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International Auditing and

Assurance Standards Board

Manual das Normas


Internacionais de Controlo
de Qualidade, Auditoria,
Reviso, Outros Trabalhos
de Garantia de Fiabilidade
e Servios Relacionados

Edio 2015
Parte I

International Auditing
Verso Original and Assurance
Standards Board

Traduzido e Republicado

ISA ISQC IAPN


NOTA EDIO 2015

A presente edio do Manual das Normas Internacionais de Controlo de Qualidade,


Auditoria, Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios
Relacionados (Edio 2015 Parte I) uma traduo da Ordem dos Revisores Oficiais
de Contas com base no texto original em lngua inglesa emitido pelo Internacional
Audit and Assurance Standards Board (IAASB) da International Federation of
Accountants (IFAC).
O material tcnico includo neste Manual compreende todas as Normas Internacionais
de Auditoria (ISA), a ISQC 1, e a Recomendao de Prticas Internacionais de
Auditoria IAPN 1000, Consideraes Especiais na Auditoria de Instrumentos
Financeiros.
Comparativamente com a Edio de 2010, foi introduzida a ISA 701, Comunicar
Matrias Relevantes de Auditoria no Relatrio do Auditor Independente e foram
feitas revises s seguintes ISA:

ISA 260, Comunicao com os Encarregados da Governao


ISA 315, Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material Atravs do
Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente
ISA 570, Continuidade
ISA 610, Usar o Trabalho de Auditores Internos
ISA 700, Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes Financeiras
ISA 705, Modificaes Opinio no Relatrio do Auditor Independente
ISA 706, Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outras Matrias
ISA 720, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra Informao

A introduo da ISA 701 e as revises a outras ISA assinaladas acima determinaram,


tambm, ajustamentos em outras ISA as quais, no texto original, no esto consideradas
nas normas respetivas mas numa seco independente intitulada Conforming
Amendments To Other ISAs.
Na verso em lngua portuguesa, esses ajustamentos j esto includos nos textos
respetivos das ISA agora publicadas.

3
MANUAL DAS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO
DE QUALIDADE, AUDITORIA, REVISO, OUTROS
TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS
RELACIONADOS

NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA E DE CONTROLO DE QUALIDADE PARTE I


PARTE I
NDICE

Pgina
A Funo da International Federation of Accountants ................................... 9
Estrutura das Normas Emitidas pelo International Auditing and Assurance
Standards Board ...................................................................................... 10
Prefcio s Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, Auditoria,
Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios
Relacionados ........................................................................................... 1116
Glossrio de Termos ....................................................................................... 1742

NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE


ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e
Revises de Demonstraes Financeiras e Outros Trabalhos de Garantia
de Fiabilidade e Servios Relacionados ......................................................... 4381

AUDITORIAS DE INFORMAO FINANCEIRA HISTRICA


200299 PRINCPIOS E RESPONSABILIDADE GERAIS
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma
Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria ................ 82114
ISA 210, Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria ................................ 115140
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes
Financeiras .............................................................................................. 141161
ISA 230, Documentao de Auditoria ........................................................... 162175
ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa
Auditoria de Demonstraes Financeiras ............................................... 176223
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de
Demonstraes Financeiras .................................................................... 224239
ISA 260 (Revista), Comunicao com os Encarregados da Governao ...... 240271

5 NDICE PARTE I
MANUAL DAS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS
PARTE I

ISA 265, Comunicar Deficincias no Controlo Interno aos Encarregados da


Governao e Gerncia ............................................................................... 272284

300499 AVALIAO DO RISCO E RESPOSTA AOS RISCOS AVALIADOS


ISA 300, Planear uma Auditoria de Demonstraes Financeiras .................. 285300
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material
Atravs do Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente ................... 301361
ISA 320, A Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma
Auditoria ................................................................................................. 362372
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados .................................. 373398
ISA 402, Consideraes de Auditoria Relativas a uma Entidade que
Utiliza uma Organizao de Servios ..................................................... 399424
ISA 450, Avaliao de Distores Identificadas durante a Auditoria ............ 425439

500599 PROVA DE AUDITORIA


ISA 500, Prova de Auditoria .......................................................................... 440458
ISA 501, Prova de Auditoria Consideraes Especificas para Itens
Selecionados ........................................................................................... 459470
ISA 505, Confirmaes Externas ................................................................... 471483
ISA 510, Trabalhos de Auditoria Iniciais Saldos de Abertura .................. 484496
ISA 520, Procedimentos Analticos ............................................................... 497505
ISA 530, Amostragem de Auditoria ............................................................... 506523
ISA 540, Auditar Estimativas Contabilsticas, Incluindo Estimativas
Contabilsticas de Justo Valor e Respetivas Divulgaes ....................... 524572
ISA 550, Partes Relacionadas ........................................................................ 573603
ISA 560, Acontecimentos Subsequentes ........................................................ 604617
ISA 570 (Revista), Continuidade ................................................................... 618647
ISA 580, Declaraes Escritas ....................................................................... 648665

600699 USAR O TRABALHO DE TERCEIROS


ISA 600, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes
Financeiras de Grupos (Incluindo o Trabalho dos Auditores de
Componente) ........................................................................................... 666719
ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos ........................... 720744

NDICE PARTE I 6
MANUAL DAS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS
PARTE I

ISA 620, Usar o Trabalho de um Perito do Auditor ....................................... 745766

700799 CONCLUSES DE AUDITORIA E RELATO


ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes
Financeiras .............................................................................................. 767825

NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA E DE CONTROLO DE QUALIDADE PARTE I


ISA 701, Comunicar Matrias Relevantes de Auditoria no Relatrio do
Auditor Independente.............................................................................. 826851
ISA 705 (Revista), Modificaes Opinio no Relatrio do Auditor
Independente ........................................................................................... 852884
ISA 706 (Revista), Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outras Matrias no
Relatrio do Auditor Independente ......................................................... 885903
ISA 710, Informao Comparativa Nmeros Correspondentes e
Demonstraes Financeiras Comparativas ............................................. 904925
ISA 720 (Revista), As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra
Informao .............................................................................................. 926977

800899 REAS ESPECIALIZADAS


ISA 800, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes
Financeiras Preparadas de Acordo com Referenciais de
Finalidade Especial ................................................................................. 978994
ISA 805, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes
Financeiras Isoladas e de Elementos, Contas ou Itens Especficos de
uma Demonstrao Financeira ...............................................................9951015
ISA 810, Trabalhos para Relatar Sobre Demonstraes Financeiras
Resumidas .............................................................................................10161042

RECOMENDAES DE PRTICAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA


IAPN 1000, Consideraes Especiais na Auditoria de Instrumentos
Financeiros .............................................................................................. 1043

7 NDICE PARTE I
A FUNO DA INTERNATIONAL FEDERATION OF ACCOUNTANTS

IFAC
A International Federation of Accountants (IFAC) serve o interesse pblico
ao contribuir para o desenvolvimento de organizaes fortes e sustentveis,
mercados e economias. Ela defende a transparncia, responsabilidade pelos atos
e comparabilidade do relato financeiro; auxilia o desenvolvimento da profisso de
auditoria e contabilidade; e comunica a importncia e valor dos profissionais de
auditoria e contabilidade comunidade financeira global. Fundada em 1977, a IFAC
atualmente composta por 175 membros e associados de 130 pases e jurisdies,
representando aproximadamente 2,84 milhes de profissionais em regime liberal, e na
educao, setor pblico, indstria e comrcio.
Como parte do seu mandato de interesse pblico, a IFAC contribui para o
desenvolvimento, adoo e implementao de normas de auditoria e garantia de
fiabilidade de alta qualidade, principalmente atravs do seu apoio ao International
Auditing and Assurance Standards Board (IAASB). A IFAC proporciona recursos
humanos, instalaes, suporte de comunicaes e financiamento a este organismo de
normalizao independente e facilita as nomeaes e processos de seleo dos seus
membros.
O IAASB estabelece as suas prprias agendas e aprova as suas publicaes de
acordo com um processo estabelecido e sem o envolvimento da IFAC. A IFAC no
tem capacidade de influenciar as agendas ou publicaes. A IFAC publica manuais,
normas e outras publicaes e detm os direitos de autor.
A independncia do IAASB salvaguardada atravs de vrios modos:
superviso independente do interesse pblico, formal, relativamente
ao estabelecimento das normas pelo Public Interest Oversight Board
(ver www.ipiob.org para mais informao), a qual inclui um processo
rigoroso envolvendo consulta pblica;
um convite pblico para nomeaes e uma superviso independente,
formal, do processo de nomeao/seleo, pelo Public Interest
Oversight Board;
transparncia total, tanto em termos do processo devido para a
normalizao como do acesso pblico aos materiais da agenda,
reunies e a publicao de bases para concluses em cada norma final;
o envolvimento de um Grupo de Aconselhamento Consultivo e
observadores no processo de normalizao; e
o requisito que os membros do IAASB, bem como as organizaes
de nomeao/empregadores, se comprometam com a independncia,
integridade e misso de interesse pblico do conselho.
Para mais informaes visite o website da IFAC em www.ifac.org

9 IFAC
ESTRUTURA DAS NORMAS
EMITIDAS PELO INTERNATIONAL AUDITING
AND ASSURANCE STANDARDS BOARD

Cdigo de tica dos Profissionais de Contabilidade e Auditoria do IESBA

mbito das Normas do IAASB

ISQC 199 Normas Internacionais de Controlo de Qualidade

Referencial Internacional para Trabalhos de Garantia de Fiabilidade

Auditorias e Revises de Outros Trabalhos de Garantia de


Informao Financeira Histrica Fiabilidade

ISA 100999 ISAE 30003699


Normas Internacionais Normas Internacionais de Trabalhos
de Auditoria de Garantia de Fiabilidade

Servios Relacionados

ISRE 20002699 ISRS 40004699


Normas Internacionais Normas Internacionais de
de Trabalhos de Reviso Servios Relacionados

IFAC 10
ESTRUTURA 8
PREFCIO S NORMAS INTERNACIONAIS
DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA, REVISO,
OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE
E SERVIOS RELACIONADOS

(Em vigor desde 15 de dezembro de 2011)

NDICE

Pargrafo
Introduo ..................................................................................................... 12
As Normas do International Auditing and Assurance Standards Board
(IAASB) ................................................................................................ 34
As Normas Oficiais do IAASB ...................................................................... 34

PREFCIO
A Autoridade Inerente s Normas Internacionais Emitidas
pelo IAASB.................................................................................................... 517
Normas Internacionais de Auditoria .............................................................. 11
Normas Internacionais de Controlo de Qualidade.......................................... 12
Outras Normas Internacionais......................................................................... 1316
Julgamento Profissional.................................................................................. 17
Aplicabilidade das Normas Internacionais..................................................... 1819
Material no Oficial ..................................................................................... 2022
Recomendaes de Prticas Internacionais de Auditoria ............................... 2122
Recomendaes de Prticas Relacionadas com Outras Normas
Internacionais .......................................................................................... 23
Publicaes Internas ....................................................................................... 24
Lngua .......................................................................................................... 25

11 PREFCIO
PREFCIO S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS

Introduo
1. Este prefcio s Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, Au-
ditoria, Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios
Relacionados emitido para facilitar a compreenso do mbito e autoridade
das normas que o International Auditing and Assurance Standards Board
(IAASB) emite, conforme estabelecido nos Termos de Referncia do IAASB.
2. O IAASB tem um compromisso para desenvolver um conjunto de Normas
Internacionais e outras normas que sejam geralmente aceites em todo o
mundo. Os membros do IAASB agem no interesse comum do pblico em
geral e da profisso de auditoria mundial. Daqui pode resultar que se tome
uma posio numa matria que no esteja de acordo com a prtica corrente
no seu pas ou firma ou que no esteja de acordo com a posio tomada por
aqueles que pretendem tornar-se membros do IAASB.

As Normas do International Auditing and Assurance Standards


Board (IAASB)
As Normas Oficiais do IAASB
3. As normas do IAASB regem a auditoria, a reviso, outros trabalhos de garantia
de fiabilidade e servios relacionados, que sejam conduzidos de acordo com
Normas Internacionais. No se sobrepem s leis ou regulamentos nacionais
que regem a auditoria de demonstraes financeiras histricas ou os trabalhos
de garantia de fiabilidade sobre outra informao num determinado pas, e
que so exigidos de acordo com as normas nacionais desse pas. No caso
em que as leis ou regulamentos nacionais difiram das Normas do IAASB,
ou sejam com elas conflituantes, num determinado assunto, um trabalho
conduzido de acordo com as leis ou regulamentos nacionais no est
automaticamente em conformidade com as Normas do IAASB. Um auditor
no deve invocar conformidade com as Normas do IAASB a menos que o
auditor tenha cumprido integralmente todas as normas que sejam relevantes
para o trabalho.
4. As normas oficiais do IAASB so as Normas Internacionais que so emitidas
seguindo um processo estabelecido do IAASB.

A Autoridade Inerente s Normas Internacionais Emitidas pelo


IAASB
5. As Normas Internacionais de Auditoria (ISA) devem ser aplicadas na
auditoria de informao financeira histrica.

PREFCIO 12
PREFCIO S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS

6. As Normas Internacionais de Trabalhos de Reviso (ISRE) devem ser


aplicadas na reviso de informao financeira histrica.
7. As Normas Internacionais de Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade
(ISAE) devem ser aplicadas em trabalhos de garantia de fiabilidade que no
sejam auditoria ou reviso de informao financeira histrica.
8. As Normas Internacionais de Servios Relacionados (ISRS) devem ser
aplicadas a trabalhos de compilao, trabalhos para aplicar procedimentos
acordados a informao e outros trabalhos de servios relacionados conforme
especificados pelo IAASB.
9. As ISA, ISRE, ISAE e ISRS so coletivamente referidas como as Normas de
Trabalho do IAASB.
10. As Normas Internacionais de Controlo de Qualidade (ISQC) devem ser
aplicadas a todos os servios abrangidos pelas Normas de Trabalho do
IAASB.
Normas Internacionais de Auditoria

PREFCIO
11. As ISA so escritas no contexto de uma auditoria de demonstraes
financeiras1 executadas por um auditor independente. Devem ser adaptadas
conforme necessrio nas circunstncias quando aplicadas auditoria de outra
informao financeira histrica. A autoridade das ISA est estabelecida na
ISA 200.2
Normas Internacionais de Controlo de Qualidade
12. As ISQC so escritas para serem aplicadas pelas firmas relativamente a
todos os seus servios abrangidos pelas Normas de Trabalho do IAASB. A
autoridade da ISQC estabelecida na introduo s ISQC.
Outras Normas Internacionais
13. Algumas Normas Internacionais identificadas nos pargrafos 6-8 contm:
objetivos, requisitos, material de aplicao e outro material explicativo,
matrias introdutrias e definies. Estes termos devem ser interpretados de
forma anloga diretamente forma como esto explicados no mbito das ISA
e de auditorias de demonstraes financeiras na ISA 200.

1
Salvo disposto de forma diferente, demonstraes financeiras significa demonstraes financeiras
compreendendo informao financeira histrica.
2
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria

13 PREFCIO
PREFCIO S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS

14. Outras Normas Internacionais identificadas nos pargrafos 6-8 contm


princpios bsicos e procedimentos essenciais (identificados a letras a negrito
pela palavradeve) juntamente com a respetiva orientao na forma de
material explicativo e outro, incluindo apndices. Os princpios bsicos e
procedimentos essenciais devem ser entendidos e aplicados no contexto do
material explicativo e outro que proporciona orientao para a sua aplicao.
por isso necessrio considerar todo o texto de uma Norma para compreender
e aplicar os princpios bsicos e procedimentos essenciais.
15. Os princpios bsicos e procedimentos essenciais de uma Norma devem ser
aplicados em todos os casos em que sejam relevantes nas circunstncias
do trabalho. Porm, em circunstncias excecionais um auditor pode julgar
necessrio no cumprir um procedimento essencial relevante a fim de
atingir a finalidade desse procedimento. Quando surgir tal situao, exige-
se que o auditor documente como os procedimentos alternativos executados
atingem a finalidade do procedimento e, exceto quando for claro de forma
diferente, as razes do no cumprimento. Espera-se que a necessidade do
auditor no cumprir um procedimento essencial relevante s surja quando,
nas circunstncias especficas do trabalho, esse procedimento seria ineficaz.
16. Os apndices, que fazem parte do material de aplicao, so uma parte
integrante de uma Norma. A finalidade e uso pretendido de um apndice so
explicados no corpo da respetiva Norma ou dentro do ttulo e introduo do
prprio apndice.
Julgamento Profissional
17. A natureza das Normas Internacionais exige que o auditor exera julgamento
profissional ao aplic-las.
Aplicabilidade das Normas Internacionais
18. O mbito, data de entrada em vigor e qualquer limitao especfica da
aplicabilidade de uma Norma Internacional especfica esto clarificados na
Norma. Salvo disposto de forma diferente na Norma Internacional, permite-
se que o auditor aplique uma Norma Internacional antes da data de entrada
em vigor nela constante.
19. As Normas Internacionais so relevantes para trabalhos no setor pblico.
Quando apropriado, so includas consideraes especficas do setor pblico:
(a) Dentro do corpo de uma Norma Internacional no caso das ISA e ISQC;
ou
(b) Numa Perspetiva do Setor Pblico (PSP) que aparece no final de outras
Normas Internacionais.

PREFCIO 14
PREFCIO S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS

Material no Oficial
20. O material no oficial inclui as Recomendaes de Prticas emitidas pelo
IAASB e publicaes internas. O Material no oficial no faz parte das
Normas Internacionais do IAASB.
Recomendaes de Prticas Internacionais de Auditoria
21. As Recomendaes de Prticas Internacionais de Auditoria (IAPN) no
impem requisitos adicionais para alm dos includos nas ISA, nem alteram
a responsabilidade do auditor de cumprir todas as ISA relevantes para a
auditoria. As IAPN proporcionam orientao prtica aos auditores e tm
como finalidade ser disseminadas pelos responsveis por normas nacionais,
ou serem usadas no desenvolvimento de material nacional correspondente.
Tambm proporcionam material que as firmas podem usar no desenvolvimento
dos seus programas de formao e orientao interna.
22. Dependendo da natureza dos tpicos cobertos, uma IAPN pode ajudar o
auditor a:

PREFCIO
Compreender as circunstncias da entidade e fazer julgamentos sobre a
identificao e avaliao dos riscos de distoro material;
Fazer julgamentos sobre como responder aos riscos avaliados,
incluindo julgamentos sobre procedimentos que podem ser apropriados
nas circunstncias; ou
Fazer consideraes sobre o relato, incluindo formar uma opinio
sobre as demonstraes financeiras e comunicar com os encarregados
da governao.
Recomendaes de Prticas Relacionadas com Outras Normas Internacionais
23. O IAASB pode tambm emitir Recomendaes de Prticas Internacionais de
Trabalhos de Reviso (IREPN), Recomendaes de Prticas Internacionais de
Trabalhos de Garantia de Fiabilidade (IAEPN) e Recomendaes de Prticas
Internacionais de Servios Relacionados (IRSPN) para servir a mesma
finalidade na implementao das ISRE, ISAE e ISRS, respetivamente.
Publicaes Internas
24. As publicaes internas so usadas para ajudar a aumentar a conscincia dos
profissionais sobre matrias novas ou emergentes significativas ao referirem-
se a requisitos existentes e material de aplicao, ou para direcionar a sua
ateno para disposies relevantes das normas do IAASB.

15 PREFCIO
PREFCIO S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTROLO DE QUALIDADE, AUDITORIA,
REVISO, OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS RELACIONADOS

Lngua
25. O nico texto oficial de uma Norma Internacional, Recomendao de Prticas,
projeto de norma ou outra publicao do IAASB o publicado pelo IAASB
em lngua inglesa.

PREFCIO 16
GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS1
(Novembro de 2015)

*Acontecimentos subsequentes Acontecimentos que ocorrem entre a data das


demonstraes financeiras e a data do relatrio do auditor e factos de que o auditor
toma conhecimento depois da data do seu relatrio.
Actividades de controlo As polticas e os procedimentos que contribuem para
assegurar que as directivas da gerncia so levadas a efeito. As actividades de controlo
so um componente do controlo interno.
Ambiente de controlo Inclui as funes de governao e de gerncia e as atitudes,
conhecimento e aces dos encarregados da governao e da gerncia com respeito ao
sistema de controlo interno e sua importncia na entidade. O ambiente de controlo
um componente do controlo interno.
Ambiente de TI As polticas e os procedimentos que a entidade implementa e a infra-
estrutura de TI (hardware, sistemas operativos, etc.) e software de aplicao que usa
para suportar as operaes do negcio e atingir as estratgias de negcio.
mbito de uma reviso Os procedimentos considerados necessrios nas circunstncias
para atingir o objectivo da reviso.
*Amostragem (Ver Amostragem de auditoria)
*Amostragem de auditoria (amostragem) Aplicao de procedimentos de auditoria
a menos de 100% dos itens de uma populao relevante para a auditoria, de tal forma
que todas as unidades de amostragem tenham uma probabilidade de seleco, com o
objectivo de proporcionar ao auditor uma base razovel para extrair concluses acerca
de toda a populao.
*Amostragem estatstica Uma abordagem amostragem que tem as caractersticas
seguintes:
(i) Seleco aleatria dos itens da amostra; e
(ii) Uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados da amostra,
incluindo a mensurao do risco de amostragem.

1
* Indica um termo definido nas ISA

Indica um termo definido na ISQC 1

No caso de trabalhos do sector pblico, os termos deste Glossrio devem ser lidos como se referindo
aos seus equivalentes do sector pblico.

Sempre que no tenham sido definidos termos contabilsticos nas tomadas de posio do International
Auditing and Assurance Standards Board, deve ser feita referncia ao Glossrio de Termos publicado
pelo International Accounting Standards Board.

17 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

Uma abordagem de amostragem que no tenha as caractersticas (i) e (ii) considerada


amostragem no estatstica.
*Anomalia Uma distoro ou um desvio que comprovadamente no representativo
de distores ou desvios numa populao.
Apreciar Identificar e analisar os aspectos relevantes, incluindo a execuo de
procedimentos adicionais conforme necessrio, para chegar a uma concluso
especfica sobre uma matria. Apreciar, por conveno, apenas usada em relao
a um conjunto de matrias, incluindo a prova, os resultados de procedimentos e a
eficcia da resposta da gerncia a um risco. (ver tambm Avaliar)
*Apropriao (da prova de auditoria) A medida da qualidade da prova de auditoria,
isto , a sua relevncia e a sua fiabilidade em apoio das concluses nas quais se baseia
a opinio do auditor.
Apropriao indevida de activos Envolve o roubo de activos de uma entidade e
muitas vezes perpetrado por empregados em quantias relativamente pequenas e
imateriais. Porm, pode tambm envolver a gerncia que geralmente mais capaz de
esconder ou disfarar apropriaes indevidas por formas que so difceis de detectar.
Quando o auditor expressa uma opinio sobre se as demonstraes financeiras
esto apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais, ou do uma
imagem verdadeira e apropriada, as distores tambm incluem os ajustamentos
de quantias, classificaes, apresentao ou divulgaes que, no julgamento do
auditor, so necessrios para que as demonstraes financeiras sejam apresentadas
apropriadamente, em todos os aspectos materiais, ou dem uma imagem verdadeira
e apropriada.
*Arquivo de auditoria Um ou mais arquivos ou outros meios de armazenamento,
em forma fsica ou electrnica, contendo os registos que integram a documentao de
auditoria relativa a um trabalho especfico.
*Asseres Declaraes prestadas da gerncia, de forma explcita ou outra, que so
incorporadas nas demonstraes financeiras e usadas pelo auditor para considerar os
diferentes tipos de distores materiais que podem ocorrer.
Assistncia Direta O uso de auditores internos para executarem procedimentos de
auditoria sob a direo, superviso e reviso do auditor externo.
Associao (ver Associao do auditor informao financeira)
Associao do auditor informao financeira Um auditor est associado
informao financeira quando anexa um relatrio a essa informao ou consente o
uso do seu nome numa relao profissional.
*Auditor O termo auditor usado para referir a pessoa ou pessoas que conduzem a
auditoria, geralmente o scio responsvel pelo trabalho ou outros membros da equipa

GLOSSRIO 18
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
de trabalho ou, como aplicvel, a firma. Quando uma ISA se destina expressamente
a que um requisito ou responsabilidade seja satisfeito pelo scio responsvel pelo
trabalho, usa-se a expresso scio responsvel pelo trabalho, em vez de auditor.
Scio responsvel pelo trabalho e firma devem ser lidos como se referindo aos
seus termos equivalentes do sector pblico, quando relevante.
*Auditor antecessor O auditor de uma firma de auditoria diferente que auditou as
demonstraes financeiras de uma entidade no perodo anterior e que foi substitudo
pelo auditor corrente.
*Auditor do componente Um auditor que, a pedido da equipa de trabalho do grupo,
executa trabalho sobre informao financeira relativa a um componente para efeitos
de auditoria do grupo.
*Auditor do servio Um auditor que, a pedido da organizao de servios, emite um
relatrio de garantia de fiabilidade sobre os controlos de uma organizao de servios.
*Auditor do utente Um auditor que audita e relata sobre as demonstraes financeiras
de uma entidade utente.
*Auditor experiente Um indivduo (interno ou externo firma) com experincia
prtica de auditoria e um conhecimento razovel:
(a) De processos de auditoria;
(b) Das ISA e dos requisitos legais e regulamentares aplicveis;
(c) Do ambiente do negcio em que a entidade opera; e
(d) Dos assuntos de auditoria e de relato financeiro relevantes para o sector de
actividade da entidade.
*Auditores internos Os indivduos que executam as actividades da funo de
auditoria interna. Os auditores internos podem pertencer a um departamento de
auditoria interna ou funo equivalente.
*Auditoria do Grupo A auditoria das demonstraes financeiras do grupo.
Avaliar Analisar riscos identificados para concluir sobre a sua importncia,
Avaliar, por conveno, apenas usado em relao ao risco (ver tambm Apreciar).
Carta de compromisso Termos acordados de um trabalho escritos em forma de carta.
*Cepticismo profissional Atitude que inclui uma mente interrogativa, alerta para
condies que possam indicar uma possvel distoro devido a erro ou a fraude, e uma
apreciao crtica da prova.
*Componente Uma entidade ou actividade empresarial relativamente qual a
gerncia de um grupo ou de um componente prepara informao financeira que deve
ser includa nas demonstraes financeiras do grupo.

19 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

*Componente significativo Um componente identificado pela equipa de trabalho do


grupo que (i) de importncia financeira individual para o grupo ou que, (ii) devido
sua natureza ou circunstncias especficas, implica provavelmente riscos significativos
de distoro material para as demonstraes financeiras do grupo.
*Confirmao externa Prova de auditoria obtida atravs de uma resposta directa
escrita ao auditor por um terceiro (a parte que confirma), em papel, por meio
electrnico ou por outro meio.
*Controlo interno Processo concebido, implementado e mantido pelos encarregados
da governao, gerncia e outro pessoal para proporcionar segurana razovel acerca
da consecuo dos objectivos de uma entidade com respeito fiabilidade do relato
financeiro, eficcia e eficincia das operaes e cumprimento das leis e regulamentos
aplicveis. O termo controlos refere-se a qualquer aspecto de um ou mais dos
componentes do controlo interno.
*Controlos ao nvel do Grupo Controlos concebidos, implementados e mantidos
pela gerncia do grupo sobre o relato financeiro do grupo.
Controlos aplicacionais em tecnologias de informao Procedimentos manuais ou
automticos que operam tipicamente ao nvel de processos de negcio. Os controlos
aplicacionais podem ser de natureza preventiva ou de deteco e so concebidos para
assegurar a integridade dos registos contabilsticos. Por conseguinte, estes controlos
dizem respeito aos procedimentos usados para iniciar, registar, processar e relatar
transaces ou outros dados financeiros.
*Controlos complementares da entidade utente Controlos que, na concepo do seu
servio, a organizao de servios assume sero implementados por entidades utentes
e que, se necessrio para atingir objectivos de controlo, so identificados na descrio
do seu sistema.
Controlos de acesso Procedimentos concebidos para restringir o acesso a
aparelhos terminais, programas e dados on-line. Os controlos de acesso consistem
na autenticao do utilizador e na autorizao do utilizador. A autenticao
do utilizador tem geralmente a inteno de identificar um utilizador por meio de
identificaes exclusivas de entrada, palavras senha, cartes de acesso ou dados
biomtricos. A autorizao do utilizador consiste em regras de acesso que determinam
os recursos computorizados a que cada utilizador pode aceder. Especificamente, tais
procedimentos so concebidos para evitar ou detectar:
(a) O acesso no autorizado a aparelhos terminais, programas e dados on-line;
(b) O lanamento de transaces no autorizadas;
(c) Alteraes no autorizadas a ficheiros de dados;
(d) O uso de programas de computador por pessoal no autorizado; e
(e) O uso de programas de computador que no tenha sido autorizado.

GLOSSRIO 20
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
Controlos gerais de TI Polticas e procedimentos que se relacionam com muitas
aplicaes e suportam o funcionamento eficaz dos controlos aplicacionais contribuindo
para assegurar o funcionamento apropriado e continuado dos sistemas de informao.
Os controlos de TI gerais incluem geralmente controlos sobre os centros de dados e
as operaes de rede, a aquisio, alterao e manuteno de software do sistema,
a segurana do acesso, e a aquisio, desenvolvimento e manuteno de sistemas
aplicacionais.Critrios Referenciais usados para avaliar ou mensurar o assunto em
causa incluindo. Os critrios apropriados so os critrios usados para um trabalho
particular.
*Critrios aplicados (no contexto da ISA 8102) Os critrios aplicados pela gerncia
na preparao das demonstraes financeiras resumidas.
*Critrios apropriados (ver Critrios)
*Data da aprovao das demonstraes financeiras A data em que todas as
demonstraes que integram as demonstraes financeiras, incluindo as respectivas
notas, foram preparadas e as pessoas com autoridade reconhecida para tal declararam
assumir a responsabilidade por essas demonstraes financeiras.
*Data das demonstraes financeiras A data do final do ltimo perodo coberto
pelas demonstraes financeiras.
Data do relatrio (em relao ao controlo de qualidade) A data escolhida pelo
profissional para aposio no relatrio.
*Data do relatrio do auditor A data que o auditor ape no seu relatrio sobre as
demonstraes financeiras de acordo com a ISA 700. 3
*Data em que as demonstraes financeiras so emitidas A data em que o relatrio
do auditor e as demonstraes financeiras auditadas so colocadas disposio de
terceiros.
*Declarao escrita Uma declarao escrita prestada pela gerncia ao auditor
para confirmar determinadas matrias ou para suportar outra prova de auditoria.
As declaraes escritas neste contexto no incluem demonstraes financeiras, as
asseres nelas contidas ou livros e registos de suporte.
*Deficincia no controlo interno Existe quando:
(i) Um controlo concebido, implementado ou operado de tal forma que no
consegue evitar, ou detectar e corrigir em tempo oportuno, distores nas
demonstraes financeiras; ou

2
ISA 810, Trabalhos para Relatar sobre Demonstraes Financeiras Resumidas
3
ISA 700, Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes Financeiras

21 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

(ii) No existe um controlo que seria necessrio para evitar, ou detectar e corrigir
em tempo oportuno, distores nas demonstraes financeiras.
*Deficincia significativa no controlo interno Uma deficincia ou combinao de
deficincias no controlo interno que, no julgamento profissional do auditor, assume
suficiente importncia para merecer a ateno dos encarregados da governao.
*Demonstraes financeiras Uma representao estruturada da informao financeira
histrica, incluindo divulgaes, destinada a comunicar os recursos econmicos ou as
obrigaes de uma entidade numa determinada data ou as alteraes neles ocorridos
durante um perodo de tempo de acordo com um referencial de relato financeiro. O
termo demonstraes financeiras refere-se geralmente a um conjunto completo de
demonstraes financeiras conforme determinado pelos requisitos do referencial de
relato financeiro aplicvel, mas tambm se pode referir a uma nica demonstrao
financeira. As divulgaes compreendem informao descritiva ou explicativa
preparada de acordo com o que exigido ou expressamente permitido pelo referencial
de relato financeiro aplicvel, seja na face das demonstraes financeiras, seja atravs
de notas, seja ainda atravs da incorporao de referncia cruzada.
*Demonstraes financeiras auditadas (no contexto da ISA 810) Demonstraes
financeiras4 auditadas pelo auditor de acordo com as ISA e a partir das quais foram
extradas as demonstraes financeiras resumidas.
*Demonstraes financeiras comparativas Informao comparativa onde as quantias
e outras divulgaes relativas ao perodo anterior so includas para comparao com
as demonstraes financeiras do perodo corrente mas, se auditadas, so referidas na
opinio do auditor. O nvel de informao includo nessas demonstraes financeiras
comparativas comparvel com o das demonstraes financeiras do perodo corrente.
*Demonstraes financeiras de finalidade geral Demonstraes financeiras
preparadas de acordo com um referencial de relato de finalidade geral.
*Demonstraes financeiras de finalidade especial Demonstraes financeiras
preparadas de acordo com um referencial com finalidade especial.
*Demonstraes financeiras do Grupo Demonstraes financeiras que incluem
a informao financeira de mais do que um componente. O termo demonstraes
financeiras do grupo tambm se refere a demonstraes financeiras combinadas
que agreguem a informao financeira preparada por componentes que no tm uma
empresa-me mas esto sob controlo comum.
*Demonstraes financeiras resumidas (no contexto da ISA 810) Informao financeira
histrica que extrada de demonstraes financeiras, mas que contm menos detalhes

4
A ISA 200, Objectivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com
as Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 13(f) define o termo demonstraes financeiras

GLOSSRIO 22
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
que as demonstraes financeiras, embora proporcionando ainda uma representao
estruturada consistente com a que proporcionada pelas demonstraes financeiras
sobre os recursos econmicos ou as obrigaes da entidade numa determinada data ou
5
as suas alteraes durante um perodo de tempo. Jurisdies diferentes podem usar
terminologia diferente para descrever tal informao financeira histrica.
Destinatrios A pessoa, pessoas ou grupo de pessoas para quem o profissional
prepara o relatrio de garantia de fiabilidade. A parte responsvel pode ser um dos
destinatrios, mas no o nico.
*Desfecho de uma estimativa contabilstica A quantia monetria real que resulta da
concretizao da(s) transaco(es), acontecimento(s) ou condio(es) subjacente(s)
estimativa contabilstica.
*Distoro Uma diferena entre a quantia relatada, classificao, apresentao
ou divulgao de um item das demonstraes financeiras e a quantia, classificao,
apresentao ou divulgao que exigida para o item ficar de acordo com o referencial
de relato financeiro aplicvel. As distores podem decorrer de erro ou de fraude.
Quando o auditor expressa uma opinio sobre se as demonstraes financeiras esto
apresentadas de forma apropriada, em todos os aspectos materiais, ou do uma imagem
verdadeira e apropriada, as distores tambm incluem os ajustamentos de quantias,
classificaes, apresentao ou divulgaes que, no seu julgamento, sejam necessrios
para que as demonstraes financeiras estejam apresentadas de forma apropriada, em
todos os aspectos materiais, ou dem uma imagem verdadeira e apropriada.
*Distoro de um facto Outra informao no relacionada com matrias que
apaream nas demonstraes financeiras auditadas e que est incorrectamente
declarada ou apresentada. Uma distoro material de um facto pode pr em causa a
credibilidade do documento que contm as demonstraes financeiras auditadas.
*Distoro tolervel Uma quantia monetria estabelecida pelo auditor e a respeito
da qual este procura obter um nvel apropriado de segurana de que no excedida
pela distoro real na populao.
*Distores no corrigidas Distores que o auditor identificou durante a auditoria
e que no foram corrigidas.
*Documentao de auditoria Registo dos procedimentos de auditoria executados,
da prova de auditoria obtida e das concluses a que o auditor chegou ( tambm usada,
por vezes, a expresso papis de trabalho).
Documentao do trabalho O registo do trabalho executado, dos resultados
obtidos, e das concluses a que o profissional chegou (algumas vezes usado o termo
papis de trabalho).

5
ISA 200, pargrafo 13(f)

23 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

*Elemento (ver Elemento de uma demonstrao financeira)


*Elemento de uma demonstraao financeira (no contexto da ISA 8056) Um elemento,
uma conta ou um item de uma demonstrao financeira.
*Encarregados da governao A(s) pessoa(s) ou organizao(es) (por exemplo,
um trustee empresarial) com responsabilidade pela superviso da direco estratgica
da entidade e pelas obrigaes relacionadas com a responsabilidade da entidade em
prestar contas pelos seus actos. Tal inclui a superviso do processo de relato financeiro.
Para algumas entidades em algumas jurisdies, os encarregados da governao
podem incluir pessoal da gerncia como, por exemplo, membros executivos de um
rgo de gesto de uma entidade do sector privado ou pblico ou um scio-gerente.7
*Entidade admitida cotao Uma entidade cujas partes de capital ou instrumentos
de dvida esto cotados ou admitidos cotao numa bolsa de valores reconhecida ou
so transaccionados segundo os regulamentos de uma bolsa de valores reconhecida ou
outro organismo equivalente.
*Entidade utente Uma entidade que usa uma organizao de servios e cujas
demonstraes financeiras esto a ser auditadas.
*Equipa de trabalho Todos os scios e pessoal que executam o trabalho, incluindo
quaisquer indivduos designados pela firma ou por uma firma da rede que executam
procedimentos de auditoria nesse trabalho. Isto exclui um perito externo do auditor
contratado pela firma ou por uma firma da rede.O termo equipa de trabalho tambm
exclui indivduos designados pela firma dentro da funo de auditoria interna do
cliente que prestam assistncia direta a um trabalho de auditoria quando o auditor
externo cumpre com os requisitos da ISA 610 (Revista) 8
*Equipa de trabalho do Grupo Scios, incluindo o scio responsvel pelo grupo, e
outro pessoal que estabelecem a estratgia de auditoria global do grupo, comunicam
com os auditores de componentes, executam trabalho sobre o processo de consolidao
e avaliam as concluses resultantes da prova de auditoria como base para formar uma
opinio sobre as demonstraes financeiras do grupo.
Erro Uma distoro no intencional nas demonstraes financeiras, incluindo a
omisso de uma quantia ou de uma divulgao.

6
ISA 805, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras nicas e Elementos,
Contas ou Itens Especficos
7 Para debate da diversidade de estruturas de governao, ver pargrafos A1-A8 da ISA 260,
Comunicao com os Encarregados da Governao.
8
A ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos, estabelece limites para o uso de assistncia
direta. Tambm reconhece que pode ser proibido por lei ou regulamento que o auditor externo obtenha
assistncia direta de auditores internos. Por isso, o uso de assistncia direta +e restringido s situaes
em que permitida.

GLOSSRIO 24
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
*Estimativa contabilstica O valor aproximado de uma quantia monetria na
ausncia de um meio preciso de mensurao. Este termo usado para uma quantia
mensurada pelo justo valor quando haja incerteza de estimao, bem como para outras
quantias que exijam estimao. Quando a ISA 5409 se refere apenas a estimativas
contabilsticas que envolvem mensuraes pelo justo valor, usado o termo
estimativas contabilsticas ao justo valor.
* Estimativa de um ponto da gerncia A quantia seleccionada pela gerncia para
reconhecimento ou divulgao nas demonstraes financeiras como estimativa
contabilstica.
* Estimativa de um ponto do auditor ou intervalo do auditor A quantia ou intervalo
de quantias, respectivamente, derivados da prova de auditoria para uso na avaliao
da estimativa de um ponto da gerncia.
Estratgia global de auditoria Estabelece o mbito, tempestividade e direco da
auditoria, e orienta o desenvolvimento do plano detalhado de auditoria.
*Estratificao O processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada
uma das quais um grupo de unidades de amostragem com caractersticas similares
(muitas vezes em termos de valor monetrio).
*Excepo Uma resposta que indica uma diferena entre a informao cuja
confirmao pedida ou que est contida nos registos da entidade e a informao
proporcionada pela parte que confirma.
*Factores de risco de fraude Acontecimentos ou condies que indicam um
incentivo ou presso ou proporcionam uma oportunidade para cometer fraude.
*Falta de iseno da gerncia Uma falta de neutralidade da gerncia na preparao
da informao.
*Firma Um profissional individual, parceria, sociedade ou outra entidade de
contabilistas ou auditores profissionais. A Firma deve ser lida como se referindo
aos seus equivalentes do setor pblico quando relevante.
*Firma da rede Uma firma ou uma entidade que pertence a uma rede.
*Firma de auditoria (ver Firma)
*Fraude Um acto intencional praticado por um ou mais indivduos de entre a
gerncia, encarregados da governao, empregados ou terceiros, envolvendo o uso
propositado de falsidades para obter uma vantagem injusta ou ilegal.

9
ISA 540, Auditar Estimativas Contabilsticas, Incluindo Estimativas de Justo Valor e Respectivas
Divulgaes

25 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

*Funo de auditoria interna Uma actividade de anlise estabelecida ou


proporcionada como um servio para a entidade. Estas funes incluem nomeadamente
examinar, avaliar e monitorizar a adequao e a eficcia do controlo interno.
*Garantia de fiabilidade (ver Garantia razovel de fiabilidade)
*Garantia razovel de fiabilidade (no contexto de trabalhos de garantia de
fiabilidade, incluindo trabalhos de auditoria, e de controlo de qualidade) Um nvel
de garantia de fiabilidade alto, mas no absoluto.
*Gerncia A(s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela conduo das
operaes da entidade. Para algumas entidades em algumas jurisdies, a gerncia
inclui alguns ou todos os encarregados da governao, como por exemplo membros
executivos de um rgo de gesto ou um scio-gerente.
*Gerncia do componente Gerncia responsvel pela preparao da informao
financeira de um componente.
*Gerncia do Grupo Gerncia responsvel pela preparao das demonstraes
financeiras do grupo.
*Governao Descreve o papel da(s) pessoa(s) ou organizao(es) com funes de
superviso da direco estratgica da entidade e das obrigaes relacionadas com a
responsabilidade da entidade em prestar contas pelos seus actos.
Governao da entidade (ver Governao)
*Grupo Todos os componentes cuja informao financeira includa nas
demonstraes financeiras do grupo. Um grupo tem sempre mais do que um
componente.
Importncia A relevncia relativa de uma matria, considerada num determinado
contexto. A importncia de uma matria julgada pelo profissional no contexto em
que est a ser considerada. Isto pode incluir, por exemplo, a perspectiva razovel de
alterar ou de influenciar as decises dos destinatrios do relatrio do profissional ou,
noutro exemplo, quando o contexto um julgamento acerca de se relatar uma matria
aos encarregados da governao, se a matria deve ser vista por eles como importante
em relao aos seus deveres. A importncia pode ser considerada no contexto de
factores quantitativos e qualificativos, tais como a grandeza relativa, a natureza e
efeito sobre o assunto em causa e os interesses declarados pelos destinatrios.
Incerteza Uma matria cujo desfecho depende de aces ou acontecimentos
futuros que no esto sob o controlo directo da entidade mas que pode afectar as
demonstraes financeiras.
*Incerteza de estimao A susceptibilidade de uma estimativa contabilstica e das
divulgaes relacionadas a uma falta de preciso inerente na sua mensurao.

GLOSSRIO 26
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
*Inconsistncia Outra informao que contradiz informao contida nas
demonstraes financeiras auditadas. Uma inconsistncia material pode levantar
dvida sobre as concluses de auditoria extradas da prova de auditoria anteriormente
obtida e, possivelmente, sobre a base para a opinio do auditor sobre as demonstraes
financeiras.
*Incumprimento (no contexto da ISA 25010) Actos ou omisses pela entidade,
intencionais ou no intencionais, que so contrrios s leis ou regulamentos em
vigor. Tais actos incluem transaces celebradas pela entidade, ou em seu nome ou
representao, pelos encarregados da governao, pela gerncia ou pelos empregados.
O incumprimento no inclui a m conduta pessoal (no relacionada com os negcios
da entidade) dos encarregados da governao, da gerncia ou dos empregados da
entidade.
Indagao A indagao consiste na procura da informao junto de pessoas
conhecedoras dentro ou fora da entidade.
Independncia11 Compreende:
(a) Independncia da mente o estado mental que permite a elaborao de uma
opinio sem ser afectada por influncias que comprometam o julgamento
profissional, permitindo a um indivduo actuar com integridade e ter
objectividade e cepticismo profissional.
(b) Independncia na aparncia o evitar factos e circunstncias que sejam to
significativos que um terceiro razovel e informado, tendo conhecimento de
toda a informao relevante, incluindo quaisquer salvaguardas aplicveis,
concluiria de forma razovel que foram comprometidas a integridade, a
objectividade ou o cepticismo profissional da firma, ou de um membro da
equipa de auditoria.
*Informao comparativa As quantias e divulgaes includas nas demonstraes
financeiras respeitantes a um ou mais perodos anteriores de acordo com o referencial
de relato financeiro aplicvel.
*Informao financeira histrica Informao expressa em termos financeiros em
relao a uma dada entidade, derivada principalmente do sistema contabilstico dessa
entidade, sobre acontecimentos econmicos que ocorreram em perodos de tempo
passados ou sobre condies ou circunstncias em determinadas datas no passado.
Informao financeira prospectiva Informao financeira baseada em pressupostos
sobre acontecimentos que podem ocorrer no futuro e sobre possveis aces de uma

10
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstraes Financeiras
11
Conforme definido no Cdigo de tica para Profissionais de Contabilidade e Auditoria do IESBA

27 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

entidade. A informao financeira prospectiva pode apresentar-se na forma de uma


previso, de uma projeco ou de uma combinao de ambas (ver Previso e Projeco).
Informao ou demonstraes financeiras intercalares Informao financeira (que
pode ser menos do que um conjunto completo de demonstraes financeiras como se
definiu atrs) emitida em datas intercalares (usualmente semestral ou trimestralmente)
com respeito a um perodo financeiro.
Informao sobre o assunto em causa O desfecho da avaliao ou mensurao de
um assunto em causa. a informao sobre o assunto em causa acerca da qual o
profissional recolhe prova apropriada suficiente para proporcionar uma base razovel
para expressar uma concluso num relatrio de garantia de fiabilidade.
Informao suplementar Informao que apresentada juntamente com as
demonstraes financeiras e que no exigida pelo referencial de relato financeiro
aplicvel usado para preparar as demonstraes financeiras, geralmente apresentada
quer em quadros suplementares quer em notas adicionais.
Inspeco (como um procedimento de auditoria) O exame de registos ou documentos,
quer internos quer externos, seja em forma de papel ou em forma electrnica, ou o
exame fsico de um activo.
*Inspeco (em relao a controlo de qualidade) Em relao a trabalhos de
auditoria concludos, procedimentos concebidos para proporcionar evidncia do
cumprimento pelas equipas de trabalho das polticas e procedimentos de controlo de
qualidade da firma.
*Intervalo do auditor (ver Ponto de estimativa do auditor)
Investigar Indagar sobre matrias que surjam de outros procedimentos para as
resolver.
*Julgamento profissional A aplicao de formao, conhecimento e experincia
relevantes, no contexto das normas de auditoria, de contabilidade e ticas, para tomar
decises com fundamento acerca das linhas de aco apropriadas nas circunstncias
do trabalho de auditoria.
*Materialidade do componente A materialidade relativa a um componente,
determinada pela equipa de trabalho do grupo.
*Materialidade de execuo A quantia ou quantias estabelecidas pelo auditor,
inferiores materialidade estabelecida para as demonstraes financeiras como um
todo, com vista a reduzir para um nvel apropriadamente baixo a probabilidade de
as distores no corrigidas e no detectadas agregadas excederem a materialidade
para as demonstraes financeiras como um todo. Se aplicvel, a materialidade de
execuo refere-se tambm quantia ou quantias estabelecidas pelo auditor, inferiores
ao nvel ou nveis de materialidade, para classes particulares de transaces, saldos de
contas ou divulgaes.

GLOSSRIO 28
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
*Matrias relevantes de auditoria As matrias que, no julgamento profissional do
auditor, foram as de maior importncia na auditoria das demonstraes financeiras do
perodo corrente. As matrias relevantes de auditoria so selecionadas das matrias
objeto de comunicao com os encarregados da governao
*Monitorizao (em relao ao controlo de qualidade) Um processo que abrange
a considerao e avaliao contnuas do sistema de controlo de qualidade da firma,
incluindo uma inspeco peridica a uma seleco de trabalhos concludos, concebido
para proporcionar firma segurana razovel de que o seu sistema de controlo de
qualidade est a operar com eficcia.
Monitorizao de controlos Um processo para apreciar a eficcia do desempenho
do controlo interno ao longo do tempo. Inclui apreciar a concepo e funcionamento
dos controlos regularmente e tomar as aces correctivas necessrias, modificadas
pelas alteraes nas condies. A monitorizao de controlos um componente do
controlo interno.
*No resposta A ausncia de resposta ou de resposta completa pela parte que confirma
a um pedido de confirmao positiva ou um pedido de confirmao devolvido sem
resposta.
*Normas Internacionais de Relato Financeiro As Normas Internacionais de Relato
Financeiro emitidas pelo International Accounting Standards Board.
*Normas profissionais Normas Internacionais de Auditoria (ISA) e requisitos ticos
relevantes.
Normas profissionais (no contexto da ISQC 112) Normas de Trabalho do
IAASB, conforme definido no Prefcio s Normas Internacionais sobre Controlo
de Qualidade, Auditoria, Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e
Servios Relacionados, e requisitos ticos relevantes.
*Nmeros correspondentes Informao comparativa onde as quantias e outras
divulgaes do perodo anterior so includas como parte integrante das demonstraes
financeiras do perodo corrente, destinando-se a ser lidas apenas em relao com as
quantias e outras divulgaes relativas ao perodo corrente (referidas como nmeros
do perodo corrente). O nvel de detalhe apresentado nas quantias e divulgaes
correspondentes ditado principalmente pela sua relevncia em relao aos
nmeros do perodo corrente.Observao Consiste em olhar para um processo ou
procedimento que est a ser executado por outros, como por exemplo, a observao
pelo auditor da contagem dos inventrios efectuada pelo pessoal da entidade ou a
observao do desempenho de actividades de controlo.

12
ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Revises de Demonstraes
Financeiras e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios Relacionados

29 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

*Opinio de auditoria (ver Opinio modificada e Opinio no modificada)


*Opinio de auditoria do Grupo A opinio de auditoria sobre as demonstraes
financeiras do grupo.
*Opinio modificada Uma opinio com reservas, uma opinio adversa ou uma
escusa de opinio.
*Opinio no modificada A opinio expressa pelo auditor quando conclui que
as demonstraes financeiras esto preparadas, em todos os aspectos materiais, de
acordo com o referencial de relato financeiro aplicvel.13
*Organizao de servios Uma organizao terceira (ou um segmento de uma
organizao terceira) que presta servios a entidades utentes que so parte dos sistemas
de informao dessas entidades relevantes para o relato financeiro.
*Organizao de subservios Uma organizao de servios usada por uma outra
organizao de servios para executar alguns dos servios prestados a entidades
utentes que so parte dos sistemas de informao dessas entidades utentes relevantes
para o relato financeiro.
*Outra informao Informao financeira e nofinanceira (distinta das
demonstraes financeiras e do relatrio do auditor sobre as mesmas) includa por
fora da lei, regulamento ou prtica num documento que contm as demonstraes
financeiras auditadas e o relatrio do auditor sobre as mesmas.
*Pargrafo de nfase Um pargrafo includo no relatrio do auditor que se
refere a uma matria apropriadamente apresentada ou divulgada nas demonstraes
financeiras que, no julgamento do auditor, de importncia tal que fundamental para
a compreenso das demonstraes financeiras por parte dos utentes.
*Pargrafo de Outras Matrias Um pargrafo includo no relatrio do auditor que se
refere a uma matria que no as matrias apresentadas ou divulgadas nas demonstraes
financeiras que, no julgamento do auditor, relevante para a compreenso da auditoria,
das responsabilidades do auditor ou do seu relatrio por parte dos utentes.
*Parte relacionada Uma parte que ou:
(a) Uma parte relacionada como definido no referencial de relato financeiro
aplicvel; ou
(b) No caso de um referencial de relato financeiro aplicvel que estabelece
requisitos mnimos ou no estabelece requisitos sobre partes relacionadas:

13
Na ISA 700, os pargrafos 35-36, abordam as frases usadas para expressar esta opinio no caso de um
referencial de apresentao apropriada e um referencial de cumprimento, respectivamente.

GLOSSRIO 30
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
(i) Uma pessoa ou outra entidade que tem controlo ou influncia significativa,
directa ou indirectamente por meio de um ou mais intermedirios, sobre
a entidade que relata;
(ii) Uma outra entidade sobre a qual a entidade que relata tem controlo ou
influncia significativa directa ou indirectamente por meio de um ou
mais intermedirios; ou
(iii) Uma outra entidade que est sob controlo comum com a entidade que
relata tendo:
a. Controlo de propriedade comum;
b. Proprietrios que so membros prximos da famlia; ou
c. Gerncia principal comum.
Porm, as entidades que esto sob controlo comum por um Estado
(isto , um governo nacional, regional ou local) no so consideradas
relacionadas salvo se empreenderem transaces significativas ou
partilharem recursos numa extenso significativa umas com as outras.
Parte responsvel A(s) parte(s) responsveis pelo assunto em causa,
*Pedido de confirmao negativa Um pedido para que a parte que confirma responda
directamente ao auditor apenas se discordar da informao apresentada no pedido.
*Pedido de confirmao positiva Um pedido para que a parte que confirma responda
directamente ao auditor indicando se concorda ou discorda da informao constante
do pedido ou fornecendo a informao pedida.
Pequena entidade Uma entidade que tipicamente possui caractersticas que incluem:
(a) Concentrao de propriedade e gerncia num pequeno nmero de indivduos
(muitas vezes um nico indivduo quer uma pessoa quer uma outra empresa
que detm a entidade desde que o proprietrio tenha as caractersticas
qualitativas relevantes); e
(b) Uma ou mais das situaes seguintes:
(i) Transaces lineares ou no complicadas;
(ii) Escriturao simples;
(iii) Poucas linhas de negcio e poucos produtos dentro das linhas de negcio;
(iv) Poucos controlos internos;
(v) Poucos nveis de gerncia com responsabilidade por uma vasta gama de
controlos: ou

31 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

(vi) Pouco pessoal, muitos deles tendo um vasto conjunto de responsabilidades.


Estas caractersticas qualitativas no so exaustivas, no so exclusivas das
entidades mais pequenas, e estas entidades no apresentam necessariamente
todas estas caractersticas.
*Percia Habilitaes, conhecimentos e experincia numa dada rea.
*Perito (ver Perito do auditor e Perito da gerncia)
*Perito da gerncia Um indivduo ou organizao que possui competncias
especializadas numa rea distinta da contabilidade ou da auditoria e cujo trabalho
nessa rea usado pela entidade como auxiliar na preparao das demonstraes
financeiras.
*Perito do auditor Um indivduo ou organizao com competncias especializadas
numa rea que no seja a contabilidade ou auditoria, cujo trabalho nessa rea usado
pelo auditor para o ajudar a obter prova de auditoria suficiente e apropriada. Um perito
do auditor pode ser interno (que seja scio14 ou pertena ao pessoal tcnico, incluindo
o pessoal tcnico temporrio, da firma do auditor ou de uma firma da rede) ou externo.
*Pessoal Scios e pessoal tcnico.
*Pessoal Tcnico Profissionais no scios, incluindo quaisquer peritos que a firma
empregue.
*Populao O conjunto completo de dados a partir dos quais se selecciona uma
amostra e sobre os quais o auditor deseja extrair concluses.
*Pr-condies para uma auditoria A utilizao pela gerncia de um referencial de
relato financeiro aceitvel na preparao das demonstraes financeiras e o acordo da
gerncia e, quando apropriado, dos encarregados da governao quanto premissa15
em que assenta a conduo de uma auditoria.
*Premissa, relativa s responsabilidades da gerncia e, quando apropriado, dos
encarregados da governao, em que assenta a conduo de uma auditoria O facto
de que a gerncia e, quando apropriado, os encarregados da governao reconhecem e
compreendem que tm as seguintes responsabilidades, fundamentais para a conduo
de uma auditoria de acordo com as ISA:
(a) Pela preparao das demonstraes financeiras de acordo com o referencial
de relato financeiro aplicvel, incluindo, quando relevante, a sua apresentao
apropriada;

14
Scio e firma devem ser lidos como referncias aos seus equivalentes no sector pblico, quando
relevante.
15
ISA 200, Objectivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 13

GLOSSRIO 32
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
(b) Pelo controlo interno que a gerncia e, quando apropriado, os encarregados
da governao, determinem ser necessrio para possibilitar a preparao de
demonstraes financeiras isentas de distoro material devido a fraude ou a
erro; e
(c) Por proporcionar ao auditor:
(i) Acesso a toda a informao de que a gerncia e, quando apropriado, os
encarregados da governao tenham conhecimento e que seja relevante
para a preparao das demonstraes financeiras, tal como registos,
documentao ou outras matrias;
(ii) Informao adicional que o auditor possa pedir gerncia e, quando
apropriado, aos encarregados da governao para efeitos da auditoria; e
(iii) Acesso sem restries s pessoas da entidade de entre as quais o auditor
determina que necessrio obter prova de auditoria.
No caso de um referencial de apresentao apropriada, a alnea (i) acima pode ser
reexpressa como pela preparao e apresentao apropriada das demonstraes
financeiras de acordo com o referencial de relato financeiro ou pela preparao de
demonstraes financeiras que dem uma imagem verdadeira e apropriada de acordo
com o referencial de relato financeiro.
A premissa relacionada com as responsabilidades da gerncia e, quando apropriado,
dos encarregados da governao, em que assenta a conduo de uma auditoria pode
tambm ser referida apenas como a premissa.
Previso Informao financeira prospectiva preparada na base de pressupostos
quanto a acontecimentos futuros que a gerncia espera que se realizem e a aces que
a gerncia espera tomar data em que preparada a informao (melhor estimativa
possvel dos pressupostos).
*Procedimento substantivo Procedimento de auditoria concebido para detectar
distores materiais ao nvel de assero. Os procedimentos substantivos
compreendem:
(a) Testes de detalhe (de classes de transaces, saldos de contas e divulgaes); e
(b) Procedimentos analticos substantivos.
*Procedimentos analticos Apreciaes da informao financeira atravs da anlise
de relaes plausveis no s entre dados financeiros como tambm nofinanceiros.
Os procedimentos analticos tambm abrangem a investigao que for necessria sobre
flutuaes ou relaes identificadas que sejam inconsistentes com outra informao
relevante ou que difiram de valores esperados numa quantia significativa.
*Procedimentos de avaliao do risco Procedimentos de auditoria executados para
compreender a entidade e o seu ambiente, incluindo o seu controlo interno, e para

33 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

identificar e avaliar os riscos de distoro material devido a fraude ou erro, quer a


nvel das demonstraes financeiras quer a nvel de assero.
Procedimentos de reviso Os procedimentos considerados necessrios para satisfazer
os objectivos de um trabalho de reviso, principalmente indagaes ao pessoal da
entidade e procedimentos analticos aplicados a dados financeiros.
Processo de avaliao do risco da entidade Componente do controlo interno que
o processo da entidade para identificar os riscos do negcio relevantes para os
objectivos do relato financeiro e para decidir acerca das aces que endeream esses
riscos, e os respectivos resultados.
Profissional Um contabilista ou auditor que exerce publicamente a sua prtica
profissional.
Profissional de contabilidade ou auditoria16 Um indivduo que membro de uma
organizao membro da IFAC.
Profissional de contabilidade ou auditoria em prtica pblica17 Um profissional,
independentemente da sua classificao funcional (como, por exemplo, auditoria,
fiscalidade, ou consultoria) numa firma que presta servios profissionais. Este termo
tambm usado para se referir a uma firma de contabilistas ou auditores que exercem
publicamente a sua prtica.
*Profundo Termo usado, no contexto de distores, para descrever os efeitos ou
os possveis efeitos de distores nas demonstraes financeiras, se existirem, que
no sejam detectadas devido incapacidade de obter prova de auditoria suficiente
e apropriada. Os efeitos profundos nas demonstraes financeiras so os que, no
julgamento do auditor:
(i) No esto confinados a elementos, contas ou itens especficos das demonstraes
financeiras;
(ii) Se confinados, representam ou podem representar uma parte substancial das
demonstraes financeiras; ou
(iii) Em relao a divulgaes, so fundamentais para a compreenso das
demonstraes financeiras pelos utentes.
Projeco Informao financeira prospectiva preparada na base de:
(a) Pressupostos hipotticos acerca de futuros acontecimentos e aces da gerncia
que necessariamente no se espera que se realizem, tal como nos casos de
algumas entidades que esto numa fase de arranque ou que esto a considerar
uma alterao significativa na natureza das operaes; ou

16
Como definido no Cdigo de tica para Profissionais de Contabilidade e Auditoria do IESBA
17
Como definido no Cdigo de tica para Profissionais de Contabilidade e Auditoria do IESBA

GLOSSRIO 34
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
(b) Uma mistura de pressupostos hipotticos e das melhores estimativas possveis.
*Prova de auditoria Informao usada pelo auditor para chegar s concluses sobre
as quais baseia a sua opinio. A prova de auditoria inclui no s a informao contida
nos registos contabilsticos subjacentes s demonstraes financeiras, mas tambm
informao de outras fontes. (Ver Suficincia da prova de auditoria e Apropriao da
prova de auditoria)
Reclculo Consiste na verificao do rigor matemtico de documentos ou registos.
*Rede Uma grande estrutura que:
(a) Tem como objectivo a cooperao; e
(b) Est claramente orientada para a partilha de lucros ou de custos, apresenta
propriedade, controlo ou gesto comum ou partilha polticas e procedimentos
de controlo de qualidade, uma estratgia de negcio, o uso de um nome de
marca ou uma parte significativa de recursos profissionais comuns.
Reexecuo A execuo pelo auditor independente de procedimentos ou controlos
que foram originariamente executados como parte dos controlos internos da entidade.
*Referencial de apresentao apropriada (ver Referencial de relato financeiro
aplicvel e Referencial com finalidade geral).
*Referencial com finalidade especial Um referencial de relato financeiro concebido
para satisfazer as necessidades de informao financeira de utentes especficos. O
referencial de relato financeiro pode ser um referencial de apresentao apropriada ou
um referencial de cumprimento.18
*Referencial de cumprimento (ver Referencial de relato financeiro aplicvel e
Referencial com finalidade geral)
*Referencial de relato de finalidade geral Um referencial de relato financeiro
concebido para satisfazer as necessidades comuns de informao financeira de um
conjunto alargado de utilizadores. O referencial de relato financeiro pode ser um
referencial de apresentao apropriada ou um referencial de cumprimento.
A expresso referencial de apresentao apropriada usada para referir um
referencial de relato financeiro cujos requisitos so de cumprimento obrigatrio e que:
(a) Reconhece explcita ou implicitamente que, para conseguir uma apresentao
apropriada das demonstraes financeiras, pode ser necessrio que a gerncia
faa divulgaes para alm das especificamente exigidas pelo referencial; ou
(b) Reconhece explicitamente que pode ser necessrio que a gerncia no aplique
um requisito do referencial para conseguir uma apresentao apropriada das

18
ISA 200, pargrafo 13(a)

35 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

demonstraes financeiras. Estas situaes s devero ser necessrias em


circunstncias extremamente raras.
A expresso referencial de cumprimento usada para referir um referencial de
relato financeiro cujos requisitos so de cumprimento obrigatrio mas que no contm
os reconhecimentos descritos nas alneas (a) ou (b)19 supra.
*Referencial de relato financeiro aplicvel Referencial de relato financeiro adoptado
pela gerncia e, quando apropriado, pelos encarregados da governao na preparao
das demonstraes financeiras, que seja aceitvel tendo em vista a natureza da
entidade e o objectivo das demonstraes financeiras, ou que seja exigido por lei ou
regulamento.
A expresso referencial de apresentao apropriada usada para referir um
referencial de relato financeiro que exige o cumprimento dos seus prprios requisitos
e que:
(a) Reconhece explcita ou implicitamente que, para conseguir uma apresentao
apropriada das demonstraes financeiras, pode ser necessrio que a gerncia
faa divulgaes para alm das especificamente exigidas pelo referencial; ou
(b) Reconhece explicitamente que pode ser necessrio que a gerncia no aplique
um requisito do referencial para conseguir uma apresentao apropriada das
demonstraes financeiras. Espera-se que estas situaes s sejam necessrias
em circunstncias extremamente raras.
A expresso referencial de cumprimento usada para referir um referencial de relato
financeiro que exige o cumprimento dos seus prprios requisitos mas no contm os
reconhecimentos de (a) ou (b) acima.
*Registos contabilsticos Registos de lanamentos contabilsticos iniciais e registos
de suporte, tais como cheques e registos de transferncias electrnicas de fundos;
facturas; contratos; o razo geral e razes auxiliares, os lanamentos de dirio e
outros ajustamentos s demonstraes financeiras que no estejam reflectidos em
lanamentos de dirio; e outros registos, como folhas de trabalho e de clculo, que
suportem imputaes de custos, clculos, reconciliaes e divulgaes.
Relato financeiro fraudulento Envolve distores intencionais, incluindo omisses
de quantias ou de divulgaes nas demonstraes financeiras, para enganar os utentes
das demonstraes financeiras.
Relatrio anual Um documento emitido por uma entidade, geralmente numa base
anual, que inclui as suas demonstraes financeiras juntamente com o respectivo
relatrio do auditor.

19
ISA 200, pargrafo 13(a)

GLOSSRIO 36
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
Relatrio sobre a descrio e concepo de controlos numa organizao de servios
(referido na ISA 40220 como um relatrio tipo 1) Um relatrio que compreende:
(a) Uma descrio, preparada pela gerncia da organizao de servios, do sistema,
dos objectivos de controlo e dos controlos relacionados da organizao de
servios concebidos e implementados numa data especificada; e
(b) Um relatrio pelo auditor do servio com o objectivo de transmitir garantia
razovel de fiabilidade que inclui a opinio do auditor do servio sobre a
descrio do sistema, objectivos de controlo e controlos relacionados da
organizao de servios e sobre a adequao da concepo dos controlos para
atingir os objectivos de controlo especificados.
*Relatrio sobre a descrio, concepo e eficcia operacional de controlos numa
organizao de servios (referido na ISA 402 como um relatrio tipo 2) Um
relatrio que compreende:
(a) Uma descrio, preparada pela gerncia da organizao de servios, do sistema,
objectivos de controlo e controlos relacionados da organizao de servios, da
sua concepo e implementao numa data especificada ou ao longo de um
perodo especificado e, em alguns casos, da sua eficcia operacional ao longo
de um perodo especificado; e
(b) Um relatrio pelo auditor do servio com o objectivo de transmitir garantia de
razovel fiabilidade que inclui:
(i) A opinio do auditor do servio sobre a descrio do sistema, objectivos
de controlo e controlos relacionados da organizao de servios, sobre
a adequao da concepo dos controlos para atingir os objectivos de
controlo especificados e sobre a eficcia operacional desses controlos; e
(ii) Uma descrio dos testes aos controlos pelo auditor do servio e os
respectivos resultados.
*Requisitos ticos relevantes Requisitos ticos a que a equipa de trabalho e o
revisor do controlo de qualidade do trabalho esto sujeitos, os quais compreendem
geralmente as Partes A e B do Cdigo de tica para Contabilistas e Auditores
Profissionais da International Federation of Accountants (Cdigo da IFAC) relativos
a uma auditoria de demonstraes financeiras, juntamente com os requisitos ticos
nacionais que sejam mais restritivos.
Reviso (em relao ao controlo de qualidade) Apreciao da qualidade do trabalho
executado por outros e das concluses por eles atingidas.

20
ISA 402, Consideraes de Auditoria Relativas a uma Entidade que Utiliza uma Organizao de
Servios

37 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

*Reviso de controlo de qualidade do trabalho Um processo concebido para


proporcionar uma avaliao objectiva, data do relatrio do auditor ou antes dessa
data, dos julgamentos significativos que a equipa de trabalho fez e das concluses a
que chegou ao formular o relatrio. O processo de reviso do controlo de qualidade
do trabalho destina-se apenas a auditorias de demonstraes financeiras de entidades
admitidas cotao e a outros trabalhos de auditoria, se existirem, relativamente aos
quais a firma tenha determinado que necessria uma tal reviso.
*Revisor de controlo de qualidade do trabalho Um scio, outra pessoa da firma,
pessoa externa adequadamente qualificada ou uma equipa constituda por estes
indivduos, nenhum dos quais membro da equipa de trabalho, com experincia
e autoridade suficiente e apropriada para avaliar objectivamente os julgamentos
significativos que a equipa de trabalho fez e as concluses a que chegou ao formular
o relatrio.
Risco ambiental Em determinadas circunstncias, os factores relevantes da avaliao
do risco inerente relativo para o desenvolvimento do plano global de auditoria podem
incluir o risco de distoro material das demonstraes financeiras devido a matrias
ambientais.
*Risco de amostragem O risco de que a concluso do auditor baseada numa
amostra possa ser diferente da concluso se toda a populao fosse sujeita ao mesmo
procedimento de auditoria. O risco de amostragem pode conduzir a dois tipos de
concluses errneas:
(a) No caso de um teste aos controlos, que os controlos so mais eficazes do
que realmente so ou, no caso de um teste de pormenor, que no existe uma
distoro material quando de facto existe. Este tipo de concluso errnea
interessa ao auditor essencialmente porque afecta a eficcia da auditoria e ser
mais provvel que conduza a uma opinio de auditoria no apropriada.
(b) No caso de um teste aos controlos, que os controlos so menos eficazes do que
realmente so ou, no caso de um teste de pormenor, que existe uma distoro
material quando de facto no existe. Este tipo de concluso errnea afecta a
eficincia da auditoria dado que geralmente conduziria a trabalho adicional
para verificar que as concluses iniciais foram incorrectas.
*Risco de auditoria Risco de o auditor expressar uma opinio de auditoria
inapropriada quando as demonstraes financeiras esto materialmente distorcidas.
O risco de auditoria uma funo dos riscos de distoro material e do risco de
deteco.
*Risco de controlo (ver Risco de distoro material)
*Risco de deteco O risco de que os procedimentos executados pelo auditor para
reduzir o risco de auditoria para um nvel aceitavelmente baixo no detectem uma

GLOSSRIO 38
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
distoro que existe e que possa ser material, quer individualmente quer quando
agregada a outras distores.
*Risco de distoro material O risco de as demonstraes financeiras estarem
materialmente distorcidas anteriormente auditoria, o qual consiste de dois
componentes, descritos como segue ao nvel de assero:
(a) Risco inerente A susceptibilidade de uma assero relativa a uma classe
de transaces, saldo de conta ou divulgao a uma distoro que possa
ser material, individualmente ou agregada com outras distores, antes da
considerao de quaisquer controlos relacionados.
(b) Risco de controlo O risco de que a ocorrncia de uma distoro relativa
a uma classe de transaces, saldo de conta ou divulgao e que possa ser
material, individualmente ou agregada com outras distores, no seja evitada
ou detectada e corrigida em tempo oportuno pelo controlo interno da entidade.
*Risco de negcio Risco resultante de condies, acontecimentos, circunstncias,
aces ou inaces significativas que possam afectar adversamente a capacidade de
uma entidade para atingir os seus objectivos e executar as suas estratgias, ou para
fixar objectivos e estratgias no apropriados.
Risco de trabalho de garantia de fiabilidade Risco de um profissional expressar
uma concluso inapropriada quando a informao sobre o assunto em causa est
materialmente distorcida.
*Risco inerente (ver Risco de distoro material)
*Risco no relacionado com a amostragem O risco de o auditor chegar a uma
concluso errnea por qualquer razo no relacionada com o risco de amostragem.
*Risco significativo Um risco de distoro material identificado e avaliado que, no
julgamento do auditor, exige uma considerao especial no mbito da auditoria.
*Saldos de abertura Os saldos de contas que existem no inicio do perodo. Os
saldos de abertura baseiam-se nos saldos de fecho do perodo anterior e reflectem
os efeitos de transaces e acontecimentos de perodos anteriores e de polticas
contabilsticas aplicadas no perodo anterior. Os saldos de abertura incluem tambm
matrias existentes no incio do perodo e que exigem divulgao, como contingncias
e compromissos.
Sector pblico Governos nacionais, regionais (por exemplo, estaduais, provinciais,
territoriais), locais (por exemplo, cidade, municpio) e entidades governamentais
relacionadas (por exemplo, agncias, conselhos, comisses e empresas).
Servios relacionados Compreende procedimentos acordados e compilaes.
Sistema de informao relevante para o relato financeiro Um componente do
controlo interno que inclui o sistema de relato financeiro, e consiste dos procedimentos

39 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

e registos estabelecidos para iniciar, registar, processar e relatar as transaces da


entidade (bem como acontecimentos e condies) e para manter a a responsabilidade
em prestar contas pelos respectivos activos, passivos e capital prprio.
*Sistema da organizao de servios As polticas e procedimentos concebidos,
implementados e mantidos pela organizao de servios para proporcionar s
entidades utentes os servios abrangidos pelo relatrio do auditor do servio.
*Scio Qualquer indivduo com autoridade para obrigar a firma com respeito
execuo de um trabalho de servios profissionais.
*Scio responsvel pelo Grupo O scio ou outra pessoa da firma que responsvel
pelo trabalho de auditoria do grupo, pela sua execuo e pelo relatrio do auditor
sobre as demonstraes financeiras do grupo que emitido em nome da firma.
Quando existem auditores que conduzem conjuntamente a auditoria do grupo, os
scios responsveis pelo trabalho conjunto e as suas equipas de trabalho constituem
colectivamente o scio responsvel pelo grupo e a equipa de trabalho do grupo.
*Scio responsvel pelo trabalho21 O scio ou outra pessoa na firma que
responsvel pelo trabalho de auditoria e pela sua execuo e pelo relatrio do auditor
emitido em nome da firma, e que goza, quando necessrio, de autorizao adequada
concedida por um organismo profissional, legal ou regulador. O Scio responsvel
pelo trabalho deve ser lido como se referindo aos seus equivalentes do setor pblico
quando relevante.
*Suficincia (da prova de auditoria) A medida da quantidade da prova de auditoria.
A quantidade da prova de auditoria necessria afectada pela avaliao do auditor dos
riscos de distoro material e tambm pela qualidade de tal prova de auditoria.
*Taxa de desvio tolervel Uma taxa de desvio dos procedimentos de controlo interno
prescritos estabelecida pelo auditor e a respeito da qual este procura obter um nvel
apropriado de segurana de que no excedida pela taxa real de desvio na populao.
Tcnicas de auditoria assistidas por computador Aplicaes de procedimentos
de auditoria que usam o computador como uma ferramenta de auditoria (tambm
conhecidas por CAAT).
Teste A aplicao de procedimentos a alguns ou a todos os itens de uma populao.
Teste de Walk-through Envolve o seguimento de algumas transaces atravs do
sistema de relato financeiro.
*Testes aos controlos Procedimento de auditoria concebido para avaliar a eficcia
operacional dos controlos na preveno, ou na deteco e correco, de distores
materiais ao nvel de assero.

21
Scio responsvel pelo trabalho, scio, e firma devem ser lidos como se referindo aos
equivalentes do sector pblico quando relevante.

GLOSSRIO 40
GLOSSRIO DE TERMOS

GLOSSRIO
*Trabalho de auditoria inicial Um trabalho de auditoria em que:
(a) As demonstraes financeiras do perodo anterior no foram auditadas; ou
(b) As demonstraes financeiras do perodo anterior foram auditadas por outro
auditor, o auditor antecessor.
Trabalho de compilao Um trabalho no qual se usa a percia contabilstica, em
oposio percia de auditoria, para recolher, classificar e resumir informao
financeira.
Trabalho de reviso O objectivo de um trabalho de reviso o de habilitar um
auditor a afirmar se, na base de procedimentos que no proporcionam toda a prova
que seria necessria numa auditoria, algo chamou a sua ateno que o leve a crer que
as demonstraes financeiras no esto preparadas, em todos os aspectos materiais, de
acordo com um referencial de relato financeiro aplicvel.
Trabalho de garantia de fiabilidade Um trabalho no qual um profissional visa obter
prova suficiente e apropriada para expressar uma concluso concebido para aumentar
o grau de confiana dos destinatrios que no sejam a parte responsvel sobre a
informao do assunto em causa (isto , o resultado da mensurao ou avaliao
de um assunto em causa subjacente contra critrios). Cada trabalho de garantia de
fiabilidade classificado em duas dimenses:
(i) Ou um trabalho de garantia razovel de fiabilidade ou um trabalho de garantia
limitada de fiabilidade:
a. Trabalho de garantia razovel de fiabilidade Um trabalho de garantia
de fiabilidade no qual o profissional reduz o risco do trabalho a um nvel
aceitavelmente baixo nas circunstncias do trabalho como a base para
a concluso do profissional. A concluso do profissional expressa de
uma forma que transmite a opinio do profissional sobre o resultado da
mensurao ou avaliao do assunto em causa subjacente contra critrios.
b. Trabalho de garantia limitada de fiabilidade Um trabalho de garantia
de fiabilidade no qual o profissional reduz o risco do trabalho a um nvel
que seja aceitvel nas circunstncias do trabalho mas onde o risco
maior do que a de um trabalho de garantia razovel de fiabilidade como a
base para expressar uma concluso de uma forma que transmite se, com
base em procedimentos executados e prova obtida, uma(s) matria(s)
chegou ateno do profissional para motivar o profissional a crer que a
informao do assunto em causa est distorcida materialmente. A natureza,
oportunidade e extenso dos procedimentos limitada comparada
com a necessria num trabalho de garantia razovel de fiabilidade
mas planeada para obter um nvel de garantia de fiabilidade que, no

41 GLOSSRIO
GLOSSRIO DE TERMOS

julgamento profissional do auditor, significativo. Para ser significativo,


provvel que o nvel de garantia de fiabilidade obtido pelo profissional
aumente a confiana dos destinatrios sobre a informao do assunto em
causa para um grau que claramente maior que inconsequente.
(ii) Ou um trabalho de atestao ou um trabalho direto:
a. Trabalho de atestao - Um trabalho de garantia de fiabilidade no qual
uma parte que no seja o profissional mensura ou avalia o assunto em
causa subjacente contra critrios. Uma parte que no seja o profissional
tambm muitas vezes apresenta a informao do assunto em causa
resultante num relatrio ou declarao. Em alguns casos, contudo, a
informao do assunto em causa pode ser apresentada pelo profissional
no relatrio de garantia de fiabilidade. Num trabalho de atestao, a
concluso do profissional trata de saber se a informao do assunto em
causa est livre de distoro material. A concluso do profissional pode
ser formulada sobre:
i. O assunto em causa subjacente e os critrios aplicveis;
ii. A informao do assunto em causa e os critrios aplicveis; ou
iii. Uma declarao efetuada pela(s) parte(s) apropriada(s)
b. Trabalho direto Um trabalho de garantia de fiabilidade no qual o
profissional mensura ou avalia o assunto em causa subjacente contra
critrios aplicveis e o profissional apresenta a informao do assunto em
causa resultante como parte do, ou a acompanhar, relatrio de garantia
de fiabilidade. Num trabalho direto, a concluso do profissional trata
do resultado relatado da mensurao ou avaliao do assunto em causa
subjacente contra critrios.
Trabalho de procedimentos acordados Um trabalho em que um auditor contratado
para executar os procedimentos de natureza de auditoria acordados entre o auditor
e a entidade e quaisquer terceiros interessados e para relatar concluses factuais.
Os destinatrios dos relatrios tm de tirar as suas prprias concluses a partir do
relatrio do auditor. O relatrio restrito s partes que acordaram os procedimentos
a serem executados, uma vez que outros, desconhecedores das razes quanto aos
procedimentos, podem interpretar mal as concluses.
*Transaco entre partes no relacionadas Uma transaco efectuada em
determinados termos e condies, de livre vontade, entre um comprador e um
vendedor que no so relacionados e que actuam de forma independente um do outro
na defesa dos seus prprios interesses.
*Unidade de Amostragem Os itens individuais que constituem uma populao.

