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UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE UNESC

CURSO DE GRADUAO EM CINCIAS CONTBEIS

MICHELE SPILERE RONCHI

ANLISE TRIBUTRIA: UM ESTUDO DE CASO EM UMA EMPRESA


DO RAMO DE FUNDIO DO SUL DO ESTADO DE SANTA
CATARINA EM RELAO AO MELHOR REGIME DE TRIBUTAO
DO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURDICA

CRICIMA, JULHO DE 2010


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MICHELE SPILERE RONCHI

ANLISE TRIBUTRIA: UM ESTUDO DE CASO EM UMA EMPRESA


DO RAMO DE FUNDIO DO SUL DO ESTADO DE SANTA
CATARINA EM RELAO AO MELHOR REGIME DE TRIBUTAO
DO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURDICA

Trabalho de Concluso de Curso


apresentado para obteno do grau de
Bacharel no Curso de Cincias Contbeis
da Universidade do Extremo Sul
Catarinense, UNESC.

Orientador: Prof. Esp. Jos Luiz Possolli.

CRICIMA, JULHO DE 2010


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MICHELE SPILERE RONCHI

ANLISE TRIBUTRIA: UM ESTUDO DE CASO EM UMA EMPRESA


DO RAMO DE FUNDIO DO SUL DO ESTADO DE SANTA
CATARINA EM RELAO AO MELHOR REGIME DE TRIBUTAO
DO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURDICA

Trabalho de Concluso de Curso


aprovado pela Banca Examinadora para
obteno do grau de Bacharel, no Curso
de Cincias Contbeis da Universidade
do Extremo Sul Catarinense, UNESC,
com linha de pesquisa em Contabilidade
Tributria.

Cricima, 08 de Julho de 2010.

BANCA EXAMINADORA

____________________________________________________
Prof. Esp. Jos Luiz Possolli - Orientador

____________________________________________________
Prof. Esp. Everton Perin - Examinador

____________________________________________________
Prof. Esp. Edemar Soratto - Examinador
4

AGRADECIMENTOS

Agradeo primeiramente a Deus, por estar presente em todos os momentos


da minha vida, me abenoando com perseverana e sabedoria para alcanar meus
objetivos.
A minha famlia, com quem compartilhei todos os momentos desta
caminhada, pela compreenso e preocupao demonstradas com minha formao
e, principalmente, por me ensinarem a ter f em Deus e em mim mesma.
Aos meus amigos, por todo apoio ao longo da vida acadmica e em especial
durante o ltimo semestre. Gostaria de registrar que cada um de vocs especial, e
faz toda a diferena na minha vida.
Agradeo ao meu orientador, pela pacincia e dedicao demonstradas na
elaborao deste trabalho e principalmente pelo conhecimento compartilhado.
Estendo atravs dele, meu muito obrigado a todos os professores que lecionaram
durante esta graduao, compartilhando, alm de teorias ou tcnicas, verdadeiras
lies de vida.
Aos meus colegas de trabalho e classe, pela disponibilidade em me ajudar
nos momentos de dificuldade e pelos bons momentos que compartilhamos.
Enfim, registro aqui o meu muito obrigado a todos aqueles que, de um modo
ou de outro, me ajudaram a realizar esta conquista de grande importncia
profissional e pessoal para mim.
5

RESUMO

RONCHI, Michele Spilere. Anlise tributria: um estudo de caso em uma


empresa do ramo de fundio do sul do estado de Santa Catarina em relao
ao melhor regime de tributao do Imposto de Renda Pessoa Jurdica. 2010. 69
p. Orientador: Jos Luiz Possolli. Trabalho de Concluso do Curso de Cincias
Contbeis. Universidade do Extremo Sul Catarinense UNESC. Cricima SC.

O presente trabalho teve como objetivo principal identificar qual o melhor regime de
tributao do Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ) em uma empresa do ramo
de Fundio do Sul do Estado de Santa Catarina. Justifica-se por contribuir, atravs
da fundamentao terica, com o esclarecimento de assuntos tributrios, e por zelar
pelo aumento da competitividade e dos lucros da organizao objeto deste estudo,
auxiliando a manuteno das atividades da empresa e, consequentemente, dos
benefcios sociais disponibilizados pela mesma. Para o alcance de tal objetivo,
elaborou-se de forma descritiva, para melhor interpretao dos dados pesquisados,
uma pesquisa bibliogrfica, documental e tambm um estudo de caso. O
embasamento terico abordou assuntos relativos aos temas: contabilidade tributria,
carga tributria nacional, conceito de tributos, suas principais classificaes e
espcies, os princpios constitucionais tributrios e planejamento tributrio,
considerando o Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ), a Contribuio Social
sobre o Lucro (CSSL), o Programa de Integrao Social (PIS), a Contribuio para
Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e o Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), bem como, os regimes de tributao do IRPJ. Tem-se
atualmente quatro modalidades de tributao do IRPJ, quais sejam: Simples
Nacional, Lucro Real, Lucro Presumido e Lucro Arbitrado. Sendo que, no estudo de
caso, foram apurados e confrontados os montantes devidos no regime de apurao
pelo Lucro Real em relao ao Lucro Presumido, considerando IRPJ, CSSL, PIS e
COFINS, pois estes trs ltimos possuem formas de apurao distintas em relao
ao regime adotado para a apurao do IRPJ. Com a concluso do trabalho,
verificou-se que a forma de tributao mais vantajosa economicamente para a
empresa estudada a tributao com base no Lucro Real.

