ARTIGO ORIGINAL

ASPECTOS QUALITATIVOS DA INFORMAO CONTBIL: UMA REVISO

ANALTICA ACERCA DA QUALIDADE INFORMACIONAL INTRODUZIDA A
PARTIR DOS NORMATIVOS CONTBEIS ESTABELECIDOS PELO CPC, IASB
E FASB

Igor Gabriel Lima1

Carlos Roberto Souza Carmo2
Francisco Srgio Cunha3
Marise Gonalves de Oliveira4

RESUMO: A Contabilidade tem como uma de suas principais funes a comunicao da

situao patrimonial e financeira das entidades, em determinado perodo, aos seus usurios.
Para que essa funo seja realizada com xito, constantemente, a Cincia Contbil
aprimora seus mecanismos de registro, controle e evidenciao, de forma a se adequar s
realidades e necessidades dos usurios no que tange mensurao e divulgao da
informao relevantes. Nesse contexto, a partir de uma abordagem qualitativa-exploratria,
esta pesquisa teve por objetivo geral identificar quais caractersticas qualitativas das
informaes contbeis so preconizadas pelo CPC, IASB e FASB, de maneira comum a
estes trs rgos. Sendo que, com relao aos procedimentos de coleta e anlise de dados, a
presente investigao pode ser caracterizada com uma pesquisa de carter documental,
pois, para composio da sua base de evidncias, ela utilizou dados primrios (textos
legais, pronunciamentos e orientaes tcnicas) com pouco ou nenhum tratamento anterior.
Ao final da investigao, foi possvel perceber que, independentemente do formato que se
apresentem, as informaes divulgadas nos demonstrativos contbeis precisam ser
complementadas de forma qualitativa e/ou quantitativa, ou seja, devem receber
comentrios adicionais, relatrios ou demonstrativos que forneam subsdios para
interpretao dos dados quantitativos publicados no escopo dos demonstrativos contbeis
propriamente ditos. Em decorrncia dessa constatao, como resultado do processo de
convergncia das normas brasileiras de Contabilidade s normas internacionais, observou-
se uma tendncia de elevao do volume de evidenciao contbil ou disclosure.

1
Mestre em Contabilidade pela Fundao Escola de Comrcio lvares Penteado, Brasil (2009). Professor e
coordenador do curso de Cincias Contbeis das Faculdades Integradas do Vale do Ribeira. Endereo: Rua
Oscar Yoshiaki Magrio, 185 Jardim das Palmeiras Registro SP Brasil. igorgabriellima@gmail.com
2
Mestre em Cincias Contbeis e Atuariais pela Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo, Brasil(2008).
Professor da Faculdade de Cincias Contbeis da Universidade Federal de Uberlndia. Endereo: Av. Joo
Naves de vila, 2121 Bloco F Sala 1F 253 Santa Mnica Uberlndia 38400-902 MG Brasil.
crscarmo@facic.ufu.br e carlosjj2004@hotmail.com
3
Especialista em Contabilidade. Professor e ex-coordenador adjunto do curso de Cincias Contbeis das
Faculdades Integradas do Vale do Ribeira. Endereo: Rua Oscar Yoshiaki Magrio, 185 Jardim das
Palmeiras Registro SP Brasil. fsergiocunha@gmail.com
4
Especialista em Contabilidade. Professor e ex-coordenador adjunto do curso de Cincias Contbeis das
Faculdades Integradas do Vale do Ribeira. Endereo: Rua Oscar Yoshiaki Magrio, 185 Jardim das
Palmeiras Registro SP Brasil. conmari@terra.com.br

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Aspectos qualitativos da informao contbil...

PALAVRAS-CHAVE: Contabilidade. Informao Contbil. Divulgao. Convergncia.

ABSTRACT: Accounting has as one of its main functions the communication of financial
position of entities in a given period, to its users. For this function is successful, constantly
improves its Accounting Science logging mechanisms, control and disclosure in order to
suit the realities and needs of users regarding the measurement and disclosure of relevant
information. In this context, from a qualitative and exploratory approach, this study aimed
at identifying which qualitative characteristics of accounting information are recommended
by the CPC, the IASB and FASB, so common to these three organs. Since, with respect to
procedures for collecting and analyzing data, this research can be characterized with a
survey of documentary character, as to the composition of its evidence base, she has used
primary data (texts, statements and technical guidance) with little or no previous treatment.
At the end of the investigation, it was revealed that, regardless of format, presented the
information disclosed in financial statements need to be supplemented in a qualitative
and/or quantitative, in other words, should receive additional comments, reports or
statements that provide subsidies for the interpretation quantitative data published in the
scope of the financial statements themselves. Due to this fact, as a result of the
convergence of Brazilian accounting standards with international standards, there was a
tendency to increase the volume of accounting disclosure or disclosure.

KEY-WORDS: Accounting. Accounting Information. Disclosure. Convergence.

1. INTRODUO
Alm do controle e mensurao do patrimnio de uma entidade, a Contabilidade
tem como um de seus principais objetivos a comunicao dos fatos ocorridos em
determinado perodo aos usurios dessa informao.
Para que esse objetivo seja realizado com xito, a Cincia Contbil,
constantemente, aprimora seus mecanismos de registro de divulgao, padronizando
relatrios e adequando-se s realidades e necessidades dos usurios no que tange
mensurao e divulgao da informao relevante aos mesmos.
Most (1977, p. 107, traduo nossa) considera que os objetivos da Contabilidade
podem alternar-se de acordo com a caracterstica do usurio:

1. A viso de que os usurios das demonstraes financeiras so

desconhecidos e tm diversos interesses: Daqui pode-se deduzir que o
demonstrativo financeiro deve conter dados, em vez de informaes.
2. A viso de que os usurios das demonstraes financeiras so conhecidos
e tm um interesse especfico: Daqui se pode deduzir que as demonstraes
financeiras devem conter informaes relevantes aos modelos de deciso de cada
usurio especificamente, considerando-se o conceito de "nmeros diferentes para
diferentes finalidades".

