DELITOS TRIBUTARIOS:

ASPECTOS TERICOS Y PRCTICOS

Susana Wittmann Stengel
 343.04
W827m Wittmann Stengel, Susana
Delitos tributarios: aspectos tericos y
prcticos / Susana Wittmann Stengel
1. ed. San Jos, C.R. : Corte Suprema
de Justicia. Escuela Judicial, 2009.
290 p. ; 28 x 21 cm.

ISBN 978-9968-757-59-1

1. Delitos Manuales. 2. Derecho tribu-

tario. I. Ttulo.

Consejo Editorial y participantes en el Taller de Validacin:

Lic. Minor Jos Soto Fallas: Juez Penal del II. C. J. S. J.
Lic. Juan Carlos Carrillo Mora: Fiscal tributario coordinador
Lic. Roy Alfaro Delgado: Juez penal
Danilo Hines Jackson: Fiscal tributario
Lic. Luis Venegas Marn: Fiscal tributario
Oscar Vquez Trejos: Auditor supervisor
Ronald valos Granados: Auditor

Coordinadora
Licda. Yadira Brizuela Guadamuz
 DEDICATORIA

A mi mam, por el apoyo incondicional que me ha dado a lo largo de mi

vida y, sobre todo, por ser una mujer admirable que me ha servido de
ejemplo para luchar por mis ideales.

A Minor, por sus consejos y aportes para la elaboracin de esta Gua de

Investigacin y, por todo su esfuerzo para transmitir a los compaeros
de la Fiscala Tributaria sus conocimientos obtenidos en el Ministerio de
Hacienda. I.L.D.T.W.

A Mayela, Lilliam y Eugenia por su apreciada amistad y, por su apoyo

en el campo laboral.

A Yendri por su eficaz ayuda para obtener informacin para esta gua.

A Yadira por su respaldo a este trabajo y por sus valiosas sugerencias.

 Agradecimientos especiales
A la Fiscala General y a la Fiscala Adjunta de Capacitacin por haberme designado para la elabora-
cin de esta Gua de Investigacin de los Delitos Tributarios.

Un especial reconocimiento a todos mis compaeros de la Fiscala Tributaria, quienes a pesar de las
dificultades que implica la investigacin de los delitos tributarios siempre han puesto todo su esfuerzo
para desempear con gran entrega tan difcil tarea.

Colaboradores
Un sincero agradecimiento a todas las personas que, con sus valiosos aportes, ayudaron para que
este libro pueda servir de gua para los fiscales en la investigacin de los delitos tributarios.

En particular, se destaca la colaboracin de los siguientes funcionarios:

Unidad de Capacitacin y Supervisin: Mayela Prez Delgado, Yadira Brizuela Guadamuz, Sigifredo
Rojas Vargas y Bernardita Castillo Rivera.

Gerente del Proyecto de Fortalecimiento del MP-BID: Carlos Melndez Sequeira.

Fiscala Tributaria: Roy Alfaro Delgado, Yendri Gmez Quesada, Danilo Hines Jackson, Luis Vene-
gas Marn, Marilyn Gonzlez Umaa.

Divisin de Gestin del Ministerio de Hacienda. Subdireccin de Informacin y Servicio al Cliente:

Billie Brenes Navarro.
 NDICE
TTULO NICO
LOS DELITOS TRIBUTARIOS:
ASPECTOS TERICOS Y PRCTICOS

Presentacin..................................................................................................... xiii
Introduccin....................................................................................................... xv

CAPTULO I
ASPECTOS TERICOS Y PROCESALES RELEVANTES
PARA LA INVESTIGACIN DE LOS DELITOS TRIBUTARIOS

I.1 Fuentes del Derecho Tributario.....................................................................1

I.2 Los tributos y su definicin............................................................................1
I.3 El principio de reserva de ley........................................................................3
I.4 Principios aplicables en materia tributaria....................................................4
I.5 El principio de interpretacin denominado de la realidad econmica
en materia tributaria......................................................................................4
I.6 Vigencia de las leyes tributarias....................................................................5
I.7 Cmputo de los plazos en materia tributaria................................................5
I.8 La obligacin tributaria..................................................................................6
I.9 El hecho generador de la obligacin tributaria..............................................8
I.10 La base imponible.........................................................................................9
I.11 El sujeto activo de la obligacin tributaria...................................................10
I.12 El sujeto pasivo de la obligacin tributaria..................................................11
a) Los contribuyentes: los obligados por deuda propia.............................12
b) Los responsables: los obligados por deuda ajena................................13
c) Los responsables por adquisicin.........................................................13
d) La responsabilidad del propietario de la empresa individual
de responsabilidad limitada...................................................................13
I.13 El domicilio fiscal . ......................................................................................13
I.14 Algunos impuestos establecidos por la normativa costarricense...............16
a) El impuesto sobre la renta.....................................................................16
b) El impuesto sobre las ventas................................................................16
c) El impuesto selectivo de consumo........................................................16
d) El impuesto sobre el traspaso de los bienes inmuebles.......................17
I.15 La facultad de la Administracin Tributaria para citar
a los sujetos pasivos y a terceros...............................................................17
I.16 La facultad de la Administracin Tributaria de inspeccionar locales

ix
 Los delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

y solicitar allanamientos ante la autoridad jurisdiccional............................17

I.17 El secuestro de documentos por parte de la Administracin Tributaria........... 18
I.18 El carcter confidencial de las informaciones obtenidas
por la Administracin Tributaria...................................................................19
I.19 Normas supletorias de aplicacin en materia tributaria..............................20
I.20 La competencia judicial para conocer los delitos tributarios.......................20
I.21 El papel de la Fiscala Tributaria en la investigacin
de los delitos tributarios..............................................................................23
I.22 El papel de la Procuradura General de la Repblica
en los delitos tributarios..............................................................................25
I.23 Las medidas cautelares..............................................................................25
I.24 Las salidas alternas ...................................................................................26

CAPTULO II
TIPOS PENALES TRIBUTARIOS CONTEMPLADOS
EN EL CDIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

II.1 Clasificacin de los hechos ilcitos tributarios.............................................27

II.2 La comprobacin de los hechos ilcitos tributarios y la aplicacin
del principio non bis in idem . .....................................................................28
II.3 La responsabilidad de las personas jurdicas.............................................28
II.4 El concepto de salario base y su importancia en los delitos tributarios......29
II.5 El concepto de administracin tributaria para efectos de aplicarlo
a los delitos tributarios ...............................................................................29
a) Potestades de la funcin fiscalizadora de la Administracin Tributaria......30
b) Iniciacin de las actuaciones fiscalizadoras de comprobacin
o investigacin por la Administracin Tributaria....................................30
II.6 Principios y normas aplicables a los delitos tributarios...............................30
II.7 La obligacin de la Administracin Tributaria de denunciar
los hechos que estime pueden ser constitutivos de un delito tributario . ...31
II. 8 La prescripcin en los delitos tributarios.....................................................31
II.9 El delito fiscal tributario como delito pluriofensivo .....................................32
II.10 Necesidad de un perjuicio patrimonial .......................................................32
II.11 Concursos con otros delitos . .....................................................................32
II.12 El delito de defraudacin fiscal ..................................................................33
II.13 El delito de no entrega de los tributos retenidos o percibidos ...................37
II.14 Delitos tributarios en contra de los deberes de la funcin pblica..............38
II.15 Delitos informticos tributarios....................................................................40
II.16 Algunas diligencias generales de investigacin que se sugieren ..............41

BIBLIOGRAFA..................................................................................................47

x
 ndice

ANEXO 1
Reglamento al Artculo 20 de la Ley Orgnica de la Procuradura General
de la Repblica. Decreto N 31313.....................................................................49

ANEXO 2
Directriz N 01-2002 del Ministerio de Hacienda para efectos
de la interposicin de denuncias penales ante el Ministerio Pblico..................53

ANEXO 3
Cdigo de Normas y Procedimientos Tributarios (Ley N 4755).........................61

ANEXO 4
Manual de Unificacin de criterios (para recepcin de evidencias)....................77

ANEXO 5
Circular 7-ADM-2008 de la Fiscala General de la Repblica
denominada Estandarizacin de procedimientos (para recepcin
de evidencias).....................................................................................................85

ANEXO 6
Circular 8-ADM-2008 de la Fiscala General de la Repblica denominada
Uniformidad en los procesos .........................................................................119

ANEXO 7
Formularios informativos y autoliquidativos que deben presentar
los contribuyentes ante el Ministerio de Hacienda............................................123

xi
 Presentacin
Comenzaba la ltima dcada del siglo XX. Una tarde, ms bien entrada en
la noche, me present a la Facultad de Derecho de la Universidad de Costa
Rica para escuchar la defensa de una tesis de grado sobre derecho penal.
Antes de la disertacin, fui abordado por la joven estudiante de derecho
Susana Wittmann Stengel, quien se present y me manifest su inters por
las ciencias penales. Han transcurrido casi dos dcadas desde aquel en-
cuentro, y he visto a la estudiante llena de inquietudes intelectuales crecer
profesionalmente; he tenido la oportunidad de observarla, en un inicio desde
mi posicin de juez y despus como jerarca del Ministerio Pblico: es una
mujer, una profesional en derecho, una abogada y una fiscala, destacada
por su excelencia y dedicacin a todo lo que emprende, especialmente la
lucha por la justicia.

Hoy la Fiscala Wittmann nos presenta su obra Los delitos tributarios:

aspectos tericos y prcticos, en la que interpreta la legislacin, la doctrina,
la jurisprudencia y nos obsequia su experiencia de muchos aos dedicada
a tan especfica materia. Aunque suene trillado, estoy seguro se convertir
en herramienta indispensable en la persecucin penal tributaria.

En cuanto visualizamos que la falta de ingresos econmicos al fisco se

traduce en la contraccin de los servicios pblicos y, por consiguiente, en
el deterioro de las oportunidades de ascenso individual, observamos la im-
portancia del derecho penal tributario en cuanto mecanismo para reponer la
justicia social. Pero de igual forma, en la lucha contra el crimen organizado
el derecho tributario ha demostrado ser una va indirecta de persecucin:
es digna de recordar la pena de once aos de prisin impuesta al capo de
la Cosa Nostra Alphonse Al Capone, lograda el 12 de enero de 1.931; la
estrategia del Fiscal Especial del Distrito de Illinois George Johnson, era
conducir al mafioso a la crcel y, en tanto no fue posible comprobar la cul-
pabilidad de aquel por decenas de homicidios, ni las transgresiones a la Ley
Volstead (conocida como Ley Seca o La Prohibicin), fue la va de los
delitos tributarios la efectiva.

xiii
 Hoy dos fenmenos conspiran contra la democracia y la justicia: de un
lado la crisis econmica generada por la desregulacin del mercado durante
el gobierno de George W. Bush en los Estados Unidos de Amrica (2.001-
2.009), cuyo efecto devastador ha tocado al mundo entero; y de otro lado,
el auge de la delincuencia organizada transnacional que particularmente ha
convertido a nuestro pas en lugar de huda de los crteles colombianos y
mexicanos, como consecuencia de las agresivas polticas contra el narco-
trfico de los presidentes lvaro Uribe y Felipe Caldern. La crisis golpear
las clases media y baja, donde la juventud ver cerradas las oportunidades
de movilidad social, en tanto la clase alta ver en riesgo sus fortunas; ante
este panorama, las estructuras criminales transnacionales, con gran capa-
cidad econmica, ofrecern a los jvenes las vas de ascenso y a los ricos
la seguridad que les niega el sistema.

Francisco DallAnese Ruiz

Fiscal General de la Repblica

xiv

En nuestro pas, en las ltimas dcadas,
se ha notado una preocupacin creciente
en los legisladores por darle una mayor
relevancia al derecho sancionador tributa-
rio, lo que se advierte con la promulgacin
de normas administrativas y penales para
castigar la evasin fiscal y tratar con ello
de mejorar la recaudacin de impuestos.
Dentro de este engranaje, con el fin de
contribuir al cumplimiento de las estra-
tegias fiscales del Estado costarricense,
se han aprobado instrumentos legales
significativos, tales como las leyes de Jus-
ticia Tributaria (Ley N 7535) y de Ajuste
Tributario en 1995 (Ley N 7542), con las
que se introdujeron reformas relevantes
en la propia Administracin Tributaria y en
la legislacin vigente, como en el Cdigo
de Normas y Procedimientos Tributarios
(Ley N 4755).
Estas herramientas tributarias que a su
vez han tenido modificaciones, se han ins-
tituido como parte de una poltica criminal,
an en funcionamiento, que busca des-
alentar a los evasores, para lo cual se han
establecido una serie de normas penales
que tipifican las conductas defraudatorias
y las que van en perjuicio del Fisco. La
investigacin de dichos delitos recae en
Introduccin
los fiscales, por lo que se ha considerado
necesario por parte de la Fiscala General
de la Repblica y la Fiscala Adjunta de
Capacitacin y Supervisin preparar este
libro (labor que ha recado en la suscrita)
para ofrecerles a dichos funcionarios un
panorama introductorio del derecho penal
tributario, que les informe acerca de la
existencia de estas regulaciones penales
y, a la vez, les proporcione algunas pautas
orientadoras para obtener mejores resul-
tados en la prctica judicial.
Este trabajo se apoya en normativa, doc-
trina, jurisprudencia costarricense y en la
informacin suministrada por personal de
la Fiscala Tributaria del Segundo Circuito
Judicial de San Jos. El propsito no es
efectuar una disertacin terica, pues esta
materia es muy extensa y compleja, lo que
constituye sin lugar a dudas una verdad
axiomtica, y en todo caso, en el mbito
doctrinario, existen tratados y manuales
que analizan ampliamente los aspectos
tericos de esta disciplina.
En relacin con lo expresado supra, la
directriz general de este texto busca lograr
un mayor acercamiento al mbito tributa-
rio. Por lo tanto, el objetivo primordial es-
xv
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
triba en ofrecer una visin terica general
y los presupuestos que deben valorarse
cuando se emplean las normas tributarias.
As mismo, se ha credo pertinente seguir
los lineamientos de los siguientes objetivos
especficos:
Puntualizar algunos aspectos ge-
nerales sobre la Administracin Tri-
butaria, el concepto de impuesto y
su forma de nacimiento.
Estudiar los principales ilcitos pe-
nales tributarios, su competencia
judicial y algunas diligencias bsi-
cas de investigacin.
Para tratar de cumplir con estos objeti-
vos, se estim oportuno estructurar esta
recopilacin informativa en dos secciones
que, lejos de fragmentar este manual,
sencillamente persiguen agrupar una serie
de ideas, conceptos y anlisis para lograr
una mayor coherencia interna.
Esta obra consta de una introduccin, la
cual abarca el presente apartado y pre-
tende ser un bosquejo general del con-
tenido de este documento. Seguidamen-
te, se expone la primera seccin; en ella
se busca un acercamiento hacia ciertos
conceptos fundamentales y contenidos
procesales bsicos para la investigacin
de los delitos tributarios. En la segunda y
ltima seccin, se hace referencia a algu-
nos de los principales tipos penales que
se contemplan en el C.N.P.T (Cdigo de
Normas y Procedimientos Tributarios, Ley
N 4755, vigente desde el 3 de mayo de
1971, el cual ha sido sujeto de importantes
reformas desde su creacin)1 y, adems
1 Entre las reformas ms importantes se pueden citar las
implementadas con la Ley 7900 del 3 de agosto de 1999,
xvi
se glosan algunas diligencias de investi-
gacin que se pueden efectuar.
Finalmente, se presentan los anexos, en
los cuales se incluyen normativa relevante
y algunas directrices emitidas por la Ad-
ministracin Tributaria que versan sobre
el trmite que deben seguir sus funciona-
rios para interponer las denuncias ante el
Ministerio Pblico.
Es importante mencionar que para el desa-
rrollo de los temas se presentaron algunas
limitaciones, entre stas:
Inexistencia de estudios doctrina-
rios actualizados, a nivel nacional,
que faciliten la divulgacin de las
enseanzas penal-tributarias para
los compaeros fiscales.
nicamente se pueden aportar indi-
caciones generales para investigar
los delitos tributarios, debido a que
las modalidades de comisin son
sumamente tcnicas, variables y
no en todos los casos se puede
contar con los recursos precisos
(verbigracia el capital econmico
que permitira realizar viajes a otros
pases para contactar con agencias
de investigacin, tener personal po-
licial debidamente capacitado en la
materia tributaria). De ah que, en la
publicada en La Gaceta N 159 del 17 de agosto del mismo
ao, a partir de las cuales se dio un importante cambio en
los delitos tributarios, porque dej de regir el agotamiento de
la va administrativa exigido para presentar una denuncia
penal, que as lo estableca el artculo 81 en la redaccin
inicial del C.N.P.T. Es importante sealar que para lograr
una mejor aplicacin de las normas establecidas en dicho
cuerpo legal se estableci el Reglamento General de Ges-
tin, Fiscalizacin y Recaudacin Tributario (Reglamento
sobre criterios objetivos de seleccin de contribuyentes
para fiscalizacin), publicado en La Gaceta N 70 del 14
de abril de 1997 que tambin ha sufrido modificaciones y
no es del caso analizar en esta Gua.
 Introduccin
prctica, se requiere la iniciativa de
los fiscales para que, de acuerdo
con lo sugerido en este prontuario,
efecten las diligencias de inves-
tigacin que juzguen pertinentes,
segn cada caso particular.
El tiempo asignado fue insuficien-
te para preparar este escrito de
acuerdo con los requerimientos de
los fiscales, por lo que deben elabo-
rarse documentos adicionales que
profundicen en ciertos tpicos.
A pesar de las dificultades especificadas
se pretende, con este documento, exponer
sobre algunos temas relacionados con la
normativa penal tributaria en nuestro pas,
ya que como se puntualiz, este estudio
naci de la necesidad de ofrecer un texto
ms expedito. Es ineludible advertir que no
se estima que este trabajo se haya agotado,
contrario sensu es fundamental proponer
que, en futuras investigaciones, se ample
lo concerniente a los posibles mecanismos
de fraude fiscal, las estructuras fiduciarias
y la utilizacin de territorios off-shore, el
fraude fiscal y el blanqueo de capitales, la
responsabilidad penal de los funcionarios
pblicos, la autora en las organizaciones
complejas, los nuevos fenmenos del frau-
de organizado, se formalicen propuestas
de un modelo de investigacin en coordi-
nacin con las autoridades del Ministerio
de Hacienda, entre otros tpicos. Con ello
se favorecera la persecucin penal de
la evasin fiscal que, a su vez, facilitara
el decrecimiento de dichas estratagemas
para lograr un equilibrio sostenido de las
finanzas pblicas y un mejor desarrollo
econmico y social.
xvii
 Captulo I
Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin
de los delitos tributarios
I.1 Fuentes del Derecho Tributario
Es importante considerar las fuentes del
Derecho Tributario porque stas originan
las normas jurdicas que regulan esta rama
del Derecho Pblico.
ARTCULO 2. Fuentes del Derecho Tri-
butario segn C.N.P.T.
Constituyen fuentes del Derecho
Tributario, por orden de importancia
jurdica:
a) Las disposiciones constitucio-
nales;
b) Los tratados internacionales;
c) Las leyes; y
d) Las reglamentaciones y dems
disposiciones de carcter general
establecidas por los rganos admi-
nistrativos facultados al efecto.
I.2 Los tributos y su definicin
Muchos han sido los conceptos que se han
ofrecido del trmino tributo. La doctrina
mayoritaria ha establecido (entre estos
los autores Giannini, Sinz de Bujanda) 1
que los tributos tienen tres caractersticas
esenciales, a saber:
Son debidos a un ente pblico,
en nuestro caso la Administracin
Tributaria, con base en la compe-
tencia que se le ha atribuido en
tal sentido y que lo coloca en una
situacin de supremaca frente a
los particulares.
Tienen su fundamento en el poder
de imperium del Estado, es decir
son de carcter obligatorio y co-
activo, pues son obligaciones que
surgen por Ley cuando se realiza
el presupuesto de hecho contem-
plado en sta. 2
1 SINZ DE BUJANDA (E). Impuestos directos e indirec-
tos. Anlisis jurdico de una vieja distincin. Hacienda y
Derecho, volumen II, Espaa, 1962.
La Sala Constitucional, mediante el Voto N 2657-2001,
reiterando el Fallo N 5749-93, en relacin con el poder
tributario del Estado expres que se ha considerado
que el carcter publicstico del tributo consiste en tener
a ste como una prestacin obligatoria, comnmente en
dinero, exigida por el Estado en virtud de su poder imperio
y que da lugar a relaciones jurdicas de derecho pblico. El
tributo es la prestacin pecuniaria que el Estado o un ente
pblico autorizado al efecto por aqul, exige de sujetos
econmicos sometidos a l, en virtud de su soberana
territorial. Las doctrinas publicistas explican el tributo como
una obligacin unilateral, impuesta coercitivamente por el
1
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
Y son establecidos con el fin de
procurar los medios para cubrir las
necesidades financieras del ente
pblico para que cumplan con las
finalidades que le son propias, eso
s siempre orientados al servicio
de justicia a travs de los princi-
pios de igualdad y de capacidad
contributiva 3.
ARTCULO 4. Tipos de tributos
y su definicin segn el C.N.P.T.
Son tributos las prestaciones en
dinero (impuestos, tasas y contribu-
ciones especiales), que el Estado,
en ejercicio de su poder de impe-
rio, exige con el objeto de obtener
recursos para el cumplimiento de
sus fines.
Impuesto es el tributo cuya obliga-
cin tiene como hecho generador
una situacin independiente de
toda actividad estatal relativa al
contribuyente.
Tasa es el tributo cuya obligacin
tiene como hecho generador la
Estado en virtud de su derecho de soberana o del poder
de imperio: tal es el concepto aceptado por la moderna
doctrina del derecho financiero. Elemento primordial del
tributo es la coercin por parte del Estado Los impuestos
son una vinculacin de derecho pblico, su imposicin y
fuerza compulsiva para el cobro son actos de gobierno
y de potestad pblica.
3 En este sentido el autor Casado Ollero ha elaborado
una teora de la admisibilidad del uso extrafiscal del
instrumento impositivo, en la que establece que los
tributos adems de ser medios para obtener los recursos
necesarios para el sostenimiento de los gastos pblicos,
podrn servir como instrumentos de la poltica general y
atender a la realizacin de los principios y fines contempla-
dos en la Constitucin. Ver CASADO OLLERO (Gabriel).
Los fines no fiscales de los tributos. AA.VV. Comentarios
a la L.G.T. y lneas para su reforma. Instituto de Estudios
Fiscales, Madrid, Espaa, 1991.
2
prestacin efectiva o potencial de
un servicio pblico individualizado
en el contribuyente; y cuyo produc-
to no debe tener un destino ajeno
al servicio que constituye la razn
de ser de la obligacin. No es ta-
sa la contraprestacin recibida del
usuario en pago de servicios no
inherentes al Estado.
Contribucin especial es el tributo
cuya obligacin tiene como hecho
generador beneficios derivados de
la realizacin de obras pblicas o
de actividades estatales, ejercidas
en forma descentralizada o no; y
cuyo producto no debe tener un
destino ajeno a la financiacin de
las obras o de las actividades que
constituyen la razn de ser de la
obligacin.
Tradicionalmente se han dividido los im-
puestos en directos e indirectos. Por direc-
to se considera el que soporta directamen-
te el contribuyente, por ejemplo el pago
de la renta; indirecto, el que se traslada a
otra persona, como el caso del impuesto
sobre las ventas que el comerciante co-
bra al consumidor.4 Como ejemplo de las
tasas se pueden citar las sumas que se
pagan a la municipalidad respectiva por la
recoleccin de la basura, por el alumbrado
pblico (es la contraprestacin que se pa-
ga por un servicio que se recibe) y, en el
caso de las contribuciones especiales se
pueden citar el pago del peaje en ciertas
autopistas del pas (donde el Estado debe
ofrecer una carretera alterna al automo-
vilista que no quiere pagar el peaje, pues
4 VILLALOBOS QUIROS (Enrique). Derecho Tributario.
San Jos, EUNED, 1995, pg. 37.
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios

sino sera un impuesto disfrazado) y la La reserva de ley, concepto acuado por

deduccin de la cuota obrero-patronal para
el sostenimiento de la Caja Costarricense
de Seguro Social.
I.3 El principio de reserva de ley
Dado que los tributos implican una afecta-
cin del patrimonio de los contribuyentes,
y por ende de su esfera individual, se
han establecido una serie de garantas
con el fin de evitar cualquier abuso por
parte de la Administracin Tributaria. As
un principio fundamental del Estado de
Derecho es el de reserva de ley (princi-
pio formal del Derecho Tributario), el cual
implica que todo tributo debe ser aprobado
o autorizado por una disposicin legal y
debe darse un tratamiento uniforme a los
diversos grupos de ciudadanos. Es decir,
el principio de reserva legal5 busca el
respeto a la autoimposicin del tributo, la
unidad y homogeneidad del sistema, as
como la igualdad de los contribuyentes.
5 La Sala Constitucional ha establecido los alcances ge-
nerales del principio de reserva de la Ley Tributaria. En
el Voto N 4785 de las 8:39 horas del 30 de setiembre
de 1993 expres que el principio de reserva de ley en
materia tributaria resulta de lo dispuesto en el artculo 121
inciso 13) de la Constitucin Poltica, a cuyo tenor corres-
ponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa establecer
los impuestos y contribuciones nacionales; atribucin que,
con arreglo al artculo 9 ibdem, no podra la Asamblea
delegar en el Poder Ejecutivo, al que tampoco sera ilcito
invadir la esfera del legislador en ejercicio de las facultades
reglamentarias que le otorga el artculo 140 inciso 3 de la
misma Constitucin En un fallo ms reciente, la Sala
Constitucional en el Voto N 05016-04 de 14:54 horas del
12 de mayo de 2004, precis el citado principio en los si-
guientes trminos: Principio de reserva de ley en materia
tributaria. El artculo 5 del Cdigo de Normas y Procedimien-
tos Tributarios desarrolla la reserva de Ley prevista en el
artculo 121 inciso 13) de la Constitucin Poltica, para el
establecimiento de impuestos y contribuciones nacionales,
se entiende que es nicamente la Asamblea Legislativa, la
que, mediante el procedimiento para la creacin de la Ley
formal, puede establecer los elementos esenciales de los
tributos nacionales: el sujeto pasivo, la base imponible, el
hecho generador y el porcentaje del gravamen
Otto Mayer,6 se refiere a la necesaria re-
gulacin de ciertas materias a travs del
instrumento de la ley, del monopolio de
aquella para la ordenacin jurdica de
ciertas esferas pblicas.
ARTCULO 5. Materia privativa
de la ley segn C.N.P.T.
En cuestiones tributarias slo la
ley puede:
a) Crear, modificar o suprimir tribu-
tos; definir el hecho generador
de la relacin tributaria; estable-
cer las tarifas de los tributos y
sus bases de clculo; e indicar
el sujeto pasivo;
b) Otorgar exenciones, reduccio-
nes o beneficios;
c) Tipificar las infracciones y estable-
cer las respectivas sanciones;
d) Establecer privilegios, preferen-
cias y garantas para los crditos
tributarios; y
e) Regular los modos de extincin
de los crditos tributarios por
medios distintos del pago.
En relacin a tasas, cuando la ley
no la prohba, el Reglamento de la
misma puede variar su monto para
que cumplan su destino en forma
ms idnea, previa intervencin
del organismo que por ley sea el
6 Para este autor el Poder Ejecutivo es en s mismo;
acta en virtud de su propia energa, no por impulso de
la ley. A la exclusin de aquellas cosas tan especficas,
del mbito de su actuacin independientes es a lo que
llamamos reserva legal . MAYER (Otto). Derecho Admi-
nistrativo Alemn. Volumen I. Argentina, Buenos Aires,
Editorial Depalama, tercera edicin, pgs. 98 y ss.

3
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
encargado de regular las tarifas de
los servicios pblicos.
I.4 Principios aplicables
en materia tributaria
ARTCULO 7. Principios aplicables
segn el C.N.P.T.
En las situaciones que no puedan
resolverse por las disposiciones de
este Cdigo o de las leyes espec-
ficas sobre cada materia, se deben
aplicar supletoriamente los principios
generales de Derecho Tributario y,
en su defecto, los de otras ramas
jurdicas que ms se avengan con
su naturaleza y fines.
I.5 El principio de interpretacin
denominado de la realidad
econmica en materia tributaria
ARTCULO 8. Segn el C.N.P.T.
.- Interpretacin de la norma que
regula el hecho generador de la
obligacin tributaria.
Cuando la norma relativa al hecho
generador se refiera a situaciones
definidas por otras ramas jurdicas,
sin remitirse ni apartarse expresa-
mente de ellas, el intrprete puede
asignarle el significado que ms se
adapte a la realidad considerada
por la ley al crear el tributo.
Las formas jurdicas adoptadas por
los contribuyentes no obligan al in-
4
trprete, quien puede atribuir a las
situaciones y actos ocurridos una
significacin acorde con los hechos,
cuando de la ley tributaria surja que
el hecho generador de la respectiva
obligacin fue definido atendiendo a
la realidad y no a la forma jurdica.
Cuando las formas jurdicas sean
manifiestamente inapropiadas a la
realidad de los hechos gravados y
ello se traduzca en una disminucin
de la cuanta de las obligaciones, la
ley tributaria se debe aplicar pres-
cindiendo de tales formas.
Esta normativa puede servir de fundamen-
to, en la prctica, para efectos de investi-
gar la comisin de delitos de defraudacin
fiscal, ello a travs de grupos de inters
econmico, los cuales se tratan como una
unidad econmica a efectos de computar y
consolidar los ingresos y gastos del grupo
como un todo. Sobre este tema en particu-
lar, en la actualidad no existen parmetros
claramente definidos para determinar cmo
identificar y aglutinar al grupo para efectos
de una imputacin global. Esta situacin
podra presentar problemas, pues el criterio
de agrupacin es de carcter subjetivo; es
decir, entra en juego el criterio del analista y
podra ser objetado por la parte afectada.
Otras de las debilidades o limitaciones
que tiene esta normativa para efectos de
la aplicacin en el proceso penal es que
podra rozar con garantas constitucionales
como la libertad de comercio; es decir, la
facultad del empresario de organizarse de
la mejor forma posible a sus intereses, ser
cada caso en particular en el que se esta-
blecer la aplicacin del criterio de grupos
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios

de inters econmico para determinar el la establecen, se deben aplicar diez

monto total de lo defraudado al fisco. das despus de su publicacin en
el Diario Oficial.
ARTCULO 12. Convenios entre particulares
Las reglamentaciones y dems
Los convenios referentes a la ma- disposiciones administrativas de
teria tributaria celebrados entre carcter general se deben aplicar
particulares no son deducibles en desde la fecha de su publicacin
contra del Fisco. en el Diario Oficial, o desde la fe-
cha posterior que en las mismas
Las anteriores regulaciones permiten se indique.
que la Administracin Tributaria pue-
da determinar la obligacin tributaria Cuando deban ser cumplidas ex-
de acuerdo con la realidad econmica, clusivamente por los funcionarios y
independientemente de las formas o empleados pblicos, se deben aplicar
estructuras jurdicas que asuman los desde la fecha de dicha publicacin o
contribuyentes o responsables en for-
desde su notificacin a stos.
ma inadecuada para cancelar un monto
menor al correspondiente. 7
I.7 Cmputo de los plazos en
Tambin hay que tener en cuenta en esta
materia tributaria
norma lo sealado en relacin con el art-
culo 8 (denominado Realidad Econmica)
ARTCULO 10. Cmputo de los plazos
del C.N.P.T.
segn C.N.P.T.

Los plazos legales y reglamenta-

I.6 Vigencia de las leyes tributarias
rios se deben contar de la siguiente
ARTCULO 9. Vigencia de las leyes tri- manera:
butarias segn el C.N.P.T.
a) Los plazos por aos o meses
Las leyes tributarias rigen desde la son continuos y terminan el da
fecha que en ellas se indique; si no equivalente del ao o mes res-
pectivo;
7 Como lo explica el autor Juan Carlos Luqui, no tiene
el fisco que estar a lo que el contribuyente ha hecho o
b) Los plazos establecidos por das
dice, sino a la realidad del negocio de que se trata. Las se entienden referidos a das
denominaciones que las partes dan a sus convenciones
valen siempre que estn de acuerdo con la realidad de los hbiles; y
hechos. En fin, el problema se presenta de continuo. Lo
que dificulta este asunto es que la apreciacin de aquella c) En todos los casos, los trmi-
realidad econmica no es todo lo fcil que parece. Segn nos y plazos que venzan en da
sea el intrprete en estos casos, el juez, posiblemente
abogado-, no siempre tendr los conocimientos suficientes inhbil para la Administracin
como para determinar dicha realidad econmica Ver
LUQUI (Juan Carlos). La obligacin tributaria. Ediciones
Tributaria, se extienden hasta
Desalma, Buenos Aires, pg. 339. el primer da hbil siguiente.