Palavras-chave: Anlise Tributria, Carga Tributria Nacional e Regimes de


Tributao do Imposto de Renda Pessoa Jurdica.
6

LISTA DE ILUSTRAO

Ilustrao 1: Modalidades atuais de tributao das pessoas jurdicas. ............. 49


Ilustrao 2: Grfico comparativo entre Lucro Real e Lucro Presumido. .......... 66
7

LISTA DE TABELAS

Tabela 1: Impostos por ente federativo. ................................................................ 29


Tabela 2: Alquotas para determinao do lucro presumido. ............................. 55
Tabela 3: Tabela de arbitramento. ......................................................................... 56
Tabela 4: Premissas aos Clculos do Estudo de Caso. ...................................... 60
Tabela 5: Clculo IRPJ Lucro Presumido.............................................................. 61
Tabela 6: Clculo da CSSL - Lucro Presumido..................................................... 62
Tabela 7: Clculo do PIS / COFINS - Cumulativo. ................................................. 63
Tabela 8: Clculo do IRPJ - Lucro Real. ................................................................ 63
Tabela 9: Clculo CSLL - Lucro Real. .................................................................... 64
Tabela 10: Clculo do PIS / COFINS - No-cumulativo. ....................................... 64
Tabela 11: Comparativo entre Lucro Real e Lucro Presumido. .......................... 65
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LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS

Art. = Artigo
CF = Constituio Federal
COFINS = Contribuio para Financiamento da Seguridade Social
CTN = Cdigo Tributrio Nacional
CSLL = Contribuio Social sobre o Lucro Lquido
CSSL = Contribuio Social Sobre o Lucro
CVM = Comisso de Valores Mobilirios
DARF = Documento de Arrecadao da Receita Federal
DOU = Dirio Oficial da Unio
DRE = Demonstrao do Resultado do Exerccio
ICMS = Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios de Transporte e
Comunicao
IN da SRF = Instruo Normativa da Secretaria da Receita Federal
IPI = Imposto sobre Produtos Industrializados
IRPF = Imposto de Renda Pessoa Fsica
IRPJ = Imposto de Renda Pessoa Jurdica
IRRF = Imposto de Renda Retido na Fonte
LALUR = Livro de Apurao do Lucro Real
LC = Lei Complementar
PASEP = Programa de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico
PIS = Programa de Integrao Social
RIR = Regulamento do Imposto de Renda
SRF = Secretaria da Receita Federal
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SUMRIO

1 INTRODUO ....................................................................................................... 12
1.1 Tema e Problema ............................................................................................... 12
1.2 Objetivos da Pesquisa ...................................................................................... 13
1.3 Justificativa........................................................................................................ 13
1.4 Metodologia ....................................................................................................... 14
2 FUNDAMENTAO TERICA ............................................................................. 17
2.1 A contabilidade Tributria ................................................................................ 17
2.2 Carga Tributria Nacional ................................................................................. 18
2.2.1 Competncia Tributria ................................................................................. 19
2.3 Princpios Constitucionais Tributrios............................................................ 20
2.3.1 Princpio da Legalidade ................................................................................. 21
2.3.2 Princpio da Irretroatividade Tributria ........................................................ 22
2.3.3 Princpio da Anterioridade............................................................................. 22
2.3.4 Princpio da Anterioridade Nonagesimal ..................................................... 23
2.3.5 Princpio da Isonomia Tributria ................................................................... 24
2.4 Tributos .............................................................................................................. 24
2.4.1 Conceito de Tributo........................................................................................ 25
2.4.2 Classificaes dos Tributos .......................................................................... 26
2.4.3 Espcies de Tributos ..................................................................................... 27
2.4.3.1 Impostos ...................................................................................................... 28
2.4.3.2 Taxas ............................................................................................................ 31
2.4.3.3 Contribuies de Melhoria ......................................................................... 31
2.4.3.4 Contribuies Sociais ................................................................................. 32
2.4.3.5 Contribuies Econmicas ........................................................................ 33
2.5 Planejamento Tributrio ................................................................................... 34
2.5.1 Imposto de Renda Pessoa Jurdica .............................................................. 35
2.5.1.1 Fato Gerador ................................................................................................ 36
2.5.1.2 Base de Clculo ........................................................................................... 37
2.5.1.2.1 Adies na Base de Clculo Lucro Real ................................................ 38
2.5.1.2.1 Excluses e Compensaes na Base de Clculo Lucro Real .............. 39
2.5.1.3 Alquotas ...................................................................................................... 40
10