Choi, Frost e Meek (1999) afirmam que a contabilidade executa uma funo de
prestao de servios sociedade. Portanto, para manter-se tecnicamente e socialmente

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til, ela deve responder s necessidades da sociedade e refletir as condies culturais,

econmicas, jurdicas, sociais e polticas do meio em que opera, o qual se apresenta em
constante mudana.
Para ser reconhecida como uma ferramenta til sociedade cabe Contabilidade a
eleio de instrumentos que proporcionem a ela a capacidade de ser inteligvel ao usurio
das informaes prestadas.
Nesse contexto, questiona-se se a informao evidenciada pela contabilidade,
enquanto cincia social, e, portanto em franca evoluo, estaria cumprindo seu papel
informacional e atendendo necessidade de seus usurios. E ainda, se a contabilidade
estaria sabendo discernir quais informaes seriam teis aos seus usurios.
Ao que parece, a resposta para tais questionamentos comea a ser desenhada a
partir da evoluo da evidenciao contbil, na forma de aumento no fornecimento de
informaes qualitativas e complementares aos informes financeiros tradicionais e
exigidos por lei.
Most (1977) ressalta que mesmo em pases onde a forma e o contedo dos
relatrios financeiros so determinados legalmente, h problemas de divulgao. O autor
observa que muitas companhias incluem, em seus demonstrativos, informaes adicionais
quelas exigidas pela lei.
A partir do aumento no volume de evidenciao contbil, possvel satisfazer a
necessidade de informao de um maior grupo de usurios, alm disso, as informaes
qualitativas e complementares aos informativos financeiros tm a funo de auxiliar a
compreenso dos mesmos por parte dos usurios.
Para Lopes e Rodrigues (2007, traduo nossa), o que determina o maior ou menor
volume de evidenciao por empresas de um pas a importncia atribuda aos
investidores estrangeiros.
Em seu artigo Towards a general model of the reasons for international
differences in financial reporting, Nobes (1998) descreve um modelo de diferenas entre
os relatrios financeiros internacionais, considerando as diferenas entre os sistemas
financeiros de cada pas.
Portanto a prpria sociedade, ou pelo menos a parcela qualificada como usuria da
informao contbil, responsvel pela adaptao da contabilidade aos seus anseios por
informaes econmicas e financeiras. Prova disso o aumento das evidenciaes
voluntrias por parte das companhias abertas, e a criao de indicadores que classificam

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empresas de acordo com a evidenciao promovida por elas (no Brasil, tm-se o exemplo
do ndice de Governana Corporativa, e ndice de Sustentabilidade Empresarial, entre
outros).
Na atualidade, a sociedade, a quem a contabilidade precisa apresentar informaes
relevantes, no est mais concentrada em determinado mercado, ou obedecendo a limites
continentais ou fronteiras entre pases. Devido velocidade com que se propaga a
informao, e a ampliao da acessibilidade a esta informao, tais barreiras fsicas no se
colocam como obstculo ao usurio da contabilidade.
Existe, ento, um esforo de propores globais acerca da divulgao de
informaes que sejam teis aos usurios da contabilidade (sobretudo investidores)
componentes de diversas nacionalidades e culturas, e, portanto, com diferentes
necessidades.
Gannon (2007) ressalta que os ltimos anos tm sido cenrio de uma evoluo no
ambiente de divulgao de informaes financeiras, a qual considera uma verdadeira
mudana de paradigma. O autor considera que a globalizao dos mercados de capitais tem
resultado em novos benchmarks e padres globais, os quais encontram-se baseados muito
mais em princpios ou objetivos que em normas detalhadas.
Essas tendncias acabam impactando a forma como os padres so formulados,
redigidos e aplicados, o que implica uma releitura crtica sobre a essncia dos conceitos de
divulgao de informaes financeiras e contbeis. Sobretudo, no que tange mensurao
e evidenciao contbil, tais mudanas tm exigido da contabilidade uma maior
abrangncia nas informaes oferecidas seus usurios.
Nesse aspecto, Gordon (2008, traduo nossa) considera inerente a convergncia
normativa da Contabilidade devido necessidade de se prestar informaes inteligveis ao
mundo globalizado.
Os primeiros objetivos do Conselho Internacional de Padres de Contabilidade
(IASC) so relativos formulao e publicao de padres contbeis a serem observados
na apresentao das demonstraes contbeis e promover a sua aceitao e observncia por
todo o mundo. Alm desses, destacam-se outros objetivos como o aperfeioamento e a
harmonizao das regulamentaes, dos padres contbeis e dos procedimentos
relacionados apresentao das demonstraes financeiras.
Aps a transio do IASC para o International Accounting Standards Board
(IASB), os objetivos mencionados anteriormente foram ampliados e passaram a deliberar,

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dentre outras coisas, acerca do desenvolvimento de um conjunto nico de normas

contbeis globais, que permitissem aos usurios do mercado de capitais a obteno de
informaes financeiras transparentes, comparveis e de alta qualidade. Alm disso, o
IASB tratava da promoo da convergncia entre as normas contbeis locais e normas
internacionais de contabilidade.
Santos, Schmidt e Fernandes (2006, p. 20) ressaltam que ao modificar a nfase em
seus objetivos, o IASB migrou de uma mera harmonizao para uma real
convergncia entre vrios padres de contabilidade nacionais e os padres de
contabilidade internacional, as chamadas Internacional Financial Reporting Standards
(IFRS).
Porm, no h a obrigatoriedade formal da harmonizao das normas de
contabilidade locais s emitidas pelo IASB. Contudo, devido interao dos mercados, h
de se considerar que existe uma real necessidade de se uniformizar a linguagem utilizada
nos relatrios financeiros, e, considerando-se que estes devam ser apresentados segundo a
linguagem padro de investidores internacionais, no Brasil, existe uma grande preocupao
dos legisladores com a funo qualitativa da informao contbil em decorrncia das
alteraes ocorridas no cenrio econmico mundial.
Reflexos dessa preocupao so explicitamente verificados na legislao contbil
brasileira, que vem passando por uma intensa reformulao estrutural com a finalidade de
harmonizar as normas do pas aos padres internacionais de contabilidade, as chamadas
IFRS, destacando-se aqui as promulgaes recentes das Leis 11.638/07 e 11.941/09, as
quais do nova redao alguns textos da Lei das Sociedades por Aes, a Lei 6.404/76.
No tocante harmonizao das normas brasileiras s internacionais, cabe ressaltar
que a publicao de relatrios em consonncia com os padres internacionais no de todo
uma novidade s entidades que publicam seus relatrios no Brasil.
Porm, o que se verifica no processo de harmonizao liderado pelo Comit de
Pronunciamentos Contbeis (CPC), que alguns Pronunciamentos possuem contedos que
vo alm das normas internacionais, ou seja, a contabilidade brasileira, em processo de
harmonizao com as IFRS, j possui peculiaridades em relao a tais normas, as quais, a
ttulo de exemplo, aqui se destacam: (i) a instituio dessas normas societariamente pois,
como visto anteriormente, a adoo das normas internacionais IFRS no obrigatria; e
(ii) a adio da Demonstrao do Valor Adicionado aos demonstrativos obrigatrios uma
vez que esse demonstrativo no consta no escopo das IFRS.