GLOSSRIO 42
NORMA INTERNACIONAL DE
CONTROLO DE QUALIDADE 1

CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS


QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS
DE GARANTIA DE FIABILIDADE E SERVIOS
RELACIONADOS

(Aplicvel a partir de 15 de dezembro de 2009)

NDICE

CONTROLO DE QUALIDADE
Pargrafo
Introduo
mbito desta ISQC ........................................................................................ 1-3
Autoridade desta ISQC .................................................................................. 4-9
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 10
Objetivo ....................................................................................................... 11
Definies ...................................................................................................... 12
Requisitos
Aplicao e Cumprimento de Requisitos Relevantes .................................... 13-15
Elementos de um Sistema de Controlo de Qualidade .................................... 16-17
Responsabilidades de Liderana em Relao Qualidade na Firma ............. 18-19
Requisitos ticos Relevantes ......................................................................... 20-25
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com Clientes e de
Trabalhos Especficos ............................................................................. 26-28
Recursos Humanos ......................................................................................... 29-31
Execuo do Trabalho .................................................................................... 32-47
Monitorizao ................................................................................................ 48-56
Documentao do Sistema de Controlo de Qualidade ................................... 5759

43 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Aplicao e Cumprimento de Requisitos Relevantes .................................... A1
Elementos de um Sistema de Controlo de Qualidade .................................... A2-A3
Responsabilidades de Liderana em Relao Qualidade na Firma ............. A4-A6
Requisitos ticos Relevantes ......................................................................... A7-A17
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com Clientes e de
Trabalhos Especficos ...................................................................... A18-A23
Recursos Humanos .................................................................................. A24-A31
Execuo do Trabalho ............................................................................. A32-A63
Monitorizao .......................................................................................... A64-A72
Documentao do Sistema de Controlo de Qualidade ............................ A73-A75

A Norma Internacional de Controlo de Qualidade (ISQC) 1, Controlo de Qualidade


para Firmas que Executem Auditorias e Revises de Demonstraes Financeiras
e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios Relacionados, deve
ser lida em conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente
e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de
Auditoria.

ISQC 1 44
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Introduo
mbito desta ISQC
1. Esta Norma Internacional de Controlo de Qualidade (ISQC) aborda as
responsabilidades de uma firma pelo seu sistema de controlo de qualidade
para auditorias e revises de demonstraes financeiras e para outros
trabalhos de garantia de fiabilidade e servios relacionados. Esta ISQC deve
ser lida juntamente com os requisitos ticos relevantes.
2. Outras tomadas de posio do International Auditing and Assurance
Standards Board (IAASB) estabelecem normas e orientaes adicionais sobre
as responsabilidades do pessoal da firma com respeito aos procedimentos de
controlo de qualidade para tipos especficos de trabalhos. A ISA 220,1 por
exemplo, aborda os procedimentos de controlo de qualidade para auditorias
de demonstraes financeiras.

CONTROLO DE QUALIDADE
3. Um sistema de controlo de qualidade consiste em polticas concebidas
para atingir o objetivo estabelecido no pargrafo 11 e nos procedimentos
necessrios para implementar e monitorizar o cumprimento dessas polticas.
Autoridade desta ISQC
4. Esta ISQC aplica-se a todas as firmas de auditores profissionais com respeito
a auditorias e revises de demonstraes financeiras e a outros trabalhos
de garantia de fiabilidade e servios relacionados. A natureza das polticas
e procedimentos desenvolvidos por uma firma para dar cumprimento a
esta ISQC depende de fatores diversos, como a dimenso e caractersticas
operacionais da firma e se faz ou no parte de uma rede.
5. Esta ISQC indica o objetivo da firma no quadro do seu cumprimento e
os requisitos concebidos para habilitar a firma a satisfazer esse objetivo
declarado. Alm disso, contm orientao relacionada na forma de material
de aplicao e outro material explicativo, como referido adiante no pargrafo
8, bem como material introdutrio que proporciona o contexto relevante para
uma compreenso apropriada da ISQC 1 e definies.
6. O objetivo proporciona o contexto em que so estabelecidos os requisitos
desta ISQC e destina-se a ajudar a firma a:
Compreender quais as necessidades a satisfazer; e
Decidir se devem ser identificadas mais necessidades para atingir o
objetivo.

1
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes Financeiras

45 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

7. Os requisitos desta ISQC so expressos usando o termo deve.


8. Quando necessrio, o material de aplicao e outro material explicativo d
explicaes adicionais dos requisitos e orientao para os levar a efeito. Em
particular, pode:
Explicar mais precisamente o que um requisito significa ou o que
pretende cobrir; e
Incluir exemplos de polticas e procedimentos que possam ser
apropriados nas circunstncias.

Embora tal orientao no imponha por si mesmo um requisito, relevante


para a devida aplicao dos requisitos. O material de aplicao e outro
material explicativo podem tambm proporcionar informao de base
relativa a matrias tratadas nesta ISQC. Quando apropriado, so includas no
material de aplicao e outro material explicativo consideraes especficas
adicionais relativas s organizaes de auditoria do setor pblico ou a firmas
de pequena dimenso. Estas consideraes adicionais ajudam a aplicar os
requisitos desta ISQC, mas no limitam nem reduzem a responsabilidade da
firma na aplicao e cumprimento dos seus requisitos.
9. Esta ISQC inclui, sob o ttulo Definies, uma descrio dos significados
atribudos a determinados termos para os fins desta ISQC. Estas definies
so dadas para ajudar na aplicao e interpretao consistentes desta ISQC
e no se destinam a derrogar definies que possam ser estabelecidas para
outros efeitos na lei, regulamento ou noutra forma. O Glossrio relativo s
Normas Internacionais emitido pelo IAASB no Handbook of International
Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services
Pronouncements (Manual das Normas Internacionais de Controlo de
Qualidade, Auditoria, Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e
Servios Relacionados) publicado pela IFAC inclui os termos definidos nesta
ISQC. Tambm inclui descries de outros termos previstos nesta ISQC, para
ajudar a uma interpretao e traduo comuns e consistentes.
Data de Entrada em Vigor
10. Os sistemas de controlo de qualidade em conformidade com esta ISQC
devem estar estabelecidos at 15 de dezembro de 2009.

Objetivo
11. O objetivo da firma estabelecer e manter um sistema de controlo de
qualidade que proporcione garantia razovel de que:
(a) A firma e o seu pessoal cumprem as normas profissionais e requisitos
legais e regulamentares aplicveis; e

ISQC 1 46
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

(b) Os relatrios emitidos pela firma ou pelos scios responsveis pelo


trabalho so apropriados nas circunstncias.

Definies
12. Nesta ISQC, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Data do relatrio A data escolhida pelo profissional para aposio no
relatrio.
(b) Documentao de trabalho O registo do trabalho executado, dos
resultados obtidos e das concluses a que chegou o profissional (so
muitas vezes usadas expresses como papis de trabalho).
(c) Entidade admitida cotao Uma entidade cujas partes de capital
ou instrumentos de dvida esto cotados ou admitidos cotao
numa bolsa de valores reconhecida ou so transacionados segundo os

CONTROLO DE QUALIDADE
regulamentos de uma bolsa de valores reconhecida ou outro organismo
equivalente.
(d) Equipa de trabalho Todos os scios e pessoal que executam o
trabalho, incluindo quaisquer indivduos designados pela firma ou por
uma firma da rede que executam procedimentos nesse trabalho. Isto
exclui peritos externos do auditor contratados pela firma ou por uma
firma da rede. O termo equipa de trabalho tambm exclui indivduos
na funo de auditoria interna do cliente que prestam assistncia
direta a um trabalho de auditoria quando o auditor externo cumpre os
requisitos da ISA 610 (Revista 2013).2
(e) Firma Um profissional individual, parceria, sociedade ou outra
entidade de auditores profissionais.
(f) Firma da rede Uma firma ou entidade que pertence a uma rede.
(g) Garantia razovel de fiabilidade No contexto desta ISQC, um nvel
elevado, mas no absoluto, de garantia de fiabilidade.
(h) Inspeo Em relao a trabalhos concludos, procedimentos
concebidos para proporcionar evidncia do cumprimento pelas equipas
de trabalho das polticas e procedimentos de controlo de qualidade da
firma.

2
A ISA 610 (Revista 2013), Usar o Trabalho de Auditores Internos, estabelece limites sobre a
assistncia direta da funo de auditoria interna e reconhece que o auditor externo pode estar proibido
por lei ou regulamento de obter assistncia direta de auditores internos. Por isso, a assistncia direta
restrita a situaes onde permitida.

47 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

(i) Monitorizao Um processo que abrange a considerao e avaliao


contnuas do sistema de controlo de qualidade da firma, incluindo uma
inspeo peridica a uma seleo de trabalhos concludos, concebido
para proporcionar firma segurana razovel de que o seu sistema de
controlo de qualidade est a operar com eficcia.
(j) Normas profissionais Normas de Trabalho do IAASB, conforme
definido no Prefcio s Normas Internacionais de Controlo de
Qualidade, Auditoria, Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de
Fiabilidade e Servios Relacionados, e requisitos ticos relevantes.
(k) Pessoa externa adequadamente qualificada Um indivduo externo
firma com capacidade e competncia para atuar como scio responsvel
pelo trabalho, como por exemplo um scio de uma outra firma ou um
empregado (com experincia apropriada), seja de uma organizao
profissional cujos membros possam executar auditorias e revises
de informao financeira histrica ou outros trabalhos de garantia
de fiabilidade ou servios relacionados, seja de uma organizao que
preste servios relevantes de controlo de qualidade.
(l) Pessoal Scios e pessoal tcnico.
(m) Pessoal tcnico Profissionais no scios, incluindo quaisquer peritos
que a firma empregue.
(n) Rede Uma grande estrutura que:
(i) Tem como objetivo a cooperao; e
(ii) Est claramente orientada para a partilha de lucros ou de custos,
partilha propriedade, controlo ou gesto, polticas e procedimentos
de controlo de qualidade, uma estratgia de negcio, o uso de um
nome de marca ou uma parte significativa de recursos profissionais
comuns.
(o) Requisitos ticos relevantes Requisitos ticos a que a equipa de
trabalho e o revisor do controlo de qualidade do trabalho esto sujeitos,
os quais compreendem geralmente as Partes A e B do Cdigo de tica
para Profissionais de Contabilidade e Auditoria do International Ethics
Standards Board for Acountants (Cdigo do IESBA), juntamente com
os requisitos ticos nacionais que sejam mais restritivos.
(p) Reviso do controlo de qualidade do trabalho Um processo concebido
para proporcionar uma avaliao objetiva, data do relatrio ou antes
dessa data, dos julgamentos significativos que a equipa de trabalho
fez e das concluses a que chegou ao formular o relatrio. O processo

ISQC 1 48
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

de reviso do controlo de qualidade do trabalho destina-se apenas a


auditorias de demonstraes financeiras de entidades admitidas
cotao e a outros trabalhos, se existirem, relativamente aos quais a
firma tenha determinado que necessria uma tal reviso.
(q) Revisor do controlo de qualidade do trabalho Um scio, outra pessoa
da firma, pessoa externa adequadamente qualificada ou uma equipa
constituda por estes indivduos, nenhum dos quais membro da equipa
de trabalho, com experincia e autoridade suficiente e apropriada para
avaliar objetivamente os julgamentos significativos que a equipa de
trabalho fez e as concluses a que chegou ao formular o relatrio.
(r) Scio Qualquer indivduo com autoridade para obrigar a firma com
respeito execuo de um trabalho de servios profissionais.
(s) Scio responsvel pelo trabalho3 O scio ou outra pessoa na firma

CONTROLO DE QUALIDADE
que responsvel pelo trabalho de auditoria e pela sua execuo e
pelo relatrio do auditor emitido em nome da firma, e que goza,
quando necessrio, do estatuto adequado concedido por um organismo
profissional, legal ou regulador.

Requisitos
Aplicao e Cumprimento de Requisitos Relevantes
13. O pessoal da firma responsvel por estabelecer e manter o respetivo sistema de
controlo de qualidade deve inteirar-se de todo o texto desta ISQC, incluindo
o seu material de aplicao e outro material explicativo, para entender o seu
objetivo e aplicar devidamente os seus requisitos.
14. A firma deve cumprir cada um dos requisitos desta ISQC salvo se, nas
circunstncias da firma, o requisito no for relevante para os servios
prestados com respeito a auditorias e revises de demonstraes financeiras
e a outros trabalhos de garantia de fiabilidade e servios relacionados. (Ref:
Pargrafo A1)
15. Os requisitos esto concebidos para habilitar a firma a alcanar o objetivo
apresentado nesta ISQC. Espera-se, por isso, que a devida aplicao dos
requisitos proporcione uma base suficiente para a consecuo do objetivo.
Porm, na medida em que as circunstncias variam muito e no podem ser
todas previstas, a firma deve considerar se existem matrias ou circunstncias

3
Scio responsvel pelo trabalho, scio e firma devem ser lidos como referncias aos seus
equivalentes do setor pblico, quando relevante.

49 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

particulares que lhe exijam que estabelea polticas e procedimentos alm


dos exigidos nesta ISQC para cumprir o objetivo declarado.
Elementos de um Sistema de Controlo de Qualidade
16. A firma deve estabelecer e manter um sistema de controlo de qualidade
que inclua polticas e procedimentos que abordem cada um dos seguintes
elementos:
(a) Responsabilidades de liderana relativas qualidade dentro da firma.
(b) Requisitos ticos relevantes.
(c) Aceitao e continuao dos relacionamentos com os clientes e de
trabalhos especficos.
(d) Recursos humanos.
(e) Execuo do trabalho.
(f) Monitorizao.
17. A firma deve documentar as suas polticas e procedimentos e comunic-las ao
seu pessoal. (Ref: Pargrafos A2A3)
Responsabilidades de Liderana em Relao Qualidade na Firma
18. A firma deve estabelecer polticas e os procedimentos concebidos para
promover uma cultura interna que reconhea que a qualidade essencial na
execuo dos trabalhos. Tais polticas e procedimentos devem exigir que o
diretorgeral (ou equivalente) ou, se apropriado, a administrao da firma
(ou equivalente) assuma a responsabilidade final pelo sistema de controlo de
qualidade da firma. (Ref: Pargrafos A4A5)
19. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos tais que qualquer pessoa
ou pessoas a quem o diretorgeral ou a administrao da firma atribua a
responsabilidade operacional pelo sistema de controlo de qualidade da
firma tenha experincia e capacidade suficiente e apropriada e a autoridade
necessria para assumir essa responsabilidade. (Ref: Pargrafo A6)
Requisitos ticos Relevantes
20. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionar segurana razovel de que a firma e o seu pessoal cumprem os
requisitos ticos relevantes. (Ref: Pargrafos A7A10)
Independncia
21. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionar garantia razovel de que a firma, o seu pessoal e, quando

ISQC 1 50
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

aplicvel, outros sujeitos aos requisitos de independncia (incluindo pessoal


da firma da rede), mantm a independncia sempre que exigido pelos
requisitos ticos. Tais polticas e procedimentos devem habilitar a firma a:
(Ref: Pargrafo A10)
(a) Comunicar os seus requisitos de independncia ao seu pessoal e, quando
aplicvel, a outros que lhes estejam sujeitos; e
(b) Identificar e avaliar as circunstncias e relacionamentos que criem ameaas
independncia e tomar medidas apropriadas para eliminar essas ameaas
ou reduzi-las a um nvel aceitvel atravs da aplicao de salvaguardas
ou, se for considerado apropriado, renunciar ao trabalho, quando essa
renncia for permitida por lei ou regulamento.
22. Estas polticas e procedimentos devem exigir que: (Ref: Pargrafo A10)
(a) Os scios responsveis pelo trabalho prestem firma informao relevante

CONTROLO DE QUALIDADE
acerca dos trabalhos, incluindo o mbito dos servios, de forma a habilitar
a firma a avaliar o impacto global, se o houver, sobre os requisitos de
independncia;
(b) O pessoal notifique de imediato a firma das circunstncias e relacionamentos
que criem uma ameaa independncia para que possam ser tomadas
medidas apropriadas; e
(c) A informao relevante seja recolhida e comunicada ao pessoal apropriado
a fim de que:
(i) firma e o seu pessoal possam rapidamente determinar se satisfazem
A
os requisitos de independncia;
(ii) A firma possa manter e atualizar os seus registos relativamente
independncia; e
(iii) A firma possa tomar medidas apropriadas com respeito a ameaas
identificadas independncia cujo nvel no seja aceitvel.
23. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionar garantia razovel de que ser notificada de violaes de
requisitos de independncia e a habilitar a tomar medidas apropriadas para
resolver tais situaes. As polticas e procedimentos devem incluir requisitos
no sentido de que: (Ref: Pargrafo A10)
(a) O pessoal notifique de imediato firma violaes de independncia que
cheguem ao seu conhecimento;
(b) A firma comunique de imediato violaes identificadas destas polticas e
procedimentos:

51 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

(i) Ao scio responsvel pelo trabalho que, em conjunto com a firma,


ter de tratar a violao; e
(ii) A outro pessoal relevante da firma e, quando apropriado, da rede,
e a outros que estejam sujeitos a requisitos de independncia e que
devam tomar medidas apropriadas; e
(c) O scio responsvel pelo trabalho e os outros indivduos referidos no
pargrafo 23(b)(ii) comuniquem imediatamente firma, se necessrio,
as medidas tomadas para resolver o assunto, a fim de que a firma possa
determinar se deve tomar outras medidas.
24. Pelo menos anualmente, a firma deve obter confirmao escrita do
cumprimento das suas polticas e procedimentos relativos independncia
por parte de todo o pessoal da firma cuja independncia seja exigida por
requisitos ticos relevantes. (Ref: Pargrafos A10A11)
25. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos: (Ref: Pargrafo A10)
(a) Que estabeleam critrios para determinar a necessidade de salvaguardas
que reduzam a ameaa de familiaridade para um nvel aceitvel quando
a firma utilizar o mesmo pessoal snior num trabalho de garantia de
fiabilidade durante um longo perodo de tempo; e
(b) Que exijam, para auditorias de demonstraes financeiras de entidades
admitidas cotao, a rotao do scio responsvel pelo trabalho e de
quaisquer indivduos responsveis pela reviso do controlo de qualidade
e, quando aplicvel, de outros sujeitos a um regime de rotao, aps um
perodo especificado de acordo com requisitos ticos relevantes. (Ref:
Pargrafos A12A17)
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com Clientes e de Trabalhos
Especficos
26. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para a aceitao e
continuao de relacionamentos com clientes e de trabalhos especficos,
concebidos de forma a proporcionarlhe garantia razovel de que somente
empreender ou continuar relacionamentos e trabalhos em que:
(a) Seja competente para executar o trabalho e tenha as capacidades,
tempo e recursos para o fazer; (Ref: Pargrafos A18, A23)
(b) Possa cumprir os requisitos ticos relevantes; e
(c) Tenha considerado a integridade do cliente e no disponha de
informao que a leve a concluir que o cliente no ntegro. (Ref:
Pargrafos A19-A20, A23)

ISQC 1 52
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

27. Estas polticas e procedimentos devem exigir que:


(a) A firma obtenha a informao que considere necessria nas
circunstncias antes de aceitar um trabalho de um novo cliente, de
decidir se continua um trabalho existente e de considerar a aceitao
de um novo trabalho com um cliente j existente. (Ref: Pargrafos
A21-A23)
(b) Se for identificado um potencial conflito de interesses ao aceitar um
trabalho para um cliente novo ou para um cliente j existente, a firma
determine se apropriado aceitar o trabalho.
(c) Se forem identificadas questes e a firma decidir aceitar ou continuar
o relacionamento com um cliente ou um trabalho especfico, a firma
documente a forma como as questes foram resolvidas.

CONTROLO DE QUALIDADE
28. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos sobre a continuao de
um trabalho e do relacionamento com um cliente que permitam resolver
circunstncias em que a firma obtenha informao que faria com que
declinasse o trabalho caso essa informao estivesse disponvel mais cedo.
Tais polticas e procedimentos devem incluir a considerao:
(a) Das responsabilidades profissionais e legais que se aplicam s
circunstncias, nomeadamente se existe um requisito de a firma relatar
pessoa ou pessoas que fizeram a nomeao ou, em certos casos, s
autoridades reguladoras; e
(b) Da possibilidade de renunciar ao trabalho ou de renunciar
simultaneamente ao trabalho e ao relacionamento com o cliente. (Ref:
Pargrafos A22A23)
Recursos Humanos
29. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para
lhe proporcionar garantia razovel de que tem pessoal suficiente com a
competncia, capacidades e compromisso com princpios ticos necessrios
para:
(a) Executar trabalhos de acordo com as normas profissionais e os
requisitos legais e regulamentares aplicveis; e
(b) Habilitar a firma ou os scios responsveis pelo trabalho a emitir
relatrios que sejam apropriados nas circunstncias. (Ref: Pargrafos
A24A29)

53 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Designao de Equipas de Trabalho


30. A firma deve atribuir a responsabilidade de cada trabalho a um scio
responsvel por esse trabalho. A firma deve estabelecer polticas e
procedimentos exigindo que:
(a) A identidade e a funo do scio responsvel pelo trabalho sejam
comunicados aos principais membros da gerncia do cliente e aos
encarregados da governao;
(b) O scio responsvel pelo trabalho tenha a competncia, capacidades e
autoridade apropriadas para desempenhar a sua funo; e
(c) As responsabilidades do scio responsvel pelo trabalho sejam
claramente definidas e comunicadas a esse scio. (Ref: Pargrafo A30)
31. A firma deve tambm estabelecer polticas e procedimentos para designar
pessoal apropriado com a necessria competncia e capacidades para:
(a) Executar trabalhos de acordo com as normas profissionais e os
requisitos legais e regulamentares aplicveis; e
(b) Habilitar a firma ou os scios responsveis pelo trabalho a emitir
relatrios que sejam apropriados nas circunstncias. (Ref: Pargrafo
A31)

Execuo do Trabalho
32. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionar garantia razovel de que os trabalhos so executados de acordo
com as normas profissionais e requisitos legais e regulamentares aplicveis
e que a firma ou o scio responsvel pelo trabalho emitem relatrios que so
apropriados nas circunstncias. Tais polticas e procedimentos devem incluir:
(a) Matrias relevantes para promover a consistncia na qualidade da
execuo do trabalho; (Ref: Pargrafos A32-A33)
(b) Responsabilidades de superviso; e (Ref: Pargrafo A34)
(c) Responsabilidades de reviso. (Ref: Pargrafo A35)
33. As polticas e procedimentos sobre a responsabilidade de reviso da firma
devem ser determinados na base de que o trabalho dos membros da equipa
de trabalho menos experientes revisto por membros da equipa de trabalho
mais experientes.

ISQC 1 54
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Consultas
34. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionar garantia razovel de que:
(a) Se realizam consultas apropriadas em matrias difceis ou contenciosas;
(b) Esto disponveis recursos suficientes para possibilitar a realizao de
consultas apropriadas;
(c) A natureza e mbito dessas consultas, bem como as respetivas
concluses, esto documentadas e so aceites tanto pelo indivduo que
procura a consulta como pelo indivduo consultado; e
(d) As concluses resultantes das consultas so implementadas. (Ref:
Pargrafos A36-A40)
Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho

CONTROLO DE QUALIDADE
35. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos que exijam, para trabalhos
especficos, uma reviso do controlo de qualidade do trabalho que proporcione
uma avaliao objetiva dos julgamentos significativos feitos pela equipa de
trabalho e das concluses atingidas ao formular o relatrio. Essas polticas e
procedimentos devem:
(a) Exigir uma reviso do controlo de qualidade do trabalho para todas
as auditorias de demonstraes financeiras de entidades admitidas
cotao;
(b) Estabelecer critrios face aos quais todas as outras auditorias e revises
de informao financeira histrica e outros trabalhos de garantia
de fiabilidade e servios relacionados devem ser avaliados para
determinar se deve ser executada uma reviso do controlo de qualidade
do trabalho; e (Ref: Pargrafo A41)
(c) Exigir uma reviso do controlo de qualidade do trabalho para todos os
trabalhos que satisfaam os critrios estabelecidos em conformidade
com o pargrafo (b) anterior, caso existam.
36. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos que estabeleam a
natureza, oportunidade e extenso duma reviso do controlo de qualidade de
um trabalho. Essas polticas e procedimentos devem exigir que o relatrio
do trabalho no tenha data anterior concluso da reviso do controlo de
qualidade do trabalho. (Ref: Pargrafos A42-A43)
37. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos que exijam que a reviso
do controlo de trabalho inclua:

55 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

(a) Discusso das matrias significativas com o scio responsvel pelo


trabalho;
(b) Reviso das demonstraes financeiras ou outra informao sobre a
matria em causa e do relatrio proposto;
(c) Reviso de documentao selecionada do trabalho relativa a julgamentos
significativos da equipa de trabalho e s concluses a que chegou; e
(d) Avaliao das concluses atingidas na formulao do relatrio e
considerao sobre se o relatrio proposto apropriado. (Ref: Pargrafo
A44)
38. Relativamente a auditorias de demonstraes financeiras de entidades
admitidas cotao, a firma deve estabelecer polticas e procedimentos que
exijam que a reviso do controlo de qualidade do trabalho tambm inclua a
considerao dos seguintes elementos:
(a) A avaliao pela equipa de trabalho da independncia da firma em
relao ao trabalho especfico;
(b) Se se realizaram consultas apropriadas sobre matrias que envolvam
diferenas de opinio ou outras matrias difceis ou contenciosas, bem
como as concluses decorrentes dessas consultas; e
(c) Se a documentao selecionada para reviso reflete o trabalho
executado em relao aos julgamentos significativos e suporta as
concluses atingidas. (Ref: Pargrafos A45-A46)
Critrios para a Elegibilidade de Revisores do Controlo de Qualidade do Trabalho
39. Uma firma deve estabelecer polticas e procedimentos para tratar a
designao de revisores do controlo de qualidade de trabalho e estabelecer a
sua elegibilidade atravs:
(a) Das qualificaes tcnicas exigidas para executar a funo, incluindo a
experincia e autoridade necessrias; e (Ref: Pargrafo A47)
(b) Do grau at ao qual um revisor do controlo de qualidade do trabalho
pode ser consultado sobre o trabalho sem comprometer a sua
objetividade. (Ref: Pargrafo A48)
40. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para manter a
objetividade do revisor do controlo de qualidade do trabalho. (Ref: Pargrafos
A49-A51)
41. As polticas e procedimentos da firma devem prever a substituio do revisor
do controlo de qualidade do trabalho sempre que a sua capacidade para
executar uma reviso objetiva possa estar diminuda.

ISQC 1 56
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
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SERVIOS RELACIONADOS

Documentao da Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho


42. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para documentar a reviso
do controlo de qualidade do trabalho que exijam a documentao:
(a) De que foram executados os procedimentos exigidos pelas polticas da
firma sobre reviso do controlo de qualidade do trabalho;
(b) De que a reviso do controlo de qualidade do trabalho foi concluda
antes ou na data do relatrio; e
(c) De que o revisor no tem conhecimento de quaisquer matrias por
resolver que o faam acreditar que os julgamentos significativos
que a equipa de trabalho fez e as concluses a que chegou no so
apropriados.
Diferenas de Opinio

CONTROLO DE QUALIDADE
43. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para tratar e resolver
as diferenas de opinio dentro da equipa de trabalho, com os consultados
e, quando aplicvel, entre o scio responsvel pelo trabalho e o revisor do
controlo de qualidade do trabalho. (Ref: Pargrafos A52-A53)
44. Essas polticas e procedimentos devem exigir que:
(a) As concluses atingidas sejam documentadas e implementadas; e
(b) O relatrio no seja datado at que a matria esteja resolvida.
Documentao do Trabalho
Concluso da Organizao dos Arquivos Finais do Trabalho
45. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para as equipas de trabalho
conclurem a organizao dos arquivos finais do trabalho em tempo oportuno
aps a finalizao dos relatrios do trabalho. (Ref: Pargrafos A54-A55)
Confidencialidade, Custdia Segura, Integridade, Acessibilidade e Recuperabilidade
da Documentao do Trabalho
46. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para
manter a confidencialidade, custdia segura, integridade, acessibilidade e
recuperabilidade da documentao do trabalho. (Ref: Pargrafos A56-A59)
Conservao da Documentao de Trabalho
47. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para a conservao
da documentao de trabalho por um perodo suficiente para satisfazer as
necessidades da firma ou conforme exigido por lei ou regulamento. (Ref:
Pargrafos A60-A63)

57 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
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SERVIOS RELACIONADOS

Monitorizao
Monitorizao das Polticas e Procedimentos de Controlo de Qualidade da Firma
48. A firma deve estabelecer um processo de monitorizao concebido para
lhe proporcionar garantia razovel de que as polticas e procedimentos
relacionados com o sistema de controlo de qualidade sejam relevantes,
adequados e operem eficazmente. Este processo deve:
(a) Incluir a considerao e avaliao contnuas do sistema de controlo
de qualidade da firma, incluindo, numa base cclica, a inspeo de
pelo menos um trabalho concludo por cada scio responsvel pelo
trabalho;
(b) Exigir responsabilidade pelo processo de monitorizao, a atribuir a
um scio ou scios ou a outras pessoas com experincia suficiente e
apropriada e autoridade na firma para assumir essa responsabilidade; e
(c) Exigir que os que executem o trabalho ou a reviso do controlo de
qualidade do trabalho no estejam envolvidos na inspeo de trabalhos.
(Ref: Pargrafos A64-A68)
Avaliao, Comunicao e Correo das Deficincias Identificadas
49. A firma deve avaliar o efeito de deficincias notadas em consequncia do
processo de monitorizao e deve determinar se elas representam:
(a) Casos que no indicam necessariamente que o sistema de controlo
de qualidade da firma insuficiente para lhe proporcionar garantia
razovel de que cumpre as normas profissionais e requisitos legais e
regulamentares aplicveis e de que os relatrios emitidos pela firma
ou pelos scios responsveis pelo trabalho so apropriados nas
circunstncias; ou
(b) Deficincias sistmicas, repetitivas ou outras significativas que exigem
medidas corretivas imediatas.
50. A firma deve comunicar aos scios responsveis pelo trabalho relevantes e
outro pessoal apropriado as deficincias notadas em consequncia do processo
de monitorizao e as recomendaes para medidas corretivas apropriadas.
(Ref: Pargrafo A69)
51. As recomendaes para medidas corretivas apropriadas em relao s
deficincias notadas devem incluir um ou mais dos seguintes tpicos:
(a) Adoo de medidas corretivas apropriadas em relao a um trabalho
individual ou a um membro do pessoal;

ISQC 1 58
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

(b) Comunicao das concluses aos responsveis pela formao e


desenvolvimento profissional;
(c) Alteraes s polticas e procedimentos de controlo de qualidade; e
(d) Ao disciplinar contra os que no cumpriram as polticas e
procedimentos da firma, em especial se o fizerem repetidamente.
52. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para tratar os casos em
que os resultados dos procedimentos de monitorizao indiquem que um
relatrio pode no ser apropriado ou que foram omitidos procedimentos
durante a execuo do trabalho. Tais polticas e procedimentos devem exigir
que a firma determine que medidas adicionais so apropriadas para cumprir
as normas profissionais relevantes e os requisitos legais e regulamentares
aplicveis e considere a possibilidade de obter aconselhamento jurdico.
53. A firma deve comunicar pelo menos anualmente os resultados da

CONTROLO DE QUALIDADE
monitorizao do seu sistema de controlo de qualidade aos scios responsveis
por trabalhos e outros indivduos apropriados dentro da firma, incluindo o seu
diretorgeral ou, se apropriado, a sua administrao. Esta comunicao deve
ser suficiente para habilitar a firma e estes indivduos a tomarem, quando
necessrio, medidas imediatas e apropriadas de acordo com as suas funes e
responsabilidades definidas. A informao comunicada deve incluir:
(a) Uma descrio dos procedimentos de monitorizao executados.
(b) As concluses extradas dos procedimentos de monitorizao.
(c) Quando relevante, uma descrio das deficincias sistmicas,
repetitivas ou outras significativas e das medidas tomadas para resolver
ou corrigir essas deficincias.
54. Algumas firmas operam como parte de uma rede e, para efeitos de consistncia,
podem implementar alguns dos seus procedimentos de monitorizao na
base dessa rede. Quando as firmas de uma rede operam segundo polticas
e procedimentos de monitorizao comuns concebidos para cumprir esta
ISQC e confiam num sistema de monitorizao desse tipo, as polticas e
procedimentos da firma devem exigir que:
(a) Pelo menos anualmente, a rede comunique o mbito geral, a extenso e
os resultados do processo de monitorizao aos indivduos apropriados
dentro das firmas da rede; e
(b) A rede comunique prontamente quaisquer deficincias identificadas no
sistema de controlo de qualidade aos indivduos apropriados dentro da
firma ou firmas da rede relevantes, de forma que possam ser tomadas
as medidas necessrias, para que os scios responsveis pelo trabalho

59 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

nas firmas da rede possam confiar nos resultados do processo de


monitorizao implementados dentro da rede, salvo se as firmas ou a
rede aconselharem o contrrio.
Queixas e Alegaes
55. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionar garantia razovel de que trata apropriadamente:
(a) Queixas e alegaes de que o trabalho executado pela firma no
cumpre as normas profissionais e os requisitos legais e regulamentares
aplicveis; e
(b) Alegaes de incumprimento do sistema de controlo de qualidade da
firma.
Como parte deste processo, a firma deve estabelecer canais claramente
definidos para o pessoal da firma levantar quaisquer preocupaes de uma
maneira que os habilite a faz-lo sem receio de represlias. (Ref: Pargrafo
A70)
56. Se durante as investigaes sobre queixas e alegaes forem identificadas
deficincias na conceo ou operao das polticas e procedimentos de
controlo de qualidade da firma ou o incumprimento do sistema de controlo
de qualidade da firma por um indivduo ou indivduos, a firma deve tomar as
medidas apropriadas, como estabelecido no pargrafo 51. (Ref: Pargrafos
A71A72)
Documentao do Sistema de Controlo de Qualidade
57. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos que exijam documentao
apropriada para proporcionar prova do funcionamento de cada elemento do
seu sistema de controlo de qualidade. (Ref: Pargrafos A73A75)
58. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos que exijam a conservao
da documentao por um perodo de tempo suficiente para permitir que aqueles
que executam procedimentos de monitorizao avaliem o cumprimento pela
firma do seu sistema de controlo de qualidade ou por um perodo maior se
exigido por lei ou regulamento.
59. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos que exijam a documentao
de queixas e alegaes e das respetivas respostas.

***

ISQC 1 60
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Aplicao e Cumprimento de Requisitos Relevantes
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso (Ref: Pargrafo 14)
A1. Esta ISQC no exige o cumprimento de requisitos que no sejam relevantes,
por exemplo na circunstncia de um profissional individual, que no
emprega outro pessoal. Os requisitos desta ISQC relativos por exemplo s
polticas e procedimentos para a designao do pessoal apropriado para a
equipa de trabalho (ver o pargrafo 31), s responsabilidades de reviso
(ver o pargrafo 33) comunicao anual dos resultados da monitorizao
aos scios responsveis por trabalhos na firma (ver o pargrafo 53) no so
relevantes quando no existe pessoal.
Elementos de um Sistema de Controlo de Qualidade (Ref: Pargrafo 17)

CONTROLO DE QUALIDADE
A2. Em geral, a comunicao das polticas e procedimentos de controlo
de qualidade ao pessoal da firma inclui uma descrio das polticas e
procedimentos de controlo de qualidade e dos objetivos que se pretendem
atingir e a mensagem de que cada indivduo tem uma responsabilidade
pessoal pela qualidade e dever cumprir essas polticas e procedimentos. O
encorajamento ao pessoal da firma no sentido de comunicar os seus pontos de
vista ou preocupaes sobre matrias de controlo de qualidade constitui um
reconhecimento da importncia de obter reaes sobre o sistema de controlo
de qualidade da firma.
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso
A3. A documentao e a comunicao de polticas e procedimentos nas firmas
mais pequenas podem ser menos formais e extensivas do que em firmas
maiores.
Responsabilidades de Liderana em Relao Qualidade na Firma
Promover uma Cultura Interna de Qualidade (Ref: Pargrafo 18)
A4. A liderana da firma e os exemplos que estabelece influenciam significativa-
mente a sua cultura interna. A promoo de uma cultura interna orientada para
a qualidade depende de aes e mensagens claras, consistentes e frequentes
a partir de todos os nveis da administrao da firma que enfatizem as suas
polticas e procedimentos de controlo de qualidade e a necessidade de:
(a) executar trabalho que cumpra as normas profissionais e os requisitos
legais e regulamentares aplicveis; e
(b) emitir relatrios que sejam apropriados nas circunstncias.

61 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Tais aes e mensagens encorajam uma cultura que reconhece e recompensa


um trabalho de alta qualidade. Estas aes e mensagens podem ser
comunicadas, nomeadamente, atravs de aes de formao, reunies,
dilogos formais ou informais, definio de funes, boletins informativos ou
memorandos de reunies. Podem ser incorporadas na documentao interna e
materiais de formao da firma e nos procedimentos de avaliao dos scios
e do pessoal de um modo que suporte e reforce o ponto de vista da firma
sobre a importncia da qualidade e sobre a forma como dever ser garantida
na prtica.
A5. A necessidade de a liderana da firma reconhecer que a estratgia de negcio
da firma est sujeita ao requisito imperativo de a firma atingir qualidade em
todos os trabalhos que execute assume particular importncia na promoo
de uma cultura interna baseada na qualidade. Essa promoo inclui:
(a) Estabelecer polticas e procedimentos para a avaliao do desempenho,
as remuneraes e as promoes (incluindo sistemas de incentivo) do
pessoal, a fim de demonstrar o empenhamento imperativo da firma
quanto qualidade.
(b) Atribuir as responsabilidades de gesto para que as consideraes
comerciais no se sobreponham qualidade do trabalho executado; e
(c) Prever recursos suficientes para o desenvolvimento, documentao e
suporte das polticas e procedimentos de controlo de qualidade.
Atribuir a Responsabilidade Operacional pelo Sistema de Controlo da Qualidade da
Firma (Ref: Pargrafo 19)
A6. Uma experincia e capacidades suficientes e apropriadas habilitam a pessoa
ou pessoas responsveis pelo sistema de controlo de qualidade da firma a
identificar e compreender as questes de controlo de qualidade e a desenvolver
polticas e procedimentos apropriados. A necessria autoridade habilita essa
pessoa ou pessoas a implementar essas polticas e procedimentos.
Requisitos ticos Relevantes
Cumprimento de Requisitos ticos Relevantes (Ref: Pargrafo 20)
A7. O Cdigo do IESBA estabelece os princpios fundamentais de tica
profissional, que incluem:
(a) Integridade;
(b) Objetividade;
(c) Competncia profissional e zelo devido;

ISQC 1 62
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
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(d) Confidencialidade; e
(e) Comportamento Profissional.
A8. A Parte B do Cdigo do IESBA ilustra a forma como a estrutura conceptual
deve ser aplicada em situaes especficas. D exemplos de salvaguardas
que podem ser apropriadas no tratamento de ameaas ao cumprimento dos
princpios fundamentais e tambm de situaes em que podero no estar
disponveis salvaguardas para essas ameaas.
A9. Os princpios fundamentais so reforados, em particular, atravs:
Da liderana da firma;
De educao e formao;
De monitorizao; e

CONTROLO DE QUALIDADE
De um processo para tratar os casos de incumprimento.
Definio de Firma, Rede e Firma da Rede (Ref: Pargrafos 20-25)
A10. As definies de firma, rede ou firma da rede em requisitos ticos
relevantes podem diferir das estabelecidas nesta ISA. Por exemplo, o Cdigo
do IESBA define firma como:
(i) Um profissional individual, parceria ou sociedade de contabilistas ou
auditores profissionais;
(ii) Uma entidade que controla estas partes por via de propriedade, gesto
ou outros meios; e
(iii) Uma entidade controlada por estas partes por via de propriedade,
gesto ou outros meios.
O Cdigo do IESBA proporciona tambm orientao em relao aos termos
rede e firma da rede.
Para o cumprimento dos requisitos dos pargrafos 20-25, as definies
usadas nos requisitos ticos relevantes so aplicveis na medida em que
sejam necessrias para interpretar esses requisitos ticos.
Confirmaes Escritas (Ref: Pargrafo 24)
A11. As confirmaes escritas podem ser feitas em papel ou por via eletrnica. Ao
obter confirmao e ao tomar aes apropriadas sobre informao que indique
incumprimento, a firma demonstra a importncia que d independncia e
faz disso uma questo corrente e visvel para o seu pessoal.

63 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
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Ameaa de Familiaridade (Ref: Pargrafo 25)


A12. O Cdigo do IESBA aborda a ameaa de familiaridade que pode ser criada ao
usar o mesmo pessoal snior num trabalho de garantia de fiabilidade durante
um longo perodo e as salvaguardas que podem ser apropriadas para tratar
tais ameaas.
A13. A determinao de critrios apropriados para tratar a ameaa de familiaridade
pode incluir matrias como:
A natureza do trabalho, nomeadamente at que ponto envolve uma
matria de interesse pblico; e
A durao do perodo de servio do pessoal snior no trabalho.
Exemplos de salvaguardas incluem a rotao do pessoal snior ou a
necessidade de uma reviso do controlo de qualidade do trabalho.
A14. O Cdigo do IESBA reconhece que a ameaa da familiaridade
particularmente relevante no contexto de uma auditoria de demonstraes
financeiras de entidades admitidas cotao. Para estas auditorias, o Cdigo
do IESBA exige a rotao do scio principal de auditoria4 aps um perodo
predefinido, normalmente no mais de sete anos, e proporciona normas e
orientaes relacionadas. Os requisitos nacionais podem estabelecer perodos
de rotao mais curtos.
Consideraes Especficas para Organizaes de Auditoria do Setor Pblico
A15. Podem existir medidas oficiais que proporcionem salvaguardas para
a independncia de auditores do setor pblico. Porm, as ameaas
independncia podem continuar a existir apesar de quaisquer medidas
oficiais concebidas para a proteger. Por isso, ao estabelecer as polticas e
procedimentos exigidos pelos pargrafos 20-25, o auditor do setor pblico
pode ter em ateno o mandato do setor pblico e tratar quaisquer ameaas
independncia nesse contexto.
A16. As entidades admitidas cotao referidas nos pargrafos 25 e A14 no so
comuns no setor pblico. Porm, podem existir outras entidades do setor
pblico que sejam significativas devido sua dimenso, complexidade
ou a aspetos de interesse pblico e que, consequentemente, tenham um
conjunto alargado de interessados. Por isso, pode haver casos em que uma
firma determine, baseada nas suas polticas e procedimentos de controlo de
qualidade, que uma entidade do setor pblico significativa para efeitos de
procedimentos de controlo de qualidade adicionais.

4
Como definido no Cdigo do IESBA

ISQC 1 64
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
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A17. No setor pblico, a legislao pode estabelecer as nomeaes e a durao


do mandato dos auditores que atuem na qualidade de scio responsvel pelo
trabalho. Em consequncia, pode no ser possvel cumprir estritamente os
requisitos de rotao do scio responsvel pelo trabalho previstos para as
entidades admitidas cotao. Apesar disso, relativamente s entidades do
setor pblico consideradas significativas, como referido no pargrafo A16,
pode ser do interesse pblico que as organizaes de auditoria do setor
pblico estabeleam polticas e procedimentos para promover o cumprimento
do esprito da rotao do scio responsvel pelo trabalho.
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com Clientes e de Trabalho
Especficos
Competncia, Capacidades e Recursos (Ref: Pargrafo 26(a))
A18. A considerao sobre se a firma tem a competncia, as capacidades e os

CONTROLO DE QUALIDADE
recursos para se encarregar de um novo trabalho para um novo cliente ou
para um cliente j existente envolve a reviso dos requisitos especficos do
trabalho e dos perfis dos scios e do pessoal existentes a todos os nveis
relevantes e, nomeadamente, sobre se:
O pessoal da firma tem conhecimento dos setores ou dos assuntos
relevantes;
O pessoal da firma tem experincia dos requisitos de regulao ou
de relato relevantes ou tem capacidade para obter eficazmente as
competncias especializadas e conhecimentos necessrios;
A firma tem pessoal suficiente com as necessrias capacidades e
competncias;
Esto disponveis peritos, se necessrio;
Esto disponveis indivduos que satisfaam os critrios e os requisitos
de elegibilidade para executar a reviso de controlo de qualidade do
trabalho, quando aplicvel; e
A firma est em condies de concluir o trabalho no prazo de relato.
Integridade do Cliente (Ref: Pargrafo 26(c))
A19. Relativamente integridade de um cliente, as matrias a considerar incluem,
por exemplo:
A identidade e reputao comercial dos principais proprietrios, dos
principais gestores e dos encarregados da governao do cliente.
A natureza das operaes do cliente, incluindo as suas prticas
comerciais.

65 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
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Informao respeitante atitude dos principais proprietrios, dos


principais gestores e dos encarregados da governao do cliente
perante matrias como, por exemplo, uma interpretao agressiva de
normas contabilsticas e o ambiente de controlo interno.
Se o cliente est preocupado em manter a todo o custo os honorrios da
firma to baixos quanto possvel.
Indicaes de uma limitao no apropriada no mbito do trabalho.
Indicaes de que o cliente possa estar envolvido em lavagem de
dinheiro ou outras atividades criminosas.
As razes para a proposta de nomeao da firma e a no reconduo
da firma anterior.
A identidade e reputao comercial das partes relacionadas.
O nvel do conhecimento que uma firma ter quanto integridade de um
cliente aumentar geralmente no contexto de uma relao continuada com
esse cliente.
A20. As fontes de informao sobre estas matrias obtida pela firma podem incluir:
Comunicaes com atuais ou anteriores prestadores de servios de
contabilidade ou auditoria ao cliente, de acordo com os requisitos
ticos relevantes, e discusses com terceiros.
Indagaes junto de outro pessoal da firma ou de terceiros, como
banqueiros, consultores jurdicos e pares do setor.
Pesquisas de antecedentes em bases de dados relevantes.
Continuao do Relacionamento Com o Cliente (Ref: Pargrafo 27(a))
A21. Decidir se se deve continuar ou no um relacionamento com um cliente
inclui a considerao de matrias significativas que tenham surgido durante
trabalhos correntes ou anteriores e as suas implicaes para a continuao
do relacionamento. Por exemplo, um cliente pode ter comeado a expandir
as suas operaes comerciais para uma rea onde a firma no possui as
competncias especializadas necessrias.
Renncia (Ref: Pargrafo 28)
A22. As polticas e procedimentos relativas renncia a um trabalho ou renncia
simultnea ao trabalho e ao relacionamento com o cliente abordam questes
que incluem:
Discutir com o nvel apropriado da gerncia e com os encarregados da
governao do cliente a ao apropriada que a firma pode tomar com
base nos fatos e circunstncias relevantes.

ISQC 1 66
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Se a firma determinar que apropriado renunciar, discutir com o


nvel apropriado da gerncia e com os encarregados da governao do
cliente a renncia ao trabalho ou a renncia simultnea ao trabalho e ao
relacionamento com o cliente e as respetivas razes.
Considerar se h um requisito profissional, regulamentar ou legal
para que a firma permanea em funes ou para que a firma relate
s autoridades reguladoras a renncia a um trabalho ou a renncia
simultnea ao trabalho e ao relacionamento com o cliente, bem como
as respetivas razes.
Documentar matrias significativas, consultas, concluses e as bases
para as concluses.
Consideraes Especficas para Organizaes de Auditoria do Setor Pblico (Ref:
Pargrafo 2628)
A23. No setor pblico, os auditores podem ser nomeados de acordo com

CONTROLO DE QUALIDADE
procedimentos oficiais. Consequentemente, podem no ser relevantes
alguns dos requisitos e consideraes respeitantes aceitao e continuao
do relacionamento com um cliente ou a determinados trabalhos, conforme
estabelecido nos pargrafos 26-28 e A18-A22. Apesar disso, estabelecer
polticas e procedimentos conforme descrito pode proporcionar aos auditores
do setor pblico informao valiosa para a execuo de avaliaes do risco e
o cumprimento das suas responsabilidades de relato.
Recursos Humanos (Ref: Pargrafo 29)
A24. As matrias relativas ao pessoal relevantes para as polticas e procedimentos
da firma relacionados com os recursos humanos incluem, por exemplo:
Recrutamento.
Avaliao do desempenho.
Capacidades, incluindo o tempo para desempenhar as funes.
Competncia.
Evoluo na carreira.
Promoo;
Retribuio.
Estimativa de necessidades pessoais.
Processos e procedimentos de recrutamento eficazes ajudam a firma a
selecionar indivduos ntegros, capazes de desenvolver as competncias
e capacidades necessrias para executar o trabalho da firma e com as
caractersticas apropriadas para um desempenho competente.

67 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

A25. A competncia pode ser desenvolvida por intermdio de uma variedade de


mtodos, incluindo:
Educao profissional.
Desenvolvimento profissional contnuo, incluindo formao.
Experincia de trabalho.
Aconselhamento por pessoal mais experiente, por exemplo outros
membros da equipa de trabalho.
Formao relativa independncia, para o pessoal a quem exigida.
A26. A continuada competncia do pessoal da firma depende, em larga medida,
de um nvel apropriado de desenvolvimento profissional contnuo, para
que o pessoal mantenha os seu conhecimento e capacidades. Polticas e
procedimentos eficazes salientam a necessidade de formao contnua a
todos os nveis de pessoal da firma e proporcionam os recursos de formao
e assistncia necessrios para que o pessoal desenvolva e mantenha as
capacidades e competncias necessrias.
A27. A firma pode usar uma pessoa externa convenientemente qualificada,
nomeadamente quando no dispuser de recursos tcnicos e de formao
internos.
A28. A avaliao do desempenho, a retribuio e os procedimentos de promoo
da firma reconhecem e recompensam devidamente o desenvolvimento e
manuteno das competncias e do compromisso com princpios ticos. Os
passos que uma firma pode dar no desenvolvimento e manuteno dessas
competncias e desse empenho incluem:
Sensibilizar o pessoal para as expectativas da firma com respeito ao
desempenho e aos princpios ticos;
Proporcionar ao pessoal meios de avaliao e aconselhamento quanto
ao desempenho, progresso e evoluo na carreira; e
Ajudar o pessoal a compreender que a promoo para posies de
maior responsabilidade depende, entre outras coisas, da qualidade do
desempenho e da adeso a princpios ticos e que o incumprimento das
polticas e procedimentos da firma pode resultar em ao disciplinar.
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso
A29. A dimenso e as circunstncias da firma influenciam a estrutura do seu
processo de avaliao do desempenho. As firmas mais pequenas, em particular,
podem empregar mtodos menos formais de avaliao do desempenho do seu
pessoal.

ISQC 1 68
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Designao de Equipas de Trabalho


Scios Responsveis pelo Trabalho (Ref: Pargrafo 30)
A30. As polticas e procedimentos podem incluir sistemas para monitorizar a carga
e a disponibilidade dos scios responsveis pelo trabalho para que estes
indivduos tenham tempo suficiente para cumprir adequadamente as suas
responsabilidades.
Equipas de Trabalho (Ref: Pargrafo 31)
A31. A designao das equipas de trabalho pela firma e a determinao do nvel de
superviso necessrio, incluem, por exemplo, a considerao dos seguintes
elementos ao nvel da equipa de trabalho:
Compreenso e experincia prtica de trabalhos de natureza e
complexidade similares atravs de formao e participao apropriados;

CONTROLO DE QUALIDADE
Compreenso das normas profissionais e dos requisitos regulamentares
e legais aplicveis;
Conhecimento tcnico e competncias especializadas apropriados,
incluindo um conhecimento das tecnologias de informao relevantes;
Conhecimento dos setores de atividade relevantes em que o cliente
opera;
Capacidade de aplicar julgamento profissional; e
Compreenso das polticas e procedimentos de controlo de qualidade
da firma.
Execuo do Trabalho
Consistncia da Qualidade de Execuo do Trabalho (Ref: Pargrafo 32(a))
A32. A firma promove a consistncia da qualidade de execuo do trabalho atravs
das suas polticas e procedimentos. Tal muitas vezes conseguido por meio
de manuais em papel ou eletrnico, de ferramentas informticas ou de outras
formas de documentao normalizada, bem como de materiais de orientao
sobre matrias especficas ou setoriais. As matrias tratadas podem incluir:
A forma como as equipas de trabalho so informadas sobre o trabalho
tendo em vista a compreenso dos objetivos do seu trabalho.
Os processos para dar cumprimento s normas de trabalho aplicveis.
Os processos de superviso do trabalho, de formao e de
aconselhamento do pessoal.
Mtodos de reviso do trabalho executado, dos julgamentos
significativos feitos e da forma do relatrio a emitir.

69 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Documentao apropriada do trabalho executado e da oportunidade e


extenso da reviso.
Os processos de atualizao de todas as polticas e procedimentos.
A33. Um trabalho de equipa e uma formao apropriados ajudam os membros da
equipa de trabalho menos experientes a compreender claramente os objetivos
do trabalho atribudo.
Superviso (Ref: Pargrafo 32(b))
A34. A superviso do trabalho inclui:
Acompanhar o progresso do trabalho;
Considerar a competncia e as capacidades dos membros individuais
da equipa de trabalho, se tm tempo suficiente para executar o seu
trabalho, se compreendem as instrues que lhes so dadas e se o
trabalho est a ser executado de acordo com a abordagem planeada.
Tratar de questes significativas que surjam durante o trabalho,
considerando o seu significado e modificando apropriadamente a
abordagem planeada; e
Identificar assuntos para consulta ou considerao por membros mais
experientes da equipa de trabalho durante o mesmo.
Reviso (Ref: Pargrafo 32(c))
A35. Uma reviso consiste em considerar se:
O trabalho foi executado de acordo com as normas profissionais e os
requisitos regulamentares e legais aplicveis;
As matrias significativas foram assinaladas para considerao
adicional;
Tiveram lugar consultas apropriadas e as concluses resultantes foram
documentadas e implementadas;
H necessidade de passar em revista a natureza, oportunidade e
extenso do trabalho executado;
O trabalho executado suporta as concluses atingidas e est
adequadamente documentado;
A prova obtida suficiente e apropriada para suportar o relatrio; e
Os objetivos dos procedimentos do trabalho foram atingidos.
Consultas (Ref: Pargrafo 34)
A36. As consultas incluem a discusso ao nvel profissional apropriado com
indivduos com competncias especializadas, dentro ou fora da firma.

ISQC 1 70
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

A37. As consultas usam recursos de pesquisa apropriados, bem como a


experincia e competncia tcnica especializada coletivas da firma. As
consultas contribuem para promover a qualidade e melhoram a aplicao
do julgamento profissional. O reconhecimento apropriado das consultas nas
polticas e procedimentos da firma contribui para promover uma cultura em
que a consulta reconhecida como um ponto forte e encoraja o pessoal a
fazer consultas sobre matrias difceis ou contenciosas.
A38. A consulta eficaz sobre matrias tcnicas, ticas ou outras dentro da firma ou,
quando aplicvel, fora dela, pode ser conseguida quando:
forem dados aos consultados todos os fatos relevantes que os habilitem
a dar conselho fundamentado, e
os consultados tenham conhecimentos, senioridade e experincia

CONTROLO DE QUALIDADE
apropriados,
e quando as concluses resultantes das consultas forem apropriadamente
documentadas e implementadas.
A39. Uma documentao suficientemente completa e pormenorizada das consultas
a outros profissionais que envolvam matrias difceis ou contenciosas
contribui para a compreenso:
Da questo sobre a qual foi pedida a consulta; e
Dos resultados da consulta, incluindo quaisquer decises tomadas, as
bases para essas decises e a forma como foram implementadas.
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso
A40. Uma firma que precise de consultar externamente, por exemplo porque no
tem recursos internos apropriados, pode tirar vantagem dos servios de
consultoria prestados por:
Outras firmas;
Organizaes profissionais e reguladoras; ou
Organizaes comerciais que proporcionem servios de controlo de
qualidade relevantes.
Antes de contratar esses servios, a firma deve considerar a competncia e as
capacidades do prestador de servios externo a fim de determinar se o mesmo
devidamente qualificado para esse efeito.

71 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho


Critrios para uma Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho (Ref: Pargrafo
35(b))
A41. Os critrios para determinar quais os trabalhos que, no sendo auditorias
de demonstraes financeiras de entidades admitidas cotao, devem ser
sujeitos a uma reviso do controlo de qualidade podem incluir, por exemplo:
A natureza do trabalho, incluindo at que ponto envolve uma matria
de interesse pblico.
A identificao de circunstncias ou riscos no usuais num trabalho ou
num tipo de trabalhos.
Se a lei ou regulamentos exigem uma reviso do controlo de qualidade
do trabalho.
Natureza, Oportunidade e Extenso da Reviso do Controlo de Qualidade do
Trabalho (Ref: Pargrafos 3637)
A42. O relatrio do trabalho no datado at concluso da reviso do controlo
de qualidade do mesmo. Porm, a documentao da reviso do controlo de
qualidade do trabalho pode ser concluda aps a data do relatrio.
A43. A conduo de uma reviso do controlo de qualidade do trabalho de
forma oportuna em fases apropriadas do trabalho permite que as matrias
significativas sejam imediatamente resolvidas a contento do revisor do
controlo de qualidade, data do relatrio ou antes dela.
A44. A extenso da reviso do controlo de qualidade do trabalho pode depender,
entre outras coisas, da complexidade do trabalho, de a entidade ser ou no
uma entidade admitida cotao e do risco de o relatrio poder no ser
apropriado nas circunstncias. A execuo de uma reviso do controlo de
qualidade do trabalho no reduz as responsabilidades do scio responsvel
pelo trabalho.
Reviso do Controlo de Qualidade de uma Entidade Admitida Cotao
(Ref: Pargrafo 38)
A45. As outras matrias relevantes para a avaliao dos julgamentos significativos
feitos pela equipa de trabalho que podem ser consideradas numa reviso
do controlo de qualidade de uma auditoria de demonstraes financeiras
incluem:
Riscos significativos identificados durante o trabalho e as respostas a
esses riscos.
Julgamentos feitos, particularmente com respeito materialidade e a
riscos significativos.
ISQC 1 72
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

A importncia e o tratamento dado a distores corrigidas e por corrigir


identificadas durante o trabalho.
As matrias a comunicar gerncia e aos encarregados da governao
e, quando aplicvel, a outros, nomeadamente organismos reguladores.
Estas outras matrias, dependendo das circunstncias, podem tambm ser
aplicveis a revises do controlo de qualidade de auditorias de demonstraes
financeiras de outras entidades, bem como a revises de demonstraes
financeiras e a outros trabalhos de garantia de fiabilidade e servios relacionados.
Consideraes Especficas para Organizaes de Auditoria do Setor Pblico
A46. Embora no sejam referidas como entidades admitidas cotao, como
descrito no pargrafo A16, determinadas entidades do setor pblico podem
ter importncia suficiente para justificar uma reviso do controlo de qualidade
do trabalho.

CONTROLO DE QUALIDADE
Critrios para a Elegibilidade de Revisores de Controlo de Qualidade de Trabalho
Competncia Tcnica, Experincia e Autoridade Suficientes e Apropriadas
(Ref: Pargrafo 39(a))
A47. Aquilo que constitui competncia tcnica, experincia e autoridade suficientes
e apropriadas depende das circunstncias do trabalho. Por exemplo, o revisor
do controlo de qualidade do trabalho numa auditoria das demonstraes
financeiras de uma entidade admitida cotao deve ser um indivduo com
experincia e autoridade suficientes e apropriadas para atuar na qualidade de
scio responsvel de um trabalho de auditoria em auditorias de demonstraes
financeiras de entidades admitidas cotao.
Consultas ao Revisor do Controlo de Qualidade de Trabalho (Ref: Pargrafo 39(b))
A48. O scio responsvel pelo trabalho pode consultar o revisor do controlo de
qualidade desse trabalho durante o mesmo, por exemplo, para determinar
que um seu julgamento ser aceitvel para o revisor do controlo de qualidade
do trabalho. Tal consulta evita a identificao de diferenas de opinio numa
fase posterior do trabalho e no compromete necessariamente a elegibilidade
do revisor do controlo de qualidade do trabalho para executar essa funo. Se
a natureza e extenso das consultas se tornarem significativas, a objetividade
do revisor pode estar comprometida, salvo se tanto a equipa de trabalho
como o revisor do controlo de qualidade tiverem o cuidado de salvaguardar
a objetividade deste. Quando tal no for possvel, pode ser designado um
outro indivduo da firma ou uma pessoa externa devidamente qualificada para
desempenhar a funo de revisor de controlo de qualidade do trabalho ou da
pessoa a consultar sobre o trabalho.

73 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Objetividade do Revisor de Controlo de Qualidade do Trabalho (Ref: Pargrafo 40)


A49. Exige-se que a firma estabelea polticas e procedimentos concebidos para
manter a objetividade do revisor do controlo de qualidade do trabalho.
Consequentemente, estas polticas e procedimentos dispem que o revisor do
controlo de qualidade do trabalho:
Quando praticvel, no seja selecionado pelo scio responsvel pelo
trabalho;
No participe de qualquer forma no trabalho durante o perodo sob
reviso;
No tome decises que cabem equipa de trabalho; e
No esteja sujeito a outras consideraes que ameacem a sua
objetividade.
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso
A50. Pode no ser praticvel, no caso de firmas com poucos scios, que o scio
responsvel pelo trabalho no esteja envolvido na seleo do revisor do
controlo de qualidade do trabalho. Quando um profissional individual ou uma
pequena firma identifiquem trabalhos que exijam verificaes do controlo de
qualidade, podem contratar externamente pessoas devidamente qualificadas.
Alternativamente, alguns profissionais individuais ou pequenas firmas podem
desejar usar outras firmas para facilitar as revises do controlo de qualidade do
trabalho. Quando a firma contrata pessoas externas devidamente qualificadas,
aplicam-se os requisitos dos pargrafos 39-41 e a orientao dos pargrafos
A47-A48.
Consideraes Especficas para Organizaes de Auditoria do Setor Pblico
A51. No setor pblico, um auditor designado oficialmente (por exemplo, um
Auditor do Tribunal de Contas ou outra pessoa devidamente qualificada
designada em seu nome) pode agir numa funo equivalente de scio
responsvel pelo trabalho com a responsabilidade geral pelas auditorias do
setor pblico. Nestas circunstncias, quando aplicvel, a seleo do revisor
do controlo de qualidade do trabalho inclui a considerao da necessidade de
independncia em relao entidade auditada e da capacidade do revisor do
controlo de qualidade do trabalho para proporcionar uma avaliao objetiva.
Diferenas de Opinio (Ref: Pargrafo 43)
A52. Os procedimentos eficazes encorajam a identificao de diferenas de
opinio numa fase inicial, proporcionam claras orientaes quanto aos passos
sucessivos a tomar da para a frente e exigem documentao respeitante
resoluo das diferenas e implementao das concluses atingidas.

ISQC 1 74
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

A53. Os procedimentos para resolver tais diferenas podem incluir a consulta a um


outro profissional ou a uma organizao profissional ou reguladora.
Documentao do Trabalho
Concluso da Organizao dos Arquivos Finais do Trabalho (Ref: Pargrafo 45)
A54. A lei ou regulamento podem prescrever prazos para a concluso da
organizao dos arquivos finais do trabalho. Quando a lei ou regulamento no
prescreverem tais prazos, o pargrafo 45 exige que a firma estabelea prazos
que reflitam a necessidade de concluir a organizao dos arquivos finais do
trabalho em tempo oportuno. No caso de uma auditoria, por exemplo, esses
prazos no sero geralmente superiores a 60 dias a contar da data do relatrio
do auditor.
A55. Quando forem emitidos dois ou mais relatrios a respeito de uma mesma
matria e para uma mesma entidade, as polticas e procedimentos da firma

CONTROLO DE QUALIDADE
relativos aos prazos para a organizao dos arquivos finais do trabalho tratam
cada relatrio como se fosse um trabalho separado. Tal pode ser o caso
quando a firma emite um relatrio de auditoria sobre a informao financeira
de um componente para efeitos de consolidao do grupo e, numa data
subsequente, um relatrio de auditoria sobre a mesma informao financeira
para fins estatutrios.
Confidencialidade, Custdia Segura, Integridade, Acessibilidade e Recuperabilidade
da Documentao do Trabalho (Ref: Pargrafo 46)
A56. Os requisitos ticos relevantes estabelecem a obrigao de o pessoal da firma
observar, a todo o momento, a confidencialidade da informao contida na
documentao do trabalho, salvo se o cliente tiver dado autorizao especfica
para divulgar essa informao ou se existir um dever legal ou profissional
de o fazer. As leis e regulamentos especficos podem impor obrigaes
adicionais no sentido de o pessoal da firma manter a confidencialidade do
cliente, particularmente no que respeita a dados de natureza pessoal.
A57. Quer a documentao seja conservada em papel, meio eletrnico ou outro, a
integridade, acessibilidade ou recuperabilidade dos dados subjacentes podem
ficar comprometidas se a documentao puder ser alterada, acrescentada ou
eliminada sem o conhecimento da firma ou se puder ser permanentemente
perdida ou danificada. Consequentemente, os controlos que a firma concebe
e implementa para evitar tal alterao no autorizada podem incluir controlos
que:
Possibilitem a determinao de quando e por quem a documentao de
trabalho foi criada, alterada ou revista;

75 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Protejam a integridade da informao em todas as fases do trabalho,


especialmente quando a informao partilhada dentro da equipa de
trabalho ou transmitida a outras partes atravs da Internet;
Evitem alteraes no autorizadas documentao de trabalho; e
Permitam o acesso documentao de trabalho pela equipa de trabalho
e outras partes autorizadas conforme necessrio para o cumprimento
satisfatrio das suas responsabilidades respetivas.
A58. Os controlos que a firma concebe e implementa para manter a confidencialidade,
custdia segura, integridade, acessibilidade e recuperabilidade da
documentao de trabalho podem incluir:
O uso de uma senha pelos membros da equipa de trabalho, para
restringir o acesso documentao de trabalho eletrnica a utentes
autorizados.
Rotinas apropriadas de salvaguarda dos ficheiros (backup) com a
documentao eletrnica do trabalho em fases apropriadas durante o
trabalho.
Procedimentos para distribuir devidamente a documentao do
trabalho aos membros da equipa no incio do trabalho, para a processar
durante o trabalho e para a voltar a reunir no final do trabalho.
Procedimentos para restringir o acesso documentao de trabalho em
papel, bem como para permitir a devida distribuio e o armazenamento
confidencial da mesma.
A59. Por razes prticas, a documentao original em papel pode ser copiada
eletronicamente para incluso nos arquivos de trabalho. Em tais casos, os
procedimentos aplicados pela firma para manter a integridade, acessibilidade
e recuperabilidade da documentao podem incluir exigir que as equipas de
trabalho:
Faam cpias digitalizadas que reflitam todo o contedo da
documentao original em papel, incluindo assinaturas manuais,
referncias cruzadas e anotaes;
Integrem as cpias digitalizadas nos arquivos do trabalho, incluindo
indexao e rubricas das cpias digitalizadas conforme necessrio: e
Possibilitem que as cpias digitalizadas possam ser pesquisadas e
impressas conforme necessrio.
Podem existir razes legais, regulamentares ou outras para uma firma
conservar a documentao original em papel que tenha sido digitalizada.

ISQC 1 76
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
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Conservao da Documentao do Trabalho (Ref: Pargrafo 47)


A60. As necessidades da firma quanto conservao da documentao de trabalho,
bem como o perodo de tal conservao, variam com a natureza do trabalho
e as circunstncias da firma, dependendo por exemplo de a documentao de
trabalho ser necessria como registo de matrias de importncia continuada
para trabalhos futuros. O perodo de conservao pode tambm depender de
outros fatores, nomeadamente quando a lei ou o regulamento local prescrevem
perodos de conservao especficos para determinados tipos de trabalho ou
quando existem perodos de conservao geralmente aceites na jurisdio em
questo na ausncia de requisitos especficos legais ou regulamentares.
A61. No caso especfico de trabalhos de auditoria, o perodo de conservao no
ser geralmente inferior a cinco anos a contar da data do relatrio do auditor
ou, se posterior, da data do relatrio do auditor do grupo.

CONTROLO DE QUALIDADE
A62. Os procedimentos que a firma adota para a conservao da documentao de
trabalho incluem os que possibilitam satisfazer os requisitos do pargrafo 47
durante o perodo de conservao, por exemplo para:
Possibilitar a pesquisa da documentao de trabalho e o acesso
mesma, durante o perodo de conservao, em particular no caso da
documentao eletrnica, uma vez que a tecnologia subjacente pode
ser atualizada ou alterada ao longo do tempo;
Proporcionar, sempre que necessrio, um registo das alteraes feitas
documentao de trabalho aps a concluso dos ficheiros de trabalho; e
Habilitar partes externas autorizadas a aceder e a rever documentao
especfica do trabalho para controlo de qualidade ou outros fins.
Propriedade da documentao de trabalho
A63. Salvo quando especificado de outra forma por lei ou regulamento, a
documentao de trabalho propriedade da firma. A firma pode, sua
discrio, disponibilizar ao cliente partes ou extratos da documentao de
trabalho, desde que tal divulgao no ponha em causa a validade do trabalho
executado ou, no caso de trabalhos de garantia de fiabilidade, a independncia
da firma ou do seu pessoal.
Monitorizao
Monitorizar as Polticas e Procedimentos de Controlo de Qualidade da Firma (Ref:
Pargrafo 48)
A64. A finalidade de monitorizar o cumprimento das polticas e procedimentos de
controlo de qualidade proporcionar uma apreciao sobre:

77 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
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O cumprimento das normas profissionais e dos requisitos


regulamentares e legais;
Se o sistema de controlo de qualidade foi apropriadamente concebido
e eficazmente implementado; e
Se as polticas e procedimentos de controlo de qualidade da firma
foram adequadamente aplicados, a fim de que os relatrios que sejam
emitidos pela firma ou pelos scios responsveis pelo trabalho sejam
apropriados nas circunstncias.
A65. A considerao e avaliao contnuas do sistema de controlo de qualidade
incluem matrias como:
Anlise:
De novos desenvolvimentos nas normas profissionais e nos
requisitos legais e regulamentares e da forma como so refletidos
nas polticas e procedimentos da firma, quando apropriado;
Da confirmao por escrito do cumprimento das polticas e
procedimentos relativos independncia;
Do desenvolvimento profissional contnuo, incluindo a formao;
e
Das decises relacionadas com a aceitao e continuao de
relacionamentos com o cliente e de trabalhos especficos.
Determinao de medidas corretivas a adotar e de melhorias a fazer no
sistema, incluindo a considerao das reaes recebidas no quadro das
polticas e procedimentos relativos educao e formao.
Comunicao ao pessoal apropriado da firma de fraquezas identificadas
no sistema, no nvel da compreenso do sistema ou no seu cumprimento.
Acompanhamento por pessoal apropriado da firma, a fim de que
sejam feitas imediatamente as modificaes necessrias s polticas e
procedimentos de controlo de qualidade.
A66. As polticas e procedimentos do ciclo de inspeo podem, por exemplo,
especificar um ciclo de trs anos. O modo como esse ciclo de inspeo
organizado, incluindo a oportunidade da seleo de trabalhos individuais,
depende de muitos fatores como:
A dimenso da firma.
O nmero e localizao geogrfica dos seus escritrios.
Os resultados de anteriores procedimentos de monitorizao.
O grau de autoridade que tanto o pessoal como os escritrios tm
(por exemplo, se os escritrios individuais so autorizados a conduzir

ISQC 1 78
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

as suas prprias inspees ou se apenas o escritrio central as pode


conduzir).
A natureza e complexidade da prtica e organizao da firma.
Os riscos associados aos clientes da firma e a trabalhos especficos.
A67. O processo de inspeo inclui a seleo de trabalhos individuais, alguns dos
quais podem ser selecionados sem notificao prvia equipa de trabalho.
Ao determinar o mbito das inspees, a firma pode tomar em conta o mbito
ou as concluses de um programa de inspeo externa independente. Porm,
um programa de inspeo externa independente no substitui o programa de
monitorizao interna prprio da firma.
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso
A68. No caso de firmas de pequena dimenso, os procedimentos de monitorizao
podero ter de ser executados por indivduos responsveis pela conceo e
implementao das polticas e procedimentos de controlo de qualidade da

CONTROLO DE QUALIDADE
firma ou que possam estar envolvidos na execuo da reviso do controlo
de qualidade do trabalho. Uma firma com um nmero limitado de pessoas
pode optar por usar uma pessoa externa devidamente qualificada ou outra
firma para levar a efeito inspees dos trabalhos e outros procedimentos
de monitorizao. Alternativamente, a firma pode estabelecer acordos para
partilhar recursos com outras organizaes apropriadas de modo a facilitar as
atividades de monitorizao.
Comunicar Deficincias (Ref: Pargrafo 50)
A69. A comunicao de deficincias identificadas a indivduos que no sejam
os scios responsveis pelo trabalho relevantes no ter de incluir uma
identificao dos trabalhos especficos em causa, se bem que possam surgir
casos em que tal identificao possa ser necessria para o devido cumprimento
das responsabilidades de indivduos que no sejam os scios responsveis
pelo trabalho.
Queixas e Alegaes
Fonte das Queixas e Alegaes (Ref: Pargrafo 55)
A70. As queixas e alegaes (que no incluem as que sejam claramente frvolas)
podem ter origem dentro ou fora da firma. Podem ser feitas por pessoal da
firma, clientes ou outras partes. Podem ainda ser recebidas por membros da
equipa de trabalho ou por outro pessoal da firma.
Polticas e Procedimentos de Investigao (Ref: Pargrafo 56)
A71. As polticas e procedimentos estabelecidos para a investigao de queixas
e alegaes podem incluir, por exemplo, que o scio que supervisiona a
investigao:

79 ISQC 1
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Tenha uma experincia suficiente e apropriada;


Tenha autoridade dentro da firma; e
No esteja envolvido por qualquer forma no trabalho.
O scio que supervisiona a investigao pode envolver na mesma um assessor
jurdico, conforme necessrio.
Consideraes Especficas Relativas a Firmas de Pequena Dimenso
A72. Pode no ser praticvel, no caso de firmas com poucos scios, que o scio que
supervisiona a investigao no esteja envolvido no trabalho. Estas firmas de
pequena dimenso e os profissionais individuais podem usar os servios de
uma pessoa ou pessoas externas devidamente qualificadas para levar a efeito
a investigao de queixas e alegaes.
Documentao do Sistema de Controlo de Qualidade (Ref: Pargrafo 57)
A73. A forma e contedo da documentao que evidencia o funcionamento de
cada um dos elementos do sistema de controlo de qualidade uma matria de
julgamento e depende de uma variedade de fatores, incluindo:
A dimenso e o nmero de escritrios da firma.
A natureza e complexidade da prtica e da organizao da firma.
Por exemplo, as grandes firmas podem usar bases de dados para documentar
matrias como as confirmaes de independncia, a avaliao do desempenho
e os resultados das inspees de monitorizao.
A74. A documentao apropriada relacionada com a monitorizao inclui, por
exemplo:
Procedimentos de monitorizao, incluindo o procedimento de seleo
dos trabalhos concludos a inspecionar;
Um registo da apreciao sobre:
O cumprimento das normas profissionais e dos requisitos legais e
regulamentares aplicveis;
Se o sistema de controlo de qualidade foi adequadamente
concebido e eficazmente implementado; e
Se as polticas e procedimentos de controlo de qualidade da firma
foram adequadamente aplicados, a fim de que os relatrios que
sejam emitidos pela firma ou pelos scios responsveis pelo
trabalho sejam apropriados nas circunstncias; e.

ISQC 1 80
CONTROLO DE QUALIDADE PARA FIRMAS QUE EXECUTEM AUDITORIAS E REVISES DE
DEMONSTRAES FINANCEIRAS E OUTROS TRABALHOS DE GARANTIA DE FIABILIDADE E
SERVIOS RELACIONADOS

Identificao das deficincias identificadas, uma apreciao do


seu efeito e a base para determinar se e que medidas adicionais so
necessrias.
Consideraes Especficas para Firmas de Pequena Dimenso
A75. As firmas de pequena dimenso podem usar mtodos mais informais na
documentao dos seus sistemas de controlo de qualidade, como notas
manuais, listas de verificao e impressos.