2.5.2 Contribuio Social Sobre o Lucro............................................................... 41


2.5.2.1 Fato Gerador ................................................................................................ 41
2.5.2.2 Base de Clculo ........................................................................................... 42
2.5.2.3 Alquotas ...................................................................................................... 42
2.5.3 Programa de Integrao Social - PIS ............................................................ 43
2.5.3.1 Contribuintes ............................................................................................... 43
2.5.3.2 Alquotas ...................................................................................................... 43
2.5.3.3 Base de Clculo ........................................................................................... 44
2.5.4 Contribuio para Financiamento da Seguridade Social - COFINS ........... 44
2.5.4.1 Contribuintes ............................................................................................... 45
2.5.4.2 Alquotas ...................................................................................................... 45
2.5.4.3 Base de Clculo ........................................................................................... 45
2.5.5 Modalidades de Apurao PIS / COFINS ...................................................... 46
2.5.5.1 PIS/COFINS Cumulativo .............................................................................. 46
2.5.5.2 PIS/COFINS No-cumulativo ...................................................................... 47
2.5.6 Imposto Sobre Produto Industrializado ....................................................... 48
2.6 Regimes de Tributao do IRPJ ....................................................................... 49
2.6.1 Lucro Real ....................................................................................................... 50
2.6.1.1 Modalidades de Apurao do Lucro Real ................................................. 51
2.6.1.1.1 Lucro Real Anual ...................................................................................... 52
2.6.1.1.2 Lucro Real Trimestral............................................................................... 54
2.6.2 Lucro Presumido ............................................................................................ 54
2.6.3 Lucro Arbitrado .............................................................................................. 55
2.6.4 Simples Nacional ............................................................................................ 57
3 ESTUDO DE CASO ............................................................................................... 59
3.1 Apresentao da Organizao ......................................................................... 59
3.2 Apresentao dos Dados Pesquisados .......................................................... 59
3.2.1 Clculo Lucro Presumido .............................................................................. 60
3.2.1.1 IRPJ .............................................................................................................. 61
3.2.1.2 CSSL ............................................................................................................. 62
3.2.1.3 PIS / COFINS ................................................................................................ 62
3.2.2 Clculo Lucro Real ......................................................................................... 63
3.2.2.1 IRPJ .............................................................................................................. 63
3.2.2.2 CSSL ............................................................................................................. 64
11

3.2.2.3 PIS / COFINS ................................................................................................ 64


3.3 Anlise dos Resultados Obtidos ..................................................................... 65
4 CONSIDERAES FINAIS ................................................................................... 67
REFERNCIAS ......................................................................................................... 68
12

1 INTRODUO

Este captulo trata da apresentao do trabalho desenvolvido nos


subitens a seguir, onde consta o embasamento terico e um estudo de caso sobre a
forma de tributao mais adequada uma empresa do ramo de fundio do sul do
Estado de Santa Catarina. Consiste na exposio do tema e problema de pesquisa,
seu objetivo e justificativa, bem como a metodologia utilizada na elaborao deste.

1.1 Tema e Problema

No cenrio econmico atual, onde os consumidores so cada vez mais


exigentes e existem vrias empresas em um mesmo ramo de atividade, os
administradores tm que estar sempre atentos ao nvel de competitividade de suas
empresas em relao aos seus concorrentes.
Alm de atender a quesitos bsicos, como a qualidade dos produtos e
atendimento, agilidade na entrega e atualizaes constantes s necessidades dos
clientes, possuir um preo competitivo indispensvel na disputa pelos
consumidores. Uma vez que a carga tributria representa a agregao de um alto
valor ao produto ou servio, a economia fiscal constitui-se como uma medida
imprescindvel para a conquista de preos diferenciados e satisfao dos clientes,
consequentemente, obtendo os melhores resultados possveis empresa.
Contudo, a dificuldade de interpretao e as atualizaes constantes
quanto aos aspectos tributrios tornam a escolha da forma de tributao mais
adequada a cada empresa, uma tarefa complexa e, por vezes, invivel a algumas
organizaes de menor porte. Estas, devido a desinformao, acabam pagando
tributos a maior, sofrendo bi-tributaes ou at mesmo autuaes onerosas que
comprometem as atividades destas empresas.
Diante disso, levanta-se o seguinte problema de pesquisa: Qual o regime
de tributao do Imposto de Renda Pessoa Jurdica mais adequado para uma
empresa do ramo de Fundio do Sul do Estado de Santa Catarina?
13