5
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
Los plazos no son prorrogables, salvo que
la ley indique que s pueden serlo.
I.8 La obligacin tributaria
Artculo 11. Concepto de la obligacin
tributaria segn el C.N.P.T.
La obligacin tributaria surge entre
el Estado u otros entes pblicos
y los sujetos pasivos en cuanto
ocurre el hecho generador previsto
en la ley; y constituye un vnculo
de carcter personal, aunque su
cumplimiento se asegure median-
te garanta real o con privilegios
especiales.
Al respecto la Procuradura General de la
Repblica (PGR) referido lo siguiente:
El tributo, expresin de la po-
testad de imperio del Estado,
establece una relacin jurdica
de derecho pblico entre el ente
pblico acreedor y el particular.
Nota caracterstica del tributo es
su coactividad, manifestacin
misma del poder estatal. En ese
sentido, el tributo es una obli-
gacin establecida por ley, de
naturaleza pblica y a favor de
un organismo pblico.
En relacin al tema que nos ocu-
pa, la jurisprudencia ha realizado
sus valiosos aportes. Especfica-
mente, la Sala Constitucional de
la Corte Suprema de Justicia, ha
sealado:
6
() II. Se ha considerado que
el carcter publicstico del tributo
consiste en tener a ste como una
prestacin obligatoria, comnmente
en dinero, exigida por el Estado
en virtud de su poder de imperio y
que da lugar a relaciones jurdicas
de derecho pblico. El tributo es la
prestacin pecuniaria que el Esta-
do o un ente pblico autorizado al
efecto por aqul, exige de sujetos
econmicos sometidos a l, en vir-
tud de su soberana territorial. Las
doctrinas publicistas explican el
tributo como una obligacin unilate-
ral, impuesta coercitivamente por el
Estado en virtud de su derecho de
soberana o del poder de imperio:
tal es el concepto aceptado por
la moderna doctrina del derecho
financiero. Elemento primordial del
tributo es la coercin por parte del
Estado, ya que es creado por su vo-
luntad soberana con prescindencia
de la voluntad individual. Los tribu-
tos son prestaciones obligatorias y
no voluntarias, son manifestacin
de voluntad exclusiva del Estado,
desde que el contribuyente slo
tiene deberes y obligaciones. Los
impuestos son una vinculacin de
derecho pblico, su imposicin y
fuerza compulsiva para el cobro
son actos de gobierno y de potes-
tad pblica. El fin principal del tribu-
to es allegar fondos al Estado, pero
tambin se amputa parte del poder
adquisitivo de los contribuyentes
con fines de regulacin econmica
como sucede en materia aduane-
ra. (Sala Constitucional, resolucin
N 5749-93 de las catorce horas
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
treinta y tres minutos del nueve de
noviembre de mil novecientos no-
venta y tres) (Ver en igual sentido el
voto N 2001-02657 de las quince
horas con quince minutos del cua-
tro de abril del dos mil uno).
()
La obligacin que tienen los sujetos
pasivos de cumplir con el pago del
tributo se denomina obligacin tribu-
taria y surge entre el Estado u otros
entes pblicos y aquellos sujetos
pasivos en cuanto ocurre el hecho
generador previsto en la ley (artculo
11 del Cdigo Tributario).
PGR, Opinin Jurdica OJ-055-2005
Por otro lado, la obligacin tributaria se
configura adems con la concurrencia de
determinados elementos bsicos y nece-
sarios para que se desarrolle la relacin
tributaria; es decir, el hecho generador el
tributo o la base imponible y los sujetos
partcipes de la relacin, sean sujeto activo
y sujeto pasivo. Lo que es lo mismo, es
el deber de cumplir la prestacin jurdi-
ca patrimonial de dar. El vnculo jurdico
creado por la obligacin tributaria es de
orden personal: se establece entre un
sujeto activo y un sujeto pasivo.
Indica al respecto la P.G.R.:
La norma tributaria -al igual que las
normas integrantes de un sistema
jurdico- estructuralmente se pre-
senta como un deber-ser, donde
su ocurrencia fctica conlleva a
ciertos efectos jurdicos que, en
el caso especfico de la norma tri-
butaria, consisten en el nacimien-
to de una obligacin de carcter
econmico -tributo- a cargo del
sujeto pasivo y a favor del Estado
(en sentido amplio), y cuyo importe
deber establecerse atendiendo los
presupuestos abstractos del tributo
y los criterios que la ley indique
para su determinacin.
Es por ello que doctrinariamente
se ha reconocido que la obliga-
cin tributaria se perfecciona con
la concurrencia de los elementos
esenciales del tributo, a saber: el
hecho generador, la base imponible
y la tarifa, a los cuales se suman
los sujetos, por considerarse que
sin el nexo entre el supuesto de
hecho y su relacin con una deter-
minada persona no es posible con-
cebir doctrinalmente el nacimiento
de la obligacin a cargo del sujeto
sometido a gravamen. (SINZ DE
BUJANDA (Fernando). El nacimien-
to de la obligacin tributaria: An-
lisis jurdico del hecho imponible,
Buenos Aires, Pg. 224).
Dictamen C-319-2001 PGR.
ARTCULO 116. Elementos para verificar
y determinar la obligacin tributaria
En sus funciones de fiscalizacin,
la Administracin Tributaria pue-
de utilizar como elementos para
la verificacin y en su caso, para
la determinacin de la obligacin
tributaria de los contribuyentes y
de los responsables:
7
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
a) Los libros y registros de conta-
bilidad y la documentacin que
compruebe las operaciones
efectuadas; y
b) A falta de libros y registros, de do-
cumentacin o de ambos, o cuan-
do a juicio de la Administracin
los mismos fueran insuficientes o
contradictorios, se deben tener en
cuenta los indicios que permitan
estimar la existencia y medida de
la obligacin tributaria.
Sirven especialmente como indicios:
el capital invertido en la explotacin;
el volumen de las transacciones de
toda clase e ingresos de otros pero-
dos; la existencia de mercaderas y
productos; el monto de las compras
y ventas efectuadas; el rendimiento
normal del negocio o explotacin ob-
jeto de la investigacin o el de empre-
sas similares ubicadas en la misma
plaza; los salarios, alquiler del nego-
cio, combustibles, energa elctrica
y otros gastos generales; el alquiler
de la casa de habitacin; los gastos
particulares del contribuyente y de
su familia; el monto de su patrimo-
nio y cualesquiera otros elementos
de juicio que obren en poder de la
Administracin Tributaria o que sta
reciba o requiera de terceros.
Este artculo establece las dos formas de
determinacin de la deuda tributaria: a)
sobre base cierta y b) sobre base presun-
ta. En algunos casos, la Administracin
rechaza los registros contables (base
cierta), y recurre a la base presunta. En
el proceso investigativo penal, de acuerdo
con el caso en concreto, es necesario
8
validar el criterio utilizado por la Admi-
nistracin Tributaria con el fin de esta-
blecer si desde la perspectiva penal, ese
rechazo es aceptable, pues tal situacin
puede obedecer al incumplimiento de un
deber formal tributario o la carencia, por
parte de un documento contable, de algn
requisito formal que en sede penal no lo
descalificara. Un ejemplo de lo anterior
sera el no reporte y/o pago, por parte del
contribuyente, de las obligaciones con la
seguridad social, aspecto que no significa
que el correspondiente gasto no ocurri
en la realidad y que las ganancias que
el contribuyente reporta al Fisco, estn
ajustadas a la realidad econmica de la
empresa. En estos casos, se debe rea-
lizar allanamiento, registro y secuestro
para obtener los registros contables para
no depender de los eventuales elementos
subjetivos que haya podido emplear el
auditor de la Administracin Tributaria.
I.9 El hecho generador
de la obligacin tributaria
ARTCULO 31. Concepto de hecho
generador segn el C.N.P.T.
El hecho generador de la obliga-
cin tributaria es el presupuesto
establecido por la ley para tipificar
el tributo y cuya realizacin origina
el nacimiento de la obligacin.
ARTCULO 32. Momento en que ocurre
el hecho generador segn el C.N.P.T.
Se considera ocurrido el hecho
generador de la obligacin tributaria
y existente sus resultados:
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
a) En las situaciones de hecho,
desde el momento en que se ha-
yan realizado las circunstancias
materiales necesarias para que
produzca los efectos que normal-
mente le corresponden; y
b) En las situaciones jurdicas, desde
I.10 La base imponible
el momento en que estn definiti-
vamente constituidas de conformi-
La P.G.R. establece lo siguiente:
dad con el derecho aplicable.
De acuerdo con la P.G.R.:
...el hecho generador representa
el presupuesto de hecho descri-
to en una norma tributaria, cuya
realizacin o ejecucin conlleva
al nacimiento de una obligacin
de carcter fiscal. Por esta razn,
en nuestro ordenamiento jurdico
el tributo se constituye como una
obligacin ex lege, al establecer el
artculo 31 del Cdigo de Normas
y Procedimientos Tributarios que:
El hecho generador de la obliga-
cin tributaria es el presupuesto
establecido por la ley para tipificar
el tributo y cuya realizacin origina
el nacimiento de la obligacin.
De este modo la ley define, ca-
racteriza y concepta el hecho
generador del tributo, como un
hecho, acto, actividad, o conjunto
de hechos, actos o actividades, de
los particulares; en una actividad
administrativa o jurisdiccional parti-
cularizada en los sujetos; etc., pre-
vistos en forma abstracta por una
norma jurdica como presupuesto
del nacimiento de la obligacin tri-
butaria. (GARCA VIZCANO (Ca-
talina), Derecho Tributario, Buenos
Aires, Ediciones Depalma, Tomo I,
1996, pg. 310).
Dictamen C-319-2001 PGR
Una vez acaecido el hecho ge-
nerador, se debe calcular el quan-
tum de la prestacin tributaria
individualizando la llamada base
imponible, la cual -valga advertir-
no se encuentra conceptualizada
en nuestro Cdigo de Normas y
Procedimientos Tributarios, ya
que el mismo se limita a indicar,
en su artculo 125, las formas de
determinacin o cuantificacin de
la obligacin tributaria. No obstante,
la doctrina ha contribuido a definir
la base imponible, al indicar:
Podemos definir la base como la
expresin cifrada y numrica del
hecho imponible. Se trata de una
magnitud definida en la ley y que
expresa la medicin del hecho im-
ponible, o ms exactamente, de su
elemento material, el criterio para
mensurar cada hecho imponible
real o concreto. En este sentido,
puesto que, como sabemos, el he-
cho imponible debe representar
una determinada manifestacin de
capacidad econmica, puede decir-
se que, a travs de la base y de su
clculo en cada caso concreto, se
aprecia la presencia o graduacin
9
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
de dicha capacidad econmica en
cada hecho imponible real. (P-
REZ ROYO (Fernando), Derecho
Financiero y Tributario: Parte Ge-
neral, Madrid, Editorial Civitas S.A.,
7 edicin, 1997, pg. 170).
La base imponible es entonces
aquel conjunto de elementos o cir-
cunstancias fcticas, en virtud de
los cuales se puede determinar el
monto de la obligacin tributaria a
cargo del sujeto pasivo y a favor de
la administracin tributaria.
Dictamen C-319-2001 PGR
El autor Ibaez define la base imponible
como :
aquella magnitud, de carcter di-
nerario o no dinerario, susceptible de
expresarse de una forma cuantitati-
va, que ha sido definida mediante la
correspondiente norma tributaria del
impuesto a que se refiere, y que en su
consecuencia, ha de aplicarse al caso
concreto definido, a fin de obtener
una correcta liquidacin del impuesto
que nos ocupa. Dicha base imponible
se obtendr, unas veces, mediante
la diferencia entre los ingresos com-
putables por la actividad empresarial
o profesional del sujeto pasivo y los
gastos necesarios para la obtencin
de aquellos es decir, por el importe
de la renta disponible; otras, por
el valor real del bien adquirido; por
los resultados econmicos obtenidos
por las personas jurdicas o por el
importe del servicio prestado8
8 JIMNEZ IBEZ (Antonio Jos). Cuantificacin de la
10
I.11 El sujeto activo de la obligacin
tributaria
Artculo 14. Concepto de sujeto activo
segn el C.N.P.T.
Es sujeto activo de la relacin jur-
dica el ente acreedor del tributo.
La PGR establece lo siguiente:
...se entiende sujeto activo de la
obligacin tributaria al acreedor del
adeudo tributario es decir, a quien
ostente el derecho a que se le sa-
tisfaga una deuda de carcter fiscal
derecho al crdito impositivo, que
se origina en el momento mismo en
que se materializa el presupuesto
de hecho descrito en la norma; por
ende, es a dicho acreedor a quien
se deben dirigir o entregar las sumas
recaudadas por concepto de tributos.
Esta figura es la que recoge nuestro
Cdigo de Normas y Procedimientos
Tributarios al estipular en su artculo
14: Es sujeto activo de la relacin ju-
rdica el ente acreedor del tributo.
De este modo, en nuestro ordena-
miento jurdico se constituye acree-
dor de la prestacin tributaria, aquel
a quien la ley confiere el derecho
al crdito impositivo, y por ende,
las facultades para administrar y
disponer del tributo conforme a lo
dispuesto en la ley.
Dictamen C-319-2001 PGR
deuda tributaria. Derecho Tributario. Parte General. Libros
Jurdicos Atelier, Barcelona, 2006, pg. 12.
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
En lo que se refiere propiamente al campo
penal, debe recordarse que el sujeto acti-
vo del hecho ilcito no va a ser el Estado,
sino la persona que realice la conducta
penalmente sancionada, y el Estado va
a ser el sujeto pasivo.
I.12 El sujeto pasivo de la obligacin
tributaria
Artculo 15. Concepto de sujeto pasivo
segn el C.N.P.T.
Es sujeto pasivo la persona obli-
gada al cumplimiento de las presta-
ciones tributarias, sea en calidad de
contribuyente o de responsable.
La Procuradura en el dictamen C-172-94
indica al respecto:
El sujeto pasivo de la relacin tri-
butaria lo es sin lugar a dudas aqul
a quien va dirigido el impuesto. Es
decir el destinatario ltimo de dicho
impuesto o carga tributaria.
El que debe de erogar de su pa-
trimonio o ingresos el monto de la
tarifa impuesta.
En igual forma se expresa en el Dictamen
C-319-2001:
Los tributos creados mediante el ejer-
cicio de una potestad tributaria, se
dirigen a un sujeto determinado que
se configura como deudor de la carga
tributaria cuando realiza el hecho ge-
nerador o presupuesto de hecho des-
crito en la norma. Doctrinariamente,
se ha definido as: el sujeto pasivo
de la obligacin tributaria es aquella
persona sobre la que pesa el deber
de realizarla. Dicho de otra forma,
como es obvio, toda persona obligada
a cumplir la obligacin tributaria es
sujeto pasivo de la citada obligacin.
(FERREIRO LAPATZA (Juan Jos),
Curso de Derecho Financiero Espa-
ol, Madrid, Editorial Marcial Pons,
16 Edicin, pg. 369).
Asimismo, el sujeto pasivo de la
obligacin tributaria se encuentra
obligado -por mandato de ley- a
cumplir no solo la obligacin prin-
cipal correspondiente al pago de la
deuda tributaria, sino tambin los
deberes formales que conlleva di-
cho pago, tendentes a posibilitar y
facilitar las tareas de determinacin,
fiscalizacin e investigacin que rea-
lice la Administracin Tributaria para
establecer la cuanta del adeudo
fiscal, conforme a lo estipulado en el
artculo 128 del Cdigo de Normas
y Procedimientos Tributarios.
Los sujetos pasivos de la obligacin tribu-
taria establecidos por el C.N.P.T. son los
que se detallan seguidamente:
a) Los contribuyentes:
los obligados por deuda propia
ARTCULO 17 C.N.P.T.- Obligados por
deuda propia (contribuyentes).
Son contribuyentes las personas
respecto de las cuales se verifica
el hecho generador de la obligacin
tributaria.
11
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
Dicha condicin puede recaer:
a) En las personas naturales, pres-
cindiendo de su capacidad, segn
el Derecho Civil o Comercial;
b) En las personas jurdicas, en los
fideicomisos y en los dems en-
tes colectivos a los cuales otras
ramas jurdicas atribuyen calidad
de sujeto de derecho; y
c En las entidades o colectivida-
des que constituyan una uni-
dad econmica, dispongan de
patrimonio y tengan autonoma
funcional.
ARTCULO 18.- Obligaciones
Los contribuyentes estn obliga-
dos al pago de los tributos y al cum-
plimiento de los deberes formales
establecidos por el presente Cdigo
o por normas especiales.
ARTCULO 19.- Sucesores
Los derechos y obligaciones del
contribuyente fallecido deben ser
ejercitados o, en su caso, cumplidos
por su sucesin, o sus sucesores,
entendindose que la responsabili-
dad pecuniaria de estos ltimos se
encuentra limitada al monto de la
porcin hereditaria recibida.
b) Los responsables: los obligados
por deuda ajena
ARTCULO 20 del C.N.P.T.- Obli-
gados por deuda ajena (respon-
sables).
12
Son responsables las personas
obligadas por deuda tributaria aje-
na, o sea, que sin tener el carcter
de contribuyentes deben, por dispo-
sicin expresa de la ley, cumplir con
las obligaciones correspondientes
a stos.
ARTCULO 21.- Obligaciones.
Estn obligados a pagar los tribu-
tos al Fisco, con los recursos que
administren o de que dispongan,
como responsables del cumplimien-
to de la deuda tributaria inherente
a los contribuyentes, en la forma
y oportunidad que rijan para stos
o que especialmente se fijen para
tales responsables, las personas
que a continuacin se enumeran:
a) Los padres, lo tutores y los cu-
radores de los incapaces;
b) Los representantes legales de
las personas jurdicas y dems
entes colectivos con personali-
dad reconocida;
c) Los fiduciarios de los fideicomi-
sos y los que dirijan, administren
o tengan la disponibilidad de los
bienes de los entes colectivos
que carecen de personalidad
jurdica;
d) Los mandatarios, respecto de
los bienes que administren y
dispongan; y
e) Los curadores de quiebras o con-
cursos, los representantes de las
sociedades en liquidacin y los
albaceas de las sucesiones.
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
Las personas mencionadas en los
incisos precedentes estn adems
obligadas a cumplir, a nombre de
sus representados y de los titula-
res de los bienes que administren
o liquiden, los deberes que este
Cdigo y las leyes tributarias im-
ponen a los contribuyentes, para
los fines de la determinacin, ad-
ministracin y fiscalizacin de los
tributos.
c) Los responsables por adquisicin
ARTCULO 22 del C.N.P.T..- Res-
ponsabilidad por adquisicin.
Son responsables solidarios en
calidad de adquirientes:
a) Los donatarios y los legatarios
por el tributo correspondiente a
la operacin gravada.
(As reformado por el artculo
1 de la Ley de Justicia Tributa-
ria No.7535 del 1 de agosto de
1995)
b) Los adquirientes de estableci-
mientos mercantiles y los dems
sucesores del activo, del pasivo
o de ambos, de empresas o de
entes colectivos, con persona-
lidad jurdica o sin ella. Para
estos efectos, los socios o los
accionistas de las sociedades
liquidadas tambin deben con-
siderarse sucesores.
(As reformado por el artculo 1
de la ley No.7900 de 3 de agosto
de 1999)
d) La responsabilidad del propietario
de la empresa individual de
responsabilidad limitada:
ARTCULO 25 del C.N.P.T. Res-
ponsabilidad del propietario de
la empresa individual de respon-
sabilidad limitada.
No obstante el rgimen especial es-
tablecido en el Cdigo de Comercio
y nicamente para los efectos de la
responsabilidad en el cumplimiento
de todas las obligaciones concer-
nientes a los tributos reglados por
este Cdigo, el patrimonio de la em-
presa individual de responsabilidad
limitada y el de su propietario se
consideran uno solo.
I.13 El domicilio fiscal
ARTCULO 26. Personas naturales
Para todos los efectos tributarios,
se presume que el domicilio en el
pas de las personas naturales es:
a) El lugar de su residencia habi-
tual, la cual se presume cuando
permanezca en ella ms de seis
meses en el perodo fiscal;
b) El lugar donde desarrollen sus
actividades civiles o comercia-
les o tengan bienes que den
lugar a obligaciones fiscales,
en caso de no conocerse la re-
sidencia o de existir dificultad
para determinarla;
c) El lugar donde ocurra el hecho
generador de la obligacin tri-
13
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
butaria, a falta de los anteriores;
y manente en el pas, se deben
d) El que elija la Administracin
Tributaria, en caso de existir ms
de un domicilio de los contem-
plados en este artculo.
ARTCULO 27. Personas jurdicas
Para todos los efectos tributarios,
se presume que el domicilio en el
pas de las personas jurdicas es:
ARTCULO 29. Domicilio especial
a) El lugar donde se encuentre su
direccin o su administracin
central;
b) El lugar donde se halle el cen-
tro principal de su actividad en
Costa Rica, en caso de no co-
nocerse dicha direccin o admi-
nistracin;
c) El lugar donde ocurra el hecho
generador de la obligacin tribu-
taria, a falta de los anteriores; y
d) El que elija la Administracin
Tributaria, en caso de existir ms
de un domicilio de los contem-
plados en este artculo.
Las disposiciones de este artculo
se aplican tambin a las sociedades
de hecho, fideicomisos, sucesiones
y entidades anlogas que no sean
personas naturales.
ARTCULO 28. Personas domiciliadas en
el extranjero
En cuanto a las personas domi-
ciliadas en el extranjero, rigen las
siguientes normas:
14
a) Si tienen establecimiento per-
aplicar a ste las disposiciones
de los artculos 26 y 27;
b) En los dems casos, el domicilio
es el de su representante legal;
y
c) A falta de dicho representante,
se debe tener como domicilio
el lugar donde ocurra el hecho
generador de la obligacin tri-
butaria.
Los contribuyentes y los respon-
sables pueden fijar un domicilio
especial para los efectos tributarios
con la conformidad expresa de la
Administracin Tributaria, la cual
slo puede negar su aceptacin,
mediante resolucin fundada fir-
me, si resulta inconveniente para el
correcto desempeo de las tareas
de terminacin y recaudacin de
los tributos.
La aceptacin de dicha Administra-
cin se presume si no manifiesta opo-
sicin dentro de los treinta das.
El domicilio especial as constituido
es el nico vlido para todos los
efectos tributarios.
La Administracin Tributaria pue-
de en cualquier momento exigir la
constitucin de un domicilio espe-
cial o el cambio del ya existente,
cuando, a travs de una resolucin
fundada firme, demuestre que ocu-
rre la circunstancia prevista en la
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
ltima parte del primer prrafo de
este artculo.
ARTCULO 30. Obligacin de comunicar
el domicilio
Los contribuyentes y los responsa-
bles tienen la obligacin de comu-
nicar a la Administracin Tributaria
su domicilio fiscal, dando las refe-
rencias necesarias para su fcil y
correcta localizacin.
Dicho domicilio se considera legal
en tanto no fuere comunicado su
cambio.
En caso de incumplimiento de la
obligacin que establece el pre-
sente artculo, el domicilio se de-
be determinar aplicando las pre-
sunciones a que se refieren los
artculos precedentes, sin perjuicio
de la sancin que corresponda de
acuerdo con las disposiciones de
este Cdigo.
La importancia del domicilio fiscal, segn
explica el autor costarricense Villalobos
Quirs, es la siguiente:
El domicilio fiscal se ha dicho
con acierto no se halla donde se
tiene el designio de vivir y est
la familia, sino all donde la per-
sona desarrolla su actividad, en
el sitio en que trabaja. Como la
administracin tributaria requie-
re establecer de modo rpido y
directo la situacin de las perso-
nas, en materia fiscal se otorga
preferencia al lugar de residencia
habitual en cuanto a las personas
fsicas y al centro principal de la
actividad en lo que respecta a las
personas jurdicas. En materia de
domicilio, hay una diferencia im-
portante entre el derecho civil y
el derecho pblico. Tambin es
importante el concepto de domi-
cilio fiscal respecto de empresas
extranjeras con sucursales en el
pas, o bien empresas domicilia-
das aqu cuya gerencia o mando
est en el extranjero. El domicilio
fiscal cobra relevancia a la hora
de pagar el impuesto de la renta,
pues si vive en el pas pagar de
una determinada manera: gozar
de deducciones y plazo para el
pago; en cambio, si no vive en
el pas no tendr deducciones y
cancelar el impuesto en un solo
pago Es obligacin del contri-
buyente comunicar el domicilio o
cualquier cambio de ste. Para
efectos tributarios se considerar
legal el domicilio originalmente co-
municado, en tanto no se notifique
su cambio.9
Estos artculos referentes al domicilio fiscal
pueden tener importantes trascenden-
cias penales, por cuanto una incorrecta
notificacin al contribuyente puede pro-
ducir la nulidad o invalidez de este acto.
En consecuencia, un contribuyente mal
notificado de un inicio de una actuacin
fiscalizadora, puede reparar su incumpli-
miento y verse beneficiado de una excusa
legal absolutoria. (Ver art. 92 C.N.P.T.
penltimo prrafo).
9 Villalobos Quirs (Enrique), op.cit., pg. 69.
15
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
I.14 Algunos impuestos establecidos
por la normativa costarricense
a) El impuesto sobre la renta
Este impuesto se aplica tanto a
personas fsicas como jurdicas,
radicadas en Costa Rica.
Tipos de renta:
Renta entrada: Tiende a gravar
la totalidad de los incrementos pa-
trimoniales que experimente una
persona: ya sea por un hecho de
suerte (ganar en la lotera o en la
rueda de la fortuna), una donacin
o una herencia o por la explotacin
de una actividad econmica o la
prestacin de servicios de cual-
quier clase.
Renta consumida: Que implica que
se gravan no los ingresos que se
producen sino los gastos, es decir el
consumo a fin de estimular el ahorro
orientado hacia la inversin.
Renta producida: Es la que se sigue
en Costa Rica, que es la diferencia
entre la renta bruta y las deducciones
y exenciones fijadas por la ley. Se
grava la renta que se produzca en
un perodo fiscal determinado, que va
del 1 de octubre al 30 de setiembre,
partiendo de una riqueza preexistente,
o sea, que la renta producida es una
riqueza nueva, es un aumento en
el patrimonio que experimenta una
persona fsica o una persona jurdica,
como una sociedad mercantil.
16
Es importante distinguir entre renta
bruta y renta neta. La renta bruta
es el conjunto de los ingresos o
beneficios percibidos en el perodo
del impuesto por el sujeto pasivo,
as como cualquier incremento del
patrimonio que no tenga su justifi-
cacin en ingresos debidamente
registrados y declarados, a partir
del perodo fiscal siguiente.
La renta neta es el resultado de
deducir de la renta bruta los costos
y gastos tiles, necesarios y per-
tinentes para producir la utilidad o
beneficio, y las otras erogaciones
expresamente autorizadas por la
ley, debidamente respaldadas por
comprobantes y registradas en la
contabilidad.10
b) El impuesto sobre las ventas
Es una ley que grava las ventas
de mercancas efectuadas en el
territorio de la Repblica. La ley
grava todas las ventas de bienes
muebles, es decir, el traspaso de la
propiedad de un bien, lo mismo que
los servicios que se prestan. Que-
dan excluidos los inmuebles como
es el caso de las edificaciones y el
suelo y las exportaciones.
c) El impuesto selectivo de consumo
Es el impuesto referente al valor de las
transferencias de las mercancas que
queden comprendidas en una lista que
al efecto elabora el Poder Ejecutivo.
10 Villalobos Quirs (Enrique), op.cit., pg. 123.
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
d) El impuesto sobre el traspaso
de los bienes inmuebles
Se entiende por traspaso todo negocio
jurdico por el cual se transfiera un inmue-
ble, atendiendo la naturaleza jurdica del
negocio respectivo y no a la denominacin
que le hayan dado a ste las partes.
I.15 La facultad de la Administracin
Tributaria para citar a los
sujetos pasivos y a terceros
ARTCULO 112. Facultad para citar a su-
jetos pasivos y a terceros
La Administracin Tributaria podr
citar a los sujetos pasivos y a terce-
ros relacionados con la obligacin
tributaria correspondiente, para que
comparezcan en las oficinas de la
Administracin Tributaria, con el fin
de contestar, oralmente o por escri-
to, las preguntas o los requerimien-
tos de informacin necesarios para
verificar y fiscalizar las obligaciones
tributarias respectivas, con apego al
debido proceso. De toda compare-
cencia, deber levantarse acta.
Es importante mencionar que en otros pa-
ses se han realizado importantes escritos
acerca de la garanta contra la autoincri-
minacin, establecida por la Constitucin
Poltica y nuestra normativa procesal pe-
nal, frente a las facultades de verificacin y
fiscalizacin de la Administracin Tributaria
y, por otro lado, la utilizacin de la prueba
obtenida en el procedimiento administrati-
vo para servir eventualmente de sustento
a un determinado proceso penal. Este
tema ha suscitado algunas dificultades
a nivel doctrinario y jurisprudencial, pues
nos encontramos frente a dos procedi-
mientos, el administrativo y el penal, los
cuales rigen por reglas y principios pro-
pios; en el primero prevalece la obligacin
de colaborar con la administracin y en el
segundo rige la prohibicin de obligar a
una persona a declarar contra s misma.
Lo cierto del caso es que en nuestro pas,
la informacin obtenida del procedimiento
administrativo puede servir como noticia
criminis, lo discutible es el utilizar la prueba
que es proveniente del propio imputado.
Dicha respuesta no es nada sencilla, s
queda claro que deben tutelarse dos inte-
reses, por un lado el deber que tienen los
ciudadanos de contribuir al sostenimiento
de los gastos del Estado y la prohibicin
existente de ser obligado a declarar con-
tra s mismo,11 por ello se le sugiere a
los fiscales obtener la prueba por otros
medios legalmente establecidos para no
enfrentarse ante dicha problemtica.
I.16 La facultad de la Administracin
Tributaria de inspeccionar locales
y de solicitar allanamientos ante
la autoridad jurisdiccional
ARTCULO 113. Inspeccin de locales
Cuando sea necesario para de-
terminar o fiscalizar la situacin
11 Seala el autor Konrad Hesse que la posible colisin o
conflicto entre bienes constitucionalmente protegidos,
singularmente el deber de contribuir... y los derechos
fundamentales ha de resolverse mediante una adecuada
ponderacin sin que, en cada caso, la prevalencia de uno
vace de contenido al otro. Ver Konrad Hesse citado por
RODRGUEZ BEREIJO (lvaro). El sistema de infraccio-
nes y sanciones tributarias (Los principios del Derecho
sancionador), Civitas, Madrid, 1992, pg. 15.
17
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
tributaria de los sujetos pasivos,
la Administracin Tributaria podr
inspeccionar locales ocupados, por
cualquier ttulo, por el sujeto pasivo
respectivo. En caso de negativa
o resistencia, la Administracin,
mediante resolucin fundada, de-
ber solicitar a la autoridad judicial
competente, la autorizacin para
proceder al allanamiento, el cual
quedar sujeto a las formalidades
establecidas en el Cdigo de Pro-
cedimientos Penales.
Comentario: es importante que la Admi-
nistracin Tributaria cuando solicite los
allanamientos verifique y justifique la vin-
culacin de los lugares por allanar con los
hechos investigados, y que la resolucin
judicial est debidamente fundamentada,
a efecto de evitar nulidades posteriores.
I.17 El secuestro de documentos
por parte de la Administracin
Tributaria
ARTCULO 114. Secuestro
La Administracin Tributaria po-
dr solicitar, mediante resolucin
fundada, a la autoridad judicial
competente, autorizacin para el
secuestro de documentos o bienes
cuya preservacin se requiera para
determinar la obligacin tributaria
o, en su caso, para asegurar las
pruebas de la comisin de una in-
fraccin o un acto ilcito tributario.
Esta medida tiene el propsito de
garantizar la conservacin de tales
18
documentos o bienes y no podr
exceder de treinta das naturales
prorrogables por igual plazo.
Al practicarse esta diligencia, debe-
rn levantarse un acta y un inven-
tario de los bienes secuestrados y
nombrarse un depositario judicial.
El secuestro de bienes estar suje-
to a las formalidades establecidas
en el Cdigo de Procedimientos
Penales.
Es importante coordinar con la Adminis-
tracin Tributaria sobre el destino de la
documentacin decomisada por ellos, en
aquellos casos en los cuales se presume
la posible comisin de un delito penal tribu-
tario, para que no la devuelvan y el fiscal
pueda solicitarle al Juez Penal corres-
pondiente la autorizacin para secuestrar
toda esa prueba que podra servir para el
Proceso Penal.
Comentario: el plazo establecido en el nu-
meral anterior para que la Administracin
Tributaria conserve la documentacin es
muy corto y no permite finalizar los estu-
dios para determinar la eventual comisin
del hecho punible. Por ello, es necesario
realizar una reforma legal para extender
este plazo.
Si la Administracin Tributaria estima que
el plazo de 30 das y su extensin a 60
das no es suficiente, debe coordinar con
la Fiscala, para que sta por medio de
orden de juez, secuestre la informacin y
la conserve mientras se realiza la inves-
tigacin judicial.
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
ARTCULO 114. Uso de la informacin
La informacin obtenida o recaba-
da slo podr usarse para fines tri-
butarios de la propia Administracin
Tributaria, la cual est impedida
para trasladarla o remitirla a otras
oficinas, dependencias o institucio-
nes pblicas o privadas.
El incumplimiento de esta disposi-
cin constituir el delito de divul-
gacin de secretos, tipificado en el
artculo 337 del Cdigo Penal.
La prohibicin indicada en este ar-
tculo no impide trasladar ni utilizar
toda la informacin necesaria reque-
rida por los tribunales comunes.
La informacin y la prueba general
obtenida o recabada como resul-
tado de actos ilegales realizados
por la Administracin Tributaria, no
producirn ningn efecto jurdico
contra el sujeto fiscalizado.
I.18 El carcter confidencial de las
informaciones obtenidas por la
Administracin Tributaria
ARTCULO 117. Carcter confidencial de
las informaciones
Las informaciones que la Admi-
nistracin Tributaria obtenga de
los contribuyentes, responsables
y terceros, por cualquier medio,
tienen carcter confidencial; y sus
funcionarios y empleados no pue-
den divulgar en forma alguna la
cuanta u origen de las rentas, ni
ningn otro dato que figure en las
declaraciones, ni deben permitir
que estas o sus copias, libros o
documentos, que contengan ex-
tractos o referencia de ellas sean
vistos por otras personas que las
encargadas en la Administracin
de velar por el cumplimiento de las
disposiciones legales reguladoras
de los tributos a su cargo.
No obstante lo dispuesto en el p-
rrafo anterior, el contribuyente, su
representante legal, o cualquier
otra persona debidamente autori-
zada por aquel, pueden examinar
los datos y anexos consignados
en sus respectivas declaraciones
juradas, lo mismo que cualquier
expediente que contemple ajustes
o reclamaciones formuladas sobre
dichas declaraciones.
La prohibicin que seala este art-
culo no impide la inspeccin de las
declaraciones por los Tribunales
Comunes.
Tampoco impide el secreto de las
declaraciones, la publicacin de
datos estadsticos o del registro de
valores de los bienes inmuebles,
as como de la jurisprudencia tri-
butaria conforme a lo previsto en
el artculo 101 (*) de este Cdigo,
o el suministro de informes a los
personeros de los Poderes Pbli-
cos, siempre que se hagan en tal
forma que no pueda identificarse
a las personas.
19
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
Las prohibiciones y las limitacio-
nes establecidas en este artculo
alcanzan tambin a los miembros
y empleados del Tribunal Fiscal
Administrativo, as como a los ser-
vidores de los bancos del Sistema
Bancario Nacional, las sociedades
financieras de inversin y crdito
especial de carcter no bancario y
las dems entidades reguladas por
la Auditora General de Entidades
Financieras.
Toda informacin que requieran los fisca-
les de las autoridades tributarias y otras
instituciones como, por ejemplo, las ban-
carias, debe solicitarse la respectiva orden
ante el Juez Penal correspondiente, por
tratarse de informacin confidencial.
Comentario: la informacin que la Fiscala
debe requerir por medio del juez, es la
que tiene vinculacin con lo que afecte la
cuanta y naturaleza de las obligaciones
tributarias.
I.19 Normas supletorias de aplicacin
en materia tributaria
ARTCULO 155. Normas supletorias
segn el C.N.P.T. Orden de aplicacin
En materia de procedimiento, a
falta de norma expresa en este C-
digo, se deben aplicar las disposi-
ciones generales de procedimiento
administrativo y en su defecto, las
de los Cdigos de Procedimientos
Civiles o Penales, segn el caso de
que se trate.
20
1.20 La competencia judicial para
conocer los delitos tributarios
El 6 de mayo de 2002 se aprob la Ley
N 8275, mediante la cual se cre la
Jurisdiccin Penal de Hacienda y de la
Funcin Pblica, la cual fue publicada
en La Gaceta N 94 del 17 de mayo de
2002 y entr a regir a partir del 17 de
mayo de 2003. La competencia de esta
jurisdiccin es establecida en su artculo
primero.
Crease la Jurisdiccin Penal de
Hacienda y de la Funcin Pblica
a la que corresponder conocer
y resolver, definitivamente, sobre
los delitos contra los deberes de
la funcin pblica y los delitos tri-
butarios, as como los contenidos
en la Ley General de Aduanas, N
7557, de 20 de octubre de 1995, y
sus reformas; la Ley Orgnica del
Banco Central de Costa Rica, N
7558, de 3 de noviembre de 1995,
y sus reformas, y la Ley sobre el
enriquecimiento ilcito de los servi-
dores pblicos, N 6872, de 16 de
junio de 1983.
De acuerdo con la Ley N 4755, denomina-
da Cdigo de Normas y Procedimientos
Tributarios (la cual ha sufrido importantes
reformas), los delitos contemplados y de
conocimiento de la Jurisdiccin Penal de
Hacienda son los siguientes:
ARTCULO 92.- Induccin a error
a la Administracin Tributaria
(As reformado por el artculo 2 de la
ley N 7900 de 3 de agosto de 1999)
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
ARTCULO 93.- No entrega de
tributos retenidos o percibidos
(As reformado por el artculo 2 de la
ley N 7900 de 3 de agosto de 1999)
ARTCULO 94.- Acceso desauto-
rizado a la informacin
(As reformado por el artculo 2 de la
ley N.7900 de 3 de agosto de 1999)
ARTCULO 95.- Manejo indebido
de programas de cmputo
(As reformado por el artculo 2 de la
ley N 7900 de 3 de agosto de 1999)
ARTCULO 96.- Facilitacin del
cdigo y la clave de acceso
(As reformado por el artculo 2 de la
ley N 7900 de 3 de agosto de 1999)
ARTCULO 97.- Prstamo de c-
digo y clave de acceso
(As reformado por el artculo 2 de la
ley N .7900 de 3 de agosto de 1999)
ARTICULO 98.- Responsabilidad
penal del funcionario pblico por
accin u omisin dolosa
(As reformado por el inciso g) del
artculo 27 de la Ley N 8114, Ley
de Simplificacin y Eficiencia Tribu-
tarias de 4 de julio del 2001)
ARTCULO 98 bis.- Responsabili-
dad penal del funcionario pblico
por accin u omisin culposa
(As adicionado por el inciso h) del
artculo 27 de la Ley N 8114, Ley de
Simplificacin y Eficiencia Tributarias
de 4 de julio del 2001).
Comentario: es importante tener en cuen-
ta que aparte de los delitos enumerados
en la Seccin Segunda del C.N.P.T. (art.
92 al art. 98 bis C.N.P.T.), se encuentran
previstas dentro de este mismo cuerpo
normativo otras figuras que se tipifican
como infracciones administrativas (del
art. 78 al art. 88).
Particular inters reviste el caso de los
numerales 79 y 81 del C.N.P.T., en los
cuales se contempla como infraccin el
no presentar la declaracin tributaria.
Debe determinarse si en caso de que
dicha falta d como resultado un perjuicio
fiscal superior a los 200 salarios base,
entrara a formar parte de los supuestos
establecidos en el numeral 92 de este
cuerpo normativo, como es la modalidad
de ocultamiento de informacin verdade-
ra. No hay suficiente claridad en cuanto
si estos supuestos de hecho: a) omisin
en la presentacin de declaraciones tri-
butarias con perjuicio fiscal superior a
200 salarios base , b) la falta de ingreso
(por omisin o inexactitud ) tipifican co-
mo infracciones o como delitos, por lo
que sera recomendable proponer una
reforma legislativa que contemple clara-
mente como supuestos del artculo 92:
i- la omisin en la presentacin de la de-
claracin tributaria, ii- la falta de ingresos
por omisin o inexactitud, siempre que en
ambos casos, tales acciones conduzcan
a perjuicios fiscales superiores a 200
salarios base.
La Corte Plena formul un documento
denominado Reglas Prcticas para la
Aplicacin de la Ley de la Jurisdiccin
Penal de Hacienda y de la Funcin P-
blica, las cuales fueron aprobadas por
21
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
acuerdo tomado en sesin N 1803, ce-
lebrada el 12 de mayo de 2003, en su
artculo X (Circular 36-2003 de Corte
Plena). Por su parte, la Fiscala Gene-
ral de la Repblica, mediante las cir-
culares 10-2003 y 19-2004, tambin dio
seguimiento a lo instituido en la Circular
36-2003 de la Corte Plena. Los principa-
les acuerdos, de acatamiento obligatorio
para los funcionarios judiciales, que fueron
tomados y son de aplicacin obligatoria
en la tramitacin de los delitos tributarios,
son los siguientes:
Le corresponde a cada fiscal del
territorio donde haya ocurrido el
hecho, recibir la denuncia, hacer la
valoracin inicial y practicar, cuan-
do corresponda, la investigacin
preparatoria.
El/la fiscal del territorial est obliga-
do a realizar el dictamen conclusivo
y dar las audiencias respectivas en
caso de formular la acusacin o la
solicitud de sobreseimiento.
Cualquier negociacin de medida
alternativa o procedimiento abrevia-
do debe ser aprobado directamente
por el/la Fiscal Adjunta de Delitos
Econmicos, Corrupcin y Tributa-
rios, cuya ubicacin es en el Primer
Circuito Judicial de San Jos.
Durante la investigacin prepara-
toria, el/la fiscal territorial puede
requerir la autorizacin jurisdic-
cional para realizar determinados
actos. Esa autorizacin jurisdic-
cional nicamente la podr dar
el Juzgado Penal del Segundo
Circuito Judicial de San Jos,
perteneciente al circuito judicial
designado como asiento de la
22
nueva jurisdiccin especializada
por la Corte Plena.
Las solicitudes de allanamiento, re-
gistro y secuestro, el levantamiento
de secreto bancario, los anticipos
de prueba, la aplicacin de medidas
cautelares, entre otras peticiones,
deben ser realizadas por el/la fiscal
territorial al Juzgado Penal del Se-
gundo Circuito Judicial de San Jos,
por cualquier medio de comunica-
cin disponible (fax, correo electr-
nico, telfono, correo, telegrama, o
cualquier otro al alcance).
El/la Juez Penal del Segundo
Circuito Judicial de San Jos, si
acepta la solicitud del o la fiscal
y autoriza la diligencia, la medida
cautelar, la actuacin, etc., pue-
de realizarla directamente o bien,
por resolucin podr comisionar la
realizacin del acto a la autoridad
judicial del lugar del hecho cuando
deba practicarse alguna diligencia
en ese sitio.
Cuando el/la fiscal territorial concluya
la investigacin preparatoria y realice
el acto conclusivo, debe trasladar
el asunto a la Fiscala Adjunta de
Delitos Econmicos, Corrupcin y
Tributarios, con sede en el Primer
Circuito Judicial de San Jos, con
el fin de que los y las fiscales de di-
cha Fiscala Adjunta, a partir de ese
momento asuman el conocimiento
de la causa y lleven el control de las
actuaciones realizadas en esa mate-
ria por las y los dems funcionarios
del Ministerio Pblico.
Tanto las audiencias prelimina-
res como los debates, que deben
realizarse en el Juzgado Penal de
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
Hacienda y el Tribunal Penal de
Hacienda, ambos con sede en el
Segundo Circuito Judicial de San
Jos, deben ser asumidos por las y
los fiscales de la Fiscala Adjunta de
Delitos Econmicos, Corrupcin y
Tributarios. [Por circular 10-2003 se
agreg: salvo especial disposicin
en contrario de la Fiscala General
o bien por acuerdo existente entre
el Fiscal Adjunto de Delitos Econ-
micos, Corrupcin y Tributarios y el
Fiscal Adjunto del lugar de donde
provenga el caso investigado].
Si el hecho delictivo ocurre en
horas inhbiles, das feriados, de
asueto, de vacaciones o fines de
semana, las y los funcionarios
disponibles en materia penal lo
sern tambin para la Jurisdiccin
Penal de Hacienda y Deberes de
la Funcin Pblica.
Estas reglas son aplicables nica-
mente a los asuntos a que se refie-
re la Ley de la Jurisdiccin Penal
de Hacienda y de los Deberes de la
Funcin Pblica, ocurridos a partir
del da 17 de mayo de 2003.
Todos aquellos asuntos anteriores
a esa fecha, que se encuentren
en investigacin preparatoria o
etapa intermedia, continuarn su
trmite normal en la jurisdiccin
penal ordinaria.
I.21 El papel de la Fiscala Tributaria
en la investigacin de los delitos
tributarios
La Fiscala Tributaria pertenece a la Fis-
cala Adjunta de Delitos Econmicos,
Corrupcin y Tributarios. En la actuali-
dad se encuentra ubicada en el Segun-
do Circuito Judicial de San Jos, pues
la Corte Plena mediante la Sesin N
2-97, artculo VIII, con el propsito de
dar cumplimiento al Transitorio 1 de la
Ley 7535 del 1 de agosto de 1996 (Ley
de Justicia Tributaria) y con fundamento
en el artculo 65 del Cdigo de Normas
y Procedimientos Tributarios, reformado
por aquella ley, as como tambin con
base en el inciso 16) del artculo 59 de la
Ley Orgnica del Poder Judicial, decidi
establecer la competencia de los delitos
tributarios al II.C.J.S.J., lo cual tambin
se mantuvo con la Ley de la Creacin de
la Jurisdiccin Penal de Hacienda y de
la Funcin Pblica.
Dicha fiscala tiene entre sus principales
funciones, en el campo de los delitos tri-
butarios, las siguientes:
Investigar los delitos tributarios, cu-
yas denuncias le son enviadas por
el Ministerio de Hacienda o alguna
de sus dependencias, y segn el
caso participar en las etapas in-
termedias, de juicio e inclusive de
Casacin, as como en la contes-
tacin de audiencias de Revisin.
Debe observarse que los delitos
tributarios son, a excepcin del
artculo 98 bis del C.N.P.T. delitos
dolosos de accin penal pblica
y en los cuales casi siempre las
denuncias que llegan a la Fiscala
Tributaria vienen por escrito (es
decir, es excepcional el caso en
que venga una persona directa-
mente a denunciar ante la Fiscala
Tributaria), procedentes de la Ad-
23
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
ministracin Tributaria, aunque han
habido causas que se han iniciado
de oficio, que en todo caso se ha
solicitado al Ministerio de Hacienda
su respectiva investigacin, por ser
los encargados de determinar los
impuestos dejados de percibir.
En todas las denuncias, la Fiscala
de conformidad con el artculo 297
del Cdigo Procesal Penal realiza
la valoracin inicial de rigor y debe
responder a las preguntas conoci-
das de cundo (fecha), dnde (en
qu lugar), quin (identificar a los
partcipes y su participacin espe-
cfica), cmo (el modo y los medios
utilizados por el autor para lograr el
resultado, y explicar la conducta se-
guida por los partcipes en el hecho
delictivo investigado), si el hecho
fue cometido con conocimiento y
voluntad, cul fue el resultado y si
fue doloso o por el contrario fue un
hecho negligente o imprudente ,
entre otros aspectos.
Se analiza si el hecho es tpico y
si es del caso se recaba la prueba
necesaria y legal, segn el artculo
181 del Cdigo Procesal Penal, para
determinarlo. Por ejemplo, si el mon-
to de los impuestos dejados de pa-
gar al Fisco superan los doscientos
salarios base, ste es un elemento
fundamental para la configuracin
del delito de induccin a error a la
Administracin Tributaria. Se valora
la prueba existente. Se piensa en la
prueba que se debe obtener y por
qu medios legales se har. En fin
se realiza un plan de investigacin
y se establecen las diligencias res-
pectivas aplicando la teora del caso
24
que viene claramente explicada en
el libro Abordaje y Planeacin de la
Investigacin Penal del autor Osval-
do Henderson Garca, publicado en
el ao 2005 por parte del Ministerio
Pblico. Tambin para conocer otras
actuaciones que puede realizar el
fiscal ver Manual de Actuaciones del
Fiscal de Jorge Chavarra Guzmn,
publicado en el ao 2006.
Atender consultas que realicen las
y los fiscales de otras fiscalas te-
rritoriales.
Cumplir con las etapas intermedia
y debate de todos los asuntos de
la Jurisdiccin Penal de Hacienda
del Segundo Circuito Judicial de
San Jos (ello por un acuerdo in-
terno de los Fiscales Adjuntos de
Delitos Econmicos, Corrupcin y
Tributarios y del II Circuito Judicial
de San Jos y, de otras Fiscalas
Adjuntas referentes a los delitos
tributarios y aduaneros).
Coordinar con las autoridades del
Ministerio de Hacienda y cualquier
otra entidad (externa o interna del
Poder Judicial) que se requiera para
lograr mejores resultados en las in-
vestigaciones penales tributarias.12
12 COMENTARIO: Pese a que se han realizado reuniones
con las altas autoridades de la Administracin Tributaria
en bsqueda de mecanismos de coordinacin y retroa-
limentacin entre funcionarios de esa Administracin y
funcionarios judiciales (fiscales y auditores forenses),
no se han producido, en todos los casos, resultados
positivos. Se debe insistir en este aspecto, pues las
investigaciones de delitos tributarios inician en el mbito
administrativo y terminan en el judicial; es decir, todas
las actuaciones en el mbito administrativo, con todos
sus aciertos y errores, tendrn impacto en el proceso
penal. En consecuencia, se debe procurar que los au-
ditores fiscales conozcan los aspectos ms importantes
del proceso penal (recopilacin de evidencia, cadena
de custodia y otras formalidades de este tipo).
 Captulo I Aspectos tericos y procesales relevantes para la investigacin de los delitos tributarios
Colaborar con los fiscales de la
Fiscala Adjunta de Delitos Eco-
nmicos, Corrupcin y Delitos
Tributarios, ubicados en el Primer
Circuito Judicial de San Jos, en
labores tales como, por ejemplo, en
allanamientos, en la realizacin de
Audiencias Preliminares y Debates,
en realizacin de investigaciones
en asuntos nacionales de gran en-
vergadura, entre otras.
Cualquier otra tarea que establezca
la Fiscala General y la Fiscala
Adjunta de Delitos Econmicos,
Corrupcin y Delitos Tributarios.
Comentario: La Circular 19-2004 de la
Fiscala General de la Repblica establece
en forma expresa que las investigaciones
en este tipo de delitos deben ser realiza-
das en las fiscalas territoriales. A pesar
de dicha disposicin se procura, por lo
menos en el caso de los delitos tributarios
contemplados en el C.N.P.T., realizar todas
las investigaciones hasta su conclusin en
la Fiscala Tributaria, por su complejidad
y por la especializacin que se requiere
en esta materia.
I.22 El papel de la Procuradura
General de la Repblica en los
delitos tributarios