CONTROLO DE QUALIDADE

81 ISQC 1
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 200

OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E


CONDUO DE UMA AUDITORIA DE ACORDO COM AS
NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1-2
Uma Auditoria de Demonstraes Financeiras .............................................. 3-9
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 10
Objetivos Gerais do Auditor ....................................................................... 11-12
Definies ...................................................................................................... 13
Requisitos
Requisitos ticos Relativos a uma Auditoria de Demonstraes
Financeiras .............................................................................................. 14
Ceticismo Profissional ................................................................................... 15
Julgamento Profissional ................................................................................. 16
Prova de Auditoria Suficiente e Apropriada e Risco de Auditoria ................. 17
Conduo de uma Auditoria de Acordo com as ISA ...................................... 18-24
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Uma Auditoria de Demonstraes Financeiras .............................................. A1-A13
Requisitos ticos Relativos a uma Auditoria de Demonstraes
Financeiras ............................................................................................ A14-A17
Ceticismo Profissional ................................................................................. A18-A22
Julgamento Profissional ............................................................................... A23-A27
Prova de Auditoria Suficiente e Apropriada e Risco de Auditoria ............... A
28-A52
Conduo de uma Auditoria de Acordo com as ISA ................................... A53-A76

ISA 200 82
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda as responsabilidades
gerais do auditor independente na conduo de uma auditoria de demonstraes
financeiras de acordo com as ISA. Especificamente, estabelece os objetivos
gerais do auditor independente e explica a natureza e mbito de uma auditoria
concebida para permitir ao auditor independente satisfazer esses objetivos.
Tambm explica o mbito, autoridade e estrutura das ISA e inclui requisitos
que estabelecem as responsabilidades gerais do auditor independente
aplicveis a todas as auditorias, incluindo a obrigao de cumprir as ISA.
O auditor independente doravante referido como o auditor.
2. As ISA so escritas no contexto de uma auditoria de demonstraes
financeiras executada por um auditor. Quando aplicadas a auditorias de
outra informao financeira histrica devem ser adaptadas s circunstncias
conforme necessrio. As ISA no tratam das responsabilidades do auditor
que possam existir na forma de legislao, regulamentao ou outra, por
exemplo ligadas oferta de ttulos ao pblico. Tais responsabilidades podem
diferir das estabelecidas nas ISA. Consequentemente, embora o auditor
possa considerar certos aspetos das ISA teis em tais circunstncias, tem a
responsabilidade de assegurar o cumprimento de todas as obrigaes legais,
regulamentares ou profissionais relevantes.
Uma Auditoria de Demonstraes Financeiras
3. A finalidade de uma auditoria aumentar o grau de confiana dos destinatrios
das demonstraes financeiras. Isto conseguido pela expresso de uma
opinio do auditor sobre se as demonstraes financeiras esto preparadas, em
AUDITORIA
todos os aspetos materiais, de acordo com um referencial de relato financeiro
aplicvel. Na maioria dos referenciais com finalidade geral, essa opinio
incide sobre se as demonstraes financeiras esto apresentadas de forma
apropriada, em todos os aspetos materiais, ou do uma imagem verdadeira e
apropriada de acordo com o referencial. Uma auditoria conduzida de acordo
com as ISA e os requisitos ticos relevantes permite ao auditor formar essa
opinio. (Ref: Pargrafo A1)
4. As demonstraes financeiras sujeitas a auditoria so as da entidade,
preparadas pela respetiva gerncia com a superviso dos encarregados
da governao. As ISA no impem responsabilidades gerncia ou aos
encarregados da governao e no se sobrepem s leis e regulamentos
que regem essas responsabilidades. Porm, uma auditoria de acordo com
as ISA conduzida na premissa de que a gerncia e, quando apropriado,
os encarregados da governao reconheceram certas responsabilidades

83 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

fundamentais para a conduo da auditoria. A auditoria de demonstraes


financeiras no liberta a gerncia ou os encarregados da governao das suas
responsabilidades. (Ref: Pargrafos A2-A11)
5. Como base para a opinio do auditor, as ISA exigem que ele obtenha garantia
razovel de fiabilidade sobre se as demonstraes financeiras como um todo
esto isentas de distores materiais, quer devido a fraude quer a erro. A
garantia razovel de fiabilidade um nvel elevado de garantia. conseguida
quando o auditor tiver obtido prova de auditoria suficiente e apropriada para
reduzir o risco de auditoria (i.e., o risco de o auditor expressar uma opinio
no apropriada quando as demonstraes financeiras esto materialmente
distorcidas) para um nvel aceitavelmente baixo. Porm, a garantia razovel
de fiabilidade no uma garantia de fiabilidade absoluta, porque uma
auditoria tem limitaes inerentes que resultam de a maior parte da prova
de auditoria de que o auditor extrai as suas concluses e em que baseia a sua
opinio ser persuasiva e no conclusiva. (Ref: Pargrafos A28-A52)
6. O conceito de materialidade aplicado pelo auditor tanto no planeamento
como na execuo da auditoria e na avaliao do efeito de distores
identificadas na auditoria e de distores no corrigidas, se existirem, nas
demonstraes financeiras.1 Em geral, as distores, incluindo omisses,
so consideradas materiais se, individualmente ou em agregado, se puder
razoavelmente supor que influenciem as decises econmicas tomadas pelos
utentes com base nas demonstraes financeiras. Os julgamentos acerca da
materialidade so feitos luz das circunstncias em presena e so afetados
pela perceo do auditor no que respeita s necessidades de informao
financeira dos utentes das demonstraes financeiras e pela dimenso ou
natureza de uma distoro, ou por uma combinao de ambas. A opinio do
auditor diz respeito s demonstraes financeiras como um todo, pelo que o
auditor no responsvel pela deteo de distores que no sejam materiais
para as demonstraes financeiras como um todo.
7. As ISA contm objetivos, requisitos, material de aplicao e outro material
explicativo concebidos para apoiar o auditor na obteno de garantia razovel
de fiabilidade. As ISA exigem que o auditor exera julgamento profissional
e mantenha ceticismo profissional durante o planeamento e a execuo da
auditoria e, entre outras coisas:
Identifique e avalie os riscos de distoro material, quer devido a
fraude quer a erro, com base no conhecimento da entidade e do seu
ambiente, incluindo o seu controlo interno.

1
ISA 320, Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma Auditoria e ISA 450, Avaliao de
Distores Identificadas durante a Auditoria

ISA 200 84
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

Obtenha prova de auditoria suficiente e apropriada sobre se existem


distores materiais, por meio da conceo e implementao de
respostas apropriadas aos riscos avaliados.
Forme uma opinio sobre as demonstraes financeiras, baseada nas
concluses extradas da prova de auditoria obtida.
8. A forma de opinio expressa pelo auditor depende do referencial de relato
financeiro aplicvel e de qualquer lei ou regulamento aplicvel. (Ref:
Pargrafos A12-A13)
9. O auditor pode tambm ter outras responsabilidades de comunicao e
relato para com utentes, gerncia, encarregados da governao, ou terceiros
externos entidade, em relao a matrias decorrentes da auditoria.
Essas responsabilidades podem ser estabelecidas pelas ISA ou por lei ou
regulamento aplicvel.2
Data de Entrada em Vigor
10. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivos Gerais do Auditor


11. Ao conduzir uma auditoria de demonstraes financeiras, os objetivos gerais
do auditor so:
(a) Obter garantia razovel de fiabilidade sobre se as demonstraes
financeiras como um todo esto isentas de distoro material, devido a
fraude ou a erro, habilitando assim o auditor a expressar uma opinio
sobre se as demonstraes financeiras foram preparadas, em todos os
aspetos materiais, de acordo com um referencial de relato financeiro AUDITORIA
aplicvel; e
(b) Relatar sobre as demonstraes financeiras, e comunicar conforme
exigido pelas ISA, de acordo com as concluses a que chegar.
12. Em todos os casos em que no possa ser obtida garantia razovel de fiabilidade
e uma opinio com reservas insuficiente nas circunstncias para fins de
relato aos utentes, as ISA exigem que o auditor emita uma escusa de opinio
ou renuncie ao (ou se demita do)3 trabalho, quando a renncia possvel nos
termos da lei ou regulamento aplicvel.

2
Ver, por exemplo, a ISA 260, Comunicao com os Encarregados da Governao e o pargrafo 43
da ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstraes
Financeiras.
3
Nas ISA, s usado o termo renncia.

85 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

Definies
13. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Auditor O termo auditor usado para referir a pessoa ou pessoas
que conduzem a auditoria, geralmente o scio responsvel pelo
trabalho ou outros membros da equipa de trabalho ou, como aplicvel,
a firma. Quando uma ISA se destina expressamente a que um requisito
ou responsabilidade seja satisfeito pelo scio responsvel pelo
trabalho, usa-se a expresso scio responsvel pelo trabalho, em vez
de auditor. Scio responsvel pelo trabalho e firma devem ser
lidos como se referindo aos seus termos equivalentes do setor pblico,
quando relevante.
(b) Ceticismo profissional Atitude que inclui uma mente interrogativa,
alerta para condies que possam indicar uma possvel distoro
devido a erro ou a fraude, e uma apreciao crtica da prova.
(c) Demonstraes financeiras Uma representao estruturada da
informao financeira histrica, incluindo divulgaes, destinada a
comunicar os recursos econmicos ou as obrigaes de uma entidade
numa determinada data ou as alteraes neles ocorridos durante um
perodo de tempo de acordo com um referencial de relato financeiro. O
termo demonstraes financeiras refere-se geralmente a um conjunto
completo de demonstraes financeiras conforme determinado pelos
requisitos do referencial de relato financeiro aplicvel, mas tambm
se pode referir a uma nica demonstrao financeira. As divulgaes
compreendem informao descritiva ou explicativa preparada de acordo
com o que exigido ou expressamente permitido pelo referencial de
relato financeiro aplicvel, seja na face das demonstraes financeiras,
seja atravs de notas, seja ainda atravs da incorporao de referncia
cruzada. (Ref: Pargrafos A1-A1a)
(d) Distoro Uma diferena entre a quantia, classificao, apresentao,
ou divulgao de um item relatado nas demonstraes financeiras e a
quantia, classificao, apresentao, ou divulgao que exigida para
o item ficar de acordo com o referencial de relato financeiro aplicvel.
As distores podem decorrer de fraude ou de erro.
Quando o auditor expressa uma opinio sobre se as demonstraes
financeiras esto apresentadas de forma apropriada, em todos os
aspetos materiais, ou do uma imagem verdadeira e apropriada, as
distores tambm incluem os ajustamentos de quantias, classificaes,
apresentao ou divulgaes que, no seu julgamento, sejam necessrios

ISA 200 86
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

para que as demonstraes financeiras estejam apresentadas de forma


apropriada, em todos os aspetos materiais, ou deem uma imagem
verdadeira e apropriada.
(e) Encarregados da governao A(s) pessoa(s) ou organizao(es)
(por exemplo, um trustee empresarial) com responsabilidade pela
superviso da direo estratgica da entidade e pelas obrigaes
relacionadas com a responsabilidade da entidade em prestar contas
pelos seus atos. Tal inclui a superviso do processo de relato financeiro.
Para algumas entidades em algumas jurisdies, os encarregados da
governao podem incluir pessoal da gerncia como, por exemplo,
membros executivos de um rgo de gesto de uma entidade do setor
privado ou pblico ou um scio-gerente.
(f) Garantia razovel de fiabilidade No contexto de uma auditoria de
demonstraes financeiras, um nvel de garantia elevado, mas no
absoluto.
(g) Gerncia A(s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela
conduo das operaes da entidade. Para algumas entidades em
algumas jurisdies, a gerncia inclui alguns ou todos os encarregados
da governao, como por exemplo membros executivos de um rgo
de gesto ou um scio-gerente.
(h) Informao financeira histrica Informao expressa em termos
financeiros em relao a uma dada entidade, derivada principalmente
do sistema contabilstico dessa entidade, sobre acontecimentos
econmicos que ocorreram em perodos de tempo passados ou sobre
condies ou circunstncias em determinadas datas no passado.
AUDITORIA
(i) Julgamento profissional A aplicao de formao, conhecimento
e experincia relevantes, no contexto das normas de auditoria, de
contabilidade e ticas, para tomar decises com fundamento acerca das
linhas de ao apropriadas nas circunstncias do trabalho de auditoria.
(j) Premissa, relacionada com as responsabilidades da gerncia e, quando
apropriado, dos encarregados da governao, em que assenta a conduo
de uma auditoria O facto de que a gerncia e, quando apropriado, os
encarregados da governao reconhecem e compreendem que tm as
seguintes responsabilidades, fundamentais para a conduo de uma
auditoria de acordo com as ISA. Isto , responsabilidade:
(i) Pela preparao das demonstraes financeiras de acordo com
o referencial de relato financeiro aplicvel, incluindo, quando
relevante, a sua apresentao apropriada;

87 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

(ii) Pelo controlo interno que a gerncia e, quando apropriado, os


encarregados da governao, determinem ser necessrio para
possibilitar a preparao de demonstraes financeiras isentas
de distoro material devido a fraude ou a erro; e
(iii) Por proporcionar ao auditor:
a. Acesso a toda a informao de que a gerncia e, quando
apropriado, os encarregados da governao tenham
conhecimento e que seja relevante para a preparao das
demonstraes financeiras, tal como registos, documentao
ou outras matrias;
b. Informao adicional que o auditor possa pedir gerncia
e, quando apropriado, aos encarregados da governao para
efeitos da auditoria; e
c. Acesso sem restries s pessoas da entidade de entre as
quais o auditor determina que necessrio obter prova de
auditoria.
No caso de um referencial de apresentao apropriada, a alnea (i)
acima pode ser reexpressa como pela preparao e apresentao
apropriada das demonstraes financeiras de acordo com o referencial
de relato financeiro ou pela preparao de demonstraes financeiras
que deem uma imagem verdadeira e apropriada de acordo com o
referencial de relato financeiro.
A premissa relacionada com as responsabilidades da gerncia e,
quando apropriado, dos encarregados da governao, em que assenta
a conduo de uma auditoria pode tambm ser referida apenas como
a premissa.
(k) Prova de auditoria Informao usada pelo auditor para chegar s
concluses sobre as quais se baseia a sua opinio. A prova de auditoria
inclui no s a informao contida nos registos contabilsticos
subjacentes s demonstraes financeiras mas tambm outras
informaes. Para efeito das ISA:
(i) Suficincia da prova de auditoria a medida da quantidade da
prova de auditoria. A quantidade da prova de auditoria necessria
afetada pela avaliao do auditor dos riscos de distoro
material e tambm pela qualidade de tal prova de auditoria.
(ii) Apropriao da prova de auditoria a medida da qualidade da
prova de auditoria, isto , a sua relevncia e a sua fiabilidade em
apoio das concluses nas quais se baseia a opinio do auditor.

ISA 200 88
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

(l) Referencial de relato financeiro aplicvel Referencial de relato


financeiro adotado pela gerncia e, quando apropriado, pelos
encarregados da governao na preparao das demonstraes
financeiras, que seja aceitvel tendo em vista a natureza da entidade e
o objetivo das demonstraes financeiras, ou que seja exigido por lei
ou regulamento.
A expresso referencial de apresentao apropriada usada para
referir um referencial de relato financeiro que exige o cumprimento
dos seus prprios requisitos e que:
(i) Reconhece explcita ou implicitamente que, para conseguir uma
apresentao apropriada das demonstraes financeiras, pode
ser necessrio que a gerncia faa divulgaes para alm das
especificamente exigidas pelo referencial; ou
(ii) Reconhece explicitamente que pode ser necessrio que a gerncia
no aplique um requisito do referencial para conseguir uma
apresentao apropriada das demonstraes financeiras. Espera-
se que estas situaes s sejam necessrias em circunstncias
extremamente raras.
A expresso referencial de cumprimento usada para referir um
referencial de relato financeiro que exige o cumprimento dos seus
prprios requisitos mas no contm os reconhecimentos de (i) ou (ii)
acima.
(m) Risco de auditoria Risco de o auditor expressar uma opinio de
auditoria inapropriada quando as demonstraes financeiras esto
materialmente distorcidas. O risco de auditoria funo dos riscos de AUDITORIA
distoro material e do risco de deteo.
(n) Risco de deteo O risco de que os procedimentos executados pelo
auditor para reduzir o risco de auditoria para um nvel aceitavelmente
baixo no detetem uma distoro que existe e que possa ser material,
quer individualmente quer quando agregada a outras distores.
(o) Risco de distoro material O risco de as demonstraes financeiras
estarem materialmente distorcidas anteriormente auditoria, o qual
consiste de dois componentes, descritos como segue ao nvel de
assero:
(i) Risco inerente A suscetibilidade de uma assero relativa a
uma classe de transaes, saldo de conta ou divulgao a uma
distoro que possa ser material, individualmente ou agregada

89 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

com outras distores, antes da considerao de quaisquer


controlos relacionados.
(ii) Risco de controlo O risco de que a ocorrncia de uma distoro
relativa a uma classe de transaes, saldo de conta ou divulgao
e que possa ser material, individualmente ou agregada com
outras distores, no seja evitada ou detetada e corrigida em
tempo oportuno pelo controlo interno da entidade.

Requisitos
Requisitos ticos Relativos a uma Auditoria de Demonstraes Financeiras
14. O auditor deve cumprir os requisitos ticos relevantes, incluindo os que
digam respeito independncia, com relao a trabalhos de auditoria de
demonstraes financeiras. (Ref: Pargrafos A14-A17)
Ceticismo Profissional
15. O auditor deve planear e executar uma auditoria com ceticismo profissional,
reconhecendo que podem existir circunstncias que originaram que as
demonstraes financeiras estejam materialmente distorcidas. (Ref:
Pargrafos A18-A22)
Julgamento Profissional
16. O auditor deve exercer julgamento profissional ao planear e executar uma
auditoria de demonstraes financeiras. (Ref: Pargrafos A23-A27)
Prova de Auditoria Suficiente e Apropriada e Risco de Auditoria
17. Para obter garantia razovel de fiabilidade, o auditor deve obter prova de
auditoria suficiente e apropriada para reduzir o risco de auditoria para um
nvel aceitavelmente baixo e, assim, permitir ao auditor extrair concluses
razoveis que sirvam de base para a sua opinio. (Ref: Pargrafos A28-A52)
Conduo de uma Auditoria de Acordo com as ISA
Cumprimento das ISA Relevantes para a Auditoria
18. O auditor deve cumprir todas as ISA relevantes para a auditoria. Uma ISA
relevante para a auditoria quando est em vigor e as circunstncias nela
consideradas se verificam. (Ref: Pargrafos A53-A57)
19. O auditor deve compreender todo o texto de uma ISA, incluindo o seu material
de aplicao e outro material explicativo, para entender os seus objetivos e
aplicar de forma apropriada os seus requisitos. (Ref: Pargrafos A58-A66)

ISA 200 90
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

20. O auditor no deve declarar o cumprimento das ISA no seu relatrio a no


ser que tenha cumprido os requisitos desta ISA e de todas as outras ISA
relevantes para a auditoria.
Objetivos Expostos em ISA Individuais
21. Para atingir os seus objetivos globais, o auditor deve usar os objetivos expostos
nas ISA relevantes ao planear e executar a auditoria, tendo em ateno os
inter-relacionamentos entre as ISA, para: (Ref: Pargrafos A67-A69)
(a) Determinar se quaisquer procedimentos de auditoria alm dos exigidos
pelas ISA so necessrios para prosseguir os objetivos expostos nas
ISA; e (Ref: Pargrafo A70)
(b) Verificar se foi obtida prova de auditoria suficiente e apropriada. (Ref:
Pargrafo A71)
Cumprimento dos Requisitos Relevantes
22. Sem prejuzo do pargrafo 23, o auditor deve cumprir todos os requisitos de
uma ISA, salvo se, nas circunstncias da auditoria:
(a) Toda a ISA no relevante; ou
(b) O requisito no relevante porque condicional e a condio no
existe. (Ref: Pargrafos A72-A73)
23. Em circunstncias excecionais, o auditor pode julgar necessrio no aplicar
um requisito relevante de uma ISA. Nessas circunstncias, o auditor deve
executar procedimentos de auditoria alternativos para alcanar o objetivo
desse requisito. Espera-se que a necessidade de um auditor no aplicar um
requisito relevante s ocorra quando o requisito relativo a um procedimento
especfico a ser executado e, nas circunstncias especficas da auditoria, AUDITORIA
esse procedimento seria ineficaz para atingir o objetivo do requisito. (Ref:
Pargrafo A74)
No Consecuo de um Objetivo
24. Se um objetivo de uma ISA relevante no puder ser atingido, o auditor
deve avaliar se isso o impede de atingir os objetivos gerais do auditor e,
por conseguinte, exige que, de acordo com as ISA, modifique a sua opinio
ou renuncie ao trabalho (quando a renncia for possvel segundo lei ou
regulamento aplicvel). A no consecuo de um objetivo representa uma
matria significativa, que exige documentao de acordo com a ISA 230.4
(Ref: Pargrafos A75A76)

4
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafo 8(c)

91 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Uma Auditoria de Demonstraes Financeiras
A1. Alguns referenciais de relato financeiro podem referir-se a recursos
econmicos ou obrigaes de uma entidade com outros termos. Por exemplo,
podem ser referidos como ativos e passivos de uma entidade e a diferena
entre eles como o capital prprio.
A1a. A informao descritiva ou explicativa exigida incluir pelo referencial de
relato financeiro aplicvel pode ser incorporada atravs de referncia cruzada
para outros documentos, tais como um relatrio de gesto ou um relatrio
de risco. Incorporar atravs de referncia cruzada significa fazer a referncia
das demonstraes financeiras para outros documentos, mas no de outros
documentos para as demonstraes financeiras. Quando o referencial de relato
financeiro aplicvel no proibir expressamente onde se indicar a referncia
cruzada, e a informao est apropriadamente referenciada, tal informao
passa a fazer parte das demonstraes financeiras.
mbito da Auditoria (Ref: Pargrafo 3)
A1b. A opinio do auditor sobre as demonstraes financeiras aborda a questo
de as demonstraes financeiras estarem ou no preparadas, em todos os
aspetos materiais, de acordo com o referencial de relato financeiro aplicvel.
Tal opinio comum a todas as auditorias de demonstraes financeiras.
Assim, a opinio do auditor no assegura, por exemplo, a viabilidade futura
da entidade nem a eficincia ou eficcia com que a gerncia conduziu os
negcios da entidade. Em algumas jurisdies, porm, a lei ou regulamento
aplicvel pode exigir que os auditores deem opinies sobre outras matrias
especficas, tais como a eficcia do controlo interno ou a consistncia de
um relatrio da gerncia com as demonstraes financeiras. Embora as
ISA incluam requisitos e orientao em relao a tais matrias na medida
em que so relevantes para formar uma opinio sobre as demonstraes
financeiras, exigido ao auditor que execute trabalho adicional caso tenha
responsabilidades adicionais para emitir tais opinies.
Preparao das Demonstraes Financeiras (Ref: Pargrafo 4)
A2. A lei ou regulamento pode estabelecer as responsabilidades da gerncia e,
quando apropriado, dos encarregados da governao em relao ao relato
financeiro. Porm, a extenso destas responsabilidades, ou a maneira como
so descritas, pode diferir de uma jurisdio para outra. Apesar destas

ISA 200 92
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

diferenas, uma auditoria de acordo com as ISA conduzida na premissa


de que a gerncia e, quando apropriado, os encarregados da governao
reconheceram e compreenderam que tm responsabilidade:
(a) Pela preparao das demonstraes financeiras de acordo com o
referencial de relato financeiro aplicvel, incluindo, quando relevante, a
sua apresentao apropriada;
(b) Pelo controlo interno que a gerncia e, quando apropriado, os encarregados
da governao, determinam ser necessrio para possibilitar a preparao
de demonstraes financeiras isentas de distoro material devido a fraude
ou a erro; e
(c) Por proporcionar ao auditor:
(i) Acesso a toda a informao de que a gerncia e, quando apropriado,
os encarregados da governao tenham conhecimento e que seja
relevante para a preparao das demonstraes financeiras, tais
como registos, documentao e outras matrias;
(ii) Informao adicional que o auditor possa pedir gerncia e,
quando apropriado, aos encarregados da governao para efeitos
da auditoria; e
(iii) Acesso sem restries s pessoas da entidade das quais o auditor
determina que necessrio obter prova de auditoria.
A3. A preparao das demonstraes financeiras pela gerncia e, quando
apropriado, pelos encarregados da governao exige:
A identificao do referencial de relato financeiro aplicvel, no
contexto de quaisquer leis ou regulamentos relevantes.
AUDITORIA
A preparao das demonstraes financeiras de acordo com esse
referencial.
A incluso de uma descrio adequada desse referencial nas
demonstraes financeiras.
A preparao das demonstraes financeiras exige que a gerncia exera
julgamento ao efetuar estimativas contabilsticas que sejam razoveis nas
circunstncias e que selecione e aplique polticas contabilsticas apropriadas.
Estes julgamentos so feitos no contexto do referencial de relato financeiro
aplicvel.
A4. As demonstraes financeiras podem ser preparadas de acordo com um
referencial de relato financeiro concebido para satisfazer:
As necessidades comuns de informao de um conjunto alargado de
utentes (i.e., demonstraes financeiras com finalidade geral); ou

93 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

As necessidades de informao financeira de utentes especficos (i.e.,


demonstraes financeiras com finalidade especial).
A5. O referencial de relato financeiro aplicvel compreende geralmente normas de
relato financeiro estabelecidas por uma organizao autorizada ou reconhecida
de emisso de normas ou requisitos exigidos por lei ou regulamentos.
Em alguns casos, o referencial de relato financeiro pode abranger no s
normas de relato financeiro estabelecidas por uma organizao autorizada
ou reconhecida de emisso de normas, mas tambm normas exigidas por lei
ou regulamentos. Outras fontes podem proporcionar orientao na aplicao
do referencial de relato financeiro aplicvel. Em alguns casos, o referencial
de relato financeiro aplicvel pode abranger estas fontes, ou pode mesmo
consistir apenas de tais fontes. Estas outras fontes podem incluir:
O ambiente legal e tico, incluindo estatutos, regulamentos, decises
judiciais e obrigaes ticas profissionais relativas a matrias
contabilsticas;
Interpretaes contabilsticas publicadas de autoridade diversa,
emitidas por organizaes emissoras de normas, organizaes
profissionais ou entidades reguladoras;
Opinies publicadas de autoridade diversa sobre assuntos emergentes
de contabilidade provenientes de organizaes emissoras de normas,
organizaes profissionais ou entidades reguladoras;
Prticas gerais e setoriais amplamente reconhecidas e predominantes;
e
Literatura contabilstica.
Quando existirem conflitos entre o referencial de relato financeiro e as fontes
de onde pode ser obtida orientao para a sua aplicao, ou entre as fontes
que compreendem o referencial de relato financeiro, prevalece a fonte com a
mais alta autoridade.
A6. Os requisitos do referencial de relato financeiro aplicvel determinam a
forma e o contedo das demonstraes financeiras. Embora o referencial
possa no especificar como contabilizar ou divulgar todas as transaes ou
acontecimentos, geralmente incorpora princpios suficientemente vastos
que podem servir de base para o desenvolvimento e aplicao de polticas
contabilsticas consistentes com os conceitos subjacentes aos requisitos do
referencial.
A7. Alguns referenciais de relato financeiro so referenciais de apresentao
apropriada, enquanto outros so referenciais de cumprimento. Os referenciais
de relato financeiro que abrangem principalmente as normas de relato
financeiro estabelecidas por uma organizao autorizada ou reconhecida para

ISA 200 94
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

promulgar normas a utilizar por entidades na preparao de demonstraes


financeiras com finalidade geral so muitas vezes concebidos para garantir
uma apresentao apropriada, como acontece por exemplo com as Normas
Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) emitidas pelo International
Accounting Standards Board (IASB).
A8. Os requisitos do referencial de relato financeiro aplicvel tambm determinam
o que constitui um conjunto completo de demonstraes financeiras. Para
alguns referenciais de relato financeiro, as demonstraes financeiras destinam-
se a proporcionar informao acerca da posio financeira, desempenho
financeiro e fluxos de caixa de uma entidade. Para estes referenciais, um
conjunto completo incluiria um balano, uma demonstrao dos resultados,
uma demonstrao de alteraes no capital prprio, uma demonstrao dos
fluxos de caixa e as respetivas notas. Para outros referenciais, uma nica
demonstrao financeira e as respetivas notas podem constituir um conjunto
completo de demonstraes financeiras:
Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade do Setor Pblico
(IPSAS), Relato Financeiro Segundo o Regime de Contabilidade de
Caixa, emitida pelo International Accounting Public Sector Standards
Board, dispe que a principal demonstrao financeira uma
demonstrao de recebimentos e pagamentos de caixa quando uma
entidade do setor pblico prepara as suas demonstraes financeiras de
acordo com essa IPSAS.
Outros exemplos de uma nica demonstrao financeira, cada uma das
quais incluiria as respetivas notas, so:
Balano.
Demonstrao dos resultados ou demonstrao de atividades.
AUDITORIA
Demonstrao de resultados transitados.
Demonstrao de fluxos de caixa.
Demonstrao de ativos e passivos que no inclui o capital
prprio dos proprietrios.
Demonstrao de alteraes no capital prprio dos proprietrios.
Demonstrao de rditos e de gastos.
Demonstrao de atividades por linhas de produtos.
A9. A ISA 210 estabelece requisitos e d orientao sobre a determinao da
aceitabilidade do referencial de relato financeiro aplicvel.5 A ISA 800 aborda

5
ISA 210, Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria, pargrafo 6(a)

95 ISA 200
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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

consideraes especiais quando as demonstraes financeiras so preparadas


de acordo com um referencial com finalidade especial.6
A10. Devido importncia da premissa para a conduo de uma auditoria, exige-
se que o auditor obtenha o acordo da gerncia e, quando apropriado, dos
encarregados da governao de que reconhecem e compreendem que tm
as responsabilidades estabelecidas no pargrafo A2, como pr-condio para
aceitar o trabalho de auditoria.7
Consideraes Especficas para Auditorias no Setor Pblico
A11. Os mandatos para auditorias das demonstraes financeiras de entidades
do setor pblico podem ser mais vastos que os de outras entidades.
Consequentemente, a premissa relativa s responsabilidades da gerncia, sobre
a qual assenta a conduo de uma auditoria das demonstraes financeiras de
uma entidade do setor pblico, pode incluir responsabilidades adicionais, tal
como a responsabilidade pela execuo de transaes e acontecimentos de
acordo com a lei, regulamento ou outra autoridade.8
Forma da Opinio do Auditor (Ref: Pargrafo 8)
A12. A opinio expressa pelo auditor sobre se as demonstraes financeiras esto
preparadas, em todos os aspetos materiais, de acordo com o referencial de
relato financeiro aplicvel. A forma da opinio do auditor depender, porm,
do referencial de relato financeiro aplicvel e de qualquer lei ou regulamento
aplicvel. A maior parte dos referenciais de relato financeiro inclui requisitos
relativos apresentao das demonstraes financeiras; para tais referenciais,
a preparao das demonstraes financeiras de acordo com o referencial de
relato financeiro aplicvel inclui a apresentao.
A13. Quando o referencial de relato financeiro aplicvel um referencial de
apresentao apropriada, como geralmente o caso das demonstraes
financeiras com finalidade geral, a opinio exigida pelas ISA sobre se as
demonstraes financeiras esto apresentadas de forma apropriada, em
todos os aspetos materiais, ou do uma imagem verdadeira e apropriada.
Quando o referencial de relato financeiro aplicvel um referencial de
cumprimento, a opinio exigida sobre se as demonstraes financeiras esto
preparadas, em todos os aspetos materiais, de acordo com o referencial. Salvo
se especificamente declarado de forma diferente, as referncias nas ISA
opinio do auditor cobrem ambas as formas de opinio.

6
ISA 800, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras Preparadas de
Acordo com Referenciais com Finalidade Especial, pargrafo 8
7
ISA 210, pargrafo 6(b)
8
See paragraph A57.

ISA 200 96
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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

Requisitos ticos Relativos a uma Auditoria de Demonstraes Financeiras


(Ref: Pargrafo 14)
A14. O auditor est sujeito a requisitos ticos relevantes, incluindo os que
dizem respeito independncia, em relao aos trabalhos de auditoria de
demonstraes financeiras. Os requisitos ticos relevantes compreendem
geralmente as Partes A e B do Cdigo de tica dos Profissionais de
Contabilidade e Auditoria (o Cdigo do IESBA) emitido pelo International
Ethics Standard Board for Accountants relativos a uma auditoria de
demonstraes financeiras, juntamente com os requisitos nacionais que sejam
mais restritivos.
A15. A Parte A do Cdigo do IESBA estabelece os princpios fundamentais de tica
profissional relevantes para o auditor ao conduzir uma auditoria de demonstraes
financeiras e proporciona uma estrutura conceptual para aplicar esses princpios.
Os princpios fundamentais que o Cdigo do IESBA exige que o auditor cumpra
so:
(a) Integridade;
(b) Objetividade;
(c) Competncia e zelo profissional;
(d) Confidencialidade; e
(e) Comportamento profissional.
A Parte B do Cdigo do IESBA ilustra como o referencial deve ser aplicado
em situaes especficas.
A16. No caso de um trabalho de auditoria, do interesse pblico e, por conseguinte,
exigido pelo Cdigo do IESBA, que o auditor seja independente da entidade AUDITORIA
sujeita a auditoria. O Cdigo do IESBA descreve a independncia como
compreendendo no s a independncia da mente como a independncia na
aparncia. A independncia do auditor em relao entidade salvaguarda a
sua capacidade para formar uma opinio de auditoria sem ser afetado por
influncias que possam comprometer essa opinio. A independncia aumenta
a capacidade do auditor para agir com integridade, ser objetivo e manter uma
atitude de ceticismo profissional.
A17. A Norma Internacional de Controlo de Qualidade (ISQC) 1,9 ou os requisitos
nacionais que sejam pelo menos to exigentes,10 trata das responsabilidades

9
ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Revises de Demonstraes
Financeiras, e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios Relacionados
10
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes Financeiras, pargrafo 2

97 ISA 200
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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

da firma em estabelecer e manter o seu sistema de controlo de qualidade para


trabalhos de auditoria. A ISQC 1 estabelece as responsabilidades da firma em
estabelecer polticas e procedimentos concebidos para lhe proporcionarem
garantia razovel de fiabilidade de que a firma e o seu pessoal cumprem os
requisitos ticos relevantes, incluindo os que dizem respeito independncia.11
A ISA 220 estabelece as responsabilidades do scio responsvel pelo trabalho
no que respeita aos requisitos ticos relevantes. Estas incluem permanecer
alerta, por meio da observao e das indagaes necessrias, para ter
evidncia de incumprimento de requisitos ticos relevantes por membros da
equipa do trabalho, determinar a ao apropriada se tomar conhecimento de
matrias que indiquem que membros da equipa de trabalho no cumpriram
requisitos ticos relevantes e formar uma concluso sobre o cumprimento dos
requisitos de independncia que se apliquem ao trabalho de auditoria.12 A ISA
220 reconhece que a equipa de trabalho tem o direito de confiar no sistema de
controlo de qualidade da firma para satisfazer as suas responsabilidades com
respeito a procedimentos de controlo de qualidade aplicveis ao trabalho de
auditoria individual, a menos que a informao prestada pela firma ou outras
partes sugira o contrrio.
Ceticismo Profissional (Ref: Pargrafo 15)
A18. O ceticismo profissional inclui estar alerta para, por exemplo:
Prova de auditoria que contradiga outra prova de auditoria obtida.
Informao que ponha em causa a fiabilidade de documentos e de
respostas a indagaes a serem usados como prova de auditoria.
Condies que indiquem possvel fraude.
Circunstncias que sugiram a necessidade de procedimentos de
auditoria adicionais, para alm dos exigidos pelas ISA.
A19. necessrio manter o ceticismo profissional durante toda a auditoria se o
auditor quiser, por exemplo, reduzir os riscos de:
No dar conta de circunstncias no usuais.
Generalizar em excesso quando extrai concluses de observaes de
auditoria.
Usar pressupostos no apropriados ao determinar a natureza,
oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria e ao avaliar
os respetivos resultados.

11
ISQC 1, pargrafos 2025
12
ISA 220, pargrafos 912

ISA 200 98
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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

A20. O ceticismo profissional necessrio para a avaliao crtica da prova de


auditoria. Isto inclui questionar as provas de auditoria contraditrias e a
fiabilidade de documentos e respostas a indagaes e de outras informaes
obtidas da gerncia e dos encarregados da governao. Tambm inclui a
considerao da suficincia e apropriao da prova de auditoria obtida luz
das circunstncias, como, por exemplo, no caso em que existem fatores de
risco de fraude e em que um nico documento, de uma natureza que seja
suscetvel de fraude, a nica prova de suporte para uma quantia material da
demonstrao financeira.
A21. O auditor pode aceitar registos e documentos como genunos, salvo se tiver
razes para acreditar no contrrio. Apesar disso, exige-se que o auditor considere
a fiabilidade da informao a ser usada como prova de auditoria.13 Em caso de
dvida acerca da fiabilidade da informao ou de indicaes de possvel fraude
(por exemplo, se houver condies identificadas durante a auditoria que levem o
auditor a acreditar que um documento pode no ser autntico ou que os termos
de um documento podem ter sido falsificados), as ISA exigem que o auditor
aprofunde a sua investigao e determine que modificaes ou adies so
necessrias aos procedimentos de auditoria para resolver o assunto.14
A22. No se espera que o auditor descure a experincia passada da honestidade
e integridade da gerncia da entidade e dos encarregados da governao.
Apesar disso, a crena de que a gerncia e os encarregados da governao
so honestos e ntegros no liberta o auditor da necessidade de manter
ceticismo profissional nem permite que o auditor se contente com uma prova
de auditoria menos persuasiva para obter garantia razovel de fiabilidade.
Julgamento Profissional (Ref: Pargrafo 16)
A23. O julgamento profissional essencial para a adequada conduo de uma AUDITORIA
auditoria. Isto porque a interpretao dos requisitos ticos relevantes e das
ISA e as decises fundamentadas exigidas durante a auditoria no podem ser
feitas sem a aplicao de conhecimentos e experincia relevantes aos factos
e circunstncias. O julgamento profissional necessrio em particular no que
respeita a decises sobre:
A materialidade e o risco de auditoria.
A natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria
usados para satisfazer os requisitos das ISA e recolher prova de
auditoria.

13
ISA 500, Prova de Auditoria, pargrafos 79
14
ISA 240, pargrafo 13; ISA 500, pargrafo 11; ISA 505, Confirmaes Externas, pargrafos 1011, e 16

99 ISA 200
OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

A verificao de que foi obtida prova de auditoria suficiente e


apropriada e da necessidade de fazer mais alguma coisa para atingir os
objetivos das ISA e, assim, os objetivos gerais do auditor.
A avaliao dos julgamentos efetuados pela gerncia na aplicao pela
entidade do referencial de relato financeiro aplicvel.
A elaborao de concluses baseadas na prova de auditoria obtida,
como, por exemplo, a avaliao da razoabilidade das estimativas feitas
pela gerncia na preparao das demonstraes financeiras.
A24. A caracterstica distintiva do julgamento profissional que se espera de um
auditor que este exercido por um auditor cuja formao, conhecimentos e
experincia contriburam para desenvolver as competncias necessrias para
chegar a julgamentos razoveis.
A25. O exerccio de julgamento profissional em qualquer caso particular baseia-se
nos factos e circunstncias que sejam conhecidos do auditor. As consultas
sobre matrias difceis ou contenciosas no decurso da auditoria, no s dentro
da equipa de trabalho mas tambm entre a equipa de trabalho e outros ao
nvel apropriado dentro ou fora da firma, tal como exigido pela ISA 220,15
ajudam o auditor a fazer julgamentos fundamentados e razoveis.
A26. O julgamento profissional pode ser avaliado verificando se reflete uma
aplicao competente dos princpios de auditoria e de contabilidade e se
apropriado luz dos factos e circunstncias que eram conhecidos do auditor
data do seu relatrio e consistente com esses factos e circunstncias.
A27. O julgamento profissional deve ser exercido ao longo da auditoria. Tambm
deve ser apropriadamente documentado. A este respeito, exige-se que
o auditor prepare documentao de auditoria suficiente para habilitar
um auditor experiente, que no tenha prvia ligao com a auditoria, a
compreender os julgamentos profissionais significativos feitos para atingir as
concluses sobre matrias significativas que surgiram durante a auditoria.16 O
julgamento profissional no deve ser usado como justificao para decises
que no sejam suportadas pelos factos e circunstncias do trabalho ou por
prova de auditoria suficiente e apropriada.

15
ISA 220, pargrafo 18
16
ISA 230, pargrafo 8

ISA 200 100


OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

Prova de Auditoria Suficiente e Apropriada e Risco de Auditoria


(Ref: Pargrafos 5 e 17)
Suficincia e Apropriao da Prova de Auditoria
A28. A prova de auditoria necessria para suportar a opinio e o relatrio do
auditor. por natureza cumulativa e principalmente obtida a partir de
procedimentos de auditoria executados no seu decurso. Pode, contudo, incluir
tambm informao obtida de outras fontes tais como auditorias anteriores
(contanto que o auditor determine se ocorreram alteraes desde a auditoria
anterior que possam afetar a sua relevncia para a auditoria corrente17) ou os
procedimentos de controlo de qualidade de uma firma em relao aceitao
e continuao do relacionamento com os clientes. Para alm de outras fontes
dentro e fora da entidade, os registos contabilsticos da entidade so uma fonte
importante de prova de auditoria. A informao que pode ser usada como
prova de auditoria pode tambm ter sido preparada por um perito empregado
da, ou contratado pela, entidade. A prova de auditoria compreende no s
informao que suporta e corrobora as asseres da gerncia, mas tambm
qualquer informao que contradiga tais asseres. Adicionalmente, em
alguns casos, a ausncia de informao (por exemplo, a recusa da gerncia em
proporcionar uma declarao que lhe foi pedida) usada pelo auditor e, por
isso, tambm constitui prova de auditoria. A maior parte do trabalho do auditor
na formao da sua opinio consiste em obter e avaliar prova de auditoria.
A29. A suficincia e a apropriao da prova de auditoria esto inter-relacionadas.
A suficincia a medida da quantidade da prova de auditoria. A quantidade da
prova de auditoria necessria afetada pela avaliao do auditor dos riscos de
distoro (quanto mais altos os riscos avaliados, mais prova de auditoria ser
provavelmente necessria) e tambm pela qualidade de tal prova de auditoria AUDITORIA
(quanto mais elevada for a qualidade, menos prova poder ser necessria).
A obteno de mais prova de auditoria pode, contudo, no compensar a sua
baixa qualidade.
A30. A apropriao a medida da qualidade da prova de auditoria, isto , a sua
relevncia e a sua fiabilidade em proporcionar suporte para as concluses nas
quais se baseia a opinio do auditor. A fiabilidade da prova influenciada pela
sua fonte e pela sua natureza e depende das circunstncias especficas em que
obtida.
A31. Se foi obtida prova de auditoria suficiente e apropriada para reduzir o risco
de auditoria para um nvel aceitavelmente baixo e, assim, habilitar o auditor

17
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente, pargrafo 9

101 ISA 200


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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

a tirar concluses nas quais possa basear a sua opinio, uma questo de
julgamento profissional. A ISA 500 e outras ISA relevantes estabelecem
requisitos adicionais e proporcionam mais orientao aplicvel durante a
auditoria no que diz respeito s consideraes do auditor para obter prova de
auditoria suficiente e apropriada.
Risco de Auditoria
A32. O risco de auditoria funo dos riscos de distoro material e do risco de
deteo. A avaliao dos riscos baseada em procedimentos de auditoria
para obter a informao necessria para essa finalidade e na prova obtida no
decurso da auditoria. A avaliao dos riscos uma questo de julgamento
profissional e no uma questo de capacidade de mensurao precisa.
A33. Para efeito das ISA, o risco de auditoria no inclui o risco de o auditor poder
expressar uma opinio de que as demonstraes financeiras esto materialmente
distorcidas quando no o esto. Este risco geralmente insignificante. Alm
do mais, o risco de auditoria um termo tcnico relacionado com o processo
de auditoria, no se referindo aos riscos de negcio do auditor, tais como
perdas proveniente de litgio, publicidade adversa ou outros acontecimentos
que surjam associados auditoria de demonstraes financeiras.
Riscos de Distoro Material
A34. Os riscos de distoro material podem existir a dois nveis:
Ao nvel global das demonstraes financeiras; e
Ao nvel de assero para classes de transaes, saldos de contas e
divulgaes.
A35. Os riscos de distoro material ao nvel global das demonstraes financeiras
referem-se aos riscos de distoro material que se relacionam de forma
profunda com as demonstraes financeiras como um todo e podem afetar
muitas asseres.
A36. Os riscos de distoro material ao nvel de assero so avaliados a fim
de determinar a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de
auditoria adicionais necessrios para obter prova de auditoria suficiente e
apropriada. Esta prova habilita o auditor a expressar uma opinio sobre as
demonstraes financeiras com um nvel de risco de auditoria aceitavelmente
baixo. Os auditores utilizam vrias abordagens para cumprir o objetivo de
avaliar os riscos de distoro material. Por exemplo, o auditor pode fazer uso
de um modelo que expresse o relacionamento global dos componentes do
risco de auditoria em termos matemticos para chegar a um nvel aceitvel
de risco de deteo. Alguns auditores acham tal modelo til quando planeiam
procedimentos de auditoria.

ISA 200 102


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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

A37. Os riscos de distoro material ao nvel de assero tm dois componentes:


risco inerente e risco de controlo. O risco inerente e o risco de controlo so
riscos da entidade e existem independentemente do risco de auditoria das
demonstraes financeiras.
A38. O risco inerente mais elevado para algumas asseres e respetivas classes de
transaes, saldos de contas, e divulgaes do que para outras. Por exemplo,
pode ser mais elevado para clculos complexos ou para contas que consistam
de quantias derivadas de estimativas contabilsticas sujeitas a uma incerteza
significativa de estimao. As circunstncias externas que do origem a
riscos de negcio podem tambm influenciar o risco inerente. Por exemplo,
desenvolvimentos tecnolgicos podem tornar um dado produto obsoleto,
fazendo com que os inventrios fiquem mais suscetveis a sobrevalorizao.
Certos fatores da entidade e do seu ambiente que se relacionam com vrias
ou todas as classes de transaes, saldos de contas ou divulgaes podem
tambm influenciar o risco inerente a uma assero especfica. Tais fatores
podem incluir, por exemplo, uma insuficincia de fundo de maneio para
continuar as operaes ou uma indstria em declnio, caracterizada por um
grande nmero de falncias.
A39. O risco de controlo funo da eficcia da conceo, implementao e
manuteno do controlo interno aplicado pela gerncia para tratar os riscos
identificados que ameacem a consecuo dos objetivos da entidade relevantes
para a preparao das respetivas demonstraes financeiras. Devido s suas
limitaes inerentes, porm, o controlo interno, no importa se bem ou mal
concebido e operado, s pode reduzir, mas no eliminar, os riscos de distoro
material. Estas limitaes incluem, por exemplo, a possibilidade de erros ou
falhas humanas ou de os controlos serem evitados por via de conluio ou por
AUDITORIA
derrogao no apropriada da gerncia. Consequentemente, existir sempre
algum risco de controlo. As ISA proporcionam as condies pelas quais se
exige que o auditor teste, ou possa escolher testar, a eficcia operacional
dos controlos na determinao da natureza, oportunidade e extenso dos
procedimentos substantivos a executar.18
A40. As ISA no se referem geralmente ao risco inerente e ao risco de controlo
separadamente, mas antes a uma avaliao combinada dos riscos de
distoro material. Porm, o auditor pode fazer avaliaes separadas ou
combinadas do risco inerente e de controlo, em funo das tcnicas ou
metodologias de auditoria preferidas e de consideraes prticas. A avaliao
dos riscos de distoro material pode ser expressa em termos quantitativos,

18
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados, pargrafos 717

103 ISA 200


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DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

como percentagens, ou em termos no quantitativos. Em qualquer caso, a


necessidade de o auditor proceder a avaliaes apropriadas do risco mais
importante do que as diferentes abordagens pelas quais essas avaliaes
podem ser feitas.
A41. A ISA 315 estabelece os requisitos e proporciona orientao na identificao
e avaliao dos riscos de distoro material ao nvel das demonstraes
financeiras e ao nvel da assero.
Risco de Deteo
A42. Para um dado nvel de risco de auditoria, o nvel aceitvel de risco de deteo
inversamente proporcional aos riscos avaliados de distoro material ao
nvel da assero. Por exemplo, quanto maiores so os riscos de distoro
material que o auditor cr existirem, menor o risco de deteo que deve ser
aceite e, consequentemente, mais persuasiva dever ser a prova de auditoria
exigida pelo auditor.
A43. O risco de deteo relaciona-se com a natureza, oportunidade e extenso
dos procedimentos do auditor que so por ele determinados para reduzir o
risco de auditoria para um nvel aceitavelmente baixo. portanto funo da
eficcia de um procedimento de auditoria e da sua aplicao pelo auditor.
Matrias como:
planeamento adequado;
correta afetao de pessoal equipa de trabalho;
aplicao de ceticismo profissional; e
superviso e reviso do trabalho de auditoria executado,
ajudam a aumentar a eficcia de um procedimento de auditoria e da sua
aplicao e a reduzir a possibilidade de um auditor poder selecionar um
procedimento de auditoria no apropriado, aplicar mal um procedimento de
auditoria apropriado ou interpretar mal os resultados da auditoria.
A44. A ISA 300 19 e a ISA 330 estabelecem requisitos e proporcionam orientao
quanto ao planeamento de uma auditoria de demonstraes financeiras e s
respostas do auditor aos riscos avaliados. O risco de deteo, contudo, s
pode ser reduzido, mas no eliminado, dadas as limitaes inerentes de uma
auditoria. Consequentemente, existir sempre algum risco de deteo.

19
ISA 300, Planear uma Auditoria de Demonstraes Financeiras

ISA 200 104


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Limitaes Inerentes a uma Auditoria


A45. No se espera, nem tal possvel, que o auditor reduza o risco de auditoria
a zero, pelo que o auditor nunca pode obter segurana absoluta de que as
demonstraes financeiras esto isentas de distoro material devido a
fraude ou a erro. A razo so as limitaes inerentes a uma auditoria, que
resultam do facto de a maior parte da prova de auditoria sobre a qual o auditor
tira concluses e baseia a sua opinio ser persuasiva e no conclusiva. As
limitaes inerentes a uma auditoria provm:
Da natureza do relato financeiro;
Da natureza dos procedimentos de auditoria; e
Da necessidade de a auditoria ser conduzida num perodo razovel de
tempo e a um custo razovel.
Natureza do Relato Financeiro
A46. A preparao de demonstraes financeiras envolve julgamento da gerncia na
aplicao dos requisitos do referencial de relato financeiro aplicvel aos factos
e circunstncias da entidade. Alm disso, muitos itens das demonstraes
financeiras envolvem decises ou avaliaes subjetivas ou um determinado grau
de incerteza, podendo existir uma variedade de interpretaes ou julgamentos
aceitveis. Consequentemente, alguns itens das demonstraes financeiras
esto sujeitos a um nvel inerente de variabilidade que no pode ser eliminado
pela aplicao de procedimentos de auditoria adicionais. Por exemplo, tal
muitas vezes o caso no que respeita a determinadas estimativas contabilsticas.
Apesar de tudo, as ISA exigem que o auditor considere especificamente se as
estimativas contabilsticas so razoveis no contexto do referencial de relato
financeiro aplicvel e respetivas divulgaes e analise tambm os aspetos AUDITORIA
qualitativos das prticas contabilsticas da entidade, incluindo indicadores de
possveis faltas de iseno nos julgamentos da gerncia.20
Natureza dos Procedimentos de Auditoria
A47. A capacidade do auditor para obter prova de auditoria tem limitaes prticas
e legais. Por exemplo:
possvel que a gerncia ou outros no proporcionem, intencional-
mente ou no, a informao completa relevante para a preparao
das demonstraes financeiras ou que seja pedida pelo auditor. Con-
sequentemente, o auditor no pode estar certo da plenitude da infor-

20
ISA 540, Auditar Estimativas Contabilsticas, Incluindo Estimativas Contabilsticas de Justo
Valor, e Respectivas Divulgaes, e ISA 700, Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes
Financeiras, pargrafo 12

105 ISA 200


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mao, mesmo que tenha executado procedimentos de auditoria para


obter garantia de que foi obtida toda a informao relevante.
A fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente
organizados concebidos para a esconder. Assim, os procedimentos
de auditoria utilizados para recolher prova de auditoria podem ser
ineficazes para detetar uma distoro intencional que envolva, por
exemplo, conluio para falsificar documentao que faa com que
o auditor creia que a prova de auditoria vlida quando no o .
O auditor no est treinado para ser um perito, nem se espera que o
seja, na autenticao de documentos.
Uma auditoria no uma investigao oficial sobre alegados atos
repreensveis. Consequentemente, o auditor no recebe poderes legais
especficos, tal como o poder de busca, que poderiam ser necessrios
para tal investigao.
Oportunidade do Relato Financeiro e Equilbrio entre Beneficio e Custo
A48. A questo da dificuldade, do tempo ou do custo envolvido no por si s uma
base vlida para o auditor omitir um procedimento de auditoria relativamente
ao qual no existe alternativa ou para se dar por satisfeito com prova de
auditoria que menos do que persuasiva. O planeamento apropriado ajuda a
garantir a disponibilidade de tempo e recursos suficientes para a conduo da
auditoria. No obstante, a relevncia da informao e, assim, o seu valor, tende
a diminuir ao longo do tempo, existindo um equilbrio que se procura entre a
fiabilidade da informao e o seu custo. Isto reconhecido em determinados
referenciais de relato financeiro (ver, por exemplo, o Referencial para a
Preparao e Apresentao de Demonstraes Financeiras do IASB). Assim,
existe uma expectativa por parte dos utentes das demonstraes financeiras
de que o auditor formar uma opinio sobre as demonstraes financeiras
num perodo razovel de tempo e a um custo razovel, reconhecendo que
impraticvel tratar toda a informao que possa existir ou abordar todas as
matrias exaustivamente no pressuposto de que a informao est errada ou
fraudulenta at prova em contrrio.
A49. Consequentemente, necessrio que o auditor:
Planeie a auditoria de forma que seja executada eficazmente;
Oriente o seu esforo de auditoria para reas em que os riscos de
distoro material devido a erro ou fraude sejam mais elevados,
havendo portanto um esforo menor para outras reas; e
Use testes e outros meios para examinar as populaes quanto a
distores.

ISA 200 106


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A50. luz das abordagens descritas no pargrafo A49, as ISA contm requisitos
para o planeamento e execuo da auditoria e exigem, nomeadamente, que o
auditor:
Tenha uma base para a identificao e avaliao dos riscos de distoro
material ao nvel das demonstraes financeiras e ao nvel da assero,
executando procedimentos de avaliao do risco e atividades conexas;21
e
Use testes e outros meios para examinar populaes de uma maneira
que proporcione uma base razovel para o auditor extrair concluses
acerca da populao.22
Outras Matrias que Afetam as Limitaes Inerentes a uma Auditoria
A51. No caso de determinadas asseres ou de assuntos em causa, os efeitos
potenciais das limitaes inerentes capacidade do auditor para detetar
distores materiais so particularmente significativas. Tais asseres ou
assuntos incluem:
Fraude, particularmente a fraude que envolve a gerncia de topo ou
conluio. Para mais informaes, ver a ISA 240.
Existncia e plenitude de relacionamentos e de transaes com partes
relacionadas. Para mais informaes, ver a ISA 55023.
Incumprimento de leis e regulamentos. Para mais informaes, ver a
ISA 25024.
Acontecimentos ou condies futuros que ameacem a continuidade de
uma entidade. Para mais informaes, ver a ISA 57025.
As ISA relevantes identificam procedimentos de auditoria especficos para
AUDITORIA
ajudar a mitigar o efeito das limitaes inerentes.
A52. Dadas as limitaes inerentes de uma auditoria, existe um risco inevitvel de
que algumas distores materiais das demonstraes financeiras possam no
ser detetadas, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada e executada
de acordo com as ISA. Consequentemente, a descoberta subsequente de uma
distoro material das demonstraes financeiras devido a fraude ou erro no
indicia, por si s, uma falha na conduo de uma auditoria de acordo com as

21
ISA 315 (Revista), pargrafos 510
22
ISA 330; ISA 500; ISA 520, Procedimentos Analticos; ISA 530, Amostragem de Auditoria
23
ISA 550, Partes Relacionadas
24
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstraes Financeiras
25
ISA 570 (Revista), Continuidade

107 ISA 200


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ISA. Porm, as limitaes inerentes a uma auditoria no so justificao para


o auditor se dar por satisfeito com prova de auditoria que no seja persuasiva.
A deciso sobre se o auditor executou uma auditoria de acordo com as ISA
determinada pelos procedimentos de auditoria executados nas circunstncias,
pela suficincia e apropriao da prova de auditoria obtida em consequncia
dos mesmos e pela adequao do relatrio do auditor baseado na avaliao
dessa prova luz dos objetivos gerais do auditor.
Conduo de uma Auditoria de Acordo com as ISA
Natureza das ISA (Ref: Pargrafo 18)
A53. As ISA, tomadas em conjunto, proporcionam normas para o trabalho
do auditor na consecuo dos seus objetivos gerais. As ISA abordam as
responsabilidades gerais do auditor, bem como as consideraes adicionais
do auditor relevantes para a aplicao dessas responsabilidades a assuntos
especficos.
A54. O mbito, data de entrada em vigor e qualquer limitao especfica da
aplicabilidade de uma determinada ISA so claramente especificados na
mesma. Salvo disposio em contrrio no prprio texto de uma ISA, permite-
se que o auditor a aplique antes da data de entrada em vigor nela especificada.
A55. Ao executar uma auditoria, pode ser exigido ao auditor que cumpra requisitos
legais ou regulamentares adicionais aos das ISA. As ISA no se sobrepem s
leis e regulamentos que regem uma auditoria de demonstraes financeiras.
Se essas leis e regulamentos diferirem das ISA, uma auditoria conduzida
apenas de acordo com as leis ou regulamentos no cumprir automaticamente
as ISA.
A56. O auditor pode tambm conduzir a auditoria no s de acordo com as
ISA mas tambm com as normas de auditoria de uma jurisdio ou pas
especficos. Nestes casos, alm de cumprir com cada uma das ISA relevantes
para a auditoria, pode ser necessrio que o auditor execute procedimentos
de auditoria adicionais a fim de cumprir com as normas relevantes dessa
jurisdio ou desse pas.
Consideraes Especficas para Auditorias no Setor Pblico
A57. As ISA so relevantes para trabalhos do setor pblico. As responsabilidades
do auditor do setor pblico podem, porm, ser afetadas pelo mandato de
auditoria ou por obrigaes das entidades do setor pblico decorrentes de
lei, regulamento ou de outra autoridade (tal como diretivas ministeriais,
requisitos da poltica governamental ou resolues da legislatura), que podem
abranger um mbito mais vasto do que uma auditoria de demonstraes

ISA 200 108


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financeiras de acordo com as ISA. Estas responsabilidades adicionais no


so abordadas nas ISA. Podero ser abordadas nas tomadas de posio da
International Organization of Supreme Audit Institutions ou de organismos
emissores de normas nacionais, ou em orientaes desenvolvidas por
agncias governamentais de auditoria.
Contedo das ISA (Ref: Pargrafo 19)
A58. Alm dos objetivos e requisitos (os requisitos so expressos nas ISA usando
o termo deve), uma ISA contm orientaes, sob a forma de material
de aplicao e outro material explicativo. Pode tambm conter material
introdutrio, que d o contexto relevante para a compreenso apropriada da
ISA, e definies. Por isso, todo o texto da ISA relevante para a compreenso
dos objetivos nela expostos e para a devida aplicao dos seus requisitos.
A59. Quando necessrio, o material de aplicao e outro material explicativo
proporciona explicaes adicionais sobre os requisitos de uma ISA e d
orientao para a sua aplicao. Em particular, pode:
Explicar mais precisamente o que um requisito significa ou o que se
destina a cobrir.
Incluir exemplos de procedimentos que possam ser apropriados nas
circunstncias.
Embora tal orientao no imponha por si um requisito, relevante para a
apropriada aplicao dos requisitos de uma ISA. O material de aplicao e
outro material explicativo pode tambm proporcionar informao de base
sobre as matrias tratadas numa ISA.
A60. Os apndices fazem parte do material de aplicao e outro material explicativo.
A finalidade e o uso pretendido de um apndice so explicados no corpo da AUDITORIA
respetiva ISA ou no ttulo e introduo do prprio apndice.
A61. O material introdutrio pode incluir, conforme necessrio, explicaes sobre:
A finalidade e mbito da ISA, incluindo a forma como se relaciona
com outras ISA.
O assunto em causa da ISA.
As responsabilidades respetivas do auditor e de outros em relao ao
assunto em causa da ISA.
O contexto em que a ISA definida.
A62. Uma ISA pode incluir, numa seco separada com o ttulo Definies,
uma descrio dos significados atribudos a determinados termos para
efeito das ISA. Estas definies so dadas para ajudar a aplicar e interpretar

109 ISA 200


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consistentemente as ISA e no pretendem sobrepor-se a definies que possam


ser estabelecidas para outra finalidade, quer na lei, quer em regulamentao
quer de qualquer outra forma. Salvo indicao em contrrio, esses termos
tero o mesmo significado em todas as ISA. O Glossrio relativo s Normas
Internacionais emitidas pelo International Auditing and Assurance Standards
Board no Manual das Normas Internacionais de Controlo de Qualidade,
Auditoria, Reviso, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios
Relacionados publicado pela IFAC contm uma lista completa de termos
definidos nas ISA. Tambm inclui descries de outros termos previstos nas
ISA, para ajudar a uma interpretao e traduo comuns e consistente.
A63. Sempre que apropriado, o material de aplicao e outro material explicativo
de uma ISA incluem consideraes adicionais especficas s auditorias de
pequenas entidades e de entidades do setor pblico. Estas consideraes
adicionais ajudam a aplicar os requisitos da ISA na auditoria de tais entidades.
Porm, no limitam ou reduzem a responsabilidade do auditor quanto
aplicao e cumprimento dos requisitos das ISA.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A64. Para a especificao das consideraes adicionais para auditorias de
pequenas entidades, pequena entidade refere-se a uma entidade que possui
tipicamente, entre outras, as seguintes caractersticas qualitativas:
(a) Concentrao da propriedade e gerncia num pequeno nmero de
indivduos (muitas vezes um nico indivduo quer seja uma pessoa
singular quer seja uma outra empresa que detm a entidade, desde que
o detentor tenha as caractersticas qualitativas relevantes); e
(b) Uma ou mais das seguintes:
(i) Transaes lineares ou pouco complexas;
(ii) Escriturao simples;
(iii) Poucas linhas de negcio e poucos produtos dentro das linhas
de negcio;
(iv) Poucos controlos internos;
(v) Poucos nveis de gerncia com responsabilidade por uma vasta
gama de controlos; ou
(vi) Pouco pessoal, com muitos dos empregados a deterem um vasto
conjunto de responsabilidades.
Estas caractersticas qualitativas no so exaustivas nem exclusivas das
pequenas entidades, e estas no apresentam necessariamente todas as
caractersticas indicadas.

ISA 200 110


OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

A65. As consideraes especficas para pequenas entidades includas nas ISA foram
desenvolvidas tendo em mente principalmente as entidades no admitidas
cotao. Porm, algumas dessas consideraes podem ser teis nas auditorias
de pequenas entidades admitidas cotao.
A66. As ISA referem-se ao proprietrio de uma pequena entidade que esteja
envolvido na sua gerncia numa base diria como o scio-gerente.
Objetivos Expostos nas ISA Individuais (Ref: Pargrafo 21)
A67. Cada ISA contm um ou mais objetivos que proporcionam uma ligao
entre os requisitos e os objetivos gerais do auditor. Os objetivos de uma ISA
individual servem para focar o auditor no desfecho desejado da ISA, embora
sendo suficientemente especficos para ajudar o auditor a:
Compreender o que precisa de ser realizado e, quando necessrio, os
meios apropriados para o fazer; e
Decidir sobre se algo mais deve ser feito para atingir esses objetivos
nas circunstncias particulares da auditoria.
A68. Os objetivos devem ser entendidos no contexto dos objetivos gerais do auditor,
expostos no pargrafo 11 desta ISA. Tal como em relao aos objetivos gerais
do auditor, a capacidade de atingir um determinado objetivo est igualmente
sujeita s limitaes inerentes a uma auditoria.
A69. Ao usar os objetivos, exige-se que o auditor tenha em ateno os inter-
relacionamentos entre as ISA. Isto porque, conforme indicado no pargrafo
A53, as ISA tratam nalguns casos de responsabilidades gerais e noutros casos
da aplicao dessas responsabilidades a tpicos especficos. Por exemplo,
esta ISA exige que o auditor adote uma atitude de ceticismo profissional; AUDITORIA
isto necessrio em todos os aspetos de planeamento e execuo de uma
auditoria mas no repetido como um requisito de cada ISA. A um nvel mais
pormenorizado, a ISA 315 e a ISA 330 contm, nomeadamente, objetivos
e requisitos que tratam as responsabilidades do auditor na identificao
e avaliao dos riscos de distoro material e na conceo e execuo de
procedimentos de auditoria adicionais para responder a esses riscos avaliados,
respetivamente; estes objetivos e requisitos aplicam-se no decurso de toda
a auditoria. Uma ISA que trate de aspetos especficos da auditoria (por
exemplo, a ISA 540) pode ser mais descritiva na forma como os objetivos
e requisitos de ISA como por exemplo a ISA 315 e a ISA 330 devem ser
aplicados em relao ao seu tema, mas no repete esses objetivos. Assim, ao
atingir o objetivo exposto na ISA 540, o auditor tem em ateno os objetivos
e requisitos de outras ISA relevantes.

111 ISA 200


OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

Uso de Objetivos para Determinar a Necessidade de Procedimentos Adicionais de


Auditoria (Ref: Pargrafo 21(a))
A70. Os requisitos das ISA so concebidos para permitir ao auditor atingir os
objetivos especificados nas ISA e, por conseguinte, os objetivos gerais
do auditor. Espera-se por isso que a aplicao apropriada dos requisitos
das ISA pelo auditor proporcione uma base suficiente para a consecuo
daqueles objetivos. Porm, dado que as circunstncias dos trabalhos de
auditoria variam significativamente e que nem todas essas circunstncias
podem ser antecipadas nas ISA, o auditor responsvel por determinar os
procedimentos de auditoria necessrios para cumprir os requisitos das ISA
e atingir os objetivos. Nas circunstncias de um trabalho, podem existir
matrias particulares que exijam que o auditor execute procedimentos de
auditoria para alm dos exigidos pelas ISA para satisfazer os objetivos nelas
especificados.
Uso de Objetivos para Avaliar Se Foi Obtida Prova de Auditoria Suficiente e
Apropriada (Ref: Pargrafo 21(b))
A71. Exige-se que o auditor use os objetivos para avaliar se foi obtida prova
de auditoria suficiente e apropriada no contexto dos objetivos gerais do
auditor. Se, em consequncia dessa avaliao, o auditor concluir que a prova
de auditoria no suficiente e apropriada, pode seguir uma ou mais das
abordagens seguintes para cumprir o requisito do pargrafo 21(b):
Avaliar se foi ou se ir ser obtida prova de auditoria relevante adicional
em resultado do cumprimento de outras ISA;
Complementar o trabalho executado na aplicao de um ou mais
requisitos; ou
Executar outros procedimentos que o auditor julgue necessrios nas
circunstncias.
Quando for de prever que nada do atrs referido seja praticvel ou possvel
nas circunstncias, o auditor no ser capaz de obter prova de auditoria
suficiente e apropriada, sendo-lhe exigido pelas ISA que determine o efeito
dessa situao no relatrio do auditor ou na capacidade do auditor concluir
o trabalho.
Cumprimento dos Requisitos Relevantes
Requisitos Relevantes (Ref: Pargrafo 22)
A72. Em alguns casos, uma ISA (e portanto todos os seus requisitos) pode no
ser relevante nas circunstncias. Por exemplo, se uma entidade no tem uma
funo de auditoria interna, nada na ISA 610 (Revista)26 relevante.

26
ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos

ISA 200 112


OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

A73. Dentro de uma ISA relevante, podem existir requisitos condicionais. Esses
requisitos sero relevantes quando as circunstncias previstas no requisito se
aplicarem e a condio se verificar. Em termos gerais, o condicionalismo de
um requisito pode ser explcito ou implcito. Por exemplo:
O requisito para modificar a opinio do auditor se existir uma limitao
do mbito da auditoria 27 representa um requisito condicional explcito.
O requisito de comunicar deficincias significativas no controlo interno
identificadas durante a auditoria aos encarregados da governao28, que
depende da existncia de tais deficincias significativas identificadas;
e o requisito de obter prova de auditoria suficiente e apropriada
respeitante apresentao e divulgao de informao por segmentos
de acordo com o referencial de relato financeiro aplicvel29, que
depende desse referencial de relato exigir ou permitir tal divulgao,
representam requisitos condicionais implcitos.
Em alguns casos, um requisito pode ser expresso como sendo condicional
face lei ou regulamento aplicvel. Por exemplo, pode ser pedido ao auditor
que renuncie ao trabalho de auditoria, quando a renncia possvel segundo
lei ou regulamento aplicvel, ou pode ser pedido ao auditor que faa algo,
salvo se proibido por lei ou regulamento. Dependendo das circunstncias,
a permisso ou proibio legal ou regulamentar podem ser explcitas ou
implcitas.
No Aplicao de um Requisito (Ref: Pargrafo 23)
A74. A ISA 230 estabelece os requisitos de documentao nas circunstncias
excecionais em que o auditor no aplica um requisito relevante30. As ISA
no exigem o cumprimento de um requisito que no seja relevante nas
circunstncias da auditoria. AUDITORIA
No Consecuo de um Objetivo (Ref: Pargrafo 24)
A75. Se um objetivo foi ou no atingido uma questo de julgamento profissional
do auditor. Esse julgamento tem em conta os resultados dos procedimentos
de auditoria executados para cumprir os requisitos das ISA e a avaliao
do auditor sobre se foi obtida prova de auditoria suficiente e apropriada e
sobre necessidades adicionais a satisfazer nas circunstncias particulares

27
ISA 705 (Revista), Modificaes Opinio no Relatrio do Auditor Independente, pargrafo 13
28
ISA 265, Comunicar Deficincias no Controlo Interno aos Encarregados da Governao e
Gerncia, pargrafo 9
29
ISA 501, Prova de Auditoria Consideraes Especficas para Itens Seleccionados, pargrafo 13
30
ISA 230, pargrafo 12

113 ISA 200


OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUO DE UMA AUDITORIA
DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA

da auditoria para atingir os objetivos expostos nas ISA. Consequentemente,


as circunstncias que podem dar origem no consecuo de um objetivo
incluem as que:
Impedem o auditor de cumprir os requisitos relevantes de uma ISA.
Resultam em que no seja praticvel ou possvel para o auditor levar
a efeito os procedimentos de auditoria adicionais ou obter mais prova
de auditoria, como tenha determinado que seria necessrio a partir do
uso dos objetivos de acordo com o pargrafo 21, por exemplo devido a
uma limitao na prova de auditoria disponvel.
A76. Uma documentao de auditoria que satisfaz os requisitos da ISA 230 e os
requisitos especficos de documentao de outras ISA relevantes proporciona
prova da base de um auditor para concluir acerca da consecuo dos seus
objetivos gerais. Embora no seja necessrio que um auditor documente
separadamente (por exemplo numa lista de verificao) que objetivos
individuais foram atingidos, a documentao da no consecuo de um
objetivo ajudar o auditor a avaliar se tal falha fez com que no fossem
atingidos os objetivos gerais.

ISA 200 114


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 210

ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras


de perodos com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 2
Objetivo ....................................................................................................... 3
Definies ...................................................................................................... 45
Requisitos
Pr-condies para uma Auditoria ................................................................. 68
Acordo dos Termos do Trabalho de Auditoria ............................................... 912
Auditorias Recorrentes ................................................................................... 13
Aceitao de uma Alterao nos Termos do Trabalho de Auditoria .............. 1417
Consideraes Adicionais na Aceitao do Trabalho .................................... 1821
AUDITORIA
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
mbito desta ISA ........................................................................................... A1
Pr-condies para uma Auditoria ................................................................. A2A20
Acordo dos Termos do Trabalho de Auditoria................................................ A21A27
Auditorias Recorrentes.................................................................................... A28
Aceitao de uma Alterao nos Termos do Trabalho de Auditoria............... A29A33
Consideraes Adicionais na Aceitao do Trabalho..................................... A34A37
Apndice 1: Exemplo de uma Carta de Compromisso de Auditoria
Apndice 2: Determinar a Aceitabilidade de Referenciais com
Finalidade Geral

115 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 210, Acordar os Termos de Trabalhos


de Auditoria, deve ser lida em conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do
Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria.

ISA 210 116


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda as responsabilidades do
auditor quando acorda os termos do trabalho de auditoria com a gerncia
e, quando apropriado, com os encarregados da governao. Isto inclui a
verificao de que esto presentes determinadas pr-condies para uma
auditoria, cuja responsabilidade da gerncia e, quando apropriado, dos
encarregados da governao. A ISA 2201 aborda os aspetos da aceitao do
trabalho controlados pelo auditor. (Ref: Pargrafo A1)
Data de Entrada em Vigor
2. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivo
3. O objetivo do auditor o de aceitar ou continuar um trabalho de auditoria
apenas quando tenha sido acordada a base em que este deve ser executado,
atravs da:
(a) Verificao de que esto presentes as pr-condies para uma auditoria;
e
(b) Confirmao de que h um entendimento comum sobre os termos do
trabalho de auditoria entre o auditor e a gerncia e, quando apropriado,
os encarregados da governao.

Definies AUDITORIA
4. Para efeito das ISA, aplicvel a seguinte definio:
Pr-condies para uma auditoria - A utilizao pela gerncia de um
referencial de relato financeiro aceitvel na preparao das demonstraes
financeiras e o acordo da gerncia e, quando apropriado, dos encarregados da
governao quanto premissa2 em que assenta a conduo de uma auditoria.
5. Para efeitos desta ISA, as referncias a gerncia devem ser lidas doravante
como gerncia e, quando apropriado, os encarregados da governao.

1
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes Financeiras
2
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 13

117 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Requisitos
Pr-condies para uma Auditoria
6. A fim de determinar se esto presentes as pr-condies para uma auditoria,
o auditor dever:
(a) Determinar se o referencial de relato financeiro a aplicar na preparao
das demonstraes financeiras aceitvel; e (Ref: Pargrafos A2A10)
(b) Obter a confirmao da gerncia de que esta reconhece e entende a sua
responsabilidade: (Ref: Pargrafos A11A14, A20)
(i) Pela preparao das demonstraes financeiras de acordo com
o referencial de relato financeiro aplicvel incluindo, quando
relevante, a sua apresentao apropriada; (Ref: Pargrafo A15)
(ii) Pelo controlo interno que a gerncia determine ser necessrio
para possibilitar a preparao de demonstraes financeiras
isentas de distoro material, quer devido a fraude quer a erro; e
(Ref: Pargrafos A16A19)
(iii) Por proporcionar ao auditor:
a. Acesso a toda a informao de que a gerncia tenha
conhecimento e que seja relevante para a preparao de
demonstraes financeiras, como registos, documentao e
outras matrias;
b. Informao adicional que o auditor possa pedir gerncia para
efeitos da auditoria; e
c. Acesso sem restries s pessoas da entidade das quais o
auditor determina que necessrio obter prova de auditoria.
Limitao no mbito Anterior Aceitao do Trabalho de Auditoria
7. Se a gerncia ou os encarregados da governao impuserem uma limitao no
mbito do trabalho do auditor no quadro dos termos do trabalho de auditoria
proposto que seja tal que o auditor considera que resultar numa escusa de
opinio sobre as demonstraes financeiras, o auditor no deve aceitar tal
trabalho limitado como um trabalho de auditoria, salvo se isso lhe for exigido
por lei ou regulamento.
Outros Fatores que Afetam a Aceitao do Trabalho de Auditoria
8. Se as pr-condies para uma auditoria no estiverem verificadas, o auditor
deve debater essa questo com a gerncia. Salvo se exigido por lei ou
regulamento o auditor no deve aceitar o trabalho proposto.

ISA 210 118


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

(a) Se tiver verificado que o referencial de relato financeiro a ser aplicado


na preparao das demonstraes financeiras inaceitvel, exepto
conforme disposto no pargrafo 19; ou
(b) Se no tiver sido obtido a confirmao referida no pargrafo 6(b).
Acordo dos Termos do Trabalho de Auditoria
9. O auditor deve acordar os termos do trabalho de auditoria com a gerncia ou
os encarregados da governao, conforme apropriado. (Ref: Pargrafo A21)
10. Sem prejuzo do pargrafo 11, os termos acordados do trabalho de auditoria
devem ser registados numa carta de compromisso de auditoria ou outra forma
apropriada de acordo escrito e devem incluir: (Ref: Pargrafos A22A25)
(a) O objetivo e o mbito da auditoria das demonstraes financeiras;
(b) As responsabilidades do auditor;
(c) As responsabilidades da gerncia;
(d) A identificao do referencial de relato financeiro aplicvel na
preparao das demonstraes financeiras;
(e) Uma referncia forma e contedo esperados de qualquer relatrio a
ser emitido pelo auditor; e (Ref: Pargrafo A23a)
(f) Uma declarao de que podem existir circunstncias em que um
relatrio pode diferir da forma e contedo esperados.
11. Se a lei ou regulamento estabelecer com suficiente detalhe os termos do
trabalho de auditoria referidos no pargrafo 10, o auditor no precisa de AUDITORIA
os registar num acordo escrito, exceto quanto ao facto de que se aplica
tal lei ou regulamento e que a gerncia reconhece e compreende as suas
responsabilidades conforme estabelecido no pargrafo 6(b). (Ref: Pargrafos
A22, e A26A27)
12. Se a lei ou regulamento estabelecerem responsabilidades da gerncia
semelhantes s descritas no pargrafo 6(b), o auditor pode determinar que
a lei ou regulamento incluem responsabilidades que, no seu julgamento,
so efetivamente equivalentes s estabelecidas naquele pargrafo. Para as
responsabilidades que so equivalentes, o auditor pode usar a redao da lei ou
do regulamento para as descrever no acordo escrito. Para as responsabilidades
que no esto prescritas por lei ou regulamento de forma que o seu efeito
seja equivalente, o acordo escrito deve usar a descrio do pargrafo 6(b).
(Ref: Pargrafo A26)

119 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Auditorias Recorrentes
13. Em auditorias recorrentes, o auditor deve avaliar se as circunstncias exigem
que os termos do trabalho de auditoria sejam revistos e se existe a necessidade
de relembrar entidade os termos existentes do trabalho de auditoria. (Ref:
Pargrafo A28)
Aceitao de uma Alterao nos Termos do Trabalho de Auditoria
14. O auditor no deve acordar uma alterao nos termos do trabalho de auditoria
quando no houver justificao razovel para o fazer. (Ref: Pargrafos
A29A31)
15. Se, antes de concluir o trabalho de auditoria, for pedido ao auditor para alterar
o trabalho de auditoria para um outro trabalho de auditoria que transmita
um nvel mais baixo de segurana, o auditor deve determinar se existe uma
justificao razovel para o fazer. (Ref: Pargrafos A32A33)
16. Se os termos do trabalho de auditoria forem alterados, o auditor e a gerncia
devem acordar e registar os novos termos do trabalho numa carta de
compromisso ou outra forma apropriada de acordo escrito.
17. Se o auditor no for capaz de acordar a alterao dos termos do trabalho
de auditoria e no lhe for permitido pela gerncia continuar o trabalho de
auditoria original, o auditor deve:
(a) Renunciar ao trabalho de auditoria, quando possvel por lei ou
regulamento aplicvel; e
(b) Determinar se existe qualquer obrigao, contratual ou outra, de relatar
as circunstncias a outros, tais como os encarregados da governao,
proprietrios ou reguladores.
Consideraes Adicionais na Aceitao do Trabalho
Normas de Relato Financeiro Suplementadas por Lei ou Regulamento
18. Se as normas de relato financeiro estabelecidas por uma organizao
emissora de normas autorizada ou reconhecida forem suplementadas por lei
ou regulamento, o auditor deve determinar se existem quaisquer conflitos
entre as normas de relato financeiro e os requisitos adicionais. Se existirem
tais conflitos, o auditor deve discutir com a gerncia a natureza dos requisitos
adicionais, e deve chegar a acordo sobre se:
(a) Os requisitos adicionais podem ser satisfeitos mediante divulgaes
adicionais nas demonstraes financeiras; ou
(b) A descrio do referencial de relato financeiro aplicvel nas demons-
traes financeiras pode ser alterada em conformidade.