1.2 Objetivos da Pesquisa

O objetivo geral deste estudo consiste em identificar por meio de um


planejamento tributrio, qual o regime de tributao do IRPJ, Lucro Real ou Lucro
Presumido, mais adequado para uma empresa do ramo de Fundio do Sul do
Estado de Santa Catarina.
Para o alcance deste objetivo geral, tm-se os seguintes objetivos
especficos:
descrever o Sistema Tributrio Nacional (STN), a Legislao Tributria
e os Princpios Constitucionais Tributrios;
analisar os regimes de tributao, Lucro Presumido e Lucro Real,
considerando os impostos e contribuies federais: Imposto de Renda
Pessoa Jurdica (IRPJ), Contribuio Social Sob o Lucro (CSSL);
confrontar as modalidades de apurao do Programa de Integrao
Social(PIS) e da Contribuio para Financiamento da Seguridade Social
(COFINS), considerando o regime cumulativo ou no-cumulativo;
realizar um comparativo entre as modalidades de tributao possveis
empresa objeto deste estudo.

1.3 Justificativa

Considera-se carga tributria o montante recolhido ao Estado sob a forma


de tributos. Constitui-se por todos os impostos, taxas e contribuies revertidos ao
governo. Conforme definio da Receita Federal do Brasil (RFB):
A determinao da carga tributria compreende a agregao de todos os
pagamentos efetuados por pessoas fsicas e/ou jurdicas relativamente aos
diferentes tributos ou contribuies para as trs esferas de governo (federal,
estadual ou municipal) no perodo de um ano. Esse valor comparado com
o Produto Interno Bruto no mesmo perodo, resultando em uma medida do
esforo financeiro da sociedade para o custeio das atividades estatais.

Assim, as atividades estatais so desenvolvidas, de modo geral, a fim de


garantir o bem-estar comum e o financiamento do desenvolvimento sustentvel do
pas.
14

Porm, o que se destaca no Brasil o forte impacto da carga tributria


sobre o Produto Interno Bruto Nacional. Segundo informaes do Instituto Brasileiro
de Planejamento Tributrio (IBPT), a carga tributria brasileira chegou a incrvel
marca de 40,51% de comprometimento do rendimento bruto de um brasileiro, em
2008.
O IBPT destaca ainda que o brasileiro trabalha 50% a mais que
argentinos, mexicanos e chilenos para o pagamento de tributos, sendo que em 2009
o brasileiro trabalhou os primeiros 147 dias do ano apenas para a arrecadao
tributria.
Diante disso, destaca-se a contribuio terica deste estudo, que consiste
em identificar adaptaes que podem ser sugeridas para contribuir com a correta
tributao das empresas do setor metalrgico do sul do Estado de Santa Catarina,
visto que so muitas as particularidades e atualizaes que devem ser observadas
em cada ramo da economia, para que o planejamento tributrio seja eficaz e
contribua de fato com a prosperidade da organizao.
Contudo, a avaliao da forma de tributao menos onerosa a uma
empresa tm como objetivo a economia de recursos financeiros. Tal conteno,
considerada a alta carga tributria brasileira, representa o aumento da
competitividade e dos lucros da organizao.
Sendo assim, este estudo alcana tambm significativa relevncia no que
tange ao mbito social, pois o aumento da competitividade e dos lucros de uma
organizao, contribui para a manuteno desta em atividade e, em consequncia,
garante emprego e gerao de renda aos colaboradores diretos e indiretos.

1.4 Metodologia

Quanto a metodologia, pode-se dizer, um roteiro que deve ser seguido


para que seja possvel a correta elaborao do trabalho. De acordo com Jung (2004,
p. 227) a metodologia um conjunto de tcnicas e procedimentos que tem por
finalidade viabilizar a execuo da pesquisa, obtendo-se como resultado um novo
produto, processo ou conhecimento.
15