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Segundo Iudcibus, Martins e Gelbcke (2008), no escopo da legislao vigente

verifica-se tambm a orientao para que o processo de normatizao contbil seja
centralizado num rgo que tenha caractersticas predefinidas por essa legislao (quais
sejam: o objetivo de estudar e divulgar princpios, normas e padres de contabilidade e
auditoria), e que seja conveniado com organismos federais reguladores, e se torne
responsvel pelo estudo, emisso e divulgao das novas regras da contabilidade brasileira.
Dessa forma, a normatizao da contabilidade brasileira tem subsdio nas Normas
Internacionais de Contabilidade, as chamadas IFRS. As entidades que esto publicando
seus balanos j deveriam estar atendendo a boa parte desses requerimentos em funo da
convergncia total, cujo trmino estava previsto para 2010, portanto, com reflexos nos
demonstrativos contbeis publicados em 2011..
Hodgdon et al (2009, traduo nossa) possuem uma percepo clara acerca da
convergncia s Normas Internacionais de Contabilidade. Os autores consideram que a
adoo das IFRS por um pas pode ser relativamente fcil, porm, desenvolver
mecanismos institucionais para garantir a implementao bem-sucedida e fomentar a
conformidade uma tarefa muito mais complexa e demorada.
Existe a expectativa de que, a observncia aos Pronunciamentos e Orientaes
Tcnicas emitidos e que geraram modificaes obrigatrias na publicao dos
demonstrativos financeiros no ano de 2009, poder representar um aumento no nvel da
evidenciao contbil das empresas brasileiras, uma vez que tais IFRS trazem consigo a
exigncia apurada dessa prtica.

2. OBJETIVO GERAL E METODOLOGIA

De acordo com o Comunicado 14.259, do Banco Central do Brasil (BACEN), e a
Instruo 457, da Comisso de Valores Mobilirios (CVM) as companhias abertas e as
instituies financeiras que atuam no Brasil esto obrigadas a apresentao de suas
demonstraes financeiras conforme o modelo IFRS desde 2010, de acordo com as
regulamentaes aplicveis a cada mercado.
No s o Brasil, mas o mundo canaliza seus esforos para a convergncia contbil
s IFRS. Como visto, este padro contbil tende a ser globalmente aceito para as
demonstraes financeiras trazendo consigo uma srie de vantagens como a transparncia
e melhor qualidade nas informaes contbeis, comunicao financeira uniforme e
inteligvel aos usurios internacionais, entre outras. Tais vantagens esto embasadas nos

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objetivos do IASB, e podem ser traduzidas em desafios s IFRS uma vez que, os pases
esto em processo de convergncia.
A publicao da Lei 11.638/07 e, posteriormente, os Pronunciamentos e
Orientaes Tcnicas do CPC impuseram s empresas brasileiras a obrigatoriedade de
adeso nova Legislao Contbil partir dos demonstrativos publicados em 2008,
conforme ressalta Campos (2008),
Nesse contexto, a partir de uma abordagem qualitativa-exploratria, esta pesquisa
tem por objetivo geral identificar quais caractersticas qualitativas das informaes
contbeis so preconizadas pelo CPC, IASB e FASB de maneira comum estes trs rgos.
Com relao aos procedimentos de coleta e anlise de dados, a presente
investigao pode ser caracterizada com uma pesquisa de carter documental, pois, para
composio da sua base de evidncias, ela utilizou dados primrios (textos legais,
pronunciamentos e orientaes tcnicas) com pouco ou nenhum tratamento anterior.

3. REVISO BIBLIOGRFICA
A Contabilidade tem como principal objetivo o controle e a mensurao do
patrimnio da entidade. Como resultado de sua atuao ela apresenta Demonstrativos
Financeiros que representam quantitativamente qual o valor atribudo essa entidade.
So esses demonstrativos, conforme o artigo 176 da Lei das Sociedades por Aes,
que sero avaliados pelos usurios e serviro como base para tomada de deciso dos
mesmos, portanto necessrio que representem de forma fidedigna o patrimnio e a
situao financeira da entidade, conforme afirma Attie (2006, p. 31):

As demonstraes financeiras, de modo geral, precisam ser preparadas de forma

que exprimam com clareza a real situao da empresa em termos de seus
direitos, obrigaes e resultados das operaes realizadas no perodo em exame,
incluindo-se nesta preparao os critrios e procedimentos contbeis adotados
em sua elaborao e segundo os princpios de contabilidade, de forma que
proporcionem interpretao uniforme e facilidade de compreenso.

Segundo o item 12 do Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC, aprovado em 11

de janeiro de 2008, as demonstraes contbeis tm como objetivo o fornecimento de
informaes acerca da posio patrimonial e financeira e do desempenho e as mudanas na
posio financeira da entidade. Alm disso, esse pronunciamento ainda estabelece, nos
seus itens 13 14, que imprescindvel que tais informaes sejam teis a um grande
nmero de usurios em suas avaliaes e tomadas de decises econmicas.