En todos los delitos tributarios, los fis-
cales siempre le deben dar, desde el
inicio del procedimiento penal, partici-
pacin a la Procuradura General de la
Repblica, quien representa los intere-
ses del Estado costarricense, de acuer-
do al artculo 1 y siguientes de la Ley
Orgnica de la Procuradura General de
la Repblica. Cuando la Procuradura
presente accin civil y querella, stas
deben manejarse en legajos indepen-
dientes del legajo principal.
I.23 Las medidas cautelares
La aplicacin de medidas cautelares
deben ser solicitadas por el o la fiscal
territorial al Juzgado Penal del Segun-
do Circuito Judicial de San Jos, por
cualquier medio de la comunicacin
disponible, ya sea fax, correo electr-
nico, telfono, correo, telegrama, etc.
Si el hecho delictivo ocurre en horas
inhbiles, das feriados, de asueto, de
vacaciones o fines de semana, las y
los funcionarios disponibles en materia
penal lo sern tambin para la Jurisdic-
cin Penal de Hacienda y Deberes de
la Funcin Pblica.
Sobre los presupuestos para solicitar las
medidas cautelares debe atenerse a lo
establecido para los dems delitos penales
y que se encuentra regulado en el Cdi-
go Procesal Penal. Adems se aconseja
llevar el legajo de medidas cautelares
separado del legajo principal (Art. 242 del
Cdigo Procesal Penal).
I.24 Las salidas alternas
De conformidad con la Circular 19-2004
de la Fiscala General de la Repblica,
cualquier negociacin de una medida al-
ternativa o de un procedimiento abreviado
debe ser aprobado directamente por el
Fiscal Adjunto de Delitos Econmicos, Co-
rrupcin y Tributarios, ubicada en el Primer
25
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
Circuito Judicial de San Jos. Adems,
debe recordarse que en todos los delitos
tributarios es obligatorio darle participacin
a la Procuradura General de la Repblica,
quien representa a la vctima el Estado
costarricense.
Sobre el papel en particular de la Procu-
radura General de la Repblica, debe
puntualizarse que mediante el Decreto
Ejecutivo N 31313 se estableci una li-
mitacin a dicha entidad para aceptar
salidas alternas en los delitos tribu-
tarios, que conlleva la solicitud de la
respectiva autorizacin al Poder Ejecu-
tivo, especficamente a las autoridades
jerrquicas del Ministerio de Hacienda
o al Consejo de Gobierno.
En el nuevo Cdigo Contencioso Adminis-
trativo, Ley N 8508, que entr en vigencia
a partir de enero del 2008, se establece la
posibilidad de conciliar de la Procuradura
General de la Repblica, eso s siempre y
cuando se cuente con la autorizacin expre-
sa del Procurador General de la Repblica
o del Procurador General Adjunto, o del
rgano que estos deleguen (al respecto el
26
artculo 73 y concordantes del cuerpo legal
citado). Con base en esta normativa, los
procuradores asignados a la materia penal,
valoran la posibilidad de utilizarla como
base para aceptar una medida alterna en
el campo penal-tributario, sin necesidad de
solicitar autorizacin al Poder Ejecutivo.
Comentario: para evitar atrasos en el proce-
so, es importante que la Fiscala indique al
imputado que si desea plantear una medida
alterna lo haga desde el inicio de la inves-
tigacin y coordine con la Procuradura los
alcances de esa salida alterna. Lo anterior,
para prevenir que deban suspenderse au-
diencias preliminares para que el imputado
y la Procuradura logren un acuerdo.
Si hay suspensiones de la audiencia pre-
liminar para alcanzar algn convenio, es
oportuno que el fiscal solicite que si se
suspende la audiencia para tales efec-
tos, el imputado acceda a renunciar a la
prescripcin mientras se define si se llega
a una salida alterna (la razn de ello es
que muchas veces estas solicitudes de
suspensin son prcticas dilatorias del
proceso).
 Captulo II
Tipos penales tributarios contemplados en el Cdigo de Normas
y Procedimientos Tributarios
Los delitos tributarios estn contemplados
en el Ttulo III, Hechos Ilcitos Tributarios
del Cdigo de Normas y Procedimientos
Tributarios.
De acuerdo con este ttulo del citado cuer-
po legal, los hechos ilcitos tributarios se
pueden inquirir tanto por medio de la Ad-
ministracin Tributaria, quienes podrn
imponer sanciones administrativas a los
infractores, como por medio del Poder
Judicial al establecer, a partir del captulo
III, las penas respectivas.
II.1 Clasificacin de los hechos
ilcitos tributarios
Artculo 65. Clasificacin de los hechos
ilcitos tributarios segn el C.N.P.T.
Los hechos ilcitos tributarios se
clasifican en infracciones adminis-
trativas y delitos tributarios.
La Administracin Tributaria ser
el rgano competente para impo-
ner las sanciones por infracciones
administrativas, que consistirn en
multas y cierre de negocios.
Al Poder Judicial le corresponder
conocer de los delitos tributarios
por medio de los rganos desig-
nados para tal efecto.
Reformado por el artculo 2 de
la Ley 7900 de 3 de agosto de
1999.
Se entiende de este artculo que nuestro
legislador ha conceptualizado dos tipos
de infracciones atendibles en diferentes
sedes. Siendo que doctrinariamente se
discute si las infracciones tributarias de-
beran ser tratadas por los tribunales de
justicia, tal cual fueran infracciones pena-
les propiamente dichas o si solo deberan
constituirse en infracciones administrati-
vas; sin embargo nuestro legislador ha
considerado indispensable que existan
ambos tipos de sanciones.
Las modernas corrientes doc-
trinarias sobre el ilcito tributario
discuten sobre la naturaleza jur-
dica de ese instituto, para unos
se trata de derecho propiamente
penal, mientras que otros sostie-
nen que esas infracciones son de
ndole tributaria, administrativa.
27
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
Reconociendo que al lado de la
pena criminal o penal existen
en el ordenamiento jurdico otras
formas de pena, dentro de las
cuales descolla la multa admi-
nistrativa, con caractersticas y
trascendencia similares a la multa
penal, se discute ahora sobre la
existencia de un derecho tributario
penal que recepta gran parte de
los principios aplicables al derecho
penal propiamente dicho, se pre-
tende pues hablar de un derecho
penal tributario y de un derecho
tributario penal, segn la materia
que se regula con nfasis, penal
o tributaria. 13
II.2 La comprobacin de los hechos
ilcitos tributarios y la aplicacin
del principio non bis in idem
Artculo 66. Comprobacin de los hechos
ilcitos tributarios segn el C.N.P.T.
La comprobacin de los hechos
ilcitos tributarios deber respetar el
principio non bis in idem, de acuer-
do con las siguientes reglas:
a) En los supuestos en que las
infracciones puedan constituir
delitos tributarios, la Adminis-
tracin trasladar el asunto a la
jurisdiccin competente, segn
el artculo 89, y se abstendr de
seguir el procedimiento sancio-
nador mientras la autoridad judi-
cial no dicte sentencia firme. La
13 RODRIGUEZ MOURULLO (Gonzalo). Presente y futuro
del delito fiscal; Cuaderno Civitas, Madrid, 1974. .
28
sancin de la autoridad judicial
excluir la imposicin de sancin
administrativa por los mismos
hechos.
De no haberse estimado la exis-
tencia del delito, la Administra-
cin continuar el expediente
sancionador con base en los
hechos considerados por los
tribunales como probados.
b) En los supuestos en que la Ad-
ministracin Tributaria ya haya
establecido una sancin, ello no
impedir iniciar y desarrollar la
accin judicial. Sin embargo, si
esta resulta en una condenato-
ria del sujeto, las infracciones
que puedan considerarse actos
preparatorios del delito, sean
acciones u omisiones incluidas
en el tipo delictivo, se enten-
dern subsumidas en el delito.
Por tanto, las sanciones admi-
nistrativas impuestas debern
ser revocadas, si su naturaleza
lo permite.
(As reformado por el artculo 2
de la ley N.7900 de 3 de agosto
de 1999)
II.3 La responsabilidad
de las personas jurdicas
Artculo 67. Responsabilidad
de la persona jurdica segn el C.N.P.T.
Los representantes, apoderados,
directores, agentes, funcionarios
o los empleados de una persona
jurdica, sern responsables por
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
las acciones o las omisiones es-
tablecidas en la presente ley. Tal
responsabilidad no se presume y,
por tanto, est sujeta a la demos-
tracin debida.
(As reformado por el artculo 2
de la ley N.7900 de 3 de agosto
de 1999)
II.4 El concepto de salario base y
su importancia en los delitos
tributarios
El salario base es esencial en algunos de
los delitos tributarios para establecer si se
est frente a una infraccin administrativa
o ante un delito como se observar ms
adelante.
Artculo 68. Concepto de salario base
segn el C.N.P.T.
La denominacin salario base uti-
lizada en esta ley debe entenderse
como la contenida en el artculo 2
de la Ley N 7337.14
(As reformado por el artculo 2
de la ley No.7900 de 3 de agosto
de 1999)
14 El artculo 2 de la Ley 7337 de 5 de mayo de 1993,
dispone que la denominacin salario base, corres-
ponde al monto equivalente al salario base mensual
del Oficinista 1 que aparece en la relacin de puestos
de la Ley de Presupuesto Ordinario de la Repblica. La
Corte Suprema de Justicia comunica anualmente por
medio de publicacin en el Diario Oficial La Gaceta,
las variaciones anuales que se produzcan en el monto
del salario referido.
II.5 El concepto de administracin
tributaria para efectos de
aplicarlo a los delitos tributarios
Artculo 69. Concepto de Administracin
Tributaria segn el C.N.P.T.
Administracin Tributaria debe
entenderse como los rganos de la
Administracin Tributaria adscritos
al Ministerio de Hacienda.15
(As reformado por el artculo 2
de la ley No.7900 de 3 de agosto
de 1999)
Comentario: si se defrauda para pagar
menos tributos que los correspondientes,
pero el sujeto pasivo no es parte de la
Administracin Tributaria, o sea adscrito
al Ministerio de Hacienda por ejemplo,
una Municipalidad, aunque el monto de-
fraudado sea mayor de 200 salarios base,
no se configura un delito tributario del
C.N.P.T., sino que es un delito propio de la
jurisdiccin ordinaria (retencin indebida
o estafa, por ejemplo).
15 Estos rganos son: la Direccin General de Tributacin,
la Direccin General de Aduanas y la Direccin General
de Hacienda. Sin embargo, en el mbito aduanero son
aplicables los tipos penales que contempla la Ley General
de Aduanas y no los contemplados en el C.N.P.T. Por otro
lado, debe sealarse que en los delitos funcionales, esta-
blecidos en los artculos 96, 97, 98 bis del C.N.P.T., se debe
tener un especial cuidado, ya que estos no constituyen una
defraudacin tributaria si el hecho perjudica el patrimonio
de instituciones u rganos distintos a los mencionados,
como por ejemplo: el IDA, las Municipalidades, el IFAM,
entre otros, pero s podran constituir delitos ordinarios.
29
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
a) Potestades de la funcin
fiscalizadora de la Administracin
Tributaria
Artculo 52. Reglamento General de
Gestin, Fiscalizacin y Recaudacin
Tributaria
La funcin de Fiscalizacin tiene
por objeto comprobar la situacin
tributaria de los sujetos pasivos, con
el fin de verificar el exacto cumpli-
miento de sus obligaciones y de-
beres y propiciar la regularizacin
correspondiente. Para tal efecto, la
Administracin Tributaria gozar de
amplias facultades de control, en los
trminos que establece la ley
b) Iniciacin de las actuaciones
fiscalizadoras de comprobacin
o investigacin por la
Administracin Tributaria16
Artculo 67. Reglamento Gral. De Gestin,
Fiscalizacin y Recaudacin Tributaria
Las actuaciones fiscalizadoras
debern iniciarse mediante comu-
nicacin escrita notificada al sujeto
pasivo. En dicha comunicacin se
le indicar al interesado:
El nombre de los funcionarios en-
cargados del estudio.
16 Este concepto de iniciacin de la actuacin fiscalizadora
debe recordarse que es importante para determinar en
los delitos tributarios cuando puede operar la excusa legal
absolutoria. Debe tenerse en cuenta que debe realizarse
la notificacin adecuadamente (al domicilio fiscal y al
representante legal), pues la nulidad de esta notificacin
da posibilidad de acogerse a la excusa legal absolutoria,
en caso de que repare su incumplimiento antes de una
nueva notificacin.
30
Criterio o criterios por los cuales
fue seleccionado.
Tributos y perodos a fiscalizar.
Registros y documentos que debe
tener a disposicin de los funcio-
narios.
Fecha de inicio.
II.6 Principios y normas aplicables a
los delitos tributarios
Artculo 89. Principios y normas
aplicables a los delitos tributarios segn
el C.N.P.T.
Los delitos tributarios sern de cono-
cimiento de la justicia penal, mediante
el procedimiento estatuido en el C-
digo Procesal Penal; en igual forma,
les sern aplicables las disposiciones
generales contenidas en el Cdigo
Penal. Si en las leyes tributarias exis-
ten disposiciones especiales, estas
prevalecern sobre las generales.
(As reformado por el artculo 2
de la ley N.7900 de 3 de agosto
de 1999)
Comentario: aunque se apliquen dispo-
siciones especiales, contenidas en las
leyes tributarias, estas siempre tendrn
como base los principios constitucionales
que rigen en materia penal; de manera
que no puede existir un conflicto entre los
principios y garantas insertos en estas
leyes especiales con las contenidas en
la jurisdiccin ordinaria.
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
II.7 La obligacin de la Administra-
cin Tributaria de denunciar los
hechos que estime pueden ser
constitutivos de un delito tribu-
tario
Artculo 90. Procedimiento para aplicar
las sanciones penales segn el C.N.P.T.
En los supuestos en que la Ad-
ministracin Tributaria estime que
las irregularidades detectadas pu-
dieran ser constitutivas de delito,
deber presentar la denuncia ante
el Ministerio Pblico y se abstendr
de seguir el procedimiento admi-
nistrativo sancionador y de deter-
minacin de la obligacin tributaria,
hasta que la autoridad judicial dicte
sentencia firme o tenga lugar el
sobreseimiento.
En sentencia, el juez penal resolve-
r sobre la aplicacin de las sancio-
nes penales tributarias al imputado.
En el supuesto de condenatoria,
determinar el monto de las obli-
gaciones tributarias principales y
las accesorias, los recargos e in-
tereses, directamente vinculados
con los hechos configuradores de
sanciones penales tributarias, as
como las costas respectivas.17
(As reformado por el artculo 2
de la ley N.7900 de 3 de agosto
de 1999)
Comentario: el artculo no contempla un
momento particular en que la Administra-
17 Es importante que el fiscal, en el debate, solicite que se
determinen estos rubros.
cin Tributaria paralice el procedimiento
y d parte a la autoridad judicial. Es un
criterio subjetivo que queda al arbitrio del
auditor fiscal que realice el estudio. Plantea
la dificultad prctica de que el caso sea
remitido al Ministerio Pblico, con muy
pocos elementos de prueba, para orientar
y completar la investigacin de manera
apropiada: esto es, detectando con claridad
el modus operandi, partcipes y el perjuicio.
Tambin puede presentarse el extremo
contrario, esto es, que la Administracin
Tributaria lleve hasta su conclusin toda
la indagacin ms all de haber detectado
probanzas que determinen la configuracin
del ilcito tributario. Aqu el contribuyente
puede alegar que toda actuacin que se
extienda ms all de haber detectado y
cuantificado el hecho punible (perjuicio al
menos superior a 200 salarios base) es
injustificada. La indefinicin planteada en
esta normativa puede solucionarse al incluir
una modificacin legislativa que establezca
claramente un parmetro objetivo, no sujeto
al arbitrio del auditor fiscal y autoridades
del Ministerio de Hacienda.
II. 8 La prescripcin en los delitos
tributarios
Artculo 91. Reglas de prescripcin de
los delitos tributarios segn el C.N.P.T.
La prescripcin de los delitos tribu-
tarios se regir por las disposicio-
nes generales del Cdigo Penal y
las del Cdigo Procesal Penal.
(As reformado por el artculo 2
de la ley N.7900 de 3 de agosto
de 1999)
31
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
II.9 El delito fiscal tributario como
delito pluriofensivo
Respecto del bien jurdico de los delitos
tributarios, estos son delitos pluriofensivos;
ello implica que el delito fiscal lesiona un
patrimonio concreto, el de la Hacienda P-
blica, en el cual el bien jurdico protegido
es el patrimonio del Erario pblico, pues no
se protege un inters patrimonial individual
sino intereses patrimoniales supraindivi-
duales; lo que permite deslindar el delito
tributario del simple delito patrimonial que
lesiona intereses individuales.
El delito fiscal ocasiona no solo una lesin
a la Hacienda Pblica, sino tambin afecta
frontalmente el buen funcionamiento de la
intervencin del Estado en la economa
e impide la consecucin de una serie de
fines de carcter econmico y social, que
el Estado persigue con la percepcin de
tributos.
Explica el autor Martnez que:
Como tpico delito econmico, el
delito fiscal acta sobre el ahorro, la
inversin, el empleo, la redistribucin
de la renta, etc. En consecuencia,
con el delito fiscal se trata de proteger
indirectamente la integridad del or-
den econmico. En cuando delito
econmico, el delito fiscal lesiona el
orden que rige la actividad econmi-
ca, cercenando el equilibrio que tiene
que existir para el normal desarrollo
de las etapas del hecho econmico
En definitiva, el delito fiscal es.
Un delito pluriofensivo. Por medio de
este delito el legislador trata de pro-
teger, en primera lnea, el patrimonio
32
del Erario pblico; y, adems, tutela
de forma indirecta la integridad del
orden econmico en sentido estricto,
la cual deviene necesaria para una
correcta planificacin econmica de
la nacin y para poder obtener las
finalidades de poltica econmica y
social que un Estado social y demo-
crtico de Derecho est obligado a
cumplir.18
II.10 Necesidad de un perjuicio
patrimonial
Para que se tipifique un delito tributario, se
requiere un efectivo perjuicio patrimonial
en las arcas del Erario pblico y de cierta
gravedad, aunque como se explicar ms
adelante, no en todos los delitos tributarios
se requiere dicho perjuicio patrimonial.
II.11 Concursos con otros delitos
En la prctica, los delitos tributarios pue-
den ir acompaados de gran variedad de
delitos. Por ejemplo de falsificaciones docu-
mentales y usos de documentos falsos.19
Para complementar esta seccin, resulta
necesario hacer mencin a la resolucin
N 2004-01375 de la Sala Tercera de
la Corte Suprema de Justicia, de las
doce horas veinte minutos del veintisis
de noviembre de dos mil cuatro, la cual
establece que puede darse un concurso
18 MARTNEZ PREZ (Carlos). El delito fiscal. Editorial
Montecorvo S.A., Madrid, 1982, pgs.. 210-211.
19 La Seccin de Documentos Dudosos del Organismo de
Investigacin Judicial es la oficina encargada de detectar
si efectivamente se da tal falsedad y si es posible asociar
a quin pertenece la firma.
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
ideal entre las falsificaciones documenta-
les, el uso y la defraudacin fiscal.
Al respecto, la Sala explic que:
.la defraudacin fiscal con-
templada en el numeral 214 de la
Ley General de Aduanas, es un
tipo especial de estafa que afec-
ta especficamente a la Hacienda
Pblica y tiene como fundamento
la existencia de una obligacin
tributaria subyacente que se ve
afectada porque no se satisface
o se lo hace por sumas inferio-
res a las que corresponde, como
supuestos ms comunes- por la
conducta del sujeto activo. Existen
muchas formas en que tal con-
ducta puede ser desarrollada y la
falsificacin documental es una de
ellas, pero no la nica. Se trata de
un delito de contenido patrimonial
que tutela, como vimos, al Fisco
y su potestad recaudadora, tutela
penal que no alcanza a las lesio-
nes que a la fe pblica se produci-
ran con las eventuales falsedades
documentales y los usos de tales
instrumentos, bienes jurdicos cu-
ya lesin no se comprende en la
defraudacin y por eso ni son ab-
sorbidos por sta ni desplazados
por especialidad, por lo que no
es de aplicacin la figura del con-
curso aparente del artculo 23 del
Cdigo Penal. Debe considerarse
incluso que las falsedades tienen
un nivel de reproche penal mucho
mayor, razn de ms para excluir
no slo la consuncin por el tipo
de bienes jurdicos involucrados,
segn se vio- sino tambin la es-
pecialidad, porque ni siquiera me-
dia relacin de gnero a especie
entre los delitos comprometidos
en este caso. El cuadro fctico de
la acusacin debe ser analizado
como un concurso ideal, porque
las disposiciones en concurso no
se excluyen entre s y media entre
los delitos una relacin de medio
a fin que permite valorarlas como
una unidad por el factor final
II.12 El delito de defraudacin fiscal
Artculo 92 del C.N.P.T. El delito de
induccin a error a la Administracin
Tributaria
Cuando la cuanta del monto de-
fraudado exceda de doscientos sa-
larios base, ser sancionado con
prisin de cinco a diez aos quien
induzca a error a la Administracin
Tributaria, mediante simulacin de
datos, deformacin u ocultamiento
de informacin verdadera o cual-
quier otra forma de engao idnea
para inducirla a error, con el prop-
sito de obtener, para s o para un
tercero, un beneficio patrimonial,
una exencin o una devolucin en
perjuicio de la Hacienda Pblica.
Para los efectos de lo dispuesto
en el prrafo anterior debe enten-
derse que:
a) El monto defraudado no incluir los
intereses, las multas ni los recar-
gos de carcter sancionatorio.
33
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
b) Para determinar el monto men-
cionado, si se trata de tributos
cuyo perodo es anual,20 se con-
siderar la cuota defraudada en
ese perodo; para los impuestos
cuyos perodos sean inferiores
a doce meses,21 se adicionarn
los montos defraudados durante
el lapso comprendido entre el 1
de enero y el 31 de diciembre
del mismo ao.22
En los dems tributos, la cuanta
se entender referida a cada uno
de los conceptos por los que un
hecho generador es susceptible
de determinacin.23
Se considerar excusa legal ab-
solutoria el hecho de que el sujeto
repare su incumplimiento, sin que
medie requerimiento ni actuacin
alguna de la Administracin Tribu-
taria para obtener la reparacin.
Para los efectos del prrafo ante-
rior, se entender como actuacin
de la Administracin toda accin
realizada con la notificacin al su-
jeto pasivo, conducente a verificar
el cumplimiento de las obligaciones
tributarias referidas al impuesto y
perodo de que se trate.
Comentario: se debe recordar que el
perjuicio fiscal, para el caso de ciertos
impuestos (renta: impuesto sobre las uti-
20 Tal es el caso del impuesto sobre la renta que va de
octubre a setiembre.
21 Es el caso del impuestos sobre las ventas y selectivo de
consumo, que debe declararse mes a mes.
22 Esto significa que deben sumarse las obligaciones de-
fraudadas mes a mes
23 Es el caso del impuesto al traspaso de las propiedades.
34
lidades, impuesto por el trabajo personal
dependiente y de remesas al exterior) se
computa con base en el perodo fiscal (1
de octubre al 30 de setiembre del ao
siguiente) y tratndose de otros tributos
(general de ventas, selectivo de consumo)
se debe tener en cuenta el perodo de ao
natural (1 de enero al 31 de diciembre).
Este tipo penal presenta elementos simila-
res al tipo penal de estafa (artculo 216 del
Cdigo Penal), que han sido trasladados
a un tipo penal ms especfico, pues la
configuracin tpica en la estafa penal es
inducir a error utilizndolos para obtener
un beneficio patrimonial antijurdico y que
lesione el patrimonio ajeno, en cambio en
el tipo penal del artculo 92 del C.N.P.T. es
inducir a error a la Administracin Tributa-
ria para obtener un beneficio patrimonial,
una exencin o una devolucin en perjui-
cio de la Hacienda Pblica. Se dice que
es ms especfico, pues esa induccin a
error debe necesariamente generar un
perjuicio a la Hacienda Pblica, a partir
de un beneficio patrimonial, una exencin
o una deduccin tributaria, que provoque
el error en el que incurre la Administracin
Tributaria.24
Junto a la imposicin de la pena esta nor-
ma establece una excusa legal absolu-
toria que opera cuando el sujeto pasivo
repare su incumplimiento antes de que la
Administracin Tributaria realice alguna
actuacin para cobrar la obligacin, es
decir, antes de la notificacin del inicio de
la actuacin fiscalizadora.
24 Issa El Khoury, (Jacob Henry). Programa Modernizacin
de la Administracin de Justicia. Delitos Econmicos. San
Jos; Costa Rica. Editorial Editorama, 2004, pg. 110.
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
Sobre este tipo penal se pueden sealar
los siguientes aspectos de inters para
los fiscales:
El sujeto activo de este delito es
el obligado a pagar el tributo. Es
posible que el autor del hecho no
sea el contribuyente, sobre todo en
el caso de personas jurdicas, en
las que el firmante de la declaracin
o quin realiza la maniobra no es
el contribuyente. Tal es el caso de
los responsables por deuda ajena
(artculos 20 y 21 del C.N.P.T.).
En lo que respecta al sujeto pa-
sivo, ste est constituido por
los rganos del Ministerio de Ha-
cienda (Vase II.5, artculo 69 del
C.N.P.T.).
La accin tpica consiste en realizar
declaraciones engaosas, oculta-
ciones maliciosas o cualquier otro
ardid o engao, ya sea por accin u
omisin, con el fin de evadir total o
parcialmente el pago de tributos al
Fisco. El tipo enumera dos formas
de comisin: Las declaraciones
engaosas y las ocultaciones ma-
liciosas, pero esta enumeracin
resulta meramente enunciativa,
ya que luego se emplea la clsica
forma de cualquier otro engao
idneo. Las declaraciones enga-
osas consisten en la afirmacin
de datos o cifras que no son los
verdaderos. El ocultar significa es-
conder y debe ser maliciosa, lo que
implica un perjuicio. El engao es
la utilizacin de maniobras o artifi-
cios destinados a engaar, es decir
basta la afirmacin o negacin de
la verdad.
Las personas jurdicas como ta-
les, carecen de responsabilidad
penal.25 Sin embargo, segn el
artculo 67 del C.N.P.T pueden
ser responsables penalmente los
representantes, apoderados, direc-
tores, agentes, funcionarios o los
empleados de una persona jurdica,
quines puede ser responsables
por acciones u omisiones.
Es un delito doloso, tal y como se
desprende del tenor literal del ti-
po, concretamente del verbo em-
pleado: ... quien induzca, en
el cual es necesario que se d un
resultado daoso para los intereses
legtimos recaudatorios del Fisco.
Debe darse el elemento subjetivo
caracterstico de toda defraudacin,
esto es, un nimo u omisin dolosa
directamente encaminada a ello.
El autor debe tener conocimiento
efectivo de que mediante la ma-
niobra engaosa evadir el pago
total o parcial de los tributos (no se
trata de un simple incumplimiento
de deberes fiscales). A este cono-
cimiento efectivo de los elementos
objetivos del tipo penal, se le debe
sumar la voluntad realizadora del
agente, dirigida a lograr el objetivo
propuesto (evadir el pago de la
obligacin tributaria).
Es importante determinar cuando
se da una elusin o una evasin,
25 En esta materia . se parte del principio societas de-
linquere non potest y se adopta el criterio de que, en los
delitos cometidos en el ejercicio de la propia actividad de
la empresa, el destinatario de la sancin penal se indivi-
dualiza en el sujeto fsico que intervino en la concrecin
del hecho punible y que, por ende, corporiza la voluntad
del rgano Ver OSCAR DAZ (Vicente). Criminalizacin
de las infracciones tributarias. Ediciones Desalma, Buenos
Aires, 1999, pg. 92.
35
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
para determinar si se actu o no
con dolo o simplemente por error26.
La punibilidad del delito tributario
no slo requiere que la accin (por
comisin u omisin) corresponda
a una figura delictiva (tpica) sino
tambin que sea antijurdica, es
decir constituya una violacin al
Derecho.
Como condicin objetiva de punibi-
lidad, este tipo delictivo exige para
su configuracin no solo que se
realice la accin tpica sino que la
cuanta defraudada sobrepase los
doscientos salarios base de lo eva-
dido. Por debajo de ese monto, se
est en presencia de infracciones y
sanciones tributarias que deben ser
de conocimiento en la va adminis-
trativa y no en la va judicial, segn
se establece en el artculo 81 del
C.N.P.T. La cuanta de lo defraudado
se calcula partiendo de que se trata
de tributos cuyo perodo es anual,
pero en todo caso en los tributos
debe acudirse a las normas que
establezcan cada tributo vigente.
26 El autor Luqui explica sobre estos dos trminos elusin y
evasin lo siguiente: El trmino elusin es relativamente
reciente. Antes se conoca nicamente la evasin. El
empleo de aquel trmino ha trado algunas dificultades,
entre las cuales sobresale la dificultad de encontrar la lnea
divisoria entre una y otra. En cuanto a la evasin no hay
tantos problemas; esto as porque es una institucin de
viejo tiempo y la doctrina como la jurisprudencia tienen
construido una buena cantidad para determinarlas. Pero
no ocurre lo mismo en cuanto a la elusin. Generalmente
se admite que se produce elusin cuando el contribuyente
se coloca dentro de una posicin fiscal ms favorable que
la que le correspondera. De esa manera, elude que el
peso del tributo lo soporte ntegramente. Al punto se ve
que se trata de un asunto no exento de complicaciones. En
primer trmino habr que saber si en esa maniobra actu
o no con dolo o simplemente por error, esto dentro de una
posicin subjetiva. Adems, interviene en esto la redaccin
de la ley, si es que de una correcta interpretacin existe o
no esa maniobra o, simplemente, porque existe un defecto
de redaccin que haya permitido ese cambio de posicin
fiscal. Ver LUQUI (Juan Carlos), op.cit., pg. 338.
36
La Administracin Tributaria cuando
aprecie indicios racionales de que
pueda darse un delito tributario,27
debe interponer la respectiva de-
nuncia ante el Ministerio Pblico
(apartado II.7).
La Procuradura General de la Re-
pblica puede exigir, dentro de la
accin civil, el pago de la obligacin
defraudada as como los intereses,
multas y recargos adicionalmente.
En razn del principio de presun-
cin de inocencia que rige en ma-
teria penal, no es posible conde-
nar a una persona por este delito
con base en presunciones, pues
sera invertir la carga de la prue-
ba. Lo anterior no obsta a que se
logre una condena con base en
prueba indiciaria que debe partir
de hechos plenamente probados,
es decir los hechos constitutivos
del delito deben deducirse de esos
indicios a travs de un proceso
penal razonado y acorde con las
reglas del criterio humano. De ah
la importancia de las pruebas que
se logren recabar, tales como: los
informes periciales, las declaracio-
nes de los peritos en el debate, las
declaraciones de los acusados, de
los testigos, las declaraciones de
renta y patrimonio de los acusa-
dos, de la prueba documental sobre
cuentas bancarias y operaciones
patrimoniales.
27 Ello incluye la apreciacin del dolo, la maniobra fraudulenta
y un perjuicio fiscal superior a los doscientos salarios base
que incluye slo la obligacin principal y no los recargos
ni los intereses.
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
II.13 El delito de no entrega de los
tributos retenidos o percibidos
Artculo 93 del C.N.P.T. Delito
denominado no entrega de tributos
retenidos o percibidos
El agente retenedor o perceptor
de tributos o el contribuyente del
impuesto general sobre las ventas y
del impuesto selectivo de consumo
que, tras haberlos retenido o perci-
bido o cobrado no los entregue al
Fisco dentro del plazo debido,28 ser
sancionado con prisin de cinco
a diez aos, siempre que la suma
supere doscientos salarios base.
Para determinar el monto mencio-
nado, se considerarn las sumas
percibidas, retenidas o cobradas,
pero no enteradas en el lapso del
ao calendario.
Se considera excusa legal abso-
lutoria el hecho de que el sujeto
pasivo repare su incumplimiento sin
que medie requerimiento ni accin
alguna de la Administracin Tribu-
taria para obtener la reparacin.
Para los efectos del prrafo ante-
rior, se entender como actuacin
de la Administracin toda accin
realizada con la notificacin al su-
jeto pasivo, conducente a verificar
el cumplimiento de las obligaciones
tributarias referidas al impuesto y
perodo de que se trate.
28 Este plazo est establecido en cada una de las leyes que
crean el tributo correspondiente.
Este artculo se refiere a los agentes rete-
nedores o perceptores de tributos (artculo
23 del C.N.P.T.) y al contribuyente del
impuesto general sobre las ventas y del
impuesto selectivo de consumo. Establece
adems una excusa legal absolutoria que
se aplica en los mismos parmetros de la
excusa legal del tipo base del artculo 92,
aunque en este artculo el legislador es
ms cuidadoso en definir en qu consisten
los actos de la Administracin tendientes a
cobrar la obligacin tributaria: notificacin
al sujeto pasivo, conducente a verificar el
pago de la obligacin.
Si se realiza un anlisis muy ligero de este
tipo penal, podra pensarse que entre este
artculo y el artculo 223 del Cdigo Penal
(retencin indebida) existe un aparente
conflicto de normas, pero en este caso
se deber aplicar siempre el artculo del
C.N.P.T., ya que rige el principio de espe-
cialidad de la materia.
En el artculo 23 del C.N.P.T. se define a
los agentes de retencin y de percepcin
de la siguiente manera:
Son agentes de retencin o de per-
cepcin, las personas designadas
por la ley, que por sus funciones p-
blicas o por razn de su actividad, ofi-
cio o profesin, intervengan en actos
u operaciones en los cuales deban
efectuar la retencin o percepcin
del tributo correspondiente.
En la prctica, para cuando el agente
retenedor o perceptor sea una persona
jurdica, para efecto de imputacin del de-
lito, se deber hacer un anlisis casustico.
Para ello, deber indagarse quin es el
37
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
responsable a nivel de la Administracin
Tributaria para el traslado de los tributos
retenidos, sin perjuicio de ahondar, en
otros aspectos para establecer el ligamen
del investigado con los hechos, depen-
diendo del caso- por ejemplo, identificar
las funciones o rol en la prctica que dicha
persona tiene dentro del giro comercial
de la empresa.
No cabe una mera responsabilidad ob-
jetiva. En el caso de que no se realice
la retencin, no se configura el delito del
artculo 93 (aunque supere la cifra de 200
salarios base) pero subsiste la responsa-
bilidad solidaria del agente retenedor o
perceptor con el Fisco. Esto solamente a
nivel administrativo.
En lo que respecta a su responsabilidad,
en el artculo 24 se estipula que:
Efectuada la retencin o percepcin
del tributo, el agente es el nico res-
ponsable ante el Fisco por el importe
retenido o percibido; y si no realiza
la retencin o percepcin, responde
solidariamente, salvo que pruebe
ante la Administracin Tributaria que
el contribuyente ha pagado el tribu-
to. Si el agente, en cumplimiento de
esta solidaridad, satisface el tributo,
puede repetir del contribuyente el
monto pagado el Fisco.
El agente es responsable ante el
contribuyente por las retenciones
efectuadas sin normas legales o
reglamentarias que las autoricen; y
en tal caso el contribuyente puede
repetir del agente las sumas rete-
nidas indebidamente.
38
En los casos a los que se refiere el ar-
tculo 93, el fiscal debe realizar un an-
lisis preliminar con el fin de establecer
si hubo un acto de retencin del tributo
que corresponda, pues en caso contrario
la conducta no cumplira con el tipo del
artculo 93.
En caso de detectarse que hubo reten-
cin y no traslado del tributo al Estado,
a diferencia de la retencin indebida del
numeral 223 del Cdigo Penal, no cabe
una prevencin a nivel judicial para que el
contribuyente repare su incumplimiento.
En el caso del numeral 93 para que la re-
paracin del contribuyente constituya una
excusa legal absolutoria, no debe haber
mediado actuacin o requerimiento de la
Administracin Tributaria.
II.14 Delitos Tributarios en contra
de los deberes de la funcin
pblica
Artculo 98 del C.N.P.T. Responsabilidad
penal del funcionario pblico por accin
u omisin dolosa29
Ser sancionado con prisin de
tres a diez aos, el servidor pblico
de la Administracin Tributaria que,
de manera directa o indirecta, por
accin u omisin dolosa, colabore o
facilite, en cualquier forma, el incum-
plimiento de la obligacin tributaria
y la inobservancia de los deberes
formales del sujeto pasivo.
29 Este delito puede concurrir con los delitos de fraude
informtico (217 Bis del Cdigo Penal), incumplimiento
de deberes, falsedad ideolgica, cohecho, aceptacin de
ddivas, quizs peculados, entre otros.
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
La misma pena se le impondr al
servidor pblico que, sin promesa
anterior al delito, ayude de cualquier
modo a eludir las investigaciones de
la autoridad sobre el incumplimien-
to o la evasin de las obligaciones
tributarias, a substraerse de la ac-
cin de estas, u omita denunciar el
hecho cuando est obligado a ha-
cerlo. Asimismo, ser reprimido con
prisin de ocho a quince aos, y con
inhabilitacin de quince a veinticinco
aos para ejercer cargos y empleos
pblicos, el servidor pblico que, por
s o por persona fsica o jurdica in-
terpuesta, reciba ddivas, cualquier
ventaja o beneficios indebidos, de
carcter patrimonial o no, o acepte
la promesa de una retribucin de
cualquier naturaleza, para hacer,
no hacer o para un acto propio de
sus funciones, en perjuicio directo
o indirecto del cumplimiento oportu-
no y adecuado de las obligaciones
tributarias.
(As reformado por el inciso g) del
artculo 27 de la Ley N 8114, Ley
de Simplificacin y Eficiencia Tribu-
tarias de 4 de julio del 2001).
Este tipo penal introduce dos verbos tpi-
cos: colabore o facilite. Podemos decir
que este delito resulta subsidiario de las
normas bsicas de los artculos 92 y 93.
La accin contemplada en ste tipo resulta
ser una accin per se muy amplia incluso
cuando el legislador le agrega los adjetivos
directa o indirectamente.
Por otro lado la determinacin de los de-
beres son aspectos del tipo que resultan
de la legalidad. La sancin se extiende a
varias acciones, pues el legislador trat
de ser amplio e incluy acciones con una
fuerte carga anticorrupcin es por eso
que comprendi conductas como reciba
o acepte ddivas o remuneraciones o
promesas de remuneracin de cualquier
naturaleza. Otro subtipo de acciones son
aquellas en que el funcionario realice ma-
terialmente actos de colaboracin para un
tercero. Se sanciona adems al funciona-
rio que: colabore a eludir el cumplimiento
de las obligaciones tributarias o las inves-
tigaciones y, los resultados de stas, u
omita denunciar cuando tenga el deber.
Para que este supuesto se configure no
es necesario que medie algn tipo de
retribucin por parte del sujeto obligado
a cumplir la carga tributaria.30
Comentario: es de suponerse que este
delito se presente en concurrencia con
otras figuras, como cohecho impropio o
con una concusin. En la prctica, sera
poco probable contar a nivel de debate
con el testimonio de la vctima de una
supuesta concusin, pues son conside-
rados testigos sospechosos, en razn
de la imposibilidad de delimitar a priori
su participacin en los hechos realizados
por el funcionario pblico tendientes a
colaborar o facilitar la inobservancia de
los deberes formales.
Artculo 98 bis del C.N.P.T.
Responsabilidad penal del funcionario
pblico por accin u omisin culposa
Ser sancionado con prisin de uno
a tres aos y con inhabilitacin de diez
a veinte aos para ejercer cargos y
30 Issa El Khoury. (Jacob Henry). Op. cit., pgs.112-113.
39
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
empleos pblicos, el servidor pblico
que por imprudencia, negligencia o
descuido inexcusable en el ejercicio
de sus funciones, posibilite o favo-
rezca en cualquier forma, el incumpli-
miento de las obligaciones tributarias,
o entorpezca las investigaciones en
torno a dicho incumplimiento.
(As adicionado por el inciso h) del
artculo 27 de la Ley N 8114, Ley
de Simplificacin y Eficiencia Tribu-
tarias de 4 de julio del 2001).
Este artculo responde a la reforma al
C.N.P.T. en el ao 2001, mediante la ley N.
8114, que viene a complementar el artculo
98 citado. Es una forma mediante la cual
el legislador pen de manera separada la
conducta por accin u omisin culposa de
todo funcionario, aunque las limit a aque-
llas que expresamente no tengan excusa
(mediante adjetivos como la negligencia,
imprudencia o descuido inexcusable).
Al respeto, el autor Carlos Mara Folco se-
ala que la doctrina reduce la culpa a un in-
cumplimiento de un deber (negligencia) y al
afrontamiento de un riesgo (imprudencia).
La evitabilidad es la base del delito
culposo y que ella se encuentra en
la forma de ejecucin de la accin,
como infraccin al deber de cuidado,
respecto al bien jurdico, en el sentido
de que el perjuicio es objetivamente
evitable a travs de una ejecucin
diferente de dicha accin, agregando
a dichos componentes la previsin
o previsibilidad, que es un elemento
de la infraccin normativa, que funda
la evitabilidad del perjuicio del bien
40
jurdico. Este perjuicio al bien jurdi-
co es evitable cuando es provocado
por descuido e infraccin al deber
de cuidado. La evitabilidad se da
cuando la accin pudo ser dirigida de
manera diferente a lo objetivamente
acontecido.31
Comentario: como ejemplo en la prctica,
se podra pensar el caso de un funcionario
que no cuida debidamente su clave de
acceso a sistemas informticos, lo que es
aprovechado por otro, para dolosamente
facilitar o colaborar con el incumplimiento
de los deberes formales tributarios.
En este caso, el primer sujeto incurrira en
el artculo 98 bis, y el que se aprovecha
del descuido de ste se le imputara el
numeral 98 del C.N.P.T. La dificultad que
existira es a nivel probatorio.
II.15 Delitos informticos tributarios
Esta es una clasificacin de los delitos tribu-
tarios que realiza la doctrina y que considera
que el legislador prev como delitos tributa-
rios los siguientes delitos informticos.
Artculo 94 del C.N.P.T. Acceso desauto-
rizado a la informacin
Ser sancionado con prisin de uno
a tres aos quien, por cualquier me-
dio tecnolgico, acceda a los siste-
mas de informacin o bases de datos
de la Administracin Tributaria, sin la
autorizacin correspondiente.32
31 FOLCO (Carlos Mara). Procedimiento tributario. Natu-
raleza y estructura. Rubinzal-Culzoni Editores, Buenos
Aires, Argentina, 2000, pgs. 288-289.
32 Si modifica las bases de datos o sistemas de informacin,
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
Se configura en la conducta tpica del
verbo acceder que alude a interrumpir
los medios protectivos dispuestos para
regular el uso, el acceso puede dirigirse
por parte del sujeto activo, tanto al mero
uso como a la disposicin. Se agrega
adems el elemento de inexistencia de
una autorizacin debidamente emitida por
parte de la autoridad competente.
En cuanto a los medios utilizados por el
sujeto, el legislador estableci la posibilidad
de que se refiera a cualquier medio tecnol-
gico y no solamente a una aplicacin ms o
menos organizada de ciertos conocimientos,
pues atae tanto a medios informticos como
a medios ms materializados.33
Artculo 95 del C.N.P.T. Manejo indebido
de programas de cmputo
Ser sancionado con pena de tres
a diez aos de prisin, quien sin
autorizacin de la Administracin
Tributaria, se apodere de cualquier
programa de cmputo, utilizado por
ella para administrar la informacin
tributaria y sus bases de datos, lo
copie, destruya, inutilice, altere,
transfiera, o lo conserve en su po-
der, siempre que la Administracin
Tributaria los haya declarado de uso
restringido, mediante resolucin.
Artculo 96 del C.N.P.T. Facilitacin del
cdigo y la clave de acceso
Ser sancionado con prisin de
tres a cinco aos, quien facilite su
cdigo y clave de acceso, asigna-
podra concurrir con la falsedad ideolgica.
33 Issa El Khoury, (Jacob Henry). Op. Cit, pgs.115-116 .
dos para ingresar a los sistemas
de informacin tributarios, para que
otra persona los use.
Artculo 97. Prstamo de cdigo y clave
de acceso
Ser sancionado con prisin de
seis meses a un ao quien, culpo-
samente, permita que su cdigo o
clave de acceso, asignados para
ingresar a los sistemas de infor-
macin tributarios, sean utilizados
por otra persona.
II.16 Algunas diligencias generales
de investigacin que se
sugieren al fiscal
Ante el ingreso de una denuncia
proveniente de la Administra-
cin Tributaria o alguna de sus
dependencias (o de cualquier
otra instancia) se sugiere citar,
con prontitud, al auditor que rea-
liz el estudio. Se recomienda
que en estos casos se invite a
participar a los auditores de la
Seccin de Delitos Econmicos
y Financieros del O.I.J. La razn
de ello, es para obtener toda la
informacin posible para pro-
gramar allanamientos, registros,
secuestros de documentacin
de las empresas, secuestro de
documentacin bancaria y sobre
todo, para conocer el modo de
operar de la empresa, la forma
en que procedi el imputado y
determinar los nombres de todas
las personas que tienen relacin
41
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
con la actividad desarrollaba por
el endilgado. Es claro, que si lo
denunciado no constituye des-
de el inicio un hecho delictivo,
pues lo procedente es solicitar
la respectiva desestimacin.34
En el caso de que se vayan a
realizar allanamientos, a los in-
vestigadores de la Seccin de
Fraudes del Organismo de In-
vestigacin Judicial se les de-
be solicitar la verificacin de las
direcciones de los lugares que
se pretenden allanar. Adems,
a la polica se le debe solicitar la
respectiva colaboracin en el se-
cuestro de facturas falsificadas,
decomiso en los bancos de la
informacin en cuentas banca-
rias, cheques girados, cheques
endosados, declaraciones de
clientes que entregaron cheques
y les dieron facturas cancela-
das, facturas que no aparecen
canceladas en la empresa pero
su original fue entregado como
cancelada al cliente, manual de
operaciones de la empresa, etc.
Es obligatorio que previamente
exista una orden del Juez corres-
pondiente35 por medio de la cual
autorice dichos secuestros.36 Los
oficiales de la Seccin referida
34 Debe tenerse especial cuidado de verificar la realizacin
de todos los elementos del tipo penal y que no se haya
producido la excusa legal absolutoria (artculos 92 y 93
del C.N.P.T.).
35 No debe olvidarse que el juez competente es el de la Ju-
risdiccin Penal de Hacienda y de la Funcin Pblica, con
asiento en el Segundo Circuito Judicial de San Jos.
36 Debe recordarse que la informacin en poder
del contribuyente es privada y los datos que
recabe la Administracin Tributaria son con-
fidenciales.
42
deben colaborar con los fiscales
en la entrevista de testigos, del
personal subalterno de la empre-
sa investigada, de exempleados
de la empresa investigada, entre
otras personas.
Como procedimiento usual, la Fis-
cala debe solicitar la autorizacin
respectiva al Juez competente,
ello para el decomiso de declara-
ciones de impuestos segn sea
el caso (Renta, Ventas, etc.), y
de informacin bancaria (esta-
dos de cuenta bancarios, boletas
de depsitos, cheques pagados,
informacin sobre crditos ban-
carios otorgados a la(s) personas
fsicas y/o jurdicas involucradas,
entre otros). Este procedimiento
debe llevarse a cabo dentro de las
primeras acciones investigativas,
pues esta informacin siempre
va a ser til para los dictmenes
financieros y grafoscpicos, y se
debe tener en cuenta la lentitud
del trmite.
En los allanamientos se debe
valorar el secuestro de los CPU
o cualquier otro instrumento infor-
mtico que contenga informacin
de inters para el caso, por lo que
debe coordinarse previamente
con los expertos en la investiga-
cin de delitos informticos para
obtener toda la informacin posi-
ble.37 Se recomienda proceder de
la siguiente forma para el respal-
do y uso de la informacin: 1) De
37 Es preferible que los oficiales de la Seccin de Delitos
Informticos sean los que embalen los equipos inform-
ticos secuestrados.
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
ser posible discriminar en el sitio
del secuestro la informacin til.
Para ello utilizar criterios (des-
criptores, restrictores o palabras
claves) para ubicar los archivos
de inters. 2) En el caso de que
se secuestre el equipo deber
solicitarse la apertura y ser en
ese momento cuando se debe
proceder a discriminar la infor-
macin segn lo indicado en el
punto primero. 3) Indistintamente
de cual procedimiento se siga,
una vez ubicados los archivos
deben respaldarse en un formato
que permita su lectura. 4) Debe
solicitarse a los funcionarios de
Delitos Informticos que reali-
cen dos copias del respaldo, uno
para el Ministerio Pblico y otro
para la defensa, si lo solicita. En
todo caso siempre guardando
la cadena de custodia, tanto del
respaldo original como de sus
copias. 5) La copia del respaldo
entregada al Ministerio Pblico
puede ser utilizada para procesar
la informacin de inters, ya sea
por el propio fiscal o por los au-
ditores de la Seccin de Delitos
Econmicos del O.I.J. En cual-
quier caso el traslado de la copia
debe sujetarse a las reglas de la
cadena de custodia. 6) El respal-
do original debe permanecer en
poder de la Seccin de Delitos
Informticos para garantizar di-
cha cadena de custodia.
Es indispensable que los fis-
cales valoren en cules casos
van a solicitar el estudio con-
table a los auditores de la Sec-
cin de Delitos Econmicos y
Financieros del Organismo de
Investigacin Judicial para que
complementen la informacin
obtenida y realicen un anlisis
ms amplio para determinar
diversos aspectos tales como
el estudio contable del autor
de los hechos para determinar
y acreditar los ingresos, los
gastos o deducciones que no
correspondan, la conformacin
del grupo de inters econmico
(todas las empresas relacio-
nadas y las personas que las
integran, etc.), el verdadero
monto de los impuestos deja-
dos de percibir (muchas veces
la Administracin Tributaria no
concluye con toda la investiga-
cin, ya que el artculo 90 del
C.N.P.T. establece que con slo
que tengan la probabilidad de
que se d la configuracin de
un hecho delictivo deben inter-
poner la respectiva denuncia
ante el Ministerio Pblico), en-
tre otros aspectos segn cada
proceso en particular. En todo
caso se recomienda que el fis-
cal encargado dialogue con los
auditores el O.I.J. para determi-
nar la utilidad o conveniencia
del estudio contable, as como
los objetivos y alcances de la
pericia.
Tambin es importante valorar
en cules asuntos se requiere
realizar el estudio grafoscpico
comparativo de determinados
43
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