O presente estudo utilizar como metodologia a pesquisa descritiva, que


Cervo e Bervian (1996, p. 49) definem como sendo: [...] a pesquisa descritiva
procura descobrir, com a preciso possvel, a freqncia com que um fenmeno
ocorre, sua relao e conexo, com os outros, sua natureza e caractersticas,
correlacionando fatos ou fenmenos sem manipul-lo. Sendo utilizada, portanto,
para a apresentao das caractersticas da organizao e relao destas com o
estudo bibliogrfico.
O desenvolvimento deste trabalho cientfico ser por meio de uma
pesquisa bibliogrfica, que trata da pesquisa em materiais j escritos por diversos
autores, sendo que os livros so as grandes fontes bibliogrficas.
Segundo Gil (1991, p. 48) conceitua, a pesquisa bibliogrfica
desenvolvida a partir de material j elaborado, constitudo principalmente de livros e
artigos cientficos. A pesquisa bibliogrfica serve para que se tenha uma viso mais
aprofundada sobre o assunto e constitui-se como embasamento na elaborao da
fundamentao terica.
Gil (1991, p. 50) ressalta ainda que a principal vantagem da pesquisa
bibliogrfica reside no fato de permitir ao investigador a cobertura de uma gama de
fenmenos muito mais ampla do que aquela que poderia pesquisar diretamente.
Neste trabalho, a pesquisa bibliogrfica ser utilizada para que se tenha melhor
compreenso dos assuntos referentes organizaes, focalizando no impacto
tributrio, e as formas de tributao atualmente vlidas.
Ser utilizada, ainda, a pesquisa documental, que visa a coleta dos dados
em documentos, como por exemplo: arquivos, relatrios, fotografias, filmes, entre
outros. Esses documentos podem ser de carter indito, o que os torna um
diferencial na formulao de argumentos.
Segundo Santos, A. (2000, p. 29):
documentos so fontes de informao que ainda no recebem organizao,
tratamento analtico e publicao. So fontes documentais as tabelas
estatsticas, relatrios de empresas, documentos informativos arquivados
em reparties pblicas, associaes, igrejas, hospitais, sindicatos,
fotografias, epitfios, obras originais de qualquer natureza, correspondncia
pessoal ou comercial etc. A pesquisa documental a que serve dessas
fontes.

Outro importante procedimento que ser utilizado o estudo de caso, que


trata de uma anlise intensiva de algum tipo de situao.
16

De acordo com Jung (2004, p.158) pode-se definir um estudo de caso


como sendo um procedimento de pesquisa que investiga um fenmeno dentro do
contexto local, real e especialmente quando os limites entre o fenmeno e o
contexto no esto claramente definidos.
O instrumento de coleta de dados a ser utilizado ser a anlise de
documentos administrativos e contbeis da empresa, sendo que a abordagem do
tema ser de forma qualitativa. Para Miles & Hubeman (1994), a utilizao da
pesquisa qualitativa, alm de oferecer descries ricas sobre uma realidade
especfica, ajuda o pesquisador a superar concepes iniciais e a gerar ou revisar as
estruturas tericas adotadas anteriormente, oferecendo base para descries e
explicaes muito ricas de contextos especficos.
O estudo ser realizado uma empresa do ramo metalrgico, que est
localizada no distrito de Caravaggio, municpio de Nova Veneza, SC. A escolha
dessa empresa se deu pelo fato da pesquisadora possuir vnculo empregatcio com
a mesma.
Exposta a forma como ser conduzido o presente estudo, tem-se suporte
para alcanar os objetivos propostos desse trabalho e viabilizar sua execuo.
17

2 FUNDAMENTAO TERICA

Este captulo refere-se a fundamentao terica, que revisa diversas


obras e autores relacionados com o tema planejamento tributrio e demais assuntos
que o englobam.
Sero abordados os principais tpicos, quais sejam: a carga tributria
nacional, a contabilidade tributria, os princpios constitucionais tributrios e o
planejamento tributrio. Alm de uma breve exposio sobre o sistema tributrio
nacional e os tributos, focando nos impostos e contribuies federais, como Imposto
de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ), Contribuio Social Sobre o Lucro (CSSL),
Programa de Integrao Social (PIS) e Contribuio para Financiamento da
Seguridade Social (COFINS).
Enfim, trata-se de um breve estudo sobre os assuntos que se entendem
como indispensveis a um estudo comparativo sobre os regimes de tributao do
Imposto de Renda Pessoa Jurdica.