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Verifica-se que a importncia dos demonstrativos contbeis est relacionada

oferta de informaes relevantes aos usurios da contabilidade. Tais informaes devem
estar acessveis a esses usurios e, para tanto, devem possuir relativa facilidade de
compreenso.
O item 13 do Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC (CPC, 2008) deixa claro
que os demonstrativos contbeis, por si s, no fornecem todas as informaes necessrias
a seus usurios (informaes no-financeiras ou sobre a gesto empresarial, por exemplo),
e, portanto, existe a necessidade de se proporcionar mecanismos de evidenciao, ou seja,
informaes adicionais aos demonstrativos para que se tornem mais facilmente
compreensveis facilitando assim a interpretao dos mesmos.
Desde os primrdios da civilizao, quando a Contabilidade se limitava a simples
inventrios individuais, at os dias atuais com a grande preocupao global dividida entre
crises e crescimento sustentvel da economia mundial, a Contabilidade sempre foi capaz
de se adequar s particularidades da sociedade em determinada poca, buscando atender s
necessidades dos usurios da informao contbil.
A Contabilidade teve seu embrio desenvolvido atravs da necessidade de melhor
aferir as variaes patrimoniais decorrentes das atividades mercantis, no obstante,
apresenta-se como uma ferramenta de fundamental importncia no tratamento de
informaes de nvel scio-econmico (DURES, 2003).
Gonalves (2006) relata que a evoluo da sociedade tem sido um dos fatores
primordiais para que a Cincia Contbil avance em suas pesquisas de modo a atender aos
diversos usurios e suas necessidades. A esse respeito, Campelo (2007, p. 30) comenta
que:

[...] como cincia social, a Contabilidade movimenta-se junto com a sociedade e

influenciada por mudanas de ordem econmica, poltica e social, que tornam
constante a busca para adequar-se s novas realidades. Tais mudanas
influenciam, entre outros fatores, no tipo de usurio, no tipo de informao
demandada, no processo decisrio e principalmente na utilidade da informao.

Gonalves (2006) ainda considera que, embora por um lado exista a presso social
acerca da divulgao de informaes, por outro inerente a preocupao das empresas
sobre a exposio demasiada de suas informaes, sobretudo no tocante concorrncia.
Contudo, mesmo dentro de uma formatao legal, existe a preocupao com o
sentido do que evidenciado:

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A fim de que a informao contbil represente fielmente a transao e outros

eventos que ela tem a finalidade de representar, necessrio que os eventos
sejam contabilizados e as informaes sejam apresentadas de acordo com sua
substncia e realidade econmica e no meramente com sua forma legal.
(IUDCIBUS; MARION, 2002, p. 115)

Como cincia capaz de suprir os anseios dos usurios no tocante informao

econmica e financeira, a contabilidade tem evoludo na tentativa de adequar-se a tais
necessidades.
Iudcibus (2000) ressalta que o objetivo da Contabilidade est relacionado no s ao
fornecimento de informaes econmicas, seus usurios, mas tambm envolve a
evidenciao dos aspectos sociais e de produtividade. Essa referncia Iudcibus (2000)
remete influncia da sociedade na divulgao da informao contbil (disclosure), a qual
dever suprir a necessidade de informao do usurio ainda que tal evidenciao no esteja
prevista na legislao contbil.
Goulart (2003, p. 59) comenta as empresas tm pautado sua divulgao no
somente pela legalidade, mas tambm por princpios ticos de transparncia e eqidade no
atendimento s demandas dos diferentes usurios da informao.
Em sua pesquisa acerca da divulgao de informaes contbeis, Klann (2007),
verifica que, na atualidade, o nvel de divulgao voluntria por parte das empresas parece
ser mais elevado, se comparado aos estudos anteriores.
Outro estudo que destaca a relevncia da incluso de informaes adicionais e
voluntrias aos relatrios contbeis o de Nossa (2002). Esse trabalho demonstra algumas
evidenciaes ambientais adicionais s demonstraes contbeis as quais so categorizadas
pelo autor da seguinte forma:
a) polticas ambientais;
b) auditoria ambiental;
c) sistemas de gerenciamento ambiental;
d) impactos ambientais;
e) energia;
f) florestas;
g) gua;
h) matria prima;
i) informaes financeiras ambientais;
j) outras informaes ambientais (educao ambiental, incentivo pesquisas
ambientais, aplicao em fundos ambientais, etc.)

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O trabalho de Nossa (2002), realizado em empresas de papel e celulose, conclui que

o disclosure de tais informaes ambientais voluntrias e adicionais, por divergirem entre
as diversas companhias por tamanho das empresas, ao pas e ao tipo de relatrio, mostra-se
ainda frgil em relao ao nvel de confiabilidade e comparabilidade das informaes.
J a informao compulsria publicada nos demonstrativos contbeis, no deveria
apresentar tais fragilidades uma vez que so normatizadas e, portanto, esto sob
fiscalizao de rgos que legislam sobre ela.
Porm Carvalho, Trapp e Chan (2004, p. 265) apontam que, apesar do aumento do
volume de evidenciao, os escndalos envolvendo grandes companhias enfraqueceram o
relacionamento entre investidores e empresas, dando lugar desconfiana. Contudo,
conseqentemente, elevou-se a demanda por mais informaes relevantes, o que aumenta
ainda mais a importncia da transparncia em demonstraes contbeis.
Acerca dessa demanda informacional normatizada, capaz de afastar a desconfiana
do mercado investidor e do usurio da informao contbil, Klann (2007, p. 46) comenta
que:

[...] os rgos de regulamentao tm empreendido esforos no sentido de

determinar as informaes que devem ser divulgadas pelas companhias abertas.
A divulgao obrigatria passa a ser cada vez mais detalhada pelos rgos
reguladores, procurando-se com isso, devolver a credibilidade das
demonstraes contbeis junto aos investidores. No entanto, essa credibilidade
pode ainda ser atingida, em relao ao mercado global, em razo das
divergncias entre as normas contbeis internacionais, que podem causar
assimetria de informao entre o que divulgado nos diferentes mercados.

Para Wong e Ho (2003), a divulgao obrigatria e a divulgao voluntria so

complementares e realam as particularidades do funcionamento do mercado global.
Campelo (2007, p. 42) conclui, em sua pesquisa, que O objetivo da contabilidade
de prover vrios tipos de usurios com informaes quantitativas e qualitativas acerca do
patrimnio das entidades pressupe informaes elaboradas em bases seguras, capazes de
reduzir incertezas e conduzi-los melhor deciso, e para tanto devem estar revestidas de
qualidade.
Pelo exposto at o momento, verifica-se a necessidade da adio aos
demonstrativos contbeis da informao qualitativa e quantitativa, ou seja, informaes
baseadas ou no nos dados apresentados nos demonstrativos e que forneam aos usurios
uma viso mais complexa sobre a continuidade da empresa e sua responsabilidade no
mbito social.