documentos.38 Si hay falsifica- cial investigar datos como los

cin de documentos se debe siguientes:
ordenar el respectivo estudio
Debe tomarse en cuenta su nom-
grafoscpico. Este se realiza co-
bre y alias para conocer su rela-
mo mtodo comparativo con el
cin con terceras personas.
cuerpo de escritura del imputa-
do, o con sus firmas de cuentas Direcciones y domicilios durante
cedulares, otros documentos su- los aos en investigacin, sus
yos de la empresa, el expediente relaciones comerciales y direc-
de personal u otros. ciones de sus empresas.
Es til que desde el inicio del Buscar cuentas ocultas a nom-
caso el fiscal coordine no slo bre de otros familiares suyos,
con las autoridades del Minis- personas allegadas y personas
terio de Hacienda, sino tam- jurdicas con las cuales existe
bin con los auditores de la alguna relacin importante. Esto
Seccin de Delitos Econmi- para determinar la ruta del dine-
cos y Financieros y los policas ro no pagado al fisco.
de la Seccin de Fraudes del
Ocupacin, empleos adicionales,
Organismo de Investigacin
otras fuentes de ingresos para
Judicial, para que realicen un
determinar sus ingresos lcitos
trabajo conjunto y as obtener
mejores resultados, y sobre e ilcitos.
todo, que no se dupliquen las Investigar en instituciones fi-
investigaciones. nancieras, comerciales y en
Cuando se investigue un funcio- entidades para determinar los
nario pblico debe acreditarse movimientos contables del impu-
su puesto y sus funciones, ade- tado. As investigar en cuentas
ms se debe probar la conducta corrientes, cuentas de ahorros,
realizada y constitutiva de un cajas de seguridad, en fideicomi-
hecho delictivo.39 sos, en cooperativas de crdito,
acciones y depsito de valores,
En el caso del imputado es esen-
fuentes de ingreso y otros.
38 No debe olvidarse que las declaraciones de impuestos A efecto de determinar el domi-
son instrumentos utilizados para llevar a error a la Admi-
nistracin Tributaria. Por ello, es importante que se realice nio funcional del hecho y dems
un estudio grafoscpico para determinar quin suscribe la circunstancias, las declaracio-
declaracin de impuestos. Sin embargo, aunque el resul-
tado sea negativo no debe olvidarse que lo importante es nes de testigos o terceros como
acreditar que el encartado tuvo dominio de la maniobra asociados empresariales, corre-
fraudulenta, aunque no haya firmado las declaraciones de
impuestos. Para acreditar la responsabilidad del endilgado dores de bolsa, ex empleados
puede acudirse a cualquier otro medio de prueba. como contadores o empleados
39 Al respecto deben confrontarse con los tipos penales es-
tablecidos en los artculos 96, 97, 98 y 98 bis del C.N.P.T., que fueron claves.
sin perjuicio de que se pueda imputar al funcionario su
coautora o participacin en otras figuras delictivas. En las entidades bancarias ob-

44
 tipos penales tributarios contemplados en el cdigo de normas y procedimientos tributarios
tener informaciones (recordan-
do que se requiere orden del
Juez Penal correspondiente);
tales como el registro de cuen-
tas, cheques bancarios, certifi-
cados de depsito, tarjetas de
crdito, registro de prstamos,
registros de cajas de seguridad,
de cuentas en custodia de va-
lores o inversiones, estados de
cuenta de manejo en efectivo.
Todo ello con el fin de determinar
el rastro del dinero y de la misma
maniobra fraudulenta.
Solicitar cuando se requiera in-
formacin del Registro Pblico
sobre propiedades inmuebles y
muebles, del Registro Civil, de la
Oficina de Licencias, de la Caja
Costarricense del Seguro Social
(informacin de planillas), entre
otras, para determinar el rastro del
dinero y la maniobra fraudulenta.
Debe solicitarse al Ministerio
de Hacienda: 1) Si el imputado
est inscrito o no como contribu-
yente y obtener los formularios
de inscripcin correspondien-
tes. 2) Las declaraciones de los
impuestos investigados y que
hayan sido presentadas en el
perodo en cuestin, as como
las declaraciones rectificativas,
anexos de estados financie-
40 En el caso de facturas falsas pueden presentarse las
ros y detalles de las partidas
de estos estados, o cualquier
otra informacin de utilidad para
el caso. 3) Las declaraciones
41 En ningn caso debe solicitarse una ampliacin de la denuncia
informativas relacionados con
terceros durante los perodos
de inters. 4) Adems, en el Mi-
nisterio de Hacienda se cuenta
con una oficina encargada de la
Legalizacin de Libros y Timbra-
jes de Facturas que mantiene
registros de los libros de conta-
bilidad de las empresas que se
presentan a legalizacin y de la
numeracin de las facturas que
utilizan.40 5) Aclaraciones de la
denuncia, estudios especiales y
consultas tcnicas.41
En el caso de que se requiera
informacin del extranjero debe-
r coordinarse con la Oficina de
Asesora Tcnica y Relaciones
Internacionales (O.A.T.R.I. del
Ministerio Pblico).
No debe olvidarse que la infor-
macin proporcionada por el
Ministerio de Hacienda puede
ser verificada con los terceros
involucrados (proveedores y
clientes, entre otros), ya sea
solicitndoles un informe o a
travs del ofrecimiento como
testigos.
En cuanto al nivel de la inves-
tigacin policial, es importante
dirigir a la polica para que pueda
determinar, por los diferentes
medios a su alcance, el grado
de participacin del imputado
en la empresa contribuyente,
siguientes situaciones: 1) La imprenta que aparece confec-
cionando la factura no exista. 2) La imprenta exista, pero
no est autorizada a confeccionar las facturas timbradas.
3) La imprenta exista y est autorizada pero que nunca
confeccion las facturas cuestionadas.
dado que una vez que es presentada la noticia criminis al Mi-
nisterio Pblico, la Administracin Tributaria debe abstenerse
de continuar el procedimiento sancionador administrativo y
de determinacin de la obligacin tributaria.
45
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

en el tanto dicha injerencia inci- de la empresa contribuyente, sin

da en los hechos investigados.
Por ejemplo, averiguar sobre las
planillas y entrevistar antiguos
empleados para establecer el rol
del imputado en la parte admi-
nistrativa, operativa y financiera
perjuicio de otras fuentes que
tenga la polica para determinar
estos aspectos.
Cualquier otra diligencia que se
estime pertinente para la investiga-
cin de cada caso en particular

46

BIDART CAMPOS (German). Tratado
elemental de Derecho Constitucional.
Buenos Aires, Editora Comercial, In-
dustrial y Financiera, 1989, 386 pp.
CALVO ORTEGA (Rafael). Curso de De-
recho Financiero. I. Derecho Tributario.
Parte General. Novena edicin, Edito-
rial Civitas, Espaa, 2005, 534 pp.
CARAZO GALLARDO (Ana Helena). El
cierre de negocios en el ordenamiento
jurdico. San Jos, Costa Rica, Edito-
rial Investigaciones Jurdicas, 1999,
366 pp.
CASTRO LORA (Juan Carlos). Derecho
administrativo sancionador y garantas
constitucionales. San Jos, Costa Ri-
ca, primera edicin. Editorial Mundo
Grfico de San Jos, 2006, 305 pp.
CENTRO DE ESTUDIOS Y CAPACITACIN
JUDICIAL PARA CENTROAMERICA Y
LA COMUNIDAD EUROPEA. Seminario
Delito Econmico. Fraudes y Quiebras.
Panam, junio, 1994, 266 pp.
CHAMORRO BERNAL (Francisco). La
tutela judicial efectiva. Derechos y ga-
rantas procesales derivados del art-
culo 24.1 de la Constitucin, Espaa,
Bosch, Casa Editorial, S.A., 1994.
CODIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIEN-
TOS TRIBUTARIOS. Ley N 4755, vigen-
Bibliografa
te desde el 03 de mayo de 1971, y sus
reformas. San Jos, Costa Rica, 2004.
COLLADO YURRITA (Miguel ngel) y
otros. Derecho Tributario, Parte Ge-
neral. Espaa, Barcelona, Editorial
Atelier, 2006, 491 pp.
CONSTITUCIN POLTICA DE COSTA
RICA de 7 de noviembre de 1949, ano-
tada y concordada. San Jos, Costa
Rica. Por Elena Fallas Vega y otras.
Editorial Investigaciones Jurdicas,
2005, 963 pp.
DE LA OLIVA SANTOS (ANDRES) Y
OTROS. Derecho Procesal Penal,
Espaa, Editorial Centro de Estudios
Ramn Areces, S.A., segunda. edicin,
1995.
EDWARDS (Carlos Enrique). Rgimen Pe-
nal Tributario. Buenos Aires, Argentina,
Editorial Astrea, 2000, 238 pp.
FAJARDO SALAS (Gonzalo). Principios
constitucionales de la Tributacin. San
Jos, Costa Rica. Editorial Juricentro,
2005, 309 p.
FOLCO (Carlos Mara). Procedimiento
tributario. Naturaleza y estructura. Ru-
binzal-Culzoni Editores, Buenos Aires,
Argentina, 2000, 544 p.
GARCIA TORRES (Jess) y otro. Dere-
chos fundamentales y relaciones entre
47
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
particulares. Madrid. Editorial Civitas
S.A., primera edicin, 1986, 149 p.
JIMNEZ MEZA (Manrique). Justicia
Constitucional y Administrativa. San
Jos, Costa Rica, Editorial Investiga-
ciones Jurdicas S.A., 1999, 317 p.
LO MONTE (Elio). Principios de Dere-
cho Penal Tributario. Buenos Aires,
Argentina, Editorial B. de F., 2006,
308 p.
LUQUI (Juan Carlos). La obligacin tri-
butaria. Ediciones Desalma, Buenos
Aires, 462 p.
MARTN QUERALT (Juan ) y otros. Curso
de Derecho Financiero y Tributario. Edi-
torial Tecnos, Espaa, 2001, 773 p.
SCAR DAZ (Vicente). Criminalizacin de
las infracciones tributarias. Ediciones
Desalma, Buenos Aires, 1999.
48
PECES-BARBA (Gregorio). Derechos
Fundamentales. Madrid, Seccin de
Publicaciones de la Facultad de De-
recho de la Universidad Complutense,
cuarta edicin, 1986, 304 p.
Rodrguez Bereijo (lvaro). El sistema de
infracciones y sanciones tributarias
(Los principios del Derecho sanciona-
dor), Civitas, Madrid, 1992.
TORREALBA NAVAS, (Adrin). El nuevo
rgimen sancionador tributario. San
Jos, primera edicin, Editorial Inves-
tigaciones Jurdicas, 2000, 85 p.
TORREALBA NAVAS (Adrin). Principios
de aplicacin de tributos. San Jos,
Costa Rica, Editorial Investigaciones
Jurdicas, 2001, 147 p.
VILLALOBOS QUIRS (Enrique). De-
recho Tributario. San Jos, EUNED,
1995, 192 p.
 Anexo 1
Reglamento al Artculo 20 de la Ley Orgnica
de la Procuradura General de la Repblica
DECRETO N 31313:

EL PRESIDENTE DE LA REPBLICA Y LA MINISTRA DE JUSTICIA Y GRACIA Y

EL MINISTRO DE AMBIENTE Y ENERGA

Con fundamento en las disposiciones del artculo 140, incisos 3) y 18) de la Consti-
tucin Poltica, artculos 20 y 27 de la Ley Orgnica de la Procuradura General de la
Repblica, N 6815 del 27 de setiembre de 1982, y el Cdigo Procesal Penal,.

Considerando:

1Que el Cdigo Procesal Penal, ley N 7594 del 10 de abril de 1996, dispone de
medios alternativos al proceso penal en la resolucin de los conflictos.

2Que estos medios alternativos del proceso penal, tienen por objetivos, entre otros,
proveer de una solucin ms eficaz a la tutela efectiva de los bienes jurdicamente
protegidos por el Derecho Penal, y resguardar el derecho a la justicia pronta y cumplida
inherente a la persona.

3Que en ejercicio de sus funciones, y en virtud de lo prescrito por el artculo 3, inciso d)

de la ley 6815 del 27 de setiembre de 1982, y de los artculos 16 y 38 del Cdigo Procesal
Penal, la Procuradura General de la Repblica interviene regular y activamente en procesos
penales donde es posible la aplicacin de los institutos en referencia.

4Que de conformidad con lo dispuesto por el numeral 20 de la ley 6815 del 27 de

setiembre de 1982, es necesaria la autorizacin previa del Poder Ejecutivo para que la
Procuradura General de la Repblica pueda participar en los procesos conciliatorios
o anlogos, previstos en la legislacin penal.

49
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

5Que el Consejo de Gobierno mediante artculo cinco de la sesin nmero diez ce-
lebrada el da martes nueve de julio de 2002 instruy a la Procuradura General de la
Repblica para no conciliar en ningn proceso penal seguido por delitos relacionados
con la actividad financiera, aduanera o tributaria del Estado, o cuando se trate de delitos
contra la Administracin Pblica.

6Que el Decreto Ejecutivo N 27514-J de 30 de noviembre de 1998, que posibilitaba

a la Procuradura General de la Repblica para intervenir en los procesos conciliato-
rios y dems medidas alternativas al proceso penal previstas por la ley, fue derogado
totalmente por el Decreto Ejecutivo N 30599-J de 23 de julio de 2002.

7Que en materia de delitos que afectan al ambiente, delitos agrarios y otros similares -que
no estn relacionados con la actividad financiera, aduanera o tributaria del Estado, ni se trate
de delitos contra la Administracin Pblica- , existe la obligacin del Estado de proveer la
proteccin del ambiente en cumplimiento de lo dispuesto en el artculo 50 de la Constitucin
Poltica en cuanto al derecho a un ambiente sano y ecolgicamente equilibrado que le asiste
a todo ciudadano; toda vez que los daos que se produzcan al ambiente podran incidir en
forma directa con el derecho a la salud -derivado del derecho a la vida- ,y por tanto, mermar
la capacidad de produccin, progreso equitativo y las mismas necesidades humanas de los
habitantes de este pas y de las generaciones venideras, por tratarse el ambiente de un dere-
cho e inters difuso que afecta a toda la colectividad, de ah la importancia, que ante un dao
ambiental, exista como mnimo la posibilidad legal de la recuperacin econmica del mismo,
como una forma de compensacin social hacia la comunidad que ha sido afectada.

8Que resulta conveniente autorizar a la Procuradura General de la Repblica para

participar en procesos conciliatorios o anlogos previstos en la legislacin procesal
penal, solucionando el conflicto de esta manera.

9Que de conformidad con el artculo 27 de la Ley Orgnica de la Procuradura Ge-

neral, es obligacin de los funcionarios pblicos colaborar con sta en el cumplimiento
de sus fines. Por tanto,

Decretan:

REGLAMENTO AL ARTCULO 20 DE LA LEY ORGNICA

DE LA PROCURADURA GENERAL DE LA REPBLICA,

NMERO 6815 DEL 27 DE SETIEMBRE DE 1982

Artculo 1La Procuradura General de la Repblica estar facultada para intervenir

en su carcter de actor civil, querellante o representante de la vctima, en los procesos
conciliatorios, y dems medidas alternativas al proceso penal previstas en el Cdigo

50
 Anexos

Procesal Penal, en aquellos delitos que afectan al ambiente, delitos agrarios y otros
similares, que no estn relacionados con la actividad financiera, aduanera o tributaria
del Estado, ni se trate de delitos contra la Administracin Pblica y la fe pblica.

Artculo 2La conciliacin y dems medidas alternativas en el proceso penal, sola-

mente procedern dentro de los supuestos previstos por la ley.

Artculo 3Para posibilitar la concrecin de acuerdos conciliatorios adecuados y

dems medidas alternativas, la Procuradura General de la Repblica contar con la
colaboracin del personal tcnico especializado con que cuenta la Administracin Ac-
tiva, designado por el Jerarca del rgano involucrado, o la persona en quien el jerarca
delegue esta potestad. El nombramiento del personal tcnico especializado deber
realizarse en un plazo no mayor de un mes, a partir de la solicitud efectuada por la
Procuradura General de la Repblica, o por la autoridad judicial correspondiente.

Artculo 4El incumplimiento de las condiciones o medidas impuestas al acusado,

producir los mismos efectos establecidos en el Cdigo Procesal Penal.

Artculo 5Los funcionarios pblicos de las distintas dependencias del Sector Pblico,
conforme lo seala el artculo 27 de la Ley Orgnica de la Procuradura General de la
Repblica, estarn en la obligacin de proporcionarle a la representacin estatal todo
el soporte tcnico, material y humano que sta requiera, para el fiel cumplimiento de
las atribuciones por este reglamento conferidas.

Artculo 6Las propuestas que se hayan hecho en los procesos conciliatorios y

dems medidas alternativas al proceso, a partir del 1 de agosto del 2002 y que se
encuentran pendientes de resolucin ante el Poder Ejecutivo, sern conocidas por
la Procuradura General de la Repblica a efecto de que se tramiten conforme a lo
establecido en el presente Decreto Ejecutivo.

Artculo 7Rige a partir de su publicacin.

Dado en la Presidencia de La Repblica. San Jos, a los siete das del mes de julio
de dos mil tres.

51
 Anexo 2
Directriz N 01-2002 del Ministerio de Hacienda para efectos
de la interposicin de denuncias penales ante el Ministerio Pblico

DIRECCIN GENERAL Directriz N 01/2002

DE TRIBUTACIN

San Jos, 10 de enero de 2002.

Seores
Gerentes Administraciones Tributarias
DIRECCIN GENERAL
DE TRIBUTACIN

Estimados seores:

La Divisin Normativa con aprobacin del Director General, emite la Directriz N01-
2002, denominada PROCEDIMIENTO SOBRE LA APLICACIN DE LA SANCIN
ESTABLECIDA EN EL ARTCULO 81 DEL CDIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIEN-
TOS TRIBUTARIOS, con fundamento en las facultades establecidas en el artculo
10 del Decreto Ejecutivo N 27146-H de 21 de mayo de 1998, publicado en el Diario
Oficial La Gaceta N136 de 15 de julio de 1998 y Resolucin N 013-98 de las ocho
horas del veinticuatro de agosto de mil novecientos noventa y ocho de la Direccin
General de Tributacin, publicada en La Gaceta N 171 de 2 de setiembre de 1998
y sus reformas.

Dr. Adrian Torrealba Navas

Director General Tributacin
V.B. Mster Mariano Jimnez Zeledn

Asesor Tcnico Divisin Normativa

53
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

CC. Direccin General

Divisin de Fiscalizacin, Divisin Normativa
Subdirecciones Divisin Normativa, Administraciones Tributarias
Archivo a/directriz sobre sanciones art.81C.N.P.T.
LGarro./ MBenavides

INTRODUCCIN:

CONSIDERACIONES PREVIAS:

La Ley 7900 de 3 de agosto de 1999, vigente a partir del primero de octubre de ese
ao, desde su promulgacin ha tenido como uno de sus fines primordiales el dotar a la
Administracin de herramientas y mecanismos tendientes a promover el cumplimiento
voluntario de las obligaciones de los contribuyentes, tanto en lo que se refiere a su
aspecto material como en lo que toca al aspecto formal.

De esta forma, y contrario a lo que pudiera interpretarse, el rgimen sancionador

desarrollado en la ley de referencia no ha pretendido nunca convertirse en un fin en
s mismo, sino ms bien en una estructura de normas debidamente articuladas que,
en conjunto, permitan a la Administracin desarrollar una cultura tributaria basada en
los principios de justicia y eficacia administrativa, en virtud de las consecuencias ms
gravosas que se establecen para quienes incumplan sus obligaciones tributarias.

Ahora bien, no debe perderse de vista que de la adecuada ejecucin de las potestades
sancionadoras otorgadas a la Administracin depender el desarrollo de esa cultura
dirigida a disuadir y controlar el incumplimiento de los sujetos pasivos, en aras de ge-
nerar un sistema tributario ms eficiente y adecuado a los principios que lo inspiran.

Por tal razn, resulta de suma importancia analizar, discutir y establecer criterios
uniformes en torno a todas aquellas situaciones que garanticen la presencia firme,
adecuada y oportuna de la Administracin Tributaria en torno a las funciones que el
legislador le ha encomendado, dentro claro est- del ms irrestricto respeto de los
derechos y garantas que se reconocen a los contribuyentes, en los procedimientos
sancionadores.

Especficamente en lo que se aplica a estos procedimientos y teniendo como referencia

las disposiciones contenidas en el Cdigo de Normas y Procedimientos Tributarios,
Ley N 4755 de 3 de mayo de 1971 y sus reformas, resulta posible advertir que el
procedimiento establecido para sancionar difiere considerablemente del existente para
la determinacin de los tributos. Ms all de las diferencias formales en cuanto a las
normas, plazos y reglas de procedimiento que los rigen, resulta de importancia entender
que los principios materiales que inspiran a uno y otro pueden mostrar diferencias:

54
 Anexos

As los principios del Derecho penal son aplicables, si bien con ciertos matices,
al procedimiento sancionador, mientras, que nada tienen que ver con el proce-
dimiento de liquidacin o determinacin de los tributos, ajenos como resultan
stos a cualquier finalidad punitiva. (El derecho a no autoinculparse y a no
declarar contra s mismo en el procedimiento sancionador en materia tri-
butaria, Antonio Lpez Daz, 2000, p. 58)

A pesar de tales diferencias, lo cierto del caso es que resulta innegable la existencia de
una interconexin entre ambos procesos en virtud de la cual, la resolucin del expediente
sancionador depender, en gran medida, de lo que se resuelva en el determinativo.

Por tal razn, en la prctica, el rgano que en definitiva le corresponda la resolucin de

tales procedimientos, deber tener en cuenta que en virtud de la necesaria conexin
que posee el procedimiento sancionador con el determinativo, deber resolverse este
ltimo primero respecto del sancionador.

En el caso del ordenamiento tributario espaol, conforme a la Ley 1/199, se opt por
la separacin de procedimientos tal como existe en nuestro pas, por lo que se ha
llegado a afirmar que:

De todas formas debe tenerse que se mantiene una cierta intercomunicacin

entre los procedimientos de liquidacin y de imposicin de sanciones, en la medida
que se prev la posibilidad de incorporar al procedimientos sancionador datos,
documentos, etc., que figuren en el expediente instruido por la Inspeccin para
la liquidacin del impuesto. (Lpez Daz, op cit., p. 60)

La anterior premisa tiene sentido en el tanto la sancin por falta de ingreso por omi-
sin o inexactitud depender siempre de la determinacin efectuada por la oficina de
origen, tal y como se desprende de la literalidad del artculo 81 del Cdigo de refe-
rencia, la misma se calcula a partir del quantum debeatur determinado por la oficina
fiscalizadora, de forma tal que, cualquier modificacin de esta cuanta, podra afectar
el resultado del procedimiento.

Lo anterior no quiere decir -de ninguna manera- que la Administracin deba

esperar a que el procedimiento determinativo quede en firme para poder iniciar
el sancionador.

A este respecto, cabe observar las disposiciones contenidas en el numeral 153 del
Cdigo de cita, que al efecto establece:

Para iniciar la causa, no ser necesario que el procedimiento de determinacin de

los tributos haya agotado la va administrativa.

55
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

A partir de tal premisa, puede concluirse que, en virtud de la independencia que guarda el
procedimiento sancionador con respecto al determinativo a pesar de la ya explicada conexin
entre ambos- ste puede ser iniciado y resuelto sin esperar el resultado del segundo.

Asimismo, es de importancia precisar que la confirmacin del traslado del procedi-

miento determinativo no significar necesariamente la resolucin confirmatoria del
traslado del procedimiento sancionador, debido a que en virtud de los principios que
inspiran a este ltimo, el resolutor deber tomar en cuenta la presencia del elemento
subjetivo propio de la infraccin (dolo, culpa, incluso la mera negligencia, ausencia de
eximentes de responsabilidad, entre otros) con el fin de determinar la procedencia o
no de la misma, todo de conformidad con lo dispuesto por el artculo 148 Cdigo de
Normas y Procedimientos Tributarios:

Lo que resulta indudable es que a las sanciones administrativas les son de apli-
cacin los mismos elementos objetivos y subjetivos que a los ilcitos penales; en
especial y a pesar de las dudas que en un principio suscitaron, el factor subjetivo
o elemento de culpabilidad. (El principio de personalidad en el ordenamiento
sancionador tributario, Cesar Garca Novoa, 2000, p. 33)

Las consideraciones expuestas, nos llevan a concluir que el acto determinativo es

condicin necesaria para la procedencia del acto sancionador, pero no condicin su-
ficiente, motivo por el cual, su dictado y resolucin no deber sujetarse a la firmeza
del acto determinativo.

Por ltimo, resulta de importancia precisar que, dado que la procedencia del proce-
dimiento sancionador -como ha sido dicho- depende en parte del resultado del pro-
cedimiento determinativo, y debido a que ambos cuentan con plazos de impugnacin
diferentes, la oficina de origen, en aras de permitirle al sujeto pasivo un margen amplio
de elementos para poder ejercer su derecho a la defensa, deber notificar el traslado
sancionador una vez que venza el trmino de 30 das establecido para impugnar el
traslado determinativo.

Este proceder permitir mitigar de alguna forma los inconvenientes en torno a la exis-
tencia de plazos diferentes para cada uno de los procesos y garantizar, como se ha
indicado, la posibilidad de que el contribuyente cuente con un panorama ms amplio
para el ejercicio de su defensa, todo en apego a los principios que deben guiar las
actuaciones de la Administracin Tributaria en este tipo de supuestos.

OBJETIVO:

Esta directriz tiene como objetivo general establecer un criterio uniforme en torno al
momento a partir del cual deber iniciarse y resolverse el procedimiento sancionador

56
 Anexos

por concepto de la infraccin administrativa, contenida en el numeral 81 del Cdigo

de Normas y Procedimientos Tributarios, en apego a las normas que garantizan los
derechos, principios y garantas de los contribuyentes en materia sancionadora.

FUNDAMENTO LEGAL:

Cdigo de Normas y Procedimientos Tributarios, artculos 81, 124, 144, 145, 146, 147,
148, 150, 152, 153 y 156.

RESPONSABLES:

La ejecucin de esta directriz es responsabilidad de los gerentes, funcionarios de

fiscalizacin y reas legales.

VIGENCIA:

Rige a partir de su comunicacin.

PROCEDIMIENTO SOBRE LA APLICACIN DE LA SANCIN ESTABLECIDA EN EL

ARTCULO 81 DEL CDIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

La presente directriz deja sin efecto cualquier criterio externado anteriormente, que
se oponga total, parcialmente o que se haya interpretado en forma diferente a lo que
a continuacin se indicar.

Para la resolucin de los expedientes sancionadores relacionados con actuaciones

fiscalizadoras, las subgerencias y reas legales de las diferentes administraciones,
debern proceder como sigue:

A.- Al asignarse a un determinado resolutor, el conocimiento del procedimiento determi-

nativo, se le deber asignar en ese mismo acto, el procedimiento sancionador que se
hubiere incoado con ocasin de la inexactitud determinada por la oficina fiscalizadora.

