de despesas de depreciao, amortizao, manuteno, reparo, conservao, impostos,


taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens mveis ou imveis, exceto se
intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao dos bens e servios;

IV - das despesas com alimentao de scios, acionistas e administradores;

V - das contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de


sade, e benefcios complementares assemelhados aos da previdncia social, institudos em
favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurdica;

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VI - das doaes, exceto as referidas no 2;

VII - das despesas com brindes.

1 Admitir-se-o como dedutveis as despesas com alimentao fornecida pela pessoa


jurdica, indistintamente, a todos os seus empregados.

2 Podero ser deduzidas as seguintes doaes:

I - as de que trata a Lei 8.313/1991;


II - as efetuadas s instituies de ensino e pesquisa cuja criao tenha sido autorizada por
lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do art. 213 da Constituio
Federal, at o limite de um e meio por cento do lucro operacional, antes de computada a sua
deduo e a de que trata o inciso seguinte;
III - as doaes, at o limite de dois por cento do lucro operacional da pessoa jurdica, antes
de computada a sua deduo, efetuadas a entidades civis, legalmente constitudas no Brasil,
sem fins lucrativos, que prestem servios gratuitos em benefcio de empregados da pessoa
jurdica doadora, e respectivos dependentes, ou em benefcio da comunidade onde atuem,
observadas as seguintes regras:
a) as doaes, quando em dinheiro, sero feitas mediante crdito em conta corrente
bancria diretamente em nome da entidade beneficiria;
b) a pessoa jurdica doadora manter em arquivo, disposio da fiscalizao, declarao,
segundo modelo aprovado pela Secretaria da Receita Federal, fornecida pela entidade
beneficiria, em que esta se compromete a aplicar integralmente os recursos recebidos na
realizao de seus objetivos sociais, com identificao da pessoa fsica responsvel pelo seu
cumprimento, e a no distribuir lucros, bonificaes ou vantagens a dirigentes,
mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto;
c) a entidade civil beneficiria dever ser reconhecida de utilidade pblica por ato formal de
rgo competente da Unio.

Outras Despesas indedutveis

- multas de trnsito;
- pagamentos por mera liberalidade.

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