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Preocupado com a adio de informaes de pouca relevncia ao usurio da

contabilidade, Iudcibus (2000, p, 118) aponta para o bom senso do profissional
responsvel pela evidenciao das informaes qualitativas, ou seja, o autor afirma que
[...] antes de evidenciarmos certo evento no quantificvel, preciso avaliarmos, embora
seja difcil, se esta informao aumentar a relevncia a ponto de justificar o aumento da
complexidade de sua anlise.
Gonalves (2006, p. 58) ressalta a utilidade dessa informao ao definir que a
necessidade de descrever as caractersticas qualitativas da informao contbil relaciona-se
diretamente necessidade de se perceber o porqu da divulgao de tais informaes.

4. ANLISE DOS DADOS

Verifica-se ento, a necessidade de que as demonstraes financeiras recebam a
adio de tais informaes complementares de natureza qualitativa. Mas, o que so e quais
seriam essas caractersticas qualitativas?
O Comit de Pronunciamentos Contbeis no item 24 de seu Pronunciamento
Conceitual Bsico (CPC, 2008, p. 10) define que as caractersticas qualitativas so os
atributos que tornam as demonstraes contbeis teis para os usurios. As quatro
principais caractersticas qualitativas so: compreensibilidade, relevncia, confiabilidade e
comparabilidade.
As caractersticas supra, estabelecidas pelo CPC, esto correlacionadas s Normas
Internacionais de Contabilidade elaboradas pelo IASB (2001, p. 49) e sero comentadas a
seguir, bem como as caractersticas qualitativas da informao contbil apresentadas pelo
Financial Accounting Standard Board (FASB) no Financial Accounting Standards
Concepts n 2 (FASB, 1980).
As caractersticas qualitativas da informao contbil so definidas por Hendriksen
e Van Breda (2000, p. 96-97) como propriedades da informao que so necessrias para
torn-la til.
As principais caractersticas qualitativas da informao contbil esto relacionadas
compressibilidade, relevncia, materialidade, tempestividade, confiabilidade,
comparabilidade e, ainda, equilbrio da relao custo e benefcio.

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4.1. Compreensibilidade
Considera que as demonstraes contbeis sejam prontamente entendidas pelos
usurios, e que, para esse fim, os usurios tenham um conhecimento razovel da linguagem
financeira.

Uma qualidade essencial das informaes apresentadas nas demonstraes

contbeis que elas sejam prontamente entendidas pelos usurios. Para esse fim,
presume-se que os usurios tenham um conhecimento razovel dos negcios,
atividades econmicas e contabilidade e a disposio de estudar as informaes
com razovel diligncia. Todavia as informaes sobre assuntos complexos que
devam ser includas nas demonstraes contbeis, por causa da sua relevncia
para as necessidades de tomada de deciso pelos usurios, no devem ser
excludas meramente sob pretexto de que seriam difceis para que certos usurios
as entendam. (IASC, 2001, p. 49)

Todavia, aconselha-se que, mesmo as informaes sobre assuntos complexos,

devem ser includas nas demonstraes contbeis devido a sua relevncia na tomada de
deciso pelos usurios, ainda que sejam de difcil compreenso para certos usurios. (CPC,
2008, p. 09).
Ott e Pires (2009, p. 69) consideram que eventualmente, poder ocorrer
dificuldade de entendimento pelo usurio, por exemplo, no caso de divulgao de
informaes relevantes com maior grau de dificuldade.

4.2. Relevncia
As informaes qualitativas devem ser pertinentes e oportunas, informaes
desnecessrias devem ser ocultadas dos relatrios contbeis.
Segundo o IASC (2001, p. 49) e o CPC, no Pronunciamento Conceitual Bsico
(2008, p. 11), consideram que informaes so relevantes quando podem influenciar as
decises dos usurios, e ajud-los na avaliao de eventos passados, presentes ou futuros,
confirmando ou corrigindo as suas decises anteriores.
Caractersticas de Materialidade, Predio de Valor, Valor como Feedback,
Tempestividade e Relevncia de Dados devero ser pertinentes informao contbil para
que essa seja considerada pelo usurio como relevante.

4.3. Materialidade
Para iniciar a discusso acerca da materialidade, considerou-se interessante a viso
introdutria que Most (1977, p. 90) d ao tema ao ressaltar que a viso convencional da

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 Lima, I.G.; Carmo, C.R.S.; Cunha, F.S.; Oliveira, M.G.

materialidade como funo de mensurao, surge a partir da definio de que para ser
material a informao dever ser capaz de afetar o julgamento do usurio.
Com foco neste usurio da informao contbil, Most (1977, p. 90, traduo
nossa) conclui que [] mas se a divulgao est relacionada com as finalidades de
usurios no especificados, nenhum determinante de mensurao pode ser identificado.
Most (1977, p. 102, traduo nossa) observa a complexidade e subjetividade do
tema ao ressaltar que:

Que no existe tal coisa como materialidade deve ser evidente de sua definio
como "a qualidade ou estado de ser material". No h nenhuma materialidade,
mas h coisas materiais neste contexto, o dado material. Procurar uma
resposta para a pergunta "o que materialidade?" um exerccio filosfico,
semelhante procura de verdade ou beleza.

A relevncia das informaes afetada pela sua natureza de materialidade, a qual,

segundo Iudcibus (2000, p. 72) pode ser vista tanto do ponto de vista do usurio da
informao contbil como do contador que responde por essa informao.
Considerando a informao prestada ao usurio, o IASC (2001, p. 50) define que:

As informaes so relevantes se a sua omisso ou distoro puder influenciar as

decises econmicas dos usurios tomadas com base nas demonstraes
contbeis. A materialidade depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas
circunstncias especficas de sua omisso ou distoro.