B.-El resolutor proceder a resolver, en primera instancia el expediente determinativo

y, una vez concluida esta tarea, entrar a conocer y a resolver el expediente sancio-
nador, sometiendo a aprobacin ambas resoluciones.

C.- En el procedimiento de resolucin de ambos expedientes -el determinativo y el

sancionador- el resolutor deber considerar los siguientes supuestos:

1.- Contribuyente no recurre ninguno de los actos: Ante este supuesto, siempre de-
ber resolverse primero el acto determinativo y con posterioridad el sancionador. A

57
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

este respecto, es conveniente reiterar lo anteriormente expuesto en el sentido de que

la confirmacin del traslado del procedimiento determinativo, no significar necesa-
riamente la resolucin confirmatoria del traslado del procedimiento sancionador, en
virtud de los principios que inspiran a este ltimo, el resolutor deber tomar en cuenta
la presencia del elemento subjetivo propio de la infraccin (dolo, culpa, ausencia de
eximentes de responsabilidad, etc.) con el fin de determinar la procedencia o no de
la misma, todo de conformidad con lo dispuesto por el numeral 148 del Cdigo de
Normas y Procedimientos Tributarios.

2.-Contribuyente slo recurre el acto sancionador: En estos casos, el resolutor deber

tener en cuenta las consideraciones expuestas en el punto anterior.

3.-Contribuyente recurre tanto el acto determinativo como el sancionador: En este su-

puesto, y por las razones explicadas, la resolucin del recurso del acto determinativo
incluso a nivel del Tribunal Fiscal Administrativo- deber preceder la resolucin del
recurso del acto sancionador. Una vez firmes ambos, podrn ejecutarse.

4.- Contribuyente recurre el acto determinativo pero no el sancionador: En estos casos,

el rgano competente podr dictar la resolucin sancionadora, pero la misma no podr
ejecutarse sino hasta que se resuelvan los recursos relacionados con el acto determi-
nativo. En los casos en que el recurso determinativo sea declarado con lugar a favor
del contribuyente, y ello traiga como consecuencia la extincin del quatum determinado
por la oficina de origen, la Administracin deber revocar de oficio el acto sancionador
y su resolucin, en virtud de la relacin de dependencia existente entre ambos.

D.-Una vez aprobadas y firmadas ambas resoluciones por el Gerente de las Adminis-
traciones Tributarias respectivas, debern notificarse al obligado tributario.

E.- Se reitera, que la resolucin sancionadora establecida por el artculo 81 del C-

digo de Normas y Procedimientos Tributarios, no podr ejecutarse hasta tanto no se
encuentre firme la resolucin determinativa con la que se relaciona.

F.-La resolucin determinativa deber notificarse al interesado y concederle el plazo de

quince das, para que interponga el recurso de revocatoria con apelacin en subsidio
para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, segn lo establecido en el artculo 156 del
Cdigo de Normas y Procedimientos Tributarios. Cumplido el plazo antes indicado, se
deber notificar la resolucin que impone la sancin y conceder al infractor el plazo de
tres das hbiles para que interponga los recursos correspondientes, segn lo dispone
el artculo 150 del citado Cdigo.

58
 Anexos

Resumen: Es importante precisar que, la procedencia del procedimiento sancionador

por la infraccin administrativa contenida en el artculo 81 del Cdigo de
Normas y Procedimientos Tributarios, depende en parte del resultado del
procedimiento determinativo y ambos cuentan con plazos de impugnacin
diferentes, por lo que la oficina fiscalizadora en aras de permitirle al sujeto
pasivo un margen amplio de elementos para poder ejercer su derecho a
la defensa, deber notificar el traslado sancionador una vez que venza el
trmino de 30 das establecido para impugnar el traslado determinativo.

Para la resolucin de los expedientes sancionadores relacionados con

actuaciones fiscalizadoras, se deber proceder de la siguiente forma:

A.- Al asignarse a un determinado resolutor, el conocimiento del pro-

cedimiento determinativo, se le deber asignar en ese mismo acto, el
procedimiento sancionador que se hubiere incoado con ocasin de la
inexactitud determinada por la oficina fiscalizadora.

B.- El resolutor proceder a resolver, en primera instancia el expediente de-

terminativo y, una vez concluida esta tarea, entrar a conocer y a resolver el
expediente sancionador, sometiendo a aprobacin ambas resoluciones.

C.- En el procedimiento de resolucin de ambos expedientes -el determinativo

y el sancionador- el resolutor deber considerar los siguientes supuestos:

1.- Contribuyente no recurre ninguno de los actos: Ante este su-

puesto, siempre deber resolverse primero el acto determinativo
y con posterioridad el sancionador. A este respecto, es conve-
niente reiterar lo anteriormente expuesto en el sentido de que la
confirmacin del traslado del procedimiento determinativo, no
significar necesariamente la resolucin confirmatoria del tras-
lado del procedimiento sancionador, en virtud de los principios
que inspiran a este ltimo, el resolutor deber tomar en cuenta
la presencia del elemento subjetivo propio de la infraccin (dolo,
culpa, ausencia de eximentes de responsabilidad, etc.) con el fin
de determinar la procedencia o no de la misma, todo de confor-
midad con lo dispuesto por el numeral 148 del Cdigo de Normas
y Procedimientos Tributarios.

2.- Contribuyente slo recurre el acto sancionador: En estos casos, el

resolutor deber tener en cuenta las consideraciones expuestas
en el punto anterior.

59
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

3.- Contribuyente recurre tanto el acto determinativo como el san-

cionador: En este supuesto, y por las razones explicadas, la
resolucin del recurso del acto determinativo incluso a nivel
del Tribunal Fiscal Administrativo- deber preceder la resolucin
del recurso del acto sancionador. Una vez firmes ambos, podrn
ejecutarse.

4.- Contribuyente recurre el acto determinativo pero no el sancionador:

En estos casos, el rgano competente podr dictar la resolucin
sancionadora, pero la misma no podr ejecutarse sino hasta que
se resuelvan los recursos relacionados con el acto determinativo.
En los casos en que el recurso determinativo sea declarado con
lugar a favor del contribuyente, y ello traiga como consecuencia
la extincin del quatum determinado por la oficina de origen, la
Administracin deber revocar de oficio el acto sancionador y
su resolucin, en virtud de la relacin de dependencia existente
entre ambos.

D.- Una vez aprobadas y firmadas ambas resoluciones por el Gerente

de las Administraciones Tributarias respectivas, debern notificarse al
obligado tributario.

E.- Se reitera, que la resolucin sancionadora establecida por el artculo

81 del Cdigo de Normas y Procedimientos Tributarios, no podr ejecu-
tarse hasta tanto no se encuentre firme la resolucin determinativa con
la que se relaciona.

F.- La resolucin determinativa deber notificarse al interesado y concederle

el plazo de quince das, para que interponga el recurso de revocatoria con
apelacin en subsidio para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, segn
lo establecido en el artculo 156 del Cdigo de Normas y Procedimien-
tos Tributarios. Cumplido el plazo antes indicado, se deber notificar la
resolucin que impone la sancin y conceder al infractor el plazo de tres
das hbiles para que interponga los recursos correspondientes, segn
lo dispone el artculo 150 del citado Cdigo.

60
 Anexo 3
Codigo de normas y procedimientos tributarios
(Cdigo Tributario, fecha de vigencia 03 de mayo de 1971
Ley N 4755)

DISPOSICIONES RELEVANTES:

CAPTULO III
DELITOS

SECCIN I
DISPOSICIONES GENERALES

ARTCULO 89.- Principios y normas aplicables

Los delitos tributarios sern de conocimiento de la justicia penal, mediante el proce-

dimiento estatuido en el Cdigo Procesal Penal; en igual forma, les sern aplicables
las disposiciones generales contenidas en el Cdigo Penal. Si en las leyes tributarias
existen disposiciones especiales, estas prevalecern sobre las generales.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 90.- Procedimiento para aplicar sanciones penales

En los supuestos en que la Administracin Tributaria estime que las irregularidades

detectadas pudieran ser constitutivas de delito, deber presentar la denuncia ante el
Ministerio Pblico y se abstendr de seguir el procedimiento administrativo sanciona-
dor y de determinacin de la obligacin tributaria, hasta que la autoridad judicial dicte
sentencia firme o tenga lugar el sobreseimiento.

En sentencia, el juez penal resolver sobre la aplicacin de las sanciones penales

tributarias al imputado. En el supuesto de condenatoria, determinar el monto de las

61
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

obligaciones tributarias principales y las accesorias, los recargos e intereses, direc-

tamente vinculados con los hechos configuradores de sanciones penales tributarias,
as como las costas respectivas.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 91.- Reglas de prescripcin

La prescripcin de los delitos tributarios se regir por las disposiciones generales del
Cdigo Penal y las del Cdigo Procesal Penal.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

SECCIN II
DELITOS

ARTCULO 92.- Induccin a error a la Administracin Tributaria

Cuando la cuanta del monto defraudado exceda de doscientos salarios base, ser
sancionado con prisin de cinco a diez aos quien induzca a error a la Administracin
Tributaria, mediante simulacin de datos, deformacin u ocultamiento de informacin
verdadera o cualquier otra forma de engao idnea para inducirla a error, con el pro-
psito de obtener, para s o para un tercero, un beneficio patrimonial, una exencin o
una devolucin en perjuicio de la Hacienda Pblica.

Para los efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior debe entenderse que:

a) El monto defraudado no incluir los intereses, las multas ni los recargos de carcter
sancionatorio.

b) Para determinar el monto mencionado, si se trata de tributos cuyo perodo es anual,

se considerar la cuota defraudada en ese perodo; para los impuestos cuyos pero-
dos sean inferiores a doce meses, se adicionarn los montos defraudados durante
el lapso comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre del mismo ao.

En los dems tributos, la cuanta se entender referida a cada uno de los conceptos
por los que un hecho generador es susceptible de determinacin.

Se considerar excusa legal absolutoria el hecho de que el sujeto repare su incumpli-

miento, sin que medie requerimiento ni actuacin alguna de la Administracin Tributaria
para obtener la reparacin.

62
 Anexos

Para los efectos del prrafo anterior, se entender como actuacin de la Administra-
cin toda accin realizada con la notificacin al sujeto pasivo, conducente a verificar
el cumplimiento de las obligaciones tributarias referidas al impuesto y perodo de que
se trate.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 93.- No entrega de tributos retenidos o percibidos

El agente retenedor o perceptor de tributos o el contribuyente del impuesto general

sobre las ventas y del impuesto selectivo de consumo que, tras haberlos retenido o
percibido o cobrado no los entregue al Fisco dentro del plazo debido, ser sanciona-
do con prisin de cinco a diez aos, siempre que la suma supere doscientos salarios
base.

Para determinar el monto mencionado, se considerarn las sumas percibidas, retenidas

o cobradas, pero no enteradas en el lapso del ao calendario.

Se considera excusa legal absolutoria el hecho de que el sujeto pasivo repare su

incumplimiento sin que medie requerimiento ni accin alguna de la Administracin
Tributaria para obtener la reparacin.

Para los efectos del prrafo anterior, se entender como actuacin de la Administra-
cin toda accin realizada con la notificacin al sujeto pasivo, conducente a verificar
el cumplimiento de las obligaciones tributarias referidas al impuesto y perodo de que
se trate.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 94.- Acceso desautorizado a la informacin

Ser sancionado con prisin de uno a tres aos quien, por cualquier medio tecnolgico,
acceda a los sistemas de informacin o bases de datos de la Administracin Tributaria,
sin la autorizacin correspondiente.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 95.- Manejo indebido de programas de cmputo

Ser sancionado con pena de tres a diez aos de prisin, quien sin autorizacin de la
Administracin Tributaria, se apodere de cualquier programa de cmputo, utilizado por
ella para administrar la informacin tributaria y sus bases de datos, lo copie, destruya,

63
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

inutilice, altere, transfiera, o lo conserve en su poder, siempre que la Administracin

Tributaria los haya declarado de uso restringido, mediante resolucin.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 96.- Facilitacin del cdigo y la clave de acceso

Ser sancionado con prisin de tres a cinco aos, quien facilite su cdigo y clave de
acceso, asignados para ingresar a los sistemas de informacin tributarios, para que
otra persona los use.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

ARTCULO 97.- Prstamo de cdigo y clave de acceso

Ser sancionado con prisin de seis meses a un ao quien, culposamente, permita que
su cdigo o clave de acceso, asignados para ingresar a los sistemas de informacin
tributarios, sean utilizados por otra persona.

(As reformado por el artculo 2 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

Artculo 98.Responsabilidad penal del funcionario pblico por accin u omi-

sin dolosa.

Ser sancionado con prisin de tres a diez aos, y con inhabilitacin, de diez a quince
aos, para el ejercicio de cargos y empleos pblicos, cualquier servidor pblico que,
directa o indirectamente, por accin u omisin dolosa, colabore o facilite en cualquier
forma, el incumplimiento de la obligacin tributaria y la inobservancia de los deberes
formales del sujeto pasivo.

La misma pena se le impondr al servidor pblico que, sin promesa anterior al de-
lito, ayude de cualquier modo a eludir las investigaciones de la autoridad sobre el
incumplimiento o la evasin de las obligaciones tributarias, a substraerse de la accin
de estas, u omita denunciar el hecho cuando est obligado a hacerlo. Asimismo,
ser reprimido con prisin de ocho a quince aos, y con inhabilitacin de quince a
veinticinco aos para ejercer cargos y empleos pblicos, el servidor pblico que,
por s o por persona fsica o jurdica interpuesta, reciba ddivas, cualquier ventaja
o beneficios indebidos, de carcter patrimonial o no, o acepte la promesa de una
retribucin de cualquier naturaleza, para hacer, no hacer o para un acto propio de
sus funciones, en perjuicio directo o indirecto del cumplimiento oportuno y adecuado
de las obligaciones tributarias.

64
 Anexos

(As reformado por el inciso g) del artculo 27 de la Ley N 8114, Ley de Simplificacin
y Eficiencia Tributarias de 4 de julio del 2001).

Artculo 98 bis.Responsabilidad penal del funcionario pblico por accin u

omisin culposa.

Ser sancionado con prisin de uno a tres aos y con inhabilitacin de diez a veinte
aos para ejercer cargos y empleos pblicos, el servidor pblico que por impruden-
cia, negligencia o descuido inexcusable en el ejercicio de sus funciones, posibilite
o favorezca en cualquier forma, el incumplimiento de las obligaciones tributarias, o
entorpezca las investigaciones en torno a dicho incumplimiento.

(As adicionado por el inciso h) del artculo 27 de la Ley N 8114, Ley de Simplificacin
y Eficiencia Tributarias de 4 de julio del 2001).

ARTICULO 103.- Fiscalizacin.

La Administracin Tributaria est facultada para verificar el correcto cumplimiento de

las obligaciones tributarias por todos los medios y procedimientos legales.

A ese efecto dicha Administracin queda especficamente autorizada para:

a) Requerir a cualquier persona natural o jurdica, est o no inscrita para el pago de

los tributos, que declare sus obligaciones tributarias dentro del plazo que al efecto
le seale;

b) Cerciorarse de la veracidad del contenido de las declaraciones juradas por los me-
dios y procedimientos de anlisis e investigacin legales que estime convenientes,
a efecto de determinar la verdadera magnitud del hecho imponible y el tributo co-
rrespondiente;

c) Requerir el pago y percibir de los contribuyentes y los responsables los tributos adeu-
dados y, en su caso, el inters, los recargos y las multas previstos en este Cdigo
y las leyes tributarias respectivas. El titular de la Direccin General de Tributacin
est facultado para fijar mediante resolucin con carcter general, los lmites para
disponer el archivo de deudas tributarias en gestin administrativa o judicial, las
cuales en razn de su bajo monto o incobrabilidad no impliquen crditos de cierta,
oportuna o econmica concrecin.

Decretado el archivo por incobrabilidad, en caso de pago voluntario o cuando se ubi-

quen bienes suficientes del deudor sobre los cuales se pueda hacer efectivo el cobro,
se emitir una resolucin del titular de la Administracin que revalidar la deuda.

65
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Los titulares de las administraciones territoriales y de grandes contribuyentes ordenarn

archivar las deudas y, en casos concretos, revalidarlas.

(As reformado este inciso por el artculo 1 de la ley No.7900 de 3 de agosto de 1999)

d) Organizar y gestionar el cobro administrativo de los tributos, intereses y recargos

que aplique y para solicitar la intervencin de la dependencia que tenga a su cargo
el cobro de los crditos a favor del Estado; y

e) Interpretar administrativamente las disposiciones de este Cdigo, las de las leyes

tributarias y sus respectivos reglamentos, y para evacuar consultas en los casos
particulares fijando en cada caso la posicin de la Administracin, sin perjuicio de
la interpretacin autntica que la Constitucin Poltica le otorga a la Asamblea Le-
gislativa y la de los organismos jurisdiccionales competentes.

(As modificado por el artculo 3 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995, que derog el contenido del antiguo artculo 103 -sobre Incumplimiento de
los deberes por los funcionarios de la Administracin Tributaria- y traspas el antiguo
numeral 109 al actual)

ARTICULO 104.- Requerimientos de informacin al contribuyente.

Para facilitar la verificacin oportuna de la situacin tributaria de los contribuyentes, la Admi-

nistracin Tributaria podr requerirles la presentacin de los libros, los archivos, los registros
contables y toda otra informacin de trascendencia tributaria, que se encuentre impresa en
forma de documento, en soporte tcnico o registrada por cualquier otro medio tecnolgico.

Sin perjuicio de estas facultades generales, la Administracin podr solicitar a los

contribuyentes y los responsables:

a) Copia de los libros, los archivos y los registros contables.

b) Informacin relativa al equipo de cmputo utilizado y a las aplicaciones desarrolladas.

c) Copia de los soportes magnticos que contengan informacin tributaria.

Los gastos por la aplicacin de los incisos anteriores corrern por parte de la Admi-
nistracin Tributaria.

(As modificado por el artculo 4 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. Previamente, el artculo 3 de esa misma ley haba derogado el contenido del
antiguo artculo 104 y traspas el antiguo numeral 110 al actual)

66
 Anexos

ARTICULO 105.- Informacin de terceros.

Toda persona, fsica o jurdica, pblica o privada, estar obligada a proporcionar, a la

Administracin Tributaria, la informacin de trascendencia tributaria, deducida de sus
relaciones econmicas, financieras y profesionales con otras personas. La propor-
cionar como la Administracin lo indique por medio de reglamento o requerimiento
individualizado. Este requerimiento de informacin deber ser justificado, debida y
expresamente, en cuanto a la relevancia tributaria.

La Administracin no podr exigir informacin a:

a Los ministros del culto, en cuanto a los asuntos relativos al ejercicio de su ministerio.

b) Las personas que, por disposicin legal expresa, pueden invocar el secreto profesional, en
cuanto a la informacin amparada por l. Sin embargo, los profesionales no podrn alegar
el secreto profesional para impedir la comprobacin de su propia situacin tributaria.

c Los funcionarios que, por disposicin legal, estn obligados a guardar secreto de
datos, correspondencia o comunicaciones en general.

d) Los ascendientes o los descendientes hasta el tercer grado de consanguinidad o

afinidad; tampoco el cnyuge del fiscalizado.

(As reformado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El contenido del antiguo artculo 105 fue traspasado al actual 99)

ARTICULO 106.- Deberes especficos de terceros.

Los deberes estipulados en este artculo se cumplirn sin perjuicio de la obligacin

general establecida en el artculo anterior, de la siguiente manera:

a) Los retenedores estarn obligados a presentar los documentos informativos de las

cantidades satisfechas a otras personas, por concepto de rentas del trabajo, capital
mobiliario y actividades profesionales.

b) Las sociedades, las asociaciones, las fundaciones y los colegios profesionales

debern suministrar la informacin de trascendencia tributaria que conste en sus
registros, respecto de sus socios, asociados, miembros y colegiados.

c) Las personas o las entidades, incluidas las bancarias, las crediticias o las de inter-
mediacin financiera en general que, legal, estatutaria o habitualmente, realicen la
gestin o la intervencin en el cobro de honorarios profesionales o de comisiones,

67
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

debern informar sobre los rendimientos obtenidos en sus actividades de captacin,

colocacin, cesin o intermediacin en el mercado de capitales.

d) Las personas o las entidades depositarias de dinero en efectivo o en cuenta, valores

u otros bienes de deudores de la hacienda pblica, en el perodo de cobro judicial,
estn obligadas a informar a los rganos y a los agentes de recaudacin ejecutiva,
as como a cumplir con los requerimientos que ellos les formulen en el ejercicio de
sus funciones legales.

e) Los bancos, las instituciones de crdito y las financieras, pblicas o privadas, de-
bern proporcionar informacin relativa a las operaciones financieras y econmi-
cas de sus clientes o usuarios. En este caso, el Director General de la Tributacin
Directa, mediante resolucin fundada, solicitar a la autoridad judicial competente
que ordene entregar esa informacin, siempre que se cumpla con lo establecido
en los prrafos siguientes de este artculo.

Unicamente podr solicitarse informacin sobre contribuyentes o sujetos pasivos

previamente escogidos, mediante los criterios objetivos de seleccin para auditora,
debidamente publicados por la Administracin Tributaria e incluidos en el Plan Anual
de Auditora vigente a la fecha de la solicitud.

Asimismo, deber demostrarse, en la solicitud, la existencia de evidencias slidas de

la configuracin potencial de un acto ilcito tributario.

Adems, en la solicitud podr incluirse informacin sobre terceros contribuyentes

cuando, a raz de la investigacin de uno de los contribuyentes que cumpla con los
requisitos anteriores, se determine que estos terceros podran estar vinculados con
actos ilcitos tributarios.

(As reformado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El contenido del antiguo artculo 106 fue traspasado al actual 100)

ARTICULO 107.- Deberes de informacin de los funcionarios pblicos y otros.

Los funcionarios pblicos de cualquier dependencia u oficina pblica, los de las ins-
tituciones autnomas, semiautnomas, empresas pblicas y las dems instituciones
descentralizadas del Estado y los de las municipalidades, estarn obligados a sumi-
nistrar, a la Administracin Tributaria, cuantos datos y antecedentes de trascendencia
tributaria recaben en el ejercicio de sus funciones.

(As reformado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El contenido del antiguo artculo 107 fue traspasado al actual 101)

68
 Anexos

ARTICULO 108.- Requerimientos de informacin.

La Administracin Tributaria podr exigir, a los beneficiarios de incentivos fiscales,

informacin sobre el cumplimiento de los requisitos y los hechos legitimadores de los
incentivos recibidos.

(As reformado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El contenido del antiguo artculo 108 fue traspasado al actual 102)

ARTICULO 109.- Directrices para consignar la informacin tributaria.

La Administracin Tributaria podr establecer directrices respecto de la forma cmo

deber consignarse la informacin tributaria.

Asimismo, podr exigir que los sujetos pasivos y los responsables lleven los libros,
los archivos o los registros de sus negociaciones, necesarios para la fiscalizacin y
la determinacin correctas de las obligaciones tributarias y los comprobantes, como
facturas, boletas u otros documentos, que faciliten la verificacin. Los contribuyentes
o los responsables debern conservar los duplicados de estos documentos, por un
plazo de cuatro aos.

La Administracin podr exigir que los registros contables estn respaldados por los
comprobantes correspondientes.

(As reformado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El contenido del antiguo artculo 109 fue traspasado al actual 103)

ARTICULO 110.- Contabilidad en el domicilio fiscal.

Los sujetos pasivos debern mantener toda la documentacin contable y los respec-
tivos comprobantes, en el domicilio fiscal o en el lugar que expresamente les autorice
la Administracin Tributaria.

(As reformado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El contenido del antiguo artculo 110 fue traspasado al actual 104)

ARTICULO 111.- Inventarios.

La Administracin Tributaria podr realizar inventarios, fiscalizar su levantamiento o

confrontarlos, con las existencias reales, procurando en lo posible no afectar las ope-
raciones del sujeto pasivo. De estas diligencias, deber levantarse un acta y entregar
copia al sujeto pasivo.

69
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

(As adicionado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El artculo 6 de esa misma ley corrigi la numeracin subsiguiente, siendo
el antiguo numeral 111 el actual 116)

ARTICULO 112.- Facultad para citar a sujetos pasivos y a terceros.

La Administracin Tributaria podr citar a los sujetos pasivos y a terceros relacionados

con la obligacin tributaria correspondiente, para que comparezcan en las oficinas
de la Administracin Tributaria, con el fin de contestar, oralmente o por escrito, las
preguntas o los requerimientos de informacin necesarios para verificar y fiscalizar
las obligaciones tributarias respectivas, con apego al debido proceso. De toda com-
parecencia, deber levantarse acta.

(As adicionado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El artculo 6 de esa misma ley corrigi la numeracin subsiguiente, siendo
el antiguo numeral 112 el actual 117)

ARTICULO 113.- Inspeccin de locales.

Cuando sea necesario para determinar o fiscalizar la situacin tributaria de los su-
jetos pasivos, la Administracin Tributaria podr inspeccionar locales ocupados, por
cualquier ttulo, por el sujeto pasivo respectivo. En caso de negativa o resistencia, la
Administracin, mediante resolucin fundada, deber solicitar a la autoridad judicial
competente, la autorizacin para proceder al allanamiento, el cual quedar sujeto a
las formalidades establecidas en el Cdigo de Procedimientos Penales.

(As adicionado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El artculo 6 de esa misma ley corrigi la numeracin subsiguiente, siendo
el antiguo numeral 113 el actual 118)

ARTICULO 114.- Secuestro.

La Administracin Tributaria podr solicitar, mediante resolucin fundada, a la autori-

dad judicial competente, autorizacin para el secuestro de documentos o bienes cuya
preservacin se requiera para determinar la obligacin tributaria o, en su caso, para
asegurar las pruebas de la comisin de una infraccin o un acto ilcito tributario.

Esta medida tiene el propsito de garantizar la conservacin de tales documentos o

bienes y no podr exceder de treinta das naturales prorrogables por igual plazo.

Al practicarse esta diligencia, debern levantarse un acta y un inventario de los bienes

secuestrados y nombrarse un depositario judicial.

70
 Anexos

El secuestro de bienes estar sujeto a las formalidades establecidas en el Cdigo de

Procedimientos Penales.

(As adicionado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El artculo 6 de esa misma ley corrigi la numeracin subsiguiente, siendo
el antiguo numeral 114 el actual 119)

ARTICULO 115.- Uso de la informacin.

La informacin obtenida o recabada slo podr usarse para fines tributarios de la pro-
pia Administracin Tributaria, la cual est impedida para trasladarla o remitirla a otras
oficinas, dependencias o instituciones pblicas o privadas.

El incumplimiento de esta disposicin constituir el delito de divulgacin de secretos,

tipificado en el artculo 337 del Cdigo Penal.

La prohibicin indicada en este artculo no impide trasladar ni utilizar toda la informa-

cin necesaria requerida por los tribunales comunes.

La informacin y la prueba general obtenidas o recabadas como resultado de actos

ilegales realizados por la Administracin Tributaria, no producirn ningn efecto jurdico
contra el sujeto fiscalizado.

(As adicionado por el artculo 5 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El artculo 6 de esa misma ley corrigi la numeracin subsiguiente, siendo
el antiguo numeral 115 el actual 120)

ARTICULO 116.- Elementos para verificar y determinar la obligacin tributaria.

En sus funciones de fiscalizacin, la Administracin Tributaria puede utilizar como

elementos para la verificacin y en su caso, para la determinacin de la obligacin
tributaria de los contribuyentes y de los responsables:

a Los libros y registros de contabilidad y la documentacin que compruebe las ope-

raciones efectuadas; y

b) A falta de libros y registros, de documentacin o de ambos, o cuando a juicio de la Ad-

ministracin los mismos fueran insuficientes o contradictorios, se deben tener en cuenta
los indicios que permitan estimar la existencia y medida de la obligacin tributaria.

Sirven especialmente como indicios: el capital invertido en la explotacin; el volumen

de las transacciones de toda clase e ingresos de otros perodos; la existencia de mer-

71
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

caderas y productos; el monto de las compras y ventas efectuadas; el rendimiento

normal del negocio o explotacin objeto de la investigacin o el de empresas similares
ubicadas en la misma plaza; los salarios, alquiler del negocio, combustibles, energa
elctrica y otros gastos generales; el alquiler de la casa de habitacin; los gastos par-
ticulares del contribuyente y de su familia; el monto de su patrimonio y cualesquiera
otros elementos de juicio que obren en poder de la Administracin Tributaria o que
sta reciba o requiera de terceros.

(As corregida su numeracin por el artculo 6 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535

del 1 de agosto de 1995, que lo traspas del antiguo 111 al actual)

ARTICULO 117.- Carcter confidencial de las informaciones.

Las informaciones que la Administracin Tributaria obtenga de los contribuyentes,

responsables y terceros, por cualquier medio, tienen carcter confidencial; y sus
funcionarios y empleados no pueden divulgar en forma alguna la cuanta u origen
de las rentas, ni ningn otro dato que figure en las declaraciones, ni deben permitir
que estas o sus copias, libros o documentos, que contengan extractos o referencia
de ellas sean vistos por otras personas que las encargadas en la Administracin de
velar por el cumplimiento de las disposiciones legales reguladoras de los tributos a
su cargo.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, el contribuyente, su representante

legal, o cualquier otra persona debidamente autorizada por aquel, pueden examinar
los datos y anexos consignados en sus respectivas declaraciones juradas, lo mismo
que cualquier expediente que contemple ajustes o reclamaciones formuladas sobre
dichas declaraciones.

La prohibicin que seala este artculo no impide la inspeccin de las declaraciones

por los Tribunales Comunes.

Tampoco impide el secreto de las declaraciones, la publicacin de datos estadsticos o

del registro de valores de los bienes inmuebles, as como de la jurisprudencia tributaria
conforme a lo previsto en el artculo 101 (*) de este Cdigo, o el suministro de informes
a los personeros de los Poderes Pblicos, siempre que se hagan en tal forma que no
pueda identificarse a las personas.

Las prohibiciones y las limitaciones establecidas en este artculo alcanzan tambin a

los miembros y empleados del Tribunal Fiscal Administrativo, as como a los servidores
de los bancos del Sistema Bancario Nacional, las sociedades financieras de inversin
y crdito especial de carcter no bancario y las dems entidades reguladas por la
Auditora General de Entidades Financieras.

72
 Anexos

(As reformado por el artculo 7 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto
de 1995. El artculo 6 de esa misma ley corrigi la numeracin del artculo, traspasn-
dolo del antiguo 112 al actual)

(*) (As reformado tcitamente por el artculo 3 de la indicada Ley de Justicia Tributaria,
que corri la numeracin del antiguo artculo 107, siendo ahora 101)

SECCION SEXTA
Normas Supletorias

ARTICULO 155.- Orden de aplicacin.

En materia de procedimiento, a falta de norma expresa en este Cdigo, se deben aplicar

las disposiciones generales de procedimiento administrativo y en su defecto, las de los
Cdigos de Procedimientos Civiles o Penales, segn el caso de que se trate.

(As corregida su numeracin por el artculo 10 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535

del 1 de agosto de 1995, que lo traspas del antiguo 146 al actual)

TITULO VIII
DISPOSICIONES TRANSITORIAS

CAPITULO UNICO

TRANSITORIO I.- El Presidente y los cuatro propietarios del acual -sic- (*) Tribunal
Fiscal Administrativo, deben pasar a integrar, hasta completar un perodo de ocho
aos, el nuevo Tribunal que instituye el Ttulo V de este Cdigo y deben desempear
sus cargos conforme a la siguiente divisin de funciones:

a) Presidente del Tribunal: El Presidente del actual Tribunal Fiscal Administrativo;

b) Propietarios de la Sala Primera: Los dos miembros con ttulos de abogado y contador
pblico autorizado; y

c) Propietarios de la Sala Segunda: El Presidente del Tribunal y los dos miembros con
ttulo de Ingeniero.

Al concluir dicho perodo se aplicar lo establecido por el prrafo final del artculo 153
(**), con aquellos miembros que renan los requisitos enunciados en el artculo 151
(**) ibdem.

(As reformado por el artculo 1 de la ley N 5179 de 27 de febrero de 1973).

73
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

(*) Debe entenderse actual.

(**) La Ley de Justicia Tributaria No. 7535 de 1 de agosto de 1995, corri la numera-
cin de los artculos 151 y 153 de cita, los que actualmente llevan los nmeros 160 y
162, respectivamente.

TRANSITORIO II.- Responsabilidad de los donatarios o legatarios y del propietario de

la empresa individual de responsabilidad limitada.

Las disposiciones del inciso a) del artculo 22 y las del artculo 25, rigen en relacin con las
obligaciones tributarias generadas a partir de la fecha de vigencia del presente Cdigo.

TRANSITORIO III.- Modificacin espontnea de declaraciones y sancin por no llevar

libros o llevarlos atrasados.

La disposicin del prrafo segundo del artculo 130 (*), la sancin que corresponda
por la infraccin sealada en el inciso b) del artculo 100 (**) y la que proceda por no
llevar los libros y registros a que se refiere el inciso a) del artculo 104 (*), todos de
este Cdigo, se deben comenzar a aplicar una vez transcurridos seis meses contados
desde la fecha de vigencia del mismo.

(*) (As reformado tcitamente por los artculos 3 y 6 de la Ley de Justicia Tributaria
No.7535 del 1 de agosto de 1995, que corri la numeracin de los antiguos artculos
110 y 125, siendo ahora 104 y 130, respectivamente)

(**) (NOTA: el artculo 100 original fue derogado por el artculo 3 de la Ley de Justicia
Tributaria. Su contenido actual es otro)

TRANSITORIO IV.- Intereses.

El inters que establece el artculo 57, se debe aplicar con relacin a las obligaciones
tributarias vencidas con posterioridad a la fecha de vigencia de este Cdigo.

TRANSITORIO V.- Sanciones.

Las sanciones que establecen los artculos 91, 94, 96, 98 y 101 (*), y la que corresponda
por aplicacin de lo dispuesto en el artculo 103 (*) de este Cdigo, se deben aplicar
con relacin a las infracciones cometidas a partir de la fecha de vigencia del mismo.

(**) (NOTA: los artculos 101 y 103 originales fueron derogados por el artculo 3 de la
Ley de Justicia Tributaria No. 7535 del 1 de agosto de 1995. Su contenido actual es
otro, al igual que el artculo 98 en mencin)

74
 Anexos

TRANSITORIO VI.- Reincidencia y reiteracin.

Para efectos de la reincidencia y la reiteracin previstas en el artculo 71, no deben con-

siderarse las infracciones cometidas con anterioridad a la vigencia de este Cdigo.

TRANSITORIO VII.- Prescripcin.

El trmino de prescripcin que establece el prrafo segundo del artculo 51 para los
contribuyentes o responsables no registrados ante la Administracin Tributaria, o que
estndolo, no hubieren presentado las declaraciones juradas a que estuvieren obliga-
dos, se debe aplicar con relacin a las obligaciones tributarias cuya prescripcin no
se hubiere operado a la fecha de entrada en vigencia de este Cdigo. En los dems
casos, el trmino de tres aos de la prescripcin que est en curso, se empieza a
contar desde la vigencia del presente Cdigo.

TRANSITORIO VIII.- Organismo regulador de las tarifas de servicios pblicos.

Mientras no se establezca por ley el organismo especfico que tendr a su cargo la

fijacin de las tarifas de los servidores pblicos, la modificacin de las mismas, con-
forme a la facultad prevista en el ltimo prrafo del artculo 5 requerir la aprobacin
previa de la Contralora General de la Repblica.

(INTERPRETADO por Resolucin de la Sala Constitucional No.5445-99 de las 14:30

horas del 14 de julio de 1999, en el sentido de que la Contralora General de la Rep-
blica no tiene competencia para intervenir en la fijacin y modificacin de las tarifas
de los servicios municipales (tasas). Esta sentencia ha sido adicionada por las sen-
tencias nmeros 06218-99, de las 15:21 horas del 10/08/1999, 09811 de las 15: 21
horas 14/12/1999, 07728 de las 14: 45 horas del 30/08/2000 y 8861-00 de las 14:30
horas del 11/10/2000)

TRANSITORIO IX.- Normas sobre prrrogas o facilidades.

Las normas del artculo 38 de este Cdigo, deben aplicarse con relacin a las obliga-
ciones tributarias cuyos vencimientos no se hubieren operado con anterioridad a la
fecha de vigencia de este Cdigo.

TRANSITORIO X.- Reclamos contra avalos inmobiliarios pendientes en el Tribunal

Fiscal Administrativo.

Los reclamos contra avalos inmobiliarios que estn en trmite en el Tribunal Fiscal
Administrativo a la fecha de entrada en vigencia de este Cdigo, deben pasar a cono-
cimiento de la Sala Segunda del nuevo Tribunal, para su resolucin definitiva.

75
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

TRANSITORIO XI.- Aplicacin de normas anteriores.

En los casos contemplados en los Transitorios que anteceden, en que no corresponda

la aplicacin de las normas a que en ellos se alude, deben aplicarse las disposicio-
nes contenidas en las leyes tributarias respectivas, que se derogan por el presente
Cdigo.

(TRANSITORIOS DE LA LEY No.7900 DE 3 DE AGOSTO DE 1999)

TRANSITORIO I.- Para las determinaciones administrativas de impuestos reguladas

en los artculos 144 a 147 del Cdigo de Normas y Procedimientos Tributarios, en las
que se haya comunicado al sujeto pasivo el traslado de cargos u observaciones, se
aplicar el cmputo de los intereses, segn las regulaciones del artculo 40 vigente
antes de esta ley. En todos los dems casos, incluso en las determinaciones admi-
nistrativas de impuestos en que se haya comunicado al sujeto pasivo el traslado de
cargos, despus de la vigencia de esta ley, correspondientes a perodos tributarios
anteriores a dicha vigencia, los intereses establecidos en el artculo 40 se computarn
por el perodo comprendido entre la fecha de vigencia de la ley y la fecha del pago.

TRANSITORIO II.- A las infracciones administrativas cometidas con anterioridad a la

vigencia de esta ley se les aplicar la sancin ms benigna. Adems se les aplicar,
segn corresponda, las reducciones establecidas en el artculo 88 del Cdigo de Nor-
mas y Procedimientos Tributarios.

TRANSITORIO III.- En un plazo mximo de seis meses, contados a partir de la vigencia

de esta ley, el Poder Ejecutivo deber establecer el contenido presupuestario requerido
para efectuar las devoluciones del artculo 47 del Cdigo, reformado mediante esta
ley. Hasta el 30 de setiembre del 2000 conservar su vigencia el artculo 48 derogado
en esta ley. Las solicitudes de cesin a terceros realizadas antes de la derogacin del
artculo 48 debern tramitarse de conformidad con dicho artculo.

TRANSITORIO IV.- Los sujetos pasivos de impuestos administrados por la Direccin

General de Tributacin contarn con un perodo de tres meses, contados a partir de
la publicacin de la presente ley, para cancelar sus obligaciones tributarias pendien-
tes de pago, contradas antes de la publicacin de esta ley, con exoneracin total de
recargos e intereses.

76
 Anexo 4
Manual de Unificacin de Criterios

Por otro lado, debe complementarse lo sealado, transcribiendo seguidamente el pro-

cedimiento general de recepcin de evidencias, preparados por los licenciados Adrin
Cascante y Didier Montealegre, plasmado en el manual denominado Unificacin de
Procedimientos, el cual fue aprobado en un Taller de Validacin en el que participaron
fiscales adjuntos y otros del Ministerio Pblico1, y que adems, es de acatamiento de
los fiscales, de conformidad con lo establecido en las Circulares 7 y 8 del 2008 de la
Fiscala General de la Repblica.

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
1) Auxiliar Judicial Detecta un informe policial, denuncia u otro documento que contiene algn
o Manifestador tipo de evidencia.

De inmediato traslada este documento, informe o denuncia ante el encargado

de recepcin, manejo, custodia y bodegaje de evidencias del despacho2 la
persona o funcionario que presenta la evidencia debe acompaarlo3.

2) Encargado Recibe el informe4 y la evidencia que se presenta a la Fiscala, asimismo

de evidencias a la persona que lo presenta al despacho.

3) Encargado Revisa lo aportado haciendo una valoracin provisional de su contenido

de evidencias para efectos de determinar si se trata de un bien perecedero, susceptible
de destruccin o entrega en depsito provisional, o cuyo destino deba
resolverse en forma inmediata, lo cual comunicar al Fiscal que tendr a
su cargo la causa para que defina lo pertinente.