ISA 210 120


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Se no for possvel qualquer das aes acima, o auditor deve determinar


se ser necessrio modificar a sua opinio de acordo com a ISA 705.3
(Ref: Pargrafo A34)
Referencial de Relato Financeiro Estabelecido por Lei ou Regulamento Outras
Matrias que Afetam a Aceitao
19. Se o auditor tiver determinado que o referencial de relato financeiro
estabelecido por lei ou regulamento seria inaceitvel exceto porque foi
estabelecido por lei ou regulamento, s deve aceitar o trabalho de auditoria
se estiverem reunidas as seguintes condies: (Ref: Pargrafo A35)
(a) A gerncia concorda em prestar nas demonstraes financeiras as
divulgaes adicionais necessrias para evitar que as demonstraes
financeiras sejam suscetveis de induzir em erro; e
(b) reconhecido nos termos do trabalho de auditoria que:
(i) O relatrio do auditor sobre as demonstraes financeiras
incorporar um pargrafo de nfase chamando a ateno dos
utentes para as divulgaes adicionais, de acordo com a ISA
706;4 e
(ii) Salvo quando a lei ou regulamento exija ao auditor que expresse a
sua opinio sobre as demonstraes financeiras usando as frases
so apresentadas de forma apropriada, em todos os aspetos
materiais ou do uma imagem verdadeira e apropriada de
acordo com o referencial de relato financeiro aplicvel, a opinio
do auditor sobre as demonstraes financeiras no incluir tais
frases.
AUDITORIA
20. Se as condies indicadas no pargrafo 19 no se verificarem e se a lei ou
regulamento exigir que o auditor realize o trabalho de auditoria, o auditor
deve:
(a) Avaliar o efeito da natureza enganadora das demonstraes financeiras
no seu relatrio; e
(b) Incluir referncia apropriada a esta matria nos termos do trabalho de
auditoria.

3
ISA 705 (Revista), Modificaes Opinio do Relatrio do Auditor Independente
4
ISA 706 (Revista), Pargrafos de nfase e Outros Pargrafos de Outras Matrias no Relatrio do
Auditor Independente

121 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Relatrio do Auditor Estabelecido por Lei ou Regulamento


21. Em alguns casos, a lei ou regulamento da jurisdio relevante estabelece
um formato e uma redao do relatrio do auditor numa forma ou em
termos que so significativamente diferentes dos requisitos das ISA. Nestas
circunstncias, o auditor deve avaliar:
(a) Se os utentes podem confundir a segurana obtida com a auditoria das
demonstraes financeiras e, em caso afirmativo;
(b) Se a incluso de explicaes adicionais no relatrio do auditor poder
mitigar possveis equvocos.5
Se o auditor concluir que explicaes adicionais no seu relatrio no permitem
mitigar possveis equvocos, no deve aceitar o trabalho de auditoria, salvo
se isso lhe for exigido por lei ou regulamento. Uma auditoria conduzida de
acordo com tal lei ou regulamento no cumpre as ISA. Consequentemente, o
auditor no deve incluir qualquer referncia no seu relatrio que indique que
a auditoria foi conduzida de acordo com as ISA.6 (Ref: Pargrafos A36A37)

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


mbito desta ISA (Ref: Pargrafo 1)
A1. Os trabalhos de garantia de fiabilidade, que incluem trabalhos de auditoria,
s podem ser aceites quando o profissional considerar que sero satisfeitos
requisitos ticos relevantes, tais como a independncia e a competncia
profissional, e quando o trabalho tem determinadas caractersticas.7 As
responsabilidades do auditor em termos de requisitos ticos, no contexto da
aceitao de um trabalho de auditoria e na medida em que estejam dentro do
controlo do auditor, so tratados na ISA 220.8 Esta ISA aborda as matrias
(ou pr-condies) que esto dentro do controlo da entidade e sobre as quais
necessrio que o auditor e a gerncia da entidade cheguem a acordo.

5
ISA 706 (Revista)
6
Ver tambm a ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes Financeiras,
pargrafo 43.
7
Referencial Internacional para Trabalhos de Garantia de Fiabilidade, pargrafo 17
8
ISA 220, pargrafos 911

ISA 210 122


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Pr-Condies para uma Auditoria


O Referencial de Relato Financeiro (Ref: Pargrafo 6(a))
A2. Uma das condies para a aceitao de um trabalho de garantia de fiabilidade
a de que os critrios referidos na definio de um trabalho de garantia de
fiabilidade sejam adequados e estejam disponveis para os destinatrios.9 Os
critrios so os indicadores de referncia usados para avaliar ou mensurar
o assunto em causa incluindo, quando relevantes, indicadores de referncia
de apresentao e divulgao. Critrios adequados permitem a avaliao ou
mensurao razoavelmente consistente de um assunto em causa no contexto
do julgamento profissional. Para efeito das ISA, o referencial de relato
financeiro aplicvel proporciona os critrios que o auditor utiliza para auditar
as demonstraes financeiras, incluindo, quando relevante, a sua apresentao
apropriada.
A3. Sem um referencial de relato financeiro aceitvel, a gerncia no tem uma
base apropriada para preparar as demonstraes financeiras e o auditor no
tem critrios adequados para as auditar. Em muitos casos, o auditor pode
presumir que o referencial de relato financeiro aplicvel aceitvel, conforme
descrito nos pargrafos A8-A9.
Determinar a Aceitabilidade do Referencial de Relato Financeiro
A4. Os fatores relevantes para a determinao pelo auditor da aceitabilidade do
referencial de relato financeiro a aplicar na preparao das demonstraes
financeiras incluem:
A natureza da entidade (por exemplo, se se tratar de uma empresa
comercial, uma entidade do setor pblico ou de uma organizao no
lucrativa); AUDITORIA

A finalidade das demonstraes financeiras (por exemplo, se so


preparadas para satisfazer as necessidades comuns de informao
financeira de um conjunto alargado de utentes ou as necessidades de
informao financeira de utentes especficos);
A natureza das demonstraes financeiras (por exemplo, se se tratar de
um conjunto completo de demonstraes financeiras ou de uma nica
demonstrao financeira); e
Se a lei ou regulamento estabelecem o referencial de relato financeiro
aplicvel.

9
Referencial Internacional para Trabalhos de Garantia de Fiabilidade, pargrafo 17(b)(ii).

123 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

A5. Muitos utentes de demonstraes financeiras no esto em posio de pedir


demonstraes financeiras que satisfaam as suas necessidades especficas
de informao. Embora nem todas as necessidades de informao de utentes
especficos possam ser satisfeitas, h necessidades de informao financeira
comuns a um conjunto alargado de utentes. As demonstraes financeiras
preparadas de acordo com um referencial de relato financeiro concebido para
satisfazer as necessidades comuns de informao de um conjunto alargado de
utentes so designadas demonstraes financeiras com finalidade geral.
A6. Em alguns casos, as demonstraes financeiras sero preparadas de
acordo com um referencial de relato financeiro concebido para satisfazer
as necessidades de informao financeira de utentes especficos. Tais
demonstraes financeiras so designadas demonstraes financeiras
com finalidade especial. As necessidades de informao financeira dos
destinatrios determinaro o referencial de relato financeiro aplicvel nessas
circunstncias. A ISA 800 analisa a aceitabilidade de referenciais de relato
financeiro concebidos para satisfazer as necessidades de utentes especficos.10
A7. Aps o trabalho de auditoria ter sido aceite, podem ser encontradas
deficincias no referencial de relato financeiro aplicvel que indicam que
o mesmo no aceitvel. Quando o uso desse referencial for determinado
por lei ou regulamento, aplicam-se os requisitos dos pargrafos 19 e 20.
Quando o uso desse referencial no determinado por lei ou regulamento, a
gerncia pode decidir adotar um outro referencial que seja aceitvel. Quando
a gerncia o fizer, como exigido pelo pargrafo 16, so acordados novos
termos do trabalho de auditoria para refletir a alterao no referencial, dado
que os termos anteriormente acordados deixaram de ser adequados.
Referenciais com Finalidade Geral
A8. Presentemente, no existe uma base objetiva e indiscutvel globalmente
reconhecida para julgar a aceitabilidade de referenciais com finalidade
geral. Na falta de tal base, as normas de relato financeiro estabelecidas
por organizaes autorizadas ou reconhecidas para promulgar normas
aplicveis em determinados tipos de entidades presumem-se aceitveis
para as demonstraes financeiras com finalidade geral preparadas por tais
entidades, desde que essas organizaes tenham um processo estabelecido
e transparente que envolva deliberao e considerao dos pontos de vista
de um conjunto alargado de interessados. Como exemplos de tais normas de
relato financeiro incluem-se:

10
ISA 800, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras Preparadas de
Acordo com Referenciais com Finalidade Especial, pargrafo 8

ISA 210 124


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

As Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) promulgadas


pelo International Accounting Standards Board;
As Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Pblico (IPSAS)
promulgadas pelo International Public Setor Accounting Standards
Board; e
Os princpios contabilsticos promulgados por uma organizao
emissora de normas autorizada ou reconhecida numa dada jurisdio,
desde que a organizao tenha um processo estabelecido e transparente
que envolva deliberao e considerao dos pontos de vista de um
conjunto alargado de interessados.
Estas normas de relato financeiro so muitas vezes identificadas como o
referencial de relato financeiro aplicvel no quadro da lei ou regulamento
que regem a preparao de demonstraes financeiras com finalidade geral.
Referenciais de relato financeiro estabelecidos por lei ou regulamento
A9. De acordo com o pargrafo 6(a), exige-se que o auditor determine se
aceitvel o referencial de relato financeiro a ser aplicado na preparao das
demonstraes financeiras. Em algumas jurisdies, a lei ou regulamento
podem estabelecer o referencial de relato financeiro a ser usado na preparao
das demonstraes financeiras com finalidade geral para determinados
tipos de entidades. Na falta de indicao em contrrio, presume-se que tal
referencial de relato financeiro aceitvel para demonstraes financeiras
com finalidade geral preparadas por tais entidades. No caso de o referencial
no ser considerado aceitvel, aplicam-se os pargrafos 19 e 20.
Jurisdies que no tm organizaes emissoras de normas ou referenciais de relato AUDITORIA
financeiro estabelecidos
A10. Quando uma entidade est registada ou a operar numa jurisdio que no
tem uma organizao emissora de normas autorizada ou reconhecida, ou
quando o uso do referencial de relato financeiro no est estabelecido por
lei ou regulamento, a gerncia identifica um referencial de relato financeiro
a aplicar na preparao das demonstraes financeiras. O Apndice 2 contm
orientao para a determinao da aceitabilidade dos referenciais de relato
financeiro em tais circunstncias.
Acordo quanto s Responsabilidades da Gerncia (Ref: Pargrafo 6(b))
A11. Uma auditoria de acordo com as ISA conduzida na premissa de que a
gerncia reconhece e compreende que tem as responsabilidades estabelecidas

125 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

no pargrafo 6(b).11 Em algumas jurisdies, tais responsabilidades podem


estar especificadas na lei ou regulamento. Noutras, existir pouca ou nenhuma
definio legal ou regulamentar de tais responsabilidades. As ISA no se
sobrepem s leis ou regulamentos em tais matrias. Porm, o conceito de
uma auditoria independente exige que o papel do auditor no envolva o
assumir da responsabilidade pela preparao das demonstraes financeiras
ou pelo controlo interno da entidade relacionado com essa preparao e que
o auditor tenha uma expectativa razovel de obter a informao necessria
para a auditoria (incluindo informao para alm dos registos contabilsticos
gerais e auxiliares), na medida em que a gerncia seja capaz de a fornecer ou
de a obter. Consequentemente, a premissa fundamental para a conduo de
uma auditoria independente. Para evitar equvocos, chega-se a acordo com
a gerncia de que reconhece e entende que tem tais responsabilidades como
parte do acordo e registo dos termos do trabalho de auditoria constantes dos
pargrafos 9 a 12.
A12. A maneira como as responsabilidades pelo relato financeiro esto divididas
entre a gerncia e os encarregados da governao varia de acordo com os
recursos e a estrutura da entidade e com qualquer lei ou regulamento relevantes,
bem como com as funes respetivas da gerncia e dos encarregados da
governao dentro da entidade. Na maioria dos casos, a gerncia responsvel
pela execuo, enquanto que os encarregados da governao tm a superviso
da gesto. Nalguns casos, os encarregados da governao tero, ou assumiro,
a responsabilidade pela aprovao das demonstraes financeiras ou pela
monitorizao do controlo interno da entidade relacionado com o relato
financeiro. Em grandes entidades ou em entidades pblicas, um subgrupo dos
encarregados da governao, tal como uma comisso de auditoria, pode ser
encarregado de determinadas responsabilidades de superviso.
A13. A ISA 580 exige que o auditor solicite gerncia que declare por escrito
de que deu cumprimento a determinadas responsabilidades prprias.12 Pode
por isso ser apropriado dar conhecimento gerncia que se espera a receo
de tais declaraes escritas, juntamente com as declaraes escritas exigidas
por outras ISA e, quando necessrio, com declaraes escritas que suportem
outras provas de auditoria relevantes para as demonstraes financeiras ou
para uma ou mais asseres especficas das demonstraes financeiras.
A14. Quando a gerncia no reconhece as suas responsabilidades, ou no aceita
prestar as declaraes escritas, o auditor no poder obter prova de auditoria

11
ISA 200, pargrafo A2
12
ISA 580, Declaraes Escritas, pargrafos 1011

ISA 210 126


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

suficiente e apropriada.13 Em tais circunstncias, no seria apropriado que


o auditor aceitasse o trabalho de auditoria, salvo se a lei ou regulamento
exigirem que o faa. Nos casos em que isso acontea, o auditor poder ter de
explicar gerncia a importncia dessas matrias e as implicaes para o seu
relatrio.
Preparao das Demonstraes Financeiras (Ref: Pargrafo 6(b)(i))
A15. A maior parte dos referenciais de relato financeiro incluem requisitos
relativos apresentao das demonstraes financeiras; nesses casos, a
preparao das demonstraes financeiras de acordo com o referencial de
relato financeiro inclui a respetiva apresentao. No caso de um referencial
de apresentao apropriada, a importncia de um objetivo de relato que
garanta uma apresentao apropriada tal que a premissa acordada com a
gerncia inclui uma referncia especfica apresentao apropriada, ou
responsabilidade de assegurar que as demonstraes financeiras do uma
imagem verdadeira e apropriada de acordo com o referencial de relato
financeiro.
Controlo Interno (Ref: Pargrafo 6(b)(ii))
A16. A gerncia mantm o controlo interno que entenda ser necessrio para
possibilitar a preparao de demonstraes financeiras isentas de distoro
material, devido a fraude ou a erro. Devido s suas limitaes inerentes,
o controlo interno, independentemente do seu grau de eficcia, s pode
proporcionar a uma entidade uma garantia razovel de fiabilidade no que
respeita realizao dos seus objetivos de relato financeiro.14
A17. Uma auditoria independente conduzida de acordo com as ISA no serve como
substituto da manuteno do controlo interno necessrio para a preparao AUDITORIA
de demonstraes financeiras pela gerncia. Consequentemente, exige-se
que o auditor obtenha o acordo da gerncia no sentido de que reconhece e
compreende a sua responsabilidade pelo controlo interno. Porm, o acordo
exigido pelo pargrafo 6(b)(ii) no implica que o auditor conclua que o
controlo interno mantido pela gerncia conseguiu o seu propsito ou que est
isento de deficincias.
A18. Compete gerncia determinar que controlo interno necessrio para
permitir a preparao das demonstraes financeiras. A expresso controlo
interno abrange um conjunto alargado de atividades dentro de componentes

13
ISA 580, pargrafo A26
14
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do seu Ambiente, pargrafo A53

127 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

que podem ser descritos como o ambiente de controlo, o processo de


avaliao do risco da entidade, o seu sistema de informaes, incluindo os
respetivos processos de negcio relevantes para o relato financeiro e respetiva
comunicao, atividades de controlo e a monitorizao de controlos. Esta
diviso, porm, no reflete necessariamente a forma como uma dada
entidade pode conceber, implementar e manter o seu controlo interno, ou
como pode classificar qualquer componente especfico.15 O controlo interno
de uma entidade (em particular, os seus livros e registos contabilsticos ou
os seus sistemas contabilsticos) refletir as necessidades da gerncia, a
complexidade do negcio, a natureza dos riscos a que a entidade est sujeita
e a lei e regulamento relevantes.
A19. Nalgumas jurisdies, a lei ou regulamento podem referir-se responsabilidade
da gerncia pela adequao dos livros e registos contabilsticos ou dos
sistemas contabilsticos. Nalguns casos, a prtica geral pode assumir uma
distino entre livros e registos contabilsticos ou sistemas contabilsticos,
por um lado, e o controlo interno ou controlos por outro. Na medida em
que os livros e registos contabilsticos e os sistemas contabilsticos fazem
parte integrante do controlo interno, como referido no pargrafo A18, no
se faz qualquer referncia especfica aos mesmos no pargrafo 6(b)(ii),
no contexto da descrio das responsabilidades da gerncia. Para evitar
equvocos, pode ser apropriado que o auditor explique gerncia o mbito
desta responsabilidade.
Informao adicional (Ref: Pargrafo 6(b)(iii)b)
A19a. A informao adicional que o auditor pode pedir gerncia para efeitos
da auditoria pode incluir, quando aplicvel, matrias relativas a outra
informao nos termos da ISA 720 (Revista). Quando o auditor espera
obter outra informao aps a data do seu relatrio, os termos do trabalho
de auditoria tambm devem reconhecer as suas responsabilidades quanto a
essa informao incluindo, se aplicvel, as aes que possam ser apropriadas
ou necessrias desenvolver se o auditor concluir que existe uma distoro
material na outra informao obtida aps a data do relatrio de auditoria.
Consideraes Relevantes para Pequenas Entidades (Ref: Pargrafo 6(b))
A20. Uma das finalidades de acordar os termos do trabalho de auditoria
evitar equvocos acerca das responsabilidades respetivas da gerncia e
do auditor. Por exemplo, quando um terceiro tiver ajudado na preparao
das demonstraes financeiras, poder ser til lembrar gerncia que a

15
ISA 315 (Revista), pargrafo A58 e Apndice 1

ISA 210 128


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

preparao das demonstraes financeiras de acordo com o referencial de


relato financeiro aplicvel continua a ser da sua responsabilidade.
Acordo dos Termos do Trabalho de Auditoria
Acordar os Termos do Trabalho de Auditoria (Ref: Pargrafo 9)
A21. As funes da gerncia e dos encarregados da governao ao acordarem os
termos do trabalho de auditoria para a entidade dependem da estrutura de
governao da entidade e da lei ou regulamento relevantes.
Carta de Compromisso de Auditoria ou Outra Forma de Acordo Escrito16
(Ref: Pargrafos 1011)
A22. no interesse, tanto da entidade quanto do auditor, que antes de iniciar o
trabalho este envie uma carta de compromisso, de modo a evitar equvocos
com respeito auditoria. Porm, nalguns pases o objetivo e o mbito de
uma auditoria e as responsabilidades da gerncia e do auditor podem estar
suficientemente estabelecidos por lei, ou seja, as matrias descritas no
pargrafo 10 podero j estar estabelecidas. Se bem que nestas circunstncias
o pargrafo 11 s permita ao auditor incluir na carta de compromisso
referncias ao facto de que se aplica essa lei ou regulamento relevantes e de
que a gerncia reconhece e compreende as suas responsabilidades, conforme
estabelecido no pargrafo 6(b), este pode, apesar de tudo, considerar
apropriado incluir as matrias descritas no pargrafo 10 numa carta de
compromisso para informao da gerncia.
Forma e Contedo da Carta de Compromisso de Auditoria
A23. A forma e o contedo da carta de compromisso de auditoria podem variar de
entidade para entidade. A informao includa na carta de compromisso de
auditoria sobre as responsabilidades do auditor pode basear-se na ISA 200.17 AUDITORIA
Os pargrafos 6(b) e 12 desta ISA abordam a descrio das responsabilidades
da gerncia. Alm de incluir as matrias exigidas pelo pargrafo 10, uma carta
de compromisso de auditoria pode tambm fazer referncia, por exemplo:
descrio do mbito da auditoria, incluindo referncia legislao,
regulamentao, s ISA e a regras ticas ou outras de organizaes
profissionais a que o auditor adere.
forma de qualquer outra comunicao dos resultados do trabalho de
auditoria.

16
Nos pargrafos que se seguem, qualquer referncia a uma carta de compromisso de auditoria deve ser
tomada como uma referncia a uma carta de compromisso de auditoria ou outra forma adequada de
acordo escrito.
17
ISA 200, pargrafos 39

129 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Ao requisito para o auditor comunicar matrias relevantes de auditoria


no seu relatrio de acordo com a ISA 701.18
Ao facto de que, devido s limitaes inerentes a uma auditoria,
juntamente com as limitaes inerentes ao controlo interno, existe
um risco inevitvel de que algumas distores materiais possam no
ser detetadas, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada e
executada de acordo com as ISA.
Aos acordos respeitantes ao planeamento e execuo da auditoria,
incluindo a composio da equipa de auditoria.
expectativa de que a gerncia prestar declaraes escritas (ver
tambm o pargrafo A13).
expectativa de que a gerncia proporcionar acesso a toda a
informao que relevante para a preparao das demonstraes
financeiras, incluindo acesso a toda a informao relevante para as
divulgaes.
Ao acordo da gerncia para disponibilizar ao auditor verses
preliminares das demonstraes financeiras, incluindo toda a
informao relevante para a sua preparao, quer seja obtida dos
registos contabilsticos ou no, e qualquer outra informao19 oportuna
que permita ao auditor concluir a auditoria de acordo com o calendrio
proposto.
Ao acordo da gerncia para informar o auditor dos factos que possam
afetar as demonstraes financeiras de que a gerncia possa ter tomado
conhecimento durante o perodo que medeia entre a data do relatrio
do auditor e a data em que as demonstraes financeiras so emitidas.
base sobre a qual so calculados os honorrios e quaisquer acordos
de faturao.
A um pedido para que a gerncia acuse a receo da carta de
compromisso de auditoria e aceite os termos do trabalho nela previstos.
A23a. Quando no for exigido ao auditor que comunique matrias relevantes
de auditoria no seu relatrio, pode ser til fazer referncia na carta de
compromisso de auditoria sobre a possibilidade de o fazer e, em algumas
jurisdies, pode ser necessrio incluir a referncia a essa possibilidade para
que depois possa faz-lo.

18
ISA 701, Comunicar Matria Relevantes de Auditoria no Relatrio do Auditor Independente
19
Tal como definido na ISA 720 (Revista), As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra
Informao

ISA 210 130


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

A24. Quando relevantes, a carta de compromisso de auditoria pode tambm incluir


os seguintes pontos:
Acordos respeitantes ao envolvimento de outros auditores e peritos
nalguns aspetos da auditoria.
Acordos respeitantes ao envolvimento de auditores internos e de outro
pessoal da entidade.
Acordos a estabelecer com o auditor antecessor, se existirem, no caso
de uma auditoria inicial.
Qualquer restrio responsabilidade do auditor, quando tal
possibilidade exista.
Uma referncia a quaisquer acordos adicionais entre o auditor e a
entidade.
Qualquer obrigao de proporcionar a terceiros papis de trabalho de
auditoria.
No Apndice 1 apresentado um exemplo de uma carta de compromisso de
auditoria.
Auditorias de Componentes
A25. Quando o auditor de uma empresa-me tambm o auditor de um componente,
entre os fatores que podem influenciar a deciso de enviar ou no uma carta de
compromisso de auditoria separada ao componente incluem-se os seguintes:
Quem designa o auditor do componente.
Se vai ser emitido um relatrio de auditoria separado sobre o
componente.
AUDITORIA
Os requisitos legais quanto designao para fins de auditoria.
A percentagem de propriedade da empresa-me.
O grau de independncia da gerncia do componente em relao
empresa-me.
Responsabilidades da Gerncia Prescritas por Lei ou Regulamento
(Ref: Pargrafos 1112)
A26. Se nas circunstncias descritas nos pargrafos A22 e A27, o auditor concluir
no ser necessrio registar determinados termos do trabalho de auditoria
numa carta de compromisso, exigido ao auditor, de acordo com o pargrafo
11, que solicite gerncia acordo escrito onde esta reconhece e compreende
as suas responsabilidades estabelecidas no pargrafo 6(b). Porm, segundo
o pargrafo 12, tal acordo escrito pode utilizar a redao prevista na lei ou

131 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

regulamento se tal lei ou regulamento estabelecerem responsabilidades para


a gerncia que sejam de facto equivalentes s descritas no pargrafo 6(b).
A profisso, o organismo emissor de normas de auditoria ou o regulador
da auditoria numa jurisdio podem ter dado orientaes quanto referida
equivalncia.
Consideraes especficas para entidades do setor pblico

A27. A lei ou regulamento que enquadram as auditorias ao setor pblico obrigam


geralmente a que seja designado um auditor do setor pblico e estabelecem
as suas responsabilidades e poderes, incluindo o poder de aceder aos registos
e outras informaes da entidade. Mesmo quando a lei ou o regulamento
estabelecem com suficiente detalhe os termos do trabalho de auditoria, o
auditor do setor pblico pode considerar que h benefcios em emitir uma
carta de compromisso mais completa do que a prevista no pargrafo 11.
Auditorias Recorrentes (Ref: Pargrafo 13)
A28. O auditor pode decidir no enviar uma nova carta de compromisso ou outro
acordo escrito em cada perodo. Porm, os seguintes fatores podem fazer com
que seja apropriado rever os termos do trabalho de auditoria ou relembrar
entidade os termos existentes:
Qualquer indicao de que a entidade interpreta mal o objetivo ou o
mbito da auditoria.
Quaisquer termos revistos ou especiais do trabalho de auditoria.
Uma alterao recente na gerncia de topo.
Uma alterao significativa na propriedade.
Uma alterao significativa na natureza ou dimenso do negcio da
entidade.
Uma alterao dos requisitos legais ou regulamentares.
Uma alterao no referencial de relato financeiro adotado na preparao
das demonstraes financeiras.
Uma alterao noutros requisitos de relato.
Aceitao de uma Alterao nos Termos do Trabalho de Auditoria
Pedido para Alterar os Termos do Trabalho de Auditoria (Ref: Pargrafo 14)
A29. Um pedido da entidade para que o auditor altere os termos do trabalho de
auditoria pode resultar de uma alterao das circunstncias que afetam a
necessidade do servio, de um equvoco quanto natureza de uma auditoria,
conforme originalmente solicitada, ou de uma restrio do mbito do trabalho
de auditoria, quer imposta pela gerncia quer causada por outras circunstncias.

ISA 210 132


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

O auditor, conforme exigido pelo pargrafo 14, analisa a justificao dada


para o pedido, particularmente as implicaes de uma restrio no mbito do
trabalho de auditoria.
A30. Uma alterao das circunstncias que afete os requisitos da entidade ou
um equvoco quanto natureza do servio originalmente solicitado pode
ser considerada uma base razovel para pedir uma alterao ao trabalho de
auditoria.
A31. Pelo contrrio, uma alterao pode no ser considerada razovel se se
afigurar que diz respeito a informao incorreta, incompleta ou insatisfatria.
Um exemplo pode ser quando o auditor incapaz de obter prova de auditoria
suficiente e apropriada no que respeita a contas a receber e a entidade solicita
a alterao do trabalho de auditoria para um trabalho de reviso, de modo a
evitar uma opinio com reservas ou uma escusa de opinio.
Pedido de Alterao do Trabalho de Auditoria para uma Reviso ou para um Servio
Relacionado (Ref: Pargrafo 15)
A32. Antes de dar o seu acordo alterao de um trabalho de auditoria para uma
reviso ou um servio relacionado, um auditor que tenha sido contratado para
executar uma auditoria de acordo com as ISA pode ter que avaliar, alm das
matrias referidas nos pargrafos A29-A31, quaisquer implicaes legais ou
contratuais da alterao.
A33. Se o auditor concluir que h justificao razovel para alterar o trabalho de
auditoria para uma reviso ou servio relacionado, o trabalho de auditoria
executado at data da alterao pode ser relevante para o novo trabalho.
Porm, o trabalho que ter de ser executado e o relatrio a emitir sero os
apropriados ao novo trabalho. A fim de evitar confundir o leitor, o relatrio
sobre o servio relacionado no far referncia: AUDITORIA
(a) Ao trabalho de auditoria original; ou
(b) A quaisquer procedimentos que possam ter sido executados no
trabalho de auditoria original, exceto quando o trabalho de auditoria
alterado para um trabalho segundo procedimentos acordados, caso em
que a referncia aos procedimentos executados constitui uma parte
normal do relatrio.
Consideraes Adicionais na Aceitao do Trabalho
Normas de Relato Financeiro Suplementadas por Lei ou Regulamento
(Ref: Pargrafo 18)
A34. Em algumas jurisdies, a lei ou regulamento podem suplementar as
normas de relato financeiro estabelecidas por uma organizao emissora
de normas autorizada ou reconhecida com requisitos adicionais relativos

133 ISA 210


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

preparao de demonstraes financeiras. Nessas jurisdies, o referencial


de relato financeiro aplicvel para efeito de aplicao das ISA abrange no
s o referencial de relato financeiro identificado mas tambm esses requisitos
adicionais, desde que no colidam com o referencial de relato financeiro
identificado. Tal pode ser o caso, por exemplo, quando a lei ou o regulamento
prescrevem divulgaes para alm das exigidas pelas normas de relato
financeiro ou quando estreitam o conjunto de opes aceitveis que podem
ser tomadas no quadro das normas de relato financeiro.20
Referencial de Relato Financeiro Determinado por Lei ou Regulamento Outras
Matrias que Afetam a Aceitao (Ref: Pargrafo 19)
A35. A lei ou regulamento podem determinar que a redao da opinio do
auditor use as frases apresentam de forma apropriada, em todos os aspetos
materiais ou do uma imagem verdadeira e apropriada num caso em que
o auditor conclua que o referencial de relato financeiro aplicvel estabelecido
por lei ou regulamento seria de outra forma inaceitvel. Neste caso, os termos
da redao estabelecida para o relatrio do auditor so significativamente
diferentes dos requisitos das ISA (ver o pargrafo 21).
Relatrio do Auditor Determinado por Lei ou Regulamento (Ref: Pargrafo 21)
A36. As ISA determinam que o auditor no deve afirmar que cumpriu as ISA a
menos que tenha cumprido todas as ISA relevantes para a auditoria.21 Quando
a lei ou regulamento estabelecem o formato ou a redao do relatrio do
auditor de forma e com termos significativamente diferentes dos requisitos
das ISA e o auditor concluir que a incluso de explicaes adicionais no seu
relatrio no mitigar possveis equvocos, pode considerar a possibilidade
de incluir no seu relatrio uma declarao no sentido de que a auditoria no
foi conduzida de acordo com as ISA. Porm, o auditor encorajado a aplicar
as ISA, incluindo as ISA que tratam a questo do relatrio do auditor, na
medida do praticvel, ainda que no se permita que o auditor refira que a
auditoria foi conduzida de acordo com as ISA.
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico
A37. No setor pblico, a legislao que rege os mandatos de auditoria pode conter
requisitos especficos para esses mandatos, podendo ser exigido ao auditor, por
exemplo, que relate as suas concluses diretamente a um membro do Governo,
ao legislador ou ao pblico se a entidade tentar limitar o mbito da auditoria.

20
ISA 700 (Revista), pargrafo 15, inclui um requisito respeitante avaliao sobre se as demonstraes
financeiras referem adequadamente ou descrevem o referencial de relato financeiro aplicvel.
21
ISA 200, pargrafo 20

ISA 210 134


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Apndice 1
(Ref: Pargrafos A2324)

Exemplo de uma Carta de Compromisso de Auditoria


Apresenta-se em seguida um exemplo de uma carta de compromisso para uma
auditoria de demonstraes financeiras com finalidade geral preparadas de acordo
com as Normas Internacionais de Relato Financeiro. Este exemplo de carta no
obrigatrio, destinando-se apenas a ser usado como um guia aplicvel conjuntamente
com as consideraes que constam desta ISA, e deve ser ajustado em funo das
circunstncias e requisitos especficos. A carta foi redigida tendo em vista a auditoria
de demonstraes financeiras para um nico perodo de relato e deve ser adaptada se
se destinar ou se houver inteno de a aplicar a auditorias recorrentes (ver o pargrafo
13 desta ISA). Pode ser apropriado obter aconselhamento jurdico quanto adequao
da carta proposta.

***

Ao representante apropriado da gerncia ou dos encarregados da governao da


Sociedade ABC:22
[Objetivo e mbito da auditoria]
Solicitaram-nos23 que auditssemos as demonstraes financeiras da Sociedade ABC,
que compreendem o balano (ou demonstrao da posio financeira) em 31 de
dezembro de 20X1, e a demonstrao dos resultados (ou demonstrao do resultado
integral), a demonstrao de alteraes no capital prprio e a demonstrao de fluxos
de caixa relativas ao ano findo naquela data, bem como as notas s demonstraes AUDITORIA
financeiras, incluindo um resumo das polticas contabilsticas significativas. Temos
o prazer de confirmar pela presente a nossa aceitao e o nosso entendimento deste
trabalho de auditoria. A nossa auditoria ser conduzida com o objetivo de expressarmos
uma opinio sobre as demonstraes financeiras.
Os objetivos da nossa auditoria so obter segurana razovel sobre se as demonstraes
financeiras como um todo esto isentas de distores materiais, devido a fraude ou
erro, e emitir um relatrio de auditoria que inclua a nossa opinio. Segurana razovel
um grau de segurana elevado, mas no uma garantia de que uma auditoria
executada de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria (ISA) detetar

22
Os destinatrios e as referncias na carta sero os que forem apropriados nas circunstncias do trabalho,
incluindo a jurisdio relevante. importante referir-se s pessoas apropriadas ver pargrafo A21.
23
As referncias nesta carta a vs, ns, gerncia, encarregados da governao e auditor
devero ser usadas ou alteradas conforme apropriado nas circunstncias.

135 ISA 210 APNDICE 1


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

sempre uma distoro material quando existir. As distores podem ter origem em
fraude ou erro e so consideradas materiais se, individual ou agregadamente, puderem
com razoabilidade influenciar as decises econmicas tomadas pelos utilizadores com
base nessas demonstraes financeiras.
[Responsabilidades do auditor]
Executaremos a nossa auditoria de acordo com as ISA as quais exigem que
cumpramos requisitos ticos. Como parte da auditoria de acordo com as ISA, faremos
julgamentos profissionais e manteremos ceticismo profissional ao longo da auditoria.
Adicionalmente:
Identificaremos e analisaremos os riscos de distoro material das
demonstraes financeiras, devido a fraude ou erro, conceberemos e
executaremos procedimentos de resposta aos riscos identificados, e obteremos
prova que seja suficiente e apropriada que proporcione uma base para a nossa
opinio. O risco de no detetarmos uma distoro material resultante de fraude
maior do que o que resulta de erro, dado que a fraude pode envolver conluio,
falsificao, omisses intencionais, falsas declaraes ou no aplicao de
controlos internos.
Obteremos conhecimento do controlo interno relevante para a auditoria a fim de
conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstncias,
mas no com a finalidade de expressar uma opinio sobre a eficcia do controlo
interno24 da entidade. Porm, comunicar-vos-emos por escrito quaisquer
deficincias significativas de controlo interno relevantes para a auditoria das
demonstraes financeiras que tenhamos identificado durante a mesma.
Avaliaremos a adequao dos princpios contabilsticos usados e a razoabilidade
das estimativas contabilsticas e divulgaes efetuadas pela gerncia.
Avaliaremos a apropriao do uso pela gerncia da continuidade e, com base na
prova obtida, concluiremos sobre se existe alguma incerteza material relativa
a acontecimentos ou condies que possam colocar dvida significativa sobre
a capacidade da sociedade em prosseguir a sua atividade. Se concluirmos que
existe uma incerteza material, exigido que chamemos a ateno no nosso
relatrio para as respetivas divulgaes nas demonstraes financeiras ou, se
tais divulgaes forem inadequadas, modifiquemos a nossa opinio. As nossas
concluses so baseadas na prova de auditoria que obtivemos at data do
nosso relatrio. Porm, futuros acontecimentos ou condies podem causar que
a sociedade no d continuidade sua atividade.

24
Esta frase pode ser modificada, como apropriado, em circunstncias em que o auditor tambm tem
a responsabilidade de emitir uma opinio sobre a eficcia do controlo interno em conjuno com a
auditoria das demonstraes financeiras.

ISA 210 APNDICE 1 136


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Avaliaremos a apresentao global, a estrutura e o contedo das demonstraes


financeiras, incluindo as divulgaes, e se as demonstraes financeiras
representam as transaes e acontecimentos subjacentes de uma forma que
atinja uma apresentao apropriada.
Devido s limitaes inerentes a uma auditoria, juntamente com as limitaes
inerentes ao controlo interno, existe inevitavelmente o risco de que algumas distores
materiais possam no ser detetadas, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada
e executada de acordo com as ISA.
[Responsabilidades da gerncia e identificao do referencial de relato financeiro
aplicvel (para efeitos deste exemplo, assume-se que o auditor no considera que a
lei ou regulamento prescrevem essas responsabilidades em termos apropriados; so
por isso usadas as descries constantes do pargrafo 6(b) desta ISA).]
A nossa auditoria ser conduzida na base de que [a gerncia e, quando apropriado,
os encarregados da governao]25 reconhecem e compreendem que tm a
responsabilidade:
(a) Pela preparao e apresentao apropriadas das demonstraes financeiras de
acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro;26
(b) Pelo controlo interno que [a gerncia] determine ser necessrio para possibilitar
a preparao de demonstraes financeiras isentas de distoro material, devido
a fraude ou a erro; e
(c) De nos proporcionarem27:
(i) Acesso a toda a informao de que [a gerncia] tenha conhecimento e
que seja relevante para a preparao das demonstraes financeiras, tais
como registos, documentao e outras matrias; AUDITORIA
(ii) Informaes adicionais que possamos pedir [gerncia] para efeitos da
auditoria; e
(iii) Acesso sem restries a pessoas que dentro da entidade determinemos
ser necessrio contactar para obter prova de auditoria.
Como parte do nosso processo de auditoria, solicitaremos [ gerncia e, quando
apropriado, aos encarregados da governao], confirmao escrita respeitante a
declaraes que nos foram feitas relacionadas com a auditoria.

25
Usar a terminologia apropriada s circunstncias.
26
Ou, se apropriado, Pela preparao de demonstraes financeiras que deem uma imagem verdadeira
e apropriada de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro.
27
Ver pargrafo A23 com exemplos de outras matrias relativas a responsabilidades da gerncia que
possam ser includas.

137 ISA 210 APNDICE 1


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Esperamos uma total cooperao do vosso pessoal durante a nossa auditoria.


[Outras informaes relevantes]
[Inserir outras informaes, tais como honorrios e faturao acordados e outros
termos especficos, conforme apropriado]
[Relato]
[Inserir referncia apropriada forma e contedo esperados do relatrio do auditor,
incluindo, se aplicvel, o relato de outra informao de acordo com a ISA 720
(revista).]
A forma e o contedo do nosso relatrio podero ter de ser alterados luz das
concluses da nossa auditoria.
Queiram assinar e devolver a cpia anexa desta carta para indicar o vosso
reconhecimento e aceitao dos termos relativos nossa auditoria das demonstraes
financeiras, incluindo as nossas responsabilidades respetivas.
XYZ & Co.
Tommos conhecimento e concordamos em nome da Sociedade ABC
(assinado)
........................
Nome e Ttulo
Data

ISA 210 APNDICE 1 138


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

Apndice 2
(Ref: Pargrafo A10)

Determinar a Aceitabilidade de Referenciais com Finalidade Geral


Jurisdies que No Tm Organizaes Emissoras de Normas Autorizadas ou
Reconhecidas ou Referenciais de Relato Financeiro Estabelecidos por Lei ou
Regulamento
1. Conforme explicado no pargrafo A10 desta ISA, quando uma entidade est
registada ou est a operar numa jurisdio que no tem uma organizao
emissora de normas autorizada ou reconhecida, ou em que o uso do referencial
de relato financeiro no estabelecido por lei ou regulamento, a gerncia
identifica um referencial de relato financeiro aplicvel. A prtica nestas
jurisdies muitas vezes usar as normas de relato financeiro estabelecidas
por uma das organizaes descritas no pargrafo A8 desta ISA.
2. Alternativamente, podem existir convenes contabilsticas estabelecidas
numa dada jurisdio que so geralmente reconhecidas como o referencial
de relato financeiro para as demonstraes financeiras com finalidade geral
preparadas por determinadas entidades que operam nessa jurisdio. Quando
for adotado um tal referencial de relato financeiro, o pargrafo 6(a) desta ISA
exige que o auditor determine se pode considerar que, coletivamente, essas
convenes contabilsticas constituem um referencial de relato financeiro
aceitvel para demonstraes financeiras com finalidade geral. Quando as
convenes contabilsticas forem amplamente usadas numa dada jurisdio,
a profisso pode ter analisado em nome dos auditores a aceitabilidade do
referencial de relato financeiro nessa jurisdio. Alternativamente, o auditor AUDITORIA
pode fazer essa determinao verificando se as convenes contabilsticas
apresentam os atributos geralmente existentes nos referenciais de relato
financeiro aceitveis (ver o pargrafo 3 adiante), ou comparando as
convenes contabilsticas com os requisitos de um referencial de relato
financeiro existente considerado como aceitvel (ver o pargrafo 4 adiante).
3. Os referenciais de relato financeiro aceitveis tm geralmente os atributos que
se seguem, que resultam em informao dada nas demonstraes financeiras
que til aos utentes:
(a) Relevncia, no sentido em que a informao dada nas demonstraes
financeiras relevante para a natureza da entidade e a finalidade das
demonstraes financeiras. Por exemplo, no caso de uma empresa
comercial que prepare demonstraes financeiras com finalidade geral, a
relevncia avaliada em termos da informao necessria para satisfazer

139 ISA 210 APNDICE 2


ACORDAR OS TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA

as necessidades comuns de informao de um conjunto alargado de


utentes para tomarem as suas decises econmicas. Estas necessidades so
geralmente satisfeitas apresentando a posio financeira, o desempenho
financeiro e os fluxos de caixa da empresa comercial.
(b) Plenitude, no sentido em que no so omitidas transaes e acontecimentos,
saldos de contas e divulgaes que possam afetar concluses baseadas nas
demonstraes financeiras.
(c) Fiabilidade, no sentido em que a informao dada nas demonstraes
financeiras:
(i) Reflete, quando aplicvel, a substncia econmica dos
acontecimentos e transaes e no meramente a sua forma legal;
e
(ii) Resulta numa avaliao, mensurao, apresentao e divulgao
razoavelmente consistentes, quando usadas em circunstncias
similares.
(d) Neutralidade, no sentido em que contribui para a prestao nas
demonstraes financeiras de informao isenta.
(e) Compreensibilidade, no sentido em que a informao que consta
das demonstraes financeiras clara e abrangente, no permitindo
interpretaes significativamente diferentes.
4. O auditor pode decidir comparar as convenes contabilsticas com os
requisitos de um referencial de relato financeiro existente considerado
aceitvel. Por exemplo, o auditor pode comparar as convenes contabilsticas
com as IFRS. Para uma auditoria a uma pequena entidade, o auditor pode
decidir comparar as convenes contabilsticas com um referencial de
relato financeiro especificamente desenvolvido para tais entidades por uma
organizao emissora de normas autorizada ou reconhecida. Quando o
auditor fizer tal comparao e forem identificadas diferenas, a deciso sobre
se as convenes contabilsticas adotadas na preparao e apresentao das
demonstraes financeiras constituem um referencial de relato financeiro
aceitvel inclui a considerao da razo das diferenas e a possibilidade de
que a aplicao das convenes contabilsticas, ou a descrio do referencial
de relato financeiro nas demonstraes financeiras, possa resultar em
demonstraes financeiras suscetveis de induzir em erro.
5. Uma acumulao de convenes contabilsticas desenvolvidas para dar
satisfao a preferncias individuais no constitui um referencial de relato
financeiro para demonstraes financeiras com finalidade geral aceitvel. De
forma anloga, um referencial de cumprimento no ser um referencial de
relato financeiro aceitvel, a menos que seja geralmente aceite na jurisdio
em causa pelos preparadores e pelos utentes.

ISA 210 APNDICE 2 140


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 220

CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE


DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
Sistema de Controlo de Qualidade e Papel da Equipa de Trabalho ............... 2-4
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 5
Objetivo ....................................................................................................... 6
Definies ...................................................................................................... 7
Requisitos
Responsabilidades de Liderana para a Qualidade em Auditorias................. 8
Requisitos ticos Relevantes ......................................................................... 9-11
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com os Clientes e de
Trabalhos de Auditoria ............................................................................ 12-13 AUDITORIA
Designao das Equipas de Trabalho ............................................................. 14
Execuo do Trabalho .................................................................................... 15-22
Monitorizao ................................................................................................ 23
Documentao ................................................................................................ 24-25
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Sistema de Controlo de Qualidade e Papel das Equipas de Trabalho ............ A1-A2
Responsabilidades de Liderana para a Qualidade em Auditorias ................ A3
Requisitos ticos Relevantes ......................................................................... A4-A7
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com os Clientes e de
Trabalhos de Auditoria ............................................................................ A8-A9

141 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Designao das Equipas de Trabalho ........................................................... A10-A12


Execuo do Trabalho ................................................................................... A13-A31
Monitorizao .............................................................................................. A32-A34
Documentao ................................................................................................ A35

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 220, Controlo de Qualidade para uma


Auditoria de Demonstraes Financeiras, deve ser lida em conjuno com a ISA
200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de
Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.

ISA 220 142


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda as responsabilidades
especficas do auditor no que se refere aos procedimentos de controlo de
qualidade para uma auditoria de demonstraes financeiras. Tambm aborda,
quando aplicvel, as responsabilidades do revisor do controlo de qualidade
do trabalho. Esta ISA deve ser lida em conjunto com os requisitos ticos
relevantes.
Sistema de Controlo de Qualidade e Papel das Equipas de Trabalho
2. Os sistemas, polticas e procedimentos de controlo de qualidade so da
responsabilidade da firma de auditoria. Segundo a ISQC 1, a firma tem a
obrigao de estabelecer e manter um sistema de controlo de qualidade que
lhe proporcione garantia razovel de fiabilidade de que:
(a) A firma e o seu pessoal cumprem as normas profissionais e os requisitos
legais e regulamentares aplicveis; e
(b) Os relatrios emitidos pela firma ou pelos scios responsveis pelo
trabalho so apropriados nas circunstncias.1
Esta ISA est elaborada na base de que a firma est sujeita ISQC 1 ou a
requisitos nacionais que so pelo menos to exigentes. (Ref: Pargrafo A1)
3. No contexto do sistema de controlo de qualidade da firma, as equipas de
trabalho tm a responsabilidade de implementar procedimentos de controlo
de qualidade que sejam aplicveis ao trabalho de auditoria e proporcionem
firma informao relevante que possibilite o funcionamento da parte do
sistema de controlo de qualidade da firma relativa independncia. AUDITORIA

4. As equipas de trabalho podem confiar no sistema de controlo de qualidade


da firma, a menos que a informao proporcionada pela firma ou por outra
entidade sugira o contrrio. (Ref: Pargrafo A2)
Data de Entrada em Vigor
5. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

1
ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Revises de Demonstraes
Financeiras, e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios Relacionados, pargrafo 11

143 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Objetivo
6. O objetivo do auditor implementar procedimentos de controlo de qualidade
ao nvel do trabalho que lhe proporcionem garantia razovel de fiabilidade
de que:
(a) A auditoria cumpre as normas profissionais e os requisitos legais e
regulamentares; e
(b) O relatrio emitido pelo auditor apropriado nas circunstncias.

Definies
7. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Entidade admitida cotao Uma entidade cujas partes de capital
ou instrumentos de dvida esto cotados ou admitidos cotao
numa bolsa de valores reconhecida ou so transacionados segundo os
regulamentos de uma bolsa de valores reconhecida ou outro organismo
equivalente.
(b) Equipa de trabalho Todos os scios e pessoal que executam o trabalho,
incluindo quaisquer indivduos designados pela firma ou por uma firma
da rede que executam procedimentos de auditoria nesse trabalho. Isto
exclui um perito externo do auditor contratado pela firma ou por uma
firma da rede2. O termo equipa de trabalho tambm exclui indivduos
dentro da funo de auditoria interna do cliente que prestam assistncia
direta a um trabalho de auditoria quando o auditor externo cumpre os
requisitos da ISA 610 (Revista).3
(c) Firma Um profissional individual, parceria, sociedade ou outra
entidade de contabilistas ou auditores profissionais.
(d) Firma da rede Uma firma ou entidade que pertence a uma rede.
(e) Inspeo Em relao a trabalhos de auditoria concludos,
procedimentos concebidos para proporcionar evidncia do
cumprimento pelas equipas de trabalho das polticas e procedimentos
de controlo de qualidade da firma.

2
ISA 620, Usar o Trabalho de um Perito do Auditor, pargrafo 6(a), define a expresso perito do
auditor.
3
A ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos, estabelece limites sobre a utilizao de
apoio direto dos auditores internos e tambm reconhece que o auditor externo pode estar proibido por
lei ou regulamento de obter apoio direto de auditores internos. Por isso, a utilizao de apoio direto
restrito a situaes em que permitido.

ISA 220 144


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(f) Monitorizao Um processo que abrange a considerao e avaliao


contnuas do sistema de controlo de qualidade da firma, incluindo uma
inspeo peridica a uma seleo de trabalhos concludos, concebido
para proporcionar firma segurana razovel de que o seu sistema de
controlo de qualidade est a operar com eficcia.
(g) Normas profissionais Normas Internacionais de Auditoria (ISA) e
requisitos ticos relevantes.
(h) Pessoa externa adequadamente qualificada - Um indivduo externo
firma com capacidade e competncia para atuar como scio
responsvel pelo trabalho, como por exemplo um scio de uma outra
firma ou um empregado (com experincia apropriada), seja de uma
organizao profissional cujos membros possam executar auditorias de
informao financeira histrica, seja de uma organizao que preste
servios relevantes de controlo de qualidade.
(i) Pessoal Scios e empregados tcnicos.
(j) Pessoal Tcnico - Profissionais no scios, incluindo quaisquer peritos
que a firma empregue
(k) Rede Uma grande estrutura que:
(i) Tem como objetivo a cooperao, e
(ii) Est claramente orientada para a partilha de lucros ou de custos,
apresenta propriedade, controlo ou gesto comum ou partilha
polticas e procedimentos de controlo de qualidade, uma
estratgia de negcio, o uso de um nome de marca ou uma parte
significativa de recursos profissionais comuns. AUDITORIA
(l) Requisitos ticos relevantes Requisitos ticos a que a equipa de
trabalho e o revisor do controlo de qualidade do trabalho esto sujeitos,
os quais compreendem geralmente as Partes A e B do Cdigo de tica
dos Profissionais de Contabilidade e Auditoria (Cdigo do IESBA) da
International Ethics Standards Board for Accountants relativos a uma
auditoria de demonstraes financeiras, juntamente com os requisitos
ticos nacionais que sejam mais restritivos.
(m) Reviso do controlo de qualidade do trabalho Um processo concebido
para proporcionar uma avaliao objetiva, data do relatrio do auditor
ou antes dessa data, dos julgamentos significativos que a equipa de
trabalho fez e das concluses a que chegou ao formular o relatrio.
O processo de reviso do controlo de qualidade do trabalho destina-
se apenas a auditorias de demonstraes financeiras de entidades

145 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

admitidas cotao e a outros trabalhos de auditoria, se existirem,


relativamente aos quais a firma tenha determinado que necessria
uma tal reviso.
(n) Revisor do controlo de qualidade do trabalho Um scio, outra pessoa
da firma, pessoa externa adequadamente qualificada ou uma equipa
constituda por estes indivduos, nenhum dos quais membro da equipa
de trabalho, com experincia e autoridade suficiente e apropriada para
avaliar objetivamente os julgamentos significativos que a equipa de
trabalho fez e as concluses a que chegou ao formular o relatrio.
(o) Scio Qualquer indivduo com autoridade para obrigar a firma com
respeito execuo de um trabalho de servios profissionais.
(p) Scio responsvel pelo trabalho4 O scio ou outra pessoa na firma
que responsvel pelo trabalho de auditoria e pela sua execuo e pelo
relatrio do auditor emitido em nome da firma, e que goza, quando
necessrio, de autorizao adequada concedida por um organismo
profissional, legal ou regulador.

Requisitos
Responsabilidades de Liderana para a Qualidade em Auditorias
8. O scio responsvel pelo trabalho deve assumir a responsabilidade pela
qualidade global em cada trabalho de auditoria para o qual foi designado.
(Ref: Pargrafo A3)
Requisitos ticos Relevantes
9. Ao longo do trabalho de auditoria, o scio responsvel pelo trabalho dever
permanecer alerta, por meio da observao e das indagaes necessrias,
para identificar eventuais indcios de incumprimento de requisitos ticos
relevantes por membros da equipa de trabalho. (Ref: Pargrafos A4-A5)
10. Se chegaram ao conhecimento do scio responsvel pelo trabalho, por
intermdio do sistema de controlo de qualidade da firma ou de outra forma,
matrias que indiquem que os membros da equipa de trabalho no cumpriram
requisitos ticos relevantes, o scio responsvel pelo trabalho, aps consulta
com outros na firma, decidir a ao apropriada a tomar. (Ref: Pargrafo A5)

4
Scio responsvel pelo trabalho, scio e firma devem ser lidos como referncias aos seus
equivalentes do setor pblico, quando relevante.

ISA 220 146


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Independncia
11. O scio responsvel pelo trabalho deve elaborar uma concluso sobre o
cumprimento dos requisitos de independncia que se aplicam ao trabalho de
auditoria. Ao faz-lo, o scio responsvel pelo trabalho deve: (Ref: Pargrafo
A5)
(a) Obter informao relevante da firma e, quando aplicvel, das firmas da
rede, para identificar e avaliar as circunstncias e os relacionamentos
que criem ameaas independncia;
(b) Avaliar a informao sobre falhas identificadas, caso existam, nas
polticas e procedimentos de independncia da firma, para determinar
se constituem uma ameaa independncia do trabalho de auditoria; e
(c) Tomar as aes apropriadas para eliminar tais ameaas ou reduzi-
las a um nvel aceitvel por aplicao de salvaguardas, ou, se for
considerado apropriado, renunciar ao trabalho de auditoria, quando
essa renncia for possvel segundo lei ou regulamento aplicvel. O
scio responsvel pelo trabalho deve comunicar imediatamente firma
qualquer incapacidade para resolver uma determinada questo, para
que seja tomada ao apropriada. (Ref: Pargrafos A6-A7)
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com os Clientes e de Trabalhos de
Auditoria
12. O scio responsvel pelo trabalho deve assegurar-se de que foram adotados
os procedimentos apropriados com respeito aceitao e continuao de
relacionamentos com os clientes e de trabalhos de auditoria, e deve determinar
que as concluses atingidas a este respeito so apropriadas. (Ref: Pargrafos
A8-A9) AUDITORIA

13. Se o scio responsvel pelo trabalho obtiver informao que teria feito com
que a firma recusasse o trabalho de auditoria, caso essa informao tivesse
estado disponvel antes, deve comunicar imediatamente essa informao
firma, de forma a que a firma e o scio responsvel pelo trabalho possam
tomar a ao necessria. (Ref: Pargrafo A9)
Designao de Equipas de Trabalho
14. O scio responsvel pelo trabalho deve assegurar-se de que a equipa de
trabalho e quaisquer peritos do auditor que no faam parte da equipa de
trabalho tenham coletivamente competncia e capacidades para:
(a) Executar o trabalho de auditoria de acordo com as normas profissionais
e os requisitos legais e regulamentares aplicveis; e

147 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(b) Possibilitar a emisso de um relatrio do auditor que seja apropriado


nas circunstncias. (Ref: Pargrafos A10A12)
Execuo do Trabalho
Direo, Superviso e Execuo
15. O scio responsvel pelo trabalho deve assumir a responsabilidade:
(a) Pela direo, superviso e execuo do trabalho de auditoria em
conformidade com as normas profissionais e os requisitos legais e
regulamentares aplicveis; e (Ref: Pargrafos A13-A15, A20)
(b) Pelo relatrio do auditor ser apropriado nas circunstncias.
Revises
16. O scio responsvel pelo trabalho deve assumir a responsabilidade pela
conduo das revises de acordo com os procedimentos e polticas de reviso
da firma: (Ref: Pargrafos A16-A17, A20)
17. Antes ou na data do relatrio do auditor, o scio responsvel pelo trabalho
deve, atravs de uma reviso da documentao de auditoria e de discusses
com a equipa de trabalho, assegurar-se de que foi obtida prova de auditoria
suficiente e apropriada para suportar as concluses atingidas e para que o
relatrio do auditor seja emitido. (Ref: Pargrafos A18-A20)
Consultas
18. O scio responsvel pelo trabalho deve:
(a) Assumir a responsabilidade pela equipa de trabalho, realizando
consultas apropriadas sobre matrias difceis ou controversas;
(b) Assegurar-se de que os membros da equipa de trabalho levaram a
efeito consultas apropriadas no decurso do trabalho, quer dentro da
equipa de trabalho, quer entre a equipa de trabalho e outros de nvel
apropriado dentro ou fora da firma;
(c) Assegurar-se de que a natureza e mbito de tais consultas, bem como
as concluses da resultantes, foram acordadas com a parte consultada;
e
(d) Verificar que as concluses resultantes de tais consultas foram
implementadas. (Ref: Pargrafos A21-A22)
Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho
19. Nas auditorias de demonstraes financeiras de entidades admitidas cotao
e de outros trabalhos de auditoria, caso existam, relativamente aos quais a

ISA 220 148


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

firma determinou que necessria uma reviso do controlo de qualidade do


trabalho, o scio responsvel deve:
(a) Verificar que foi designado um revisor do controlo de qualidade do
trabalho;
(b) Discutir com o revisor do controlo de qualidade do trabalho questes
significativas que surjam durante o trabalho de auditoria, incluindo as
identificadas durante a reviso do controlo de qualidade do trabalho; e
(c) No datar o relatrio do auditor at concluso da reviso do controlo
de qualidade. (Ref: Pargrafos A23-A25)
20. O revisor do controlo de qualidade do trabalho deve executar uma avaliao
objetiva dos julgamentos significativos feitos pela equipa de trabalho e das
concluses atingidas ao formular o relatrio do auditor. Esta avaliao deve
envolver:
(a) Discusso das matrias significativas com o scio responsvel pelo
trabalho;
(b) Reviso das demonstraes financeiras e da minuta de relatrio do
auditor;
(c) Reviso de documentao de auditoria selecionada, relativa aos
julgamentos significativos que a equipa de trabalho fez e das concluses
a que chegou; e
(d) Avaliao das concluses atingidas ao formular o relatrio do auditor
e da apropriao da minuta de relatrio do auditor. (Ref: Pargrafos
A26-A27a, A29-A31)
AUDITORIA
21. Para auditorias de demonstraes financeiras de entidades admitidas
cotao, o revisor do controlo de qualidade do trabalho, ao executar a reviso
do controlo de qualidade do trabalho, deve tambm considerar os seguintes
elementos:
(a) A avaliao pela equipa de trabalho da independncia da firma em
relao ao trabalho de auditoria;
(b) Se se realizaram consultas apropriadas sobre matrias que envolvam
diferenas de opinio ou outras matrias difceis ou controversas e
sobre as concluses decorrentes dessas consultas; e
(c) Se a documentao selecionada para reviso reflete o trabalho
executado em relao aos julgamentos significativos e suporta as
concluses alcanadas. (Ref: Pargrafos A28-A31)

149 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Diferenas de Opinio
22. Se surgirem diferenas de opinio dentro da equipa de trabalho, com os
consultados e, quando aplicvel, entre o scio de trabalho e o revisor do
controlo de qualidade do trabalho, a equipa de trabalho deve seguir as polticas
e procedimentos da firma para o tratamento e resoluo das diferenas de
opinio.
Monitorizao
23. Um sistema de controlo de qualidade eficaz inclui um processo de
monitorizao concebido para proporcionar firma garantia razovel de
fiabilidade de que as suas polticas e procedimentos relativos ao sistema de
controlo de qualidade tm relevncia, so adequados e operam com eficcia.
O scio responsvel pelo trabalho deve considerar os resultados do processo
de monitorizao da firma, conforme evidenciados na ltima informao
divulgada pela firma e, se aplicvel, por outras firmas da rede, e se as
deficincias notadas nessa informao podem afetar o trabalho de auditoria.
(Ref: Pargrafos A32-A34)
Documentao
24. O auditor deve incluir na documentao de auditoria:5
(a) As questes identificadas no que respeita ao cumprimento de requisitos
ticos relevantes e a forma como foram resolvidas.
(b) As concluses sobre o cumprimento de requisitos de independncia
aplicveis ao trabalho de auditoria e quaisquer discusses no seio da
firma que suportem essas concluses.
(c) As concluses atingidas no que respeita aceitao e continuao dos
relacionamentos com os clientes e dos trabalhos de auditoria.
(d) A natureza e o mbito das consultas realizadas no decurso do trabalho
de auditoria, juntamente com as respetivas concluses. (Ref: Pargrafo
A35)
25. O revisor do controlo de qualidade do trabalho deve documentar, relativamente
ao trabalho de auditoria objeto de reviso, que:
(a) Os procedimentos exigidos pelas polticas da firma quanto reviso do
controlo de qualidade do trabalho foram executados;
(b) A reviso do controlo de qualidade do trabalho foi concluda antes ou
data do relatrio do auditor; e

5
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafos 8-11, e A6

ISA 220 150


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(c) O revisor no tem conhecimento de quaisquer matrias por resolver


que o possam levar a crer que os julgamentos significativos feitos pela
equipa de trabalho e as concluses atingidas no foram apropriados.

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Sistema de Controlo de Qualidade e Papel das Equipas de Trabalho
(Ref: Pargrafo 2)
A1. A ISQC 1, ou os requisitos nacionais que sejam pelo menos to exigentes,
tratam as responsabilidades da firma em estabelecer e manter o seu sistema
de controlo de qualidade para trabalhos de auditoria. O sistema de controlo
de qualidade inclui as polticas e procedimentos que tratam cada um dos
seguintes elementos:
Responsabilidades de liderana relativas qualidade dentro da firma;
Requisitos ticos relevantes;
Aceitao e continuao dos relacionamentos com os clientes e de
trabalhos especficos;
Recursos humanos;
Execuo do trabalho; e
Monitorizao.
Os requisitos nacionais que tratam as responsabilidades da firma em
estabelecer e manter um sistema de controlo de qualidade so pelo menos
to exigentes como os da ISQC 1 quando tratam todos os elementos referidos AUDITORIA
neste pargrafo e impem obrigaes firma que permitem atingir os
objetivos dos requisitos estabelecidos na ISQC 1.
Confiana no Sistema de Controlo de Qualidade da Firma (Ref: Pargrafo 4)
A2. Salvo se a informao prestada pela firma ou por outras entidades sugerir
o contrrio, a equipa da trabalho pode confiar no sistema de controlo de
qualidade da firma em relao a, por exemplo:
Competncia do pessoal, por via do seu recrutamento e formao
formal.
Independncia por via da recolha e comunicao de informao
relevante sobre independncia.
Manuteno de relacionamentos com os clientes atravs de sistemas de
aceitao e continuao.

151 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Aderncia aos requisitos legais e regulamentares aplicveis atravs do


processo de monitorizao.
Responsabilidades de Liderana para a Qualidade em Auditorias
(Ref: Pargrafo 8)
A3. As aes do scio responsvel pelo trabalho e as mensagens apropriadas aos
outros membros da equipa de trabalho, ao tomarem a responsabilidade pela
qualidade global em cada trabalho de auditoria, enfatizam:
(a) A importncia para a qualidade da auditoria de:
(i) Executar trabalho que cumpra as normas profissionais e os
requisitos legais e regulamentares aplicveis;
(ii) Cumprir as polticas e procedimentos de controlo de qualidade
da firma, conforme aplicvel;
(iii) Emitir relatrios de auditor que sejam apropriados nas
circunstncias; e
(iv) A equipa de trabalho ter capacidade para suscitar questes sem
medo de represlias; e
(b) O facto de que a qualidade essencial na execuo de trabalhos de
auditoria.
Requisitos ticos Relevantes
Cumprimento dos Requisitos ticos Relevantes (Ref: Pargrafo 9)
A4. O Cdigo do IESBA estabelece os princpios fundamentais de tica
profissional, que incluem:
(a) Integridade;
(b) Objetividade;
(c) Competncia e zelo profissional;
(d) Confidencialidade; e
(e) Comportamento profissional.
Definio de Firma, Rede e Firma de Rede (Ref: Pargrafos 911)
A5. As definies de firma, rede ou firma da rede em requisitos ticos rele-
vantes podem diferir das estabelecidas nesta ISA. Por exemplo, o Cdigo do
IESBA define uma firma como:
(a) Um profissional individual, parceria ou sociedade de contabilistas ou
auditores profissionais;
(b) Uma entidade que controla tais entidades atravs de propriedade, de
gerncia ou outros meios;
(c) Uma entidade controlada por tais entidades atravs de propriedade, de
gerncia ou outros meios.

ISA 220 152


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

O Cdigo do IESBA tambm proporciona orientao em relao aos termos


rede e firmas da rede.
No cumprimento dos requisitos dos pargrafos 9-11, aplicam-se as definies
usadas nos requisitos ticos relevantes, na medida do que seja necessrio para
interpretar esses requisitos ticos.
Ameaas Independncia (Ref: Pargrafo 11(c))
A6. O scio responsvel pelo trabalho pode identificar uma ameaa
independncia respeitante ao trabalho de auditoria que as salvaguardas no
permitam eliminar ou reduzir para um nvel aceitvel. Nesse caso, conforme
exigido pelo pargrafo 11(c), o scio responsvel pelo trabalho contacta as
pessoa(s) relevante(s) dentro da firma para determinar a ao apropriada, que
pode incluir a eliminao da atividade ou interesse que cria a ameaa ou a
renncia ao trabalho de auditoria, quando essa renncia for possvel segundo
a lei ou regulamento aplicvel.
Consideraes especficas para Entidades do Setor Pblico
A7. Podem existir medidas estatutrias que proporcionem salvaguardas para a
independncia dos auditores do setor pblico. Porm, os auditores do setor
pblico ou as firmas de auditoria que realizem auditorias do setor pblico em
nome do auditor estatutrio podem, dependendo dos termos do mandato numa
dada jurisdio, necessitar de adaptar a sua abordagem a fim de promover o
cumprimento do esprito do pargrafo 11. Tal pode incluir, quando o mandato
do auditor do setor pblico no permitir a renncia do trabalho, a divulgao
por meio de um relatrio pblico das circunstncias ocorridas e que, no setor
privado, conduziriam renncia do auditor.
AUDITORIA
Aceitao e Continuao de Relacionamentos com os Clientes e de Trabalhos de
Auditoria (Ref: Pargrafo 12)
A8. A ISQC 1 exige que as firmas obtenham a informao considerada necessria
nas circunstncias antes de aceitar um trabalho para um novo cliente, de
decidir sobre a continuao ou no de um trabalho existente e de ponderar
a aceitao de um novo trabalho para um cliente existente.6 As informaes
que se seguem ajudam o scio responsvel pelo trabalho a determinar
se as concluses atingidas no que respeita aceitao e continuao dos
relacionamentos com os clientes e de trabalhos de auditoria so apropriadas:
Integridade dos principais proprietrios, da gerncia de topo e dos
encarregados da governao da entidade;

6
ISQC 1, pargrafo 27(a)

153 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Se a equipa de trabalho competente para executar o trabalho de


auditoria e tem as capacidades necessrias, incluindo tempo e recursos;
Se a firma e a equipa de trabalho podem cumprir os requisitos ticos
relevantes; e
Matrias significativas que tenham surgido durante o trabalho
de auditoria corrente ou anterior e respetivas implicaes para a
continuao do relacionamento.
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico (Ref: Pargrafos 1213)
A9. No setor pblico, os auditores podem ser designados de acordo com
procedimentos oficiais. Consequentemente, determinados requisitos e
consideraes respeitantes aceitao e continuao de relacionamentos com
os clientes e dos trabalhos de auditoria, conforme estabelecidos nos pargrafos
12, 13 e A8, podem no ser relevantes. No obstante, a informao recolhida
em consequncia do processo descrito pode ser valiosa para os auditores
do setor pblico na execuo de avaliaes do risco e no desempenho de
responsabilidades de relato.
Designao de Equipas de Trabalho (Ref: Pargrafo 14)
A10. Uma equipa de trabalho inclui uma pessoa com competncia numa rea
especializada de contabilidade ou auditoria, contratada ou empregada pela
firma, se existir, que executa procedimentos de auditoria no trabalho. Porm,
uma pessoa com essa competncia no um membro da equipa de trabalho
se o seu envolvimento se limitar a consultas. As consultas so tratadas nos
pargrafos 18, A21 e A22.
A11. Ao considerar as competncias e capacidades apropriadas que so esperadas
da equipa de trabalho como um todo, o scio responsvel pelo trabalho pode,
relativamente equipa de trabalho, tomar em considerao matrias como:
Entendimento e experincia prtica em trabalhos de auditoria
de natureza e complexidade semelhantes por via de formao e
participao apropriados.
Compreenso das normas profissionais e dos requisitos regulamentares
e legais.
Competncia tcnica, incluindo competncia relevante em tecnologias
de informao e reas especializadas de contabilidade ou auditoria.
Conhecimento dos setores de atividade relevantes em que o cliente
opera.
Capacidade de efetuar julgamento profissional.
Compreenso das polticas e procedimentos de controlo de qualidade
da firma.

ISA 220 154


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico


A12. No setor pblico, uma competncia adicional apropriada pode incluir as
habilitaes que sejam necessrias para dar cumprimento aos termos do
mandato de auditoria numa determinada jurisdio. Tal competncia pode
incluir o conhecimento das modalidades de relato aplicveis, incluindo o
relato destinado ao legislador ou a outro rgo de governao ou o relato no
interesse pblico. O mbito mais alargado de uma auditoria do setor pblico
pode incluir, por exemplo, alguns aspetos de auditoria de desempenhos ou
uma avaliao integral do cumprimento das leis, regulamentos ou outras
disposies, e prevenir e detetar fraudes e corrupo.
Execuo do Trabalho
Direo, Superviso e Execuo (Ref: Pargrafo 15(a))
A13. Dirigir a equipa de trabalho envolve informar os respetivos membros sobre
matrias como:
As suas responsabilidades, incluindo a necessidade de cumprir os
requisitos ticos relevantes e de planear e executar uma auditoria com
ceticismo profissional, tal como exigido pela ISA 200.7
As responsabilidades dos respetivos scios, quando a conduo de um
trabalho de auditoria envolver mais do que um scio.
Os objetivos do trabalho a executar.
A natureza do negcio da entidade.
As questes relacionadas com o risco.
Os problemas que possam surgir. AUDITORIA

A abordagem pormenorizada para a execuo do trabalho.


A discusso entre os membros da equipa de trabalho permite que os membros
menos experientes coloquem questes aos membros mais experientes, de tal
forma que possa haver uma comunicao apropriada dentro da equipa de
trabalho.
A14. O trabalho de grupo e formao apropriados ajudam os membros da equipa
de trabalho menos experientes a compreenderem claramente os objetivos do
trabalho atribudo.

7
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 15

155 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A15. A superviso inclui matrias como:


Acompanhar o progresso do trabalho de auditoria.
Considerar a competncia e capacidades dos membros individuais
da equipa de trabalho, nomeadamente se tm tempo suficiente para
executar o seu trabalho, se compreendem as suas instrues e se o
trabalho est a ser executado de acordo com a abordagem planeada do
trabalho de auditoria.
Tratar de matrias significativas que surjam durante o trabalho
de auditoria, considerando a sua importncia e modificando
apropriadamente a abordagem planeada.
Identificar matrias para consulta ou considerao por membros mais
experientes da equipa de trabalho durante o trabalho de auditoria.
Revises
Responsabilidades de Reviso (Ref: Pargrafo 16)
A16. De acordo com a ISQC 1, as polticas e procedimentos da firma relativas
responsabilidade de reviso determinam que o trabalho dos membros menos
experientes da equipa seja verificado por membros mais experientes da
equipa.8
A17. Uma reviso consiste em considerar, por exemplo, se:
O trabalho foi executado de acordo com as normas profissionais e os
requisitos legais e regulamentares aplicveis;
Foram identificadas matrias significativas para posterior considerao;
Foram realizadas consultas apropriadas e as concluses da resultantes
foram documentadas e implementadas;
Existe a necessidade de rever a natureza, oportunidade e extenso do
trabalho executado;
O trabalho executado suporta as concluses atingidas e est
apropriadamente documentado;
A prova obtida suficiente e apropriada para suportar o relatrio do
auditor; e
Os objetivos dos procedimentos do trabalho foram atingidos.

Reviso do Trabalho Executado pelo Scio Responsvel pelo Trabalho


(Ref: Pargrafo 17)
A18. Revises oportunas do que se segue, efetuadas pelo scio responsvel pelo
trabalho nas fases apropriadas durante o trabalho, permitem que matrias

8
ISQC 1, pargrafo 33

ISA 220 156


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

significativas sejam resolvidas em tempo oportuno com satisfao do scio


responsvel pelo trabalho at data do relatrio do auditor ser emitido:
reas crticas de julgamento, especialmente as relacionadas com
matrias difceis ou controversas identificadas no decurso do trabalho;
Riscos significativos; e
Outras reas que o scio responsvel pelo trabalho considere impor-
tantes.
O scio responsvel pelo trabalho no necessita de rever toda a documentao
de auditoria, mas pode faz-lo. Porm, conforme exigido pela ISA 230, o
scio documenta a extenso e oportunidade das revises.9
A19. Um scio responsvel pelo trabalho que assuma uma auditoria no decurso
do trabalho pode aplicar os procedimentos de reviso, conforme descrito no
pargrafo A18, para rever o trabalho efetuado at data da alterao, a fim de
assumir as responsabilidades como scio responsvel pelo trabalho.
Consideraes Relevantes Quando Utilizado um Membro na Equipa de Trabalho
com Competncia numa rea Especializada de Contabilidade ou Auditoria
(Ref: Pargrafos 1517)
A20. Quando utilizado um membro na equipa de trabalho com competncia
numa rea especializada de contabilidade ou auditoria, a direo, superviso
e reviso do trabalho desse membro da equipa de trabalho pode incluir
matrias como:
Acordar com esse membro a natureza, mbito e objetivos do seu
trabalho e a natureza, oportunidade e extenso das comunicaes entre
esse membro e outros membros da equipa de trabalho, bem como o
papel de cada um nessa comunicao. AUDITORIA
Avaliar a adequao do trabalho desse membro, incluindo a relevncia
e razoabilidade dos seus resultados ou concluses e a sua consistncia
com outras provas de auditoria.

Consultas (Ref: Pargrafo 18)


A21. As consultas sobre questes tcnicas, ticas e outras matrias dentro da firma
ou, quando aplicvel, fora da firma, podem ser eficientes quando os que so
consultados:
Esto na posse de todos os factos relevantes que lhes permitam
apresentar pareceres fundamentados; e
Tm conhecimentos, antiguidade no cargo e experincia apropriados.

9
ISA 230, pargrafo 9(c)

157 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A22. Pode ser apropriado que a equipa de trabalho proceda a consultas fora da
firma, por exemplo quando a firma no tenha recursos internos apropriados.
A equipa pode tirar proveito de servios de consultoria prestados por outras
firmas, organizaes profissionais e entidades reguladoras, ou organizaes
comerciais que proporcionem servios de controlo de qualidade relevantes.
Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho
Concluso da Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho antes da Data do
Relatrio do Auditor (Ref: Pargrafo 19(c))
A23. A ISA 700 exige que o relatrio do auditor no tenha data anterior data
em que o auditor obteve prova de auditoria suficiente e apropriada na qual
basear a sua opinio sobre as demonstraes financeiras.10 Nos casos de uma
auditoria de demonstraes financeiras de entidades admitidas cotao
ou de um trabalho que cumpra os critrios para uma reviso do controlo de
qualidade, tal reviso ajuda o auditor a determinar se foi obtida suficiente
prova de auditora apropriada.
A24. A conduo da reviso do controlo de qualidade do trabalho de forma
oportuna e em fases apropriadas durante o trabalho, at data do relatrio do
auditor, permite que as matrias significativas sejam prontamente resolvidas
para satisfao do revisor do controlo de qualidade do trabalho.
A25. Concluir a reviso do controlo de qualidade do trabalho significa a concluso
pelo revisor do controlo de qualidade do trabalho dos requisitos dos pargrafos
20-21 e, quando aplicvel, o cumprimento do pargrafo 22. A documentao
da reviso do controlo de qualidade do trabalho pode ser concluda aps a
data do relatrio do auditor como parte da elaborao do arquivo final de
auditoria. A ISA 230 estabelece os requisitos e d orientao a este respeito.11
Natureza, Extenso e Oportunidade da Reviso do Controlo de Qualidade do
Trabalho (Ref: Pargrafo 20)
A26. Manter-se alerta para as alteraes nas circunstncias permite ao scio
responsvel pelo trabalho identificar situaes em que necessria uma
reviso do controlo de qualidade do trabalho, mesmo que no incio do
trabalho tal reviso no fosse exigida.
A27. A extenso da reviso do controlo de qualidade do trabalho pode depender,
entre outras coisas, da complexidade do trabalho de auditoria, de se tratar
ou no de uma entidade admitida cotao e do risco de que o relatrio

10
ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes Financeiras, pargrafo 41
11
ISA 230, pargrafos 14-16

ISA 220 158


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

do auditor possa no ser apropriado nas circunstncias. A realizao de uma


reviso do controlo de qualidade do trabalho no reduz as responsabilidades
do scio responsvel pelo trabalho de auditoria e pela sua execuo.
A27a. Quando se aplicar a ISA 70112, as concluses atingidas pela equipa de trabalho
para formular o relatrio do auditor incluem que se tenha determinado:
As matrias relevantes de auditoria a comunicar no relatrio do auditor;
As matrias relevantes de auditoria que no sero comunicadas no
relatrio do auditor nos termos do pargrafo 14 da ISA 701, se algum; e
Se aplicvel, que no h matrias relevantes de auditoria a comunicar
face aos factos e circunstncias da entidade e da auditoria.
Adicionalmente, a reviso da minuta do relatrio do auditor de acordo com o
pargrafo 20(b) inclui consideraes sobre sugestes de redao a incluir na
seco das Matrias Relevantes de Auditoria.
Reviso do Controlo de Qualidade do Trabalho para Entidades Admitidas Cotao
(Ref: Pargrafo 21)
A28. Numa reviso do controlo de qualidade do trabalho de uma entidade admitida
cotao, podem ser consideradas outras matrias relevantes para avaliar os
julgamentos significativos feitos pela equipa de trabalho, incluindo:
Riscos significativos identificados durante o trabalho de acordo com a
ISA 315,13 e as respostas a esses riscos de acordo com a ISA 330,14
incluindo a avaliao pela equipa de trabalho e a sua resposta ao risco
de fraude de acordo com a ISA 240.15
Julgamentos efetuados, particularmente os respeitantes materialidade
e aos riscos significativos.
AUDITORIA
A importncia e natureza das distores corrigidas e no corrigidas
identificadas durante a auditoria.
As matrias a comunicar gerncia e aos encarregados da governao
e, quando aplicvel, a outras entidades, como as entidades reguladoras.
Estas outras matrias, dependendo das circunstncias, podem tambm ser
aplicveis em revises do controlo de qualidade do trabalho para auditorias
de demonstraes financeiras de outras entidades.