Na mesma linha da definio dada pelo IASB, Niyama e Silva ressaltam a

dificuldade em se determinar o conceito de materialidade dada a diversidade de usurios da
informao contbil:

Do ponto de vista do usurio, qualquer informao contbil material, desde que

sua omisso nos demonstrativos financeiros publicados ou nas notas explicativas
propicie o julgamento errado sobre a situao da entidade. Evidentemente,
difcil e se determinar com preciso o conceito de materialidade, j que isso
depender fundamentalmente do modelo decisrio de cada tipo de usurio.
(NIYAMA; SILVA, 2009, p. 104)

Portanto, se o que determina a materialidade da informao contbil o fato de,

havendo omisso ou distoro dessa informao, a mesma influenciar nas decises
econmicas dos usurios, tomadas com base nas demonstraes contbeis, a materialidade
proporciona um patamar ou ponto de corte ao invs de ser uma caracterstica qualitativa
primria que a informao necessita ter para ser til. (CPC, 2008, p. 12).
Um dos elementos que classifica a informao contbil como relevante a Predio
de Valor, ou seja, a capacidade de fornecer ao usurio dados que possibilitem a previso de
resultados.

13 GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012.

Aspectos qualitativos da informao contbil...

O Valor como Feedback diz respeito a constante verificao da informao no

tocante decises tomadas em exerccios anteriores e que afetaro os prximos resultados
da empresa. Esse elemento torna a informao uma ferramenta que viabiliza a
continuidade ou uma possvel mudana de direo com relao ao planejamento
empresarial.

4.4. Tempestividade
Tambm deve fazer da informao contbil, para que ela seja relevante. Hendriksen
e Van Breda (1999, p. 99) lembram que a informao no pode ser relevante se ela no
for oportuna, ou seja, se a informao no for publicada a tempo de fornecer aos usurios
uma maior segurana na tomada de deciso ela no ser relevante.
Segundo o IASC (2001, p. 52), Se houver demora indevida em reportar a
informao, ela poder perder relevncia. A Administrao poder ter de estabelecer um
equilbrio entre reportar a informao na poca oportuna e prover informaes confiveis.
Iudcibus (2000) considera que para serem teis, as informaes devem ser
divulgadas em tempo hbil, ou seja, suficiente para que o usurio extraia o mximo de
utilidade das informaes publicadas.
O Pronunciamento Conceitual Bsico (CPC, 2008, p. 14), porm, ressalva que
para fornecer uma informao na poca oportuna pode ser necessrio divulg-la antes que
todos os aspectos de uma transao ou evento sejam conhecidos, prejudicando assim a sua
confiabilidade.
Dessa forma, se faz pertinente a verificao sobre qual o momento adequado para
se publicar a informao, de maneira a satisfazer as necessidades do processo de deciso
dos usurios.
O conceito de relevncia permite que se faa uma distino plausvel entre
informaes e dados (HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999).
Os autores apresentam uma discusso acerca da relevncia dos dados publicados,
os quais, segundo sua viso, caso esses dados representem surpresa, ou um fator novo ao
usurio, ai sim, ser considerado como informao. Ou seja, imprescindvel que se
procure, na divulgao de informaes qualitativas, considerar a importncia e a
capacidade de adicionar contedo relevante s informaes publicadas ao usurio.

GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012. 14

 Lima, I.G.; Carmo, C.R.S.; Cunha, F.S.; Oliveira, M.G.

4.5. Confiabilidade
A confiabilidade refere-se fidedignidade e o desprovimento de erros, que
tambm devero ser caractersticas das informaes qualitativas.

Para ser til, a informao deve ser confivel. A informao tem a qualidade de
confiabilidade quando est livre de erros relevantes, e quando os usurios podem
depositar confiana como representando fielmente aquilo que ela diz representar
ou poderia razoavelmente esperar-se que represente.
A informao pode ser relevante, porm to incerta em sua natureza ou
representao que o seu reconhecimento pode ser potencialmente distorcido.
(IASC, 2001, p. 50)

Segundo Iudcibus (2000, p. 77), a Confiabilidade a qualidade (atributo) que

faz com que o usurio aceite a informao contbil e a utilize como base para suas
decises, tornando-se assim, um elo fundamental entre o usurio e a prpria informao.
Para que uma informao seja confivel, segundo o Pronunciamento Conceitual
(2008, p. 12), esta dever estar provida de algumas caractersticas, quais sejam:
Representao Adequada, Primazia da Essncia sobre a Forma, Neutralidade, Prudncia e
Integridade.
Com relao caracterstica de representao adequada da confiabilidade da
informao contbil, o pronunciamento delibera que para ser confivel, a informao deve
representar adequadamente as transaes e outros eventos que ela diz representar.
Hendriksen e Van Breda (1999, p. 99) consideram que a informao publicada
dever representar fidedignamente os fenmenos a que dizem respeito, e ressaltam o fato
de que a grande dificuldade de se representar o patrimnio de uma empresa a limitao
dos ferramentais da contabilidade em relao interpretao econmica dos fatos.
Acerca da primazia da essncia sobre a forma, Iudcibus (2000, p. 77) comenta
que sempre que houver discrepncia entre a forma jurdica de uma operao a ser
contabilizada e sua essncia econmica, a Contabilidade dever privilegiar a essncia sobre
a forma.
O Pronunciamento Conceitual Bsico (CPC, 2008, p. 12) relata que para que a
informao represente adequadamente as transaes e outros eventos que ela se prope a
representar, imperativo que essas transaes e eventos sejam contabilizados e
apresentados de acordo com a sua substncia e realidade econmica, e no meramente sua
forma legal.

15 GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012.

Aspectos qualitativos da informao contbil...