4) Encargado Verifica si la evidencia por el tipo de delito o por alguna otra circunstancia
de evidencias establecida en leyes especiales debe tener un destino particular5.

5) Encargado Adems de ello verifica la cadena de custodia6 continuando la misma al

de evidencias estampar la firma de recibido correspondiente o bien, iniciarla en ese acto,
igualmente determina si el paquete o envoltorio que contiene la evidencia
puede o no ser abierto de acuerdo a lo que se indica entregar7.

77
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
6) Encargado Acto seguido y siempre en presencia del interesado, en caso de que pueda
de evidencias realizar la apertura del envoltorio que contiene la evidencia, verifica en
forma clara y precisa su contenido.

7) Encargado Hecho esto llena la frmula de Control de Evidencia, utilizando para ello
de evidencias el sistema informtico correspondiente8, en el cual como datos mnimos
deber indicar:

a) Nmero Consecutivo de evidencia.

b) Fecha y hora en que se recibe la evidencia.

c) Nmero nico de la causa a la cual corresponde.

d) Datos de la causa (Imputado, Ofendido, delito, nmero interno).

e) Ubicacin de los objetos en la bodega de evidencias.

f) Nombre y nmero de cdula o identificacin de la persona que presenta

la evidencia al despacho

g) Nombre y nmero de cdula o identificacin de la persona que recibe

la evidencia en el despacho.

h) Descripcin clara y detallada de la evidencia.

8) Encargado Para dicha descripcin seguir los siguientes parmetros9:

de evidencias
1. Siempre deber describirse el contenido exacto de la evidencia, lo que
incluye tanto las partes principales como las partes que la componen, sean
externas o internas, as como las partes que sean normalmente despren-
dibles (ejemplo: la batera de un celular). A ttulo de ejemplo se citan los
descriptores ms comunes:

Tipo de evidencia (ejemplo: documento, cmara fotogrfica, telfono porttil,

trozo de metal, protocolo notarial).

a) Estado fsico de las cosas y sus caractersticas (incluye estado de

conservacin: bueno, malo, regular, roto, quebrado, etc.)

b) Funcionamiento (cuando pueda ser corroborable). Se excepta de dicha

constatacin las evidencias que requieran procedimientos especficos
de apertura (permisos judiciales), as como armas de fuego o cualquier
artculo que pueda poner en peligro la vida de quien lo recibe o de las
personas alrededor).

c) Modelos y nmeros de serie, as como cualquier otro dato indivi-

dualizador que conste en el objeto (pas de manufactura, cdigos o
numeraciones, etc.).

78
 Anexos

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
d) Descripcin de piezas desprendibles (ejemplos: batera de celular,
antena desprendible, estuche de aparente cuero color negro, roto).

e) En el caso de documentos: tipo de documento (papel de seguridad, es-

critura pblica, factura nmero, original, fotocopia, copia al carbn, etc.).

f) Cuando se trate de objetos que vienen agrupados pero que comparten

idnticas caractersticas debern consignarse todos los elementos
individualizadores que les sean comunes

g) Cualquier otro dato que permita la descripcin detallada del artculo.

2.En general, de todo objeto se debe describir (en la medida en que se pueda
saber o sea importante): su nombre, forma, color, modelo, marca registrada,
nmero de serie, estado y cualquier otro elemento individualizador.

3.Terminada de describir una evidencia, se indica de seguido ES TODO,

y se inicia la descripcin de la siguiente evidencia.

9) Encargado En caso que la evidencia no se encuentre debidamente embalada, pro-

de evidencias ceder a ubicarla en el recipiente adecuado para ella y deber embalarla
debidamente procurando quede completamente cerrada y lacrada, de ello
deber hacer una descripcin detalla y clara dentro del acta correspon-
diente para dejar constancia de la forma en que se recibi la evidencia y
del embalaje que fue objeto en el Ministerio Pblico.

10) Encargado Realizado lo anterior proceder a incluir dicho documento en el sistema

de evidencias informtico (base de datos) y a la vez ordenar la impresin de tres copias
de dicho documento:

1. Con la primera copia la pegar en el Libro de Control de Evidencias

del Despacho10, dicho libro de Control ser una copia idntica al libro
electrnico de tal modo que todos los movimientos que se realicen en
uno deben constar necesaria y obligatoriamente en el otro, incluidos
los controles de cadena de cadena de custodia.

2. La segunda copia la agregar al expediente y servir de control para

que la persona a cargo de la causa conozca la evidencia que se recibi
en dicha sumaria.

3. La tercera copia la deber sellar y firmar para entregarla a la persona

que present la evidencia en el despacho como razn de recibido
de la misma.

11) Encargado Una vez recibida la evidencia y verificando su embalaje correcto, proceder
de evidencias a estampar mediante boleta adherible los datos necesarios para identificar
la misma que deber incluir al menos los siguientes puntos11:

1. Nmero de consecutivo de evidencia12.

2. Nmero nico de la causa
3. Imputado

79
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
12) Encargado Confecciona la boleta de Inventario de Objetos Decomisados13 nmero
de evidencias F-23-i utilizando para ello el formato electrnico aportado por el Depsito
de Objetos, tratando que en la medida de lo posible, toda la evidencia que
se encuentre en la Bodega de Evidencia del despacho cuente con esta
boleta para facilitar su traslado a dicho Depsito en caso de ser necesario,
esto siempre y cuando pueda ser recibido en ste.

13) Encargado Acto seguido ubica la evidencia recibida en el lugar destinado al manejo
de Evidencias temporal de evidencias cuando el traslado no lo pueda hacer inmediata-
mente a la bodega14, no obstante ello, cuando la naturaleza de la eviden-
cia lo amerite deber realizar este traslado inmediatamente para evitar
mantenerlo fuera de la bodega15, en los otros supuestos la evidencia no
podr mantenerse en este lugar por ms de una audiencia, por lo que
a ms tardar en la audiencia siguiente deber trasladarla a la bodega de
evidencia, asimismo no podr permanecer en ste sitio temporal luego del
cierre del despacho, de forma tal que de previo a finalizar la jornada de
labores deber trasladar las evidencias que aun mantenga en el armario
metlico a la bodega.

En la bodega de evidencias ubicar los objetos recibidos de conformidad

a su naturaleza y tamao, ubicacin que para todos los efectos debe ser
anotada en el Libro de Control de Evidencias, tanto electrnico como manual,
de forma que su localizacin en caso de ser necesario sea expedita.

14) Encargado En caso de tratarse de objetos que deba gestionarse su destruccin,

de evidencias donacin o envo al depsito de objetos, proceder a informar de ello
inmediatamente al Auxiliar y Fiscal a cargo de la investigacin para que
proceda a realizar los actos necesarios para cumplir tales finalidades16.

15) Encargado Mensualmente verifica en la bodega de evidencia del Despacho los objetos
de Evidencias que pueden ser trasladados al Depsito de Objetos del Poder judicial, co-
ordinando la cita correspondiente para que estos bienes sean recibidos.

Una vez seleccionados los bienes que deben ser trasladados al Depsito
de Objetos, realiza los movimientos necesarios en el sistema de Control
de Evidencias tanto manual como electrnico, anotando el destino de las
mismas y la fecha en que son trasladadas a dicho lugar, asimismo indica
en forma clara la persona que va a realizar materialmente dicho traslado,
quien deber recibir la evidencia en los registros de cadena de custodia.

Entrega la evidencia al conserje17 o encargado del traslado de evidencias,

dejando anotacin en el control de cadena de custodia, para que efecte
el traslado de ella al Depsito de Objetos.

16) Conserje o Traslada la evidencia al Depsito de Objetos, recibiendo la copia de la

Encargado boleta de Inventario de Objetos Decomisados con el correspondiente
de Traslado sello de recibido del lugar, el cual entrega al encargado de Evidencias
de Evidencias de la Fiscala.

80
 Anexos

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
17) Encargado Recibe la copia de recibido de la boleta de Inventario de Objetos Decomi-
de Evidencias sados y la agrega al Ampo de Registro de Objetos enviados al Depsito
de Objetos del Poder Judicial.

Actualiza el sistema electrnico y el libro de control de evidencias de la

Fiscala anotando la fecha en que dicho objeto fue recibido por el Depsito
de Objetos, as como el nmero de objeto asignado.

18) Fiscal a cargo Determina que la causa a su cargo tiene evidencia que debe ser entregada,
de la causa donada o destruida, o bien que requiere la evidencia para su revisin, re-
misin al Laboratorio de Ciencias Forenses o al Depsito de Objetos18.

Gira las directrices a su auxiliar judicial para que la evidencia le sea entre-
gada por parte del encargado de evidencias del despacho.

19) Auxiliar Judicial Solicita al encargado de evidencias la entrega de los objetos que se
mantienen en la bodega de evidencias para los efectos requeridos por el
Fiscal a cargo de la causa.

20) Encargado Ante la solicitud del Fiscal a cargo de la causa y su Auxiliar Judicial, ubica en el
de evidencias sistema electrnico y el libro de Control de evidencias los objetos solicitados.
Determina si se trata de todos los objetos recibidos como evidencia o si por
el contrario se trata nicamente de una parte de ellos; adems si los objetos
aun se encuentran en la bodega o fueron remitido a otro destino.

En caso que los objetos se encuentren en la bodega los ubica traslada

a su escritorio, donde los entrega al auxiliar judicial o Fiscal solicitante
previa verificacin de los mismos conforme a lo indicado en el libro de
control de evidencias y en el libro electrnico, en caso de que se trate solo
de alguno de los objetos y no la totalidad de la evidencia debe realizar la
indicacin correspondiente en el libro y registro electrnico de los bienes
que se estn entregando.

Llena la cadena de custodia de evidencia, anotando con letra legible el

nombre, nmero de cdula, fecha y hora de la entrega de evidencia, as
como el motivo de entrega, lo cual igualmente deber ser firmado por ambos
en el libro de control de evidencia19, aunado a ello este movimiento deber
incluirse en el libro electrnico, hecho esto hace entrega de la evidencia
al Auxiliar o Fiscal solicitante.

En caso que el movimiento de la evidencia se realice en forma definitiva,

proceder a cancelar el asiento en el sistema electrnico y en el libro de
control de evidencias, anotando en forma clara la fecha, hora y motivo de
salida definitiva de la evidencia.

En todo caso, el encargado de evidencia resguardar los registros de

cadena de custodia, verificando que todos los movimientos de la misma
queden asentados y velar por conservar los mismos en caso de que estos
sean requeridos con posterioridad.

81
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
Si los objetos se encuentran en el Depsito de Objetos o en el Arsenal Nacio-
nal, advierte al Auxiliar Judicial y Fiscal a cargo de la causa de su ubicacin,
para que por medio de autorizacin escrita, solicite al Depsito de Objetos
del Poder Judicial o al Arsenal Nacional la remisin de dicha evidencia, para
lo cual deber coordinar con el conserje o E.T.E. del despacho para su tras-
lado a estos lugares a retirar la evidencia20. En caso de que los objetos se
encuentren en Depsito Judicial, igualmente se le comunicar lo pertinente
al Fiscal a cargo de la causa para que proceda a solicitar la presentacin
de los bienes en la oficina judicial por parte del depositario.

21) Auxiliar Judicial Al ser informado que la evidencia no se encuentra en bodega, procede
bajo la supervisin del Fiscal a cargo de la causa a confeccionar el oficio
correspondiente para solicitar la evidencia necesaria para la investigacin,
indicando claramente el nombre y calidades del servidor que efectuar el
retiro de la misma del lugar en donde se encuentre, o bien apercibiendo al
depositario de la presentacin de estos bienes en el despacho21.

22) Conserje o Una vez que se le entrega el oficio donde se le autoriza el retiro de la
Encargado de evidencia se dirige al lugar donde se encuentra y previa identificacin la
Traslado de retira trasladndola inmediatamente hacia el despacho, sitio en el cual
Evidencias hace entrega de sta al Encargado de Evidencias.

23) Encargado Recibe la evidencia que traslad el conserje o el E.T.E., del despacho o la que
de evidencias el depositario provisional est presentando a solicitud del Fiscal a cargo de la
causa, procediendo a ingresar nuevamente la misma en el libro de evidencias
tanto electrnico como manual, asignando por ende un nmero nuevo de
consecutivo y continuando con los controles de cadena de custodia22.

Verificado estos controles, hace entrega de la evidencia al Auxiliar Judicial co-

rrespondiente para cumplir con lo que solicita el Fiscal a cargo de la causa.

24) Auxiliar Judicial Al recibir la evidencia por parte del encargado de la misma deber realizar lo
solicitado por el Fiscal a cargo de la causa con la mayor celeridad, mantenien-
do la evidencia en un lugar seguro mientras realiza estos actos y evitando el
traslado de la evidencia sin los controles adecuados de cadena de custodia.

25) Fiscal a cargo Realiza como encargado de la evidencia los controles necesarios para
del caso mantener la Cadena de Custodia de la misma y procura que las diligencias
solicitadas se realicen con prontitud para evitar mantenerla fuera de la bo-
dega. En todo caso la evidencia no podr permanecer fuera de la bodega
luego de los cierres de oficina, por lo que en caso de no completarse las
diligencias de previo a ese momento deber nuevamente entregarla al
encargado de evidencia para que sea colocada en la bodega, de todo lo
cual igualmente se anotar en los registros de cadena de custodia.

26) Fiscal a cargo Realiza el acto para el cual se requera la evidencia23 y en caso de que
del caso se requiera mantenerla siempre bajo custodia la entrega a su auxiliar o
personalmente al encargado de evidencias.

82
 Anexos

Procedimiento general recepcin de evidencias

Paso Responsable Descripcin
27) Fiscal a cargo Realiza un acto conclusivo de la investigacin y formula el requerimiento
del caso correspondiente.

En caso de tratarse de una Acusacin o Solicitud de Apertura a Juicio o

remisin a otra jurisdiccin, ordena en la Solicitud el traslado de las evi-
dencias al despacho que deber conocer la causa24.

En caso de tratarse de una solicitud diferente a las anteriores, deber el

Fiscal a cargo de la causa definir el destino de los objetos25 que aun se
mantengan como evidencias, de conformidad a la solicitud que est requi-
riendo, la naturaleza del bien y dems aspectos procesales y sustantivos
de la investigacin confeccionando resolucin fundamentada de ello, y de
la cual entregar copia al encargado de evidencias26.

En caso de ordenarse la entrega de la evidencia a una persona determinada,

confeccionar un documento claro y preciso de los motivos de hecho y de
derecho, as como la identificacin de la persona a quien se le debe entregar
los bienes u objetos, hacindole expresamente la advertencia que en caso
de no presentarse a retirarla en el plazo de TRES MESES se proceder a
disponer de la misma, ya sea para efectos de donacin o destruccin27.

Encargado Recibe la copia de la solicitud conclusiva formulada por el Fiscal a cargo de

de evidencias la causa y verifica que se haya resuelto con respecto a todas los objetos
que figuran como evidencia dentro de la sumaria, en caso de no ser com-
pleta devolver el requerimiento al Fiscal a cargo de la causa indicndole
verbalmente sobre que objetos no se resolvi en dicho documento.

De acuerdo al destino fijado por el Fiscal a cargo de la causa realiza la

salida definitiva de la evidencia, anotando en el libro electrnico y manual
esta salida, ubica la evidencia fsicamente para entregarla a la persona
que corresponda:

a) En caso de ordenarse la entrega de los objetos o bienes confecciona

un acta de entrega que deber ser firmada por el Fiscal a cargo de la
causa, verificando que la identidad de la persona que recibe la eviden-
cia sea la misma a la cual se autoriz la entrega por parte del Fiscal a
cargo de la causa.

b) En caso de que el destino de la evidencia dependa de la decisin de la

Autoridad Judicial, o bien que la persona a quien se le debe entregar
no se presente al despacho, proceder a enviar dichos objetos al De-
psito de Objetos a la espera de la decisin judicial, la presencia de la
persona autorizada o el transcurso del plazo legal para determinar su
destruccin o donacin28.

c) En caso de que la evidencia sea trasladada a otro despacho judicial o

al depsito de objetos del Poder Judicial, una vez cumplidos con los
controles indicados, procede a entregar la evidencia al conserje o E.T.E.
del despacho, traslado que igualmente hace constar en la boleta de
cadena de custodia (manual y electrnica), a efecto que junto con el
expediente judicial lo traslade al despacho judicial correspondiente, o
en caso de que el traslado sea hacia el Depsito de Objetos, entrega
la evidencia junto con la boleta de Inventario de Objetos Decomisados
para que el conserje o E.T.E. realice dicho traslado.

83
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
NOTAS ANEXO 4
1 Nota: debe aclararse que en dicho Taller no participaron
fiscales especializados en materia tributaria.
2 Segn circular nmero 11-2003 de la Fiscala General de la
Repblica, debe designarse una persona que se encargue
del control, preservacin, manejo y disposicin de todas las
evidencias, decisin que le corresponde al Fiscal Adjunto o
Coordinador.
3 La persona o funcionario que presenta la evidencia no debe
perder contacto con la misma y encontrarse presente cuando
se verifique su contenido, logrando con su recibido conforme
evitar cualquier posterior reclamo o mal interpretacin.
4 En algunos despachos el encargado de la evidencias recibir
una copia del documento con el nmero nico asignado, lo
cual depende del trmite previo para ingresar la causa al
libro de entradas.
5 Las mercaderas provenientes de Contrabandos y Defraudacin
Fiscal, deben depositarse en la Aduana a la orden de la auto-
ridad competente (Ley General de Aduanas artculo 73 - este
artculo que citan los funcionarios que prepararon el Manual
de Uniformidad de Procedimientos es para los casos en los
cuales la mercadera ya cay en comiso. No se hace referencia
a cuando ello no se ha dado, por lo que no es aplicable este
artculo al destino qu se le debe dar a la evidencia en las
etapas iniciales del proceso penal- y circular 104-2001 de la
Secretaria General de la Corte Suprema de Justicia).No se
reciben en el Depsito de Objetos bienes decomisados por
Infraccin a la Ley de Psicotrpicos, stos debe de darse
en depsito Judicial al Instituto Costarricense sobre Drogas
(Artculos 83 y 84 Ley Sobre Estupefacientes, Sustancias
Psicotrpicas, Drogas de uso no Autorizado Y Actividades
Conexas). Las Armas decomisadas debern ser enviadas al
Arsenal Nacional, en calidad de custodia, para lo cual debe
confeccionarse las actas correspondientes y solicitar la cita
con dicha dependencia para la recepcin de las mismas.
6 El encargado de evidencias y en general todo el personal
de la Fiscala, deber procurar mantener los registros de
cadena de custodia de la evidencia a su cargo
7 La regla general es verificar el contenido de la evidencia que
se presenta al despacho, pero en algunas circunstancias
debido a los controles de cadena de custodia, caractersticas
particulares de la evidencia y embalaje, debe recibirse cerrada,
sin realizar una verificacin completa de su contenido, lo cual
en todo caso deber expresarse claramente en la razn de
recibido del acta que se confecciona.
8 El programa de cmputo indicado va a permitir realizar un libro
electrnico o base de datos sobre la evidencia, a la vez que
automticamente genera el consecutivo que la identificar,
pero en caso de no tenerse el mismo deber procederse
manualmente o por medio de algn tipo de hoja de excel o
word, para realizar este control.
9 Estos parmetros se toman del documento elaborado por el
M.Sc. Sal Araya Matarrita para la Fiscala General de la Re-
pblica sobre un Rgimen Unificado de Control de Evidencias
(oficio 157-UCS-MP-2006) y de la entrevista realizada al Lic.
Bernal Rodrguez Vquez, Fiscal Coordinador de la Unidad de
Robo de Vehculos del Ministerio Pblico.
10 Circular nmero 11 de la Fiscala General de la Repblica
dispone la necesidad de contar con un libro de control de
evidencias (Artculo 5 inciso b))
11 Se propone que la forma de archivo y ubicacin de la evi-
dencia utilice el nmero consecutivo como base, por ello
84
la evidencia siempre y como mnimo deber contener este
nmero claramente legible en esta boleta, adems de los
otros datos que podran ayudar a la rpida ubicacin de la
misma en la bodega.
12 Necesariamente debe ser el mismo nmero consecutivo
asignado en el libro electrnico y manual de control de
evidencia.
13 Debe seguirse los pasos estipulados por la circular 16-2000
de la Fiscala General de la Repblica y el Manual de Pro-
cedimientos del Depsito de Objetos.
14 Artculo 4 inciso a) de la Circular nmero 11-2003 de la
Fiscala General de la Repblica.
15 En caso de documentos, ttulos valores, dinero, joyas, alhajas y
otros bienes de importancia econmica o importancia probatoria
particular, el traslado deber hacerlo inmediatamente.
16 En caso de ser necesario la donacin o destruccin de la
evidencia, se proceder conforme a los procedimientos
diseados para cada una de estas actividades.
17 En algunos despachos el conserje forma parte de la Unidad
Administrativa, y siendo el traslado de evidencias un aspecto
de carcter administrativo, deber dicha Unidad tomar las
previsiones necesarias para cumplir este acto.
18 Artculo 6 inciso a) de la Circular nmero 11-2003 de la
Fiscala General de la Repblica.
19 Artculo 6 inciso b) de la Circular nmero 11-2003 de la
Fiscala General de la Repblica.
20 Circular 8-2000 de la Fiscala General, reitera la Circular
N16-2000 del Consejo Superior, que debe autorizarse a
algn servidor para retirar la evidencia en estos casos del
Depsito de Objetos, y en ningn caso se podr solicitar la
evidencia por correo. Si bien no se indica expresamente,
pero por las caractersticas de la evidencia se considera
igualmente aplicable esta disposicin al tratarse de Armas
ubicadas en el Arsenal Nacional.
21 Artculo 200 del Cdigo Procesal Penal.
22 En este punto el Encargado de Evidencias opera como si
se tratara de evidencia que se presenta nuevamente al
despacho.
23 Si el Fiscal determina que los objetos deben ser destruidos
o donados deber aplicar los procesos correspondientes, la
salida tambin ser definitiva si los bienes deben ser entre-
gados definitiva o provisionalmente, o bien cuando deban ser
enviados al Laboratorio de Ciencias Forenses.
24 Artculo 299 del Cdigo Procesal Penal Junto con el requerimiento
remitirn al Juez las actuaciones, las evidencias y los dems medios
de prueba materiales que tengan en su poder. En este sentido
tambin la circular 03-2001, reiterada en circular de la Secretaria
General de la Corte Suprema de Justicia.
25 Circular 03-2001, de la Secretaria General de la Corte Su-
prema de Justicia, reiterada por la Circular 10-2001 de la
Fiscala General de la Repblica.
26 En estos casos el Fiscal podr ordenar la devolucin de los
objetos, la destruccin o donacin ( por medio de solicitud al
Juez competente), procurando en todo caso resolver sobre
todos los objetos que se tengan como evidencia dentro de
ese proceso, debe tener presente la posibilidad de solicitar
el comiso de la evidencia aun y cuando no haya sentencia
condenatoria, solicitud que debe plantear ante el Juez co-
rrespondiente.
27 Artculo 1 inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de Distribucin
de Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
28 Este es el plazo de tres meses establecido en el Artculo
1 inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de Distribucin de
Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
 Anexo 5
Circular 07-ADM-2008

Fiscala General de la Repblica

Ministerio de Pblico de Costa Rica
Poder Judicial
Circular administrativa
Circular
07-ADM-2008

DE CONFORMIDAD CON LOS ARTICULOS 1, 13, 14 Y 25 DE LA LEY ORGANICA DEL

MINISTERIO PUBLICO, SE PONEN EN CONOCIMIENTO DE LOS Y LAS FISCALES LAS
SIGUIENTES INSTRUCCIONES DEL FISCAL GENERAL, LAS CUALES DEBEN SER ACA-
TADAS DE INMEDIATO, A EFECTO DE CREAR Y MANTENER LA UNIDAD DE ACCION E
INTERPRETACION DE LAS LEYES EN EL MINISTERIO PUBLICO.

DE CONFORMIDAD CON LA LEY DE CONTROL INTERNO Y LA CIRCULAR FGR N 10-2006,

es RESPONSABilidad de LOS FISCALES ADJUNTOS QUE LAS MISMAS SEAN CONOCIDAS
Y APLICADAS POR LOS FISCALES ADSCRITOS A SU FISCALIA.

FRANCISCO DALLANESE RUIZ

FISCAL GENERAL DE LA REPBLICA
Abril de 2008
[ORIGINAL FIRMADO]

ESTANDARIZACIN
DE PROCEDIMIENTOS

Motivacin

La actividad judicial, requiere que los despachos del Ministerio Pblico se organicen, hay
una serie de actividades que deben realizarse todos los das en las Fiscalas, algunas de
gran importancia para el futuro de las investigaciones criminales, otras no tanto, pero que

85
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

permiten la buena marcha de nuestros despachos. Estas necesidades han conllevado a

que cada oficina, se organice segn sus necesidades y sobre todo, segn sus recursos;
por ello dentro del Ministerio Pblico pueden existir dos despachos, incluso con asiento en
el mismo Circuito Judicial, que pueden hacer la misma actividad de diferente manera.

Podemos decir casi con certeza que la forma de trabajar de todas las oficinas del Ministerio
Pblico parten de la buena fe, de la conciencia que deben hacerse las cosas bien, no obs-
tante muchas veces, la costumbre, el exceso de trabajo, la falta de recursos entre otros
aspectos, inciden en que esta forma de disponer nuestras actividades no sea la mejor, y
por ende, aunque por encima parece que la oficina marcha bien, a lo interno, el desorden,
la falta de experiencia, den al traste con las investigaciones que llevamos a cabo.

Con la finalidad de contar con instrumentos que permitan mejorar el desempeo, la

eficiencia de los despachos en el Ministerio Pblico (eficiencia, entendida como la
manera en la cual se obtenga el mximo aprovechamiento de los recursos o insumos
disponibles para el logro de los fines buscados), de agilizar y unificar las formas de
trabajo de las diferentes fiscalas del pas, se pone en conocimiento de los y las fisca-
les, los procedimientos que, adelante se dirn.

Podemos afirmar que la estandarizacin de procedimientos suprime el problema del

empirismo, el cual conlleva secuelas tales como la inseguridad o falta de claridad de
las tareas que deben ejecutar los operadores del sistema -los que segn la realidad
prctica- estn sujetos a la natural y peridica rotacin de sus cargos, todo lo cual
repercute negativamente en la eficiencia del sistema.

Ante este panorama, la Fiscala General de la Repblica con el apoyo y colaboracin

de la Unidad de Capacitacin y Supervisin, Departamento de Planificacin del Poder
Judicial, inici la tarea de compilar una serie de procedimientos estndar, basados en
las actividades ms usuales de las fiscalas que tramitan causas, y de esta forma lo-
grar que a nivel nacional, administrativamente, los despachos operen en forma similar,
acceder a los beneficios asociados con dicha homogeneizacin y, correlativamente,
corregir algunas prcticas indebidas que se dan muchas veces y pasan inadvertidas
por la costumbre o el exceso de trabajo.

Como una primera etapa de este proyecto de Uniformacin de Procedimientos, se

elaboraron los primeros siete procedimientos, los cuales fueron sometidos a un plan
piloto y se validaron en el Circuito Judicial de Cartago.

Dentro de esta primera fase del proyecto, los procedimientos que fueron sometidos a
validacin, fueron los siguientes:

1- Declaratoria de ausencia

86
 Anexos

2- Tramitacin de casos contra ignorado y aplicacin de Archivo Fiscal.

3- Conversin de la accin pblica en privada
4- Revocatoria de la instancia
5- Testimonio de piezas
6- Declaratoria de Rebelda
7- Archivo y custodia de los expedientes en trmite.

En el contenido de dichos flujogramas se contemplaron diversas regulaciones conteni-

das en Circulares de la Secretara General de la Corte Suprema, de la Fiscala General
de la Repblica , as como disposiciones del Consejo Superior del Poder Judicial, que
junto con la normativa sustantiva y procesal penal pertinente, deben tenerse presente
en tales procedimientos.

La licenciada Bernardita Madrigal Crdoba, Subjefa interina del Departamento de Planifi-

cacin, en oficio N 231-PLA-2007 de 5 de febrero en curso, en relacin con los acuerdos
anteriores, remiti al Consejo Superior el informe nmero 004-PI-2007 suscrito por el
mster Andrs Mndez Bonilla, Jefe interino de la Seccin de Proyeccin Institucional,
relacionado con el resultado final de la labor de seguimiento, sobre la implementacin
de los diagramas de flujo de los procedimientos en las Fiscalas citadas.

Del citado informe se transcriben las siguientes conclusiones y recomendaciones:

Luego de realizadas las visitas, se considera que los resultados fueron muy satisfac-
torios, dado que la aplicacin de los procedimientos fue asumida de una forma seria
y consecuente en las diferentes fiscalas involucradas. Adems, en su mayora, las
observaciones hechas durante las visitas fueron avaladas y corregidas siguiendo el
planteamiento estipulado en cada una de los siete procedimientos.

Los funcionarios de las oficinas del Ministerio Pblico consideraron que con la aplica-
cin de los procedimientos, se ha logrado obtener mayor orden en la tramitacin de
las causas, adems de garantizar que esta aplicacin es homognea para el resto de
las fiscalas.

Se espera que con la efectiva implementacin de los procedimientos estandarizados,

se mejore la eficiencia en la operacin de las fiscalas, tal como se not en la fase de
plan piloto, adoptada en la Fiscala Adjunta de Cartago. Solo a manera de ejemplo y
en adicin a los beneficios ya enumerados, la prctica de recordatorios peridicos que
se instruye para los casos de ausencias y rebeldas, as como los registros y controles
que se indican para dichas situaciones, incrementar la efectividad de la captura y
presentacin de imputados a los procesos, reduciendo las prescripciones que se sue-
len suscitar por la incomparecencia de esos sujetos procesales, con la consecuente
mejora en la efectividad de la persecucin criminal.

87
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Implementacion y seguimiento

Con el fin de establecer la homogeneidad o uniformidad, la eficiencia de los procedi-

mientos, con relacin a los siguientes asuntos : a) Declaratoria de ausencia; b) Tra-
mitacin de casos contra ignorado y aplicacin de Archivo Fiscal; c) Conversin de
la accin pblica en privada; d) Revocatoria de la instancia; e) Testimonio de piezas;
f) Declaratoria de Rebelda; y g) Archivo y custodia de los expedientes en trmite:
todas las fiscalas del pas que tengan a cargo la tramitacin de sumarias, a partir de
la emisin de esta Circular, debern adoptar como lineamientos generales, las tareas
desglosadas, contenidas en los diagramas de flujo, referente al resultado del plan
piloto realizado en el Circuito Judicial de Cartago, y conocido en Sesin No. 14-07 del
Consejo Superior, celebrada el 21 de febrero del ao 2007.

Finalmente, debe indicarse que las fiscalas del pas, adoptarn las medidas adminis-
trativas pertinentes del caso para la implementacin de las tareas y pasos contenidos
en los flujogramas. A partir de su puesta en efecto, la Unidad de Capacitacin y Su-
pervisin, segn la programacin de actividades en su plan de trabajo, realizar visitas
de soporte para detectar posibles dudas que surjan dentro de este proceso y brindar
aclaraciones del caso, as como para coadyuvar, mediante un proceso de retroalimen-
tacin con las fiscalas, en la consolidacin de la uniformidad de los procedimientos
a nivel de todo el pas.

88
 Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento Manejo de Evidencias y Objetos en Comiso (Donacin y Destruccin. Circular 64-2003).
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Encarg. Auxiliar
cargo
Mediante solicitud fundada solicita al Juez correspondiente que
los objetos o evidencias decomisados dentro de la
investigacin sean declarados en comiso. De la orden del Juez
donde se ordena el comiso, entrega copia al Encargado de
Evidencia del despacho.
Recibe la copia de la orden del Juez, donde declara en comiso
a favor del Estado los bienes que se encuentran decomisados
dentro del proceso penal.
Verifica en el sistema electrnico y manual de Control de
Evidencias el destino de estos bienes, estableciendo si los
mismos aun se mantienen en la bodega de evidencias del
despacho, o si fueron remitidos al Depsito de Objetos,
Depsito de Vehculos, Arsenal Nacional, o bien en algn otro
ente o Institucin encargada de la custodia de los objetos,
verifica en el sistema si estos bienes fueron puestos a la orden
de la Autoridad Judicial correspondiente y en caso de no
haberlo hecho confecciona los oficios necesarios para tal
efecto y a la vez informa que se orden el comiso de estos
bienes a favor del Estado, aportando copia de la resolucin
judicial.
En caso de que los bienes se encuentren en la bodega de
Evidencias del despacho, mediante oficio informa al
Departamento de Proveedura Judicial que se orden el
comiso a favor del Estado de stos objetos. Debe verificar
que se trate de delitos en los cuales la Ley no ha sealado un
destino diferente a los bienes cados en comiso.
89
Observaciones
Evidencia
Conserje
Judicial
Artculo 110 del Cdigo Penal y 200 del Cdigo Procesal Penal,
asimismo la recomendacin de la Comisin de Asuntos Penales en
1 la cual se informa que NO es necesaria una sentencia condenatoria
para que proceda el comiso, oficio 25-99 de la Comisin de Asuntos
Penales, en Circular 38-99 de la Fiscala General de la Repblica.
2
As por ejemplo, las mercaderas provenientes de Contrabandos y
Defraudacin Fiscal, deben depositarse en la Aduana a la orden de
la autoridad competente (Ley General de Aduanas artculo 73 y
circular 104-2001 de la Secretaria General de la Corte Suprema de
Anexos
Justicia). Los bienes decomisados por Infraccin a la Ley de
Psicotrpicos, se encuentran en custodia del Instituto Costarricense
sobre Drogas (Artculos 83 y 84 Ley Sobre Estupefacientes,
3 Sustancias Psicotrpicas, Drogas de uso no Autorizado Y
Actividades Conexas). Las Armas decomisadas debern ser
enviadas al Arsenal Nacional, en calidad de custodia. En materia
Ambiental, embarcaciones, como lanchas o barcos, pueden
encontrarse bajo custodia del Servicio Nacional de Guardacostas o
de Incopesca. Tambin la madera, instrumentos de tala, animales
de caza y otros, pueden encontrarse a la orden del Ministerio de
Ambiente y Energa. (Circular 1-20005 de la Fiscala General de la
Repblica).
No corresponde a la Proveedura Judicial la donacin de los objetos
decomisados en delitos de narcotrfico, fraude fiscal, contrabando,
4 Infraccin a la Ley Forestal, Infraccin a la Ley de Armas y materia
de Trnsito.
90
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento Manejo de Evidencias y Objetos en Comiso (Donacin y Destruccin. Circular 64-2003).
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Encarg. Auxiliar Observaciones
Evidencia
Conserje
cargo Judicial
Elabora un acta de entrega en donacin (original y dos copias) Circular 64-2003 de la Secretara General de la Corte Suprema de
anotando en la misma los artculo que estn a la orden de la Justicia.
Proveedura para ser donados, detallando lo siguiente: 1-
Nmero de expediente, 2-Oficina a la orden, 3-Causa, 4-Fecha 5
de Ingreso, 5-Tipo de artculo, 6-Marca, modelo, color, serie, 7-
Cantidad de artculos, 8-Descripcin de los artculos, 9-
Aparente estado de los artculos.

Remite copia del original del Acta al Departamento de

Proveedura y copia a la Auditora Judicial y archiva la otra 6
copia en el ampo de Objetos cados en Comiso que debe
llevar el despacho.
Una vez que el Departamento de Proveedura Judicial a
determinado que bienes son susceptibles de donacin y los
traslada a sus bodegas, realiza los movimientos 7
correspondientes en el libro electrnico y manual de Control de
Evidencias, haciendo la cancelacin definitiva de los bienes.

Si el Departamento de Proveedura Judicial determin que

algunos bienes no son susceptibles de donacin y deben ser 8
destruidos aplicar el procedimiento correspondiente.

FIN
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
 Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje
cargo
Detecta un informe policial, denuncia u otro documento que
contiene algn tipo de evidencia consistente en dinero, ttulos
valores, alhajas o joyas, en general bienes de alto valor
econmico. En el menor tiempo posible traslada este
documento, informe o denuncia ante el encargado de
recepcin, manejo, custodia y bodegaje de evidencias del
despacho la persona o funcionario que presenta la evidencia
debe acompaarlo.
Recibe el informe y la evidencia que se presenta a la Fiscala,
asimismo a la persona que lo presenta al despacho.
Revisa lo aportado haciendo una valoracin provisional de su
contenido para efectos de determinar si se trata de un bien
susceptible de entrega o cuyo destino deba resolverse en
forma inmediata, lo cual comunicar al Fiscal que tendr a su
cargo la causa para que defina lo pertinente. Verifica si la
evidencia por el tipo de delito o por alguna otra circunstancia
establecida en leyes especiales tiene un destino particular.
Adems de ello verifica la boleta de cadena de custodia
continuando la misma al estampar la firma de recibido
correspondiente o bien, iniciarla en ese acto, igualmente
determina si el paquete o envoltorio que contiene la evidencia
puede o no ser abierto de acuerdo a lo que indica entregar. El
encargado de evidencias y en general todo el personal de la
Fiscala, deber mantener los registros de cadena de custodia
de la evidencia a su cargo.
Acto seguido y siempre en presencia del interesado, en caso
de que se deba realizar la apertura del envoltorio que contiene
la boleta de cadena de custodia de la evidencia, verifica en
forma clara y precisa su contenido.
91
Observaciones
Judicial Evidencia Adm. o ETE.
La persona o funcionario que presenta la evidencia no
debe perder contacto con la misma y encontrarse
presente cuando se verifique su contenido, logrando con
1 su recibido conforme evitar cualquier posterior reclamo o
mal interpretacin.
Segn circular nmero 11-2003 de la Fiscala General de
la Repblica, debe designarse una persona que se
2 encargue del control, preservacin, manejo y disposicin
de todas las evidencias, decisin que le corresponde al
Fiscal Adjunto o Coordinador.
Las mercaderas provenientes de Contrabandos y
Defraudacin Fiscal, deben depositarse en la Aduana a la
Anexos
orden de la autoridad competente, circular 104-2001 de la
Secretaria General de la Corte Suprema de Justicia. No
se reciben en el Depsito de Objetos del Poder Judicial
bienes decomisados por Infraccin a la Ley de
Psicotrpicos, stos debe de darse en depsito Judicial
3 al Instituto Costarricense sobre Drogas (Artculos 83 y 84
Ley Sobre Estupefacientes, Sustancias Psicotrpicas,
Drogas de uso no Autorizado Y Actividades Conexas). La
regla general es mantener la cadena de custodia de la
evidencia que se presenta al despacho, solo se verificar
el contenido de la evidencia que se presenta sin
embalaje, lo cual en todo caso deber expresarse
claramente en la razn de recibido del acta que se
confecciona.
4
92
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Hecho esto llena la frmula de Control de Evidencia, utilizando Siguiendo los parmetros del documento elaborado por el
para ello el sistema informtico correspondiente, en el cual M.Sc. Sal Araya Matarrita para la Fiscala General de la
como datos mnimos deber indicar: a) Nmero Consecutivo Repblica sobre un Rgimen Unificado de Control de
de Evidencia, b) Fecha y hora en que se recibe la evidencia. c) Evidencias (oficio 157-UCS-MP-2006) y de la entrevista
Nmero nico de la causa a la cual corresponde. d) Datos de realizada al Lic. Bernal Rodrguez Vquez, Fiscal
la causa (Imputado, Ofendido, delito, nmero interno). e) 5 Coordinador de la Unidad de Robo de Vehculos del
Ubicacin de los objetos en la bodega de evidencias. f) Ministerio Pblico. Ver documento de Word.
Nombre y nmero de cdula o identificacin de la persona que
presenta la evidencia al despacho. g) Nombre y nmero de
cdula o identificacin de la persona que recibe la evidencia
en el despacho. h) Descripcin suficiente de la evidencia.