12
ISA 701, Comunicar Matrias Relevantes de Auditoria no Relatrio do Auditor
13
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente
14
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados
15
ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstraes
Financeiras

159 ISA 220


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Consideraes especficas para Pequenas Entidades (Ref: Pargrafos 2021)


A29. Alm das auditorias de demonstraes financeiras de entidades admitidas
cotao, necessria uma reviso do controlo de qualidade dos trabalhos de
auditoria que satisfaam os critrios, estabelecidos pela firma, que sujeitam
os trabalhos a uma reviso do controlo de qualidade do trabalho. Em alguns
casos, nenhum dos trabalhos de auditoria da firma satisfar os critrios que os
sujeitariam a tal reviso.
Consideraes especficas para Entidades do Setor Pblico (Ref: Pargrafos 2021)
A30. No setor pblico, um auditor designado oficialmente (por exemplo, um
Auditor do Tribunal de Contas ou outra pessoa devidamente qualificada
designada em seu nome), pode agir com funes equivalentes s de scio
responsvel pelo trabalho com a responsabilidade geral por auditorias do
setor pblico. Em tais circunstncias, quando aplicvel, a seleo do revisor
do controlo de qualidade do trabalho inclui a apreciao da necessidade de
independncia em relao entidade auditada e da capacidade do revisor do
controlo de qualidade do trabalho para fazer uma avaliao objetiva.
A31. As entidades admitidas cotao conforme referido nos pargrafos 21 e A28
no so comuns no setor pblico. Porm, podem existir outras entidades do
setor pblico que so significativas devido sua dimenso, complexidade ou
a aspetos de interesse pblico e que, consequentemente, tm um conjunto
alargado de interessados. Os exemplos incluem sociedades detidas pelo
Estado e sociedades de servios pblicos. As transformaes em curso no setor
pblico podem tambm dar origem a novos tipos de entidades significativas.
No existem critrios objetivos fixados em que se fundamente a determinao
do que significativo. No obstante, os auditores do setor pblico avaliam
quais as entidades que podero assumir importncia suficiente para exigir a
execuo de uma reviso do controlo de qualidade do trabalho.
Monitorizao (Ref: Pargrafo 23)
A32. A ISQC 1 exige que a firma estabelea procedimentos de monitorizao
concebidos para lhe proporcionar garantia razovel de fiabilidade de que
as polticas e procedimentos relacionados com o sistema de controlo de
qualidade so relevantes, adequados e operam com eficcia.16
A33. Ao considerar as deficincias que podem afetar o trabalho de auditoria, o
scio responsvel pelo trabalho pode ter em considerao as medidas que a
firma tomou para retificar a situao que o scio responsvel pelo trabalho
considere serem suficientes no contexto dessa auditoria.

16
ISQC 1, pargrafo 48

ISA 220 160


CONTROLO DE QUALIDADE PARA UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A34. Uma deficincia no sistema de controlo de qualidade da firma no indica


necessariamente que um trabalho de auditoria em particular no foi executado
de acordo com normas profissionais e os requisitos legais e regulamentares
aplicveis, ou que o relatrio do auditor no foi apropriado.
Documentao

Documentao das Consultas (Ref: Pargrafo 24(d))


A35. A documentao das consultas a outros profissionais que envolvam matrias
difceis ou controversas suficientemente completa e pormenorizada contribui
para a compreenso:
Da questo sobre a qual se procurou a consulta; e
Dos resultados da consulta, incluindo quaisquer decises tomadas, da
base para essas decises e do modo como foram implementadas.

AUDITORIA

161 ISA 220


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 230

DOCUMENTAO DE AUDITORIA

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
Natureza e Finalidades da Documentao de Auditoria ................................ 2-3
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 4
Objetivo ........................................................................................................ 5
Definies ...................................................................................................... 6
Requisitos
Preparao Oportuna da Documentao de Auditoria ................................... 7
Documentao dos Procedimentos de Auditoria Executados e
da Prova de Auditoria Obtida .................................................................. 8-13
Organizao do Arquivo Final de Auditoria .................................................. 14-16
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Preparao Oportuna da Documentao de Auditoria ................................... A1
Documentao dos Procedimentos de Auditoria Executados e
da Prova de Auditoria Obtida .................................................................. A2-A20
Organizao do Arquivo Final de Auditoria ................................................. A21-A24
Apndice: Requisitos Especficos de Documentao de Auditoria
em Outras ISA

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 230, Documentao de Auditoria, deve


ser lida em conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente
e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de
Auditoria.

ISA 230 162


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda a responsabilidade do
auditor na preparao da documentao de auditoria para uma auditoria de
demonstraes financeiras. O Apndice lista outras ISA que contm requisitos
e orientaes especficos de documentao. Os requisitos especficos de
documentao de outras ISA no limitam a aplicao desta ISA. A lei e
regulamentos podem estabelecer requisitos adicionais de documentao.
Natureza e Finalidades da Documentao de Auditoria
2. A documentao de auditoria que satisfaa os requisitos desta ISA e os
requisitos especficos de documentao de outras ISA relevantes proporciona:
(a) Prova dos fundamentos do auditor para concluir acerca da consecuo
dos objetivos gerais do auditor;1 e
(b) Prova de que a auditoria foi planeada e executada de acordo com as
ISA e os requisitos legais e regulamentares aplicveis.
3. A documentao de auditoria serve uma multiplicidade de finalidades
adicionais, nomeadamente:
Ajudar a equipa de trabalho a planear e executar a auditoria.
Ajudar os membros da equipa de trabalho responsveis pela superviso
a orientar e supervisionar o trabalho de auditoria e a cumprir as suas
responsabilidades de verificao de acordo com a ISA 220.2
Permitir a responsabilizao da equipa de trabalho pelo trabalho
realizado.
AUDITORIA
Manter um registo das matrias de importncia continuada para
auditorias futuras.
Permitir a conduo de revises e inspees de controlo de qualidade
de acordo com a ISQC 13 ou com requisitos nacionais que sejam pelo
menos to exigentes.4

1
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo de uma Auditoria de Acordo com
as Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 11
2
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes Financeiras, pargrafos
1517
3
ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Revises de Demonstraes
Financeiras e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e de Servios Relacionados, pargrafos
3233, 3538, e 48
4
ISA 220, pargrafo 2

163 ISA 230


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Permitir a conduo de inspees externas de acordo com os requisitos


legais, regulamentares ou outros aplicveis.
Data de Entrada em Vigor
4. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivo
5. O objetivo do auditor preparar documentao que proporcione:
(a) Um registo suficiente e apropriado dos fundamentos para o seu relatrio; e
(b) Prova de que a auditoria foi planeada e executada de acordo com as
ISA e os requisitos legais e regulamentares aplicveis.

Definies
6. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Arquivo de auditoria Um ou mais arquivos ou outros meios de
armazenamento, em forma fsica ou eletrnica, contendo os registos
que integram a documentao de auditoria relativa a um trabalho
especfico.
(b) Auditor experiente Um indivduo (interno ou externo firma) com
experincia prtica de auditoria e um conhecimento razovel:
(i) De processos de auditoria;
(ii) Das ISA e dos requisitos legais e regulamentares aplicveis;
(iii) Do ambiente do negcio em que a entidade opera; e
(iv) Dos assuntos de auditoria e de relato financeiro relevantes para
o setor de atividade da entidade.
(c) Documentao de auditoria Registo dos procedimentos de auditoria
executados, da prova de auditoria obtida e das concluses a que o
auditor chegou ( tambm usada, por vezes, a expresso papis de
trabalho).

Requisitos
Preparao Oportuna da Documentao de Auditoria
7. O auditor deve preparar a documentao de auditoria em tempo oportuno.
(Ref: Pargrafo A1)

ISA 230 164


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Documentao dos Procedimentos de Auditoria Executados e da Prova de


Auditoria Obtida
Forma, Contedo e Extenso da Documentao de Auditoria
8. O auditor deve preparar documentao de auditoria suficiente para habilitar
um auditor experiente sem ligao anterior auditoria a compreender: (Ref:
Pargrafos A2A5 e A16A17)
(a) A natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria
executados para cumprir as ISA e os requisitos legais e regulamentares
aplicveis; (Ref: Pargrafos A6A7)
(b) Os resultados dos procedimentos de auditoria executados e a prova de
auditoria obtida; e
(c) Matrias significativas que surgiram durante a auditoria, respetivas
concluses e julgamentos profissionais significativos feitos para atingir
essas concluses. (Ref: Pargrafos A8A11)
9. Ao documentar a natureza, oportunidade, e extenso dos procedimentos de
auditoria executados, o auditor deve registar:
(a) As caractersticas que identificam os assuntos especficos ou matrias
testadas; (Ref: Pargrafo A12)
(b) Quem realizou o trabalho de auditoria e a data em que tal trabalho foi
concludo; e
(c) Quem reviu o trabalho executado e a data e extenso de tal reviso.
(Ref: Pargrafo A13)
AUDITORIA
10. O auditor deve documentar as discusses de matrias significativas com a
gerncia, os encarregados da governao e outros, incluindo a natureza das
matrias significativas discutidas e quando e com quem as discusses tiveram
lugar. (Ref: Pargrafo A14)
11. Se o auditor tiver identificado informaes que sejam inconsistentes com
as suas concluses finais respeitantes a uma matria significativa, deve
documentar a forma como tratou essas inconsistncias. (Ref: Pargrafo A15)
No Aplicao de um Requisito Relevante
12. Se, em circunstncias excecionais, o auditor julgar necessrio no aplicar
um requisito relevante de uma ISA, deve documentar de que forma os
procedimentos de auditoria alternativos executados atingem o objetivo desse
requisito e as razes da sua no aplicao. (Ref: Pargrafos A18A19)

165 ISA 230


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Matrias que Surjam aps a Data do Relatrio do Auditor


13. Se, em circunstncias excecionais, o auditor executar novos procedimentos
de auditoria ou procedimentos adicionais ou tirar novas concluses aps a
data do seu relatrio, deve documentar: (Ref: Pargrafo A20)
(a) As circunstncias encontradas;
(b) Os novos procedimentos de auditoria ou procedimentos adicionais
executados, a prova de auditoria obtida e as concluses atingidas e o
respetivo efeito no seu relatrio; e
(c) Quando e por quem foram feitas e revistas as alteraes resultantes
documentao de auditoria.
Organizao do Arquivo Final de Auditoria
14. O auditor deve reunir a documentao de auditoria num arquivo de auditoria
e completar o processo administrativo de organizao do arquivo final de
auditoria em tempo oportuno aps a data do seu relatrio. (Ref: Pargrafos
A21A22)
15. Aps a organizao do arquivo final de auditoria ter sido concluda, o auditor
no deve eliminar ou remover documentao de auditoria de qualquer natureza
antes do fim do respetivo perodo de conservao. (Ref: Pargrafo A23)
16. Em circunstncias que no as previstas no pargrafo 13, quando o auditor
considerar necessrio modificar a documentao de auditoria existente ou
adicionar nova documentao de auditoria aps a organizao do arquivo
final de auditoria, deve documentar, independentemente da natureza das
modificaes ou adies: (Ref: Pargrafo A24)
(a) As razes especficas para essas modificaes ou adies; e
(b) Quando e por quem foram feitas e revistas.

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Preparao Oportuna da Documentao de Auditoria (Ref: Pargrafo 7)
A1. A preparao de documentao de auditoria suficiente e apropriada em tempo
oportuno contribui para aumentar a qualidade da auditoria e facilita a reviso
e avaliao eficazes da prova de auditoria obtida e das concluses atingidas
antes da finalizao do relatrio do auditor. A documentao preparada aps
o trabalho de auditoria ter sido executado ser provavelmente menos rigorosa
do que a documentao preparada durante a execuo do trabalho.

ISA 230 166


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Documentao dos Procedimentos de Auditoria Executados e da Prova de


Auditoria Obtida
Forma, Contedo e Extenso da Documentao de Auditoria (Ref: Pargrafo 8)
A2. A forma, contedo e extenso da documentao de auditoria depende de
fatores como:
A dimenso e complexidade da entidade.
A natureza dos procedimentos de auditoria a executar.
Os riscos de distoro material identificados.
A importncia da prova de auditoria obtida.
A natureza e extenso das excees identificadas.
A necessidade de documentar uma concluso ou o fundamento para
uma concluso que no possa ser facilmente determinvel a partir da
documentao do trabalho executado ou da prova de auditoria obtida.
A metodologia de auditoria e as ferramentas usadas.
A3. A documentao de auditoria pode ser registada em papel ou em meios
eletrnicos ou outros. Exemplos de documentao de auditoria incluem:
Programas de auditoria.
Anlises.
Memorandos relativos a assuntos especficos.
Resumos de matrias significativas.
Cartas de confirmao e de representao.
Listas de verificao.
AUDITORIA
Correspondncia (incluindo e-mails) respeitante a matrias significa-
tivas.

O auditor pode incluir extratos ou cpias de registos da entidade (por


exemplo, acordos e contratos significativos e especficos) como parte da
documentao de auditoria. A documentao de auditoria no substitui,
porm, os registos contabilsticos da entidade.
A4. O auditor no precisa de incluir na documentao de auditoria minutas de
papis de trabalho e de demonstraes financeiras entretanto substitudos,
notas que reflitam entendimentos incompletos ou preliminares, cpias
anteriores de documentos corrigidos de erros tipogrficos ou outros e
duplicados de documentos.
A5. As explicaes verbais do auditor, em si mesmas, no representam suporte
adequado para o trabalho que o auditor executou ou para as concluses que

167 ISA 230


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

tirou, mas podem ser usadas para explicar ou clarificar informao contida na
documentao de auditoria.
Documentao de Cumprimento das ISA (Ref: Pargrafo 8(a))
A6. Em princpio, do cumprimento dos requisitos desta ISA resultar que a
documentao de auditoria suficiente e apropriada nas circunstncias.
Outras ISA contm requisitos especficos de documentao que se destinam
a clarificar a aplicao desta ISA nas circunstncias particulares dessas
outras ISA. Os requisitos especficos de documentao de outras ISA no
limitam a aplicao desta ISA. Alm disso, a ausncia de um requisito de
documentao numa ISA em particular no pretende sugerir que no haver
qualquer documentao a preparar cm consequncia do cumprimento dessa
ISA.
A7. A documentao de auditoria proporciona prova de que a auditoria cumpre as
ISA. Porm, no necessrio nem praticvel que o auditor documente todas
as matrias consideradas ou julgamentos profissionais feitos numa auditoria.
Alm disso, no necessrio que o auditor documente separadamente
(numa lista de verificao, por exemplo) o cumprimento sobre matrias
relativamente s quais esse cumprimento est demonstrado em documentos
includos no arquivo de auditoria. Por exemplo:
A existncia de um plano de auditoria adequadamente documentado
demonstra que o auditor planeou a auditoria.
A existncia de uma carta de compromisso de trabalho assinada no
arquivo de auditoria demonstra que o auditor acordou os termos do
trabalho de auditoria com a gerncia ou, quando apropriado, com os
encarregados da governao.
Um relatrio do auditor contendo uma opinio com as reservas
apropriadas sobre as demonstraes financeiras demonstra que o
auditor cumpriu os requisitos para expressar uma opinio com reservas
nas circunstncias especificadas nas ISA.
Em relao a requisitos que se aplicam geralmente no decurso de
toda a auditoria, podem existir vrias formas de demonstrar o seu
cumprimento no arquivo de auditoria:
Por exemplo, pode no haver uma nica forma de documentar o
ceticismo profissional do auditor, mas a documentao de auditoria
pode, apesar de tudo, proporcionar prova do exerccio pelo auditor
de ceticismo profissional de acordo com as ISA, nomeadamente
por via de procedimentos especficos executados para corroborar as
respostas da gerncia s indagaes do auditor.
De forma semelhante, h vrias formas de demonstrar na
documentao de auditoria que o scio responsvel pelo trabalho

ISA 230 168


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

assumiu a responsabilidade pela direo, superviso e execuo


da auditoria em conformidade com as ISA. Essa demonstrao
pode incluir a documentao do envolvimento oportuno do scio
responsvel pelo trabalho em algumas partes da auditoria, como
por exemplo a participao nas discusses da equipa exigidas
pela ISA 315.5
Documentao de Matrias Significativas e dos Respetivos Julgamentos
Profissionais (Ref: Pargrafo 8(c))
A8. Julgar a importncia de uma matria exige uma anlise objetiva dos factos e
das circunstncias. Os exemplos de matrias significativas incluem:
Matrias que do origem a riscos significativos (conforme definido na
ISA 315).6
Resultados de procedimentos de auditoria que indiquem: (a) que as
demonstraes financeiras possam estar materialmente distorcidas,
ou (b) uma necessidade de rever a avaliao dos riscos de distoro
material feita anteriormente pelo auditor e das suas respostas a esses
riscos.
Circunstncias que causem ao auditor dificuldades significativas na
aplicao dos necessrios procedimentos de auditoria,
Concluses que possam resultar numa modificao da opinio do
auditor ou na incluso de um pargrafo de nfase no seu relatrio.
A9. Um fator importante na determinao da forma, contedo e extenso da
documentao de auditoria de matrias significativas a extenso do
julgamento profissional exercido ao executar o trabalho e ao avaliar os
resultados. A documentao dos julgamentos profissionais significativos
AUDITORIA
feitos serve para explicar as concluses do auditor e reforar a qualidade
do julgamento. Tais matrias assumem particular interesse para os
responsveis pela verificao da documentao de auditoria, nomeadamente
para os responsveis por auditorias subsequentes, na anlise de matrias
de importncia continuada (por exemplo, quando executam uma reviso
retrospetiva de estimativas contabilsticas).
A10. Alguns exemplos de circunstncias em que, de acordo com o pargrafo 8,
apropriado preparar documentao de auditoria quanto ao uso de julgamento
profissional incluem, quando as matrias e julgamentos sejam significativos:

5
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente, pargrafo 10
6
ISA 315 (Revista), pargrafo 4(e)

169 ISA 230


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

A motivao da concluso do auditor quando um requisito refere que


o auditor deve considerar determinada informao ou fatores e essa
considerao for significativa no contexto desse trabalho em particular.
A base para a concluso do auditor quanto razoabilidade de reas
de julgamento subjetivo (por exemplo, a razoabilidade de estimativas
contabilsticas significativas).
As bases para as concluses do auditor acerca da autenticidade de
um documento, quando for levada a cabo uma investigao adicional
(por exemplo utilizando os servios de um perito apropriado ou
procedimentos de confirmao) em resposta a condies identificadas
durante a auditoria que levaram o auditor a acreditar que o documento
pode no ser autntico.
Quando se aplicar a ISA 7017, a determinao das matrias relevantes
de auditoria ou de que no h matrias relevantes de auditoria a
comunicar.
A11. O auditor pode considerar til preparar e reter como parte da documentao
de auditoria um resumo (muitas vezes designado memorando de concluses)
que descreva as matrias significativas identificadas durante a auditoria
e o modo como foram tratadas ou que inclua referncias cruzadas para
outra documentao relevante de suporte de auditoria que proporcione
tal informao. Tal resumo pode facilitar revises e inspees eficazes e
eficientes da documentao de auditoria, particularmente para auditorias
grandes e complexas. Adicionalmente, a preparao de tal resumo pode
ajudar o auditor a considerar as matrias significativas. Pode ainda ajudar
o auditor a verificar se, luz dos procedimentos de auditoria executados e
das concluses atingidas, existe algum objetivo particularmente relevante nas
ISA que o auditor no conseguiu satisfazer e que ponha em causa a realizao
dos seus objetivos globais.
Identificao de Assuntos ou Matrias Especficas Testadas, do Preparador e do
Revisor (Ref: Pargrafo 9)
A12. O registo de caractersticas identificadoras serve mltiplas finalidades.
Por exemplo, permite a responsabilizao da equipa de trabalho pelo
trabalho realizado e facilita a investigao de excees ou inconsistncias.
A identificao das caractersticas variar em funo da natureza do
procedimento de auditoria e do item ou matria testada. Por exemplo:
Para um teste pormenorizado das ordens de compra feitas pela
entidade, o auditor poder identificar os documentos selecionados para
teste atravs da respetiva data e nmero de identificao nico.

7
ISA 701, Matrias Relevantes de Auditoria no Relatrio do Auditor

ISA 230 170


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Para um procedimento que exija a seleo ou reviso de todos os itens


de uma dada populao acima de uma quantia especfica, o auditor
pode registar o mbito do procedimento e identificar a populao
(por exemplo, todos os lanamentos do registo dirio acima de uma
determinada quantia).
Para um procedimento que exija uma amostra sistemtica de uma
determinada populao de documentos, o auditor pode identificar os
documentos selecionados registando a sua fonte, o ponto de partida e
o intervalo de amostragem (por exemplo, uma amostra sistemtica de
guias de expedio selecionada a partir de um registo de expedies
relativo ao perodo de 1 de abril a 30 de setembro, partindo da guia
nmero 12345 e selecionando todas as guias em intervalos de 125).
Para um procedimento que exija indagaes de determinadas pessoas
da entidade, o auditor pode registar a data das indagaes e o nome e
categoria do pessoal indagado.
Para um procedimento de observao, o auditor pode registar o
processo ou a matria a observar, os indivduos relevantes, as respetivas
responsabilidades e onde e quando a observao foi levada a cabo.
A13. A ISA 220 exige que o auditor reveja o trabalho de auditoria efetuado atravs
da reviso da documentao de auditoria.8 O requisito para documentar quem
reviu o trabalho de auditoria executado no implica a necessidade de incluir
prova da reviso em cada papel de trabalho especfico. Implica, porm, que
seja documentado qual o trabalho de auditoria que foi revisto, quem procedeu
a essa reviso e quando foi efetuada.
Documentao de Discusses de Matrias Significativas com a Gerncia,
Encarregados da Governao e Outros (Ref: Pargrafo 10)
AUDITORIA
A14. A documentao no se limita aos registos preparados pelo auditor, podendo
incluir outros registos apropriados, como atas de reunies preparadas pelo
pessoal da entidade e aceites pelo auditor. Outras partes com quem o auditor
poder discutir matrias significativas podem incluir outro pessoal dentro da
entidade e entidades externas, como pessoas que prestem aconselhamento
profissional entidade.
Documentao do Tratamento das Inconsistncias (Ref: Pargrafo 11)
A15. O requisito de documentao da forma como o auditor tratou as inconsistncias
na informao no implica que o auditor precise de conservar documentao
incorreta ou que tenha sido substituda.

8
ISA 220, pargrafo 17

171 ISA 230


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Consideraes Especficas para Pequenas Entidades (Ref. Pargrafo 8)


A16. A documentao relativa auditoria de uma pequena entidade geralmente
menos extensa do que a de uma entidade maior. Adicionalmente, no caso
de uma auditoria em que o scio responsvel pelo trabalho executa todo
o trabalho de auditoria, a documentao no inclui matrias que devam
ser documentadas exclusivamente para informar ou instruir membros de
uma equipa de trabalho ou para proporcionar prova de reviso por outros
membros da equipa (por exemplo, no haver matrias para documentar
relativas superviso e s discusses com a equipa). No entanto, o scio
responsvel pelo trabalho deve cumprir o requisito principal do pargrafo 8 e
preparar documentao de auditoria que possa ser entendida por um auditor
experiente, pois a documentao de auditoria pode ser sujeita a reviso por
entidades externas para fins de regulao ou outros.
A17. Ao preparar documentao de auditoria, o auditor de uma pequena entidade
pode tambm achar til e eficiente registar em conjunto vrios aspetos da
auditoria num nico documento, com referncias cruzadas para papis de
trabalho de suporte, conforme apropriado. Exemplos de matrias que podem
ser documentadas em conjunto numa auditoria de uma pequena entidade
incluem a compreenso da entidade e do seu controlo interno, a estratgia
global e o plano de auditoria, a materialidade, determinada de acordo com
a ISA 320,9 os riscos avaliados, as matrias significativas notadas durante a
auditoria e as concluses atingidas.
No Aplicao de um Requisito Relevante (Ref: Pargrafo 12)
A18. Os requisitos das ISA esto concebidos para habilitar o auditor a atingir os
objetivos especificados nas ISA e, por este meio, a atingir os objetivos gerais
do auditor. Consequentemente, exceto em circunstncias excecionais, as ISA
obrigam ao cumprimento de todos os requisitos relevantes nas circunstncias
da auditoria.
A19. O requisito de documentao s se aplica a requisitos que sejam relevantes
nas circunstncias. Um requisito s no relevante10 nos casos em que:

(a) Toda a ISA no relevante (por exemplo, se uma entidade no tiver


uma funo de auditoria interna, nada relevante na ISA 61011); ou
(b) O requisito condicional e a condio no existe (por exemplo, o requisito
para modificar a opinio do auditor quando exista uma incapacidade para

9
ISA 320, A Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma Auditoria
10
ISA 200, pargrafo 22
11
ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos, pargrafo 2

ISA 230 172


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

obter prova de auditoria suficiente e apropriada e tal incapacidade no se


verifica).
Matrias que Surjam aps a Data do Relatrio do Auditor (Ref: Pargrafo 13)
A20. Exemplos de circunstncias excecionais incluem factos que se tornam
conhecidos do auditor aps a data do seu relatrio mas que j se verificavam
nessa data e que, a serem conhecidos, poderiam ter feito com que as
demonstraes financeiras fossem alteradas ou que o auditor modificasse
a opinio no seu relatrio.12 As resultantes alteraes na documentao
de auditoria so revistas de acordo com as responsabilidades de reviso
estabelecidas na ISA 220,13 com o scio responsvel pelo trabalho a assumir
a responsabilidade final pelas alteraes.
Organizao do Arquivo Final de Auditoria (Ref: Pargrafos 1416)
A21. A ISQC 1 (ou os requisitos nacionais que sejam pelo menos to exigentes)
exige que as firmas estabeleam polticas e procedimentos para a concluso
em tempo oportuno da organizao dos arquivos de auditoria.14 Um prazo
apropriado para concluir a organizao do arquivo final de auditoria
geralmente no superior a 60 dias aps a data do relatrio do auditor.15
A22. A concluso da organizao do arquivo final de auditoria aps a data do
relatrio do auditor um processo administrativo que no envolve a execuo
de novos procedimentos de auditoria ou a extrao de novas concluses.
Contudo, podem ser feitas alteraes documentao de auditoria durante o
processo de organizao final, se forem de natureza administrativa. Exemplos
de tais alteraes incluem:
Eliminar ou remover documentao substituda.
Ordenar, juntar e fazer referncias cruzadas nos papis de trabalho. AUDITORIA

Assinar listas de verificao relativas ao processo de organizao do


arquivo.
Documentar prova de auditoria que o auditor tenha obtido, discutido
e acordado com os membros relevantes da equipa de trabalho antes da
data do seu relatrio.
A23. A ISQC 1 (ou os requisitos nacionais que sejam pelo menos to exigentes)
exige que as firmas estabeleam polticas e procedimentos para a reteno

12
ISA 560, Acontecimentos Subsequentes, pargrafo 14
13
ISA 220, pargrafo 16
14
ISQC 1, pargrafo 45
15
ISQC 1, pargrafo A54

173 ISA 230


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

da documentao do trabalho.16 O perodo de reteno para trabalhos de


auditoria geralmente no inferior a cinco anos a partir da data do relatrio
do auditor ou, se posterior, a partir da data do relatrio do auditor do grupo.17
A24. Um exemplo de uma circunstncia em que o auditor pode achar que
necessrio modificar a documentao de auditoria existente ou adicionar nova
documentao de auditoria aps a organizao do arquivo ter sido concluda
a necessidade de clarificar documentao de auditoria existente decorrente
de comentrios recebidos durante as inspees de monitorizao executadas
por entidades internas ou externas.

16
ISQC 1, pargrafo 47
17
ISQC 1, pargrafo A61

ISA 230 174


DOCUMENTAO DE AUDITORIA

Apndice
(Ref: Pargrafo 1)

Requisitos Especficos de Documentao de Auditoria em Outras ISA


Este apndice identifica os pargrafos de outras ISA que contm requisitos especficos
de documentao. Esta lista no substitui a considerao dos requisitos e o respetivo
material de aplicao e outro material explicativo das ISA.
ISA 210, Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria pargrafos 10-12
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes
Financeiras pargrafos 24-25
ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria
de Demonstraes Financeiras pargrafos 44-47
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de
Demonstraes Financeiras pargrafo 29
ISA 260, Comunicao com os Encarregados da Governao pargrafo 23
ISA 300, Planear uma Auditoria de Demonstraes Financeiras pargrafo 12
ISA 315, Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material Atravs do
Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente pargrafo 32
ISA 320, A Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma Auditoria
pargrafo 14
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados pargrafos 28-30
ISA 450, Avaliao de Distores Identificadas Durante a Auditoria pargrafo
AUDITORIA
15
ISA 540, Auditar Estimativas Contabilsticas, Incluindo Estimativas
Contabilsticas de Justo Valor e Respetivas Divulgaes pargrafo 23
ISA 550, Partes Relacionadas pargrafo 28
ISA 600, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras
de Grupos (Incluindo o Trabalho dos Auditores de Componentes) pargrafo
50
ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos pargrafos 36 e 37
ISA 720 (Revista), As Responsabilidade do Auditor Relativas a Outra
Informao pargrafo 25

175 ISA 230 APNDICE


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 240

AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS


A FRAUDE NUMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES
FINANCEIRAS

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)1*

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
Caractersticas da Fraude ............................................................................... 2-3
Responsabilidade pela Preveno e Deteo da Fraude ................................ 4-8
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 9
Objetivos ...................................................................................................... 10
Definies ...................................................................................................... 11
Requisitos
Ceticismo Profissional ................................................................................... 12-14
Discusso entre a Equipa de Trabalho ........................................................... 15
Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas ................ 16-24
Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Material
Devido a Fraude ...................................................................................... 25-27
Respostas aos Riscos Avaliados de Distoro Material
Devido a Fraude ...................................................................................... 28-33
Avaliao da Prova de Auditoria .................................................................... 34-37
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho ...................................................... 38

1 * As emendas a esta ISA como consequncia da reviso da ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de
Auditores Internos, sero aplicveis a auditorias de demonstraes financeiras de perodos findos em
ou aps 15 de Dezembro de 2013.

ISA 240 176


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Declaraes Escritas ...................................................................................... 39


Comunicaes Gerncia e aos Encarregados da Governao ..................... 40-42
Comunicaes s Autoridades Legais e Reguladoras .................................... 43
Documentao ................................................................................................ 44-47
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Caractersticas da Fraude ............................................................................... A1-A6
Ceticismo Profissional ................................................................................... A7-A9
Discusso entre a Equipa de Trabalho .......................................................... A10-A11
Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas ............... A12-A27
Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Material
Devido a Fraude ..................................................................................... A28-A32
Respostas aos Riscos Avaliados de Distoro Material
Devido a Fraude ..................................................................................... A33-A48
Avaliao da Prova de Auditoria ................................................................... A49-A53
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho ..................................................... A54-A57
Declaraes Escritas ..................................................................................... A58-A59
Comunicaes Gerncia e aos Encarregados da Governao .................... A60-A64
Comunicaes s Autoridades Legais e Reguladoras ................................... A65-A67
Apndice 1: Exemplos de Fatores de Risco de Fraude
AUDITORIA
Apndice 2: Exemplos de Possveis Procedimentos de Auditoria para
Tratar os Riscos Avaliados de Distoro Material Devido a Fraude
Apndice 3: Exemplos de Circunstncias que Indiciam a Possibilidade
de Fraude

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 240, As Responsabilidades do Auditor


Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstraes Financeiras, deve ser
lida em conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente
e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de
Auditoria.

177 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda as responsabilidades
do auditor relativas a fraude numa auditoria de demonstraes financeiras.
Especificamente, desenvolve a forma como a ISA 315 (Revista)2 e a ISA
3303 devem ser aplicadas em relao aos riscos de distoro material devido
a fraude.
Caractersticas da Fraude
2. As distores nas demonstraes financeiras podem resultar de fraude ou de
erro. O que distingue a fraude do erro se a ao subjacente que resulta na
distoro das demonstraes financeiras foi intencional ou no intencional.
3. Embora a fraude seja um conceito jurdico amplo, para efeito das ISA o
auditor preocupa-se com a fraude que d origem a uma distoro material nas
demonstraes financeiras. Dois tipos de distores materiais intencionais
so relevantes para o auditor distores resultantes de relato financeiro
fraudulento e distores resultantes de apropriao indevida de ativos. Se
bem que o auditor possa suspeitar ou, em casos raros, identificar a ocorrncia
de fraude, no lhe compete extrair concluses de natureza legal sobre se
ocorreu realmente uma fraude. (Ref: Pargrafos A1-A6)
Responsabilidade pela Preveno e Deteo da Fraude
4. A responsabilidade primria pela preveno e deteo da fraude cabe aos
encarregados da governao da entidade e gerncia. importante que a
gerncia, com a superviso dos encarregados da governao, coloque uma
forte nfase na preveno da fraude, que pode reduzir as oportunidades de
ocorrncia da fraude, e no desencorajamento da fraude, que pode persuadir os
indivduos a no cometer fraude devido probabilidade de deteo e punio.
Para tal, ter de existir o empenho de criar uma cultura de honestidade e de
comportamento tico, que pode ser reforada por uma superviso ativa dos
encarregados da governao. A superviso pelos encarregados da governao
inclui considerar a potencial derrogao de controlos ou outra influncia
inapropriada sobre o processo de relato financeiro, tais como esforos da
gerncia para gerir os resultados de modo a influenciar as percees dos
analistas quanto ao desempenho e rentabilidade da entidade.

2
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente
3
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados

ISA 240 178


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Responsabilidades do Auditor
5. Um auditor que conduza uma auditoria de acordo com as ISA responsvel
por obter garantia razovel de fiabilidade de que as demonstraes financeiras
tomadas como um todo esto isentas de distoro material causada por fraude
ou por erro. Dadas as limitaes inerentes de uma auditoria, existe um risco
inevitvel de que algumas distores materiais das demonstraes financeiras
possam no ser detetadas, embora a auditoria seja devidamente planeada e
executada de acordo com as ISA.4
6. Conforme descrito na ISA 200,5 os potenciais efeitos de limitaes inerentes
so particularmente significativos no caso de distoro resultante de fraude.
O risco de que uma distoro material no seja detetada mais elevado em
caso de fraude do que em caso de erro. Isto acontece porque a fraude pode
envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados concebidos
para a ocultar, como falsificao, falha deliberada do registo de transaes
ou declaraes ao auditor que sejam intencionalmente enganadoras. Tais
tentativas de ocultao podem ser ainda mais difceis de detetar quando
acompanhadas de conluio. O conluio pode fazer com que o auditor creia que
a prova de auditoria persuasiva quando de facto falsa. A capacidade do
auditor para detetar uma fraude depende de fatores como a habilidade do seu
autor, a frequncia e extenso da manipulao, o grau de conluio envolvido,
a dimenso relativa das quantias individuais manipuladas e a senioridade
dos indivduos envolvidos. Embora possa conseguir identificar potenciais
oportunidades de fraude, difcil para o auditor determinar se distores em
reas de julgamento como as estimativas contabilsticas so causadas por
fraude ou erro.
7. Alm disso, o risco de o auditor no detetar uma distoro material AUDITORIA
resultante de fraude pela gerncia maior do que para uma fraude por outros
empregados, visto que muitas vezes a gerncia tem meios que lhe permitem
manipular direta ou indiretamente os registos contabilsticos, apresentar
informao financeira fraudulenta ou derrogar os controlos concebidos para
evitar fraudes similares por outros empregados.
8. Quando se trate de obter garantia razovel de fiabilidade, o auditor
responsvel por manter o ceticismo profissional ao longo de toda a auditoria,
considerando a possibilidade de que a gerncia possa tentar derrogar os
controlos e reconhecendo o facto de que procedimentos de auditoria que

4
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria, pargrafos A51A52
5
ISA 200, pargrafo A51

179 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

sejam eficazes para detetar erros podero no ser eficazes para detetar
fraudes. Os requisitos desta ISA esto concebidos para ajudar o auditor a
identificar e avaliar os riscos de distoro material devido a fraude e a
conceber procedimentos para detetar tais distores.
Data de Entrada em Vigor
9. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivos
10. Os objetivos do auditor so:
(a) Identificar e avaliar os riscos de distoro material das demonstraes
financeiras devido a fraude;
(b) Obter prova de auditoria suficiente e apropriada quanto aos riscos
avaliados de distoro material devido a fraude, por meio da conceo
e implementao de respostas apropriadas; e
(c) Responder apropriadamente fraude ou suspeita de fraude identificada
durante a auditoria.

Definies
11. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Fraude Um ato intencional praticado por um ou mais indivduos
de entre a gerncia, encarregados da governao, empregados ou
terceiros, envolvendo o uso propositado de falsidades para obter uma
vantagem injusta ou ilegal.
(b) Fatores de risco de fraude Acontecimentos ou condies que indicam
um incentivo ou presso ou proporcionam uma oportunidade para
cometer fraude.

Requisitos
Ceticismo Profissional
12. De acordo com a ISA 2006, o auditor deve manter ceticismo profissional ao
longo de toda a auditoria, reconhecendo a possibilidade de que possa existir
uma distoro material devido a fraude, no obstante a sua experincia
passada quanto honestidade e integridade da gerncia e dos encarregados
da governao da entidade. (Ref: Pargrafos A7-A8)

6
ISA 200, pargrafo 15

ISA 240 180


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

13. Salvo se tiver razes para acreditar o contrrio, o auditor pode aceitar como
genunos os registos e documentos. Se as condies identificadas durante a
auditoria o levarem a crer que um documento pode no ser autntico ou que os
termos de um documento foram modificados mas no lhe foram divulgados,
o auditor deve aprofundar a sua investigao. (Ref: Pargrafo A9)
14. Quando as respostas a indagaes gerncia ou aos encarregados da
governao forem inconsistentes, o auditor deve investigar as inconsistncias.
Discusso entre a Equipa de Trabalho
15. A ISA 315 exige uma discusso entre os membros da equipa de trabalho e uma
deciso pelo scio responsvel pelo trabalho quanto s matrias que devem
ser comunicadas aos membros da equipa no envolvidos na discusso.7 Esta
discusso deve incidir em particular sobre como e quando as demonstraes
financeiras podem ser sensveis a distoro material devido a fraude e,
nomeadamente, sobre como a fraude se poder concretizar. A discusso deve
ter lugar pondo de parte as eventuais convices dos membros da equipa de
trabalho quanto honestidade e integridade da gerncia e dos encarregados
da governao. (Ref: Pargrafos A10-A11)
Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas
16. Quando executar procedimentos de avaliao do risco e atividades
relacionadas para obter uma compreenso da entidade e do seu ambiente,
incluindo o controlo interno da entidade, exigidos pela ISA 315,8 o auditor
deve executar os procedimentos dos pargrafos 17-24 para obter informao
a usar na identificao dos riscos de distoro material devido a fraude.
Gerncia e Outros Dentro da Entidade
17. O auditor deve fazer indagaes quanto: AUDITORIA
(a) avaliao pela gerncia do risco de que as demonstraes financeiras
possam estar materialmente distorcidas devido a fraude, incluindo a
natureza, extenso e frequncia de tais avaliaes; (Ref: Pargrafos
A12-A13)
(b) Ao processo utilizado pela gerncia para identificar e dar resposta aos
riscos de fraude na entidade, incluindo quaisquer riscos especficos
de fraude que a gerncia tenha identificado ou que tenham chegado
ao seu conhecimento ou classes de transaes, saldos de contas ou
divulgaes relativamente aos quais seja provvel existir um risco de
fraude; (Ref: Pargrafo A14)

7
ISA 315 (Revista), pargrafo 10
8
ISA 315 (Revista), pargrafos 524

181 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(c) s comunicaes da gerncia, se existirem, aos encarregados da


governao quanto aos processos que usa para identificar e dar resposta
aos riscos de fraude na entidade; e
(d) s comunicaes da gerncia, se existirem, a empregados quanto aos
seus pontos de vista sobre prticas de negcio e comportamento tico.
18. O auditor deve fazer indagaes gerncia e a outros dentro da entidade,
conforme apropriado, para determinar se tm conhecimento de qualquer
fraude real, suspeita ou alegada que afete a entidade. (Ref: Pargrafos
A15-A17)
19. Para as entidades que tenham uma funo de auditoria interna, o auditor deve
fazer indagaes junto da mesma para determinar se tem conhecimento de
qualquer fraude real, suspeita ou alegada que afete a entidade e para obter os
seus pontos de vista acerca dos riscos de fraude. (Ref: Pargrafo A18)
Os Encarregados da Governao
20. Salvo se todos os encarregados da governao estiverem envolvidos na
gesto da entidade,9 o auditor deve tentar compreender de que modo os
encarregados da governao supervisionam os processos utilizados pela
gerncia para identificar e dar resposta aos riscos de fraude na entidade e qual
foi o controlo interno que a gerncia estabeleceu para mitigar estes riscos.
(Ref: Pargrafo A19-A21)
21. Salvo se todos os encarregados da governao estiverem envolvidos na
gesto da entidade, o auditor deve fazer indagaes aos encarregados da
governao para determinar se tm conhecimento de qualquer fraude real,
suspeita ou alegada que afete a entidade. Estas indagaes so feitas em parte
para corroborar as respostas s indagaes gerncia.
Relacionamentos No Usuais ou Inesperados Identificados
22. O auditor deve avaliar se na execuo de procedimentos analticos foram
identificados relacionamentos no usuais ou inesperados, nomeadamente
associados s contas de rdito, que possam indiciar riscos de distoro
material devido a fraude.
Outras Informaes
23. O auditor deve considerar se outras informaes por si obtidas indiciam
riscos de distoro devido a fraude. (Ref: Pargrafo A22)

9
ISA 260, Comunicao aos Encarregados da Governao, pargrafo 13

ISA 240 182


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Avaliao dos Fatores de Risco de Fraude


24. O auditor deve avaliar se a informao obtida de outros procedimentos de
avaliao do risco e atividades relacionadas indicia a presena de um ou mais
fatores de risco de fraude. Embora os fatores de risco de fraude possam no
indiciar necessariamente a existncia de fraude, esto muitas vezes presentes
em circunstncias em que ocorreram fraudes e podem, por isso, indiciar
riscos de distoro material devido a fraude. (Ref: Pargrafos A23-A27)
Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Material Devido a Fraude
25. De acordo com a ISA 315 (Revista), o auditor deve identificar e avaliar os
riscos de distoro material devido a fraude ao nvel das demonstraes
financeiras e ao nvel de assero para classes de transaes, saldos de contas
e divulgaes.10
26. Ao identificar e avaliar os riscos de distoro material devido a fraude, o
auditor deve, com base no pressuposto de que existem riscos de fraude no
reconhecimento dos rditos, avaliar que tipos de rdito, de transaes de
rdito ou de asseres do origem a tais riscos. O pargrafo 47 especifica a
documentao exigida quando o auditor conclui que este pressuposto no
aplicvel nas circunstncias do trabalho e, consequentemente, no identificou
o reconhecimento de rdito como um risco de distoro material devido a
fraude. (Ref: Pargrafos A28-A30)
27. O auditor deve tratar esses riscos avaliados de distoro material devido a
fraude como riscos significativos e, consequentemente, na medida em que
ainda o no tenha feito, deve inteirar-se dos controlos internos da entidade,
incluindo atividades de controlo, relevantes para tais riscos. (Ref: Pargrafos
A31-A32)
AUDITORIA
Respostas aos Riscos Avaliados de Distoro Material Devido a Fraude
Respostas Globais
28. De acordo com a ISA 330, o auditor deve determinar respostas globais para
tratar os riscos avaliados de distoro material devido a fraude ao nvel das
demonstraes financeiras.11 (Ref: Pargrafo A33)
29. Ao determinar respostas globais para tratar os riscos avaliados de distoro
material devido a fraude ao nvel das demonstraes financeiras, o auditor
deve:
(a) Nomear e supervisionar pessoal tomando em conta os conhecimentos,
a competncia especializada e a capacidade dos indivduos a quem

10
ISA 315 (Revista), pargrafo 25
11
ISA 330, pargrafo 5

183 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

sejam atribudas responsabilidades significativas de trabalho e a


avaliao do auditor quanto aos riscos de distoro material devido a
fraude no quadro do mesmo trabalho. (Ref: Pargrafos A34-A35)
(b) Avaliar se a seleo e aplicao de polticas contabilsticas pela
entidade, particularmente as relacionadas com mensuraes subjetivas
e transaes complexas, podem ser indicativas de relato financeiro
fraudulento resultante de um esforo da gerncia para influenciar
resultados; e
(c) Incorporar um elemento de imprevisibilidade na seleo da natureza,
oportunidade e extenso de procedimentos de auditoria. (Ref: Pargrafo
A36)
Procedimentos de Auditoria que Respondem a Riscos Avaliados de Distoro
Material Devido a Fraude ao Nvel de Assero
30. De acordo com a ISA 330, o auditor deve conceber e executar procedimentos
de auditoria adicionais cuja natureza, oportunidade e extenso deem resposta
aos riscos avaliados de distoro material devido a fraude ao nvel de
assero.12 (Ref: Pargrafos A37A40)
Procedimentos de Auditoria que Respondam a Riscos Relacionados com a
Derrogao de Controlos pela Gerncia
31. A gerncia est numa posio nica para perpetrar fraude, devido sua
capacidade para manipular direta ou indiretamente registos contabilsticos e
para preparar demonstraes financeiras fraudulentas derrogando controlos
que parecem estar a operar com eficcia. Embora o nvel do risco de
derrogao dos controlos pela gerncia varie de entidade para entidade,
esse risco existe em todas as entidades e constitui um risco significativo de
distoro material devido a fraude. Dada a forma imprevisvel como pode
ocorrer tal derrogao, constitui um risco de distoro material devido a
fraude e, portanto, um risco significativo.
32. Independentemente da sua avaliao dos riscos de derrogao dos controlos
pela gerncia, o auditor deve conceber e executar procedimentos de auditoria
para:
(a) Testar a apropriao dos lanamentos de dirio registados no razo
geral e de outros ajustamentos feitos na preparao das demonstraes
financeiras. Ao conceber e executar procedimentos de auditoria para
tais testes, o auditor deve:

12
ISA 330, pargrafo 6

ISA 240 184


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(i) Fazer indagaes aos indivduos envolvidos no processo de


relato financeiro acerca de atividade inapropriada ou no usual
relacionada com o processamento de lanamentos de dirio e de
outros ajustamentos;
(ii) Selecionar lanamentos de dirio e outros ajustamentos feitos no
final do perodo de relato; e
(iii) Considerar a necessidade de testar lanamentos de dirio e
outros ajustamentos durante todo o perodo. (Ref: Pargrafos
A41-A44)
(b) Rever as estimativas contabilsticas quanto a eventuais faltas de
iseno e, caso existam, avaliar se as circunstncias que as originaram
representam um risco de distoro material devido a fraude. Ao
executar esta reviso, o auditor deve:
(i) Avaliar se os julgamentos e decises da gerncia para chegar
s estimativas contabilsticas includas nas demonstraes
financeiras, mesmo que individualmente razoveis, indiciam
uma possvel falta de iseno por parte da gerncia da entidade
que possa representar um risco de distoro material devido a
fraude. Se tal acontecer, o auditor deve reavaliar as estimativas
contabilsticas como um todo; e
(ii) Executar uma reviso retrospetiva dos julgamentos e
pressupostos da gerncia em relao a estimativas contabilsticas
significativas refletidas nas demonstraes financeiras do ano
anterior. (Ref: Pargrafos A45-A47)
(c) Relativamente a transaes significativas fora do mbito normal de AUDITORIA
atividade da entidade, ou que de outra forma paream no ser usuais
luz do conhecimento que o auditor tem da entidade e do seu ambiente
e de outras informaes obtidas durante a auditoria, o auditor deve
avaliar se a justificao comercial (ou a sua falta) das transaes
sugere que possam ter sido celebradas com vista a um relato financeiro
fraudulento ou a esconder uma apropriao indevida de ativos. (Ref:
Pargrafo A48)
33. O auditor deve determinar se, para dar resposta aos riscos identificados
de derrogao dos controlos pela gerncia, necessita de executar outros
procedimentos de auditoria alm dos j referidos especificamente (i.e.,
quando existirem riscos especficos adicionais de derrogao pela gerncia
que no estejam cobertos pelos procedimentos executados para cumprir os
requisitos do pargrafo 32).

185 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Avaliao da Prova de Auditoria (Ref: Pargrafo A49)


34. O auditor deve avaliar se os procedimentos analticos executados prximo
do final da auditoria, para formar uma concluso global sobre se as
demonstraes financeiras so consistentes com o conhecimento que o
auditor tem da entidade, indiciam um risco de distoro material devido a
fraude anteriormente no reconhecido. (Ref: PargrafoA50)
35. Se identificar uma distoro, o auditor deve avaliar se a mesma indicativa
de fraude. Se existir tal indicao, o auditor deve avaliar as implicaes
da distoro em relao a outros aspetos da auditoria, particularmente a
fiabilidade das declaraes da gerncia, reconhecendo que improvvel que
um caso de fraude seja um caso isolado. (Ref: Pargrafo A51)
36. Se identificar uma distoro, material ou no, e tiver razes para crer
que ou pode ser o resultado de fraude e que a gerncia (em particular, a
gerncia de topo) est envolvida, o auditor deve reavaliar os riscos de
distoro material devido a fraude e o seu consequente impacto na natureza,
oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria para dar resposta aos
riscos avaliados. O auditor deve tambm considerar se as circunstncias ou
condies indiciam possvel conluio envolvendo empregados, a gerncia ou
terceiros, quando reconsiderar a fiabilidade da prova anteriormente obtida.
(Ref: Pargrafo A52)
37. Se o auditor confirmar que, ou for incapaz de concluir se, as demonstraes
financeiras esto materialmente distorcidas em consequncia de fraude, deve
avaliar as implicaes para a auditoria. (Ref: Pargrafo A53)
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho
38. Se, em consequncia de uma distoro resultante de fraude ou de suspeita
de fraude, o auditor deparar com circunstncias excecionais que ponham em
causa a sua capacidade para continuar a executar a auditoria, deve:
(a) Determinar as responsabilidades profissionais e legais aplicveis nas
circunstncias, nomeadamente verificando se existe um requisito que o
obrigue a comunicar o caso pessoa(s) que contratou(aram) o trabalho
de auditoria ou, em alguns casos, s autoridades reguladoras;
(b) Considerar se apropriado renunciar ao trabalho, sempre que a
renncia for possvel segundo a lei ou regulamento aplicvel; e
(c) Se renunciar ao trabalho, o auditor deve:
(i) Discutir com o nvel apropriado de gerncia e com os encarrega-
dos da governao essa renncia e as respetivas razes; e
(ii) Determinar se existe um requisito legal ou profissional que o
obrigue a comunicar pessoa(s) que contratou(aram) o trabalho

ISA 240 186


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

de auditoria ou, em alguns casos, s autoridades reguladoras,


essa renncia e as respetivas razes. (Ref: Pargrafos A54-A57)
Declaraes Escritas
39. O auditor deve obter declaraes escritas da gerncia e, quando apropriado,
dos encarregados da governao de que:
(a) Reconhecem a sua responsabilidade pela conceo, implementao e
manuteno do controlo interno destinado a evitar e detetar a fraude;
(b) Divulgaram ao auditor os resultados da sua avaliao do risco de que
as demonstraes financeiras possam estar materialmente distorcidas
em consequncia de fraude;
(c) Divulgaram ao auditor o seu conhecimento de fraude ou de suspeita de
fraude que afete a entidade envolvendo:
(i) A Gerncia;
(ii) Empregados que tenham funes importantes no controlo
interno; ou
(iii) Outros, quando a fraude possa ter um efeito material nas
demonstraes financeiras; e
(d) Divulgaram ao auditor o seu conhecimento de quaisquer alegaes de
fraude, ou suspeita de fraude, que afetem as demonstraes financeiras
da entidade, comunicadas por empregados, antigos empregados,
analistas, reguladores ou outros. (Ref: Pargrafos A58-A59)
Comunicaes Gerncia e aos Encarregados da Governao
40. Se o auditor tiver identificado uma fraude ou se tiver obtido informao que
indicie que possa existir uma fraude, deve comunicar estas matrias em tempo
AUDITORIA
oportuno ao nvel apropriado de gerncia, a fim de informar os responsveis
diretos pela preveno e deteo de fraudes sobre matrias relevantes para as
suas responsabilidades. (Ref: Pargrafo A60)
41. A menos que todos os encarregados da governao estejam envolvidos na
gesto da entidade, se o auditor tiver identificado ou suspeite de fraude que
envolva:
(a) a Gerncia;
(b) empregados que tenham funes importantes no controlo interno; ou
(c) outros, quando a fraude resulte numa distoro material nas demons-
traes financeiras, deve comunicar estas matrias aos encarregados da
governao em tempo oportuno. Se o auditor suspeitar de fraude que
envolva a gerncia, deve comunicar estas suspeitas aos encarregados
da governao e discutir com eles a natureza, oportunidade e extenso

187 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

dos procedimentos de auditoria necessrios para concluir a auditoria.


(Ref: Pargrafos A61-A63)
42. O auditor deve comunicar aos encarregados da governao quaisquer outras
matrias relativas a fraude que sejam, no julgamento do auditor, relevantes
para as suas responsabilidades. (Ref: Pargrafo A64)
Comunicaes s Entidades Legais e Reguladoras
43. Se o auditor tiver identificado ou suspeitar da existncia de fraude, deve
determinar se existe uma responsabilidade de relatar a ocorrncia ou a suspeita
a algum exterior entidade. Se bem que o dever profissional do auditor no
sentido de manter a confidencialidade da informao do cliente possa excluir
tal relato, as responsabilidades legais do auditor podem sobrepor-se ao dever
de confidencialidade em algumas circunstncias. (Ref: Pargrafos A65-A67)
Documentao
44. O auditor deve incluir o que se segue na documentao de auditoria 13 relativa
ao conhecimento da entidade e do seu ambiente e avaliao dos riscos de
distoro material exigida pela ISA 315:14
(a) As decises importantes a que chegou a equipa de trabalho durante
a sua discusso no que respeita suscetibilidade das demonstraes
financeiras da entidade a distoro material devido a fraude; e
(b) Os riscos de distoro material devido a fraude identificados e avaliados
ao nvel das demonstraes financeiras e ao nvel de assero.
45. O auditor deve incluir o que se segue na documentao de auditoria relativa
s respostas do auditor aos riscos avaliados de distoro material exigidas
pela ISA 330:15
(a) As respostas globais aos riscos avaliados de distoro material
devido a fraude ao nvel das demonstraes financeiras e a natureza,
oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria, bem como a
ligao destes procedimentos aos riscos avaliados de distoro material
devido a fraude ao nvel de assero; e
(b) Os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo os concebidos
para abordar o risco de derrogao de controlos pela gerncia.

13
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafos 8-11, e pargrafo A6
14
ISA 315 (Revista), pargrafo 32
15
ISA 330, pargrafo 28

ISA 240 188


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

46. O auditor deve incluir na documentao de auditoria as comunicaes feitas


gerncia, aos encarregados da governao, s autoridades reguladoras e a
outros acerca de fraudes.
47. Se o auditor tiver concludo que o pressuposto de que existe um risco de
distoro material devido a fraude relacionado com o reconhecimento
do rdito no aplicvel nas circunstncias do trabalho, deve incluir na
documentao de auditoria as razes para essa concluso.

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Caractersticas da Fraude (Ref: Pargrafo 3)
A1. A fraude, seja atravs de relato financeiro fraudulento ou apropriao indevida
de ativos, envolve incentivo ou presso para a cometer, a perceo de uma
oportunidade para o fazer e alguma racionalizao do ato. Por exemplo:
Pode existir incentivo ou presso para fazer relato financeiro
fraudulento quando a gerncia est sob presso, vinda de fora ou
de dentro da entidade, para atingir um esperado (e talvez irrealista)
objetivo de lucros ou resultado financeiro em particular porque as
consequncias para a gerncia do incumprimento desses objetivos
financeiros podero ser significativas. De forma similar, os indivduos
podem ser incentivados a apropriar-se indevidamente de ativos, por
exemplo, porque esto a viver acima dos seus meios.
Pode existir a perceo de uma oportunidade para cometer fraude
quando um indivduo acredita que o controlo interno pode ser AUDITORIA
derrogado, por exemplo porque ocupa uma posio de confiana ou
tem conhecimento de deficincias especficas do controlo interno.
Os indivduos podem ser capazes de racionalizar a prtica de um
ato fraudulento. Alguns indivduos possuem uma atitude, carter ou
conjunto de valores ticos que lhes permite cometer um ato desonesto
com conhecimento e intencionalidade. Porm, mesmo indivduos que
de outra forma seriam honestos podem cometer fraude num ambiente
que lhes imponha suficiente presso.
A2. O relato financeiro fraudulento envolve distores intencionais, incluindo
omisses de quantias ou de divulgaes nas demonstraes financeiras,
para enganar os utentes de demonstraes financeiras. Pode ser causado
pelos esforos da gerncia para gerir os resultados de modo a enganar os
utentes de demonstraes financeiras, influenciando as suas percees
quanto ao desempenho e rentabilidade da entidade. Tal gesto de resultados

189 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

pode comear com pequenas aes ou ajustamentos no apropriados


de pressupostos e alteraes em julgamentos da gerncia. As presses
e incentivos podem conduzir estas aes a aumentar at ao ponto em que
possam resultar em relato financeiro fraudulento. Esta situao pode ocorrer
quando, devido a presses para cumprir expectativas de mercado ou a um
desejo de maximizar a retribuio baseada no desempenho, a gerncia
assume intencionalmente posies que conduzem a relato financeiro
fraudulento, distorcendo materialmente as demonstraes financeiras. Em
algumas entidades, a gerncia pode ser motivada a reduzir os resultados
numa determinada quantia material para minimizar impostos ou a inflacionar
esses resultados para garantir financiamento bancrio.
A3. O relato financeiro fraudulento pode ser conseguido das seguintes formas:
Manipulao, falsificao (incluindo viciao) ou alterao de registos
contabilsticos ou de documentos de suporte, a partir dos quais so
preparadas as demonstraes financeiras.
Declaraes erradas ou omisso intencional, nas demonstraes
financeiras, de acontecimentos, transaes ou outras informaes
significativas.
Aplicao indevida intencional de princpios contabilsticos relativos a
quantias, classificao, forma de apresentao ou divulgao.
A4. O relato financeiro fraudulento envolve muitas vezes a derrogao pela
gerncia de controlos que podem estar a operar aparentemente com eficcia.
A fraude pode ser cometida pela gerncia derrogando controlos atravs do
uso de tcnicas que, intencionalmente, sirvam para:
Registar movimentos contabilsticos fictcios, particularmente perto do
fim do perodo contabilstico, para manipular os resultados operacionais
ou atingir outros objetivos.
Ajustar pressupostos de forma inapropriada e alterar julgamentos
usados para estimar saldos de contas.
Omitir, diferir ou atrasar o reconhecimento nas demonstraes
financeiras de acontecimentos e transaes que tenham ocorrido
durante o perodo contabilstico.
Omitir, tornar pouco claras ou falsear divulgaes exigidas pelo referencial
de relato financeiro aplicvel, ou divulgaes necessrias para atingir uma
apresentao apropriada.
Esconder factos que possam afetar as quantias registadas nas demons-
traes financeiras.
Entrar em transaes complexas estruturadas de modo a apresentar de
forma enganadora a posio financeira ou o desempenho financeiro da
entidade.

ISA 240 190


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Alterar registos e termos relacionados com transaes significativas e


no usuais.
A5. A apropriao indevida de ativos envolve o roubo dos ativos de uma entidade
e muitas vezes perpetrada por empregados em quantias relativamente
pequenas e imateriais. Pode, porm, envolver tambm a gerncia, que
geralmente mais capaz de disfarar ou esconder apropriaes indevidas de
formas que so difceis de detetar. A apropriao indevida de ativos pode ser
levada a cabo de uma variedade de formas, que incluem:
Desfalcar recebimentos (por exemplo, apropriao indevida de
cobranas de contas a receber ou desvio para contas bancrias pessoais
de recebimentos relativos a contas anuladas).
Roubar ativos fsicos ou propriedade intelectual (por exemplo, roubo
de inventrios para uso pessoal ou para venda, roubo de sucata para
venda, conluio com um concorrente para divulgar dados tecnolgicos
em troca de pagamento).
Fazer com que uma entidade pague bens e servios no recebidos
(por exemplo, pagamento a fornecedores fictcios, luvas pagas por
fornecedores aos agentes de compra da entidade em troca de preos
inflacionados, pagamentos a empregados fictcios).
Usar os ativos de uma entidade para uso pessoal (por exemplo, uso dos
ativos de uma entidade como garantia de um emprstimo pessoal ou de
um emprstimo a uma parte relacionada).
A apropriao indevida de ativos muitas vezes acompanhada de registos
ou documentos falsos ou suscetveis de induzir em erro, a fim de esconder
o facto de que os ativos esto em falta ou foram dados como garantia sem a
devida autorizao.
AUDITORIA
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico
A6. As responsabilidades do auditor do setor pblico relativas a fraude podem
ser uma consequncia da lei, regulamento ou outra autoridade aplicvel
s entidades do setor pblico ou podem ser cobertas separadamente pelo
mandato do auditor. Assim, as responsabilidades do auditor do setor pblico
podem no ser limitadas considerao dos riscos de distoro material das
demonstraes financeiras, mas incluir tambm uma responsabilidade mais
ampla de considerar os riscos de fraude.
Ceticismo Profissional (Ref: Pargrafo 1214)
A7. Manter ceticismo profissional exige uma permanente interrogao sobre
se a informao e a prova de auditoria obtida sugere que possa existir
uma distoro material devido a fraude. Inclui considerar a fiabilidade
da informao a usar como prova de auditoria e os controlos sobre a sua

191 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

preparao e manuteno, quando relevantes. Devido s caractersticas da


fraude, o ceticismo profissional do auditor particularmente importante
quando considera os riscos de distoro material devido a fraude.
A8. Embora no se possa esperar que o auditor no tome em ateno a experincia
passada de honestidade e integridade da gerncia e dos encarregados da
governao da entidade, o seu ceticismo profissional particularmente
importante quando considera os riscos de distoro material devido a fraude
porque podem ter existido alteraes nas circunstncias.
A9. Uma auditoria executada de acordo com as ISA raramente envolve a
autenticao de documentos, nem o auditor est treinado para ser um perito,
nem se espera que o seja, em tal autenticao.16 Porm, quando o auditor
identifica condies que o faam crer que um documento pode no ser
autntico ou que os termos de um documento foram modificados mas no lhe
foram divulgados, os possveis procedimentos para uma investigao mais
aprofundada podem incluir:
Confirmao direta junto do terceiro.
Usar o trabalho de um perito para avaliar a autenticidade do documento.
Discusso entre a Equipa de Trabalho (Ref: Pargrafo 15)
A10. Discutir a suscetibilidade de distoro material das demonstraes financeiras
da entidade devido a fraude:
Proporciona uma oportunidade para os membros da equipa de trabalho
mais experientes partilharem os seus pontos de vista acerca de como
e quando as demonstraes financeiras podem ser suscetveis de
distoro material devido a fraude.
Habilita o auditor a considerar uma resposta apropriada a tal
suscetibilidade e a determinar que membros da equipa de trabalho
conduziro determinados procedimentos de auditoria.
Permite que o auditor determine de que modo os resultados dos
procedimentos de auditoria sero partilhados entre a equipa de trabalho
e como tratar quaisquer alegaes de fraude que possam chegar ao
conhecimento do auditor.
A11. A discusso pode incluir matrias como:
Uma troca de ideias entre os membros da equipa de trabalho sobre
como e onde creem que as demonstraes financeiras (incluindo as
demonstraes financeiras individuais e as divulgaes) da entidade

16
ISA 200, pargrafo A47

ISA 240 192


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

podem ser suscetveis de distoro material devido a fraude e sobre as


formas como a gerncia pode perpetrar e ocultar um relato financeiro
fraudulento e como os ativos da entidade podem ser objeto de
apropriao indevida.
Uma considerao das circunstncias que possam ser indicativas
de gesto dos resultados e de prticas que possam ser seguidas pela
gerncia para gerir resultados que conduzam a relato financeiro
fraudulento.
Uma considerao do risco de que a gerncia pode tentar apresentar
divulgaes de uma forma que pode tornar pouco clara a razo
apropriada das matrias divulgadas (por exemplo, incluindo demasiada
informao imaterial ou usando linguagem pouco clara ou ambgua).
Uma considerao de fatores externos e internos conhecidos que
possam afetar a entidade e criem um incentivo ou uma presso para a
gerncia ou outros cometerem fraude, proporcionem oportunidades de
fraude e indiquem uma cultura ou ambiente que permitam gerncia
ou a outros racionalizar uma fraude.
Uma considerao do envolvimento da gerncia na superviso de
empregados com acesso a dinheiro ou outros ativos suscetveis de
apropriao indevida.
Uma considerao de quaisquer alteraes no usuais ou inexplicveis
no comportamento ou estilo de vida da gerncia ou dos empregados
que tenham chegado ao conhecimento da equipa de trabalho.
Uma nfase sobre a importncia de manter durante toda a auditoria
um estado de esprito apropriado no tocante ao potencial de distoro
material devido a fraude. AUDITORIA
Uma considerao dos tipos de circunstncias que, se encontradas,
podem indiciar a possibilidade de fraude.
Uma considerao da forma como se poder incorporar um elemento
de imprevisibilidade na natureza, oportunidade e extenso dos
procedimentos de auditoria a executar.
Uma considerao dos procedimentos de auditoria que possam ser
selecionados para responder suscetibilidade das demonstraes
financeiras da entidade a distoro material devido a fraude e da
eficcia relativa de certos tipos de procedimentos de auditoria.
Uma considerao de quaisquer alegaes de fraude que tenham
chegado ao conhecimento do auditor.
Uma considerao do risco de derrogao dos controlos pela gerncia.

193 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas


Indagaes Gerncia
Avaliao pela Gerncia do Risco de Distoro Material Devido a Fraude
(Ref: Pargrafo 17(a))
A12. A gerncia aceita a responsabilidade pelo controlo interno da entidade e
pela preparao das suas demonstraes financeiras. Consequentemente,
apropriado que o auditor faa indagaes gerncia com respeito avaliao
pela prpria gerncia do risco de fraude e dos controlos em vigor para a
evitar e detetar. A natureza, extenso e frequncia da avaliao de tal risco
pela gerncia podem variar de entidade para entidade. Em algumas entidades,
a gerncia pode fazer avaliaes pormenorizadas numa base anual ou como
parte de monitorizao contnua. Em outras entidades, a avaliao da
gerncia pode ser menos estruturada e menos frequente. A natureza, extenso
e frequncia da avaliao pela gerncia so relevantes para a compreenso
pelo auditor do ambiente de controlo da entidade. Por exemplo, o facto de
a gerncia no ter feito uma avaliao do risco de fraude pode em algumas
circunstncias ser indicativo da falta de importncia que a gerncia atribui ao
controlo interno.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A13. Em algumas entidades, particularmente pequenas entidades, a avaliao
da gerncia poder centrar-se nos riscos de fraude por empregados ou de
apropriao indevida de ativos.
Processo da Gerncia para Identificar e dar Resposta aos Riscos de Fraude
(Ref: Pargrafo 17(b))
A14. No caso de entidades com mltiplas localizaes, os processos da gerncia
podem incluir diferentes nveis de monitorizao das localizaes
operacionais ou segmentos de negcio. A gerncia pode tambm ter
identificado determinadas localizaes operacionais ou segmentos de negcio
relativamente aos quais pode ser mais provvel existir um risco de fraude.
Indagao Gerncia e a Outros Dentro da Entidade (Ref: Pargrafo 18)
A15. As indagaes gerncia pelo auditor podem proporcionar informao til
em relao aos riscos de distoro material nas demonstraes financeiras
resultantes de fraude por empregados. Porm, tais indagaes no
proporcionaro provavelmente informao til respeitante aos riscos de
distoro financeira nas demonstraes financeiras resultante de fraude pela
gerncia. Fazer indagaes a outros dentro da entidade pode proporcionar
aos indivduos uma oportunidade de transmitir informao ao auditor que de
outra maneira no seria comunicada.

ISA 240 194


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A16. Exemplos de outros dentro da entidade a quem o auditor pode fazer indagaes
acerca da existncia ou suspeita de fraude incluem:
Pessoal operacional no diretamente envolvido no processo de relato
financeiro.
Empregados com diferentes nveis de autoridade.
Empregados envolvidos na iniciao, processamento ou registo de
transaes complexas ou no usuais e os responsveis pela superviso
ou monitorizao desses empregados.
Departamento jurdico interno.
Diretor de tica ou pessoa equivalente.
Pessoa ou pessoas encarregadas de tratar das alegaes de fraude.
A17. A gerncia est muitas vezes na melhor posio para perpetrar fraude.
Consequentemente, quando avalia as respostas da gerncia s indagaes
com uma atitude de ceticismo profissional, o auditor pode julgar necessrio
corroborar as respostas s indagaes com outras informaes.
Indagaes Auditoria Interna (Ref: Pargrafo 19)
A18. A ISA 315 (Revista) e a ISA 610 (Revista) estabelecem requisitos e
proporcionam orientao para as auditorias das entidades que dispem de
uma funo de auditoria interna.17 Ao cumprir os requisitos dessas ISA no
contexto da fraude, o auditor pode indagar acerca de atividades especficas da
auditoria interna, incluindo, por exemplo:
Os procedimentos executados pelos auditores internos durante o ano
para detetar fraude, se for o caso.
AUDITORIA
Se a gerncia tem respondido satisfatoriamente a quaisquer concluses
resultantes desses procedimentos.
Tomar Conhecimento da Superviso Exercida pelos Encarregados da Governao
(Ref: Pargrafo 20)
A19. Os encarregados da governao de uma entidade supervisionam os sistemas
da entidade para monitorizar o risco, o controlo financeiro e o cumprimento
da lei. Em muitos pases, as prticas de governao de sociedades esto
bem desenvolvidas e os encarregados da governao desempenham um
papel ativo na superviso da avaliao pela entidade dos riscos de fraude
e do controlo interno relevante. Uma vez que as responsabilidades dos
encarregados da governao e da gerncia podem variar de entidade para

17
ISA 315 (Revista), pargrafo 23, e ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos

195 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

entidade e de pas para pas, importante que o auditor compreenda as


respetivas responsabilidades, de modo a conseguir inteirar-se da superviso
exercida pelos indivduos apropriados.18
A20. O conhecimento da superviso exercida pelos encarregados da governao
pode proporcionar pistas sobre a suscetibilidade da entidade fraude
pela gerncia, a adequao do controlo interno dos riscos de fraude e a
competncia e integridade da gerncia. O auditor pode inteirar-se dessa
questo de diversas formas, nomeadamente assistindo a reunies em que
tenham lugar discusses, lendo as atas de tais reunies ou fazendo indagaes
aos encarregados da governao.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A21. Nalguns casos, todos os encarregados da governao esto envolvidos na
gesto da entidade. Pode ser este o caso de uma pequena entidade gerida por
um nico proprietrio e em que ningum mais tem um papel de governao.
Nestes casos, no h normalmente qualquer ao por parte do auditor, porque
no h superviso separada da gerncia.
Considerao de Outras Informaes (Ref: Pargrafo 23)
A22. Alm da informao obtida pela aplicao de procedimentos analticos,
outras informaes acerca da entidade e do seu ambiente podem ser teis na
identificao dos riscos de distoro material devido a fraude. A discusso
entre os membros da equipa pode proporcionar informao que seja til na
identificao de tais riscos. Alm disso, a informao obtida dos processos de
aceitao e reteno de clientes pelo auditor e a experincia ganha noutros
trabalhos executados para a entidade, nomeadamente trabalhos de reviso de
informao financeira intercalar, podem ser relevantes na identificao dos
riscos de distoro material devido a fraude.
Avaliao dos Fatores de Risco de Fraude (Ref: Pargrafo 24)
A23. O facto de a fraude ser geralmente escondida pode tornar difcil detet-
la. O auditor pode, contudo, identificar acontecimentos ou condies que
indiciam um incentivo ou presso para a fraude ou que proporcionam uma
oportunidade de cometer fraude (fatores de risco de fraude). Por exemplo:
A necessidade de satisfazer expectativas de terceiros para obter
financiamento adicional de capital prprio pode criar presso para
cometer fraude;

18
A ISA 260, pargrafos A1A8, aborda com quem o auditor comunica quando a estrutura de governao
da entidade no est bem definida.

ISA 240 196


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A concesso de bnus significativos se forem satisfeitas metas de


lucros irrealistas pode criar um incentivo para cometer fraude; e
Um ambiente de controlo que no seja eficaz pode criar uma
oportunidade para cometer fraude.
A24. Os fatores de risco de fraude no podem ser facilmente graduados por ordem
de importncia. A importncia dos fatores de risco de fraude varia muito.
Alguns destes fatores estaro presentes em entidades em que as condies
especficas no apresentam riscos de distoro material. Consequentemente,
a determinao sobre se um fator de risco de fraude est presente e se deve ser
considerado na avaliao dos riscos de distoro material das demonstraes
financeiras devido a fraude requer o exerccio de julgamento profissional.
A25. So apresentados no Apndice 1 exemplos de fatores de risco de fraude
relacionados com o relato financeiro fraudulento e com a apropriao
indevida de ativos. Estes fatores de risco ilustrativos so classificados com
base nas trs condies que esto geralmente presentes quando ocorre uma
fraude:
Um incentivo ou presso para cometer fraude;
Uma oportunidade detetada para cometer fraude; e
Uma capacidade de racionalizar a ao fraudulenta.
Os fatores de risco que refletem uma atitude que permite a racionalizao
da ao fraudulenta podem no ser observveis pelo auditor. No entanto, o
auditor pode tomar conhecimento da existncia de tal informao. Embora
os fatores de risco de fraude descritos no Apndice 1 cubram uma ampla
variedade de situaes que se podem deparar ao auditor, so apenas exemplos, AUDITORIA
podendo existir outros fatores de risco de fraude.
A26. As caractersticas de dimenso, complexidade e propriedade da entidade tm
uma influncia significativa na considerao dos fatores de risco relevantes.
No caso de uma grande entidade, por exemplo, podem existir fatores que
geralmente restringem a conduta indevida da gerncia, tais como:
A superviso eficaz dos encarregados da governao.
Uma funo de auditoria interna eficaz.
A existncia e aplicao de um cdigo de conduta escrito.
Alm disso, os fatores de risco de fraude considerados ao nvel operacional de
um segmento de negcio podem proporcionar diferentes perspetivas quando
comparados com os obtidos ao nvel global de uma entidade.

197 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Consideraes Especficas para Pequenas Entidades


A27. No caso de uma pequena entidade, algumas ou todas estas consideraes
podem ser inaplicveis ou menos relevantes. Por exemplo, uma pequena
entidade pode no ter um cdigo de conduta escrito mas pode, em vez disso,
ter desenvolvido uma cultura que enfatize a importncia da integridade e
do comportamento tico por meio de comunicao verbal e pelo exemplo
da gerncia. O domnio da gerncia por um nico indivduo numa pequena
entidade no indicia geralmente, em si mesmo, uma falha da gerncia em
mostrar e comunicar uma atitude apropriada com respeito ao controlo interno
e ao processo de relato financeiro. Em algumas entidades, a necessidade de
autorizao da gerncia permite compensar controlos que sem esse elemento
seriam deficientes e reduzir o risco de fraude pelos empregados. Porm, o
domnio da gerncia por um nico indivduo pode constituir uma potencial
deficincia no controlo interno, uma vez que existe uma oportunidade para a
derrogao de controlos pela gerncia.

Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Material Devido a Fraude


Riscos de Fraude no Reconhecimento do Rdito (Ref: Pargrafo 26)
A28. A distoro material devida a relato financeiro fraudulento relativo ao
reconhecimento do rdito resulta muitas vezes de uma sobreavaliao do
rdito por meio, por exemplo, do reconhecimento prematuro de rditos ou
do registo de rditos fictcios. Pode resultar tambm de uma subavaliao de
rditos, por meio, por exemplo, da transferncia inapropriada de rditos para
um perodo posterior.
A29. Os riscos de fraude no reconhecimento do rdito podem ser maiores
nalgumas entidades que noutras. Podem, por exemplo, existir presses ou
incentivos sobre a gerncia para fazer relato financeiro fraudulento por meio
do reconhecimento de rdito inapropriado no caso de entidades admitidas
cotao em que o desempenho seja medido em termos do crescimento do
rdito ou do lucro numa base anual. De forma similar podem, por exemplo,
existir maiores riscos de fraude no reconhecimento do rdito no caso de
entidades que geram uma parte substancial do seu rdito atravs de vendas a
dinheiro.
A30. O pressuposto de que existem riscos de fraude no reconhecimento do rdito
pode ser ilidido. Por exemplo, o auditor pode concluir que no existe risco de
distoro material devido a fraude relativa ao reconhecimento do rdito num
caso em que existe um nico tipo de transao simples de rdito, por exemplo
o rdito de locaes de uma nica propriedade arrendada.

ISA 240 198


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material Devido a Fraude e


Compreender os Respetivos Controlos Internos da Entidade (Ref: Pargrafo 27)
A31. A gerncia pode fazer julgamentos sobre a natureza e extenso dos controlos
que escolhe implementar e sobre a natureza e extenso dos riscos que
escolhe assumir.19 Ao determinar quais os controlos a implementar para
evitar e detetar a fraude, a gerncia considera os riscos de as demonstraes
financeiras poderem estar materialmente distorcidas em consequncia de
fraude. Como parte desta considerao, a gerncia pode concluir que no se
justifica o custo de implementar e manter um determinado controlo face
reduo a ser conseguida dos riscos de distoro material devido a fraude.
A32. por isso importante que o auditor se inteire dos controlos que a gerncia
concebeu, implementou e manteve para prevenir e detetar a fraude. Ao fazer
isto, o auditor pode ficar a saber, por exemplo, que a gerncia escolheu
conscienciosamente aceitar os riscos associados a uma falta de segregao
de funes. A informao proveniente deste conhecimento pode tambm
ser til na identificao dos fatores de risco de fraude que possam afetar a
avaliao pelo auditor dos riscos de as demonstraes financeiras poderem
conter distores materiais devido a fraude.