A caracterstica da essncia sobre a forma a materializao do discernimento do

contador, ou seja, a insero da capacidade avaliativa do profissional contbil na Teoria da
Contabilidade.
Sobre a neutralidade da informao contbil, Hendriksen e Van Breda (1999, p.
100) discorrem que neutralidade significa a ausncia de parcialidade na direo de um
resultado predeterminado.
O Pronunciamento Conceitual Bsico (CPC, 2008, p. 13) considera que As
demonstraes contbeis no so neutras se, pela escolha ou apresentao da informao,
elas induzirem a tomada de deciso ou um julgamento, visando atingir um resultado ou
desfecho predeterminado.
Portanto, a caracterstica da neutralidade da informao contbil oferece ao
usurio a certeza de que tais informes esto livres do vis de quem os elaborou.
A prudncia consiste no emprego de certo grau de precauo no exerccio dos
julgamentos necessrios s estimativas em certas condies de incerteza no sentido de que
ativos ou receitas no sejam superestimados e que passivos ou despesas no sejam
subestimados (CPC, 2008, p. 13).
No tocante caracterstica da prudncia, considera-se relevante a observao de
Niyama e Silva (2009, p. 97), ou seja, Os profissionais da rea de Contabilidade tm certa
rejeio a assumir posies otimistas e preferencialmente mostram posies conservadoras
sob o risco de apurar lucros que poderiam no se realizar.
Nesta linha de raciocnio, dizem os autores, despesas estimveis devem se
provisionadas e levadas a resultado, porm o critrio no deve valer para receitas.
(NIYAMA; SILVA, 2009, p. 97)
Com relao integridade, o Pronunciamento Conceitual Bsico (2008, p. 13)
considera que, para ser confivel, a informao contbil deve ser completa, observando-se
os limites de materialidade e custo.
Dessa forma, a omisso de informaes contbeis pertinentes, afeta a
caracterstica qualitativa da confiabilidade, uma vez que pode tornar a informao
divulgada falsa ou distorcida e, portanto, no-confivel e deficiente em termos de sua
relevncia. (IASC, 2001, p. 51).
Hendriksen e Van Breda (1999) consideram a caracterstica da verificabilidade
como outro elemento fundamental da informao contbil para que esta seja classificada
como confivel. Segundo os autores a verificabilidade diz respeito capacidade de a

GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012. 16

 Lima, I.G.; Carmo, C.R.S.; Cunha, F.S.; Oliveira, M.G.

informao ser comprovada. Assim, a informao contbil evidenciada dever ser

constatada por outros usurios, ou seja, passiva de averiguao pelos demais interessados.
Portanto, para uma correta representao das transaes e eventos, faz-se
necessrio atentar para a sua substncia e realidade econmica, dando primazia essncia
sobre a forma legal. Tambm espera-se que a informao divulgada nas demonstraes
contbeis seja neutra, imparcial, e que resulte da aplicao do conceito da prudncia, o que
significa um cuidado para que os ativos e as receitas no seja superestimados e passivos e
despesas subestimados. Ainda do ponto de vista da confiabilidade da informao, deve-se
atentar para que esta seja ntegra, completa. (OTT; PIRES, 2009).
Em seu artigo, Johnson (2005, traduo nossa) relata a importncia da qualidade
de Confiabilidade e da Relevncia da informao contbil:

A orientao conceitual pertinente para fazer variaes de relevncia e

confiabilidade fornecida pelo Concepts Statement 2. Ele fornece orientaes
para o Conselho Administrativo e outros, na elaborao das configuraes-
padro de decises destinadas produo de informaes teis aos investidores e
credores.
Concepts Statement 2 states:
As qualidades que distinguem as "melhores" (mais teis) informaes das
informaes "inferiores" (menos teis) so principalmente as qualidades de
Relevncia e Confiabilidade. O objetivo da poltica de decises contbil
produzir informaes contbeis que sejam relevantes para efeitos de
aplicabilidade e confiana. [n 15].

O autor considera o fato de as qualidades de Relevncia e Confiabilidade fazerem

parte do objetivo da contabilidade, ponderando que tais qualidades so fatores que
distinguem a informao contbil til da desnecessria. Sem esses requisitos a informao
contbil seria banal aos usurios.
Ott e Pires (2009) evidenciam que os aspectos qualitativos de Confiabilidade e
Relevncia devem constituir dois elementos indissociveis, sob pena de comprometer o
entendimento das demonstraes contbeis.

4.6 Comparabilidade
As informaes contbeis devem auxiliar o usurio quando o mesmo tiver
necessidade, num dado momento, de comparar informaes similares de outras entidades
e/ou informaes similares da mesma entidade em datas distintas, para verificar
semelhanas e diferenas entre elas. (MALACRIDA, 2009)
O IASC (2001, p. 52) institui que:

17 GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012.

Aspectos qualitativos da informao contbil...

Os usurios devem poder comparar as demonstraes contbeis de uma entidade

ao longo do tempo, a fim de identificar tendncias na sua posio financeira e no
seu desempenho. Os usurios devem tambm ser capazes de comparar as
demonstraes contbeis de diferentes entidades, a fim de avaliar, em termos
relativos, a sua posio financeira, os resultados e as mudanas na posio
financeira.

Segundo Iudcibus (2000, p. 77), a comparabilidade deve propiciar ao usurio o

discernimento da evoluo, no tempo, da entidade observada ou comparaes entre
entidades distintas, no devendo, entretanto, constituir entrave para a evoluo qualitativa
da informao.
O Pronunciamento Conceitual Bsico (CPC, 2008, p. 14) ainda considera que
uma importante implicao da caracterstica qualitativa da comparabilidade que os
usurios devem ser informados das prticas contbeis seguidas na elaborao das
demonstraes contbeis, de quaisquer mudanas nessas prticas e tambm o efeito de tais
mudanas.
O item 40 do mesmo pronunciamento ressalta que as informaes divulgadas
devem permitir aos usurios identificar diferenas entre as prticas contbeis aplicadas a
transaes e eventos semelhantes, usadas pela mesma entidade em perodos subseqentes
e, da mesma forma, por diferentes entidades.
Malacrida (2009) comenta que a caracterstica da comparabilidade ainda diz
respeito uniformidade e consistncia dos procedimentos utilizados na preparao dos
demonstrativos contbeis.
Para Hendriksen e Van Breda (1999, p. 101) a uniformidade uma das
caractersticas necessrias para se caracterize a comparabilidade da informao. O termo
uniformidade considera que eventos iguais so representados de forma idntica.
Acerca da consistncia, Hendriksen e Van Breda (1999, p. 102) explicam que:

Tem sido usado como referncia ao uso dos mesmos procedimentos por uma
dada empresa ou entidade contbil de um perodo a outro, ao uso de conceitos e
procedimentos de mensurao semelhantes para itens afins nas demonstraes de
uma empresa, num dado perodo, e ao uso dos mesmos procedimentos para
empresas diferentes.

A utilizao dos mesmos procedimentos para empresas diferentes, porm

classificado, pelos autores, como caracterstica inerente uniformidade. Iudcibus (2000, p.
76) de forma pertinente, estabelece a ligao entre a uniformidade e a consistncia no
mbito da caracterstica da comparabilidade ao esclarecer que:

GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012. 18

 Lima, I.G.; Carmo, C.R.S.; Cunha, F.S.; Oliveira, M.G.