En caso que la evidencia encarezca o se encuentre mal

embalada, proceder a ubicarla en el recipiente adecuado para
ella y deber embalarla debidamente procurando quede
completamente cerrada y lacrada, de ello deber hacer una
descripcin detalla y clara dentro del acta correspondiente
para dejar constancia de la forma en que se recibi la 6
evidencia y del embalaje que fue objeto en el Ministerio
Pblico. En el caso del dinero lo ubicar en un sobre
debidamente cerrado en el cual estampar los datos de la
causa, propiamente el nmero nico, nombre del imputado,
consecutivo asignado, y monto total de dinero.
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
 Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Realizado lo anterior proceder a incluir dicho documento en el Circular nmero 11 de la Fiscala General de la Repblica
sistema informtico (base de datos) y a la vez ordenar la dispone la necesidad de contar con un libro de control de
impresin de tres copias del mismo: 1-La primera copia la evidencias (Artculo 5 inciso b.)
pegar en el Libro de Control de Evidencias del Despacho,
dicho libro de Control ser una copia idntica al libro
electrnico de tal modo que todos los movimientos que se
realicen en uno deben constar necesaria y obligatoriamente en
el otro, incluidos los controles de cadena de cadena de 7
custodia. 2-La segunda copia la agregar al expediente y
servir de control para que la persona a cargo de la causa
conozca la evidencia que se recibi en dicha sumaria. 3-La
tercera copia la deber sellar y firmar para entregarla a la
persona que present la evidencia en el despacho como razn
de recibido de la misma y cuando el interesado no se
Anexos

encuentre en el lugar, dicha copia ser remitida al despacho

de procedencia por correo como acuse de recibo.

Una vez recibida la evidencia y verificando su embalaje
correcto, proceder a estampar mediante boleta adherible o
tarjeta colgante los datos necesarios para identificar la misma
que deber incluir, al menos los siguientes puntos : 1-Nmero
de consecutivo de evidencia. 2-Nmero nico de la causa. 3-
Imputado.
Acto seguido ubica la evidencia recibida en el lugar
correspondiente dentro de la bodega, ya que por el tipo de
bienes no es conveniente mantenerlos en el lugar destinado al
manejo temporal de evidencias. En la bodega de evidencias
ubicar los objetos recibidos de conformidad a su naturalezay
tamao, ubicacin que para todos los efectos debe ser
anotada en el Libro de Control de Evidencias, tanto electrnico
como manual, de forma que su localizacin en caso de ser
necesaria sea expedita.
Se propone que la forma de archivo y ubicacin de la
evidencia utilice el nmero consecutivo como base, por
8 ello la evidencia siempre y como mnimo deber contener
este nmero claramente legible en esta boleta, adems
de los otros datos que podran ayudar a la rpida
ubicacin de la misma en la bodega.
Debe considerarse la naturaleza de los bienes
decomisados, ya que al tratarse de objetos de alto valor
econmico deben incrementarse las medidas de
seguridad, utilizando la caja fuerte del despacho (que
9 preferiblemente debe ubicarse dentro de la bodega de
evidencias) o los anaqueles tipo gaveta con llave.
La bodega podr dividirse por anaqueles, paneles y
gavetas, numeradas, identificadas y rotuladas, de forma
tal que se pueda determinar claramente la ubicacin de
las evidencias.

93
94
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
En caso de tratarse de objetos que deba gestionarse su
entrega informara de ello inmediatamente al Auxiliar y Fiscal a
cargo de la investigacin para que proceda a realizar los actos
necesarios para cumplir tal finalidad. 10

Tratndose de bienes de alto valor econmico (joyas, alhajas,
etc) que deban remitirse al Depsito de Objetos, procede a
solicitar al auxiliar judicial correspondiente que gestione el
nombramiento del perito para la valoracin de los bienes, la
cual debe adjuntarse a la boleta de remisin de bienes al
Depsito, trasladando el expediente al Fiscal a cargo de la
causa.
Al recibir dinero como evidencia en una causa coordina el
traslado necesario para depositar esa suma de dinero en las
cuentas de los Juzgados o entidades correspondientes en los
Bancos asignados, que deber realizarlo en forma inmediata o
en caso que la recepcin del dinero haya ocurrido en das
inhbiles a ms tardar al da hbil siguiente. Debe analizarse si
el dinero decomisado constituye en s mismo el objeto de
prueba, en cuyo caso no se podr depositar y deber ser
tratado como un valor, ejemplo de ello son los billetes de
coleccin). En todo caso el Fiscal a cargo del caso deber
Circulares 20-98 y 24-98 de la Fiscala General de la
Repblica y Circulares 47-99, reiterada por circular 89-
2001 de la Secretara General de la Corte Suprema de
11 Justicia.
Circular 31-2001 artculo primero, indica que es el Auxiliar
Judicial Coordinador (actual Asistente Judicial), la persona
responsable de custodiar los dineros decomisados. En
caso de dinero decomisado en causas relacionadas con
la Ley Sobre Estupefacientes, Sustancias Psicotrpicas,
Drogas de uso no Autorizado Y Actividades Conexas,
12 estos dineros debern ser depositados en las cuentas del
Instituto Costarricense sobre Drogas, y en los dems
casos en las cuentas de los Juzgados Penales
correspondientes, ver circulares 19-2001, 31-2001 y 16-
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

advertir de las circunstancias particulares de la evidencia que 2003 de la Fiscala General de la Repblica y Circulares
forma parte de la causa y que por ende deben ser tratadas en 51-2001 y 89-2003 de la Secretara General de la Corte
forma diferente a lo usual. Suprema de Justicia. Circular 31-2001 de la Fiscala
General de la Repblica, artculo segundo.

Realiza el depsito del dinero decomisado en las cuentas Circular 31-2001 de la Fiscala General de la Repblica,
correspondientes dentro del plazo sealado, obteniendo el artculo tercero.
comprobante de depsito respectivo, que deber mostrar al 13
Fiscal Adjunto o Coordinador segn corresponda, obteniendo
a su vez copia del mismo.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
 13
Fiscal Adjunto o Coordinador segn corresponda, obteniendo
a su vez copia del mismo.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Inmediatamente adhiere el original del comprobante del Circular 31-2001 de la Fiscala General de la Repblica,
depsito de dinero al libro de CONTROL DE DEPOSITOS artculo cuarto.
BANCARIOS, cuyo manejo, custodia y actualizacin ser su
responsabilidad. Hecho esto proceder a actualizarel Libro de
Control de evidencias, tanto manual como electrnico, 14
anotando la fecha del depsito y detallando el nmero de folio
del Libro de Control de Depsitos Bancarios en el cual consta
el comprobante correspondiente.

Si el depsito de dinero se realiz a las cuentas del Instituto Circulares 51-2001 y 89-2003 de la Secretara General
Costarricense sobre Drogas, procede a enviar a dicha de la Corte Suprema de Justicia.
15
Institucin mediante fax, copia del comprobante del depsito
realizado.
Anota en el cuadro de Control de Depsitos Bancarios los Debe considerarse que este control fue diseado para los
Anexos

datos requeridos, obteniendo la firma del Fiscal Adjunto o depsitos realizados en las cuentas que mantiene el
Coordinador como visto bueno de la informacin sealada. Poder Judicial en el Banco de Costa Rica, no obstante
Este visto bueno puede obtenerse mensualmente antes del 16 deber llenarse una hoja de control de Depsitos
envo del cuadro al Juzgado Penal o Unidad Administrativa Bancarios igual a la sealada pero referente a depsitos
correspondiente, siempre teniendo a la vista los comprobantes realizados a la orden del Instituto Costarricense sobre
originales pegados en el Libro de Control de Depsitos Drogas o en otros Bancos.
Bancarios.
Entrega la fotocopia del comprobante del depsito de dinero
al auxiliarjudicial correspondiente, anotando en dicha fotocopia
17
el nmero de folio del Libro de Control de Depsitos
Bancarios donde consta el original del comprobante.

Mensualmente enva al Juzgado Penal correspondiente, Circular 31-2001 de la Fiscala General de la Repblica,
Unidad Administrativa e Instituto Costarricense sobre Drogas, artculo sexto.
el cuadro de Control de Control de Depsitos Bancarios, junto 18
con las copias de los comprobantes de los depsitos
realizados.

95
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
 18
con las copias de los comprobantes de los depsitos
realizados.

96
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Determina que la causa a su cargo tiene evidencia que debe Artculo 6 inciso a) de la Circular nmero 11-2003 de la
ser entregada por lo que por escrito ordena la devolucin o Fiscala General de la Repblica.
bien que requiere de ella para su revisin, remisin al
Laboratorio de Ciencias Forenses o al Depsito de Objetos, 19
trasladando el expediente al auxiliar judicial girando las
directrices para que los objetos le sean entregada por parte
del encargado de evidencias del despacho.

Recibe del Encargado de Evidencias la copia del

comprobante de depsito de dinero, mismo que pega con
20
goma en uno de los folios del expediente judicial
correspondiente.
En caso de tratarse de bienes de alto valor econmico que
para su recepcin en el Depsito de Objetos requiere de
peritaje, realiza el nombramiento del listado de peritos oficiales
y gestiona con la Unidad Administrativa del Ministerio Pblico
el pago de sus honorarios. Aprobado el pago de honorarios,
coordina con el perito para la ejecucin de la pericia, 21
solicitando al Encargado de Evidencias la exhibicin de los
objetos decomisados al perito para que realice el peritaje.
Recibe el peritaje y adjunta copia del mismo al expediente,
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

entregando el original al Encargado de Evidencias para el

traslado de la misma al Depsito de Objetos del Poder
Judicial.
Si se orden la entrega de bienes por parte del Fiscal a cargo
de la causa, requiere la presentacin de la persona a quien se
le autoriz la devolucin y solicita al encargado de evidencias 22
que informe el lugar donde se encuentran los bienes para
determinar la forma de entrega.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
 que informe el lugar donde se encuentran los bienes para
determinar la forma de entrega.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Recibe el peritaje efectuado a los bienes que deben ser Debe seguirse los pasos estipulados por la circular 16-
trasladados al Depsito de Objetos y confecciona la Boleta de 2000 de la Fiscala General de la Repblica y el Manual
Inventario de Objetos Decomisados F-23i. Entrega la de Procedimientos del Depsito de Objetos. Tratndose
evidencia que debe trasladar al Depsito de Objetos al de Joyas, alhajas, relojes y en general bienes de alto
Responsable de la Unidad Administrativa encargado del 23 valor, debe estarse a lo dispuesto por las circulares 20-98
traslado, dejando anotacin en el control de cadena de y 24-98 de la Fiscala General de la Repblica, as como
custodia, para que efecte el traslado de ella al Depsito de la circular 89-2001 de la Secretara General de la Corte
Objetos. Contina la cadena de custodia de las evidencias Suprema de Justicia.
actualizando el libro Manual y Electrnico de control de
Evidencias.
Traslada la evidencia al Depsito de Objetos, recibiendo la
copia de la boleta de Inventario de Objetos Decomisados con
24
el correspondiente sello de recibido del lugar, el cual entrega
Anexos

al encargado de Evidencias de la Fiscala.

Recibe la copia de recibido de la boleta de Inventario de

Objetos Decomisados y la agrega al Ampo de Registro de
Objetos enviados al Depsito de Objetos del Poder Judicial,
25
adems tambin agrega una copia al expediente.Actualiza el
sistema electrnico y el libro de control de evidencias de la
Fiscala anotando la fecha en que dicho objeto fue recibido por
el Depsito de Objetos.
Si es informado que la evidencia requerida por el Fiscal a Artculo 200 del Cdigo Procesal Penal.
cargo de la causa, no se encuentra en bodega del despacho,
procede bajo la supervisin del Fiscal a confeccionar el oficio
p
para solicitar la evidencia necesaria p para la investigacin,
g , 26
indicando claramente el nombre y calidades del servidor que
efectuar el retiro de la misma del lugar en donde se
encuentre, o bien apercibiendo al depositario de la
presentacin de estos bienes en el despacho.

97
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Observaciones
 efectuar el retiro de la misma del lugar en donde se
encuentre, o bien apercibiendo al depositario de la
presentacin de estos bienes en el despacho.

98
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Si lo ordenado es la entrega de los bienes, confeccionar Circular 102-2001 de la Secretara General de la Corte
oficio dirigido al Depsito de Objetos del Poder Judicial para Suprema de Justicia.
que haga entrega de los bienes a la persona cuyas calidades
deben anotarse claramente en el documento, as como los
bienes en especfico que deben entregarse. Copia de este 27
oficio lo mantiene en la causa obteniendo la firma del
interesado como razn de recibido del mismo. Si los bienes a
entregar son alhajas, deber coordinar con el Depsito de
Objetos del Poder Judicial para que este seale el da y hora
en que el interesado debe presentarse al Depsito a retirar el
bien.
Con el oficio donde se le autoriza el retiro de la evidencia y
previa identificacin retira la misma trasladndola 28
inmediatamente hacia el despacho, sitio en el cual la entrega al
Encargado de Evidencias.
Recibe la evidencia que traslad el conserje o E.T.E. del En este punto el Encargado de Evidencias opera como si
despacho o la que el depositario judiciall est presentando a se tratara de evidencia que se presenta nuevamente al
solicitud del Fiscal a cargo de la causa, procediendo a ingresar despacho. Es importante que a la hora de asignarse
nuevamente la misma en el libro de evidencias tanto 29 nuevo nmero de consecutivo se haga una referencia del
electrnico como manual, asignando por ende un nmero antiguo nmero otorgado, as como del nmero de
nuevo de consecutivo y continuando con los controles de expediente al cual pertenece.
cadena de custodia.
Verificado estos controles, hace entrega de la evidencia al
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Auxiliar Judicial correspondiente para cumplir con lo que

30
solicita el Fiscal a cargo de la causa.

Al recibir la evidencia deber realizar lo solicitado por el Fiscal

a cargo de la causa con la mayor celeridad, manteniendo la
evidencia en un lugar seguro mientras realiza estos actos y 31
evitando el traslado de la evidencia sin los controles
adecuados de cadena de custodia.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
Evidencia
 Al recibir la evidencia deber realizar lo solicitado por el Fiscal
a cargo de la causa con la mayor celeridad, manteniendo la
evidencia en un lugar seguro mientras realiza estos actos y 31
evitando el traslado de la evidencia sin los controles
adecuados de cadena de custodia.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
Realiza los controles necesarios para mantener la Cadena de
Custodia de la evidencia y procura que las diligencias
solicitadas se realicen con la prontitud requerida. En todo
caso la evidencia no podr permanecer fuera de la bodega
luego de los cierres de oficina, por lo que en caso de no
completarse las diligencias de previo a ese momento deber 32
nuevamente entregarla al encargado de evidencia para que
sea colocada en la bodega, de todo lo cual igualmente se
anotar en los registros de cadena de custodia.

Realiza el acto para el cual se requera la evidencia y en caso Si el Fiscal determina que los objetos deben ser
de que se requiera mantenerla siempre bajo custodia la destruidos o donados deber aplicar los procesos
Anexos

entrega a su auxiliar o personalmente al encargado de 33 correspondientes, la salida tambin ser definitiva si los
evidencias. bienes deben ser entregados en forma definitiva o
cuando deban ser enviados al Laboratorio de Ciencias
Forenses.
Al recibir la evidencia que fue solicitada por el Fiscal a cargo
del caso, y debindose mantener siempre bajo custodia, la
remite nuevamente al Depsito de Objetos del Poder Judicial,
siguiendo los controles de Cadena de Custodia. Igualmente 34
remitir al Depsito de Objetos la evidencia que se reciba del
Laboratorio de Ciencias Forenses una vez que se hayan
efectuado las pericias solicitadas por el Fiscal a cargo del
caso.

99
 Realiza un acto conclusivo de la investigacin y formula el Artculo 299 del Cdigo Procesal Penal "Junto con el

100
requerimiento correspondiente.En caso de tratarse de una
Acusacin o Solicitud de Apertura a Juicio o remisin a otra
jurisdiccin, ordena en la Solicitud el traslado de las evidencias
al despacho que deber conocer la causa.
En caso de tratarse de una solicitud diferente a las anteriores,
deber el Fiscal a cargo de la causa definir el destino de los
objetos que aun se mantengan como evidencias, de
conformidad a la solicitud que est requiriendo, la naturaleza
del bien y dems aspectos procesales y sustantivos de la
investigacin confeccionando resolucin fundamentada de
ello, y de la cual entregar copia al encargado de evidencias.
requerimiento remitirn al Juez las actuaciones, las
35 evidencias y los dems medios de prueba materiales que
tengan en su poder". En este sentido tambin la circular
03-2001, reiterada en circular de la Secretaria General
de la Corte Suprema de Justicia.
Circular 03-2001, de la Secretaria General de la Corte
Suprema de Justicia, reiterada por la Circular 10-2001 de
la Fiscala General de la Repblica. Circular 38-99
36
de la Fiscala General de la Repblica y Oficio 25-99 de la
Comisin de Asuntos Penales (trascrito en dicha circular).

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
En caso de ordenarse la entrega de la evidencia a una persona Artculo 1 inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de
determinada, confeccionar un documento claro y preciso de Distribucin de Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
los motivos de hecho y de derecho, as como la identificacin
de la persona a quien se le debe entregar los bienes u
37
objetos, hacindole expresamente la advertencia que en caso
de no presentarse a retirarla en el plazo de TRES MESES se
proceder a disponer de la misma, ya sea para efectos de
donacin o destruccin.
Recibe la copia de la solicitud conclusiva formulada por el Esta verificacin la efectuar con vista en el Libro
Fiscal a cargo de la causa y verifica que se haya resuelto con electrnico y manual de Control de Evidencia del
respecto a todos los objetos que figuran como evidencia despacho.
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

dentro de la sumaria, en caso de no ser completa devolver el

38
requerimiento al Fiscal a cargo de la causa indicndole
verbalmente sobre que objetos no se resolvi en dicho
documento.
De acuerdo al destino fijado por el Fiscal a cargo de la causa
realiza la salida definitiva de la evidencia, mediante anotacin
en el libro electrnico y manual, ubica la evidencia fsicamente 39
para entregarla a la persona que corresponda.

En caso de ordenarse la entrega de los objetos o bienes La ejecucin de esta entrega puede delegarla en el
confecciona un acta de entrega que deber ser firmada por el Auxiliar Judicial correspondiente, pero siempre llevando el
Fiscal a cargo de la causa,
causa verificando que la identidad de la 40 control de cadena de custodia
custodia.
persona que recibe la evidencia sea la misma a la cual se
autoriz la entrega por parte del Fiscal a cargo de la causa.

En caso de que el destino de la evidencia dependa de la Este es el plazo de tres meses establecido en el Artculo
decisin de la Autoridad Judicial, o bien que la persona a quien 1 inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de Distribucin de
se le debe entregar no se presente al despacho, proceder a Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
41
enviar dichos objetos al Depsito de Objetos a la espera de la
decisin judicial, la presencia de la persona autorizada o el
transcurso del plazo legal para determinar su destruccin o
 Fiscal a cargo de la causa, verificando que la identidad de la 40 control de cadena de custodia.
persona que recibe la evidencia sea la misma a la cual se
autoriz la entrega por parte del Fiscal a cargo de la causa.

En caso de que el destino de la evidencia dependa de la Este es el plazo de tres meses establecido en el Artculo
decisin de la Autoridad Judicial, o bien que la persona a quien 1 inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de Distribucin de
se le debe entregar no se presente al despacho, proceder a Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
41
enviar dichos objetos al Depsito de Objetos a la espera de la
decisin judicial, la presencia de la persona autorizada o el
transcurso del plazo legal para determinar su destruccin o
donacin.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General Recepcin de Dinero, Ttulos Valores y Bienes de Alto Valor Econmico.
Dirigido a: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Conserje Observaciones
cargo Judicial Evidencia Adm. o ETE.
En caso de que la evidencia sea trasladada a otro despacho
judicial o al depsito de objetos del Poder Judicial, una vez
cumplidos con los controles indicados, procede a entregar la
evidencia al conserje o Encargado de Traslado de Evidencia
del despacho, traslado que igualmente hace constar en la
Anexos

boleta de cadena de custodia (manual y electrnico), a efecto 42

que junto con el expediente judicial lo traslade al despacho
judicial correspondiente, o en caso de que el traslado sea
hacia el Depsito de Objetos, entrega la evidencia junto con la
boleta de Inventario de Objetos Decomisados para que el
conserje o E.T.E. realice el traslado.

FIN

101
102
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Detecta un informe policial, denuncia u otro documento que Segn circular nmero 11-2003 de la Fiscala General de la
contiene algn tipo de evidencia. En el menor tiempo posible Repblica, debe designarse una persona que se encargue
traslada este documento, informe o denuncia ante el encargado del control, preservacin, manejo y disposicin de todas las
de recepcin, manejo, custodia y bodegaje de evidencias del evidencias, decisin que le corresponde al Fiscal Adjunto o
despacho; la persona o funcionario que presenta la evidencia 1 Coordinador. La persona o funcionario que presenta la
debe acompaarlo. evidencia no debe perder contacto con la misma y
encontrarse presente cuando se verifique su contenido,
logrando con su recibido conforme evitar cualquier
posterior reclamo o mal interpretacin.

Recibe el informe y la evidencia que se presenta a la Fiscala, En algunos despachos el encargado de la evidencias
asimismo a la persona que lo presenta al despacho. recibir una copia del documento con el nmero nico
2
asignado, lo cual depende del trmite previo para ingresar
la causa al libro de entradas.
Revisa lo aportado haciendo una valoracin provisional de su Las mercaderas provenientes de Contrabandos y
contenido para efectos de determinar si se trata de un bien Defraudacin Fiscal, deben depositarse en la Aduana a la
perecedero, susceptible de destruccin, entrega en depsito orden de la autoridad competente.(Arts,142 y 156 del
provisional, donacin o envo al depsito de objetos, cuyo CAUCA, Sesin Corte Plena del 15 de noviembre de 1993,
destino debe resolverse en forma inmediata. En estos casos, Art. LVI. No se reciben bienes decomisados por Infraccin
proceder a informar de ello inmediatamente al Auxiliar y Fiscal a a la Ley de Psicotrpicos, stos debe de darse en
cargo de la investigacin para que proceda a realizar los actos depsito Judicial al Instituto Costarricense sobre Drogas
3
necesarios para cumplir tales finalidades. En caso de ser (Artculos 83 y 84 Ley Sobre Estupefacientes, Sustancias
necesario la donacin o destruccin de la evidencia, se Psicotrpicas, Drogas de uso no Autorizado Y Actividades
proceder conforme a los procedimientos diseados para cada Conexas). Las Armas decomisadas debern ser enviadas
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

una de estas actividades.Verifica si la evidencia por el tipo de al Arsenal Nacional, en calidad de custodia, para lo cual
delito o por alguna otra circunstancia establecida en leyes debe confeccionarse las actas correspondientes y solicitar
especiales debe tener un destino particular. la cita con dicha dependencia para la recepcin de las
mismas.

Adems de ello verifica la boleta de cadena de custodia La regla general es mantener la cadena de custodia de la
continuando la misma al estampar la firma de recibido evidencia que se presenta al despacho, solo se verificar el
correspondiente o bien, iniciarla en ese acto, igualmente contenido de la evidencia que se presenta sin embalaje, lo
4
determina si el paquete o envoltorio que contiene la evidencia cual en todo caso deber expresarse claramente en la
puede o no ser abierto de acuerdo a lo que se indica entregar. El razn de recibido del acta que se confecciona.
encargado de evidencias y en general todo el personal de la
Fiscala, deber procurar mantener los registros de cadena de
custodia de la evidencia a su cargo.
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
 4
determina si el paquete o envoltorio que contiene la evidencia cual en todo caso deber expresarse claramente en la
puede o no ser abierto de acuerdo a lo que se indica entregar. El razn de recibido del acta que se confecciona.
encargado de evidencias y en general todo el personal de la
Fiscala, deber procurar mantener los registros de cadena de
custodia de la evidencia a su cargo.
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Acto seguido y siempre en presencia del interesado, en caso de
que se deba realizar la apertura del envoltorio que contiene la
boleta de cadena de custodia de la evidencia, verifica en forma
clara y precisa su contenido. 5

Hecho esto llena la frmula de Control de Evidencia, utilizando
para ello el sistema informtico correspondiente, en el cual como
datos mnimos deber indicar: a) Nmero Consecutivo de
Evidencia, b) Fecha y hora en que se recibe la evidencia, c)
Nmero nico de la causa a la cual corresponde, d) Datos de la
causa (Imputado, Ofendido, delito, nmero interno), e) Ubicacin
de los objetos en la bodega de evidencias, f) Nombre y nmero
de cdula o identificacin de la persona que presenta la
evidencia al despacho, g) Nombre y nmero de cdula o
identificacin de la persona que recibe la evidencia en el
despacho, h) Descripcin suficiente de la evidencia.
Siguiendo los parmetros del documento elaborado por el
M.Sc. Sal Araya Matarrita para la Fiscala General de la
Repblica sobre un Rgimen Unificado de Control de
Evidencias (oficio 157-UCS-MP-2006) y de la entrevista
realizada al Lic. Bernal Rodrguez Vquez, Fiscal
Coordinador de la Unidad de Robo de Vehculos del
Ministerio Pblico. Ver documento de Word.
6
Anexos

En caso que la evidencia encarezca o se encuentre mal

embalada, proceder a ubicarla en el recipiente adecuado para
ella y deber embalarla debidamente procurando quede
completamente cerrada y lacrada, de ello deber hacer una 7
descripcin detalla y clara dentro del acta correspondiente para
dejar constancia de la forma en que se recibi la evidencia y del
embalaje que fue objeto en el Ministerio Pblico.

103
104
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Realizado lo anterior proceder a incluir dicho documento en el Circular nmero 11 de la Fiscala General de la Repblica
sistema informtico (base de datos) y a la vez ordenar la dispone la necesidad de contar con un libro de control de
impresin de tres copias de dicho documento: 1-Con la primera evidencias (Artculo 5 inciso b)).
copia la pegar en el Libro de Control de Evidencias del
Despacho, dicho libro de Control ser una copia idntica al libro
electrnico de tal modo que todos los movimientos que se
realicen en uno deben constar necesaria y obligatoriamente en el
otro, incluidos los controles de cadena de cadena de custodia. 2- 8
La segunda copia la agregar al expediente y servir de control
para que la persona a cargo de la causa conozca la evidencia
que se recibi en dicha sumaria. 3-La tercera copia la deber
sellar y firmar para entregarla a la persona que present la
evidencia en el despacho como razn de recibido de la misma y
cuando el interesado no se encuentre en el lugar, dicha copia
ser remitida al despacho de procedencia por correo como
acuse de recibo.

Una vez recibida la evidencia y verificando su embalaje correcto, Se propone que la forma de archivo y ubicacin de la
proceder a estampar mediante boleta adherible o tarjeta evidencia utilice el nmero consecutivo como base, por ello
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

colgante los datos necesarios para identificar la misma que
deber incluir, al menos los siguientes puntos: 1-Nmero de
consecutivo de evidencia. 2-Nmero nico de la causa. 3-
Imputado.
Confecciona la boleta de Inventario de Objetos Decomisados
nmero F-23-i previa consulta al Fiscal encargado del caso
utilizando para ello el formato electrnico aportado por el
9 la evidencia siempre y como mnimo deber contener este
nmero claramente legible en esta boleta, adems de los
otros datos que podran ayudar a la rpida ubicacin de la
misma en la bodega.
Debe seguirse los pasos estipulados por la circular 16-
2000 de la Fiscala General de la Repblica y el Manualde
Procedimientos del Depsito de Objetos.
 Depsito de Objetos, tratando que en la medida de lo posible,
toda la evidencia que se encuentre en la Bodega de Evidencia
del despacho cuente con esta boleta para facilitar su traslado a
dicho Depsito en caso de ser necesario, esto siempre y cuando
pueda ser recibido en ste.
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Descripcin de la Actividad
Acto seguido ubica la evidencia recibida en el lugar destinado al
manejo temporal de evidencias cuando el traslado no lo pueda
hacer inmediatamente a la bodega, no obstante ello, cuando la
naturaleza la evidencia lo amerite deber realizar este traslado
inmediatamente para evitar mantenerlo fuera de la bodega, en los
otros supuestos la evidencia no podr mantenerse en este lugar
por ms de una audiencia, por lo que a ms tardar en la audiencia
siguiente deber trasladarla a la bodega de evidencia, asimismo
no podr permanecer en ste sitio temporal luego del cierre del
despacho, de forma tal que de previo a finalizar la jornada de
labores deber trasladar las evidencias que aun mantenga en el
armario metlico a la bodega.
En la bodega de evidencias ubicar los objetos recibidos de
conformidad a su naturaleza y tamao, ubicacin que para todos
los efectos debe ser anotada en el Libro de Control de
Evidencias, tanto electrnico como manual, de forma que su
localizacin en caso de ser necesario sea expedita.
Mensualmente verifica en la bodega de evidencia del Despacho
los objetos que pueden ser trasladados al Depsito de Objetos
del Poder judicial, coordinando la cita correspondiente para que
estos bienes sean recibidos.
Una vez seleccionados los bienes que deben ser trasladados al
105
Depsito de Objetos, realiza los movimientos necesarios en el
10
Responsable
Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Artculo 4 inciso a) de la Circular nmero 11-2003 de la
Fiscala General de la Repblica. En caso de documentos,
ttulos valores, dinero, joyas, alhajas y otros bienes de
Anexos
importancia econmica o importancia probatoria particular,
el traslado deber hacerlo inmediatamente. Se pretende
evitar que la evidencia permanezca por largos perodos
11 fuera de la bodega del despacho como lo ordena la
Circular de la Fiscala General, pero se debe ser conciente
que muchas veces es difcil para el encargado de
evidencias trasladarse cada ocasin a dejar las mismas a la
bodega, por lo que se pretende dotarlos de un armario
metlico con llave y seguridad suficiente en el cual podrn
ubicar momentneamente las mismas a efecto de
La bodega podr dividirse por anaqueles, paneles y
gavetas, numeradas, identificadas y rotuladas, de forma tal
12 que se pueda determinar claramente la ubicacin de las
evidencias.
13
 sistema de Control de Evidencias tanto manual como electrnico,

106
anotando el destino de las mismas y la fecha en que son 14
trasladadas a dicho lugar, asimismo indica en forma clara la
persona que va a realizar materialmente dicho traslado, quien
deber recibir la evidencia en los registros de cadena de
custodia.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Entrega la evidencia al encargado de la Unidad Administrativa
responsable del traslado de evidencias, dejando anotacin en el
control de cadena de custodia, para que efecte el traslado de
ella al Depsito de Objetos. 15

Traslada la evidencia al Depsito de Objetos, recibiendo la copia En caso de no existir acuerdo el traslado, lo efectuar el
de la boleta de Inventario de Objetos Decomisados con el conserje del despacho o encargado de traslado de las
correspondiente sello de recibido del lugar, el cual entrega al 16 evidencias.
encargado de Evidencias de la Fiscala.

Recibe la copia de recibido de la boleta de Inventario de Objetos

Decomisados y la agrega al Ampo de Registro de Objetos
enviados al Depsito de Objetos del Poder Judicial, adems
17
tambin agrega una copia al expediente. Actualiza el sistema
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

electrnico y el libro de control de evidencias de la Fiscala

anotando la fecha en que dicho objeto fue recibido por el
Depsito de Objetos.
Determina que la causa a su cargo tiene evidencia que debe ser Artculo 6 inciso a) de la Circular nmero 11-2003 de la
entregada, donada o destruida, o bien que requiere la evidencia Fiscala General de la Repblica.
para su revisin, remisin al Laboratorio de Ciencias Forenses o
18
al Depsito de Objetos. Gira las directrices a su auxiliar judicial
para que la evidencia le sea entregada por parte del encargado
de evidencias del despacho.

Solicita al encargado de evidencias la entrega de los objetos que

se mantienen en la bodega de evidencias para los efectos
19
requeridos por el Fiscal a cargo de la causa.
 Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Ante la solicitud del Fiscal a cargo de la causa y su Auxiliar
Judicial, ubica en el sistema electrnico y el libro de Control de
evidencias los objetos solicitados. Determina si se trata de todos NO
los objetos recibidos como evidencia o si por el contrario se trata 20
nicamente de una parte de ellos; adems si los objetos aun se
encuentran en la bodega o fueron remitido a otro destino. SI

En caso que los objetos se encuentren en la bodega los ubica

traslada a su escritorio, donde los entrega al auxiliar judicial o
Fiscal solicitante previa verificacin de los mismos conforme a lo
indicado en el libro de control de evidencias y en el libro 21
electrnico, en caso de que se trate solo de alguno de los
objetos y no la totalidad de la evidencia debe realizar la indicacin
correspondiente en el libro y registro electrnico de los bienes
Anexos

que se estn entregando.

Llena la cadena de custodia de evidencia, anotando con letra Artculo 6 inciso b) de la Circular nmero 11-2003 de la
legible el nombre, nmero de cdula, fecha y hora de la entrega Fiscala General de la Repblica.
de evidencia, as como el motivo de entrega, lo cual igualmente
22
deber ser firmado por ambos en el libro de control de evidencia,
aunado a ello este movimiento deber incluirse en el libro
electrnico, hecho esto hace entrega de la evidencia al Auxiliar o
Fiscal solicitante.
En caso que el movimiento de la evidencia se realice en forma
definitiva, proceder a cancelar el asiento en el sistema
23
electrnico y en el libro de control de evidencias, anotando en
forma clara la fecha, hora y motivo de salida definitiva de la
evidencia.

En todo caso, el encargado de evidencia resguardar los

registros de cadena de custodia, verificando que todos los
movimientos de la misma queden asentados y velar por 24
conservar los mismos en caso de que estos sean requeridos con
posterioridad.

107
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
 En todo caso, el encargado de evidencia resguardar los
registros de cadena de custodia, verificando que todos los
movimientos de la misma queden asentados y velar por 24
conservar los mismos en caso de que estos sean requeridos con
posterioridad.

108
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Si los objetos se encuentran en el Depsito de Objetos o en el Circular 8-2000 de la Fiscala General, reitera la Circular
Arsenal Nacional, advierte al Auxiliar Judicial y Fiscal a cargo de N16-2000 del Consejo Superior, que debe autorizarse a
la causa de su ubicacin, para que por medio de autorizacin algn servidor para retirar la evidencia en estos casos del
escrita, solicite al Depsito de Objetos del Poder Judicial o al Depsito de Objetos, y en ningn caso se podr solicitar la
Arsenal Nacional la remisin de dicha evidencia, para lo cual evidencia por correo. Si bien no se indica expresamente,
deber coordinar con el conserje o E.T.E. del despacho para su 25 pero por las caractersticas de la evidencia se considera
traslado a estos lugares a retirar la evidencia. En caso de que los igualmente aplicable esta disposicin al tratarse de Armas
objetos se encuentren en Depsito Judicial, igualmente se le ubicadas en el Arsenal Nacional.
comunicar lo pertinente al Fiscal a cargo de la causa para que
proceda a solicitar la presentacin de los bienes en la oficina
judicial por parte del depositario.

Al ser informado que la evidencia no se encuentra en bodega, Artculo 200 del Cdigo Procesal Penal.
procede bajo la supervisin del Fiscal a cargo de la causa a
confeccionar el oficio correspondiente para solicitar la evidencia
necesaria para la investigacin, indicando claramente el nombre y 26
calidades del servidor que efectuar el retiro de la misma del
lugar en donde se encuentre, o bien apercibiendo al depositario
de la presentacin de estos bienes en el despacho.

Una vez que se le entrega el oficio donde se le autoriza el retiro

de la evidencia se dirige al lugar donde se encuentra y previa
identificacin la retira trasladndola inmediatamente hacia el 27
despacho, sitio en el cual hace entrega de sta al Encargado de
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Evidencias.
Recibe la evidencia que traslad el conserje del despacho o la
que el depositario provisional est presentando a solicitud del
Fiscal a cargo de la causa, procediendo a ingresar nuevamente la
misma en el libro de evidencias tanto electrnico como manual,
asignando por ende un nmero nuevo de consecutivo y
continuando con los controles de cadena de custodia. Verificado
estos controles, hace entrega de la evidencia al Auxiliar Judicial
correspondiente para cumplir con lo que solicita el Fiscal a cargo
de la causa.
En este punto el Encargado de Evidencias opera como si
se tratara de evidencia que se presenta nuevamente al
despacho. Es importante que a la hora de asignarse nuevo
nmero de consecutivo se haga una referencia del antiguo
28 nmero otorgado, as como del nmero de expediente al
cual pertenece.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
 asignando por ende un nmero nuevo de consecutivo y
continuando con los controles de cadena de custodia. Verificado
estos controles, hace entrega de la evidencia al Auxiliar Judicial
correspondiente para cumplir con lo que solicita el Fiscal a cargo
de la causa.
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar
Cargo Judicial
Al recibir la evidencia por parte del encargado de la misma
deber realizar lo solicitado por el Fiscal a cargo de la causa con
la mayor celeridad, manteniendo la evidencia en un lugar seguro
29
mientras realiza estos actos y evitando el traslado de la evidencia
sin los controles adecuados de cadena de custodia.
Realiza como encargado de la evidencia los controles necesarios
para mantener la Cadena de Custodia de la misma y procura que 30
las diligencias solicitadas se realicen con prontitud.
Realiza el acto para el cual se requera la evidencia y en caso de
que se requiera mantenerla siempre bajo custodia la entrega a su
auxiliar o personalmente al encargado de evidencias. Debe 31
tenerse la mayor atencin posible con la cadena de custodia, de
forma que en los controles se observen todos los traslados de
evidencia realizados.
Realiza un acto conclusivo de la investigacin y formula el
requerimiento correspondiente. En caso de tratarse de una
Acusacin o Solicitud de Apertura a Juicio o remisin a otra 32
jurisdiccin
jurisdiccin, ordena en la Solicitud el traslado de las evidencias al
despacho que deber conocer la causa.
En caso de tratarse de una solicitud diferente a las anteriores,
deber el Fiscal a cargo de la causa definir el destino de los
objetos que aun se mantengan como evidencias, de
conformidad a la solicitud que est requiriendo, la naturaleza del
bien y dems aspectos procesales y sustantivos de la
33
investigacin confeccionando resolucin fundamentada de ello, y
de la cual entregar copia al encargado de evidencias.
109
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar
Cargo Judicial
28 nmero otorgado, as como del nmero de expediente al
cual pertenece.
Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Adm.
Ver como referencia el paso nmero 11 del presente
diagrama.
Si el Fiscal determina que los objetos deben ser destruidos
o donados deber aplicar los procesos correspondientes,
la salida tambin ser definitiva si los bienes deben ser
entregados definitiva o provisionalmente, o bien cuando
deban ser enviados al Laboratorio de Ciencias Forenses.
Anexos
Artculo 299 del Cdigo Procesal Penal Junto con el
requerimiento remitirn al Juez las actuaciones, las
evidencias y los dems medios de prueba materiales que
tengan en su poder
poder . En este sentido tambin la circular 03-
03
2001, reiterada en circular de la Secretaria General de la
Corte Suprema de Justicia.
Circular 03-2001, de la Secretaria General de la Corte
Suprema de Justicia, reiterada por la Circular 10-2001 de la
Fiscala General de la Repblica. En estos casos el Fiscal
podr ordenar la devolucin de los objetos, la destruccin o
donacin ( por medio de solicitud al Juez competente),
procurando en todo caso resolver sobre todos los objetos
que se tengan como evidencia dentro de ese proceso,
debe tener presente la posibilidad de solicitar el comiso de
la evidencia aun y cuando no haya sentencia condenatoria,
solicitud que debe plantear ante el Juez correspondiente.
Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Adm.
 debe tener presente la posibilidad de solicitar el comiso de
la evidencia aun y cuando no haya sentencia condenatoria,
solicitud que debe plantear ante el Juez correspondiente.

110
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
Recibe la copia de la solicitud conclusiva formulada por el Fiscal
a cargo de la causa y verifica que se haya resuelto con respecto
a todas los objetos que figuran como evidencia dentro de la
sumaria, en caso de no ser completa devolver el requerimiento 34
al Fiscal a cargo de la causa indicndole verbalmente sobre que
objetos no se resolvi en dicho documento.

En caso de ordenarse la entrega de la evidencia a una persona Artculo 1 inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de
determinada, confeccionar el acta de entrega correspondiente Distribucin de Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
con la identificacin de la persona a quien se le debe entregar los
bienes u objetos, hacindole expresamente la advertencia que en 35
caso de no presentarse a retirarla en el plazo de TRES MESES
se proceder a disponer de la misma, ya sea para efectos de
donacin o destruccin.

De acuerdo al destino fijado por el Fiscal a cargo de la causa

realiza la salida definitiva de la evidencia, anotando en el libro 36
electrnico y manual esta salida, ubica la evidencia fsicamente
para entregarla a la persona que corresponda.
En caso de ordenarse la entrega de los objetos o bienes
confecciona un acta de entrega que deber ser firmada por el
Fiscal a cargo de la causa, verificando que la identidad de la 37
persona que recibe la evidencia sea la misma a la cual se
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

autoriz la entrega por parte del Fiscal a cargo de la causa.