Resposta aos Riscos Avaliados de Distoro Material Devido a Fraude


Respostas Globais (Ref: Pargrafo 28)
A33. Determinar as respostas globais aos riscos avaliados de distoro material
devido a fraude inclui geralmente a considerao de como a conduta global
da auditoria pode refletir um ceticismo profissional crescente, por exemplo
por meio de:
Sensibilidade crescente na seleo da natureza e extenso da AUDITORIA
documentao a examinar como suporte de transaes materiais.
Reconhecimento crescente da necessidade de corroborar explicaes
ou declaraes da gerncia com respeito a assuntos materiais.
Tambm envolve consideraes gerais adicionais, para alm dos
procedimentos especficos planeados, que incluem as matrias listadas no
pargrafo 29, debatidas adiante.
Nomeao e Superviso de Pessoal (Ref: Pargrafo 29(a))
A34. O auditor pode dar resposta a riscos identificados de distoro material
devido a fraude, por exemplo, nomeando mais indivduos com competncia

19
ISA 315 (Revista), pargrafo A48

199 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

e conhecimentos especializados, como peritos forenses e de TI, ou nomeando


indivduos mais experientes para o trabalho.
A35. A extenso da superviso reflete a avaliao pelo auditor dos riscos de
distoro material devido a fraude e as competncias dos membros da equipa
que executam o trabalho.
Imprevisibilidade na Seleo de Procedimentos de Auditoria (Ref: Pargrafo 29(c))
A36. importante incorporar um elemento de imprevisibilidade na seleo da
natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria a executar,
visto que os indivduos dentro de uma entidade que estejam familiarizados
com os procedimentos de auditoria normalmente executados durante um
trabalho podero ser mais capazes de esconder relato financeiro fraudulento.
Isto pode ser conseguido, por exemplo:
Executando procedimentos substantivos em relao a determinados
saldos de contas e asseres que no seriam testadas em funo da sua
materialidade ou risco.
Ajustando os procedimentos de auditoria a um calendrio diferente do
que seria expectvel.
Usando mtodos de amostragem diferentes.
Executando procedimentos de auditoria em localizaes diferentes ou
em localizaes no anunciadas.
Procedimentos de Auditoria que Respondem a Riscos Avaliados de Distoro
Material Devido a Fraude ao Nvel de Assero (Ref: Pargrafo 30)
A37. As respostas do auditor aos riscos avaliados de distoro material devido a
fraude ao nvel de assero podem incluir alterar a natureza, oportunidade e
extenso dos procedimentos de auditoria das seguintes formas:
A natureza dos procedimentos de auditoria a executar pode ter de ser
alterada para obter prova de auditoria mais fivel e relevante ou para
obter informao adicional corroborativa, o que pode afetar no s
o tipo de procedimentos de auditoria a executar como tambm a sua
combinao. Por exemplo:
A inspeo ou observao fsica de determinados ativos pode
assumir maior importncia, ou o auditor pode escolher usar
tcnicas de auditoria assistidas por computador para recolher
mais prova acerca dos dados contidos em contas significativas ou
ficheiros eletrnicos de transaes.
O auditor pode conceber procedimentos para obter informao
corroborativa adicional. Por exemplo, se o auditor constatar

ISA 240 200


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

que a gerncia est sob presso para cumprir expectativas de


resultados, pode existir o risco associado de que a gerncia
esteja a inflacionar as vendas celebrando acordos de venda em
termos que obstam ao reconhecimento do rdito ou faturando
determinadas vendas antes da entrega. Nestas circunstncias,
o auditor pode, por exemplo, conceber confirmaes externas
para confirmar no somente os saldos em aberto, mas tambm
os pormenores dos acordos de venda, incluindo a respetiva data e
quaisquer direitos de devoluo e termos de entrega. Alm disso,
o auditor poder considerar eficaz suplementar tais confirmaes
externas com indagaes a pessoal no financeiro da entidade
sobre quaisquer alteraes em acordos de venda e termos de
entrega.
O momento da realizao dos procedimentos substantivos pode ter
de ser modificado. O auditor pode concluir que a execuo de testes
substantivos no final do perodo ou perto dele ser a melhor maneira
de tratar um risco avaliado de distoro material devido a fraude.
Pode tambm concluir que, dados os riscos avaliados de distoro ou
manipulao intencional, procedimentos de auditoria que projetem as
concluses da auditoria de uma data intercalar at ao fim do perodo
no seriam eficazes. Pelo contrrio, porque uma distoro intencional
por exemplo, uma distoro que envolva reconhecimento indevido
de rdito pode ter sido iniciada num perodo intercalar, o auditor
pode optar por aplicar procedimentos substantivos a transaes que
ocorram mais cedo no perodo de relato ou a todo esse perodo.
A extenso dos procedimentos aplicados reflete a avaliao dos
riscos de distoro material devido a fraude. Por exemplo, pode
ser apropriado aumentar a dimenso das amostragens ou executar AUDITORIA
procedimentos analticos a um nvel mais pormenorizado. As tcnicas
de auditoria assistidas por computador podem tambm possibilitar
um teste mais extensivo de transaes eletrnicas e de ficheiros de
contas. Tais tcnicas podem ser usadas para selecionar amostras de
transaes dos principais ficheiros eletrnicos, para ordenar transaes
com caractersticas especficas ou para testar toda a populao em vez
de uma amostra.
A38. Se o auditor identificar um risco de distoro material devido a fraude que
afete quantidades de inventrio, uma anlise dos registos de inventrio da
entidade poder ajudar a identificar localizaes ou itens que requerem
ateno especfica durante ou aps a contagem do inventrio fsico. Tal
anlise poder conduzir deciso de observar contagens de inventrio em
determinadas localizaes numa base no anunciada ou conduzir a contagens
de inventrio em todas as localizaes na mesma data.

201 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A39. O auditor pode identificar um risco de distoro material devido a fraude


que afete diversas contas e asseres. Em causa podero estar a avaliao
de ativos, estimativas relativas a transaes especficas (como aquisies,
reestruturaes ou alienaes de um segmento do negcio), e outros passivos
significativos (como obrigaes relacionadas com penses e outros benefcios
psemprego ou passivos de recuperao ambiental). O risco poder tambm
estar relacionado com alteraes significativas em pressupostos relativos a
estimativas recorrentes. A informao recolhida atravs do conhecimento da
entidade e do seu ambiente pode ajudar o auditor a avaliar a razoabilidade de
tais estimativas da gerncia e dos julgamentos e pressupostos subjacentes.
Uma reviso retrospetiva de julgamentos e pressupostos similares da gerncia
em perodos anteriores poder tambm proporcionar uma viso acerca da
razoabilidade dos julgamentos e pressupostos que suportam as estimativas da
gerncia.
A40. So apresentados no Apndice 2 exemplos de possveis procedimentos
de auditoria para abordar os riscos avaliados de distoro material devido
a fraude, que ilustram nomeadamente a incorporao de um elemento
de imprevisibilidade. O mesmo apndice inclui exemplos de respostas
avaliao pelo auditor dos riscos de distoro material resultantes no s de
relato financeiro fraudulento, nomeadamente resultante de reconhecimento
de rdito, mas tambm de apropriao indevida de ativos.
Procedimentos de Auditoria que Respondem a Riscos Relacionados com a
Derrogao de Controlos pela Gerncia
Lanamentos de Dirio e Outros Ajustamentos (Ref: Pargrafo 32(a))
A41. A distoro material de demonstraes financeiras devido a fraude envolve
muitas vezes a manipulao do processo de relato financeiro atravs do registo
de lanamentos de dirio no apropriados ou no autorizados. Esse processo
pode ocorrer durante todo o ano ou no final do perodo, ou por a gerncia fazer
ajustamentos a quantias relatadas nas demonstraes financeiras que no se
refletem nos lanamentos de dirio, por exemplo atravs de reclassificaes e
ajustamentos de consolidao.
A42. Alm disso, a considerao pelo auditor dos riscos de distoro material
associados a uma derrogao inapropriada dos controlos sobre os
lanamentos de dirio importante na medida em que os controlos e processos
automatizados podem reduzir o risco de erro inadvertido mas no eliminam o
risco de que indivduos possam derrogar inapropriadamente esses processos
automatizados, por exemplo alterando as quantias que so automaticamente
passadas para o razo geral ou para o sistema de relato financeiro. Por outro
lado, quando se usam meios informticos para transferir automaticamente

ISA 240 202


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

informao, a prova de tal interveno nos sistemas de informao poder ser


escassa ou inexistente.
A43. Na identificao e seleo de lanamentos de dirio e outros ajustamentos
com vista a testar e determinar o mtodo apropriado de examinar o suporte
subjacente para os itens selecionados, so relevantes as seguintes matrias:
Avaliao dos riscos de distoro material devido a fraude a presena
de fatores de risco de fraude e outra informao obtida durante a
avaliao pelo auditor dos riscos de distoro material devido a fraude
podero ajud-lo a identificar classes especficas de lanamentos de
dirio e outros ajustamentos para teste.
Controlos que tenham sido implementados sobre os lanamentos de
dirio e outros ajustamentos controlos eficazes sobre a preparao
e execuo de lanamentos de dirio e outros ajustamentos podem
reduzir a quantidade de testes substantivos necessrios, desde que o
auditor tenha testado a eficcia operacional dos controlos.
Processo de relato financeiro da entidade e natureza da prova que
pode ser obtida em muitas entidades, o processamento rotineiro de
transaes envolve uma combinao de passos e procedimentos manuais
e automatizados. De forma anloga, o processamento de lanamentos
de dirio e de outros ajustamentos pode envolver procedimentos e
controlos tanto manuais como automatizados. Quando se usam meios
informticos no processo de relato financeiro, os lanamentos de dirio
e outros ajustamentos podero existir somente em formato eletrnico.
Caractersticas de lanamentos de dirio ou outros ajustamentos
fraudulentos os lanamentos de dirio ou outros ajustamentos
inapropriados tm muitas vezes caractersticas de identificao nicas,
AUDITORIA
que podem incluir lanamentos (a) feitos para contas no relacionadas,
no usuais ou raramente usadas, (b) feitos por indivduos que
normalmente no fazem lanamentos de dirio, (c) registados no final
do perodo ou aps o encerramento com pouca ou nenhuma explicao
ou descrio, (d) feitos quer antes quer durante a preparao das
demonstraes financeiras, sem nmeros de conta, ou (e) contendo
nmeros arredondados ou nmeros finais consistentes.
Natureza e complexidade das contas podem ser aplicados lanamentos
de dirio ou ajustamentos inapropriados a contas que (a) contenham
transaes complexas ou de natureza no usual, (b) contenham
estimativas significativas e ajustamentos de fim de perodo, (c) tenham
mostrado distores no passado, (d) no tenham sido reconciliadas
em tempo oportuno ou contenham diferenas no reconciliadas, (e)
contenham transaes inter grupo, ou (f) estejam de outra forma
associadas a um risco identificado de distoro material devido a

203 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

fraude. Na auditoria de entidades que tenham vrias localizaes ou


componentes, toma-se em considerao a necessidade de selecionar
lanamentos de dirio provenientes de mltiplas localizaes.
Lanamentos de dirio ou outros ajustamentos processados fora
do mbito normal de atividade os lanamentos de dirio no
normalizados podem no estar sujeitos ao mesmo nvel de controlo
interno que os lanamentos de dirio usados numa base recorrente para
registar transaes tais como vendas, compras e desembolsos de caixa
mensais.
A44. O auditor exerce julgamento profissional na determinao da natureza,
oportunidade e extenso dos testes de lanamentos de dirio e outros
ajustamentos. Contudo, porque os lanamentos de dirio e outros
ajustamentos fraudulentos so muitas vezes feitos no final do perodo de
relato, o pargrafo 32(a)(ii) exige que o auditor selecione os lanamentos
de dirio e outros ajustamentos feitos nessa altura. Alm disso, uma vez
que as distores materiais nas demonstraes financeiras devido a fraude
podem ocorrer durante todo o perodo e podem envolver esforos extensivos
de ocultao, o pargrafo 32(a)(iii) exige que o auditor considere se existe
tambm a necessidade de testar lanamentos de dirio e outros ajustamentos
durante todo o perodo.
Estimativas Contabilsticas (Ref: Pargrafo 32(b))
A45. A preparao das demonstraes financeiras exige que a gerncia faa
uma variedade de julgamentos ou pressupostos que afetam estimativas
contabilsticas significativas e monitorize continuamente a razoabilidade de
tais estimativas. O relato financeiro fraudulento muitas vezes realizado por
meio de distoro intencional de estimativas contabilsticas. Isto pode ser
conseguido, por exemplo, subavaliando ou sobreavaliando todas as provises
e ajustamentos no mesmo sentido, de forma concebida para nivelar resultados
ao longo de dois ou mais perodos ou para atingir um determinado nvel
de resultados, a fim de enganar os utentes das demonstraes financeiras
influenciando as suas percees quanto ao desempenho e rentabilidade da
entidade.
A46. A finalidade da execuo de uma reviso retrospetiva de julgamentos e
pressupostos da gerncia relacionados com estimativas contabilsticas
significativas refletidas nas demonstraes financeiras do ano anterior
determinar se existe uma indicao de uma possvel falta de iseno por parte
da gerncia. No se destina a pr em causa os julgamentos profissionais do
auditor no ano anterior com base na informao disponvel na altura.

ISA 240 204


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A47. Uma anlise retrospetiva tambm exigida pela ISA 540.20 Essa anlise
conduzida como um procedimento de avaliao do risco para obter
informao respeitante eficcia do processo de estimao da gerncia em
anos anteriores, prova de auditoria acerca do desfecho ou, quando aplicvel,
ao subsequente reclculo de estimativas contabilsticas de perodos anteriores
que seja pertinente para a elaborao de estimativas contabilsticas do perodo
corrente e prova de auditoria de matrias, tais como a incerteza de estimao,
que possa ser necessrio divulgar nas demonstraes financeiras. Na prtica,
a reviso pelo auditor dos julgamentos e pressupostos da gerncia quanto
a faltas de iseno que possam representar um risco de distoro material
devido a fraude de acordo com esta ISA pode ser efetuada juntamente com a
reviso exigida pela ISA 540.
Justificao do Negcio para Transaes Significativas (Ref: Pargrafo 32(c))
A48. Entre os indicadores que podem sugerir que determinadas transaes
significativas fora do mbito normal de atividade da entidade ou que de outra
forma aparentem ser no usuais podem ter sido celebradas para fins de relato
financeiro fraudulento ou para esconder uma apropriao indevida de ativos
incluem-se:
A forma de tais transaes parece demasiado complexa (por exemplo, a
transao envolve mltiplas entidades dentro de um grupo consolidado
ou mltiplos terceiros no relacionados).
A gerncia no discutiu a natureza e a contabilizao de tais transaes
com os encarregados da governao da entidade e h documentao
inadequada.
A gerncia est a pr mais nfase na necessidade de um dado tratamento
contabilstico do que na base econmica da transao. AUDITORIA

Transaes que envolvem partes relacionadas no consolidadas,


incluindo entidades com finalidade especial, no foram devidamente
revistas ou aprovadas pelos encarregados da governao da entidade.
As transaes envolvem entidades relacionadas anteriormente no
identificadas ou partes que no tm a substncia ou a fora financeira
para suportar a transao sem assistncia da entidade sujeita a auditoria.
Avaliao da Prova de Auditoria (Ref: Pargrafos 3437)
A49. A ISA 330 exige que o auditor, baseado nos procedimentos de auditoria
executados e na prova de auditoria obtida, verifique se a avaliao dos riscos

20
ISA 540, Auditar Estimativas Contabilsticas, Incluindo Estimativas Contabilsticas de Justo Valor, e
Respetivas Divulgaes, pargrafo 9

205 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

de distoro material ao nvel de assero continua a ser apropriada.21 Esta


avaliao principalmente uma matria qualitativa baseada no julgamento do
auditor. Tal avaliao pode proporcionar novas perspetivas sobre os riscos de
distoro material devido a fraude e sobre a eventual necessidade de executar
procedimentos de auditoria adicionais ou diferentes. O Apndice 3 contm
exemplos de circunstncias que podem indiciar a possibilidade de fraude.
Procedimentos Analticos Executados Prximo do Final da Auditoria para Formar
uma Concluso Global (Ref: Pargrafo 34)
A50. Determinar quais as tendncias e relacionamentos concretos que podem
indiciar um risco de distoro material devido a fraude exige julgamento
profissional. Relacionamentos no usuais que envolvam rdito e rendimento
no final do ano so particularmente relevantes. Estes podem incluir, por
exemplo: quantias anormalmente elevadas de rendimento relatadas nas
ltimas semanas do perodo de relato ou transaes no usuais; ou rendimento
que inconsistente com as tendncias nos fluxos de caixa das operaes.
Considerao de Distores Identificadas (Ref: Pargrafos 3537)
A51. Dado que a fraude envolve incentivo ou presses para cometer fraude, a
oportunidade de a cometer ou alguma racionalizao do ato, no provvel
que um caso de fraude seja uma ocorrncia isolada. Consequentemente, as
distores, tais como distores numerosas numa localizao especfica
mesmo que o efeito acumulado no seja material, podem ser indicativas de
um risco de distoro material devido a fraude.
A52. As implicaes da fraude identificada dependem das circunstncias.
Por exemplo, uma fraude que de outro modo seria insignificante pode
ser significativa se envolver a gerncia de topo. Nestas circunstncias, a
fiabilidade da prova anteriormente obtida pode ser posta em causa, porque
podem existir dvidas acerca da plenitude e verdade das declaraes feitas e
acerca da genuinidade dos registos contabilsticos e da documentao. Pode
tambm existir a possibilidade de conluio envolvendo empregados, gerncia
e terceiros.
A53. A ISA 45022 e a ISA 700 (Revista)23 estabelecem requisitos e proporcionam
orientao sobre a avaliao e tratamento de distores e o efeito sobre a
opinio expressa pelo auditor no seu relatrio.

21
ISA 330, pargrafo 25
22
ISA 450, Avaliao de Distores Identificadas durante a Auditoria
23
ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes Financeiras

ISA 240 206


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho (Ref: Pargrafo 38)


A54. Entre os exemplos de circunstncias excecionais que podem surgir e pr em
causa a capacidade de o auditor continuar a executar a auditoria incluem-se:
A entidade no toma a ao apropriada com respeito fraude que o
auditor considera necessria nas circunstncias, mesmo quando a
fraude no material para as demonstraes financeiras;
A considerao pelo auditor dos riscos de distoro material devido
a fraude e os resultados de testes de auditoria indiciam um risco
significativo de fraude material e profunda; ou
O auditor tem grandes preocupaes quanto competncia ou
integridade da gerncia ou dos encarregados da governao.
A55. Devido variedade de circunstncias que podem surgir, no possvel
descrever perfeitamente quando que a renncia a um trabalho apropriada.
Entre os fatores que afetam a concluso do auditor incluem-se as implicaes
do envolvimento de um membro da gerncia ou dos encarregados da
governao (que pode afetar a credibilidade das declaraes da gerncia) e os
efeitos no auditor de uma associao continuada com a entidade.
A56. O auditor tem responsabilidades legais e profissionais em tais circunstncias,
que podem variar de pas para pas. Nalguns pases, por exemplo, o auditor
pode ter o direito, ou pode ser-lhe exigido, que faa uma declarao ou
apresente relato pessoa ou pessoas que o nomearam ou, em alguns casos,
s entidades reguladoras. Dada a natureza excecional das circunstncias e
a necessidade de considerar os requisitos legais, o auditor pode considerar
apropriado procurar aconselhamento jurdico aquando da deciso de
renunciar a um trabalho e da determinao da ao apropriada, incluindo a AUDITORIA
possibilidade de relatar aos acionistas, reguladores ou outros.24
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico
A57. Em muitos casos no setor pblico, a opo de renncia ao trabalho pode no
estar aberta ao auditor devido natureza do mandato ou a consideraes de
interesse pblico.
Declaraes Escritas (Ref: Pargrafo 39)
A58. A ISA 58025 estabelece requisitos e proporciona orientao sobre a obteno
de declaraes apropriadas da gerncia e, quando apropriado, dos encarre-

24
O Cdigo de tica dos Profissionais de Contabilidade e Auditoria do IESBA proporciona orientao
sobre as comunicaes com um auditor que substitui o auditor existente.
25
ISA 580, Declaraes Escritas

207 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

gados da governao. Alm de reconhecer que cumpriram a sua responsa-


bilidade pela preparao das demonstraes financeiras, importante que,
independentemente da dimenso da entidade, a gerncia e, quando apropria-
do, os encarregados da governao, reconheam a sua responsabilidade pelo
controlo interno concebido, implementado e mantido para evitar e detetar a
fraude.
A59. Devido natureza da fraude e s dificuldades encontradas pelos auditores
na deteo de distores materiais nas demonstraes financeiras resultantes
de fraude, importante que o auditor obtenha uma declarao escrita da
gerncia e, quando apropriado, dos encarregados da governao a confirmar
que divulgaram ao auditor:
(a) Os resultados da avaliao pela gerncia do risco de as demonstraes
financeiras poderem estar materialmente distorcidas em consequncia de
fraude; e
(b) O seu conhecimento de fraudes reais, suspeitas ou alegadas que afetem
a entidade.
Comunicaes Gerncia e Aos Encarregados da Governao
Comunicaes Gerncia (Ref: Pargrafo 40)
A60. Quando o auditor tiver obtido prova de que existe ou possa existir fraude,
importante que a matria seja levada ao conhecimento do nvel apropriado
de gerncia logo que praticvel. Isto vlido mesmo que a matria possa
ser considerada inconsequente (por exemplo, um pequeno desfalque por um
empregado a um nvel inferior na organizao da entidade). A determinao
desse nvel apropriado da gerncia uma matria de julgamento profissional
e afetada por fatores como a probabilidade de conluio e a natureza e
magnitude da possvel fraude. Geralmente, o nvel apropriado de gerncia
pelo menos um nvel acima das pessoas que parecem estar envolvidas na
possvel fraude.
Comunicao com os Encarregados da Governao (Ref: Pargrafo 41)
A61. A comunicao do auditor com os encarregados da governao pode ser feita
verbalmente ou por escrito. A ISA 260 (Revista) identifica os fatores que
o auditor considera para determinar se deve comunicar verbalmente ou por
escrito.26 Devido natureza e sensibilidade da fraude que envolva gerncia de
topo ou que resulte numa distoro material das demonstraes financeiras, o
auditor relata tais matrias em tempo oportuno e pode considerar necessrio
relat-las tambm por escrito.

26
ISA 260 (Revista), pargrafo A38

ISA 240 208


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A62. Em alguns casos, o auditor pode considerar apropriado comunicar aos


encarregados da governao as situaes em que tenha tomado conhecimento
de fraude que envolve empregados que no pertencem gerncia e que no
resulta numa distoro material. De forma anloga, os encarregados da
governao podem desejar ser informados de tais circunstncias. O processo
de comunicao melhorado se o auditor e os encarregados da governao
chegarem a acordo numa fase inicial da auditoria acerca da natureza e
extenso das comunicaes do auditor a este respeito.
A63. Nas circunstncias excecionais em que o auditor tem dvidas acerca da
integridade ou honestidade da gerncia ou dos encarregados da governao,
o auditor pode considerar apropriado obter aconselhamento jurdico para
ajudar a determinar a ao apropriada.
Outras Matrias Relacionadas com a Fraude (Ref: Pargrafo 42)
A64. Outras matrias relacionadas com a fraude a discutir com os encarregados da
governao podem incluir, por exemplo:
Preocupaes acerca da natureza, extenso e frequncia das avaliaes
pela gerncia sobre os controlos em vigor para prevenir ou detetar
fraude e sobre o risco de que as demonstraes financeiras possam
estar distorcidas.
Uma falha da gerncia em tratar apropriadamente deficincias
materiais identificadas atravs do controlo interno ou em responder
apropriadamente a uma fraude identificada.
A avaliao do auditor sobre o ambiente de controlo da entidade,
incluindo questes respeitantes competncia e integridade da
gerncia.
AUDITORIA
Aes da gerncia que possam ser indicativas de relato financeiro
fraudulento, tal como a seleo e aplicao pela gerncia de polticas
contabilsticas que possam ser indicativas de uma tentativa da gerncia
para gerir resultados a fim de enganar os utentes das demonstraes
financeiras influenciando a sua perceo do desempenho e rentabilidade
da entidade.
Preocupaes acerca da adequao e plenitude da autorizao de
transaes que paream estar fora do mbito normal da atividade.
Comunicaes s Autoridades Legais e Reguladoras (Ref: Pargrafo 43)
A65. O dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informao
do cliente pode excluir a possibilidade de relatar a fraude a um terceiro
fora da entidade cliente. Porm, a responsabilidade legal do auditor varia
de pas para pas e, em certas circunstncias, o dever de confidencialidade

209 ISA 240


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

pode ser derrogado por via estatutria, pela lei ou pelos tribunais. Nalguns
pases, o auditor de uma instituio financeira tem o dever oficial de relatar
a ocorrncia de fraude s autoridades de superviso. Por outro lado, nalguns
pases o auditor tem o dever de relatar distores s autoridades nos casos em
que a gerncia e os encarregados da governao no adotem aes corretivas.
A66. O auditor pode considerar apropriado obter aconselhamento jurdico para
determinar a ao apropriada nas circunstncias, com o objetivo de averiguar
os passos necessrios para considerar os aspetos de interesse pblico da
fraude identificada.
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico
A67. No setor pblico, os requisitos para relatar fraude, descoberta ou no por
meio do processo de auditoria, podem estar sujeitos a disposies especficas
do mandato da auditoria ou da lei, regulamentos ou outra autoridade
relacionados.

ISA 240 210


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Apndice 1
(Ref: Pargrafo A25)

Exemplos de Fatores de Risco de Fraude


Os fatores de risco de fraude identificados neste Apndice so exemplos dos fatores
que podem ser encontrados pelos auditores numa grande variedade de situaes. So
apresentados separadamente exemplos relativos aos dois tipos de fraude relevantes
para a considerao do auditor relato financeiro fraudulento e apropriao
indevida de ativos. Para cada um destes tipos de fraude, os fatores de risco so ainda
classificados de acordo com as trs condies geralmente presentes quando ocorrem
distores materiais devidas a fraude: (a) incentivos/presses, (b) oportunidades e (c)
atitudes/racionalizaes. Embora os fatores de risco cubram uma grande variedade
de situaes, constituem apenas exemplos, pelo que o auditor pode identificar fatores
de risco adicionais ou diferentes. Nem todos estes exemplos so relevantes em todas
as circunstncias, podendo alguns assumir maior ou menor importncia em entidades
de diferente dimenso ou com caractersticas de propriedade ou circunstncias
diferentes. A ordem por que so apresentados os exemplos de fatores de risco no
pretende refletir a sua importncia relativa ou frequncia.

Fatores de Risco Relativos a Distores Provenientes de Relato Financeiro


Fraudulento
Apresentam-se em seguida exemplos de fatores de risco relativos a distores
provenientes de relato financeiro fraudulento.

Incentivos/Presses
AUDITORIA
A estabilidade financeira ou a rentabilidade est ameaada por condies econmicas,
operacionais ou do setor de atividade da entidade, tais como (ou como indicado por):
Alto grau de concorrncia ou de saturao do mercado, acompanhado por
margens em declnio.
Grande vulnerabilidade a alteraes rpidas, nomeadamente evoluo
tecnolgica, obsolescncia do produto ou variao das taxas de juro.
Declnios significativos na procura por clientes e aumento das falncias quer no
setor de atividade quer na economia em geral.
Prejuzos operacionais que tornam iminente a ameaa de falncia, encerramento
ou aquisio hostil.
Fluxos de caixa operacionais negativos recorrentes ou incapacidade para gerar
fluxos de caixa embora relatando ganhos e aumento dos ganhos.

211 ISA 240 APNDICE 1


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Crescimento rpido ou rentabilidade no usual, especialmente em comparao


com outras empresas no mesmo setor de atividade.
Novos requisitos contabilsticos, estatutrios ou regulamentares.
Existe presso excessiva para a gerncia satisfazer os requisitos ou expectativas de
terceiros devido ao seguinte:
Expectativas de rentabilidade ou de uma certa evoluo por parte de analistas
de investimento, investidores institucionais, credores significativos ou outros
terceiros externos (particularmente expectativas indevidamente agressivas ou
irrealistas), incluindo expectativas criadas pela gerncia, por exemplo atravs
de comunicados imprensa ou mensagens em relatrios anuais demasiado
otimistas.
Necessidade de obter financiamento adicional de dvida ou de capital para
manter a competitividade, incluindo financiamento de dispndios significativos
em pesquisa e desenvolvimento ou em imobilizado.
Capacidade marginal para satisfazer requisitos de admisso cotao em bolsa
ou de reembolso ou outros requisitos estipulados de dvida.
Efeitos adversos, aparentes ou reais, do relato de fracos resultados em transaes
significativas pendentes, tais como concentraes de atividades empresariais ou
adjudicao de contratos.
A informao disponvel indica que a situao financeira pessoal da gerncia ou dos
encarregados da governao est ameaada pelo desempenho financeiro da entidade
devido a:
Interesses financeiros significativos na entidade.
Partes significativas da sua remunerao (por exemplo gratificaes, opes
sobre aes e acordos de sada) so dependentes da consecuo de metas
agressivas quanto ao preo das aes, aos resultados operacionais, posio
financeira ou aos fluxos de caixa.27
Garantias pessoais de dvidas da entidade.
Existe presso excessiva sobre a gerncia ou pessoal operacional para satisfazer metas
financeiras estabelecidas pelos encarregados da governao, incluindo incentivos de
vendas ou rentabilidade.
Oportunidades
A natureza do setor de atividade ou as operaes da entidade proporcionam oportuni-
dades para produzir relato financeiro fraudulento que podem provir do seguinte:

27
Os planos de incentivos da gerncia podem ser dependentes da consecuo de metas relativas apenas
a determinadas contas ou atividades selecionadas da entidade, mesmo que tais contas ou atividades
possam no ser materiais para a entidade.

ISA 240 APNDICE 1 212


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Transaes significativas com partes relacionadas fora da atividade normal do


negcio ou com entidades relacionadas no auditadas ou auditadas por outra
firma.
Uma forte presena ou capacidade financeira para dominar um determinado setor
industrial que permita entidade impor termos ou condies a fornecedores ou
clientes que possam resultar em transaes inapropriadas ou diferentes do que
seriam com partes independentes.
Ativos, passivos, rditos ou gastos baseados em estimativas significativas que
envolvam juzos subjetivos ou incertezas difceis de corroborar.
Transaes significativas, no usuais ou altamente complexas, especialmente
transaes prximas do final do perodo que coloquem questes difceis de
substncia sobre a forma.
Operaes significativas localizadas ou conduzidas alm fronteiras em
jurisdies onde existem ambientes de negcio e culturas diferentes.
Uso de intermedirios de negcio sem que para isso parea existir uma clara
justificao de negcio.
Contas bancrias significativas ou operaes com subsidirias ou sucursais
em jurisdies de paraso fiscal sem que para isso parea existir uma clara
justificao de negcio.
A monitorizao da gerncia no eficaz em resultado do seguinte:
Domnio da gerncia por uma nica pessoa ou por um pequeno grupo de pessoas
(num negcio no gerido pelo proprietrio) sem controlos de compensao.
A superviso do processo de relato financeiro e do controlo interno pelos
encarregados da governao no eficaz.
Existe uma estrutura organizacional complexa ou instvel, conforme evidenciado AUDITORIA
pelo seguinte:
Dificuldade em determinar a organizao ou os indivduos que tm um interesse
de controlo na entidade.
Estrutura organizacional demasiado complexa envolvendo entidades legais ou
linhas de autoridade de gesto no usuais.
Alta rotao da gerncia de topo, de consultores jurdicos ou dos encarregados
da governao.
Os componentes do controlo interno so deficientes em resultado do seguinte:
Monitorizao inadequada de controlos, incluindo controlos automticos e
controlos sobre o relato financeiro intercalar (quando exigido relato externo).
Altas taxas de rotao ou emprego de pessoal no efetivo na contabilidade,
auditoria interna ou tecnologias de informao.

213 ISA 240 APNDICE 1


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Sistemas contabilsticos e de informao que no so eficazes, incluindo


situaes que envolvam deficincias significativas no controlo interno.
Atitudes/Racionalizaes
Comunicao, implementao, suporte ou aplicao no eficazes dos valores
ou padres ticos da entidade pela gerncia ou comunicao de valores ou
padres ticos inapropriados.
Participao ou preocupao excessivas da gerncia no financeira na seleo
de polticas contabilsticas ou na determinao de estimativas significativas.
Historial conhecido de violaes de leis aplicveis aos valores mobilirios ou
de outras leis e regulamentos, ou reclamaes contra a entidade, a sua gerncia
de topo ou os encarregados da governao, com alegaes de fraude ou violao
de leis e regulamentos.
Excessivo interesse da gerncia em manter ou aumentar o preo das aes ou a
tendncia dos resultados da entidade.
A prtica seguida pela gerncia de se comprometer, perante analistas, credores
e outros terceiros, a atingir previses agressivas ou no realistas.
Falha da gerncia em remediar em tempo oportuno deficincias significativas
conhecidas no controlo interno.
Um interesse da gerncia no emprego de meios inapropriados para minimizar
resultados relatados por razes de natureza fiscal.
Moral baixo entre a gerncia de topo.
O scio-gerente no faz distino entre transaes pessoais e de negcio.
Disputa entre acionistas numa entidade com poucos proprietrios.
Tentativas recorrentes da gerncia para justificar contabilidade marginal ou
inapropriada na base da materialidade.
O relacionamento entre a gerncia e o auditor atual ou anterior tenso, conforme
demonstram:
Disputas frequentes com o auditor atual ou antecessor sobre matrias de
contabilidade, de auditoria ou de relato.
Exigncias no razoveis ao auditor, tais como prazos irrealistas para a
concluso da auditoria ou para a emisso do relatrio do auditor.
Restries sobre o auditor que lhe limitem de forma no apropriada
o acesso a pessoas ou a informao ou a capacidade de comunicar
eficazmente com os encarregados da governao.
Comportamento dominador da gerncia no tratamento com o auditor,
especialmente envolvendo tentativas para influenciar o mbito do seu

ISA 240 APNDICE 1 214


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

trabalho ou a escolha ou manuteno do pessoal nomeado ou consultado


para o trabalho de auditoria.
Fatores de Risco Decorrentes de Distores Provenientes de Apropriao
Indevida de Ativos
Os fatores de risco decorrentes de distores provenientes de apropriao indevida de
ativos so tambm classificados de acordo com as trs condies geralmente presentes
quando existe fraude: (a) incentivos/presses, (b) oportunidades e (c) atitudes/
racionalizaes. Alguns dos fatores de risco relativos a distores provenientes de
relato financeiro fraudulento podem tambm estar presentes quando ocorrem distores
provenientes de apropriao indevida de ativos. Por exemplo, a monitorizao ineficaz
do controlo interno pela gerncia e outras deficincias no controlo interno podem estar
presentes quando existem distores devidas quer a relato financeiro fraudulento quer
a apropriao indevida de ativos. O que se segue so exemplos de fatores de risco
relativos a distores provenientes de apropriao indevida de ativos.
Incentivos/Presses
As obrigaes financeiras pessoais podem criar presso sobre a gerncia ou os
empregados com acesso caixa ou a outros ativos suscetveis de roubo no sentido de
se apropriarem indevidamente esses ativos.
Relacionamentos adversos entre a entidade e os empregados com acesso caixa ou
a outros ativos suscetveis de roubo podem motivar esses empregados a apropriar-
se indevidamente desses ativos. Os relacionamentos adversos podem resultar, por
exemplo, de:
Despedimentos de empregados j conhecidos ou previstos no futuro.
Alteraes recentes ou previstas na remunerao ou no plano de benefcios dos
empregados. AUDITORIA

Promoes, remunerao ou outros prmios inconsistentes com as expectativas.


Oportunidades
Determinadas caractersticas ou circunstncias podem aumentar a suscetibilidade
apropriao indevida de ativos. Por exemplo, as oportunidades de apropriao
indevida de ativos aumentam quando existem:
Grandes volumes de dinheiro em caixa ou de dinheiro processado.
Itens de inventrios de pequena dimenso, alto valor ou com muita procura.
Ativos facilmente convertveis, tais como obrigaes ao portador, diamantes ou
microprocessadores.
Ativos fixos tangveis de pequena dimenso, negociveis ou sem identificao
observvel do proprietrio.

215 ISA 240 APNDICE 1


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Um controlo interno inadequado dos ativos pode aumentar a sua suscetibilidade


apropriao indevida. Por exemplo, a apropriao indevida de ativos pode ocorrer
devido a:
Segregao de funes ou verificao independente inadequadas.
Superviso inadequada de dispndios da gerncia de topo, tais como viagens e
outras despesas reembolsveis.
Superviso inadequada da gerncia sobre empregados responsveis por ativos,
como por exemplo superviso ou monitorizao inadequadas em localizaes
remotas.
Avaliao inadequada dos candidatos a emprego com acesso a ativos.
Escriturao inadequada de ativos.
Sistema inadequado de autorizao e aprovao de transaes (por exemplo,
nas compras).
Salvaguardas fsicas inadequadas de dinheiro, investimentos, inventrios ou
ativos fixos.
Falta de reconciliaes completas e oportunas de ativos.
Falta de documentao oportuna e apropriada de transaes, por exemplo,
crditos por devolues de mercadorias.
Falta de frias obrigatrias para os empregados que executam as principais
funes de controlo.
Conhecimento inadequado pela gerncia das tecnologias de informao, que
possibilite uma apropriao indevida por parte dos empregados dessa rea.
Controlos inadequados do acesso aos registos automticos, incluindo o controlo
e reviso dos registos de acontecimentos em sistemas informticos.
Atitudes/Racionalizaes
Ignorar a necessidade de monitorizar ou reduzir os riscos relacionados com a
apropriao indevida de ativos.
Ignorar o controlo interno da apropriao indevida de ativos, derrogando os
controlos existentes ou no adotando medidas apropriadas de correo das
deficincias de controlo interno conhecidas.
Comportamento que indique desagrado ou insatisfao com a entidade ou com
a forma como a entidade trata o empregado.
Alteraes no comportamento ou no estilo de vida que possam indicar que
houve apropriao indevida de ativos.
Tolerncia de pequenos roubos.

ISA 240 APNDICE 1 216


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Apndice 2
(Ref: Pargrafo A40)

Exemplos de Possveis Procedimentos de Auditoria para Tratar os


Riscos Avaliados de Distoro Material Devido a Fraude
O que se segue so exemplos de possveis procedimentos de auditoria para tratar os
riscos avaliados de distoro material devido a fraude resultantes no s de relato
financeiro fraudulento mas tambm de apropriao indevida de ativos. Embora
estes procedimentos cubram uma grande variedade de situaes, constituem apenas
exemplos, pelo que podero no ser os mais apropriados nem necessrios em cada
circunstncia. A ordem por que so apresentados os procedimentos no pretende
refletir a sua importncia relativa.
Consideraes ao nvel de assero
As respostas especficas avaliao pelo auditor dos riscos de distoro material
devido a fraude variaro dependendo dos tipos ou combinaes de fatores de risco de
fraude ou condies identificadas e das classes de transaes, dos saldos de contas e
das divulgaes e asseres que possam afetar.
Constituem exemplos especficos de respostas:
Visitar localizaes ou executar determinados testes de surpresa ou sem
anncio prvio. Por exemplo, observar inventrios em localizaes onde no
tenha sido previamente anunciada a presena do auditor ou contar a caixa numa
determinada data, de surpresa.
Pedir que os inventrios sejam contados no final do perodo de relato ou numa
data prxima, para minimizar o risco de manipulao de saldos no perodo AUDITORIA
entre a data da concluso da contagem e o final do perodo de relato.
Alterar a abordagem de auditoria durante o ano. Por exemplo, contactando
oralmente os principais clientes e fornecedores alm de mandar pedidos de
confirmao por escrito, enviar pedidos de confirmao a uma pessoa especfica
dentro de uma organizao ou procurar informaes adicionais ou diferentes.
Executar uma reviso pormenorizada dos lanamentos de ajustamento do final
do trimestre ou do final do ano efetuados pela entidade e investigar qualquer
desses lanamentos que parea no ser usual pela sua natureza ou quantia.
Relativamente a transaes significativas e no usuais, particularmente as que
ocorram perto do final do ano, investigar a possibilidade de existirem partes
relacionadas e a origem dos recursos financeiros que suportam as transaes.
Executar procedimentos analticos substantivos usando dados desagregados.
Por exemplo, comparar as vendas e o custo das vendas por localizao, por
linha de negcios ou por ms com as expectativas desenvolvidas pelo auditor.

217 ISA 240 APNDICE 2


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Conduzir entrevistas com o pessoal envolvido em reas em que foi identificado


o risco de distoro material devido a fraude para obter os seus pontos de vista
sobre o risco e sobre se e como os controlos tratam esse risco.
Quando outros auditores independentes estiverem a auditar as demonstraes
financeiras de uma ou mais subsidirias, divises ou sucursais, discutir com
eles a extenso do trabalho que ser necessrio executar para tratar o risco de
distoro material devido a fraude resultante de transaes e atividades entre
estes componentes.
Se o trabalho de um perito se tornar particularmente significativo com respeito a
um item das demonstraes financeiras relativamente ao qual o risco avaliado de
distoro material devido a fraude elevado, executar procedimentos adicionais
em relao a alguns ou a todos os pressupostos, mtodos ou concluses do
perito para determinar que as suas concluses no so irrazoveis, ou contratar
outro perito para essa finalidade.
Executar procedimentos de auditoria para analisar uma seleo de saldos de
abertura de contas do balano de demonstraes financeiras anteriormente
auditadas, de modo a apreciar a forma como foram resolvidos determinados
aspetos que envolvam estimativas e julgamentos contabilsticos, como por
exemplo uma proviso para devolues de vendas, luz do que aconteceu
entretanto.
Executar procedimentos sobre reconciliaes de contas ou outras preparadas
pela entidade, incluindo considerar reconciliaes executadas em perodos
intercalares.
Executar tcnicas assistidas por computador, tais como pesquisa de dados para
testar anomalias numa populao.
Testar a integralidade das transaes e registos produzidos por computador.
Procurar prova de auditoria adicional junto de fontes externas entidade que
est a ser auditada.

Respostas Especficas Distoro Resultante de Relato Financeiro Fraudulento


So exemplos de respostas avaliao pelo auditor do risco de distoro material
devido a relato financeiro fraudulento:
Reconhecimento do Rdito
Executar procedimentos analticos substantivos relativos ao rdito usando dados
desagregados, por exemplo comparando o rdito relatado durante o perodo
de relato corrente por ms e por linha de produto ou segmento de negcio
com perodos anteriores comparveis. As tcnicas de auditoria assistidas por
computador podem revelar-se teis na identificao de relacionamentos ou
transaes de rdito no usuais ou inesperados.

ISA 240 APNDICE 2 218


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Confirmar com clientes determinados termos de contratos relevantes e a


ausncia de acordos paralelos, porque a contabilizao apropriada muitas
vezes influenciada por tais termos ou acordos e as bases para determinados
abatimentos ou o perodo com os quais se relacionam no esto muitas vezes
suficientemente documentados. A ttulo de exemplo, os critrios de aceitao,
termos de entrega e pagamento, a ausncia de obrigaes futuras ou continuadas
por parte de fornecedores, o direito devoluo do produto, quantias garantidas
de revenda e disposies de cancelamento ou reembolso so muitas vezes
relevantes em tais circunstncias.
Indagar junto do pessoal de vendas e de marketing da entidade ou dos
consultores jurdicos internos com respeito a vendas ou expedies perto do
final do perodo e ao seu conhecimento de quaisquer termos ou condies no
usuais associados a essas transaes.
Estar fisicamente presente numa ou mais localizaes no final do perodo
para observar os bens a serem expedidos ou preparados para expedio (ou
as devolues a aguardar processamento) e executar outros procedimentos
apropriados no que respeita s vendas e ao corte do inventrio.
Para as situaes relativamente s quais as transaes de rdito so iniciadas,
processadas e registadas eletronicamente, testar os controlos para determinar se
proporcionam garantia de fiabilidade de que as transaes de rdito ocorreram
e foram devidamente registadas.
Quantidades de Inventrio
Examinar os registos de inventrios da entidade para identificar localizaes
ou itens que exijam ateno especfica durante ou aps a contagem fsica do
inventrio.
Observar contagens de inventrios em determinadas localizaes sem aviso
prvio ou conduzir contagens de inventrios em todas as localizaes na mesma AUDITORIA
data.
Conduzir contagens de inventrios no final ou perto do final do perodo de
relato, para minimizar o risco de manipulao inapropriada durante o perodo
entre a contagem e o final do perodo de relato.
Executar procedimentos adicionais durante a observao da contagem, por
exemplo, examinando mais rigorosamente o contedo de itens contidos
em caixas, a maneira como os bens esto arrumados (por exemplo, espaos
vazios) ou etiquetados e a qualidade (isto , pureza, grau ou concentrao) de
substncias lquidas como perfumes ou produtos qumicos. Neste contexto,
poder ser til recorrer a um perito.
Comparar as quantidades do perodo corrente com as de perodos anteriores por
classe ou categoria de inventrio, localizao ou outro critrio, ou comparar as
quantidades contadas com os registos permanentes.

219 ISA 240 APNDICE 2


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Usar tcnicas de auditoria assistidas por computador para testar mais


aprofundadamente a compilao das contagens de inventrios fsicos por
exemplo, ordenando por nmero de referncia para testar o controlo das
referncias ou por nmero de srie do item para testar a possibilidade de
omisses ou duplicaes de itens.
Estimativas da Gerncia
Usar um perito para desenvolver uma estimativa independente que possa ser
comparada com a estimativa da gerncia.
Alargar as indagaes a indivduos fora da gerncia e do departamento de
contabilidade para obter corroborao da capacidade e das intenes da
gerncia no sentido de levar a cabo planos relevantes para chegar estimativa.

Respostas Especficas Distores Devidas a Apropriao Indevida de Ativos


Circunstncias diferentes ditaro necessariamente respostas diferentes. Geralmente,
a resposta de auditoria a um risco avaliado de distoro material devido a fraude que
envolva apropriao indevida de ativos ser dirigida a determinados saldos de contas
ou classes de transaes. Embora algumas das respostas de auditoria indicadas nas
duas categorias atrs se possam aplicar em tais circunstncias, o mbito do trabalho
deve ser associado informao especfica acerca do risco de apropriao indevida
que tenha sido identificado.
So exemplos de respostas avaliao do auditor quanto ao risco de distoro material
devido a apropriao indevida de ativos:
Contar o dinheiro ou valores mobilirios no final ou perto do final do ano.
Confirmar diretamente com clientes a atividade da conta (incluindo memorandos
de crdito e atividades de devoluo de vendas, bem como as datas em que os
pagamentos foram efetuados) relativamente ao perodo da auditoria.
Analisar recuperaes de contas anuladas.
Analisar insuficincias de inventrio por localizao ou por tipo de produto.
Comparar os principais rcios de inventrio com a norma do setor.
Rever documentao de suporte relativa a redues nos registos de inventrio
permanente.
Executar uma comparao computorizada da lista de fornecedores com uma
lista de empregados para identificar a coincidncia de moradas ou nmeros de
telefone.
Executar uma busca computorizada dos registos de remuneraes para
identificar duplicaes de moradas, de identificao de empregados, de nmeros
de identificao fiscal ou de contas bancrias

ISA 240 APNDICE 2 220


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Rever ficheiros do pessoal relativamente queles que contenham pouca


ou nenhuma prova de atividade, como por exemplo falta de avaliaes do
desempenho.
Analisar os descontos e devolues de vendas na procura de padres ou
tendncias no usuais.
Confirmar determinados termos de contratos com terceiros.
Obter prova de que os contratos esto a ser cumpridos de acordo com os seus
termos.
Rever a justificao de gastos significativos e no usuais.
Rever a autorizao e a quantia escriturada de emprstimos gerncia de topo
e partes relacionadas.
Rever o nvel e a adequao dos relatrios de gastos apresentados pela gerncia
de topo.

AUDITORIA

221 ISA 240 APNDICE 2


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Apndice 3
(Ref: Pargrafo A49)

Exemplos de Circunstncias que Indiciam a Possibilidade de Fraude


Apresentam-se em seguida exemplos de circunstncias que podem indiciar a
possibilidade de que as demonstraes financeiras possam conter uma distoro
material resultante de fraude.
Discrepncias nos registos contabilsticos, incluindo:
Transaes que no foram registadas de forma completa e oportuna ou que foram
registadas indevidamente no tocante quantia, perodo contabilstico, classificao
ou poltica da entidade.
Saldos ou transaes no justificados ou no autorizados.
Ajustamentos de ltima hora que afetem significativamente os resultados
financeiros.
Prova do acesso de empregados a sistemas e registos de forma inconsistente com o
necessrio para executar as funes para que esto autorizados.
Sugestes ou reclamaes ao auditor acerca de alegada fraude.
Prova ausente ou contraditria, incluindo:
Documentos em falta.
Documentos que parecem ter sido alterados.
Disponibilidade apenas de documentos fotocopiados ou transmitidos
eletronicamente, quando seria de esperar que existam documentos originais.
Itens significativos no explicados em reconciliaes.
Alteraes no balano no usuais, ou alteraes em tendncias ou em rcios ou
relacionamentos importantes das demonstraes financeiras - por exemplo contas a
receber a crescer mais depressa que os rditos.
Respostas inconsistentes, vagas ou no plausveis da gerncia ou de empregados a
indagaes ou procedimentos analticos.
Discrepncias no usuais entre os registos da entidade e as respostas de confirmao.
Grande nmero de lanamentos de crdito e de outros ajustamentos feitos aos
registos de contas a receber.
Diferenas no explicadas ou inadequadamente explicadas entre o razo auxiliar
de contas a receber e a conta de controlo, ou entre os extratos de cliente e o razo
auxiliar de contas a receber.

ISA 240 APNDICE 3 222


AS RESPONSABILIDADES DO AUDITOR RELATIVAS A FRAUDE NUMA AUDITORIA
DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Cheques cancelados em falta ou no existentes, em circunstncias em que os


cheques cancelados so geralmente devolvidos entidade com o extrato do banco.
Inventrios ou ativos fsicos em falta de grandeza significativa.
Prova eletrnica indisponvel ou em falta, de forma inconsistente com as prticas
ou polticas de reteno de registos da entidade.
Menos ou mais respostas do que o previsto s confirmaes.
Incapacidade de produzir prova do desenvolvimento dos principais sistemas e de
testes alterao de programas e das atividades de implementao das alteraes e
implantao de sistemas efetuadas durante o ano em curso.
Relacionamentos problemticos ou no usuais entre o auditor e a gerncia,
nomeadamente:
Recusa do acesso a registos, instalaes, determinados empregados, clientes,
fornecedores ou outros dos quais se possa pretender obter prova de auditoria.
Presses de tempo indevidas impostas pela gerncia para resolver questes
complexas ou contenciosas.
Reclamaes da gerncia acerca da conduo da auditoria ou intimidao pela
gerncia dos membros da equipa de trabalho, particularmente em conexo com a
avaliao crtica pelo auditor da prova de auditoria ou com a resoluo de potenciais
desacordos com a gerncia.
Demoras no usuais da entidade a fornecer informao pedida.
Indisponibilidade para facilitar o acesso do auditor aos principais ficheiros eletrnicos
para teste atravs do uso de tcnicas de auditoria assistidas por computador.
Recusa de acesso s instalaes e principal pessoal de TI, incluindo pessoal de
segurana, operacional e de desenvolvimento de sistemas. AUDITORIA
Indisponibilidade para adicionar ou rever divulgaes nas demonstraes
financeiras de modo a torn-las mais completas e compreensveis.
Indisponibilidade para tratar deficincias identificadas no controlo interno em
tempo oportuno.
Outros
Indisponibilidade da gerncia para permitir que o auditor se encontre em privado
com os encarregados da governao.
Polticas contabilsticas que paream no estar em concordncia com as normas do
setor.
Alteraes frequentes nas estimativas contabilsticas que no paream resultar de
alteraes de circunstncias.
Tolerncia a violaes ao cdigo de conduta da entidade.

223 ISA 240 APNDICE 3


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 250

CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA


AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras para perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
Efeito de Leis e Regulamentos ...................................................................... 2
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos ..................... 3-8
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 9
Objetivos ...................................................................................................... 10
Definio ...................................................................................................... 11
Requisitos
Consideraes pelo Auditor do Cumprimento de Leis
e Regulamentos ....................................................................................... 12-17
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado Incumprimento
ou Suspeita de Incumprimento ............................................................... 18-21
Relato de Incumprimento Identificado ou de Suspeita
de Incumprimento ................................................................................... 22-28
Documentao ................................................................................................ 29
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos ..................... A1-A6
Consideraes pelo Auditor do Cumprimento de Leis
e Regulamentos ...................................................................................... A7-A12
Procedimentos de Auditoria quando for Identificado Incumprimento
ou Existir Suspeita de Incumprimento .................................................... A13-18

ISA 250 224


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Relato de Incumprimento Identificado ou de Suspeita


de Incumprimento................................................................................... A19-A20
Documentao ................................................................................................ A21

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 250, Considerao de Leis e


Regulamentos numa Auditoria de Demonstraes Financeiras, deve ser lida em
conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo
de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.

AUDITORIA

225 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda a responsabilidade
do auditor pela considerao de leis e regulamentos numa auditoria de
demonstraes financeiras. Esta ISA no aplicvel a outros trabalhos de
garantia de fiabilidade em que o auditor seja especificamente contratado para
testar e relatar separadamente sobre o cumprimento de determinadas leis ou
regulamentos.
Efeito de Leis e Regulamentos
2. O efeito das leis e regulamentos nas demonstraes financeiras varia
consideravelmente. As leis e regulamentos a que uma entidade est sujeita
constituem o seu enquadramento legal e regulamentar. As disposies
de algumas leis ou regulamentos tm um efeito direto nas demonstraes
financeiras, dado que determinam as quantias e divulgaes expressas nas
demonstraes financeiras de uma entidade. Algumas entidades (como
os bancos e empresas qumicas) operam em setores fortemente regulados.
Outras esto sujeitas apenas s muitas leis que se relacionam geralmente com
os aspetos operacionais do negcio (por exemplo com a segurana e sade no
trabalho ou a igualdade de oportunidades de emprego). O incumprimento de
leis e regulamentos pode resultar em multas, litgios ou outras consequncias
para a entidade, que podem ter um efeito material nas demonstraes
financeiras.
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos
(Ref: Pargrafos A1A6)
3. da responsabilidade da gerncia, com a superviso dos encarregados
da governao, assegurar que as operaes da entidade sejam conduzidas
de acordo com as disposies das leis e regulamentos, nomeadamente as
disposies de leis e regulamentos que determinem as quantias e divulgaes
relatadas nas demonstraes financeiras de uma entidade.
Responsabilidade do Auditor
4. Os requisitos desta ISA so concebidos para ajudar o auditor a identificar
distores materiais das demonstraes financeiras devidas a incumprimento
de leis e regulamentos. Porm, o auditor no responsvel por evitar o
incumprimento e no se pode esperar que detete o incumprimento de todas
as leis e regulamentos.
5. O auditor responsvel por obter garantia razovel de fiabilidade de que as
demonstraes financeiras, no seu todo, esto isentas de distoro material

ISA 250 226


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

causada por fraude ou por erro.1 Ao conduzir uma auditoria de demonstraes


financeiras, o auditor tem em considerao o quadro legal e regulamentar
aplicvel. Dadas as limitaes inerentes a uma auditoria, existe um risco
inevitvel de que algumas distores materiais nas demonstraes financeiras
possam no ser detetadas, mesmo quando a auditoria seja devidamente
planeada e executada de acordo com as ISA.2 No contexto das leis e
regulamentos, os potenciais efeitos das limitaes inerentes da capacidade
do auditor para detetar distores materiais so maiores por vrias razes,
nomeadamente:
Existem muitas leis e regulamentos, principalmente relacionados com
os aspetos operacionais de uma entidade, que tipicamente no afetam
as demonstraes financeiras e que no so contemplados nos sistemas
de informao da entidade relevantes para o relato financeiro.
O incumprimento pode envolver uma conduta concebida para o
esconder, como conluio, falsificao, falha deliberada no registo de
transaes, derrogao de controlos pela gerncia ou declaraes
erradas prestadas intencionalmente ao auditor.
A comprovao de que uma prtica constitui incumprimento , em
ltima anlise, matria a determinar legalmente por um tribunal.
Geralmente, quanto mais um incumprimento se afasta de acontecimentos e
transaes refletidos nas demonstraes financeiras, menos provvel ser que
o auditor identifique ou reconhea esse incumprimento.
6. Esta ISA distingue as responsabilidades do auditor em relao ao cumprimento
de duas categorias distintas de leis e regulamentos, como segue:
(a) As disposies das leis e regulamentos geralmente reconhecidos como
AUDITORIA
tendo um efeito direto na determinao de quantias e divulgaes
materiais nas demonstraes financeiras, tais como leis e regulamentos
nos domnios fiscal e das penses (ver o pargrafo 13); e
(b) Outras leis e regulamentos que no tm um efeito direto na determinao
das quantias e divulgaes das demonstraes financeiras, mas cujo
cumprimento possa ser fundamental para os aspetos operacionais do
negcio, para a capacidade da entidade prosseguir as suas atividades
ou para evitar sanes materiais (por exemplo, cumprimento dos
termos de uma licena para operar, cumprimento de requisitos de

1
ISA 200, Objetivos gerais do auditor independente e conduo de uma auditoria de acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 5
2
ISA 200, pargrafos A51-A52

227 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

solvncia obrigatrios ou cumprimento de regulamentos ambientais);


o incumprimento de tais leis e regulamentos pode por isso ter um efeito
material nas demonstraes financeiras (ver o pargrafo 14).
7. Nesta ISA, so especificados requisitos diferenciados para cada uma das
categorias de leis e regulamentos acima identificados. Para a categoria referida
no pargrafo 6(a), a responsabilidade do auditor obter prova de auditoria
suficiente e apropriada quanto ao cumprimento das disposies dessas leis e
regulamentos. Para a categoria referida no pargrafo 6(b), a responsabilidade
do auditor limitada realizao de procedimentos de auditoria especficos
para ajudar a identificar casos de incumprimento das leis e regulamentos que
possam ter um efeito material nas demonstraes financeiras.
8. Esta ISA exige que o auditor fique atento para a possibilidade de que outros
procedimentos de auditoria aplicados com vista formao de uma opinio
sobre as demonstraes financeiras possam trazer sua ateno casos de
incumprimento identificado ou de suspeita de incumprimento. Manter uma
atitude de ceticismo profissional durante toda a auditoria, como exigido pela
ISA 200,3 importante neste contexto, dada a variedade de leis e regulamentos
que afetam a entidade.
Data de Entrada em Vigor
9. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivos
10. Os objetivos do auditor so:
(a) Obter prova de auditoria suficiente e apropriada quanto ao cumprimento
das disposies de leis e regulamentos geralmente reconhecidos como
tendo um efeito direto na determinao de quantias e divulgaes
materiais das demonstraes financeiras;
(b) Executar procedimentos de auditoria especficos para ajudar a
identificar casos de incumprimento de leis e regulamentos que possam
ter um efeito material nas demonstraes financeiras; e
(c) Responder de forma apropriada a casos de incumprimento ou suspeita
de incumprimento de leis e regulamentos identificados durante a
auditoria.

3
ISA 200, pargrafo 15

ISA 250 228


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Definio
11. Para efeito desta ISA, aplicvel a seguinte definio:
Incumprimento Atos ou omisses pela entidade, intencionais ou no
intencionais, que so contrrios s leis ou regulamentos em vigor. Tais
atos incluem transaes celebradas pela entidade, ou em seu nome ou
representao, pelos encarregados da governao, pela gerncia ou pelos
empregados. O incumprimento no inclui a m conduta pessoal (no
relacionada com os negcios da entidade) dos encarregados da governao,
da gerncia ou dos empregados da entidade.

Requisitos
Consideraes pelo Auditor do Cumprimento de Leis e Regulamentos
12. Para a compreenso da entidade e do seu ambiente de acordo com a ISA 315
(Revista),4 o auditor deve obter uma compreenso geral:
(a) Do quadro legal e regulamentar aplicvel entidade e ao setor de
atividade em que a entidade opera; e
(b) Da forma como a entidade est a cumprir esse quadro legal e
regulamentar. (Ref: Pargrafo A7)
13. O auditor deve obter prova de auditoria suficiente e apropriada quanto ao
cumprimento das disposies de leis e regulamentos geralmente reconhecidos
como tendo um efeito direto na determinao das quantias e divulgaes
materiais das demonstraes financeiras. (Ref: Pargrafo A8)
14. O auditor deve executar os procedimentos de auditoria que se seguem para
ajudar a identificar casos de incumprimento de outras leis e regulamentos
AUDITORIA
que possam ter um efeito material nas demonstraes financeiras: (Ref:
Pargrafos A9A10)
(a) Indagar junto da gerncia e, quando apropriado, dos encarregados da
governao, se a entidade cumpre tais leis e regulamentos; e
(b) Inspecionar a correspondncia, se existir, com as autoridades
licenciadoras ou reguladoras relevantes.
15. Durante a auditoria, o auditor deve estar atento para a possibilidade de que
outros procedimentos de auditoria aplicados possam chamar a sua ateno
para casos de incumprimento ou suspeita de incumprimento de leis e
regulamentos. (Ref: Pargrafo A11)

4
ISA 315 (Revista), Identificar e avaliar os riscos de distoro material atravs do conhecimento da
entidade e do seu ambiente, pargrafo 11

229 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

16. O auditor deve pedir gerncia e, quando apropriado, aos encarregados da


governao que confirmem por escrito que foram divulgados ao auditor todos
os casos conhecidos de incumprimento ou suspeita de incumprimento de leis
e regulamentos cujos efeitos deviam ser considerados na preparao das
demonstraes financeiras. (Ref: Pargrafo A12)
17. Na ausncia de situaes de incumprimento ou suspeita de incumprimento,
no se exige ao auditor que execute outros procedimentos de auditoria
respeitantes ao cumprimento pela entidade de leis e regulamentos, para alm
dos estabelecidos nos pargrafos 12 a 16.
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado Incumprimento ou
Existir Suspeita de Incumprimento
18. Se o auditor tomar conhecimento de informao respeitante a um caso de
incumprimento ou suspeita de incumprimento de leis e regulamentos, deve
obter: (Ref: Pargrafo A13)
(a) Conhecimento da natureza do ato e das circunstncias em que ocorreu;
e
(b) Informao adicional para avaliar o possvel efeito nas demonstraes
financeiras. (Ref: Pargrafo A14)
19. Se o auditor suspeitar de incumprimento, deve discutir a matria com a
gerncia e, quando apropriado, com os encarregados da governao. Se a
gerncia ou, quando apropriado, os encarregados da governao no prestarem
informao suficiente que demonstre que a entidade est a cumprir as leis
e regulamentos e se, no julgamento do auditor, o efeito do incumprimento
de que se suspeita puder ser material para as demonstraes financeiras, o
auditor deve considerar a necessidade de obter aconselhamento jurdico.
(Ref: Pargrafos A15A16)
20. Se no puder ser obtida informao suficiente acerca do incumprimento de
que se suspeita, o auditor deve avaliar o efeito da falta de prova de auditoria
suficiente e apropriada na sua opinio.
21. O auditor deve avaliar as implicaes do incumprimento em relao a outros
aspetos da auditoria, incluindo a avaliao que fez do risco e a fiabilidade das
declaraes escritas, e tomar as aes apropriadas. (Ref: Pargrafos A17A18)
Relato de Incumprimento Identificado ou de Suspeita de Incumprimento
Relatar Incumprimento aos Encarregados da Governao
22. A menos que todos os encarregados da governao estejam envolvidos na
gerncia da entidade e estejam por isso cientes das matrias que envolvem o

ISA 250 230


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

incumprimento identificado ou de que se suspeita comunicado pelo auditor,5


o auditor deve comunicar aos encarregados da governao as matrias que
envolvam incumprimento de leis e regulamentos que chegarem ao seu
conhecimento no decurso da auditoria, exceto quando as matrias em causa
sejam claramente inconsequentes.
23. Se, no seu julgamento, o auditor considerar que o incumprimento referido
no pargrafo 22 foi intencional e material, deve comunicar a matria aos
encarregados da governao logo que for praticvel.
24. Se o auditor suspeitar que a gerncia ou os encarregados da governao
esto envolvidos no incumprimento, deve comunicar a matria autoridade
hierarquicamente superior da entidade, como uma comisso de auditoria
ou um rgo de fiscalizao, se existir. Quando no existir autoridade
hierarquicamente superior, ou se o auditor considerar que a comunicao
pode no ter consequncias ou no estiver seguro quanto pessoa a quem
relatar, deve considerar a necessidade de obter aconselhamento jurdico.
Relatar Incumprimento no Relatrio do Auditor sobre as Demonstraes
Financeiras
25. Se o auditor concluir que o incumprimento tem um efeito material
nas demonstraes financeiras e no foi adequadamente refletido nas
demonstraes financeiras, deve proceder de acordo com a ISA 700 (Revista),
expressando uma opinio com reservas ou uma opinio adversa sobre as
demonstraes financeiras.6
26. Se o auditor for impedido pela gerncia ou pelos encarregados da
governao de obter prova de auditoria suficiente e apropriada para avaliar
se o incumprimento que pode ser material para as demonstraes financeiras
ocorreu ou ter provavelmente ocorrido, deve expressar uma opinio com AUDITORIA
reservas ou uma escusa de opinio sobre as demonstraes financeiras com
base na limitao do mbito da auditoria, de acordo com a ISA 705.
27. Se o auditor no for capaz de determinar se ocorreu incumprimento devido
a limitaes impostas pelas circunstncias e no pela gerncia ou pelos
encarregados da governao, deve avaliar o efeito na sua opinio de acordo
com a ISA 705.
Relatar Incumprimento s Autoridades Legais e Reguladoras
28. Se o auditor tiver identificado um caso de incumprimento ou suspeita
de incumprimento de leis e regulamentos, deve determinar se tem a

5
ISA 260 (Revista), Comunicaes com os Encarregados da Governao, pargrafo 13
6
ISA 705 (Revista), Modificaes Opinio no Relatrio do Auditor Independente, pargrafos 78

231 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

responsabilidade de relatar esse caso a terceiros externos entidade. (Ref:


Pargrafos A19A20)
Documentao
29. O auditor deve incluir na documentao de auditoria o incumprimento ou a
suspeita de incumprimento de leis e regulamentos, bem como os resultados
das discusses com a gerncia e, quando apropriado, com os encarregados da
governao e com terceiros externos entidade.7 (Ref: Pargrafo A21)

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos
(Ref: Pargrafos 38)
A1. da responsabilidade da gerncia, com a superviso dos encarregados da
governao, assegurar que as operaes da entidade sejam conduzidas de
acordo com as leis e regulamentos. As leis e regulamentos podem afetar
as demonstraes financeiras de uma entidade de diferentes maneiras:
o exemplo mais direto quando afetam divulgaes especficas nas
demonstraes financeiras exigidas entidade ou prescrevem o referencial de
relato financeiro aplicvel. Podem tambm estabelecer determinados direitos
e obrigaes legais da entidade, alguns dos quais sero reconhecidos nas
demonstraes financeiras da entidade. Alm disso, as leis e regulamentos
podem impor sanes em caso de incumprimento.
A2. Apresentam-se a seguir exemplos de tipos de polticas e procedimentos
que uma entidade pode implementar para ajudar a prevenir e detetar o
incumprimento de leis e regulamentos:
Monitorizar os requisitos legais e assegurar que os procedimentos
operacionais so concebidos de modo a satisfazer estes requisitos.
Instituir e aplicar sistemas de controlo interno apropriados.
Desenvolver, publicitar e observar um cdigo de conduta.
Assegurar que os empregados so devidamente formados e
compreendem o cdigo de conduta.
Monitorizar o cumprimento do cdigo de conduta e agir apropriadamente
para disciplinar os empregados que no o cumpram.
Contratar consultores jurdicos para ajudar na monitorizao dos requisitos
legais.

7
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafos 811, e A6

ISA 250 232


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Manter um registo das leis e regulamentos significativos que a entidade


tem de cumprir dentro do seu setor de atividade e um registo de
reclamaes.
Nas entidades de maior dimenso, estas polticas e procedimentos podem ser
suplementados atribuindo responsabilidades apropriadas a:
Uma funo de auditoria interna.
Uma comisso de auditoria.
Uma funo de garantia do cumprimento.
Responsabilidade do Auditor
A3. O incumprimento de leis e regulamentos pela entidade pode resultar numa
distoro material das demonstraes financeiras. A deteo de situaes
de incumprimento, independentemente da materialidade, pode afetar outros
aspetos da auditoria, incluindo, por exemplo, a considerao pelo auditor da
integridade da gerncia ou dos empregados.
A4. Se um ato constitui incumprimento de leis e regulamentos matria para
determinao legal que est geralmente para alm da competncia profissional
do auditor. Apesar de tudo, a formao, a experincia e o conhecimento da
entidade e do seu setor de atividade por parte do auditor podem proporcionar
uma base para reconhecer que alguns atos que chegaram sua ateno podem
constituir incumprimento de leis e regulamentos.
A5. De acordo com requisitos estatutrios especficos, pode ser especificamente
exigido ao auditor que relate, no quadro da auditoria das demonstraes
financeiras, sobre se a entidade cumpre determinadas disposies de leis e
regulamentos. Nessas circunstncias, a ISA 700 (Revista)8 ou a ISA 8009 AUDITORIA
contemplam a forma como estas responsabilidades de auditoria devero
ser tratadas no relatrio do auditor. Alm disso, quando existam requisitos
estatutrios especficos de relato, poder ser necessrio que o plano de
auditoria inclua testes apropriados ao cumprimento destas disposies de leis
e regulamentos.
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico
A6. No setor pblico, podem existir responsabilidades adicionais de auditoria com
respeito considerao de leis e regulamentos relacionadas com a auditoria

8
ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes Financeiras, pargrafo 38
9
ISA 800 Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras Preparadas de Acordo
com Referenciais com Finalidade Especial, pargrafo 11

233 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

de demonstraes financeiras ou que se podem alargar a outros aspetos das


operaes da entidade.
Consideraes pelo Auditor do Cumprimento de Leis e Regulamentos
Obter um Conhecimento do Quadro Legal e Regulamentar (Ref: Pargrafo 12)
A7. Para obter um conhecimento geral do quadro legal e regulamentar e da forma
como a entidade cumpre esse quadro, o auditor pode, por exemplo:
Usar os conhecimentos de que dispe sobre os fatores setoriais,
regulamentares e outros fatores externos que afetam a entidade;
Atualizar o seu conhecimento das leis e regulamentos que diretamente
determinem as quantias e divulgaes relatadas nas demonstraes
financeiras;
Indagar junto da gerncia quanto a outras leis e regulamentos que
possam ter um efeito fundamental sobre as operaes da entidade;
Indagar junto da gerncia quanto s polticas e procedimentos da
entidade no que respeita ao cumprimento de leis e regulamentos; e
Indagar junto da gerncia com respeito s polticas ou procedimentos
adotados para identificar, avaliar e contabilizar as queixas litigiosas.
Leis e Regulamentos Geralmente Reconhecidos como Tendo um Efeito Direto
na Determinao de Quantias e Divulgaes Materiais nas Demonstraes
Financeiras (Ref: Pargrafo 13)
A8. Algumas leis e regulamentos esto bem arreigados, so conhecidos da
entidade e do setor de atividade da entidade e so relevantes para as
demonstraes financeiras da entidade (como descrito no pargrafo 6(a)).
Podem ser referentes, por exemplo:
forma e contedo das demonstraes financeiras;
A aspetos de relato financeiro especficos do setor de atividade;
contabilizao de transaes no mbito de contratos com o Estado;
ou
Ao acrscimo ou reconhecimento de gastos relativos a imposto sobre o
rendimento ou a gastos com penses.
Algumas disposies dessas leis e regulamentos podem ser relevantes
para determinadas asseres (por exemplo, a plenitude das provises para
imposto sobre o rendimento), enquanto outras podem ser relevantes para as
demonstraes financeiras como um todo (por exemplo, as demonstraes
exigidas para constituir um conjunto completo de demonstraes financeiras).
O objetivo do requisito do pargrafo 13 que o auditor obtenha prova de
auditoria suficiente e apropriada no que respeita determinao de quantias e
ISA 250 234
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AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

divulgaes nas demonstraes financeiras em cumprimento das disposies


relevantes dessas leis e regulamentos.
O incumprimento de outras disposies dessas leis e regulamentos pode
resultar em multas, litgios ou outras consequncias para a entidade, cujos
custos podero ter de ser considerados nas demonstraes financeiras, mas
que no so considerados como tendo um efeito direto nas demonstraes
financeiras conforme descrito no pargrafo 6(a).
Procedimentos para Identificar Casos de Incumprimento Outras Leis e
Regulamentos (Ref: Pargrafo 14)
A9. Algumas outras leis e regulamentos podem exigir uma ateno particular do
auditor porque tm um efeito fundamental nas operaes da entidade (como
descrito no pargrafo 6(b)). O incumprimento de leis e regulamentos que
tenham um efeito fundamental nas operaes da entidade pode fazer com
que a entidade cesse as suas operaes ou coloque em causa a continuidade
da entidade. Por exemplo, o incumprimento de requisitos constantes da
licena ou outra forma de autorizao do funcionamento da entidade (para
um banco, por exemplo, os requisitos de capital ou de investimento) pode ter
esse impacto. Existem tambm muitas leis e regulamentos, principalmente
relacionados com os aspetos operacionais de uma entidade, que tipicamente
no afetam as demonstraes financeiras e que no so contemplados nos
sistemas de informao da entidade relevantes para o relato financeiro.
A10. Na medida em que as consequncias no relato financeiro de outras leis e
regulamentos podem variar em funo das operaes da entidade, os
procedimentos de auditoria exigidos pelo pargrafo 14 visam chamar a
ateno do auditor para casos de incumprimento de leis e regulamentos que
possam ter um efeito material nas demonstraes financeiras. AUDITORIA

Incumprimentos Identificados pelo Auditor Atravs de Outros Procedimentos de


Auditoria (Ref: Pargrafo 15)
A11. Os procedimentos de auditoria aplicados para formar uma opinio
sobre as demonstraes financeiras podem alertar o auditor para casos
de incumprimento ou de suspeita de incumprimento. Por exemplo, tais
procedimentos de auditoria podem incluir:
Ler atas;
Indagar junto da gerncia da entidade e do departamento jurdico
interno ou do consultor jurdico externo com respeito a litgios,
reclamaes e avaliaes; e
Executar testes substantivos de detalhe de classes de transaes, saldos
de contas ou divulgaes.

235 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Declaraes Escritas (Ref: Pargrafo 16)


A12. Tendo em conta que o efeito nas demonstraes financeiras das leis e
regulamentos pode variar consideravelmente, as declaraes escritas
proporcionam a prova de auditoria necessria acerca do conhecimento por parte
da gerncia de casos de incumprimento ou suspeita de incumprimento de leis e
regulamentos, que podero ter efeitos materiais nas demonstraes financeiras.
Porm, as declaraes escritas no proporcionam, por si s, prova de auditoria
suficiente e apropriada e, consequentemente, no afetam a natureza e extenso
de outra prova de auditoria que dever ser obtida pelo auditor.10
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado Incumprimento ou
Existir Suspeita de Incumprimento
Indcios de Incumprimento de Leis e Regulamentos (Ref: Pargrafo 18)
A13. Se o auditor tomar conhecimento da existncia das matrias que se seguem, ou
de informaes acerca das mesmas, poder haver indicao de incumprimento
de leis e regulamentos:
Investigaes por entidades reguladoras e departamentos estatais ou
pagamento de multas ou sanes.
Pagamentos de servios no especificados ou emprstimos a consultores,
partes relacionadas, empregados da entidade ou empregados estatais.
Comisses de vendas ou honorrios de agentes aparentemente
excessivos em relao aos habitualmente pagos pela entidade ou no
seu setor de atividade ou face aos servios realmente recebidos.
Compras a preos significativamente acima ou abaixo do preo de
mercado.
Pagamentos no usuais em dinheiro, compras na forma de cheques ao
portador ou transferncias para contas bancrias numeradas.
Pagamentos de bens ou servios feitos para um pas diferente daquele
de onde os bens ou servios provieram.
Pagamentos sem a devida documentao de controlo.
Existncia de um sistema de informao que, pela sua conceo ou por
acidente, no proporciona uma pista de auditoria adequada ou prova
suficiente.
Transaes no autorizadas ou indevidamente registadas.
Comentrios adversos nos meios de comunicao.

10
ISA 580, Declaraes Escritas, pargrafo 4

ISA 250 236


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AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Matrias Relevantes para a Avaliao do Auditor (Ref: Pargrafo 18(b))


A14. As matrias relevantes para a avaliao do auditor sobre o possvel efeito nas
demonstraes financeiras incluem:
As potenciais consequncias do incumprimento de leis e regulamentos
sobre as demonstraes financeiras, incluindo, por exemplo, a
imposio de multas ou sanes, a ocorrncia de danos, a ameaa de
expropriao de ativos, a interrupo forada das operaes e litgios.
Se as potenciais consequncias financeiras exigem divulgao.
Se as potenciais consequncias financeiras so to srias que ponham
em causa a apresentao apropriada das demonstraes financeiras,
ou de outra forma faam com que as demonstraes financeiras sejam
suscetveis de induzir em erro.
Procedimentos de Auditoria (Ref: Pargrafo 19)
A15. O auditor pode debater as concluses com os encarregados da governao
sempre que estes possam proporcionar-lhe prova de auditoria adicional. Por
exemplo, o auditor pode confirmar que os encarregados da governao tm o
mesmo entendimento dos factos e circunstncias relevantes para transaes
ou acontecimentos que conduziram ao eventual incumprimento de leis e
regulamentos.
A16. Se a gerncia ou, quando apropriado, os encarregados da governao no
proporcionam informao suficiente ao auditor sobre se a entidade cumpre
de facto as leis e regulamentos, o auditor poder considerar apropriado
consultar o departamento jurdico interno ou o consultor jurdico externo
acerca da aplicao das leis e regulamentos nas circunstncias, incluindo a AUDITORIA
possibilidade de fraude, e dos possveis efeitos nas demonstraes financeiras.
Se no for considerado apropriado recorrer ao consultor jurdico da entidade
ou se o auditor no ficar satisfeito com a opinio recebida, poder considerar
apropriado recorrer ao seu prprio consultor jurdico sobre a eventual
existncia de uma contraveno a uma lei ou regulamento, as possveis
consequncias legais, incluindo a possibilidade de fraude, e as medidas que
dever tomar, se aplicvel.
Avaliar as Implicaes do Incumprimento (Ref: Pargrafo 21)
A17. Conforme exigido pelo pargrafo 21, o auditor avalia as implicaes
do incumprimento em relao a outros aspetos da auditoria, incluindo a
avaliao do risco pelo auditor e a fiabilidade das declaraes escritas. As
implicaes de casos particulares de incumprimento identificados pelo

237 ISA 250


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

auditor dependero da relao entre a perpetrao e, se for o caso, ocultao


do ato e determinadas atividades de controlo e do nvel de envolvimento da
gerncia ou dos empregados, em especial no que respeita s implicaes do
envolvimento dos mais altos responsveis da entidade.
A18. Em casos excecionais, o auditor pode considerar se a renncia do trabalho,
quando possvel segundo a lei ou regulamento aplicvel, ser necessria
caso a gerncia ou os encarregados da governao no tomem as medidas
corretivas consideradas apropriadas pelo auditor nas circunstncias, mesmo
quando o incumprimento no seja material para as demonstraes financeiras.
Aquando da deciso sobre a necessidade de renunciar ao trabalho, o auditor
pode considerar a possibilidade de recorrer a aconselhamento jurdico. Se
a renncia ao trabalho no for possvel, o auditor pode considerar aes
alternativas, incluindo descrever o incumprimento num pargrafo de Outras
Matrias no seu relatrio.11
Relato de Incumprimento Identificado ou sob Suspeita
Relatar Incumprimento s Autoridades Legais e Reguladoras (Ref: Pargrafo 28)
A19. O dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informao
do cliente pode impedir o relato do incumprimento ou das suspeitas de
incumprimento de leis e regulamentos a terceiros externos entidade.
Contudo, as responsabilidades legais do auditor variam conforme a jurisdio
e, em determinadas circunstncias, o dever de confidencialidade pode
ser derrogado por via estatutria, pela lei ou pelos tribunais. Em algumas
jurisdies, o auditor de uma instituio financeira tem o dever oficial de
relatar a ocorrncia ou a suspeita de incumprimento de leis e regulamentos s
autoridades de superviso. Adicionalmente, em algumas jurisdies o auditor
tem o dever de relatar distores s autoridades caso a gerncia e, quando
aplicvel, os encarregados da governao no adotem medidas corretivas.
O auditor pode considerar apropriado obter aconselhamento jurdico para
determinar a ao apropriada.
Consideraes especficas para Entidades do Setor Pblico
A20. Um auditor do setor pblico pode ser obrigado a relatar os casos de
incumprimento ao legislador ou a outro rgo responsvel ou a relat-los no
relatrio do auditor.