A consistncia no significa uniformidade de procedimentos contbeis de uma

empresa para outra, mas entendida no sentido de que certa empresa utilizou
critrios consistentes (uniformes no mbito da prpria empresa no contexto
temporal), a fim de que a comparabilidade seja assegurada, pelo menos dos dois
ltimos exerccios.

A informao contbil, para ser comparvel, dever proporcionar ao usurio a

verificao da evoluo do patrimnio da entidade analisada.

4.7. Equilbrio da Relao Custo e Benefcio

As informaes devem proporcionar benefcios superiores a seu custo.
Hendriksen e Van Breda (1999, p. 96) comentam a importncia de se apurar o custo-
benefcio da informao contbil, ainda que se considere difcil a mensurao de tal
aspecto da informao.
O IASC (2001, p. 52) considera que o equilbrio entre o custo e o benefcio
uma limitao abrangente, ao invs de uma caracterstica qualitativa. Os benefcios
decorrentes da informao devem exceder o custo de produzi-la.
O Pronunciamento Conceitual Bsico (CPC, 2008, p. 15) considera, contudo, que
importncia relativa das caractersticas qualitativas em diferentes casos uma questo de
julgamento profissional.
De forma a concluir o estudo realizado, apresenta-se o Quadro 1, no demonstra-se
uma comparao das caractersticas qualitativas da informao contbil consideradas pelo
FASB e segundo os organismos IASB e CPC.

Quadro 1 - Caractersticas Qualitativas da Informao Contbil

FASB IASB e CPC
Custo x Benefcio Custo x Benefcio
Compreensibilidade Compreensibilidade
Relevncia Relevncia
Valor Preditivo Materialidade
Valor como Feedback Tempestividade
Tempestividade
Confiabilidade Confiabilidade
Fidelidade Representativa Representao Adequada
Verificabilidade Primazia da Essncia sobre a Forma
Neutralidade Neutralidade
Prudncia
Integridade
Comparabilidade Comparabilidade
Uniformidade
Consistncia
Materialidade
Fonte: Elaborado pelos autores com base nos dados da pesquisa

19 GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012.

Aspectos qualitativos da informao contbil...

Analisando-se o Quadro 1 possvel concluir que os organismos verificados

(FASB, IASB e CPC) convergem sobre o Custo-Benefcio, Compreensibilidade,
Relevncia Confiabilidade e Comparabilidade, serem caractersticas qualitativas inerentes
informao contbil.
Tais caractersticas constituem-se de outros aspectos da informao como, por
exemplo: O FASB considera que a Tempestividade, o Valor Preditivo e Valor como
Feedback fornecem informao contbil o carter de Relevncia.
Para o IASB e CPC, a Relevncia desta informao ocorre quando a mesma
possui os aspectos de Materialidade e Tempestividade. Independentemente da forma com
que so classificadas, as caractersticas qualitativas da informao contbil so
consideradas imprescindveis por ambos os rgos reguladores.
Portanto, as informaes divulgadas nos demonstrativos contbeis precisam ser
complementadas de forma qualitativa ou quantitativa, ou seja, devem receber comentrios
adicionais, relatrios ou demonstrativos que descrevam a atividade e forneam subsdios
para interpretao dos dados quantitativos publicados no escopo dos demonstrativos.
A evidenciao adicional dever ser suficiente para que os usurios da informao
contbil sintam-se capazes de realizar uma avaliao a mais abrangente possvel da
empresa.

5. Consideraes Finais
Como cincia social a Contabilidade reage influncia do meio em que opera e,
portanto tm necessidade de se adaptar s suas mudanas scio-econmicas.
A capacidade de tal adaptao verificada na resposta que a Contabilidade
oferece aos estmulos promovidos por seus usurios, pois possui como objeto de estudo o
patrimnio dos mesmos, e exatamente o controle desse patrimnio que faz com que tais
usurios, movidos por diferentes anseios e necessidades procurem a Contabilidade.
A pesquisa aqui apresentada buscou ressaltar tal caracterstica e a capacidade da
Contabilidade, evidenciando as mudanas que ocorreram e que continuam ocorrendo no
cenrio contbil mundial frente globalizao e a harmonizao s IFRS, a qual reflete
exatamente as necessidades da populao qualificada como usuria da Contabilidade na
atualidade.
A nova redao dada Lei 6.404/76, por meio da promulgao da Lei 11.638/07 e
Lei 11.941/09, e as publicaes dos Pronunciamentos, Orientaes e Interpretaes

GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012. 20

 Lima, I.G.; Carmo, C.R.S.; Cunha, F.S.; Oliveira, M.G.

Tcnicas do Comit de Pronunciamentos Contbeis, apontam para uma real harmonizao

da legislao contbil brasileira s IFRS, o que, de fato eleva o volume de evidenciao
contbil ou disclosure.
O trabalho foi realizado em meio a essa realidade, buscando verificar, aps o
exame das caractersticas qualitativas das informaes contbeis emitidas pelo FASB,
IASC e CPC, quais delas so comuns a ambos.
A anlise da disposio do pressuposto das caractersticas qualitativas da
informao contbil para o FASB, IASC e CPC, trouxe tona o universo da teoria contbil
e a constatao que, independentemente do formato que se apresentem, as informaes
divulgadas nos demonstrativos contbeis precisam ser complementadas de forma
qualitativa ou quantitativa, ou seja, devem receber comentrios adicionais, relatrios ou
demonstrativos que descrevam a atividade e forneam subsdios para interpretao dos
dados quantitativos publicados no escopo dos demonstrativos.
Como principal limitao deste estudo, destaca-se o fato das normas e
pronunciamentos analisados terem como base as verses anteriores publicao do
Pronunciamento Tcnico CPC 37, que trata da Adoo Inicial das Normas Internacionais
de Contabilidade (CPC, 2010). Contudo, a despeito daquela limitao, essa investigao
trs uma importante contribuio discusso relativa teoria contbil aplicada
complementao da informao contida nos demonstrativos contbeis, a ser prestada por
meio de informaes adicionais de carter qualitativo e/ou quantitativo.

6.Referncias

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21 GETEC, v.2, n.4, p.01-24/2012.

Aspectos qualitativos da informao contbil...

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