En caso de que el destino de la evidencia dependa de la Este es el plazo de tres meses establecido en el Artculo 1
decisin de la Autoridad Judicial, o bien que la persona a quien inciso a) de la Ley nmero 6106 Ley de Distribucin de
se le debe entregar no se presente al despacho, proceder a Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
38
enviar dichos objetos al Depsito de Objetos a la espera de la
decisin judicial, la presencia de la persona autorizada o el
transcurso del plazo legal para determinar su destruccin o
donacin.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
 decisin judicial, la presencia de la persona autorizada o el
transcurso del plazo legal para determinar su destruccin o
donacin.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento: Recepcin General de Evidencia.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Auxiliar Encarg. Unidad Observaciones
Evidencia
Conserje
Cargo Judicial Adm.
En caso de que la evidencia sea trasladada a otro despacho
judicial o al depsito de objetos del Poder Judicial, una vez
cumplidos con los controles indicados, procede a entregar la
evidencia al conserje o E.T.E. del despacho, traslado que
igualmente hace constar en la boleta de cadena de custodia
39
(manual y electrnica), a efecto que junto con el expediente
judicial lo traslade al despacho judicial correspondiente, o en
caso de que el traslado sea hacia el Depsito de Objetos,
entrega la evidencia junto con la boleta de Inventario de Objetos
Decomisados para que el conserje o E.T.E. realice dicho
traslado.

FIN
Anexos

111
112
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
Detecta un informe policial, denuncia u otro documento que Puede ocurrir que sea el manifestador, auxiliar judicial o el
indica el decomiso de un vehculo. En el menor tiempo posible fiscal a cargo del caso quienes detecten en una causa la
traslada este documento, informe o denuncia ante el 1 existencia de un vehculo decomisado y debern actuar
encargado de la recepcin, manejo, custodia y bodegaje de conforme a lo que se indica en este punto.
evidencias.
Recibe de parte del manifestador o Auxiliar Judicial el informe Segn circular nmero 11-2003 de la Fiscala General de
o expediente donde se indica el decomiso de un vehculo y la Repblica, debe designarse una persona que se
que se encuentra a la orden del despacho. 2 encargue del control, preservacin, manejo y disposicin
de todas las evidencias, correspondindole al Fiscal
Adjunto o Coordinador tal nombramiento.

Ingresa los datos del automotor en el libro de control de Circular nmero 19-2004 de la Secretara General de la
Vehculos Decomisados , y en el cual deber anotarse como Corte Suprema de Justicia. En caso
datos mnimos: 1-Nmero de consecutivo. 2-Nmero nico de de que el vehculo cambie de ubicacin esta casilla deber
la causa. 3-Nombre completo del imputado. 4-Delito. 5-Fecha modificarse. Debe indicarse si el
de ingreso de la causa. 6-Fecha de decomiso del vehculo. 7- vehculo se encuentra en el Depsito de Vehculos o en
Fecha de entrega o salida definitiva del vehculo. 8-Fiscal a 3 algn otro lugar (ejemplo: bajo custodia del Instituto
cargo de la causa. 9-Caractersticas del Vehculo, que deben Costarricense sobre Drogas).
incluir: a. Marca, b. Modelo, c. Ao, d. Placas, e.
Caractersticas de identificacin (nmero de chasis o de motor
en caso de que se indiquen en el expediente judicial, f.
Ubicacin. g. Realizar un registro fotogrfico del vehculo.

Anota en el libro de Control de Evidencias del despacho Se pretende crear un control cruzado, de forma tal que el
(manual y electrnico) la existencia del vehculo como objeto vehculo sea tratado como una evidencia ms dentro del
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

decomisado, haciendo referencia al libro de control de 4 expediente y evitar que en salidas definitivas del
vehculos y a su nmero de consecutivo . expediente no se resuelva su destino final.

Coloca en la cartula del expediente una etiqueta con la

indicacin "VEHCULO DECOMISADO" anotando el nmero
de consecutivo del libro del Control de vehculos 5
decomisados.
 Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar
Revisa la causa que indica el decomiso de un vehculo y
determina el posible destino del bien, asimismo verifica en
donde se encuentra en ese momento y define si es posible su
entrega definitiva o provisional, o si requiere alguna pericia.
Deber el Fiscal verificar si el vehculo decomisado tiene o no
denuncia por robo o sustraccin, solicitando al Organismo de
Investigacin Judicial la informacin correspondiente e
incluyendo la verificacin si a nivel internacional existe aviso
de robo del mismo, esto segn circular 10-99 de la Fiscala
General de la Repblica. Circulares 31-2000, 18-2003 de la
Fiscala General de la Repblica, igualmente la circular 10-99
de la Fiscala General. Adems circulares 59-2000, 90-2000,
120-2000, 08-2002 y 104-06, todas de la Secretara General
de la Corte Suprema de Justicia sobre la obligacin de las
Autoridades de gestionar el depsito judicial de los vehculos
decomisados.
Si el bien aun no se encuentra en el Depsito de Vehculos del
Poder Judicial, gestionar en forma inmediata el traslado del
mismo, para lo cual coordinar con el depsito la recepcin
del vehculo, comunicndose con la autoridad que decomis el
automotor para que proceda a su traslado. En los lugares
donde exista parqueo en los Edificios del Poder Judicial se
colocarn momentneamente en los espacios
correspondientes a vehculos decomisados, y se coordinar
con la Unidad Administrativa el traslado al Depsito de
Vehculos, previa elaboracin de la Hoja de Inventario (frmula
303).
113
Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
El Fiscal debe valorar el delito por el cual se decomis el
vehculo, pues de ello depende en gran parte el posible
destino final del bien e incluso el destino provisional del
mismo, tal es el caso del decomiso de bienes en materia
de narcotrfico, donde el Instituto Costarricense sobre
Drogas deber ser nombrado depositario judicial (artculos
83 y 84 de la Ley Sobre Estupefacientes, Sustancias
6 Psicotrpicas, Drogas de Uso No Autorizado, Legitimacin
de Capitales y Actividades Conexas), o bien lo dispuesto
por la Ley General de Aduanas (artculo 73), Ley Forestal
(artculo 65), Ley de Trnsito y el Tratado Centroamericano
Anexos
sobre Recuperacin y devolucin de Vehculos Hurtados,
Robados, Apropiados o retenidos indebidamente (artculo
2).
Circular 06-2004 de la Fiscala General de la Repblica.
En los lugares donde no exista Unidad Administrativa que
pueda encargarse de este traslado se coordinar con las
Autoridades Policiales correspondientes para lograrlo en
forma debida, y en caso de ser necesario el Conserje del
despacho acudir al Depsito de Vehculos para la entrega
7 del bien. En todo caso la Autoridad Policial que realiza el
decomiso del vehculo, previo traslado al Depsito de
Objetos debe confeccionar dicha Hoja de Inventario, por lo
cual cuando se proceda al traslado del mismo nicamente
se debe verificar la existencia y concordancia del inventario
con las caractersticas del vehculo.Circular 19-2002 de la
Fiscala General de la Repblica.
114
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
Si procede la entrega definitiva, verificando previamente que Debe tenerse especial cuidado con los poderes otorgados
se haya agotado la investigacin o pericias requeridas sobre por el dueo registral a terceros, verificando el
dicho bien, gestionar la presencia del dueo registral o la cumplimiento de los requisitos legales del mismo, segn lo
persona que acredite en forma debida su derecho sobre el dispuesto por el artculo 73 y concordantes del Cdigo
vehculo, entrega que ordenar mediante decisin escrita Notarial. Circular 109-2004 de la Secretaria General de la
fundamentada. Tratndose de vehculos sustrados que hayan Corte Suprema de Justicia.
sido recuperados, previamente ordenar a la Direccin de 8
Automviles, Unidad de Recuperacin de Vehculos Robados,
del Instituto Nacional de Seguros que indique si sobre el
vehculo que se pretende entregar ha sido cancelada alguna
indemnizacin en virtud de pliza suscrita con dicha Institucin.

En caso de ordenarse la entrega provisional del vehculo,

confecciona el acta correspondiente identificando plenamente
a la persona a la cual se le entrega el vehculo, las
caractersticas del mismo y le realiza todas las advertencias de 9
ley necesarias para garantizar el buen resguardo del bien y su
presentacin al despacho en caso de ser necesario.

En caso que el Fiscal estime que no procede la entrega

provisional del vehculo y exista objecin por parte del
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

interesado ante el Juez de la etapa preparatoria, confeccionar

escrito fundado en la cual solicita al Juez rechazar la solicitud
de la parte y solicitando expresamente mantener el decomiso
del automotor, en cuyo caso gestionar el traslado del bien al 10
Depsito de Vehculos. En todo caso el Fiscal se mantendr
pendiente de la decisin del Juez sobre el punto y verificar el
cumplimiento de los requisitos legales, copia de la resolucin
judicial la entregar al Encargado de Evidencias del despacho.
Traslada el expediente al auxiliar judicial.
 Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
Si el bien debe ser traslado al Depsito de Vehculos cumple Al momento que el vehculo es trasladado al depsito de
con las directrices ordenadas por el Fiscal a cargo del caso Vehculos del Poder Judicial, debe de haberse gestionado
previas a dicho traslado, confecciona en caso de ser la realizacin de las pericias, inspecciones o cualquier otro
necesario las solicitudes de pericia a las que debe ser acto de investigacin requerido.
sometido el vehculo y coordina con los encargados de realizar 11
el traslado del bien hasta el depsito de vehculos, informa al
encargado de evidencias entregndole copia del documento
de recibido de vehculo que confecciona el Depsito de
Vehculos.
En caso que el vehculo ha entregarse en forma definitiva haya Circular 109-2004 de la Secretara General de la Corte
sido objeto de sustraccin y fue recuperado, conforme lo Suprema de Justicia.
orden el Fiscal a cargo de la causa, previamente remitir
oficio a la Unidad de Recuperacin de Vehculos Robados, del
12
Anexos

Instituto Nacional de Seguros para que indique si se ha

cancelado indemnizacin alguna en virtud de la pliza con
dicho Instituto, otorgndole un plazo de veinticuatro horas para
informar al despacho, luego de ello proceder conforme se
indica.
Si el vehculo debe ser entregado en forma definitiva, Circular 39-2002 de la Secretaria General de la Corte
confecciona el acta respectiva de entrega que deber indicar Suprema de Justicia y Circular 19-2002 punto IV de la
todas las caractersticas conocidas del vehculo, adems ser Fiscala General de la Repblica. Circular 19-
firmada por el interesado y el Fiscal a cargo de la causa. 2002, modificada por la circular 16-2004 ambas de la
Copia de esta acta la entrega al Encargado de Evidencias. En Fiscala General de la Repblica.
caso que el bien se encuentre en el Depsito de Vehculos
confeccionar la frmula F-193, que entregar al interesado 13
para que acuda con la misma a este lugar para recuperar el
automotor, de acuerdo con la cita que se programe. En la
causa se dejar copia de dicha frmula con la firma del
interesado como razn de recibido. Inmediatamente remitir
mediante fax copia de esta frmula al Depsito de Vehculos
para obtener la cita correspondiente para que la persona se
presente a retirar el vehculo en la fecha sealada.

115
116
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
Si recibe la copia del acta de entrega definitiva del vehculo
actualiza el sistema electrnico y manual de control de
evidencia anotando la salida definitiva del bien, igualmente
realiza la anotacin en el libro de Control de Vehculos
Decomisados de la Fiscala. La copia del acta de entrega la 18
coloca en el Ampo correspondiente ordenado
cronolgicamente y anota en el margen superior de la misma
el nmero de consecutivo del libro de Control de Vehculos
Decomisados.
Si el Juez Penal orden la entrega del vehculo, al recibir la Esta no es una salida definitiva de la evidencia, al momento
copia de la decisin jurisdiccional, proceder a actualizar los de resolver la causa el Fiscal deber valorar el destino final
libros manual y electrnico de Control de Evidencia e del bien ya que el vehculo se encuentra en depsito
igualmente actualizar el libro de Control de Vehculos judicial, no definitivo.
Decomisados del Despacho, realizando las anotaciones 19
correspondientes. La copia de la decisin jurisdiccional la
archivara en el ampo correspondiente en forma cronolgica y
anotando en su margen superior el nmero de consecutivo
que tiene el asignado el bien en el libro de Control de
Vehculos Decomisados.

Al formular un acto conclusivo de la etapa preparatoria, deber Circular 142-2002 de la Secretara General de la Corte
valorar el destino de los vehculos decomisados durante la 20 Suprema de Justicia.
investigacin y que aun se mantienen en esa condicin.
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

En caso de solicitar la Apertura a Juicio en la causa, y Artculo 110 del Cdigo Penal y 200 del Cdigo Procesal
considerar que el vehculo puede ser objeto de comiso , o que Penal. Punto III de la circular 19-2002 de la Fiscala
no puede ser entregado a persona alguna por el momento, General de la Repblica. Se proceder en esta misma
ordenar que sea puesto a la orden de la Autoridad a la cual le forma cuando se determine la incompetencia territorial o
corresponde conocer del asunto en la siguiente etapa material, ordenando poner a la orden de la Autoridad
21
procesal, y para lo cual debern emitirse los oficios de rigor . competente el vehculo decomisado. Al concluirse la
28
En ese momento el Fiscal deber valorar el destino de los investigacin puede variar las situaciones de hecho que
bienes que hayan sido entregados provisionalmente, para motivaron la entrega en depsito provisional de un bien
mantener o revocar dicho depsito . (por ejemplo al obtenerse el resultado del Anlisis de
nmeros troquelados del vehculo) y el Fiscal debe
replantearse los motivos de la decisin jurisdiccional haya
o no avalado la misma.

Diagrama de Flujo Propuesto

Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
 procesal, y para lo cual debern emitirse los oficios de rigor .
28
En ese momento el Fiscal deber valorar el destino de los
bienes que hayan sido entregados provisionalmente, para
mantener o revocar dicho depsito .
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar
Judicial
cargo
Si se trata de una solicitud diferente a la Apertura a Juicio, el
Fiscal deber valorar el destino final del bien, ordenando la
entrega del mismo a quien corresponda o bien solicitando su
comiso al Juez correspondiente. Deber valorar en estos
casos si una vez ordenado el comiso lo procedente es la
destruccin del vehculo, pues en cuyo caso igualmente
solicitar de manera fundada al Juez que conjuntamente con la
orden de destruccin ordene la desinscripcin del vehculo del
Registro Pblico de la Propiedad. ( Recomendacin dada por
el Lic. Bernal Rodrguez Vquez con la finalidad de evitar la 22
utilizacin de nmeros individualizadores de vehculos ya 28
retirados de circulacin por parte de las bandas ligadas a la
sustraccin y alteracin de vehculos.)
En caso que el Fiscal a cargo del caso haya solicitado el
comiso del vehculo, se mantendr pendiente de la decisin
del Juez sobre este punto, y una vez decretado el comiso 23
estando en firme la resolucin judicial, verificar que se emita 28
la comunicacin correspondiente al Departamento de
Proveedura Judicial en la cual pone a la orden el vehculo
decomisado.
Recibe el expediente con el acto conclusivo de la etapa
preparatoria o salida definitiva del mismo de la Fiscala,
verificando con el libro electrnico y manual de Control de
Evidencia que se haya resuelto con respecto a todas las
evidencias incluido los vehculos decomisados, sobre los
cuales debe haber decisin del Fiscal a cargo de la Causa.
117
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar
Judicial
cargo
Verificado ello cancela en forma definitiva la anotacin en el
competente el vehculo decomisado. Al concluirse la
investigacin puede variar las situaciones de hecho que
motivaron la entrega en depsito provisional de un bien
(por ejemplo al obtenerse el resultado del Anlisis de
nmeros troquelados del vehculo) y el Fiscal debe
replantearse los motivos de la decisin jurisdiccional haya
o no avalado la misma.
Observaciones
Evidencia
Conserje
Judicial
Es procedente el comiso aunque no haya condenatoria,
Circular 38-99 de la Fiscala General de la Repblica y
Oficio 25-99 de la Comisin de Asuntos Penales (trascrito
en dicha circular). Segn el procedimiento establecido en
la circular 64-2003 de la Secretara General de la Corte, al
ordenarse el comiso y ponerse el bien a la orden del
Depto. de Proveedura Judicial se designa un perito
automotriz del Departamento que hace una valoracin del
bien para determinar si es susceptible de donacin o de
destruccin; no obstante en algunos casos debido al
estado del vehculo es claro el destino que se le debe dar
y por ende as se puede ordenar jurisdiccionalmente, pero
siempre habr que ordenarse el comiso del bien a favor
del Estado, sobre todo si existen personas interesadas y
que por alguna circunstancia de hecho o de derecho no se
le pueda entregar el automotor.Ordenada la destruccin se
Anexos
aplica el procedimiento dispuesto en el aparte III del
Manual de Procedimientos para la distribucin de bienes
cados en comiso, segn Circular 64-2003 de la Secretara
General de la Corte
Circular 64-2003 de la Secretara General de la Corte
Suprema de Justicia en la cual se establece el Manual de
Procedimientos para la distribucin de bienes cados en
comiso, basados en la Ley 6106 y su reglamento; por
ende a partir de la orden jurisdiccional se aplicar dicho
procedimiento.
24
12
Observaciones
Evidencia
Conserje
Judicial
 Recibe el expediente con el acto conclusivo de la etapa
preparatoria o salida definitiva del mismo de la Fiscala,
verificando con el libro electrnico y manual de Control de 24
Evidencia que se haya resuelto con respecto a todas las 12
evidencias incluido los vehculos decomisados, sobre los
cuales debe haber decisin del Fiscal a cargo de la Causa.

118
Diagrama de Flujo Propuesto
Procedimiento General para el control de Vehculos Decomisados.
Despacho: Fiscalas del Pas.
Responsable
Descripcin de la Actividad Fiscal a Asistente Encarg. Auxiliar Observaciones
Judicial Evidencia
Conserje
cargo Judicial
Verificado ello cancela en forma definitiva la anotacin en el
libro de control de vehculos decomisados, indicando el
destino final del bien, con la fecha en la cual se efectu la
cancelacin. 25
12

Verifica si el interesado no ha realizado gestin para retirar el Artculo 1 inciso a) de la Ley N 6106, Ley de Distribucin
bien decomisado luego de tres meses de terminado el de Bienes Confiscados o Cados en Comiso.
26
proceso, solicitando al Juez correspondiente la donacin del
12
bien.

FIN
Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos
 Anexos 6
Circular 08-ADM-2008

Fiscala General de la Repblica

Ministerio de Pblico de Costa Rica
Poder Judicial
Circular administrativa
Circular
08-ADM-2008

DE CONFORMIDAD CON LOS ARTICULOS 1, 13, 14 Y 25 DE LA LEY ORGANICA DEL

MINISTERIO PUBLICO, SE PONEN EN CONOCIMIENTO DE LOS Y LAS FISCALES LAS
SIGUIENTES INSTRUCCIONES DEL FISCAL GENERAL, LAS CUALES DEBEN SER ACA-
TADAS DE INMEDIATO, A EFECTO DE CREAR Y MANTENER LA UNIDAD DE ACCION E
INTERPRETACION DE LAS LEYES EN EL MINISTERIO PUBLICO.

DE CONFORMIDAD CON LA LEY DE CONTROL INTERNO Y LA CIRCULAR FGR N 10-

2006, ES RESPONSABILIDAD DE LOS FISCALES ADJUNTOS QUE LAS MISMAS SEAN
CONOCIDAS Y APLICADAS POR LOS FISCALES ADSCRITOS A SU FISCALIA.

FRANCISCO DALLANESE RUIZ

FISCAL GENERAL DE LA REPBLICA
Abril de 2008
[ORIGINAL FIRMADO]

UNIFORMIDAD EN LOS PROCESOS

Motivacin

La actividad judicial, requiere que los despachos del Ministerio Pblico se organicen, hay
una serie de actividades que deben realizarse todos los das en las Fiscalas, algunas de
gran importancia para el futuro de las investigaciones criminales, otras no tanto, pero que
permiten la buena marcha de nuestros despachos. Estas necesidades han conllevado a

119
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

que cada oficina, se organice segn sus necesidades y sobre todo, segn sus recursos;
por ello dentro del Ministerio Pblico pueden existir dos despachos, incluso con asiento en
el mismo Circuito Judicial, que pueden hacer la misma actividad de diferente manera.

Podemos decir casi con certeza que la forma de trabajar de todas las oficinas del Mi-
nisterio Pblico parten de la buena fe, de la conciencia que deben hacerse las cosas
bien, no obstante muchas veces, la costumbre, el exceso de trabajo, la falta de recursos
entre otros aspectos, inciden en que esta forma de disponer nuestras actividades
no sea la mejor, y por ende, aunque por encima parece que la oficina marcha bien, a
lo interno, el desorden, la falta de experiencia, den al traste con las investigaciones
que llevamos a cabo.

Con la finalidad de contar con instrumentos que permitan mejorar el desempeo, la

eficiencia de los despachos en el Ministerio Pblico (eficiencia, entendida como la
manera en la cual se obtenga el mximo aprovechamiento de los recursos o insumos
disponibles para el logro de los fines buscados), de agilizar y unificar las formas de
trabajo de las diferentes fiscalas del pas, se pone en conocimiento de los y las fisca-
les, los procedimientos que, adelante se dirn.

Podemos afirmar que la estandarizacin de procedimientos suprime el problema del

empirismo, el cual conlleva secuelas tales como la inseguridad o falta de claridad de
las tareas que deben ejecutar los operadores del sistema -los que segn la realidad
prctica- estn sujetos a la natural y peridica rotacin de sus cargos, todo lo cual
repercute negativamente en la eficiencia del sistema.

Ante este panorama, la Fiscala General de la Repblica, por medio del Programa de
Fortalecimiento al Ministerio Pblico (MP-BID), realiz una consultora interna para
establecer uniformidad de una serie de procedimientos a los cuales haba que dedi-
carse en forma exclusiva.

Para este fin se integr un grupo de trabajo, conformado por un ingeniero industrial
Ing. Didier Montealegre Bejarano, un fiscal auxiliar Lic. Adrin Cascante Mora y
una asistente judicial Michelle Mayorga Agero, para realizar una investigacin que
permiti la elaboracin de los siguientes procesos:

1. Procedimiento para la recepcin de evidencias en materia Agrario Ambiental

(Circular 1-2005 de la Fiscala General de la Repblica).
2. Procedimiento para el manejo de evidencias y objetos en comiso (donacin y
destruccin) basado en el circular 64-2003 de la Secretara General de la Corte
Suprema de Justicia.
3. Procedimiento General para la recepcin de armas de fuego y material
explosivo.

120
 Anexos

4. Procedimiento para la destruccin de evidencias decomisadas, basado en la

circular 29-2004 de la Secretara General de la Corte Suprema de Justicia y
8-2004 de la Fiscala General de la Repblica.
5. Procedimiento general para la recepcin de dinero, ttulos valores y bienes de
alto valor econmico.
6. Procedimiento general para la recepcin de evidencias y objetos en materia de
Narcotrfico.
7. Procedimiento general para la recepcin de evidencias.
8. Procedimiento general para el control de vehculos decomisados.
9. Procedimiento para solicitar aplicacin de Criterios de Oportunidad.
10. Procedimiento para solicitar la aplicacin de Criterios de Oportunidad en materia
Agrario Ambiental.
11. Procedimiento para el control de formularios de seguridad.
12. Procedimiento para el trmite de conflictos de trabajo.
13. Procedimiento para el manejo de medidas cautelares (forma escrita)
14. Procedimiento para el manejo de medidas cautelares (audiencias orales)
15. Rol del fiscal en el sitio del suceso.

Estos quince procedimientos fueron sometidos a dos talleres de validacin, en los

que se cont con la participacin de un significativo nmero de fiscales adjuntos y
de fiscales coordinadores de diversas dependencias. En esa ocasin, los fiscales
participantes procedieron a una revisin y anlisis de los flujogramas adoptados para
dichos procedimientos y efectuaron valiosas observaciones que fueron tomadas en
consideracin para la versin final de estos esquemas de proceso.

Siguiendo con el plan trazado para estandarizar los procedimientos a nivel de todas
las fiscalas, corresponde incorporar dentro de esta segunda fase, los veintin proce-
dimientos supra detallados.

Implementacin

Con el fin de establecer la homogeneidad o uniformidad as como la eficiencia de los

procedimientos, a nivel nacional, todas las fiscalas que tengan a su cargo el trmite
de asuntos, debern incorporar a sus esquemas de trabajo, las tareas y actividades
desplegadas en los flujogramas elaborados. Tales flujogramas conciernen a los si-
guientes asuntos : 1) Procedimiento para la recepcin de evidencias en materia Agrario
Ambiental (Circular 1-2005 de la Fiscala General de la Repblica); 2) Procedimiento
para el manejo de evidencias y objetos en comiso (donacin y destruccin) basado
en el circular 64-2003 de la Secretara General de la Corte Suprema de Justicia; 3)
Procedimiento General para la recepcin de armas de fuego y material explosivo; 4)
Procedimiento para la destruccin de evidencias decomisadas, basado en la circular
29-2004 de la Secretara General de la Corte Suprema de Justicia y 8-2004 de la Fis-

121
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

cala General de la Repblica; 5) Procedimiento general para la recepcin de dinero,

ttulos valores y bienes de alto valor econmico; 6) Procedimiento general para la re-
cepcin de evidencias y objetos en materia de Narcotrfico; 7) Procedimiento general
para la recepcin de evidencias; 8) Procedimiento general para el control de vehculos
decomisados; 9) Procedimiento para solicitar aplicacin de Criterios de Oportunidad;
10) Procedimiento para solicitar la aplicacin de Criterios de Oportunidad en materia
Agrario Ambiental; 11) Procedimiento para el control de formularios de seguridad; 12)
Procedimiento para el trmite de conflictos de trabajo; 13) Procedimiento para el manejo
de medidas cautelares (forma escrita); 14) Procedimiento para el manejo de medidas
cautelares (audiencias orales); 15) Rol del fiscal en el sitio del suceso.

Soporte y seguimiento

Las fiscalas del pas adoptarn las medidas administrativas pertinentes del caso para
la implementacin de las tareas y pasos contenidos en los flujogramas. A partir de su
puesta en efecto, la Unidad de Capacitacin y Supervisin, segn la programacin de
actividades, en su plan de trabajo, realizar visitas de soporte para detectar posibles
dudas que surjan dentro de este proceso y brindar aclaraciones del caso, as como
para coadyuvar, mediante un proceso de retroalimentacin, en la consolidacin de la
uniformidad de los procedimientos a nivel de todo el pas.

122
 Anexo 7
Formularios informativos y autoliquidativos
que presentan los contribuyentes ante la Administracin Tributaria

Formulario D-101 v2 Declaracin jurada del impuesto sobre la renta

123
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-103 Declaracin jurada de retencin en la fuente

124
 Anexos

Formulario D-104 Declaracin jurada del impuesto general sobre las ventas
Liquidacin por el sistema general

125
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-105 Declaracin jurada rgimen de tributacin simplificada

126
 Anexos

Formulario D-106 Declaracin jurada del impuesto selectivo de consumo

127
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-108 Autoliquidacin de pagos parciales. Impuesto sobre la renta

128
 Anexos

Formulario D-110 v5 Recibo oficial de pago

129
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-111 Declaracin jurada del impuesto sobre las ventas

Liquidacin por el sistema de compras

130
 Anexos

Formulario D-112 Declaracin jurada del impuesto sobre las ventas

Rgimen de pequeo contribuyente

131
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-113 Declaracin jurada de los impuestos a los rendimientos

y a las ganancias de capital de los fondos de inversin

132
 Anexos

Repblica de Costa Rica Formulario D-114

Ministerio de Hacienda
Versin 2
Direccin General
de Tributacin
(11/2007)

Declaracin jurada del impuesto nico por tipo de combustible - Ley N 8114
Declaracin N 01
Adhiera etiqueta oficial de la Administracin Tributaria
I. Identificacin

Si no tiene etiquetas complete las casillas 4 y 6 Mes Ao

Perodo 02

N de cdula N declaracin 05
04
que corrige
Razn o denominacin social completa
06

II. Determinacin del impuesto (ver instructivo)

Impuesto en colones por Cantidad de litros producidos o procesados Monto del impuesto por tipo de combustible
Tipo de combustible litro

20 33 46
Gasolina regular
21 34 47
Gasolina sper
22 35 48
Diesel
23 36 49
Asfalto
24 37 50
Emulsin asfltica
25 38 51
Bunker
26 39 52
Lpg
27 40 53
Jet fuel a1
28 41 54
Av gas
29 42 55
Queroseno
30 43 56
Diesel pesado (gasleo)
31 44 57
Nafta pesada
32 45 58
Nafta liviana
66
Subtotal del impuesto del periodo (suma de casillas 46 a 58)
III. No sujeciones al impuesto
Estimacin de impuesto no sujeto, aplicada provisionalmente en la importacin 67

Impuesto no sujeto sobre producto total vendido 68

Dbito por diferencia de impuesto con origen en estimacin de ventas no sujetas (si casilla 67 69
es mayor que casilla 68, anote en esta casilla la diferencia)

Crdito por diferencia de impuesto con origen en estimacin de ventas no sujetas (si casilla 70
67 es menor que casilla 68, anote la diferencia en trminos de valor absoluto, en esta casilla)

Impuesto del periodo consideradas las no sujeciones (casilla 66 ms casilla 69 menos casilla 70) 71

IV. Exenciones
Impuesto exonerado mediante solicitudes aprobadas por la Direccin General de Hacienda 72

Impuesto total del periodo (Casilla 71 menos casilla 72) 59

V. Liquidacin deuda tributaria

82
Intereses
83
Total deuda tributaria
Solicito compensar con crdito a mi favor por el monto de: 84
( ver de previo instrucciones al dorso casilla 84)
85
Total deuda por pagar

Formulario D-114 v2 Declaracin jurada del impuesto nico por tipo de combustible -
Ley N 8114

133
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-116 Autoliquidacin de sanciones por infracciones administrativas

134
 Anexos

Formulario D-117 Declaracin jurada impuesto especfico sobre bebidas alcohlicas

Ley 7972

135
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-120 Declaracin del impuesto traspaso de bienes inmuebles

136
 Anexos

Formulario D-121 Declaracin del impuesto a la transferencia de vehculos automotores

(incluyendo exonerados), aeronaves y embarcaciones

137
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-140 Declaracin de desinscripcin de registro de contribuyentes.

138
 Anexos

Formulario D-140 Declaracin de inscripcin en el registro de contribuyentes.

139
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-106 Declaracin de modificacin de datos de registro de contribuyente.

140
 Anexos

Formulario D-140 Declaracin de inscripcin, modificacin

y desinscripcin en el registro de contribuyente.

141
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-141 Declaracin de inscripcin, modificacin de datos

y desinscripcin de oficio en el registro de contribuyentes.

142
 Anexos

Formulario D-150 Declaracin anual resumen de retenciones (relacin de retenidos).

143
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-150 Declaracin anual resumen de retenciones.

144
 Anexos

Formulario D-151 Declaracin anual resumen de clientes, proveedores y gastos especficos.

145
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-151 Declaracin anual resumen de clientes, proveedores y gastos especficos.

146
 Anexos

Formulario D-152 Declaracin anual resumen de retenciones impuestos nicos y definitivos.

147
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-152 Declaracin anual resumen de retenciones-impuestos nicos y definitivos.

148
 Anexos

Formulario D-160 Declaracin resumen trimestral de impuestos de facturas

y otros documentos-imprentas.

149
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-160 Declaracin anual resumen de impresin de facturas

y otros documentos-imprentas

150
 Repblica de Costa Rica
Ministerio de Hacienda D.161
Direccin General de Tributacin
HOJA DE DETALLE
DECLARACION RESUMEN TRIMESTRAL DE CAJAS REGISTRADORAS
1
ANEXO A DOCUMENTO 161VNNNNNNNNV

PERIODO HOJA DE DETALLE

CEDULA NUMERO
APELLIDOS Y NOMBRE O RAZON SOCIAL COMPLETA
6 2 Trimestre Ao
4

CEDULA APELLIDOS Y NOMBRE O RAZON

SER-
A B SOCIAL COMPLETA INFORMACION SOBRE LAS CAJAS REGISTRADORAS
VICIO
(Clientes) C DIRECCION CLIENTE G H FECHA
(CLIENTES) PRES-
TADO
I SERIE J MODELO K MARCA

011 012 013 014 015 016 017 018

021 022 023 024 025 026 027 028
Anexos

031 032 033 034 035 036 037 038

041 042 043 044 045 046 047 048
051 052 053 054 055 056 057 058
061 062 063 064 065 066 067 068
071 072 073 074 075 076 077 078
081 082 083 084 085 086 087 088
091 092 093 094 095 096 097 098
101 102 103 104 105 106 107 108
111 112 113 114 115 116 117 118
121 122 123 124 125 126 127 128
131 132 133 134 135 136 137 138
141 142 143 144 145 146 147 148
151 152 153 154 155 156 157 158

TOTAL REGISTROS HOJA (CLIENTES) 163 TOTAL CAJAS REG. 170

Original: Administracin Copia : Contribuyente

Formulario D-161 Declaracin resumen trimestral de cajas registradoras.

151
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

REPUBLICA DE COSTA RICA

MINISTERIO DE HACIENDA
DIRECCION GENERAL DE TRIBUTACION

DECLARACION RESUMEN TRIMESTRAL DE CAJAS REGISTRADORAS

1
ADHIERA ETIQUETA DECLARACION NUMERO
161VNNNNNNNNV
Complete las casillas respectivas 2 Trimestre Ao
PERIODO
si no tiene etiqueta
3
CODIGO ADMINISTRACION
4 NUMERO DECLARACION 5
Identificacin
Identificacion

Cdula
QUE CORRIGE
6 Nombre, Razn o Denominacin Social Completa si es Sociedad o Apellidos y Nombres si es Persona Fsica

7 Casa u oficina No. 9

8 Calle Avenida 9 Barrio

10 Otras seas

11 Provincia 12 Cantn 13 Distrito 14 Telfono No. 15 Fax No. 16 Apartado No. Cdigo Oficina Postal

I.- RESUMEN TRIMESTRAL DE CAJAS REGISTRADORAS

A B
NUMERO DE CLIENTES CANTIDAD DE CAJAS REGISTRADORAS

20 21

32
23
II.- FORMA DE PRESENTACION DEL DETALLE DE LA INFORMACION

NUMERO DE HOJAS DE DETALLE PRESENTADAS 72

73 74
SOPORTE CANTIDAD DE NUMERO DE REGISTROS
MAGNETICO DISQUETES PRESENTADOS

III.- PERSONA DE CONTACTO ASIGNADA POR EL DECLARANTE

NOMBRE TELEFONO No.

CONTRIBUYENTE O REPRESENTANTE
LEGAL

FECHA DE RECEPCION
Apellidos

88
Nombres
Administracin
Firmas

Nmero de Cdula

Formulario D-161 Declaracin resumen trimestral de cajas registradoras.

152
 Anexos

REPUBLICA DE COSTA RICA

MINISTERIO DE HACIENDA D- 170
DIRECCIN GENERAL DE TRIBUTACIN

Declaracin jurada del impuesto especial sobre bancos

y entidades financieras no domiciliadas
1
01
Documento N
Adhiera etiqueta
Identificacin

02 Ao
Perodo
Cdigo administracin 03
N declaracin que
N de Cdula 04 05
corrige
06 Nombre, razn o denominacin social completa

I. Identificacin de la entidad no domiciliada

20
Nombre o razn social de la entidad no domiciliada
21
No. cdula o de inscripcin asignado por la Administracin Tributaria

II. Tipo de entidad (Ver las instrucciones al dorso)

22
A. Entidad financiera no domiciliada que forma parte de un grupo financiero nacional.

B. Entidad financiera no domiciliada, vinculada con una entidad financiera domiciliada y acreditada como entidad de primer orden:
1. Entidad no domiciliada, que posee participacin directa o indirecta igual o superior al 25% del capital 23
social de una entidad financiera domiciliada en Costa Rica.
2. Entidad no domiciliada, respecto de la cual una sociedad costarricense posee participacin directa o 24
indirecta de su capital social igual o superior al 25%.
3. Entidad no domiciliada, en la cual un 25% o ms de su capital social pertenezca a un grupo de inters
econmico, que adems posea una participacin igual o superior al 25% de una entidad financiera 25
domiciliada en Costa Rica.

III. Determinacin del impuesto

26
Indique el tipo de cambio vigente al da en que est realizando el pago.
27
Impuesto del perodo ($125.000 o el monto proporcional al inicio de actividades por casilla N 26)

IV.- Liquidacin deuda tributaria

75 76
No. solicitud de compensacin Monto pendiente de aprobacin
77 78
No. solicitud de compensacin Monto pendiente de aprobacin
79
Impuesto por pagar
82
Intereses
83
Total deuda tributaria (Casillas 79 ms 82)

Contribuyente o representante legal Pago en

89
88 efectivo
Pago con No.
Contribuyente

cheque
90 Cheque
91
Pago con CAT
92 CAT 93
Fecha de recepcin
Administracin

Pago con CAF

94 CAF 95
Apellidos
Total Pagado
96
Firma

Todo pago con cheque estar sujeto a su comprobacin posterior

Nombre
Cdigo de banco Fecha de recepcin
Da Mes Ao
Banco

97 98
Nmero de Cdula

Firma y sello Firma del cajero y sello

Firma
Original: Administracin 1a. Copia: Contribuyente 2a. Copia: Banco
99
FOLIO

Formulario D-170 Declaracin jurada de impuesto especial sobre bancos

y entidades financieras no domicialiadas.

153
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

REPUBLICA DE COSTA RICA

MINISTERIO DE HACIENDA D- 170
DIRECCIN GENERAL DE TRIBUTACIN

Declaracin jurada del impuesto especial sobre bancos

y entidades financieras no domiciliadas
1
01
Documento N
Adhiera etiqueta
Identificacin

Ao
Perodo 02

Cdigo administracin 03
N declaracin que
N de Cdula 04 05
corrige
06 Nombre, razn o denominacin social completa

I. Identificacin de la entidad no domiciliada

20
Nombre o razn social de la entidad no domiciliada
21
No. cdula o de inscripcin asignado por la Administracin Tributaria

II. Tipo de entidad (Ver las instrucciones al dorso)

22
A. Entidad financiera no domiciliada que forma parte de un grupo financiero nacional.

B. Entidad financiera no domiciliada, vinculada con una entidad financiera domiciliada y acreditada como entidad de primer orden:
1. Entidad no domiciliada, que posee participacin directa o indirecta igual o superior al 25% del capital 23
social de una entidad financiera domiciliada en Costa Rica.
2. Entidad no domiciliada, respecto de la cual una sociedad costarricense posee participacin directa o 24
indirecta de su capital social igual o superior al 25%.
3. Entidad no domiciliada, en la cual un 25% o ms de su capital social pertenezca a un grupo de inters
econmico, que adems posea una participacin igual o superior al 25% de una entidad financiera 25
domiciliada en Costa Rica.

III. Determinacin del impuesto

26
Indique el tipo de cambio vigente al da en que est realizando el pago.
27
Impuesto del perodo ($125.000 o el monto proporcional al inicio de actividades por casilla N 26)

IV.- Liquidacin deuda tributaria

75 76
No. solicitud de compensacin Monto pendiente de aprobacin
77 78
No. solicitud de compensacin Monto pendiente de aprobacin
79
Impuesto por pagar
82
Intereses
83
Total deuda tributaria (Casillas 79 ms 82)

Contribuyente o representante legal Pago en

89
88 efectivo
Pago con No.
Contribuyente

cheque
90 Cheque
91
Pago con CAT
92 CAT 93
Fecha de recepcin
Administracin

Pago con CAF

94 CAF 95
Apellidos
Total Pagado
96
Firma

Todo pago con cheque estar sujeto a su comprobacin posterior

Nombre
Cdigo de banco Fecha de recepcin
Da Mes Ao
Banco

97 98
Nmero de Cdula

Firma y sello Firma del cajero y sello

Firma
Original: Administracin 1a. Copia: Contribuyente 2a. Copia: Banco
99
FOLIO

Formulario D-170 Declaracin jurada de impuesto especial sobre bancos

y entidades financieras no domicialiadas.

154
 Anexos

Formulario D-171 Declaracin jurada del impuesto especfico sobre bebidas envasadas
sin contenido alcohlico y jabones de tocador.

155
 Delitos tributarios: aspectos tericos y prcticos

Formulario D-402 Solicitud de devolucin de saldo acreedor.

156
 Anexos

Formulario D-406 Solicitud de legalizacin de libros.

157