11
ISA 706 (Revista), Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outras Matrias no Relatrio do Auditor
Independente, pargrafo 8

ISA 250 238


CONSIDERAO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA
AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Documentao (Ref: Pargrafo 29)


A21. A documentao do auditor sobre as concluses respeitantes a casos
identificados ou a suspeitas de incumprimento de leis e regulamentos pode
incluir, por exemplo:
Cpias de registos ou documentos.
Atas das questes debatidas com a gerncia, com os encarregados da
governao ou com terceiros externos entidade.

AUDITORIA

239 ISA 250


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 260 (REVISTA)

COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA


GOVERNAO

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


findos em ou aps 15 de dezembro de 2016)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1-3
O Papel da Comunicao................................................................................ 4-7
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 8
Objetivos ...................................................................................................... 9
Definies ...................................................................................................... 10
Requisitos
Os Encarregados da Governao ................................................................... 11-13
Matrias a Comunicar .................................................................................... 14-17
O Processo de Comunicao .......................................................................... 18-22
Documentao ................................................................................................ 23
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Os Encarregados da Governao ................................................................... A1-A8
Matrias a Comunicar .................................................................................... A9-A36
O Processo de Comunicao ..........................................................................A37-A53
Documentao ................................................................................................ A54
Apndice 1: Requisitos Especficos na ISQC 1 e em Outras ISA que se
Referem Comunicao com os Encarregados da Governao
Apndice 2: Aspetos Qualitativos de Prticas Contabilsticas

ISA 260 (REVISTA) 240


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 260 (Revista), Comunicao com


os Encarregados da Governao, deve ser lida em conjuno com a ISA 200,
Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de
Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.

AUDITORIA

241 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda a responsabilidade do
auditor em comunicar com os encarregados da governao numa auditoria de
demonstraes financeiras. Embora esta ISA se aplique independentemente
da estrutura de governao ou da dimenso de uma entidade, so aplicveis
consideraes especiais quando todos os encarregados da governao esto
envolvidos na gesto de uma entidade e quando estiverem em causa entidades
cotadas. Esta ISA no estabelece requisitos respeitantes comunicao do
auditor com a gerncia ou com os proprietrios de uma entidade, salvo se
estes desempenharem tambm uma funo na governao.
2. Esta ISA escrita no contexto de uma auditoria de demonstraes financeiras,
mas tambm pode ser aplicvel, adaptada s circunstncias, a auditorias de
outra informao financeira histrica, quando os encarregados da governao
tenham a responsabilidade de supervisionar a preparao dessa outra
informao financeira histrica.
3. Reconhecendo a importncia de uma comunicao eficaz nos dois sentidos
numa auditoria de demonstraes financeiras, esta ISA proporciona um
quadro abrangente para as comunicaes do auditor com os encarregados
da governao e identifica algumas matrias especficas que lhes devem
ser comunicadas. Matrias adicionais a comunicar, que complementam os
requisitos desta ISA, so identificadas em outras ISA (ver o Apndice 1).
Alm disso, a ISA 2651 estabelece requisitos especficos respeitantes
comunicao aos encarregados da governao de deficincias significativas
no controlo interno que o auditor identificou durante a auditoria. Outras
matrias no exigidas por esta ou por outras ISA podem ser exigidas por lei
ou regulamento, em resultado de acordo com a entidade ou no cumprimento
de requisitos profissionais adicionais aplicveis ao trabalho (como, por
exemplo, normas de uma organizao nacional de profissionais de auditoria).
Nada nesta ISA impede o auditor de comunicar quaisquer outras matrias aos
encarregados da governao. (Ref: Pargrafos A33-A36)
O Papel da Comunicao
4. Esta ISA est principalmente centrada nas comunicaes do auditor aos
encarregados da governao. Apesar de tudo, uma comunicao eficaz nos
dois sentidos importante para ajudar:

1
ISA 265, Comunicar Deficincias no Controlo Interno aos Encarregados da Governao

ISA 260 (REVISTA) 242


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

(a) O auditor e os encarregados da governao a compreender matrias


relacionadas com a auditoria em presena e a desenvolver um
relacionamento de trabalho construtivo. Este relacionamento
estabelecido sem prejuzo da manuteno da independncia e
objetividade do auditor;
(b) O auditor a obter dos encarregados da governao informao relevante
para a auditoria. Por exemplo, os encarregados da governao podem
ajudar o auditor a compreender a entidade e o seu ambiente, a identificar
fontes apropriadas de prova de auditoria e a obter informao acerca de
transaes ou acontecimentos especficos; e
(c) Os encarregados da governao a cumprirem as suas responsabilidades
de acompanhamento do processo de relato financeiro, reduzindo por
esta via os riscos de distoro material das demonstraes financeiras.
5. Se bem que o auditor seja responsvel por comunicar as matrias exigidas por
esta ISA, a gerncia tambm tem a responsabilidade de comunicar matrias
de interesse da governao aos encarregados da governao. A comunicao
pelo auditor no liberta a gerncia desta responsabilidade. De forma anloga,
as comunicaes pela gerncia aos encarregados da governao de matrias
que se exige que o auditor comunique no liberta o auditor da responsabilidade
de tambm as comunicar. As comunicaes destas matrias pela gerncia
podem, contudo, afetar a forma ou a oportunidade das comunicaes do
auditor aos encarregados da governao.
6. A comunicao clara de matrias especficas cuja comunicao exigida
pelas ISA uma parte integrante de qualquer auditoria. Contudo, as ISA
no exigem que o auditor execute procedimentos especficos para identificar
quaisquer outras matrias a comunicar aos encarregados da governao. AUDITORIA

7. A lei ou regulamento podem restringir a comunicao do auditor com


os encarregados da governao em relao a determinadas matrias.
Por exemplo, leis ou regulamentos podem proibir especificamente uma
comunicao, ou outra ao, que possa prejudicar uma investigao por
uma autoridade apropriada de um ato que ou se suspeita ser ilegal. Em
algumas circunstncias, os potenciais conflitos entre as obrigaes de
confidencialidade que o auditor deve cumprir e as suas obrigaes de
comunicar podem ser complexos. Em tais casos, o auditor pode considerar o
recurso a aconselhamento jurdico.
Data de Entrada em Vigor
8. Esta ISA aplica-se a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
findos em ou aps 15 de dezembro de 2016.

243 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Objetivos
9. Os objetivos do auditor so:
(a) Comunicar claramente aos encarregados da governao as suas
responsabilidades em relao auditoria de demonstraes financeiras
e uma viso geral do mbito e oportunidade planeados da auditoria;
(b) Obter dos encarregados da governao informao relevante para a
auditoria;
(c) Proporcionar aos encarregados da governao observaes atempadas
decorrentes da auditoria que sejam significativas e relevantes para a
sua responsabilidade de superviso do processo de relato financeiro; e
(d) Promover uma comunicao eficaz nos dois sentidos entre o auditor e
os encarregados da governao.

Definies
10. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Encarregados da governao A(s) pessoa(s) ou organizao(es)
(por exemplo um trustee empresarial) responsveis pela superviso
da direo estratgica da entidade e pelas obrigaes relacionadas
com a responsabilidade da entidade em prestar contas pelos seus atos.
Tal inclui a superviso do processo de relato financeiro. Para algumas
entidades em algumas jurisdies, os encarregados da governao
podem incluir pessoal da gerncia como, por exemplo, membros
executivos de um rgo de gesto de uma entidade do setor privado ou
pblico ou um scio-gerente. Para discusso sobre a diversidade das
estruturas de governao, ver os pargrafos A1 a A8.
(b) Gerncia A(s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela
conduo das operaes da entidade. Para algumas entidades em
algumas jurisdies, a gerncia inclui alguns ou todos os encarregados
da governao, como por exemplo membros executivos de um rgo
de gesto ou um scio-gerente.

Requisitos
Os Encarregados da Governao
11. O auditor deve determinar a(s) pessoa(s) apropriada(s) na estrutura de
governao da entidade com quem deve comunicar. (Ref: Pargrafos A1-A4)

ISA 260 (REVISTA) 244


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Comunicao com um Subgrupo dos Encarregados da Governao


12. Se o auditor comunica com um subgrupo dos encarregados da governao,
por exemplo, um comit de auditoria, ou um indivduo, deve determinar se
tambm necessrio comunicar com o rgo de gesto. (Ref: Pargrafos A5-A7)
Quando Todos os Encarregados da Governao esto Envolvidos na Gesto da
Entidade
13. Em alguns casos, todos os encarregados da governao esto envolvidos na
gesto da entidade, como acontece por exemplo com um pequeno negcio
em que um nico proprietrio gere a entidade e ningum mais tem o papel
de governao. Nestes casos, se as matrias exigidas por esta ISA forem
comunicadas (s) pessoa(s) com responsabilidade de gerncia, e a(s) pessoa(s)
tambm tiver(em) responsabilidades de governao, no necessrio
comunicar as matrias de novo a essa(s) mesma(s) pessoa(s) no seu papel
de governao. Estas matrias esto referidas no pargrafo 16(c). O auditor
deve, apesar de tudo, certificar-se que as comunicaes com a(s) pessoa(s)
com responsabilidade de gesto informem todos aqueles com quem, na sua
capacidade de governao, o auditor de outra forma comunicaria. (Ref:
Pargrafo A8)
Matrias a Comunicar
As Responsabilidades do Auditor em Relao Auditoria de Demonstraes
Financeiras
14. O auditor deve comunicar aos encarregados da governao as responsabilidades
que lhe incumbem em relao auditoria de demonstraes financeiras,
nomeadamente:
AUDITORIA
(a) O auditor responsvel por formar e expressar uma opinio sobre as
demonstraes financeiras preparadas pela gerncia com a superviso
dos encarregados da governao; e
(b) A auditoria de demonstraes financeiras no liberta a gerncia ou
os encarregados da governao das suas responsabilidades. (Ref:
Pargrafos A9-A10)
mbito e Oportunidade Planeados da Auditoria
15. O auditor deve transmitir aos encarregados da governao uma viso geral
do mbito e oportunidade planeados da auditoria. (Ref: Pargrafos A11-A16)
Concluses Significativas da Auditoria
16. O auditor deve comunicar aos encarregados da governao: (Ref: Pargrafos
A17-A18))

245 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

(a) Os seus pontos de vista acerca de aspetos qualitativos significativos


das prticas contabilsticas da entidade, incluindo polticas
contabilsticas, estimativas contabilsticas e divulgaes nas
demonstraes financeiras. Quando aplicvel, o auditor deve explicar
aos encarregados da governao a razo pela qual considera que
uma prtica contabilstica significativa, que seja aceitvel segundo o
referencial de relato financeiro aplicvel, no a mais apropriada s
circunstncias particulares da entidade; (Ref: Pargrafos A19-A20)
(b) Dificuldades significativas, se existirem, encontradas durante a
auditoria; (Ref: Pargrafo A21)
(c) A menos que todos os encarregados da governao estejam envolvidos
na gesto da entidade:
(i) Matrias significativas decorrentes da auditoria que foram
debatidas ou objeto de correspondncia com a gerncia; e (Ref:
Pargrafo A22)
(ii) Declaraes escritas solicitadas pelo auditor;
(d) Circunstncias que afetam a forma e contedo do relatrio do auditor,
se alguma; e (Ref: Pargrafos A23-A25)
(e) Outras matrias significativas decorrentes da auditoria que, no
julgamento profissional do auditor, sejam relevantes para a superviso
do processo de relato financeiro. (Ref: Pargrafos A26-A28)
Independncia do Auditor
17. No caso de entidades cotadas, o auditor deve comunicar aos encarregados da
governao:
(a) Atravs de declarao que a equipa do trabalho e outros na firma
conforme apropriado, a firma e, quando aplicvel, as firmas da rede
cumpriram os requisitos ticos relevantes relativos independncia; e
(i) Todos os relacionamentos e outras matrias entre a firma, firmas
da rede e a entidade que, no julgamento profissional do auditor,
possam razoavelmente ser vistos como suscetveis de afetar a sua
independncia. Isto deve incluir os honorrios totais debitados
durante o perodo coberto pelas demonstraes financeiras por
servios de auditoria e outros servios prestados pela firma ou
por outras firmas da rede entidade e a componentes controlados
por esta. Estes honorrios devem ser imputados a categorias
apropriadas para ajudar os encarregados da governao a avaliar
o efeito dos servios prestados na independncia do auditor; e

ISA 260 (REVISTA) 246


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

(ii) As respetivas salvaguardas adotadas para eliminar ameaas


independncia ou para as reduzir para um nvel aceitvel. (Ref:
Pargrafos A29-A32)
O Processo de Comunicao
Estabelecer o Processo de Comunicao
18. O auditor deve comunicar com os encarregados da governao sobre a
forma, a oportunidade e o contedo geral esperado das comunicaes. (Ref:
Pargrafos A37-A45)
Formas de Comunicao
19. O auditor deve comunicar com os encarregados da governao as concluses
significativas da auditoria por escrito se, no seu julgamento profissional, a
comunicao oral no for adequada. As comunicaes escritas no tm
de incluir todos os assuntos identificados no decurso da auditoria. (Ref:
Pargrafos A46-A48)
20. O auditor deve comunicar com os encarregados da governao por escrito no
que respeita sua independncia, conforme exigido pelo pargrafo 17.
Oportunidade da Comunicao
21. O auditor deve comunicar com os encarregados da governao em tempo
oportuno. (Ref: Pargrafos A49-A50)
Adequao do Processo de Comunicao
22. O auditor deve avaliar se a comunicao nos dois sentidos com os
encarregados da governao foi adequada para efeitos da auditoria. Se no for
o caso, o auditor deve avaliar o efeito, se existir, na sua avaliao dos riscos AUDITORIA
de distoro material e na capacidade de obter prova de auditoria apropriada
e suficiente e tomar medidas apropriadas. (Ref: Pargrafos A51-A53)
Documentao
23. Sempre que as matrias cuja comunicao seja exigida por esta ISA forem
comunicadas oralmente, o auditor deve document-las, assim como quando
e a quem foram comunicadas. Quando as matrias forem comunicadas por
escrito, o auditor deve conservar uma cpia da comunicao como parte da
documentao de auditoria.2 (Ref: Pargrafo A54)

***

2
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafos 8-11, e A6

247 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Os Encarregados da Governao (Ref: Pargrafo 11)
A1. As estruturas de governao variam entre jurisdies e entidades, refletindo
influncias como a natureza cultural e legal ou a dimenso e as caractersticas
da propriedade. Por exemplo:
Em algumas jurisdies existe um conselho de superviso (total ou
principalmente no executivo) separado de um conselho executivo (a
chamada estrutura dualista). Em outras jurisdies, tanto as funes
de superviso como as executivas so da responsabilidade legal de um
nico rgo, ou rgo unitrio (uma estrutura monista).
Em algumas entidades, os encarregados da governao detm posies
que so parte integrante da estrutura legal da entidade, por exemplo
com o posto de diretores. Noutras, como por exemplo certas entidades
estatais, um organismo que no faz parte da entidade encarregado da
sua governao.
Em certos casos, alguns ou todos os encarregados da governao
esto envolvidos na gesto da entidade. Noutros, os encarregados da
governao e a gerncia so compostos por pessoas diferentes.
Em alguns casos, os encarregados da governao so responsveis pela
aprovao 3 das demonstraes financeiras da entidade (noutros casos
a gerncia quem tem esta responsabilidade).
A2. Na maioria das entidades, a governao da responsabilidade coletiva de um
rgo de gesto, tal como um conselho de administrao, um conselho de
superviso, os scios, os proprietrios, uma comisso de gesto, um conselho
de governadores, trustees ou pessoas equivalentes. Contudo, em algumas
entidades mais pequenas, a governao pode ser responsabilidade de uma
nica pessoa, como por exemplo o scio-gerente, sempre que no existam
outros proprietrios, ou um nico administrador. Quando a governao de
responsabilidade coletiva, um subgrupo, como um comit de auditoria ou
mesmo um indivduo, pode ser encarregado de tarefas especficas para ajudar
o rgo de gesto a cumprir as suas responsabilidades. Alternativamente,
um subgrupo ou um indivduo poder ter responsabilidades especficas
legalmente identificadas diferentes das do rgo de gesto.

3
Como descrito no pargrafo A48 da ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre
Demonstraes Financeiras ter a responsabilidade pela aprovao neste contexto significa ter a
autoridade para concluir que foram preparadas todas as peas que compreendem as demonstraes
financeiras, incluindo as respectivas notas anexas.

ISA 260 (REVISTA) 248


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

A3. Tal diversidade significa que no possvel nesta ISA especificar para todas
as auditorias a(s) pessoas(s) a quem o auditor deve comunicar determinadas
matrias. Tambm, em alguns casos, a(s) pessoa(s) apropriada(s) a quem
comunicar pode(m) no ser claramente identificvel(eis) a partir da estrutura
legal aplicvel ou de outras circunstncias do trabalho, como acontece
por exemplo, com entidades em que a estrutura de governao no est
formalmente definida, como entidades familiares, algumas organizaes sem
fins lucrativos e algumas entidades estatais. Em tais casos, o auditor pode
precisar de debater e chegar a acordo com a parte que contrata quanto (s)
pessoa(s) relevante(s) com quem comunicar. Ao decidir com quem comunicar,
relevante a compreenso pelo auditor da estrutura de governao e dos
processos de uma entidade, obtida de acordo com a ISA 315 (Revista)4. A(s)
pessoa(s) apropriada(s) com quem comunicar pode(m) variar dependendo da
matria a comunicar.
A4. A ISA 600 inclui matrias especficas que devem ser objeto de comunicao
entre os auditores de grupos e os encarregados da governao.5 Quando a
entidade componente de um grupo, a(s) pessoa(s) apropriada(s) com quem
o auditor comunica depende(m) das circunstncias do trabalho e da matria
a comunicar. Em alguns casos, vrios componentes podero conduzir os
mesmos negcios dentro do mesmo sistema de controlo interno e usando as
mesmas prticas contabilsticas. Sempre que os encarregados da governao
sejam os mesmos (nomeadamente, um conselho de administrao comum),
pode ser evitada duplicao na comunicao abordando estes componentes
em conjunto para efeitos de comunicao.
Comunicao com um Subgrupo dos Encarregados da Governao
(Ref: Pargrafo 12)
AUDITORIA
A5. Quando considera a comunicao com um subgrupo dos encarregados da
governao, o auditor pode tomar em conta matrias como:
As responsabilidades respetivas do subgrupo e do rgo de gesto.
A natureza da matria a comunicar.
Requisitos legais ou regulamentares relevantes.
Se o subgrupo tem a autoridade para tomar medidas em relao
informao comunicada e se pode proporcionar informao e
explicaes adicionais de que o auditor possa necessitar.

4
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente
5
ISA 600, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras de Grupos (Incluindo
o Trabalho dos Auditores de Componentes), pargrafo 49

249 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

A6. Quando decide se tambm existe a necessidade de comunicar informaes


completas ou resumidas ao rgo de gesto, o auditor pode ser influenciado
pela sua perceo de quo eficaz e apropriadamente o subgrupo comunica
sobre a informao relevante com o rgo de gesto. O auditor pode
explicitar, ao acordar os termos do trabalho, que, salvo se proibido por lei ou
regulamento, se reserva o direito de comunicar diretamente com o rgo de
gesto.
A7. Os comits de auditoria (ou subgrupos similares com diferentes nomes)
existem em muitas jurisdies. Se bem que a sua autoridade e funes
especficas possam variar, a comunicao com o comit de auditoria, quando
exista, tornou-se um elemento chave na comunicao do auditor com os
encarregados da governao. Os princpios de boa governao sugerem que:
O auditor seja regularmente convidado a assistir s reunies do comit
de auditoria.
O presidente e, quando relevante, os outros membros do comit de
auditoria contactem periodicamente com o auditor.
O comit de auditoria rena com o auditor sem a presena da gerncia
pelo menos uma vez por ano.
Quando Todos Os Encarregados da Governao esto Envolvidos na Gesto da
Entidade (Ref: Pargrafo13)
A8. Em alguns casos, todos os encarregados da governao esto envolvidos
na gesto da entidade, devendo a aplicao dos requisitos de comunicao
ser modificada para reconhecer esta situao. Em tais casos, a comunicao
com a(s) pessoa(s) com responsabilidades de gesto poder no informar
adequadamente todos aqueles com quem o auditor de outra forma
comunicaria na sua capacidade de governao. Por exemplo, numa sociedade
em que todos os diretores estejam envolvidos na gesto, alguns desses
diretores (nomeadamente, um responsvel pelo marketing) podero no ter
conhecimento de matrias significativas discutidas com um outro diretor
(por nomeadamente, um responsvel pela preparao das demonstraes
financeiras).
Matrias a Comunicar
As Responsabilidades do Auditor em Relao Auditoria de Demonstraes
Financeiras (Ref: Pargrafo 14)
A9. As responsabilidades do auditor em relao a uma auditoria de demonstraes
financeiras so muitas vezes includas na carta de compromisso ou em
outra forma adequada de acordo escrito que registe os termos acordados do

ISA 260 (REVISTA) 250


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

trabalho.6 A lei, regulamento ou estrutura de governo societrio da entidade


pode exigir que os encarregados da governao acordem os termos do
trabalho com o auditor. Quando esse no for o caso, dar aos encarregados da
governao uma cpia dessa carta de compromisso ou outra forma adequada
de acordo escrito pode ser uma maneira apropriada de comunicar com estes
no que respeita a matrias como:
A responsabilidade do auditor pela realizao da auditoria de acordo
com as ISA, direcionada para a expresso de uma opinio sobre as
demonstraes financeiras. As matrias que as ISA exigem que sejam
comunicadas incluem, por isso, matrias significativas decorrentes
da auditoria das demonstraes financeiras que sejam relevantes para
os encarregados da governao na superviso do processo de relato
financeiro.
O facto de as ISA no exigirem que o auditor conceba procedimentos
com a finalidade de identificar matrias suplementares a comunicar aos
encarregados da governao.
Quando a ISA 7017 aplicvel, as responsabilidades do auditor
para determinar e comunicar matrias relevantes de auditoria no seu
relatrio.
Quando aplicvel, a responsabilidade do auditor pela comunicao
de matrias particulares exigida por lei ou regulamento, em resultado
de acordo com a entidade ou de requisitos profissionais adicionais
aplicveis ao trabalho, como por exemplo normas de uma organizao
nacional de profissionais de auditoria.
A10. A lei ou regulamentos, um acordo com a entidade ou requisitos adicionais
aplicveis ao trabalho podem proporcionar uma comunicao mais vasta de
AUDITORIA
matrias com os encarregados da governao. Por exemplo, (a) um acordo com
a entidade pode estabelecer que determinadas matrias sejam comunicadas
quando resultem da prestao, por uma firma ou por outras firmas da rede, de
outros servios que no sejam a auditoria de demonstraes financeiras; ou
(b) o mandato de um auditor do setor pblico pode estabelecer a comunicao
de matrias que chegaram ao conhecimento do auditor em consequncia de
outros trabalhos, por exemplo, auditorias de desempenho.
mbito e Oportunidade Planeados da Auditoria (Ref: Pargrafo 15)
A11. As comunicaes respeitantes ao mbito e oportunidade planeados da
auditoria podem:

6
Ver pargrafo 10 da ISA 210, Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria
7
ISA 701, Comunicar Matrias Relevantes de Auditoria no Relatrio do Auditor

251 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

(a) Ajudar os encarregados da governao a compreender melhor as


consequncias do trabalho do auditor, a discutir questes de risco e o
conceito de materialidade com o auditor e a identificar reas em que
possam solicitar ao auditor a execuo de procedimentos adicionais; e
(b) Ajudar o auditor a compreender melhor a entidade e o seu ambiente.
A12. A comunicao dos riscos significativos pelo auditor ajuda os encarregados
da governao a compreenderem essas matrias e a razo porque exigem
ateno especial do auditor. A comunicao dos riscos significativos pode
ajudar os encarregados da governao a cumprirem as suas responsabilidades
de superviso do processo de relato financeiro.
A13. As matrias comunicadas podem incluir:
A forma como o auditor tenciona abordar os riscos significativos de
distoro material devido a fraude ou a erro.
A forma como o auditor tenciona abordar as reas avaliadas de maior
risco de distoro material.
A abordagem do auditor ao controlo interno relevante para a auditoria.
A aplicao do conceito de materialidade no contexto de uma auditoria.8
A natureza e extenso de conhecimentos e especializao necessrios
para executar os procedimentos de auditoria planeados ou avaliar os
resultados da auditoria, incluindo o uso de um perito do auditor.9
Quando a ISA 701 aplicvel, os pontos de vista preliminares do
auditor sobre matrias que podem ser de ateno significativa do
auditor e, portanto, podem ser matrias relevantes de auditoria.
A abordagem planeada do auditor para tratar as implicaes nas
demonstraes individuais e as divulgaes de quaisquer alteraes
significativas no referencial de relato financeiro aplicvel ou no
ambiente, condio financeira ou atividades da entidade.
A14. Outras matrias de planeamento que poder ser apropriado debater com os
encarregados da governao incluem:
Se a entidade tem uma funo de auditoria interna, de que forma os
auditores externos e internos podero trabalhar em conjunto de maneira
construtiva e complementar, incluindo qualquer plano para usar o

8
ISA 320, A Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma Auditoria
9
Ver ISA 620, Usar o Trabalho de um Perito do Auditor

ISA 260 (REVISTA) 252


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

trabalho da auditoria interna, e a natureza e extenso de qualquer plano


para utilizar os auditores internos na prestao de assistncia direta.10
Os pontos de vista dos encarregados da governao sobre:
A(s) pessoas) apropriada(s) na estrutura de governao da
entidade com quem comunicar.
A repartio de responsabilidades entre os encarregados da
governao e a gerncia.
Os objetivos e estratgias da entidade e os riscos de negcio
relacionados que possam resultar em distores materiais.
Matrias que os encarregados da governao consideram exigir
particular ateno durante a auditoria e quaisquer reas em que
solicitem a execuo de procedimentos adicionais.
Comunicaes relevantes com os reguladores.
Outras matrias que os encarregados da governao considerem
que possam influenciar a auditoria das demonstraes financeiras.
As atitudes, a sensibilidade e as aes dos encarregados da governao
com respeito (a) ao controlo interno e sua importncia para a entidade,
incluindo a forma como os encarregados da governao supervisionam
a eficcia desse controlo interno, e (b) deteo ou possibilidade de
fraude.
As aes dos encarregados da governao em resposta a
desenvolvimentos nas normas de contabilidade, nas prticas de governo
societrio, nas regras de bolsas de valores e matrias relacionadas, e
o efeito desses desenvolvimentos sobre, por exemplo, a apresentao
global, a estrutura e o contedo das demonstraes financeiras, AUDITORIA
incluindo:
A relevncia, fiabilidade, comparabilidade e compreensibilidade
da informao apresentada nas demonstraes financeiras; e
A considerao sobre se as demonstraes financeiras esto
influenciadas pela incluso de informao que no relevante
ou que prejudica uma compreenso apropriada das matrias
divulgadas.
As respostas dos encarregados da governao a comunicaes anteriores
com o auditor.
Os documentos que compreendem a outra informao (tal como definida
na ISA 720 (Revista)) e a forma e momento planeados de emisso

10
ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos, pargrafo 31

253 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

desses documentos. Quando o auditor espera obter outra informao


aps a data do seu relatrio, as discusses com os encarregados da
governao podem tambm incluir as aes consideradas apropriadas
ou necessrias, se ele concluir que existe uma distoro material na
outra informao obtida aps a data do seu relatrio.
A15. Embora a comunicao com os encarregados da governao possa ajudar
o auditor a planear o mbito e oportunidade da auditoria, no altera a
responsabilidade exclusiva do auditor em estabelecer a estratgia de auditoria
global, incluindo a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos
necessrios para obter prova de auditoria suficiente e apropriada.
A16. necessria cautela quando se comunica com os encarregados da governao
sobre o mbito e oportunidade planeados da auditoria de forma a no
comprometer a sua eficcia, particularmente nos casos em que alguns ou
todos os encarregados da governao esto envolvidos na gesto da entidade.
Por exemplo, comunicar a natureza e momento de procedimentos detalhados
de auditoria pode reduzir a eficcia desses procedimentos por se tornarem
demasiado previsveis.
Concluses Significativas da Auditoria (Ref: Pargrafo 16)
A17. A comunicao das concluses da auditoria pode incluir pedidos de
informao adicional aos encarregados da governao, a fim de completar
a prova de auditoria obtida. Por exemplo, o auditor pode confirmar que
os encarregados da governao tm o mesmo entendimento dos factos e
circunstncias relevantes para transaes ou acontecimentos especficos.
A18. Quando a ISA 701 aplicvel, as comunicaes com os encarregados da
governao exigidas pelo pargrafo 16, bem como a comunicao sobre os
riscos significativos identificados pelo auditor exigida pelo pargrafo 15, so
particularmente relevantes para a determinao pelo auditor das matrias que
exigem a sua ateno especial e que so, portanto, matrias relevantes de
auditoria.11

Aspetos Qualitativos Significativos de Prticas Contabilsticas (Ref: Pargrafo 16(a))


A19. Os referenciais de relato financeiro permitem geralmente que a entidade faa
estimativas contabilsticas e julgamentos acerca de polticas contabilsticas
e divulgaes das demonstraes financeiras, por exemplo, com respeito ao
uso de pressupostos chave no desenvolvimento de estimativas contabilsticas
relativamente s quais existe incerteza significativa de mensurao.
Adicionalmente, a lei, regulamentos ou o referencial de relato financeiro
aplicvel pode exigir divulgao de um resumo das polticas contabilsticas

11
ISA 701, pargrafos 9-10

ISA 260 (REVISTA) 254


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

significativas, ou fazer referncia a uma estimativa contabilstica crtica ou


a polticas e prticas contabilsticas crticas para identificar e proporcionar
informao adicional aos utilizadores sobre os julgamentos mais difceis,
subjetivos e complexos feitos pela gerncia quando prepara as demonstraes
financeiras.
A20. Em consequncia, os pontos de vista do auditor sobre aspetos subjetivos
das demonstraes financeiras podem ser particularmente relevantes para
os encarregados da governao cumprirem as suas responsabilidades de
superviso do processo de relato financeiro. Por exemplo, com respeito s
matrias descritas no pargrafo A19, os encarregados da governao podem
ter interesse na avaliao feita pelo auditor sobre a adequao das divulgaes
relativas incerteza de estimao que rodeia estimativas contabilsticas que
do origem a riscos significativos. Uma comunicao aberta e construtiva
sobre aspetos qualitativos significativos das prticas contabilsticas da
entidade tambm poder incluir comentrios sobre a aceitabilidade de
prticas contabilsticas significativas e sobre a qualidade das divulgaes. O
Apndice 2 identifica matrias que podem ser includas nesta comunicao.
Dificuldades Significativas Encontradas Durante a Auditoria (Ref: Pargrafo 16(b))
A21. As dificuldades significativas encontradas durante a auditoria incluem
matrias como:
Atrasos significativos da gerncia, indisponibilidade do pessoal da
entidade, ou falta de vontade da gerncia em proporcionar a informao
necessria para o auditor executar os procedimentos de auditoria.
Prazo curto no razovel para concluir a auditoria.
Necessidade de um esforo inesperado e extenso para obter prova de
auditoria suficiente e apropriada. AUDITORIA

Esforo exigido no esperado para obter prova de auditoria suficiente


e apropriada.
Indisponibilidade de informao esperada.
Restries impostas pela gerncia ao auditor.
Indisponibilidade da gerncia para fazer ou complementar a sua
avaliao sobre a capacidade da entidade para continuar a atividade,
quando solicitado.
Em algumas circunstncias, estas dificuldades podem constituir uma limita-
o de mbito que conduz a uma modificao da opinio do auditor.12

12
ISA 705 (Revista), Modificaes Opinio no Relatrio do Auditor Independente

255 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Matrias Significativas Discutidas ou Sujeitas a Correspondncia com a Gerncia


(Ref: Pargrafo 16(c)(i))
A22. As matrias significativas discutidas ou sujeitas a correspondncia com a
gerncia podem incluir matrias como:
Transaes ou acontecimentos que ocorreram durante o ano.
Condies de negcio que afetem a entidade e planos e estratgias de
negcios que possam afetar os riscos de distoro material.
Preocupaes acerca de consultas da gerncia a outros auditores sobre
matrias contabilsticas ou de auditoria.
Discusses ou correspondncia associados designao inicial
ou recorrente do auditor no que respeita a prticas contabilsticas,
aplicao de normas de auditoria ou a honorrios de auditoria ou
outros servios.
Matrias significativas sobre as quais existe desacordo com a gerncia,
exceto diferenas de opinio iniciais devido a factos incompletos ou
informao preliminar que foram mais tarde resolvidos pelo auditor
quando toma conhecimento de factos ou obtm informao adicional
relevante.
Circunstncias que Afetam a Forma e Contedo do Relatrio do Auditor
(Ref: Pargrafo 16(d))
A23. A ISA 210 exige que o auditor acorde os termos do trabalho de auditoria
com a gerncia ou os encarregados da governao, como apropriado.13
Os termos acordados do trabalho de auditoria devem ser registados numa
carta de compromisso ou outra forma apropriada de acordo escrito e devem
incluir, entre outros assuntos, uma referncia forma e contedo esperados
do relatrio do auditor.14 Como explicado no pargrafo A9, se os termos do
trabalho no forem acordados com os encarregados da governao, o auditor
pode facultar-lhes uma cpia da carta de compromisso para lhes comunicar
matrias que sejam relevantes para a auditoria. A comunicao exigida pelo
pargrafo 16(d) tem como objetivo informar os encarregados da governao
sobre as circunstncias em que o relatrio do auditor pode diferir da forma e
contedo esperados ou incluir informao adicional sobre a auditoria que foi
executada.
A24. As circunstncias em que exigido ao auditor, ou este entende necessrio,
incluir informao adicional no seu relatrio de acordo com as ISA para

13
ISA 210, pargrafo 9
14
ISA 210, pargrafo 10

ISA 260 (REVISTA) 256


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

comunicar aos encarregados da governao, incluem:


Quando o auditor espera modificar a opinio no seu relatrio de acordo
com a ISA 705 (Revista).15
Quando o auditor relata uma incerteza sobre a continuidade de acordo
com a ISA 570 (Revista).16
Quando so comunicadas matrias relevantes de auditoria de acordo
com a ISA 701.17
Quando o auditor considera necessrio incluir um pargrafo de
nfase ou um pargrafo de Outras matrias de acordo com a ISA 706
(Revista)18 ou quando exigido por outra ISA.
Quando o auditor conclui que existe uma distoro material no
corrigida da outra informao de acordo com a ISA 720 (Revista)19.
Nestas circunstncias, o auditor pode considerar til facultar aos encarregados
da governao uma minuta do seu relatrio para facilitar a discusso de como
tais matrias sero abordadas.
A25. Nas circunstncias em que o auditor no tenciona incluir o nome do scio
responsvel pelo trabalho no relatrio de acordo com a ISA 700 (Revista),
deve discutir essa inteno com os encarregados da governao informando-
os da avaliao que fez sobre a probabilidade e gravidade de uma ameaa de
segurana pessoal.20 O auditor tambm deve comunicar com os encarregados
da governao nas circunstncias em que decide no incluir as suas
responsabilidades no corpo do relatrio de auditoria como permite a ISA 700
(Revista).21
Outras Matrias Significativas Relevantes para o Processo de Relato Financeiro
(Ref: Pargrafo 16(e)) AUDITORIA

A26. A ISA 30022 refere que, em resultado de acontecimentos no esperados,


alteraes de condies ou prova de auditoria obtida dos procedimentos

15
ISA 705 (Revista), pargrafo 30
16
ISA 570 (Revista), Continuidade, pargrafo 25(d)
17
ISA 701, pargrafo 17
18
ISA 706 (Revista), Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outras Matrias no Relatrio do Auditor
Independente, pargrafo 12
19
ISA 720 (Revista), As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra Informao, pargrafo 18(a)
20
ISA 700 (Revista), pargrafos 46 e A63
21
ISA 700 (Revista), pargrafo 41
22
ISA 300, Planear uma Auditoria de Demonstraes Financeiras, pargrafo A13

257 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

efetuados, o auditor pode modificar a estratgia global de auditoria e o


plano de auditoria e, em consequncia, a natureza, oportunidade e extenso
dos procedimentos de auditoria adicionais, com base na reviso dos riscos
avaliados. O auditor pode comunicar com os encarregados da governao
estas matrias, por exemplo, como uma atualizao das discusses iniciais
sobre o mbito e calendrio planeados da auditoria.
A 27. Outras matrias significativas que surgiram durante a auditoria com impacto
direto relevante para os encarregados da governao na superviso que fazem
do processo de relato financeiro, podem incluir matrias como distores
materiais da outra informao que tenham sido corrigidas.
A28. Na medida em que no tenham sido j abordadas atravs dos requisitos
do pargrafo 16(a)-(d) e respetivo material de aplicao, o auditor pode
considerar a comunicao de outras matrias discutidas com, ou consideradas
pelo, revisor do controlo de qualidade, se tiver sido nomeado, de acordo com
a ISA 220.23
Independncia do Auditor (Ref: Pargrafo 17)
A29. Exige-se que o auditor cumpra requisitos ticos relevantes, incluindo os
relacionados com a independncia, relativamente a trabalhos de auditoria de
demonstraes financeiras.24
A30. Os relacionamentos e outras matrias, bem como as salvaguardas a comunicar,
variam com as circunstncias do trabalho, mas geralmente abordam:
(a) Ameaas independncia, que podem ser classificadas como:
ameaas de interesse prprio, ameaas de auto reviso, ameaas de
representao, ameaas de familiaridade e ameaas de intimidao; e
(b) Salvaguardas criadas pela profisso, legislao ou regulao,
salvaguardas na prpria entidade e salvaguardas dos sistemas e
procedimentos da prpria firma de auditoria.
A31. Os requisitos ticos relevantes, ou a lei ou regulamentos, podem tambm
especificar comunicaes adicionais aos encarregados da governao
nas circunstncias em que foram identificadas violaes aos requisitos
da independncia. Por exemplo, o Cdigo de tica dos Profissionais de
Contabilidade e Auditoria do International Ethics Standards Board for
Accountants (o Cdigo do IESBA), exige que o auditor comunique com os

23
Ver pargrafos 19-22 e A23-A32 da ISA 220, Controlo de Qualidade numa Auditoria de
Demonstraes Financeiras.
24
ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria, pargrafo 14

ISA 260 (REVISTA) 258


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

encarregados da governao por escrito sobre qualquer violao e as medidas


que a firma tomou ou tenciona tomar.25
A32. Os requisitos de comunicao relativos independncia do auditor que
se aplicam no caso de entidades cotadas podem tambm ser relevantes no
caso de outras entidades, incluindo as que possam assumir interesse pblico
significativo, por exemplo, por terem um grande nmero e uma diversidade de
stakeholders ou devido sua natureza e dimenso. Exemplos destas entidades
podem incluir instituies de crdito (tais como bancos, companhias de
seguros e fundos de penses), e outras entidades como entidades do setor no
lucrativo. Por outro lado, podem existir situaes em que as comunicaes
relativas independncia do auditor no so relevantes, por exemplo, quando
todos os encarregados da governao foram informados dos factos relevantes
no mbito das suas atividades de gesto. Isto particularmente provvel
quando a entidade gerida pelo(s) prprio(s) proprietrio(s) e a firma do
auditor e as firmas da rede tm pouco envolvimento com a entidade para alm
da auditoria das demonstraes financeiras.
Matrias Suplementares (Ref: Pargrafo 3)
A33. A superviso da gerncia pelos encarregados da governao inclui assegurar
que a entidade concebe, implementa e mantm um controlo interno apropriado
relativamente fiabilidade do relato financeiro, eficcia e eficincia das
operaes e ao cumprimento das leis e regulamentos aplicveis.
A34. O auditor pode tomar conhecimento de matrias suplementares que no
se relacionam necessariamente com a superviso do processo de relato
financeiro, mas que, apesar de tudo, sero provavelmente significativas
para as responsabilidades dos encarregados da governao na superviso
da orientao estratgica da entidade ou na responsabilizao da entidade AUDITORIA
pela prestao de contas. Tais matrias podem incluir, por exemplo, aspetos
significativos respeitantes a estruturas ou processos de governao e decises
ou aes significativas da gerncia de topo que no tenham autorizao
apropriada.
A35. Ao decidir sobre a comunicao de matrias adicionais aos encarregados da
governao, o auditor pode discutir as matrias de que teve conhecimento
com o nvel apropriado de gerncia, salvo se no for apropriado faz-lo nas
circunstncias.
A36. Se uma matria adicional for comunicada, pode ser apropriado que o auditor
informe os encarregados da governao de que:

25
Ver seco 290.39-49 do Cdigo do IESBA que aborda violaes da independncia.

259 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

(a) A identificao e comunicao de tais matrias so acessrias


finalidade da auditoria, que consiste em formar uma opinio sobre as
demonstraes financeiras;
(b) No foram executados quaisquer procedimentos com respeito matria
em questo que no os necessrios para formar uma opinio sobre as
demonstraes financeiras; e
(c) No foram executados quaisquer procedimentos para determinar se
existem outras matrias desse tipo.
O Processo de Comunicao
Estabelecer o Processo de Comunicao (Ref: Pargrafo 18)
A37. A clara comunicao das responsabilidades do auditor, do mbito e
oportunidade planeados da auditoria e do contedo geral esperado das
comunicaes ajuda a estabelecer a base para uma comunicao eficaz nos
dois sentidos.
A38. Matrias que tambm contribuem para uma comunicao eficaz nos dois
sentidos incluem a discusso sobre:
A finalidade das comunicaes. Quando a finalidade clara, o auditor
e os encarregados da governao esto melhor colocados para chegar a
um entendimento mtuo das questes relevantes e das aes esperadas
no seguimento do processo de comunicao.
A forma pela qual a comunicao ser efetuada.
A(s) pessoa(s) da equipa de auditoria e de entre os encarregados da
governao que comunicaro relativamente a matrias especficas.
A expectativa do auditor de que a comunicao ter dois sentidos e
de que os encarregados da governao lhe comunicaro as matrias
que considerem relevantes para a auditoria, por exemplo, as decises
estratgicas que possam afetar significativamente a natureza,
oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria, a suspeita ou
a deteo de fraude e preocupaes com a integridade ou competncia
da gerncia de topo.
O processo de adoo de medidas e de resposta a matrias comunicadas
pelo auditor.
O processo de adoo de medidas e de resposta a matrias comunicadas
pelos encarregados da governao.
A39. O processo de comunicao variar com as circunstncias, incluindo
a dimenso e estrutura de governao da entidade, a forma como os
encarregados da governao funcionam e o entendimento do auditor sobre

ISA 260 (REVISTA) 260


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

a importncia das matrias a comunicar. A dificuldade em estabelecer uma


comunicao eficaz nos dois sentidos pode indicar que a comunicao entre
o auditor e os encarregados da governao no adequada para efeito da
auditoria (ver o pargrafo A52).
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A40. No caso de auditoria de pequenas entidades, o auditor pode comunicar com
os encarregados da governao de forma menos estruturada do que no caso
de entidades cotadas ou de maior dimenso.
Comunicao com a Gerncia
A41. Muitas matrias podem ser discutidas com a gerncia no curso normal de
uma auditoria, incluindo matrias cuja comunicao aos encarregados
da governao exigida por esta ISA. Tais discusses reconhecem a
responsabilidade executiva da gerncia pela conduo das operaes da
entidade e, em particular, a responsabilidade da gerncia pela preparao das
demonstraes financeiras.
A42. Antes de comunicar as matrias aos encarregados da governao, o auditor
pode discuti-las com a gerncia, salvo se tal no for apropriado. Por exemplo,
pode no ser apropriado discutir com a gerncia questes relacionadas com
a sua competncia ou integridade. Alm de reconhecer a responsabilidade
executiva da gerncia, estas discusses iniciais podem clarificar determinados
factos e questes e dar gerncia uma oportunidade de prestar mais
informaes e explicaes. De forma anloga, quando a entidade tem uma
funo de auditoria interna, o auditor pode discutir determinadas matrias
com o auditor interno antes de as comunicar aos encarregados da governao.
Comunicao com Terceiros AUDITORIA
A43. Pode ser exigido por lei ou regulamento que os encarregados da governao
(ou estes podem voluntariamente querer que se) facultem a terceiros, por
exemplo, bancos ou determinadas autoridades reguladoras, cpias de
uma comunicao escrita do auditor. Em alguns casos, essa divulgao a
terceiros pode ser ilegal ou inapropriada. Quando uma comunicao escrita
preparada para os encarregados da governao for facultada a terceiros,
pode ser importante nas circunstncias que os terceiros sejam informados
de que a comunicao no foi preparada com o intuito de lhes ser entregue,
por exemplo, declarando nas comunicaes escritas com os encarregados da
governao:
(a) Que a comunicao foi preparada para o uso exclusivo dos encarregados
da governao e, quando aplicvel, da gerncia do grupo e do auditor
do grupo, e que no deve ser usada como base por terceiros;

261 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

(b) Que o auditor no assume qualquer responsabilidade perante terceiros;


e
(c) Quaisquer restries na divulgao ou distribuio a terceiros.
A44. Em algumas jurisdies pode ser exigido ao auditor por lei ou regulamento,
por exemplo:
Notificar um organismo de regulao ou de fiscalizao de determinadas
matrias comunicadas aos encarregados da governao. Por exemplo,
em alguns pases o auditor tem o dever de relatar distores s
autoridades sempre que a gerncia e os encarregados da governao
no adotem medidas corretivas;
Submeter cpias de determinados relatrios preparados para os
encarregados da governao a organismos reguladores ou de
financiamento relevantes, ou a outros organismos como uma autoridade
central no caso de algumas entidades do setor pblico; ou
Disponibilizar publicamente relatrios preparados para os encarregados
da governao.
A45. Salvo se a lei ou regulamento exigir que o auditor entregue a um terceiro
uma cpia das comunicaes escritas efetuadas com os encarregados
da governao, o auditor pode necessitar do consentimento prvio dos
encarregados da governao para o fazer.
Formas de Comunicao (Ref: Pargrafo 19)
A46. A comunicao eficaz pode abranger apresentaes estruturadas e relatrios
escritos, bem como comunicaes menos estruturadas, incluindo discusses.
O auditor pode comunicar matrias para alm das identificadas nos pargrafos
19 e 20, quer verbalmente quer por escrito. As comunicaes escritas podem
incluir uma carta de compromisso a entregar aos encarregados da governao.
A47. Alm da importncia de uma matria em particular, a forma de comunicao
(por exemplo, se deve ser verbal ou escrita, o grau de detalhe ou de resumo e
se deve ser estruturada ou no estruturada) pode ser afetada por fatores como:
Se a matria ser includa no relatrio do auditor. Por exemplo, quando
forem includas no relatrio matrias relevantes de auditoria, o auditor
pode considerar necessrio comunicar por escrito a razo porque as
considerou matrias relevantes de auditoria.
Se a matria foi resolvida satisfatoriamente.
Se a gerncia comunicou previamente a matria.
A dimenso, estrutura operacional, ambiente de controlo e estrutura
legal da entidade.

ISA 260 (REVISTA) 262


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

No caso de uma auditoria de demonstraes financeiras de finalidade


especial, se o auditor tambm audita as demonstraes financeiras de
finalidade geral da entidade.
Requisitos legais. Em algumas jurisdies exigido que uma
comunicao escrita aos encarregados da governao siga uma
determinada forma prescrita pela lei local.
As expectativas dos encarregados da governao, incluindo acordos
feitos para reunies peridicas ou comunicaes com o auditor.
A frequncia do contacto e dilogo permanente que o auditor tem com
os encarregados da governao.
Se existiram alteraes significativas na composio de um rgo de
gesto.
A48. Quando uma matria significativa for debatida com um dos membros dos
encarregados da governao, por exemplo, o presidente de um comit
de auditoria, pode ser apropriado que o auditor resuma a matria em
comunicaes posteriores, para que todos os encarregados da governao
tenham informao completa e equilibrada.
Oportunidade das Comunicaes (Ref: Pargrafo 21)
A49. Uma comunicao oportuna durante a auditoria contribui para se conseguir
um dilogo robusto nos dois sentidos entre os encarregados da governao
e o auditor. Porm, o momento apropriado para as comunicaes variar
com as circunstncias do trabalho. As circunstncias relevantes incluem
a importncia e a natureza da matria e a ao que se espera venha a ser
empreendida pelos encarregados da governao. Por exemplo:
As comunicaes respeitantes a matrias de planeamento podem AUDITORIA
geralmente ser efetuadas na fase inicial do trabalho de auditoria e, no
caso de um trabalho de auditoria inicial, podem ser efetuadas como
parte da definio dos termos do trabalho.
Pode ser apropriado comunicar uma dificuldade significativa
encontrada durante a auditoria logo que seja praticvel, se os
encarregados da governao forem capazes de ajudar o auditor a
ultrapassar a dificuldade ou se for provvel que tal dificuldade conduza
a uma opinio modificada. De forma anloga, o auditor pode comunicar
verbalmente aos encarregados da governao, logo que possvel, as
deficincias significativas do controlo interno que tenha identificado,
antes de as comunicar por escrito conforme exigido pela ISA 265.26

26
ISA 265, pargrafos 9 e A14

263 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

As comunicaes respeitantes independncia podem ser apropriadas


sempre que forem feitos julgamentos significativos acerca das ameaas
independncia e respetivas salvaguardas, por exemplo, ao aceitar
um trabalho de prestao de servios distintos de auditoria, ou numa
reunio de concluso do trabalho.
As comunicaes respeitantes aos resultados da auditoria, incluindo os
pontos de vista do auditor acerca dos aspetos qualitativos das prticas
contabilsticas da entidade, podem tambm ser feitas como parte da
reunio de concluso do trabalho.
Ao auditar demonstraes financeiras de finalidade geral e
demonstraes financeiras de finalidade especial, poder ser apropriado
coordenar a oportunidade das comunicaes.
A50. Outros fatores que podem ser relevantes para a oportunidade das comunicaes
incluem:
A dimenso, estrutura operacional, ambiente de controlo e estrutura
legal da entidade auditada.
Qualquer obrigao legal de comunicar determinadas matrias dentro
de um calendrio especificado.
As expectativas dos encarregados da governao, incluindo reunies
ou comunicaes peridicas acordadas com o auditor.
O momento em que o auditor identifica determinadas matrias. Por
exemplo, o auditor pode no identificar uma matria especfica (por
exemplo, o incumprimento de uma lei) a tempo de ser tomada uma
ao preventiva, mas a comunicao da matria poder possibilitar
uma ao que remedeie a situao.
Adequao do Processo de Comunicao (Ref: Pargrafo 22)
A51. O auditor no precisa de conceber procedimentos especficos para avaliar
a comunicao nos dois sentidos com os encarregados da governao.
Essa avaliao poder antes ser baseada em observaes que resultem
de procedimentos de auditoria executados para outras finalidades. Tais
observaes podem incluir:
A apropriao e oportunidade das aes empreendidas pelos
encarregados da governao em resposta a matrias levantadas pelo
auditor. Quando matrias significativas levantadas em comunicaes
anteriores no foram eficazmente tratadas, poder ser apropriado que o
auditor indague a razo por que no foi empreendida a ao apropriada
e considere a possibilidade de levantar de novo a questo. Isso evita o
risco de dar a impresso que o auditor se deu por satisfeito por a matria
ter sido adequadamente tratada ou porque deixou de ser significativa.

ISA 260 (REVISTA) 264


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

A aparente abertura dos encarregados da governao nas suas


comunicaes com o auditor.
A disponibilidade e capacidade dos encarregados da governao em
reunir com o auditor sem a presena da gerncia.
A aparente capacidade dos encarregados da governao para
compreender completamente as matrias levantadas pelo auditor, como
por exemplo at que ponto os encarregados da governao examinam
os assuntos e questionam as recomendaes que lhes foram feitas.
Dificuldades em estabelecer com os encarregados da governao um
entendimento mtuo sobre a forma, oportunidade e contedo geral
esperados das comunicaes.
Quando todos ou alguns dos encarregados da governao estiverem
envolvidos na gesto da entidade, a sua aparente consciencializao
sobre a forma como as matrias debatidas com o auditor afetam as
suas responsabilidades globais de governao, bem como as suas
responsabilidades de gesto.
Se a comunicao nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados
da governao cumpre os requisitos legais e regulamentares aplicveis.
A52. Como referido no pargrafo 4, uma comunicao eficaz nos dois sentidos
ajuda tanto o auditor como os encarregados da governao. Adicionalmente,
a ISA 315 (Revista) identifica a participao dos encarregados da governao,
incluindo a sua interao com a auditoria interna, se existir, e com os auditores
externos, como um elemento do ambiente de controlo da entidade.27 Uma
comunicao nos dois sentidos inadequada pode indicar um ambiente de
controlo que no satisfatrio e pode influenciar a avaliao pelo auditor dos
riscos de distoro material. Existe tambm o risco de que o auditor possa AUDITORIA
no ter obtido prova de auditoria suficiente e apropriada para formar uma
opinio sobre as demonstraes financeiras.
A53. Se a comunicao nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados da
governao no for adequada e a situao no puder ser resolvida, o auditor
pode tomar medidas como:
Modificar a sua opinio em resultado de uma limitao de mbito.
Obter aconselhamento jurdico acerca das consequncias de diferentes
medidas.
Comunicar com terceiros (por exemplo, um regulador) ou com uma
autoridade mais elevada na estrutura de governao que esteja fora

27
ISA 315 (Revista), pargrafo A77

265 ISA 260 (REVISTA)


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

da entidade, como os proprietrios (nomeadamente, acionistas numa


assembleia geral) ou ainda, no setor pblico, o membro do Governo
responsvel ou o Parlamento.
Renunciar ao trabalho, quando a renncia for possvel de acordo com
a lei ou regulamentos aplicveis.
Documentao (Ref: Pargrafo 23)
A54. A documentao da comunicao verbal pode incluir uma cpia das atas
preparadas pela entidade, conservadas como parte da documentao de
auditoria quando constiturem um registo apropriado da comunicao.

ISA 260 (REVISTA) 266


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Apndice 1
(Ref: Pargrafo 3)

Requisitos Especficos na ISQC 1 e Outras ISA que se Referem


Comunicao com os Encarregados da Governao
Este apndice identifica os pargrafos da ISQC 128 e de outras ISA que exigem
comunicao de matrias especficas com os encarregados da governao. A lista
no substitui a considerao dos requisitos e respetivo material de aplicao e outro
material explicativo constante das ISA.
ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e
Revises de Demonstraes Financeiras e Outros Trabalhos de Garantia de
Fiabilidade e Servios Relacionados pargrafo 30(a)
ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria
de Demonstraes Financeiras pargrafos 21, 38(c)(i) e 40-42.
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de
Demonstraes Financeiras pargrafos 14, 19 e 22-24
ISA 265, Comunicar Deficincias no Controlo Interno aos Encarregados da
Governao e Gerncia pargrafo 9
ISA 450, Avaliao de Distores Identificadas durante a Auditoria pargrafos
12-13
ISA 505, Confirmaes Externas pargrafo 9
ISA 510, Trabalhos de Auditoria Iniciais Saldos de Abertura pargrafo 7
AUDITORIA
ISA 550, Partes Relacionadas pargrafo 27
ISA 560, Acontecimentos Subsequentes pargrafos 7(b)-(c), 10(a), 13(b),
14(a) e 17
ISA 570 (Revista), Continuidade pargrafo 25
ISA 600, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras
de Grupos (Incluindo o Trabalho dos Auditores de Componentes) pargrafo 49
ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos pargrafo 18
ISA 700 (Revista), Formar uma Opinio e Relatar sobre Demonstraes
Financeiras pargrafo 46

28
ISQC 1, Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Revises de Demonstraes
Financeiras, e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Servios Relacionados

267 ISA 260 (REVISTA) APNDICE 1


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

ISA 701, Comunicar Matrias Relevantes de Auditoria pargrafo 17


ISA 705 (Revista), Modificaes Opinio no Relatrio do Auditor
Independente pargrafos 12, 14, 23 e 30
ISA 706 (Revista), Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outras Matrias no
Relatrio do Auditor Independente pargrafo 12
ISA 710, Informao Comparativa Nmeros Correspondentes e
Demonstraes Financeiras Comparativas pargrafo 18
ISA 720 (Revista), As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra
Informao pargrafos 17 a 19

ISA 260 (REVISTA) APNDICE 1 268


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Apndice 2
(Ref: Pargrafo 16(a), A19-A20)

Aspetos Qualitativos de Prticas Contabilsticas


A comunicao exigida pelo pargrafo 16(a) e debatida nos pargrafos A19 e
A20 pode incluir matrias como:
Polticas Contabilsticas
A apropriao das polticas contabilsticas s circunstncias particulares
da entidade, tendo em vista a necessidade de equilibrar o custo de prestar a
informao com o benefcio provvel para os utentes das demonstraes
financeiras da entidade. Quando existam polticas contabilsticas alternativas
aceitveis, a comunicao pode incluir a identificao dos itens das
demonstraes financeiras que so afetados pela escolha de polticas
contabilsticas significativas, bem como informao sobre as polticas
contabilsticas usadas por entidades similares.
A seleo inicial de polticas contabilsticas e as alteraes nas mesmas,
incluindo a aplicao de novas normas e interpretaes contabilsticas. A
comunicao pode incluir: o efeito da oportunidade e do mtodo de aplicao
de uma alterao de poltica contabilstica nos resultados correntes e futuros da
entidade e a oportunidade de uma alterao de poltica contabilstica em relao
a novas normas e interpretaes contabilsticas que sejam esperadas.
O efeito de polticas contabilsticas significativas em reas controversas ou
emergentes (ou exclusivas de um setor de atividade, particularmente quando
exista uma falta de orientao normativa ou de consenso). AUDITORIA
O efeito da oportunidade de transaes em relao ao perodo em que so
registadas.
Estimativas Contabilsticas
Relativamente a itens em que as estimativas sejam significativas, as questes
debatidas na ISA 540,29 que incluem, por exemplo:
Processo seguido pela gerncia para identificar as transaes, aconteci-
mentos e condies que possam dar lugar necessidade de contabilizar
estimativas contabilsticas a reconhecer ou divulgar nas demonstraes
financeiras.

29
ISA 540, Auditar Estimativas Contabilsticas, Incluindo Estimativas de Justo Valor e Respectivas
Divulgaes

269 ISA 260 (REVISTA) APNDICE 2


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Alteraes nas circunstncias que possam originar novas estimativas


contabilsticas, ou necessidade de reviso de estimativas contabilsticas
existentes.
Se a deciso da gerncia para reconhecer ou no estimativas contabils-
ticas nas demonstraes financeiras est de acordo com o referencial de
relato financeiro aplicvel.
Se houve, ou deveria ter havido, desde o perodo anterior alterao dos
mtodos utilizados para fazer estimativas contabilsticas e, em caso afir-
mativo, a sua justificao bem como o efeito em estimativas contabilsti-
cas de perodos anteriores.
Processo seguido pela gerncia para fazer estimativas contabilsticas (por
exemplo, casos em que a gerncia utilizou um modelo), incluindo se a
base de mensurao selecionada est de acordo com o referencial de rela-
to financeiro aplicvel.
Se os pressupostos significativos utilizados pela gerncia no desenvolvi-
mento das estimativas contabilsticas so razoveis.
Quando relevante para a razoabilidade dos pressupostos significativos uti-
lizados ou para a aplicao apropriada do referencial de relato financeiro,
a inteno da gerncia em adotar medidas e a sua capacidade para o fazer.
Riscos de distoro material.
Indicadores de possveis faltas de iseno por parte da gerncia.
Forma como a gerncia considerou pressupostos ou resultados alternati-
vos e justificao da sua rejeio, ou como abordou a incerteza de estima-
o ao fazer as estimativas contabilsticas.
Adequao das divulgaes sobre a incerteza de estimao nas demons-
traes financeiras.
Divulgaes nas Demonstraes Financeiras
As questes em causa, e os respetivos julgamentos efetuados, aquando da
formulao de divulgaes sensveis nas demonstraes financeiras (por
exemplo, divulgaes relativas ao reconhecimento do rdito, remuneraes,
continuidade das operaes, acontecimentos subsequentes e questes
relacionadas com contingncias).
A neutralidade, consistncia e clareza globais das divulgaes constantes das
demonstraes financeiras.
Matrias Relacionadas
O efeito potencial nas demonstraes financeiras dos riscos, exposies e
incertezas significativos, tais como litgios pendentes, que sejam divulgados
nas demonstraes financeiras.

ISA 260 (REVISTA) APNDICE 2 270


COMUNICAO COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAO

Em que medida as demonstraes financeiras so afetadas por transaes no


usuais, ou que paream no usuais, da entidade. Esta comunicao pode realar:
As quantias no recorrentes reconhecidas durante o perodo.
At que ponto estas transaes so divulgadas separadamente nas de-
monstraes financeiras.
Se estas transaes aparentam ter sido concebidas para conseguir um tra-
tamento contabilstico ou fiscal particular, ou um objetivo legal ou regu-
lamentar.
Se a forma destas transaes aparenta ser demasiado complexa, ou se foi
requerido aconselhamento jurdico extensivo com respeito estruturao
da transao.
As circunstncias em que a gerncia colocou mais nfase na necessidade
de um tratamento contabilstico em particular, em vez do racional econ-
mico da transao.
Os fatores que afetam as quantias escrituradas de ativos e passivos, incluindo
as bases utilizadas pela entidade para determinar as vidas teis dos ativos
tangveis e intangveis. A comunicao pode explicar como foram selecionados
os fatores que afetam quantias escrituradas e como outras escolhas teriam
afetado as demonstraes financeiras.
A correo seletiva de distores, por exemplo, a correo de distores com o
efeito de aumentar resultados relatados, mas no a correo de distores com
efeito de diminuir resultados relatados.

AUDITORIA

271 ISA 260 (REVISTA) APNDICE 2


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 265

COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO


AOS ENCARREGADOS DA GOVERNAO E GERNCIA

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)1*

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA............................................................................................ 13
Data de Entrada em Vigor............................................................................... 4
Objetivo ........................................................................................................ 5
Definies ...................................................................................................... 6
Requisitos ...................................................................................................... 711
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Determinao Sobre se Foram Identificadas Deficincias no Controlo
Interno .................................................................................................... A1A4
Deficincias Significativas no Controlo Interno ............................................ A5A11
Comunicao de Deficincias no Controlo Interno ...................................... A12A30

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 265, Comunicar Deficincias no


Controlo Interno aos Encarregados da Governao e Gerncia, deve ser
lida em conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do Auditor Independente
e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de
Auditoria.

1
* As emendas a esta ISA como consequncia da reviso da ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de
Auditores Internos, sero aplicveis a auditorias de demonstraes financeiras de perodos findos em
ou aps 15 de Dezembro de 2013.

ISA 265 272


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda a responsabilidade do
auditor em comunicar de forma apropriada aos encarregados da governao
e gerncia deficincias no controlo interno2 que tenha identificado numa
auditoria de demonstraes financeiras. Esta ISA no impe responsabilidades
adicionais ao auditor no que respeita ao conhecimento do controlo interno e
conceo e execuo de testes aos controlos, para alm dos requisitos das ISA
315 (Revista) e ISA 330.3 A ISA 260 (Revista)4 estabelece requisitos adicionais
e d orientao respeitante responsabilidade do auditor em comunicar com
os encarregados da governao no mbito da auditoria.
2. Exige-se que o auditor se inteire do controlo interno relevante para a auditoria
no mbito da identificao e avaliao dos riscos de distoro material.5
Ao fazer essas avaliaes de risco, o auditor considera o controlo interno
a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas
circunstncias, mas no com a finalidade de expressar uma opinio sobre
a eficcia do controlo interno. O auditor pode identificar deficincias no
controlo interno no apenas durante o processo de avaliao do risco mas
tambm em qualquer outra fase da auditoria. Esta ISA especifica quais as
deficincias identificadas que o auditor dever comunicar aos encarregados
da governao e gerncia.
3. Nada nesta ISA impede o auditor de comunicar aos encarregados da
governao e gerncia outros assuntos relacionados com o controlo interno
que tenha identificado no decurso da auditoria.
Data de Entrada em Vigor AUDITORIA
4. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivo
5. O objetivo do auditor comunicar apropriadamente aos encarregados
da governao e gerncia deficincias no controlo interno que tenha

2
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente, pargrafos 4 e 12
3
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados
4
ISA 260 (Revista), Comunicao com os Encarregados da Governao
5
ISA 315 (Revista), pargrafo 12. Os pargrafos A67-A72 do orientao sobre os controlos relevantes
para a auditoria.

273 ISA 265


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

identificado durante a auditoria e que, no seu julgamento profissional, so


suficientemente importantes para merecer a sua ateno.

Definies
6. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Deficincia no controlo interno Existe quando:
(i) Um controlo concebido, implementado ou operado de tal
forma que no consegue evitar, ou detetar e corrigir em tempo
oportuno, distores nas demonstraes financeiras; ou
(ii) No existe um controlo que seria necessrio para evitar, ou detetar
e corrigir em tempo oportuno, distores nas demonstraes
financeiras.
(b) Deficincia significativa no controlo interno Uma deficincia ou
combinao de deficincias no controlo interno que, no julgamento
profissional do auditor, assume suficiente importncia para merecer a
ateno dos encarregados da governao. (Ref: Pargrafo A5)

Requisitos
7. O auditor deve determinar se, na base do trabalho de auditoria executado,
identificou uma ou mais deficincias no controlo interno. (Ref: Pargrafos
A1A4)
8. Se o auditor tiver identificado uma ou mais deficincias no controlo
interno, deve determinar, na base do trabalho de auditoria executado, se,
individualmente ou em conjunto, essas deficincias so significativas. (Ref:
Pargrafos A5A11)
9. O auditor deve comunicar por escrito aos encarregados da governao, em
tempo oportuno, as deficincias significativas no controlo interno identificadas
durante a auditoria. (Ref: Pargrafos A12A18 e A27)
10. O auditor deve tambm comunicar em tempo oportuno gerncia, a um nvel
apropriado de responsabilidade: (Ref: Pargrafos A19 e A27)
(a) Por escrito, as deficincias significativas no controlo interno que tenha
comunicado ou pretenda comunicar aos encarregados da governao,
salvo se nas circunstncias no for apropriado comunicar diretamente
gerncia; e (Ref: Pargrafos A14, e A20A21)
(b) Outras deficincias no controlo interno identificadas durante a auditoria
que no tenham sido comunicadas gerncia por outros e que, no

ISA 265 274


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

julgamento profissional do auditor, assumam suficiente importncia


para merecer a ateno da gerncia. (Ref: Pargrafos A22A26)
11. O auditor deve incluir na comunicao por escrito das deficincias
significativas no controlo interno:
(a) Uma descrio das deficincias e uma explicao dos seus efeitos
potenciais; e (Ref: Pargrafo A28)
(b) Informao suficiente para que os encarregados da governao e
a gerncia possam compreender o contexto da comunicao. Em
particular, o auditor deve explicar que: (Ref: Pargrafos A29A30)
(i) A finalidade da auditoria foi a de o auditor expressar uma opinio
sobre as demonstraes financeiras;
(ii) A auditoria incluiu a considerao do controlo interno relevante
para a preparao das demonstraes financeiras a fim de
conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados
nas circunstncias, mas no com a finalidade de expressar uma
opinio sobre a eficcia do controlo interno; e
(iii) As matrias relatadas limitam-se s deficincias que o auditor
tenha identificado durante a auditoria e que concluiu assumirem
suficiente importncia para merecerem ser relatadas aos
encarregados da governao.

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo AUDITORIA

Determinao Sobre se Foram Identificadas Deficincias no Controlo Interno


(Ref: Pargrafo 7)
A1. Ao determinar se identificou uma ou mais deficincias no controlo interno,
o auditor pode discutir os factos e circunstncias relevantes das suas
concluses com o nvel apropriado de gerncia. Essa discusso proporciona
uma oportunidade para o auditor alertar a gerncia, em tempo oportuno, para
a existncia de deficincias das quais a gerncia anteriormente no tenha
tido conhecimento. O nvel de gerncia com o qual ser apropriado debater
as situaes identificadas aquele que esteja familiarizado com a rea do
controlo interno relacionada com essas situaes e que tenha autoridade para
adotar medidas corretivas relativamente a quaisquer deficincias identificadas
no controlo interno. Em algumas circunstncias, pode no ser apropriado que
o auditor discuta as suas concluses diretamente com a gerncia, por exemplo

275 ISA 265


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

se as concluses parecerem pr em causa a integridade ou a competncia da


gerncia (ver o pargrafo A20).
A2. Ao discutir os factos e as circunstncias das suas concluses com a gerncia,
o auditor pode obter outra informao relevante para considerao adicional,
como:
Compreenso pela gerncia das causas reais ou suspeitas das
deficincias.
Excees decorrentes de deficincias que a gerncia possa ter
identificado, como por exemplo distores que no foram evitadas
pelos controlos da tecnologia de informao (TI) relevantes.
Uma indicao preliminar da gerncia quanto sua resposta s
situaes identificadas.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A3. Embora os conceitos subjacentes s atividades de controlo nas pequenas
entidades possam ser similares aos das entidades de maior dimenso, o
formalismo com que so aplicados ser diferente. Adicionalmente, as
pequenas entidades podem achar que determinados tipos de atividades de
controlo no so necessrios devido a controlos aplicados pela gerncia.
Por exemplo, a autorizao exclusiva da gerncia para conceder crdito a
clientes e para a aprovao de compras significativas pode proporcionar um
controlo eficaz sobre saldos de contas e transaes importantes, diminuindo
ou suprimindo a necessidade de atividades de controlo mais pormenorizadas.
A4. Da mesma forma, as pequenas entidades tm muitas vezes menos empregados,
o que pode limitar em termos prticos a segregao de funes. Porm, numa
pequena entidade gerida pelo proprietrio, o scio-gerente pode ser capaz de
exercer uma superviso mais eficaz do que numa entidade maior. Este nvel
mais elevado de superviso da gerncia ter de ser ponderado face ao maior
potencial para a derrogao de controlos por parte da gerncia.
Deficincias Significativas no Controlo Interno (Ref: Pargrafos 6(b) e 8)
A5. A importncia de uma deficincia ou combinao de deficincias no controlo
interno depende no s da ocorrncia efetiva de uma distoro mas tambm
da possibilidade de que uma distoro venha a ocorrer e da sua potencial
magnitude. Assim, podem existir deficincias significativas ainda que o
auditor no tenha identificado distores durante a auditoria.
A6. Exemplos de matrias que o auditor pode considerar ao determinar se uma
deficincia ou combinao de deficincias no controlo interno constitui uma
deficincia significativa incluem:

ISA 265 276


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

A probabilidade das deficincias conduzirem a distores materiais nas


demonstraes financeiras no futuro.
A suscetibilidade do ativo ou passivo a fraude ou a perda.
A subjetividade e complexidade na determinao de quantias estimadas,
tais como estimativas contabilsticas de justo valor.
As quantias das demonstraes financeiras expostas s deficincias.
O volume de atividade que ocorreu ou possa ocorrer no saldo das contas
ou na classe de transaes expostas deficincia ou deficincias.
A importncia dos controlos para o processo de relato financeiro, por
exemplo:
Controlos gerais de monitorizao (tais como a superviso da
gerncia).
Controlos sobre a preveno e deteno de fraudes.
Controlos sobre a seleo e aplicao de polticas contabilsticas
significativas.
Controlos sobre transaes significativas com partes relacionadas.
Controlos sobre transaes significativas fora do mbito normal
de atividade da entidade.
Controlos sobre o processo de relato financeiro de fecho (tais
como controlos sobre registos contabilsticos no recorrentes).
A causa e frequncia das excees detetadas em consequncia das
deficincias nos controlos.
A interao da deficincia com outras deficincias no controlo interno. AUDITORIA
A7. Os indicadores de deficincias significativas no controlo interno incluem, por
exemplo:
Prova de aspetos ineficazes do ambiente de controlo, tais como:
Indicaes de que transaes significativas em que a gerncia
tenha um interesse financeiro no estejam a ser apropriadamente
escrutinadas pelos encarregados da governao.
Identificao de fraude perpetrada pela gerncia, com ou sem
efeito material, que no foi evitada pelo controlo interno da
entidade.
A gerncia no adotou medidas corretivas apropriadas
relativamente a deficincias significativas anteriormente
comunicadas.

277 ISA 265


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

Ausncia de um processo de avaliao do risco na entidade, quando


seria de esperar que tal processo estivesse estabelecido.
Prova de um processo ineficaz de avaliao do risco pela entidade,
tal como a no identificao pela gerncia de um risco de distoro
material que o auditor esperaria que fosse identificado pelo processo
de avaliao do risco pela gerncia.
Prova de uma resposta ineficaz a riscos significativos identificados
(nomeadamente, ausncia de controlos sobre tal risco).
Distores detetadas pelos procedimentos do auditor que no foram
evitadas, ou detetadas e corrigidas, pelo controlo interno da entidade.
Reexpresso de demonstraes financeiras anteriormente emitidas para
refletir a correo de uma distoro material devida a fraude ou erro.
Prova de incapacidade da gerncia para supervisionar a preparao das
demonstraes financeiras.
A8. Os controlos podem ser concebidos para operar individualmente ou em
conjunto de modo a evitar eficazmente, ou a detetar e corrigir eventuais
distores.6 Por exemplo, os controlos sobre contas a receber podem consistir
em controlos automticos e manuais concebidos para, em conjunto, evitar, ou
detetar e corrigir, distores no saldo da conta. Uma deficincia no controlo
interno pode no ser, por si s, suficientemente importante para constituir uma
deficincia significativa. Porm, uma combinao de deficincias que afete o
mesmo saldo de conta ou divulgao, assero relevante ou componente do
controlo interno pode aumentar os riscos de distoro de tal modo que d
origem a uma deficincia significativa.
A9. A lei ou o regulamento em algumas jurisdies podem (particularmente em
auditorias de entidades admitidas cotao) estabelecer o requisito de o auditor
comunicar aos encarregados da governao ou a outras partes relevantes (tais
como reguladores) um ou mais tipos especficos de deficincias no controlo
interno que tenha identificado no decurso da auditoria. Sempre que a lei ou
regulamento tenha estabelecido termos e definies especficos para estes
tipos de deficincias e exija que o auditor use estes termos e definies para
fins de comunicao, o auditor deve usar tais termos e definies quando
comunicar de acordo com o requisito legal ou regulamentar em causa.
A10. Quando a jurisdio tiver estabelecido termos especficos para os tipos de
deficincias no controlo interno a comunicar mas no tenha definido tais
termos, o auditor poder ter de exercer o seu julgamento para determinar
as matrias a comunicar para dar cumprimento ao requisito legal ou

6
ISA 315 (Revista), pargrafo A73

ISA 265 278


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

regulamentar. Para tal, o auditor pode considerar apropriado ter em ateno


os requisitos e a orientao desta ISA. Por exemplo, se a finalidade do
requisito legal ou regulamentar for chamar a ateno dos encarregados da
governao para determinadas matrias do controlo interno de que devam
ter conhecimento, poder ser apropriado considerar tais matrias como
geralmente equivalentes s deficincias significativas cuja comunicao aos
encarregados da governao exigida por esta ISA.
A11. Os requisitos desta ISA permanecem aplicveis independentemente de essa
lei ou regulamento poderem exigir que o auditor use termos ou definies
especficos.
Comunicao de Deficincias no Controlo Interno
Comunicao de Deficincias Significativas no Controlo Interno aos Encarregados
da Governao (Ref: Pargrafo 9)
A12. Comunicar deficincias significativas por escrito aos encarregados da
governao reflete a importncia destas matrias e ajuda os encarregados
da governao a dar cumprimento s suas responsabilidades de superviso.
A ISA 260 (Revista) estabelece consideraes relevantes sobre a comunicao
com os encarregados da governao nos casos em que todos eles esto
envolvidos na gesto da entidade.7
A13. Ao determinar a necessidade de comunicao por escrito, o auditor
pode considerar se o facto de receber tal comunicao ser um fator
importante para habilitar os encarregados da governao a satisfazerem
as suas responsabilidades. Alm disso, nas empresas admitidas cotao,
em determinadas jurisdies, os encarregados da governao podem
necessitar da comunicao escrita do auditor antes da data de aprovao das
demonstraes financeiras, a fim de satisfazerem as suas responsabilidades AUDITORIA
especficas em relao ao controlo interno para fins regulamentares ou outros.
Para outras entidades, o auditor pode emitir a comunicao por escrito numa
data posterior. No entanto, neste ltimo caso, dado que a comunicao
escrita pelo auditor de deficincias significativas faz parte do arquivo final
de auditoria, a comunicao escrita est sujeita ao requisito imperioso8 de
completar a organizao desse arquivo final de auditoria em tempo oportuno.
A ISA 230 estabelece que o prazo apropriado para concluir a organizao do
arquivo final de auditoria no deve, geralmente, exceder 60 dias aps a data
do relatrio do auditor.9

7
ISA 260 (Revista), pargrafo 13
8
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafo 14
9
ISA 230, pargrafo A21

279 ISA 265


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

A14. Independentemente da oportunidade da comunicao escrita de deficincias


significativas, o auditor pode comunic-las verbalmente, em primeira
instncia, gerncia e, quando apropriado, aos encarregados da governao,
de forma a permitir que estes adotem medidas corretivas para minimizar os
riscos de distoro material. Ainda que proceda desta forma, o auditor no
fica liberto da responsabilidade de comunicar as deficincias significativas
por escrito, conforme exigido por esta ISA.
A15. O nvel de detalhe da comunicao das deficincias significativas uma
matria de julgamento profissional do auditor nas circunstncias. Os fatores
que o auditor pode considerar ao determinar o nvel apropriado de pormenor
para a comunicao incluem, por exemplo:
A natureza da entidade. Por exemplo, a comunicao exigida para uma
entidade de interesse pblico pode ser diferente da exigida para uma
entidade que no de interesse pblico.
A dimenso e complexidade da entidade. Por exemplo, as comunicaes
exigidas para uma entidade complexa podem ser diferentes das exigidas
para uma entidade cuja atividade seja mais simples.
A natureza das deficincias significativas identificadas pelo auditor.
A composio da governao da entidade. Pode ser necessrio, por
exemplo, um maior nvel de detalhe se os encarregados da governao
inclurem membros que no tenham experincia significativa no setor
de atividade da entidade ou nas reas afetadas.
Os requisitos legais e regulamentares respeitantes comunicao de
tipos especficos de deficincia no controlo interno.
A16. A gerncia e os encarregados da governao podem j ter conhecimento de
deficincias significativas que o auditor identificou durante a auditoria e podem
ter decidido no as remediar por razes de custo ou outras consideraes.
A responsabilidade pela avaliao dos custos e benefcios da aplicao
de medidas corretivas cabe gerncia e aos encarregados da governao.
Consequentemente, o requisito do pargrafo 9 aplica-se independentemente
do custo ou de outras consideraes que a gerncia e os encarregados da
governao possam considerar relevantes na deciso sobre a correo ou no
de tais deficincias.
A17. O facto de o auditor ter comunicado uma deficincia significativa aos
encarregados da governao e gerncia numa auditoria anterior no
elimina a necessidade de repetir essa comunicao se ainda no tiverem sido
adotadas medidas corretivas. Se uma deficincia significativa anteriormente
comunicada se mantiver, a comunicao do ano corrente pode repetir a
descrio da comunicao anterior ou fazer simplesmente referncia a essa

ISA 265 280


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

comunicao. O auditor pode questionar a gerncia ou, quando apropriado,


os encarregados da governao, sobre a razo pela qual a deficincia
significativa ainda no foi corrigida. A inao, na falta de uma explicao
racional, pode representar por si s uma deficincia significativa.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A18. No caso de auditorias de pequenas entidades, o auditor pode comunicar com
os encarregados da governao de forma menos estruturada do que no caso
de entidades de maior dimenso.
Comunicao de Deficincias no Controlo Interno Gerncia (Ref: Pargrafo 10)
A19. Geralmente, o nvel apropriado de gerncia o que tem a responsabilidade e a
autoridade para avaliar as deficincias no controlo interno e adotar as medidas
corretivas necessrias. Para deficincias significativas, o nvel apropriado
poder ser o diretorgeral ou o diretor financeiro (ou equivalente), dado que
se exige que estas matrias sejam tambm comunicadas aos encarregados da
governao. Para outras deficincias no controlo interno, o nvel apropriado
poder ser a gerncia operacional com envolvimento mais direto nas reas
de controlo afetadas e com autoridade para adotar as medidas corretivas
apropriadas.
Comunicao de Deficincias Significativas no Controlo Interno Gerncia
(Ref: Pargrafo 10(a))
A20. Determinadas deficincias significativas identificadas no controlo interno
podem pr em causa a integridade e a competncia da gerncia. Por exemplo,
pode existir evidncia de fraude ou de incumprimento intencional de leis
e regulamentos pela gerncia, ou a gerncia pode mostrar-se incapaz de
supervisionar a preparao de demonstraes financeiras adequadas, de AUDITORIA
modo que coloque em dvida a sua competncia. Consequentemente, poder
no ser apropriado comunicar tais deficincias diretamente gerncia.
A21. A ISA 250 estabelece requisitos e proporciona orientao quanto
comunicao de casos de incumprimento de leis e regulamentos identificados
ou sob suspeita, nomeadamente quando os prprios encarregados da
governao esto envolvidos em tais situaes de incumprimento.10 A ISA
240 estabelece requisitos e proporciona orientao quanto comunicao aos
encarregados da governao quando o auditor tenha identificado uma fraude
ou suspeita de fraude envolvendo a gerncia.11

10
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstraes Financeiras,
pargrafos 2228
11
ISA 240, As Responsabilidades do Auditor relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstraes
Financeiras, pargrafo 41

281 ISA 265


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

Comunicao de Outras Deficincias no Controlo Interno Gerncia


(Ref: Pargrafo 10(b))
A22. Durante a auditoria, o auditor pode identificar outras deficincias no
controlo interno que no so deficincias significativas mas que podem
ser suficientemente importantes para merecer a ateno da gerncia.
A determinao de quais as outras deficincias no controlo interno que
merecem a ateno da gerncia uma matria de julgamento profissional
nas circunstncias, tendo em conta a probabilidade e potencial magnitude das
distores que possam surgir nas demonstraes financeiras em consequncia
dessas deficincias.
A23. A comunicao de outras deficincias no controlo interno que meream a
ateno da gerncia no tem de ser efetuada por escrito, podendo ser verbal.
Quando o auditor tiver debatido os factos e circunstncias das situaes
identificadas com a gerncia, pode considerar que esses debates constituem
uma comunicao verbal gerncia dessas deficincias. Consequentemente,
no ser necessria uma comunicao formal subsequente.
A24. Se o auditor tiver comunicado gerncia num perodo anterior deficincias
no controlo interno que no sejam deficincias significativas e se a gerncia
tiver optado por as no corrigir por motivos de custo ou outros, o auditor no
precisa de repetir a comunicao no perodo corrente. Tambm no se exige
que o auditor repita a informao acerca de tais deficincias se esta tiver sido
comunicada gerncia por outros, como auditores internos ou reguladores.
Pode, porm, ser apropriado que o auditor volte a comunicar estas outras
deficincias se tiver havido uma alterao na gerncia ou se tiver chegado
ao seu conhecimento nova informao que altere o anterior entendimento
do auditor e da gerncia relativamente s deficincias em causa. No entanto,
a falha da gerncia em corrigir outras deficincias no controlo interno
anteriormente comunicadas pode tornar-se uma deficincia significativa,
exigindo comunicao aos encarregados da governao. A determinao se
tal ou no o caso depende do julgamento do auditor nas circunstncias.
A25. Em algumas circunstncias, os encarregados da governao podem querer
ter conhecimento dos detalhes de outras deficincias no controlo interno
que o auditor tenha comunicado gerncia ou ser sucintamente informados
da natureza dessas outras deficincias. Alternativamente, o auditor pode
considerar apropriado informar os encarregados da governao das
comunicaes de outras deficincias gerncia. Em qualquer dos casos,
o auditor pode relatar verbalmente ou por escrito aos encarregados da
governao, como apropriado.