2.1 A Contabilidade Tributria

A contabilidade tributria refere-se a um ramo da contabilidade que


focaliza seus esforos no estudo da legislao tributria, sem desconsiderar,
contudo, os conceitos e princpios bsicos da contabilidade.
Segundo Pgas (2007, p. 20), a contabilidade a Cincia da informao,
pois esta caracteriza-se como responsvel pelo estudo, registro e controle dos
dados administrativos. Considerando o Direito Tributrio como o responsvel pelo
controle das relaes jurdicas entre o Estado e as pessoas, em um modo geral,
pode-se afirmar que da associao do direito tributrio com a cincia contbil, surge
a Contabilidade Tributria, que representa o ramo da contabilidade cujo objetivo
aplicar e adaptar conceitos e princpios contbeis com a legislao tributria.
Dentre os usurios das informaes contbeis, de qualquer natureza,
destacam-se os internos e externos. O governo, caracterizado como um usurio
externo destas informaes, exerce seu poder de soberania para o recolhimento dos
18

tributos. Dessa forma, o governo utiliza a contabilidade como uma aliada em sua
funo de controle e arrecadao do montante devido sob a forma de tributos.
Fabretti (2007, p. 29) conceitua a contabilidade tributria como sendo
uma ramificao da contabilidade que tem por objetivo aplicar, simultaneamente e
de forma adequada, os conceitos, princpios e normas bsicas da contabilidade e da
legislao tributria.
Esta ramificao da contabilidade visa planejar e controlar os tributos
decorrentes da atividade ou resultado das empresas, alm de analisar todos os fatos
ocorridos para avaliar se so geradores de tributos ou no. Dessa forma, cabe a
este ramo da contabilidade o controle dos tributos e de seus impactos sobre o
resultado das empresas.

2.2 Carga Tributria Nacional

Conforme informaes da Secretaria da Receita Federal (SRF), o governo


brasileiro foi responsvel pela retirada, sob a forma de tributos, de R$ 519,24 bilhes
do dinheiro total produzido pela sociedade, somente no ano de 2009.
Machado (2006, p. 52) reflete uma realidade que ainda hoje observada,
ao afirmar que alm de bastante elevada, nossa carga tributria crescente. A cada
dia se eleva um tributo ou se cria um tributo novo e a arrecadao, assim, tem batido
sucessivos recordes. No obstante, no h dinheiro para obras importantes.
Considera-se que o montante recolhido pelo Estado sob a forma de
tributos deve ser revertido para o financiamento das atividades que promovem o
bem comum e o desenvolvimento sustentvel, sendo que, esta parcela que
retirada da sociedade, d-se o nome de Carga Tributria. Segundo Pgas (2007, p.
20), a carga tributria:
representa a parcela que retirada da economia para o pagamento de
tributos aos entes federativos. Logo, quando a referncia for carga tributria,
estamos nos referindo aos impostos, taxas e contribuies pagas no dia-a-
dia para os mais diversos rgos pblicos. PGAS (2007, p.20)

Assim, a representatividade da carga tributria deve ser considerada, bem


como seu retorno sociedade, em todos os aspectos de nosso cotidiano. Deve-se
19

considerar, ainda, como ensina Noronha (2009) que a maioria das pessoas
desconhece a legislao pertinente a este assunto e, sem a orientao adequada,
sujeitam-se muitas vezes alm de uma alta carga tributria, tambm a pagamentos
indevidos, bi-tributaes ou mesmo autuaes.
Desta forma, evidencia-se a necessidade de informar cada vez melhor,
desde a classe empresarial at a populao em geral, para diminuir ao mximo os
impactos causados pela carga tributria nos salrios, nas atividades empresariais,
ou qualquer outro fato gerador de tributos.

2.2.1 Competncia Tributria

De acordo com Pgas (2007, p. 33) a constituio define expressamente


quais impostos podem ser cobrados pela Unio, pelos estados e pelos municpios,
sendo esta diviso denominada competncia tributria.
Carrazza (2004) afirma que nossa carta constitucional contm muitos
princpios e normas tributrias, sendo considerado tanto poder, como dever, das
pessoas polticas, a cobrana dos tributos que lhes competir.
Por certo, se admitirmos a tese de que nossa Constituio rgida e que o
constituinte repartiu, incisivamente, as possibilidades legiferantes entre as
entidades dotadas da personalidade poltica, cuidando para que no
houvesse conflitos entre as sub-ordens jurdicas estabelecidas no Estado
Federal, a ilao imediata em termos de reconhecer a vedao da
delegabilidade, bem como a impossibilidade de renncia. Que sentido
haveria numa discriminao rigorosa de competncias, quando se
permitisse que uma pessoa delegasse a outra as habilitaes recebidas?
(CARVALHO, 2008, p.239)

A subdiviso dos tributos pela competncia na instituio dos mesmos,


gera uma forma de classificao quanto a distribuio nos diversos nveis de
governo: Unio, Estados e Distrito Federal e os Municpios. Oliveira et al (2003)
descreve:
Cabe Unio a instituio do (a):
Imposto de Renda - IR;
Contribuio Social Sobre o Lucro - CSSL;
Imposto de Importao - II;
Imposto de Exportao - IE;
20