ISA 265 282


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

A26. A ISA 260 (Revista) estabelece consideraes relevantes respeitantes


comunicao com os encarregados da governao quando todos eles estejam
envolvidos na gesto da entidade.12
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico (Ref: Pargrafos 910)
A27. Os auditores do setor pblico podem ter responsabilidades adicionais
no sentido de comunicar deficincias que tenham identificado durante
a auditoria de formas, com um nvel de detalhe e a partes no previstas
nesta ISA. Por exemplo, as deficincias significativas podero ter de ser
comunicadas ao legislador ou a outro rgo oficial. A lei, os regulamentos ou
outra autoridade podem tambm determinar que os auditores do setor pblico
relatem quaisquer deficincias no controlo interno, independentemente da
importncia dos efeitos potenciais dessas deficincias. Adicionalmente,
a legislao pode exigir que os auditores do setor pblico relatem sobre
matrias relacionadas com o controlo interno entendidas num sentido mais
lato do que as deficincias no controlo interno cuja comunicao exigida
por esta ISA, nomeadamente relacionadas com controlos do cumprimento das
determinaes de uma autoridade legislativa, reguladora ou de disposies de
contratos ou acordos de subsdios.
Contedo da Comunicao Escrita de Deficincias Significativas no Controlo
Interno (Ref: Pargrafo 11)
A28. Ao explicar o potencial efeito de deficincias significativas, o auditor no
necessita de quantificar esses efeitos. As deficincias significativas podem
ser agrupadas para fins de relato, quando apropriado. O auditor pode
tambm incluir na comunicao escrita sugestes de medidas corretivas das
deficincias, as respostas atuais ou propostas da gerncia e uma declarao AUDITORIA
sobre se o auditor empreendeu ou no quaisquer passos para identificar se
essas respostas foram implementadas.
A29. O auditor poder considerar apropriado incluir a informao que se segue
como contexto adicional comunicao:
Uma indicao de que, caso tivesse executado procedimentos mais
extensos sobre o controlo interno, o auditor poderia ter identificado
deficincias adicionais a relatar ou concluir que algumas das
deficincias relatadas no necessitavam, de facto, de o ter sido.
Uma indicao de que tal comunicao foi fornecida para as finalidades
dos encarregados da governao e poder no ser apropriada para
outros fins.

12
ISA 260 (Revista), pargrafo 13

283 ISA 265


COMUNICAR DEFICINCIAS NO CONTROLO INTERNO AOS ENCARREGADOS DA
GOVERNAO E GERNCIA

A30. A lei ou um regulamento podem exigir que o auditor ou a gerncia fornea


uma cpia da comunicao escrita do auditor sobre deficincias significativas
a autoridades reguladoras apropriadas. Quando for este o caso, a comunicao
escrita do auditor pode identificar tais autoridades reguladoras.

ISA 265 284


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 300

PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES


FINANCEIRAS

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos


com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009)1*

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
O Papel e a Oportunidade do Planeamento .................................................... 2
Data de Entrada em Vigor .............................................................................. 3
Objetivo ........................................................................................................ 4
Requisitos
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho .................... 5
Atividades Preliminares do Trabalho ............................................................. 6
Atividades de Planeamento ............................................................................ 711
Documentao ................................................................................................ 12
Consideraes Adicionais para Trabalhos de Auditoria Iniciais .................... 13 AUDITORIA

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


O Papel e a Oportunidade do Planeamento .................................................... A1A3
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho .................... A4
Atividades Preliminares do Trabalho ............................................................. A5A7
Atividades de Planeamento ............................................................................ A8A15
Documentao ................................................................................................A16A19

1 * As emendas a esta ISA como consequncia da reviso da ISA 610 (Revista), Usar o Trabalho de
Auditores Internos, sero aplicveis a auditorias de demonstraes financeiras de perodos findos em
ou aps 15 de dezembro de 2013.

285 ISA 300


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Consideraes Adicionais para Trabalhos de Auditoria Iniciais .................... A20


Apndice: Consideraes ao Estabelecer a Estratgia Global de Auditoria

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 300, Planear uma Auditoria de


Demonstraes Financeiras, deve ser lida em conjuno com a ISA 200,
Objetivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de
Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.

ISA 300 286


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Introduo
mbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aborda a responsabilidade


do auditor ao planear uma auditoria de demonstraes financeiras. Esta
ISA est escrita no contexto de auditorias recorrentes, sendo identificadas
separadamente as consideraes adicionais aplicveis em trabalhos de
auditoria iniciais.
O Papel e a Oportunidade do Planeamento
2. Planear uma auditoria envolve estabelecer uma estratgia global de auditoria
para o trabalho e desenvolver um plano de auditoria. Um planeamento
adequado favorece a auditoria de demonstraes financeiras de vrias formas,
nomeadamente: (Ref: Pargrafos A1A3)
Ajuda o auditor a dedicar ateno apropriada s reas relevantes da
auditoria.
Ajuda o auditor a identificar e resolver os potenciais problemas em
tempo oportuno.
Ajuda o auditor a organizar e gerir devidamente o trabalho de auditoria,
para que seja executado de maneira eficaz e eficiente.
Ajuda a selecionar membros da equipa de trabalho com capacidade
e competncia apropriadas para responder aos riscos antecipados e a
afetar adequadamente o trabalho aos mesmos.
Facilita a orientao e superviso dos membros da equipa de trabalho
e a reviso do seu trabalho. AUDITORIA

Apoia, quando aplicvel, a coordenao dos trabalhos por auditores de


componentes e por peritos.
Data de Entrada em Vigor
3. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
com incio em ou aps 15 de dezembro de 2009.

Objetivo
4. O objetivo do auditor planear a auditoria de modo a que esta seja executada
com eficcia.

287 ISA 300


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Requisitos
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho
5. O scio responsvel pelo trabalho e outros membros chave da equipa de
trabalho devem estar envolvidos no planeamento da auditoria, incluindo o
planeamento e participao em discusses com os membros da equipa de
trabalho. (Ref: Pargrafo A4)
Atividades Preliminares do Trabalho
6. O auditor deve realizar as seguintes atividades no incio do trabalho da
auditoria corrente:
(a) Executar os procedimentos exigidos pela ISA 2202, respeitante
continuao do relacionamento com o cliente e do trabalho especfico
de auditoria;
(b) Apreciar o cumprimento dos requisitos ticos relevantes, incluindo a
independncia, de acordo com a ISA 220;3 e
(c) Estabelecer um entendimento dos termos do trabalho, conforme
exigido pela ISA 210.4 (Ref: Pargrafos A5A7)
Atividades de Planeamento
7. O auditor deve estabelecer uma estratgia global de auditoria que fixe o mbito,
a oportunidade e a direo da auditoria e que oriente o desenvolvimento do
plano de auditoria.
8. Ao estabelecer a estratgia global de auditoria, o auditor deve:
(a) Identificar as caractersticas do trabalho que definem o seu mbito;
(b) Certificar-se dos objetivos de relato do trabalho para planear a
oportunidade da auditoria e a natureza das comunicaes exigidas;
(c) Considerar os fatores que, no seu julgamento profissional, so
significativos para direcionar os esforos da equipa de trabalho;
(d) Considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho e,
quando aplicvel, se relevante o conhecimento obtido pelo scio
responsvel pelo trabalho noutros trabalhos executados para a entidade;
e

2
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes Financeiras, pargrafos
1213
3
ISA 220, pargrafos 911
4
ISA 210, Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria, pargrafos 913

ISA 300 288


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(e) Certificar-se da natureza, oportunidade e extenso dos recursos


necessrios para executar o trabalho. (Ref: Pargrafos A8-A11)
9. O auditor deve desenvolver um plano de auditoria que inclua uma descrio:
(a) Da natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de avaliao
do risco planeados, conforme determinado pela ISA 315.5
(b) Da natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria
adicionais planeados ao nvel de assero, conforme determinado pela
ISA 330.6
(c) De outros procedimentos de auditoria planeados cuja realizao
exigida para que o trabalho cumpra com as ISA. (Ref: Pargrafo A12)
10. O auditor deve atualizar e alterar a estratgia global de auditoria e o plano
de auditoria sempre que necessrio no decurso da auditoria. (Ref: Pargrafo
A13)
11. O auditor deve planear a natureza, oportunidade e extenso da direo e
superviso dos membros da equipa de trabalho e da reviso do seu trabalho.
(Ref: Pargrafos A14A15)
Documentao
12. O auditor deve incluir na documentao de auditoria:7
(a) A estratgia global de auditoria;
(b) O plano de auditoria; e
(c) Quaisquer alteraes significativas feitas durante o trabalho de
auditoria estratgia global de auditoria ou ao plano de auditoria e as
razes para tais alteraes. (Ref: Pargrafos A16-A19) AUDITORIA

Consideraes Adicionais para Trabalhos de Auditoria Iniciais


13. O auditor deve desenvolver as seguintes atividades antes de comear uma
auditoria inicial:
(a) Executar os procedimentos exigidos pela ISA 220 relativos aceitao
do relacionamento com o cliente e do trabalho de auditoria especfico;8
e

5
ISA 315 (Revista), Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material atravs do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente
6
ISA 330, As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados
7
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafos 811, e A6
8
ISA 220, pargrafos 1213

289 ISA 300


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

(b) Comunicar com o seu antecessor, em caso de mudana do auditor, em


conformidade com os requisitos ticos relevantes. (Ref: Pargrafo A20)

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


O Papel e a Oportunidade do Planeamento (Ref: Pargrafo 2)
A1. A natureza e extenso das atividades de planeamento variaro de acordo com
a dimenso e complexidade da entidade, a experincia anterior dos principais
membros da equipa de trabalho na entidade e as alteraes das circunstncias
que ocorram durante o trabalho de auditoria.
A2. O planeamento no uma fase isolada de uma auditoria, mas sim um processo
contnuo e iterativo que comea frequentemente logo aps (ou associado
com) a concluso da anterior auditoria e continua at concluso do trabalho
de auditoria corrente. Contudo, o planeamento inclui a considerao da
oportunidade de algumas atividades e procedimentos de auditoria que tero
de anteceder outros procedimentos de auditoria. Por exemplo, o planeamento
inclui a necessidade de o auditor considerar, antes da identificao e avaliao
dos riscos de distoro material, matrias como:
Os procedimentos analticos a aplicar como procedimentos de
avaliao do risco;
A obteno de um conhecimento geral do quadro legal e regulamentar
aplicvel entidade e de como a entidade o cumpre;
A determinao da materialidade;
O envolvimento de peritos;
A execuo de outros procedimentos de avaliao do risco.
A3. O auditor pode decidir discutir partes do planeamento com a gerncia da
entidade para facilitar a conduo e gesto do trabalho de auditoria (por
exemplo, coordenar alguns dos procedimentos de auditoria planeados
com o trabalho do pessoal da entidade). Embora estas discusses ocorram
frequentemente, a responsabilidade pela estratgia global de auditoria e pelo
plano de auditoria continua a ser do auditor. Quando as matrias includas
na estratgia global de auditoria ou no plano de auditoria so discutidas,
dever ter-se o necessrio cuidado para que a eficcia da auditoria no seja
comprometida. Por exemplo, discutir com a gerncia os detalhes da natureza
e oportunidade de procedimentos de auditoria pode comprometer a eficcia
da auditoria ao tornar esses procedimentos demasiado previsveis.

ISA 300 290


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho


(Ref: Pargrafo 5)
A4. O envolvimento do scio responsvel pelo trabalho e de outros membros
chave da equipa de trabalho no planeamento da auditoria assenta na sua
experincia e perceo, aumentando assim a eficcia e eficincia do processo
de planeamento.9
Atividades Preliminares do Trabalho (Ref: Pargrafo 6)
A5. Executar as atividades preliminares do trabalho especificadas no pargrafo
6 no incio do trabalho de auditoria corrente ajuda o auditor a identificar e a
avaliar acontecimentos ou circunstncias que podem afetar adversamente a
sua capacidade para planear e executar o trabalho de auditoria.
A6. Executar estas atividades preliminares do trabalho habilita o auditor a planear
um trabalho de auditoria relativamente ao qual, por exemplo:
O auditor mantm a necessria independncia e capacidade para
executar o trabalho.
No existem questes relativas integridade da gerncia que possam
afetar a disponibilidade do auditor para continuar o trabalho.
No existe qualquer equvoco com o cliente em relao aos termos do
trabalho.
A7. A considerao pelo auditor da continuao do relacionamento com o cliente
e dos requisitos ticos relevantes, incluindo a independncia, ocorre durante
todo o trabalho de auditoria, medida que as condies e circunstncias vo
evoluindo. A execuo dos procedimentos iniciais relativos continuao do AUDITORIA
relacionamento com o cliente e avaliao de requisitos ticos (incluindo
independncia) no incio do trabalho corrente de auditoria, significa que
estes procedimentos sero concludos antes da execuo de outras atividades
significativas do trabalho de auditoria corrente. Para trabalhos de auditoria
recorrentes, tais procedimentos iniciais ocorrem frequentemente logo aps
(ou associados com) a concluso da auditoria anterior.

9
A ISA 315 (Revista), pargrafo 10, estabelece os requisitos e proporciona orientao na discusso,
pela equipa de trabalho, da susceptibilidade da entidade a distores materiais das demonstraes
financeiras. A ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de
Demonstraes Financeiras, pargrafo 15, proporciona orientao na nfase dada durante esta
discusso susceptibilidade das demonstraes financeiras da entidade a distoro material devido a
fraude.

291 ISA 300


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Atividades de Planeamento
A Estratgia Global de Auditoria (Ref: Pargrafos 7-8)
A8. O processo de estabelecer a estratgia global de auditoria ajuda o auditor a
determinar, sem prejuzo da concluso dos procedimentos de avaliao do
risco que aplique, matrias como:
Os recursos a afetar a reas especficas da auditoria, nomeadamente
a utilizao de membros da equipa de auditoria com experincia
apropriada para as reas de maior risco ou o envolvimento de peritos
em matrias complexas;
A quantidade de recursos a imputar a reas especficas de auditoria,
nomeadamente o nmero de membros da equipa afetos observao de
contagens fsicas de inventrios em locais significativos, a extenso da
reviso do trabalho de outros auditores no caso de auditorias a grupos
ou as horas alocadas no oramento de auditoria a reas de maior risco;
Em que momento estes recursos devem ser afetados, nomeadamente
numa fase intercalar da auditoria ou em determinadas datas de fecho
ou corte; e
A forma como so geridos, orientados e supervisionados tais recursos,
designadamente quando espetvel que ocorram as reunies iniciais e
finais, como se espera que venham a decorrer as revises do trabalho
pelo scio responsvel e pelos gestores (por exemplo, nas instalaes
do cliente ou fora delas) e se devero ou no ser efetuadas revises de
controlo de qualidade.
A9. O Apndice enumera exemplos de consideraes aplicveis estratgia
global de auditoria.
A10. Uma vez estabelecida a estratgia global de auditoria, pode ser desenvolvido
um plano de auditoria para abordar as vrias matrias identificadas nessa
estratgia, tendo em conta a necessidade de atingir os objetivos de auditoria
atravs de uma utilizao eficiente dos recursos do auditor. O estabelecimento
da estratgia global de auditoria e do plano detalhado de auditoria no so
necessariamente processos isolados ou sequenciais, mas esto intimamente
relacionados entre si, uma vez que as alteraes num deles podem resultar em
alteraes consequentes no outro.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A11. Em auditorias de pequenas entidades, a auditoria pode ser conduzida por uma
pequena equipa. Muitas auditorias de pequenas entidades envolvem o scio
responsvel pelo trabalho (que pode ser um profissional individual) e uma
equipa de trabalho com apenas um membro (ou nenhuma equipa de trabalho).

ISA 300 292


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Com uma equipa pequena, a coordenao e a comunicao entre os membros


da equipa mais fcil. Estabelecer a estratgia global de uma auditoria de
uma pequena entidade no ter de ser um exerccio complexo e consumidor
de tempo e ser funo da dimenso da entidade, da complexidade da
auditoria e da dimenso da equipa de trabalho. Por exemplo, um memorando
breve preparado aquando da concluso da auditoria anterior, baseado numa
reviso dos papis de trabalho e pondo em evidncia aspetos identificados
na auditoria acabada de concluir, atualizados no perodo corrente com base
em discusses com o scio-gerente, poder servir como documento de
estratgia para o trabalho de auditoria corrente se cobrir as matrias referidas
no pargrafo 8.
O Plano de Auditoria (Ref: Pargrafo 9)
A12. O plano de auditoria mais detalhado do que a estratgia global de auditoria, na
medida em que inclui a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos
de auditoria a executar pelos membros da equipa de trabalho. O planeamento
destes procedimentos de auditoria realiza-se no decurso da auditoria, medida
que se vai desenvolvendo o plano de auditoria relativo ao trabalho. Por
exemplo, o planeamento dos procedimentos de auditoria para avaliao do
risco ocorre cedo no processo de auditoria. Porm, o planeamento da natureza,
oportunidade e extenso de procedimentos adicionais de auditoria especficos
depender do resultado desses procedimentos de avaliao do risco. Alm
disso, o auditor pode iniciar a execuo de outros procedimentos de auditoria
para algumas classes de transaes, saldos de contas e divulgaes antes de
planear todos os restantes procedimentos adicionais de auditoria.
A12a. A determinao da natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de
avaliao do risco planeado, e dos procedimentos adicionais de auditoria, AUDITORIA
relativos s divulgaes, so importantes luz tanto da diversidade da
informao como do detalhe que essas divulgaes compreendem. Alm
disso, as divulgaes podem referir que so obtidas de outras fontes que no
as dos registos contabilsticos, as quais podem afetar os riscos avaliados e a
natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria para lhes
dar resposta.
12b. A considerao das divulgaes em momento cedo da auditoria ajuda o
auditor a dar-lhe ateno apropriada para abordar esta matria da mesma
forma que as classes de transaes, acontecimentos e saldos de contas e a
planear tempo adequado para isso. Adicionalmente, ajuda-o a determinar os
efeitos na auditoria relativamente ao seguinte:
Divulgaes significativas ou revistas que foram exigidas em resultado
de alteraes no ambiente da entidade, condies financeiras ou

293 ISA 300


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

atividades (por exemplo, uma alterao na identificao dos segmentos


e no relato da informao segmentada por causa de uma concentrao
de atividades empresariais significativa);
Divulgaes significativas ou revistas resultantes de alteraes no
referencial de relato financeiro aplicvel;
Necessidade do envolvimento de um perito do auditor para o ajudar
nos procedimentos de auditoria relativos a divulgaes especficas
(por exemplo, divulgaes relativas a penses ou outras obrigaes de
benefcios de reforma); e
Matrias relacionadas com divulgaes que o auditor queira discutir
com os encarregados da governao.10
Alteraes s Decises de Planeamento no Decurso da Auditoria (Ref: Pargrafo 10)
A13. Como consequncia de acontecimentos inesperados, alteraes nas condies
ou prova de auditoria obtida a partir dos resultados dos procedimentos
de auditoria, o auditor pode ter necessidade de modificar a sua estratgia
global de auditoria e o plano de auditoria e, consequentemente, a natureza,
oportunidade e extenso de procedimentos adicionais de auditoria, com
base na considerao revista dos riscos avaliados. Isto pode ocorrer quando
chega ao conhecimento do auditor informao que difere significativamente
da informao que tinha disponvel quando planeou os procedimentos de
auditoria. Por exemplo, a prova de auditoria obtida atravs da execuo de
procedimentos substantivos pode contradizer a prova de auditoria obtida
atravs de testes de controlo.
Direo, Superviso e Reviso (Ref: Pargrafo 11)
A14. A natureza, oportunidade e extenso da direo e superviso dos membros da
equipa de trabalho e da reviso do seu trabalho variam em funo de muitos
fatores, incluindo:
A dimenso e complexidade da entidade;
A rea da auditoria;
Os riscos avaliados de distoro material (por exemplo, um aumento
no risco avaliado de distoro material para uma determinada rea de
auditoria exige geralmente um aumento correspondente na extenso
e na oportunidade da direo e superviso dos membros da equipa de
trabalho e uma reviso mais pormenorizada do seu trabalho).
As capacidades e a competncia dos membros da equipa que executam
o trabalho de auditoria.

10
ISA 260 (Revista), Comunicar com os Encarregados da Governao, pargrafo A12

ISA 300 294


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

A ISA 220 contm orientao adicional sobre a direo, superviso e reviso


dos trabalhos de auditoria.11
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A15. Quando uma auditoria realizada inteiramente pelo scio responsvel pelo
trabalho, no se levantam questes de direo e superviso dos membros
da equipa de trabalho e da reviso do seu trabalho. Nestes casos, o scio
responsvel pelo trabalho, tendo conduzido pessoalmente todos os aspetos do
trabalho, ficar ciente de todas as questes materiais em causa. A formao
de uma viso objetiva quanto adequao dos julgamentos feitos no decurso
da auditoria pode apresentar problemas prticos quando o mesmo indivduo
tambm executa toda a auditoria. Quando estiverem envolvidos aspetos
complexos ou no usuais e a auditoria for realizada por um nico profissional,
pode ser desejvel consultar outros auditores suficientemente experientes ou
a organizao profissional do auditor.
Documentao (Ref: Pargrafo 12)
A16. A documentao da estratgia global de auditoria um registo das principais
decises consideradas necessrias para planear devidamente a auditoria e
para comunicar as matrias significativas equipa de trabalho. Por exemplo,
o auditor pode resumir a estratgia global de auditoria na forma de um
memorando que contenha as principais decises respeitantes ao mbito,
oportunidade e conduo globais da auditoria.
A17. A documentao do plano de auditoria um registo da natureza,
oportunidade e extenso planeados dos procedimentos de avaliao do risco
e procedimentos adicionais de auditoria ao nvel de assero em resposta aos
riscos avaliados. Tambm serve como um registo do planeamento adequado AUDITORIA
dos procedimentos de auditoria, que poder ser revisto e aprovado antes da
sua execuo. O auditor pode usar programas de auditoria normalizados ou
listas de verificao da concluso de uma auditoria, adaptados conforme
necessrio para refletir as circunstncias particulares do trabalho.
A18. Um registo das alteraes significativas estratgia global de auditoria e ao
plano de auditoria e das consequentes alteraes natureza, oportunidade e
extenso planeados dos procedimentos de auditoria permite explicar porque
foram feitas as alteraes significativas e qual a estratgia global e o plano
finais adotados para a auditoria. O registo reflete tambm a adequao da
resposta s alteraes significativas que ocorrem durante a auditoria.

11
ISA 220, pargrafos 1517

295 ISA 300


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Consideraes Especficas para Pequenas Entidades


A19. Conforme referido no pargrafo A11, um memorando breve e adequado
pode servir como documento de estratgia para a auditoria de uma pequena
entidade. Quanto ao plano de auditoria, podero ser usados programas
de auditoria normalizados ou listas de verificao (ver o pargrafo A17)
elaborados no pressuposto de que as atividades de controlo relevantes sero
poucas, como ser provavelmente o caso numa pequena entidade, desde que
sejam adaptados s circunstncias do trabalho, incluindo as avaliaes do
risco pelo auditor.
Consideraes Adicionais nos Trabalhos de Auditoria Iniciais (Ref: Pargrafo 13)
A20. A finalidade e o objetivo de planear a auditoria so os mesmos quer a auditoria
seja inicial quer seja recorrente. Porm, para uma auditoria inicial, o auditor
pode necessitar de expandir as atividades de planeamento porque no tem
experincia anterior com a entidade, que ser tida em conta quando planeia
trabalhos recorrentes. Para uma auditoria inicial, o auditor pode considerar
matrias adicionais na definio da estratgia global e do plano de auditoria,
designadamente:
Acordos a celebrar com o seu predecessor, por exemplo no sentido
da reviso dos seus papis de trabalho, salvo se proibidos por lei ou
regulamento.
Quaisquer questes importantes (incluindo a aplicao de princpios
contabilsticos ou de normas de auditoria e de relato) discutidas
com a gerncia em ligao com a designao inicial como auditor,
a comunicao destas matrias aos encarregados da governao e a
forma como estas matrias afetam a estratgia global e o plano de
auditoria.
Os procedimentos de auditoria necessrios para obter prova de
auditoria suficiente e apropriada respeitante aos saldos de abertura.12
Outros procedimentos exigidos pelo sistema de controlo de qualidade
da firma para trabalhos de auditoria iniciais (por exemplo, o sistema de
controlo de qualidade da firma pode exigir o envolvimento de um outro
scio ou de um indivduo mais graduado para rever a estratgia global
de auditoria antes de iniciar procedimentos de auditoria significativos
ou para rever relatrios antes da sua emisso).

12
ISA 510, Trabalhos de Auditoria Iniciais Saldos de Abertura

ISA 300 296


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Apndice
(Ref: Pargrafos 78 e A8A11)

Consideraes no Estabelecimento da Estratgia Global de Auditoria


Este apndice apresenta exemplos de matrias que o auditor pode considerar ao
estabelecer a estratgia global de auditoria. Muitas destas matrias tambm iro
influenciar o plano detalhado de auditoria. Os exemplos dados abrangem um conjunto
alargado de matrias aplicveis a muitos trabalhos. Embora algumas das matrias
adiante referidas possam ser exigidas por outras ISA, nem todas as matrias so
relevantes para todos os trabalhos de auditoria e a lista no necessariamente exaustiva.
Caractersticas do Trabalho
Referencial de relato financeiro utilizado na preparao da informao
financeira a auditar, incluindo qualquer necessidade de reconciliao para outro
referencial de relato financeiro.
Requisitos de relato especficos do setor de atividade, tais como relatrios
exigidos por reguladores do setor.
Cobertura esperada da auditoria, incluindo o nmero e localizao dos
componentes abrangidos.
Natureza das relaes de controlo entre a empresa me e os seus componentes
que determinam como o grupo deve ser consolidado.
Componentes auditados por outros auditores.
Natureza dos segmentos de negcio a auditar, incluindo a necessidade de
conhecimentos especializados. AUDITORIA
Moeda de relato a usar, incluindo qualquer necessidade de transposio para a
moeda das demonstraes financeiras auditadas.
Necessidade de uma auditoria estatutria de demonstraes financeiras
individuais, para alm da auditoria para efeitos de consolidao.
Se a entidade tem uma funo de auditoria interna e, em caso afirmativo, em
que reas e at que extenso, o trabalho da auditoria interna pode ser usado, ou
os auditores internos podem ser usados para prestar assistncia direta, para as
finalidades da auditoria.
Utilizao pela entidade de organizaes de servio e forma como o auditor pode
obter prova relativa conceo ou operao dos controlos por elas executados.
Utilizao esperada de prova de auditoria obtida em auditorias anteriores, por
exemplo relativa a procedimentos de avaliao do risco e a testes aos controlos.

297 ISA 300 APNDICE


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Efeito das tecnologias de informao nos procedimentos de auditoria, incluindo


a disponibilidade de dados e o uso esperado de tcnicas de auditoria assistidas
por computador.
Coordenao da cobertura esperada e da oportunidade do trabalho de auditoria
com quaisquer revises de informao financeira intercalar e efeito na auditoria
da informao obtida em tais revises.
Disponibilidade dos dados e do pessoal do cliente.
Objetivos de Relato, Oportunidade da Auditoria e Natureza das Comunicaes
Calendrio de relato da entidade, por exemplo nas fases intercalar e final.
Organizao de reunies com a gerncia e com os encarregados da governao
para discutir a natureza, oportunidade e extenso do trabalho de auditoria.
Discusso com a gerncia e os encarregados da governao com respeito ao tipo
esperado e datas dos relatrios a emitir e outras comunicaes, no s escritas
como orais, incluindo o relatrio do auditor, cartas gerncia e comunicaes
aos encarregados da governao.
Discusso com a gerncia com respeito s comunicaes esperadas sobre a
situao do trabalho de auditoria no decorrer do mesmo.
Comunicao com os auditores de componentes com respeito aos tipos
de relatrios previstos e s datas esperadas para a sua emisso e outras
comunicaes associadas auditoria de componentes.
Natureza e data de comunicaes previstas entre os membros da equipa de
trabalho, incluindo a natureza e data das reunies da equipa e a data da reviso
do trabalho executado.
Se existem quaisquer outras comunicaes previstas com terceiros, incluindo
quaisquer responsabilidades de relato estatutrios ou contratuais resultantes da
auditoria.
Fatores Significativos, Atividades Preliminares do Trabalho e Conhecimento
Obtido em Outros Trabalhos
Determinao da materialidade de acordo com a ISA 32013 e, quando aplicvel:
Determinao da materialidade dos componentes e comunicao dessa
informao aos respetivos auditores de acordo com a ISA 600.14

13
ISA 320, A Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma Auditoria
14
ISA 600, Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Financeiras de Grupos (Incluindo
o Trabalho de Auditores do Componente), pargrafos 2123 e 40(c)

ISA 300 APNDICE 298


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Identificao preliminar dos componentes significativos e das classes de


transaes, saldos de contas e divulgaes materiais.
Identificao preliminar das reas onde possa haver um maior risco de distoro
material.
Impacto do risco avaliado de distoro material ao nvel global das
demonstraes financeiras sobre a direo, superviso e reviso.
Forma pela qual o auditor enfatiza aos membros da equipa de trabalho a
necessidade de manter uma mente interrogativa e uma atitude de ceticismo
profissional na recolha e avaliao da prova de auditoria.
Resultados de auditorias anteriores que envolveram a avaliao da eficcia
operacional do controlo interno, incluindo a natureza das deficincias
identificadas e as aes empreendidas para as corrigir.
Discusso de matrias que possam afetar a auditoria com o pessoal da firma que
presta outros servios entidade.
Evidncia do empenho da gerncia na conceo, implementao e manuteno
de um slido controlo interno, incluindo evidncia de documentao apropriada
de tal controlo interno.
Alteraes no referencial de relato financeiro aplicvel, tais como alteraes
em normas de contabilidade que impliquem divulgaes novas ou revistas
significativas.
Volume de transaes, que pode determinar se mais eficiente para o auditor
confiar no controlo interno.
Importncia dada em toda a entidade ao controlo interno para o funcionamento AUDITORIA
com sucesso do negcio.
Os processos que a gerncia usa para identificar e preparar as divulgaes
exigidas pelo referencial de relato financeiro aplicvel, incluindo as divulgaes
que contenham informao obtida fora dos registos contabilsticos.
Desenvolvimentos significativos do negcio que afetem a entidade, incluindo
alteraes nas tecnologias de informao e processos de negcio, alteraes
relevantes na gerncia e aquisies, fuses e desinvestimentos.
Desenvolvimentos significativos do setor de atividade, tais como alteraes em
regulamentos setoriais e novas exigncias de relato.
Outros desenvolvimentos relevantes e significativos, tais como alteraes no
ambiente legal que afeta a entidade.

299 ISA 300 APNDICE


PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Natureza, Oportunidade e Extenso dos Recursos


Seleo da equipa de trabalho (incluindo, quando necessrio, o revisor do
controlo de qualidade do trabalho) e atribuio do trabalho de auditoria aos
membros da equipa, incluindo a alocao de membros da equipa com experincia
apropriada a reas onde possa haver maior risco de distoro material.
Oramento do trabalho, incluindo a considerao da quantidade de tempo
apropriada a alocar s reas onde possa haver maior risco de distoro material.

ISA 300 APNDICE 300


NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 315 (REVISTA)

IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO


MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO DA ENTIDADE
E DO SEU AMBIENTE

(Aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos findos


em ou aps 15 de dezembro de 2013)

NDICE

Pargrafo
Introduo
mbito desta ISA ........................................................................................... 1
Data de Entrada em Vigor............................................................................... 2
Objetivo ........................................................................................................ 3
Definies ..................................................................................................... 4
Requisitos
Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas................. 510
Conhecimento Exigido da Entidade e do seu Ambiente, Incluindo
o seu Controlo Interno............................................................................. 1124
Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material..................................... 2531 AUDITORIA
Documentao................................................................................................. 32
Material de Aplicao e Outro Material Explicativo
Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas................. A1A23
Conhecimento Exigido da Entidade e do seu Ambiente, Incluindo
o seu Controlo Interno........................................................................... A24A117
Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material................................. A118A143
Documentao.............................................................................................A144A147
Apndice 1: Componentes do Controlo Interno
Apndice 2: Condies e Acontecimentos que Podem Indiciar Riscos
de Distoro Material

301 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 315 (Revista), Identificar e Avaliar


os Riscos de Distoro Material Atravs do Conhecimento da Entidade e do
Seu Ambiente, deve ser lida em conjuno com a ISA 200, Objetivos Gerais do
Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de Acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria.

ISA 315 (REVISTA) 302


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Introduo
mbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria aborda a responsabilidade do auditor
quanto identificao e avaliao dos riscos de distoro material nas
demonstraes financeiras atravs do conhecimento da entidade e do seu
ambiente, incluindo o seu controlo interno.
Data de Entrada em Vigor
2. Esta ISA aplicvel a auditorias de demonstraes financeiras de perodos
findos em ou aps 15 de dezembro de 2013.

Objetivo
3. O objetivo do auditor identificar e avaliar os riscos de distoro material
devido a fraude ou a erro, ao nvel das demonstraes financeiras e ao nvel de
assero, atravs do conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo
o seu controlo interno, proporcionando assim uma base para conceber e
implementar respostas aos riscos de distoro material avaliados.

Definies
4. Para efeito das ISA, so aplicveis as seguintes definies:
(a) Asseres Declaraes prestadas da gerncia, de forma explcita ou
outra, que so incorporadas nas demonstraes financeiras e usadas
pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distores materiais
que podem ocorrer.
(b) Controlo interno Processo concebido, implementado e mantido AUDITORIA
pelos encarregados da governao, gerncia e outro pessoal para
proporcionar segurana razovel acerca da consecuo dos objetivos
de uma entidade com respeito fiabilidade do relato financeiro, eficcia
e eficincia das operaes e cumprimento das leis e regulamentos
aplicveis. O termo controlos refere-se a qualquer aspeto de um ou
mais dos componentes do controlo interno.
(c) Procedimentos de avaliao do risco Procedimentos de auditoria
executados para compreender a entidade e o seu ambiente, incluindo o
seu controlo interno, e para identificar e avaliar os riscos de distoro
material devido a fraude ou erro, quer a nvel das demonstraes
financeiras quer a nvel de assero.
(d) Risco de negcio Risco resultante de condies, acontecimentos,
circunstncias, aes ou inaes significativas que possam afetar

303 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

adversamente a capacidade de uma entidade para atingir os seus


objetivos e executar as suas estratgias, ou para fixar objetivos e
estratgias no apropriados.
(e) Risco significativo Um risco de distoro material identificado
e avaliado que, no julgamento do auditor, exige uma considerao
especial no mbito da auditoria.

Requisitos
Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas
5. O auditor deve executar procedimentos de avaliao do risco que proporcionem
uma base para a identificao e avaliao dos riscos de distoro material
ao nvel das demonstraes financeiras e ao nvel de assero. Porm, os
procedimentos de avaliao do risco no proporcionam, por si s, prova de
auditoria suficiente e apropriada para basear a opinio de auditoria. (Ref:
Pargrafos A1-A5)
6. Os procedimentos de avaliao do risco devem incluir:
(a) Indagaes gerncia, a indivduos apropriados da auditoria interna (se
esta funo existir), e a outras pessoas da entidade que, no julgamento
do auditor, possam ter informao que ajude a identificar os riscos de
distoro material devido a fraude ou erro. (Ref: Pargrafos A6-A13)
(b) Procedimentos analticos; e (Ref: Pargrafos A14-A17)
(c) Observao e inspeo. (Ref: Pargrafo A18)
7. O auditor deve considerar se a informao obtida no processo de aceitao ou
de continuao do relacionamento com o cliente relevante para identificar
os riscos de distoro material.
8. Se o scio responsvel pelo trabalho tiver executado outros trabalhos para a
entidade, deve considerar se a informao obtida relevante para identificar
riscos de distoro material.
9. Quando o auditor pretender usar informao obtida da sua experincia anterior
com a entidade e dos procedimentos de auditoria executados em auditorias
anteriores, deve determinar se ocorreram alteraes desde a auditoria anterior
que possam afetar a sua relevncia para a auditoria corrente. (Ref: Pargrafos
A19A20)
10. O scio responsvel pelo trabalho e outros membros chave da equipa de
trabalho devem discutir a suscetibilidade das demonstraes financeiras da
entidade a distoro material e a aplicao do referencial de relato financeiro

ISA 315 (REVISTA) 304


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

aplicvel aos fatos e circunstncias da entidade. O scio responsvel pelo


trabalho deve determinar quais as matrias que devem ser comunicadas aos
membros da equipa de trabalho no envolvidos na discusso. (Ref: Pargrafos
A21A23)
Conhecimento Exigido da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o seu
Controlo Interno
A Entidade e o Seu Ambiente
11. O auditor deve inteirar-se dos seguintes elementos:
(a) Fatores setoriais, de regulao e outros fatores externos relevantes,
incluindo o referencial de relato financeiro aplicvel. (Ref: Pargrafos
A24A29)
(a) Natureza da entidade, incluindo:
(i) operaes;
(ii) propriedade e estruturas de governao:
(iii) tipos de investimentos que a entidade tem efetuado e planeia
efetuar, incluindo investimentos em entidades com finalidade
especial; e
(iv) modo como a entidade est estruturada e financiada, de
modo a perceber que classes de transaes, saldos de contas
e divulgaes iro em princpio constar nas demonstraes
financeiras. (Ref: Pargrafos A30A34)
(b) Seleo e aplicao de politicas contabilsticas pela entidade, incluindo
as razes para alteraes s mesmas. O auditor deve avaliar se as
AUDITORIA
polticas contabilsticas da entidade so apropriadas para o seu negcio
e consistentes com o referencial de relato financeiro aplicvel e com as
polticas contabilsticas usadas no setor relevante. (Ref: Pargrafo A35)
(c) Objetivos e estratgias da entidade e os respetivos riscos de negcio
que possam resultar em riscos de distoro material. (Ref: Pargrafos
A36A42)
(d) Mensurao e reviso do desempenho financeiro da entidade. (Ref:
Pargrafos A43A48)
O Controlo Interno da Entidade
12. O auditor deve inteirar-se do controlo interno relevante para a auditoria.
Se bem que a maior parte dos controlos relevantes para a auditoria se
relacionem provavelmente com o relato financeiro, nem todos os controlos

305 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

que se relacionam com o relato financeiro so relevantes para a auditoria.


Se um controlo ou no relevante para a auditoria, individualmente ou em
combinao com outros, uma matria de julgamento profissional do auditor.
(Ref: Pargrafos A49A72)
Natureza e Extenso do Conhecimento dos Controlos Relevantes
13. No processo de compreenso dos controlos que so relevantes para a auditoria,
o auditor deve apreciar a conceo desses controlos e determinar se foram ou
no implementados, executando procedimentos para alm de indagaes ao
pessoal da entidade. (Ref: Pargrafos A73A75)
Componentes do Controlo Interno
Ambiente de Controlo
14. O auditor deve inteirar-se do ambiente de controlo. Como parte desse
processo, deve avaliar se:
(a) A gerncia, com a superviso dos encarregados da governao, criou e
mantm uma cultura de honestidade e de comportamento tico; e
(a) Os pontos fortes nos elementos do ambiente de controlo proporcionam
coletivamente alicerces apropriados para os outros componentes do
controlo interno e se esses outros componentes no so negativamente
afetados por deficincias no ambiente de controlo. (Ref: Pargrafos
A76A86)
O processo da entidade para avaliao do risco
15. O auditor deve inteirar-se se a entidade dispe ou no de um processo para:
(a) Identificar os riscos de negcio relevantes para os objetivos de relato
financeiro;
(b) Estimar a importncia dos riscos;
(c) Avaliar a probabilidade da sua ocorrncia; e
(d) Decidir quanto a medidas para o tratamento desses riscos. (Ref:
Pargrafo A87)
16. Se a entidade estabeleceu tal processo (referido daqui em diante como o
processo da entidade para avaliao do risco), o auditor deve inteirar-se do
mesmo e dos respetivos resultados. Se identificar riscos de distoro material
que a gerncia no identificou, o auditor deve avaliar se existia um risco
subjacente de natureza tal que seria de esperar que fosse identificado pelo
processo da entidade para avaliao do risco. Se existir tal risco, o auditor
deve identificar o motivo pelo qual o processo no o identificou e avaliar se
o processo ou no apropriado s suas circunstncias ou determinar se existe

ISA 315 (REVISTA) 306


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

uma deficincia significativa no controlo interno relativamente ao processo


da entidade para avaliao do risco.
17. Se a entidade no estabeleceu tal processo ou aplica um processo ad hoc, o
auditor deve discutir com a gerncia se foram identificados riscos relevantes
para os objetivos de relato financeiro e a forma como foram tratados. O
auditor deve avaliar se a ausncia de um processo para avaliao do risco
documentado apropriado nas circunstncias ou representa uma deficincia
significativa no controlo interno da entidade. (Ref: Pargrafo A88)
Sistema de informao relevante para o relato financeiro, incluindo os
respetivos processos de negcio, e comunicao
18. O auditor deve conhecer o sistema de informao relevante para o relato
financeiro, incluindo os respetivos processos de negcio, nomeadamente
quanto s seguintes reas: (Ref: Pargrafos A89-A89a)
(a) Classes de transaes nas operaes da entidade que sejam significativas
para as demonstraes financeiras;
(b) Procedimentos, tanto nos sistemas de tecnologias de informao
(TI) como manuais, atravs dos quais essas transaes so iniciadas,
registadas, processadas, corrigidas conforme necessrio, transferidas
para o razo geral e relatadas nas demonstraes financeiras;
(c) Registos contabilsticos, informao de suporte e contas especficas
das demonstraes financeiras que so usados para iniciar, registar,
processar e relatar transaes; inclui a correo de informao
incorreta e a forma como a informao transferida para o razo geral.
Os registos podem ser manuais ou eletrnicos;
AUDITORIA
(d) Forma como o sistema de informao capta acontecimentos e
condies, para alm das transaes, importantes para as demonstraes
financeiras;
(e) Processo de relato financeiro usado para preparar as demonstraes
financeiras da entidade, incluindo estimativas contabilsticas e
divulgaes significativas; e
(f) Controlos em torno dos registo de movimentos, incluindo registo de
movimentos no normalizados usados para contabilizar ajustamentos
ou transaes no usuais. (Ref: Pargrafos A90-A93)
Este conhecimento do sistema de informao relevante para o relato financeiro
deve incluir os aspetos relevantes relativos informao divulgada nas
demonstraes financeiras obtida quer atravs dos registos contabilsticos
quer de outras fontes.

307 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

19. O auditor deve tomar conhecimento da forma como a entidade comunica as


funes, responsabilidades e matrias relevantes relacionados com o relato
financeiro, incluindo: (Ref: Pargrafo A94A95)
(a) Comunicaes entre a gerncia e os encarregados da governao; e
(b) Comunicaes externas, nomeadamente com as autoridades reguladoras.
Atividades de controlo relevantes para a auditoria
20. O auditor deve inteirar-se das atividades de controlo relevantes para a
auditoria, ou seja, das atividades de controlo que o auditor julga necessrio
conhecer para avaliar os riscos de distoro material ao nvel de assero e
para conceber procedimentos de auditoria adicionais em resposta aos riscos
avaliados. Uma auditoria no exige a compreenso de todas as atividades de
controlo significativas relacionadas com cada classe de transaes, saldos de
contas e divulgaes das demonstraes financeiras ou com cada assero
relevante. (Ref: Pargrafos A96A102)
21. Para a compreenso das atividades de controlo, o auditor deve inteirar-se da
forma como a entidade deu resposta aos riscos associados s tecnologias da
informao (TI). (Ref: Pargrafos A103A105)
Monitorizao de controlos
22. O auditor deve inteirar-se das principais atividades que a entidade desenvolve
para monitorizar o controlo interno do relato financeiro, incluindo as
relacionadas com as atividades de controlo relevantes para a auditoria, e de
como a entidade empreende a aplicao de medidas corretivas das deficincias
nos seus controlos. (Ref: Pargrafos A106A108)
23. Se a entidade tiver uma funo de auditoria interna,1 o auditor deve inteirar-
se da natureza das responsabilidades da funo de auditoria interna, da sua
estrutura organizacional e das atividades realizadas ou a realizar por ela.
(Ref: Pargrafos A109-A116)
24. O auditor deve inteirar-se das fontes de informao usadas nas atividades
de monitorizao da entidade e das razes com base nas quais a gerncia
considera que a informao suficientemente fivel para o efeito. (Ref:
Pargrafo A117)
Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material
25. O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distoro material:
(a) ao nvel das demonstraes financeiras; e (Ref: Pargrafos A118-A121)

1
Para efeitos das ISA, o termo funo de auditoria interna est definido no pargrafo 14(a) da ISA
610 (Revista), Usar o Trabalho de Auditores Internos.

ISA 315 (REVISTA) 308


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

(b) ao nvel de assero para as classes de transaes, saldos de contas e


divulgaes. (Ref: Pargrafos A122-A126)
de modo a obter uma base para a conceo e execuo de procedimentos de
auditoria adicionais.
26. Para este efeito, o auditor deve:
(a) Identificar riscos em todo o processo de compreenso da entidade e do
seu ambiente, incluindo os controlos internos relevantes relacionados
com os riscos, e considerando as classes de transaes, saldos de
contas e divulgaes (quantitativas ou qualitativas) nas demonstraes
financeiras. (Ref: Pargrafos A127-A128b)
(b) Avaliar os riscos identificados e verificar se se relacionam de forma
mais profunda com as demonstraes financeiras como um todo,
afetando potencialmente muitas asseres;
(c) Relacionar os riscos identificados com o que possa estar errado ao nvel
de cada assero, tomando em considerao os controlos relevantes
que o auditor pretende testar; e (Ref: Pargrafos A129-A131)
(d) Considerar a probabilidade de distoro, incluindo a possibilidade de
distores mltiplas, e se a potencial distoro pode resultar numa
distoro material. (Ref: Pargrafo A131a)
Riscos Que Exigem Considerao Especial de Auditoria
27. Como parte da avaliao do risco descrita no pargrafo 25, o auditor deve
determinar se algum dos riscos identificados , no seu julgamento, um risco
significativo. Ao exercer este julgamento, o auditor deve excluir os efeitos de
controlos identificados relacionados com o risco. AUDITORIA

28. Ao exercer o julgamento de quais os riscos que so significativos, o auditor


deve considerar pelo menos os seguintes elementos:
(a) Se o risco um risco de fraude;
(b) Se o risco est relacionado com desenvolvimentos econmicos,
contabilsticos ou outros recentes e significativos e, por isso, exige
ateno especial;
(c) A complexidade das transaes;
(d) Se o risco envolve transaes significativas com partes relacionadas;
(e) O grau de subjetividade na mensurao da informao financeira
relacionada com o risco, especialmente quanto s mensuraes com
um amplo intervalo de incerteza; e

309 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

(f) Se o risco envolve transaes significativas fora do mbito normal de


atividade da entidade ou que de outra forma aparentam no ser usuais.
(Ref: Pargrafos A132-A136)
29. Se o auditor determinou que existe um risco significativo, deve inteirar-se dos
controlos da entidade, incluindo as atividades de controlo, relevantes para
esse risco. (Ref: Pargrafos A137-A139)
Riscos Relativamente aos quais os Procedimentos Substantivos por si s No
Proporcionam Prova de Auditoria Suficiente e Apropriada
30. No que respeita a alguns riscos, o auditor pode julgar que no possvel nem
praticvel obter prova de auditoria suficiente e apropriada apenas a partir de
procedimentos substantivos. Tais riscos podem relacionar-se com o registo
no rigoroso ou incompleto de classes de transaes ou saldos de contas
rotineiros e significativos, cujas caractersticas muitas vezes permitem um
processamento altamente automatizado com pouca ou nenhuma interveno
manual. Nestes casos, os controlos da entidade sobre tais riscos so relevantes
para a auditoria e o auditor deve inteirar-se desses controlos. (Ref: Pargrafos
A140A142)
Reviso da Avaliao do Risco
31. A avaliao pelo auditor dos riscos de distoro material ao nvel de assero
pode mudar no decurso da auditoria, medida que obtida prova de auditoria
adicional. Nas circunstncias em que o auditor obtenha prova de auditoria
a partir da execuo de procedimentos de auditoria adicionais, ou em que
obtida nova informao, e qualquer delas inconsistente com a prova
de auditoria em que baseou originalmente a sua avaliao, deve rever essa
avaliao e modificar os procedimentos adicionais de auditoria planeados em
conformidade. (Ref: Pargrafo A143)
Documentao
32. O auditor deve incluir na documentao de auditoria:2
(a) A discusso entre a equipa de trabalho, sempre que exigido pelo
pargrafo 10, e as decises relevantes tomadas;
(b) Os principais elementos do conhecimento obtido com respeito a cada um
dos aspetos da entidade e do seu ambiente especificados no pargrafo
11 e a cada um dos componentes do controlo interno especificados
nos pargrafos 14-24, as fontes de informao a partir das quais foi
obtido esse conhecimento e os procedimentos de avaliao do risco
executados;

2
ISA 230, Documentao de Auditoria, pargrafos 811, e A6

ISA 315 (REVISTA) 310


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

(c) Os riscos identificados e avaliados de distoro material ao nvel das


demonstraes financeiras e ao nvel de assero, como exigido pelo
pargrafo 25; e
(d) Os riscos identificados e os respetivos controlos de que o auditor se
inteirou, em consequncia dos requisitos dos pargrafos 27 a 30. (Ref:
Pargrafo A144A147)

***

Material de Aplicao e Outro Material Explicativo


Procedimentos de Avaliao do Risco e Atividades Relacionadas (Ref: Pargrafo 5)
A1. Inteirar-se da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da
entidade (processo referido daqui em diante como o conhecimento da
entidade), um processo contnuo e dinmico de recolha, atualizao e anlise
de informao durante toda a auditoria. O conhecimento obtido estabelece um
quadro de referncia no qual o auditor planeia a auditoria e exerce julgamento
profissional no seu decurso quando, por exemplo:
Avalia os riscos de distoro material das demonstraes financeiras;
Determina a materialidade de acordo com a ISA 320;3
Considera a apropriao da seleo e aplicao de polticas contabilsticas
e a adequao das divulgaes das demonstraes financeiras;
Identifica reas relativas a quantias ou divulgaes nas demonstraes
financeiras em que pode ser necessria considerao especial de
auditoria, por exemplo, transaes com partes relacionadas, ou AUDITORIA
avaliao do uso pela gerncia do pressuposto da continuidade, ou
quando considera o racional de negcio das transaes;
Desenvolve expectativas para usar no mbito da execuo de
procedimentos analticos;
Responde aos riscos avaliados de distoro material, nomeadamente
concebendo e executando procedimentos de auditoria adicionais com
vista obteno de prova de auditoria suficiente e apropriada; e
Avalia a suficincia e apropriao da prova de auditoria obtida, tal como
a apropriao dos pressupostos e das declaraes verbais e escritas da
gerncia.

3
ISA 320, A Materialidade no Planeamento e na Execuo de uma Auditoria

311 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

A2. A informao obtida atravs da execuo de procedimentos de avaliao do


risco e atividades relacionadas pode ser usada pelo auditor como prova de
auditoria para suportar as avaliaes dos riscos de distoro material. Alm
disso, o auditor pode obter prova de auditoria acerca de classes de transaes,
de saldos de contas ou de divulgaes e respetivas asseres e acerca da
eficcia operacional dos controlos, ainda que tais procedimentos no tivessem
sido especificamente planeados como procedimentos substantivos ou como
testes aos controlos. O auditor pode tambm escolher executar procedimentos
substantivos ou testes aos controlos simultaneamente com os procedimentos
de avaliao do risco, por razes de eficincia.
A3. O auditor usa o julgamento profissional para determinar a extenso do
conhecimento exigido. A primeira coisa a considerar pelo auditor se o
conhecimento que foi obtido suficiente para cumprir o objetivo expresso
nesta ISA. O conhecimento global que exigido do auditor menor do que o
conhecimento de que dispe a gerncia para gerir a entidade.
A4. Os riscos a avaliar incluem os riscos devidos a erro e a fraude, ambos
cobertos por esta ISA. Porm, a importncia da questo da fraude tal que a
ISA 240 inclui requisitos e orientaes adicionais relativos a procedimentos
de avaliao do risco e atividades relacionadas para obter informao que
usada para identificar os riscos de distoro material devido a fraude. 4
A5. Embora se exija ao auditor que execute todos os procedimentos de avaliao
do risco descritos no pargrafo 6 no decurso da obteno do conhecimento
exigido da entidade (ver os pargrafos 11 a 24), no se exige que o auditor
execute todos esses procedimentos relativamente a cada aspeto desse
conhecimento. Podem ser executados outros procedimentos quando a
informao resultante dos mesmos puder ser til na identificao de riscos de
distoro material. Exemplos de tais procedimentos incluem:
Rever a informao obtida de fontes externas, tais como jornais
especializados, relatrios de analistas, de bancos ou de agncias de
notao, ou publicaes financeiras ou de reguladores.
Fazer indagaes junto do consultor jurdico externo da entidade ou de
peritos avaliadores que a entidade tenha usado.
Indagaes Gerncia, Funo de Auditoria Interna e a Outras Pessoas da
Entidade (Ref: Pargrafo 6(a))
A6. Muita da informao obtida pelas indagaes do auditor obtida junto da
gerncia e dos responsveis pelo relato financeiro. O auditor pode tambm

4
ISA 240, As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstraes
Financeiras, pargrafos 1224

ISA 315 (REVISTA) 312


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

obter informao atravs de indagaes auditoria interna, se a entidade tiver


essa funo, e a outras pessoas da entidade.
A7. O auditor pode tambm obter informao, ou uma diferente perspetiva na
identificao dos riscos de distoro material, por meio de indagaes a outras
pessoas da entidade e a empregados com diferentes nveis hierrquicos. Por
exemplo:
Indagaes dirigidas aos encarregados da governao podem ajudar
o auditor a compreender o ambiente em que so preparadas as
demonstraes financeiras. A ISA 260 (Revista)5 identifica a importncia
de uma comunicao eficaz nos dois sentidos para auxiliar o auditor a
obter informao dos encarregados da governao a este respeito.
Indagaes a empregados envolvidos na iniciao, processamento ou
registo de transaes complexas ou no usuais podem ajudar o auditor
a avaliar a apropriao da seleo e aplicao de determinadas polticas
contabilsticas.
Indagaes dirigidas ao departamento jurdico interno podem
proporcionar informao acerca de matrias como litgios, cumprimento
de leis e regulamentos, conhecimento de fraude ou de suspeita de
fraude que afete a entidade, garantias, obrigaes ps-venda, acordos
com parceiros de negcios (tais como empreendimentos conjuntos) e o
significado de termos contratuais.
Indagaes dirigidas ao pessoal de marketing ou de vendas podem
proporcionar informao acerca de alteraes nas estratgias de
marketing da entidade, evoluo das vendas ou acordos contratuais
com os seus clientes.
AUDITORIA
Indagaes dirigidas funo de gesto de risco (ou aos que executam
tal papel) podem proporcionar informao sobre os riscos operacionais
e regulamentares que podem afetar o relato financeiro.
Indagaes dirigidas ao pessoal dos sistemas de informao podem
proporcionar informao sobre alteraes no sistema, falhas no sistema
ou nos controlos ou sobre outros riscos associados aos sistemas de
informao.
A8. Dado que a obteno do conhecimento da entidade e do seu ambiente um
processo contnuo e dinmico, as indagaes do auditor podem ocorrer ao
longo do trabalho de auditoria.

5
ISA 260 (Revista), Comunicao com os Encarregados da Governao, pargrafo 4(b)

313 ISA 315 (REVISTA)


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DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Indagaes Funo de Auditoria Interna


A9. Se uma entidade tiver uma funo de auditoria interna, as indagaes aos
indivduos apropriados dentro dessa funo podem proporcionar informao
que seja relevante para o auditor obter o conhecimento da entidade e do
seu ambiente e identificar e avaliar riscos de distoro material ao nvel das
demonstraes financeiras e ao nvel da assero. Ao executar o seu trabalho,
provvel que a auditoria interna tenha obtido conhecimento sobre as
operaes e riscos de negcio da entidade, e que possa ter obtido resultados
baseados nesse trabalho, tais como riscos ou deficincias de controlo
identificados, que podem proporcionar informao valiosa ao auditor
para o conhecimento da entidade, a avaliao dos riscos ou outros aspetos
da auditoria. As indagaes do auditor so, por isso, feitas quer o auditor
espere ou no usar o trabalho da auditoria interna para modificar a natureza
ou oportunidade, ou reduzir a extenso, dos procedimentos de auditoria a
executar.6 Indagaes de particular relevncia podem ser sobre matrias que
a auditoria interna tenha discutido com os encarregados da governao e os
resultados do prprio processo de avaliao de risco.
A10. Se, com base nas respostas s indagaes do auditor, existirem resultados
que podem ser relevantes para o relato financeiro da entidade e para a
auditoria, o auditor pode considerar apropriado ler os respetivos relatrios.
Exemplos de relatrios da auditoria interna que podem ser relevantes incluem
os documentos de estratgia e planeamento dos trabalhos e os relatrios
preparados para a gerncia ou os encarregados da governao descrevendo
os resultados dos exames efetuados.
A11. Alm disso, de acordo com a ISA 240,7 se a auditoria interna proporcionar ao
auditor informao relacionada com uma fraude, uma alegada fraude ou uma
suspeita de fraude, ele deve ter isso em conta na identificao dos riscos de
distoro material devido a fraude.
A12. Os indivduos apropriados dentro da funo de auditoria interna a quem
so feitas as indagaes so os que, no julgamento do auditor, tm o
conhecimento, experincia e autoridade adequados, tal como o diretor de
auditoria interna ou, dependendo das circunstncias, outras pessoas dentro
da funo. O auditor pode tambm considerar apropriado realizar reunies
peridicas com estes indivduos.

6
Os requisitos relevantes esto includos na ISA 610 (Revista).
7
ISA 240, pargrafo 19

ISA 315 (REVISTA) 314


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DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico (Ref: Para 6(a))


A13. Os auditores de entidades do setor pblico tm, muitas vezes, responsabilidades
adicionais relativamente ao controlo interno e ao cumprimento de leis e
regulamentos aplicveis. As indagaes aos indivduos apropriados dentro
da funo de auditoria interna podem auxiliar os auditores a identificar o
risco material de incumprimento de leis e regulamentos aplicveis e o risco
de existirem deficincias no controlo interno sobre o relato financeiro.
Procedimentos Analticos (Ref: Pargrafo 6(b))
A14. Os procedimentos analticos executados como procedimentos de avaliao
do risco podem identificar aspetos da entidade de que o auditor no tomou
conhecimento e podem ajudar a avaliar os riscos de distoro material,
de modo a proporcionar uma base para a conceo e implementao de
respostas aos riscos avaliados. Os procedimentos analticos executados como
procedimentos de avaliao do risco podem incluir informao financeira e
no financeira, como por exemplo a relao entre as vendas e a superfcie do
espao de venda ou o volume de bens vendidos.
A15. Os procedimentos analticos podem ajudar a identificar a existncia de
transaes ou acontecimentos no usuais e de quantias, rcios e tendncias
que podem indicar matrias com implicaes na auditoria. Relacionamentos
no usuais ou inesperados que sejam identificados podem ajudar o auditor
na identificao de riscos de distoro material, especialmente riscos de
distoro material devido a fraude.
A16. Porm, quando esses procedimentos analticos usarem dados com um elevado
nvel de agregao (o que poder acontecer com os procedimentos analticos
executados como procedimentos de avaliao do risco), os resultados desses AUDITORIA
procedimentos analticos apenas proporcionam uma indicao inicial genrica
sobre a eventual existncia de uma distoro material. Consequentemente,
em tais casos, a considerao de outra informao que tenha sido recolhida
na altura da identificao de riscos de distoro material, juntamente com
os resultados de tais procedimentos analticos, pode ajudar o auditor a
compreender e avaliar os resultados dos procedimentos analticos.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A17. Algumas pequenas entidades podem no dispor de informao intercalar ou
mensal que possa ser usada para efeitos de procedimentos analticos. Nestas
circunstncias, embora o auditor possa ser capaz de executar procedimentos
analticos limitados para efeitos de planeamento da auditoria ou para obter
alguma informao atravs de indagaes, poder ter de planear a execuo
de procedimentos analticos para identificar e avaliar os riscos de distoro

315 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

material quando estiver disponvel uma verso preliminar das demonstraes


financeiras da entidade.
Observao e Inspeo (Ref: Pargrafo 6(c))
A18. A observao e a inspeo podem suportar indagaes gerncia e a outros
e podem tambm proporcionar informao acerca da entidade e do seu
ambiente. Exemplos de tais procedimentos de auditoria incluem a observao
e inspeo dos seguintes elementos:
Operaes da entidade.
Documentos (tais como planos e estratgias de negcio), registos e
manuais de controlo interno.
Relatrios preparados pela gerncia (tais como relatrios trimestrais
da gerncia e demonstraes financeiras intercalares) e pelos
encarregados da governao (tais como atas das reunies do conselho
de administrao).
Locais e instalaes fabris da entidade.
Informao Obtida em Perodos Anteriores (Ref: Pargrafo 9)
A19. A experincia anterior do auditor com a entidade e os procedimentos de
auditoria executados em auditorias anteriores podem proporcionar ao auditor
informao acerca de matrias como:
Distores anteriores e se foram corrigidas em tempo oportuno.
Natureza, ambiente e controlo interno da entidade (incluindo deficincias
no controlo interno).
Alteraes significativas que a entidade e as suas operaes possam
ter sofrido desde o ltimo perodo financeiro e que possam ajudar o
auditor a obter um conhecimento suficiente da entidade para identificar
e avaliar os riscos de distoro material.
Caractersticas particulares de transaes, acontecimentos ou saldos de
contas (e divulgaes relacionadas) em que o auditor teve dificuldade
em executar os procedimentos de auditoria necessrios devido, por
exemplo, sua complexidade.
A20. Se o auditor pretender usar informao obtida em perodos anteriores na
auditoria corrente, exige-se que determine se essa informao permanece
relevante. Com efeito, alteraes no ambiente de controlo, por exemplo, podem
afetar a relevncia da informao obtida no ano anterior. Para determinar se
ocorreram alteraes que possam afetar a relevncia de tal informao, o
auditor pode fazer indagaes e executar outros procedimentos de auditoria
apropriados, tais como anlises do funcionamento (walk-throughs) de sistemas
relevantes.

ISA 315 (REVISTA) 316


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Discusso entre a Equipa de Trabalho (Ref: Pargrafo 10)


A21. A discusso entre a equipa de trabalho acerca da suscetibilidade das
demonstraes financeiras da entidade a distores materiais:
Proporciona uma oportunidade para os membros mais experientes
da equipa de trabalho, incluindo o scio responsvel pelo trabalho,
partilharem os seus pontos de vista baseados no seu conhecimento da
entidade.
Permite que os membros da equipa de trabalho troquem informaes
acerca dos riscos de negcio a que entidade est sujeita e acerca de
como e quando as demonstraes financeiras podem ser suscetveis de
distores materiais devido a fraude ou a erro.
Ajuda os membros da equipa de trabalho a obterem uma melhor
compreenso do potencial para distores materiais das demonstraes
financeiras nas reas especficas que lhes foram atribudas e a
compreender de que forma os resultados dos procedimentos de
auditoria que executam podem afetar outros aspetos da auditoria,
nomeadamente as decises acerca da natureza, oportunidade e extenso
de procedimentos de auditoria adicionais.
Proporciona uma base para os membros da equipa de trabalho
comunicarem e partilharem nova informao obtida no decurso da
auditoria que possa afetar a avaliao dos riscos de distoro material
ou os procedimentos de auditoria executados para o tratamento desses
riscos.
A ISA 240 prev requisitos e orientao adicionais relativamente discusso
entre os membros da equipa de trabalho sobre os riscos de fraude.8
A21a. Como parte da discusso entre os membros da equipa de trabalho exigida no AUDITORIA
pargrafo 10, a considerao dos requisitos de divulgao do referencial de
relato financeiro aplicvel ajuda a identificar cedo onde podem existir riscos
de distoro material em relao s divulgaes. Exemplos de assuntos que
podem ser includos nessa discusso incluem:
Alteraes nos requisitos de relato financeiro que possam resultar em
divulgaes significativas novas ou revistas;
Alteraes no ambiente, condio financeira ou atividades da entidade
que possam resultar em divulgaes significativas novas ou revistas,
por exemplo, uma fuso durante o perodo coberto pela auditoria;
Divulgaes relativamente s quais foi difcil obter prova de auditoria
suficiente e apropriada no passado; e

8
ISA 240, pargrafo 15

317 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Divulgaes sobre matrias complexas, incluindo as que envolvem


julgamento profissional sobre que informao deve ser divulgada.
A22. Nem sempre necessrio ou prtico que todos os membros participem numa
determinada discusso (como acontecer, por exemplo, numa auditoria
com localizaes mltiplas), nem necessrio que todos os membros da
equipa de trabalho sejam informados sobre todas as decises alcanadas
na discusso. O scio responsvel pelo trabalho pode debater matrias com
os principais membros da equipa de trabalho, incluindo, se considerado
apropriado, especialistas e responsveis pela auditoria de componentes,
delegando a discusso com outros membros tendo em conta a extenso de
comunicao considerada necessria com toda a equipa de trabalho. Poder
ser til estabelecer um plano de comunicaes aceite pelo scio responsvel
pelo trabalho.
Consideraes Especficas para Pequenas Entidades
A23. Muitas pequenas auditorias so efetuadas na sua totalidade pelo scio
responsvel pelo trabalho (que pode ser um profissional individual). Nestas
situaes, o scio responsvel pelo trabalho, tendo conduzido pessoalmente
o planeamento da auditoria, responsvel por avaliar a suscetibilidade das
demonstraes financeiras da entidade a distores materiais devido a fraude
ou a erro.
Conhecimento Exigido da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o seu
Controlo Interno
A Entidade e o Seu Ambiente
Fatores Setoriais, de Regulao e Outros Fatores Externos (Ref: Pargrafo 11(a))
Fatores Setoriais
A24. Os fatores setoriais relevantes incluem condies como o ambiente competitivo,
os relacionamentos entre fornecedores e clientes e os desenvolvimentos
tecnolgicos no setor em causa. Exemplos de matrias que o auditor pode
considerar incluem:
Mercado e concorrncia, incluindo procura, capacidade e concorrncia
de preos.
Atividade cclica ou sazonal.
Tecnologia de produto relacionada com os produtos da entidade.
Fornecimento e custo da energia.
A25. O setor de atividade em que a entidade opera pode dar origem a riscos
especficos de distoro material provenientes da natureza do negcio ou do
grau de regulao. Por exemplo, os contratos a longo prazo podem envolver

ISA 315 (REVISTA) 318


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

estimativas significativas de rditos e de gastos que do origem a riscos de


distoro material. Nestes casos, importante que a equipa de trabalho inclua
membros com suficientes conhecimentos e experincia relevantes.9
Fatores de Regulao
A26. Os fatores de regulao relevantes incluem o ambiente regulador. O ambiente
regulador abrange, entre outras matrias, o referencial de relato financeiro
aplicvel e o ambiente legal e poltico. Exemplos de matrias que o auditor
pode considerar incluem:
Princpios contabilsticos e prticas especficas do setor de atividade.
Quadro regulador para os setores regulados, incluindo os requisitos de
divulgao.
Legislao e regulamentao que afetem significativamente as
operaes da entidade, incluindo atividades diretas de superviso.
Impostos (sobre o rendimento das sociedades e outros).
Polticas do governo que afetem atualmente a conduo do negcio
da entidade, tais como polticas monetrias, incluindo controlos
de cmbios, polticas fiscais, incentivos financeiros (por exemplo,
programas de ajudas governamentais) e polticas tarifrias ou de
restrio de negcios.
Requisitos ambientais que afetem o setor de atividade e o negcio da
entidade.
A27. A ISA 250 inclui alguns requisitos especficos relativos ao quadro legal e
regulamentar aplicvel entidade e indstria ou setor de atividade no qual
a mesma opera.10
Consideraes Especficas para Entidades do Setor Pblico AUDITORIA

A28. Em auditorias de entidades do setor pblico, a lei, os regulamentos ou outra


autoridade podem afetar as operaes dessas entidades. A considerao
destes elementos essencial para obter um conhecimento da entidade e do
seu ambiente.
Outros Fatores Externos
A29. Exemplos de outros fatores externos que afetam a entidade e que o auditor
pode considerar incluem as condies econmicas gerais, as taxas de juro e
disponibilidade de crdito e a inflao ou revalorizao da moeda.

9
ISA 220, Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstraes Financeiras, pargrafo 14
10
ISA 250, Considerao de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstraes Financeiras,
pargrafo 12

319 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Natureza da Entidade (Ref: Pargrafo 11(b))


A30. O conhecimento da natureza da entidade habilita o auditor a entender matrias
tais como:
Se a entidade tem uma estrutura complexa, por exemplo com
subsidirias ou outros componentes em mltiplas localizaes.
Por vezes, as estruturas complexas introduzem aspetos que podem
dar origem a riscos de distoro material. Tais aspetos podem
incluir a considerao sobre se a contabilizao do goodwill, dos
empreendimentos conjuntos, dos investimentos ou das entidades com
finalidade especial foi apropriada, e sobre se foram feitas divulgaes
adequadas desses assuntos nas demonstraes financeiras.
Propriedade e relacionamentos entre os proprietrios e outras pessoas
ou entidades. O conhecimento deste elemento ajuda a determinar
se as transaes com partes relacionadas foram apropriadamente
identificadas, contabilizadas e divulgadas nas demonstraes
financeiras. A ISA 55011 estabelece requisitos e proporciona orientao
sobre as consideraes do auditor relevantes para partes relacionadas.
A31. Exemplos de matrias que o auditor pode considerar quando se inteira da
natureza da entidade incluem:
Operaes do negcio, como:
Natureza das fontes de rdito, produtos ou servios e dos
mercados, incluindo o envolvimento em comrcio eletrnico,
como atividades de marketing e vendas pela Internet.
Conduo de operaes (por exemplo, fases e mtodos de
produo ou atividades expostas a riscos ambientais).
Alianas, empreendimentos conjuntos e utilizao de servios
externos (outsourcing).
Disperso geogrfica e segmentao por setor de atividade.
Localizao das instalaes de produo, armazns e escritrios
e localizao e volume dos inventrios.
Principais clientes e fornecedores importantes de bens e servios,
acordos de trabalho (incluindo a existncia de acordos com
sindicatos, planos de penses e outros benefcios ps emprego,
incentivos atravs de opo sobre aes ou outros incentivos
financeiros e regulamentao governamental em matria de
emprego).

11
ISA 550, Partes Relacionadas

ISA 315 (REVISTA) 320


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

Atividades e dispndios de investigao e desenvolvimento.


Transaes com partes relacionadas.
Investimentos e atividades de investimento, tais como:
Aquisies ou alienaes planeadas ou recentemente executadas.
Investimentos e liquidaes de ttulos e emprstimos.
Atividades de investimento de capital.
Investimentos em entidades no consolidadas, incluindo parcerias,
empreendimentos conjuntos e entidades com finalidade especial.
Financiamento e atividades de financiamento, tais como:
Principais subsidirias e entidades associadas, incluindo
estruturas consolidadas e no consolidadas.
Estrutura da dvida e respetivos termos, incluindo acordos de
financiamento e acordos de locao que no figuram no balano.
Investidores beneficirios (nacionais, estrangeiros, reputao
profissional e experincia) e partes relacionadas.
Uso de instrumentos financeiros derivados.
Prticas de relato financeiro, tais como:
Princpios contabilsticos e prticas especficas do setor de
atividade incluindo, para categorias significativas especficas do
setor, classes significativas de transaes, saldos e divulgaes
relacionadas (por exemplo, emprstimos e investimentos para
os bancos, ou investigao e desenvolvimento para a indstria
farmacutica). AUDITORIA
Reconhecimento do rdito.
Contabilizao pelo justo valor.
Ativos, passivos e transaes em moeda estrangeira.
Contabilizao de transaes no usuais ou complexas, incluindo
as relativas a reas controversas ou emergentes (por exemplo,
contabilizao de remuneraes pagas com base em aes).
A32. Alteraes significativas na entidade relativamente a perodos anteriores
podem dar origem a riscos de distoro material ou podem alterar esses riscos.
Natureza de Entidades com Finalidade Especial
A33. Uma entidade com finalidade especial (muitas vezes referida como um veculo
com finalidade especial) uma entidade que geralmente estabelecida com

321 ISA 315 (REVISTA)


IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORO MATERIAL ATRAVS DO CONHECIMENTO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE

um propsito especfico e bem definido, tal como efetuar uma locao ou


uma titularizao de ativos financeiros ou realizar atividades de investigao
e desenvolvimento. Pode assumir a forma de sociedade, trust, parceria ou
outra. A entidade em nome da qual foi criada a entidade com finalidade
especial pode muitas vezes transferir ativos para esta ltima (por exemplo,
como parte de uma transao de desreconhecimento que envolva ativos
financeiros), obter o direito de usar os seus ativos ou prestar-lhe servios,
embora a entidade com finalidade especial possa ser financiada por outros.
Conforme indica a ISA 550, em algumas circunstncias uma entidade com
finalidade especial pode ser uma parte relacionada da entidade.12
A34. Os referenciais de relato financeiro especificam muitas vezes condies
detalhadas que so consideradas indicativas de controlo ou circunstncias
nas quais a entidade com finalidade especial deve ser considerada para
consolidao. A interpretao dos requisitos daqueles referenciais requer
muitas vezes um conhecimento pormenorizado dos acordos relevantes que
envolvem a entidade com finalidade especial.
Escolha e Aplicao de Polticas Contabilsticas pela Entidade (Ref: Pargrafo 11(c))
A35. O conhecimento da escolha e aplicao de polticas contabilsticas pela
entidade pode abranger matrias como:
Os mtodos que a entidade usa para contabilizar transaes significativas
e no usuais.
O efeito de polticas contabilsticas significativas em reas controversas
ou emergentes relativamente s quais h falta de orientao de
autoridade indiscutvel ou que seja consensual.
Alteraes nas polticas contabilsticas da entidade.
Normas de relato financeiro, leis e regulamentos que so novos para a
entidade, e quando e de que forma a entidade adotar tais requisitos.
Objetivos, Estratgias e Riscos de Negcio Relacionados