Imposto sobre Produto Industrializado - IPI;


Programa de Integrao Social - PIS;
Contribuio para Financiamento da Seguridade Social - COFINS;
Entre outros;
Compete aos Estados e ao Distrito Federal a instituio do (a):
Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios de
Transporte Interestadual, Intermunicipal e de Comunicaes - ICMS;
Imposto sobre transmisso causa mortis e doao de quaisquer bens e
direitos - ITCMD;
Imposto sobre Propriedade de Veculos Automotores - IPVA;
E cabe ainda aos Municpios a instituio dos impostos sobre:
A propriedade predial e territorial urbana - IPTU;
Transmisso inter vivos - ITBI;
Servios de qualquer natureza - ISS;
Dessa forma, define-se o responsvel pela instituio do tributo e tambm
a qual ente federativo o contribuinte deve-se reportar para discutir matrias
relacionadas a cada tributo.

2.3 Princpios Constitucionais Tributrios

As limitaes do poder de tributar so estabelecidas pelos princpios


constitucionais tributrios. Consideram-se impedimentos ao ente tributante, pois, nas
questes tributrias, as normas jurdicas devem obedecer rigorosamente os
princpios, dentre os quais se destacam os presentes no artigo 150 da Constituio
Federal: Legalidade, Irretroatividade Tributria, Anterioridade, Noventena, Isonomia
Tributria, entre outros.
Oliveira, G. (2005, p. 69) salienta que o tributo no existe sem fronteiras
e reside nessas a limitao do poder de tributar. Tais limitaes so formadas pela
unio de traos que demarcam o modo, o campo, a forma e a intensidade com que
atuar o poder de tributar.
21

A seguir, sero apresentados os conceitos e algumas caractersticas dos


princpios constitucionais tributrios citados, a fim de facilitar a identificao de
inconstitucionalidades por parte do governo quanto ao poder de tributar.

2.3.1 Princpio da Legalidade

Os tributos no podem ser institudos ou majorados sem que uma lei


fundamente tal pretenso. Para tanto, a Constituio Federal determina:
Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
I - Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea; (...)
Este princpio, alm da Constituio, citado tambm no Cdigo
Tributrio Nacional (CTN), art. 97, inciso I, onde consta que somente a lei pode
estabelecer a instituio de tributos ou a sua extino.
Contudo, h excees quanto s prprias regras impostas pela
Constituio. Pgas (2007, p. 31) destaca que o pargrafo 1 do artigo 153 da
Constituio, diz que o poder executivo poder, atendidas as condies e os limites
estabelecidos em lei, alterar as alquotas dos seguintes impostos: II, IE, IOF, e IPI.
Neste caso, por exemplo, ao incumbir o poder executivo de alterar tais alquotas, a
redao constitucional cria uma exceo a regra de que somente possvel exigir ou
aumentar tributos mediante uma lei que o estabelea.
A respeito deste caso, Denari (2008, p. 62) afirma que o texto
constitucional, com relativa frequncia, permite-se criar excees a suas prprias
regras mandamentais e princpios, como o fez nessa passagem. Cabe resaltar que,
como tal situao est prevista em lei, a incumbncia ao poder executivo vlida e
legal.
Fabretti (2001), faz tambm uma considerao importante a respeito do
princpio da legalidade, ao lembrar que este, diz claramente que a lei a fonte
principal, e no decretos, portarias, instrues normativas, etc., que so
considerados como fontes secundrias do direito.
22

2.3.2 Princpio da Irretroatividade Tributria

Este princpio est definido no pargrafo 3 do art. 150 da Constituio


Federal, in verbis:
Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: (...)
III cobrar tributos:
a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei
que os houver institudo ou aumentado; (...)

Dessa forma, fica proibido exigir tributos em relao a fatos geradores que
tenham ocorrido em um perodo anterior a vigncia da Lei em questo. Oliveira. G,
(2005, p. 70) explica que:
Tal princpio corrobora com a segurana jurdica do contribuinte, afastando
a incidncia tributria sobre fatos geradores passados em relao a Lei que
apareceu depois. A obrigao tributria s poder ser exigida em fatos
ocorridos aps vigncia da lei que a houver institudo ou majorado, a no
ser nos casos previstos no art. 106 do CTN que se vocacionam para
atuarem no passado com suas equivalentes bases.

De certo modo, este princpio tem a mesma abrangncia do princpio da


irretroatividade das leis, institudo no art. 5o, XXXVI, da Constituio Federal, que
protege o direito adquirido, o ato jurdico perfeito e a coisa julgada. Porm, no deixa
de ter valia ao se fundamentar um planejamento tributrio, pois exclui qualquer
possibilidade de eventos passados interferirem nas projees.

2.3.3 Princpio da Anterioridade

O objetivo deste princpio assegurar que o contribuinte tenha tempo


hbil para se adaptar a exigibilidade dos tributos. A Constituio define:
Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: (...)
III cobrar tributos: (...)
b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou; (...)

Carvalho (2008) destaca que, uma lei instituidora ou majoradora de


tributos pode ser imediatamente aplicada caso o diploma legislativo a publique, no
tempo que antecede o ano em que se pretende efetuar a cobrana.
23

Machado (2006, p.61) define este princpio, conforme segue:


O princpio da anterioridade quer dizer que nenhum tributo pode ser
cobrado sem que a lei que o instituiu, ou aumentou, tenha sido publicada
antes do incio do exerccio da cobrana. Um imposto institudo em lei
publicada em 1999, somente a partir de 2000 pode ser cobrado. Mas
poder ser cobrado tambm nos anos seguintes, indefinidamente.

Assim, para se instituir ou majorar um tributo no exerccio de 2011, por


exemplo, a lei dever ser promulgada at no mximo em 31/12/2010.

2.3.4 Princpio da Anterioridade Nonagesimal

Tambm intitulado de Princpio da Noventena, tal limitao regulamenta a


exigibilidade do tributo apenas aps transcorridos 90 dias da publicao da lei que o
instituiu ou aumentou. Foi institudo pela Emenda Constitucional (EC) n 42, de
19/12/2003 e dispe que:
Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: (...)
III cobrar tributos:
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a
lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alnea b; (...)

Combinado ao princpio da anterioridade, citado anteriormente, tal


princpio zela por um perodo mnimo de adaptao instituio ou aumento de
tributos.
Machado (2006, p.59) ressalta
Este princpio, todavia, no se aplica:
aos emprstimos complulsrios destinados a atender a despesas
extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica, de guerra
externa ou sua eminncia (art. 148, inc. I);
aos impostos sobre: importao de produtos extrangeiros (art. 153,
inciso I), exportao, para o Exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados (art.153, inc. II) e operaes de crdito, cmbio e
seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios;
aos impostos extraordinrios criados na eminncia ou no caso de
guerra externa (art. 154, inc.II).

Tais impostos podem ser institudos, portanto, a partir de publicao no


dirio oficial da Unio. Cassone (2002) enfatiza que as Contribuies Sociais
destinada Seguridade Social s podero ser exigidas aps decorridos 90 dias da
data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado.
24

2.3.5 Princpio da Isonomia Tributria

No caput do art. 5 da CF, assegurado tratamento igual a todos perante


a lei. Portanto, o inciso II, art. 150, da Constituio, somente vem reforar tal
tratamento no mbito tributrio ao instituir:
Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: (...)
II instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em
situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao
profissional ou funo por eles exercida, independentemente da
denominao jurdica dos rendimentos, ttulos e direitos; (...)

Oliveira, G. (2005) avalia que uma pessoa que aufere renda de um salrio
mnimo por ms, no deve receber tratamento tributrio idntico a outra que recebe
vinte salrios mnimos no mesmo perodo, para tanto deve-se respeitar o princpio
da isonomia, que garante o mesmo tratamento aos contribuintes em situao
semelhante e igualdade proporcional entre aqueles que se encontram em situao
desigual, na medida de suas desigualdades.

2.4 Tributos

A seguir sero estudados alguns tributos existentes no Brasil e suas


caractersticas. Portanto, deve-se expor algumas definies e termos usuais para
que se possa compreender como um todo a extenso do trabalho.
Como elementos fundamentais para a existncia dos tributos, tm-se trs
elementos bsicos: a lei, o objeto e o fato gerador. Oliveira et al (2003, p. 26) afirma
que [...] a obrigao tributria a relao de Direito Pblico na qual o Estado
(sujeito ativo) pode exigir do contribuinte (sujeito passivo) uma prestao (objeto)
nos termos e nas condies descritos na lei (fato gerador).
Para maior clareza, dispe-se que
Art. 114. Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei
como necessria e suficiente sua ocorrncia.
Art. 115. Fato gerador da obrigao acessria qualquer situao que, na
forma da legislao aplicvel, impe a prtica ou a absteno de ato que
no configure obrigao principal. (CTN)
25

Segundo Pgas (2007), sendo que a ocorrncia do fato gerador institui


que determinado tributo existe, indispensvel para qualificar a natureza jurdica do
mesmo a denominao e a destinao legal do produto de sua arrecadao.
Quanto a funo dos tributos, Machado (2006) faz uma importante
observao ao afirmar que, embora o principal objetivo do tributo seja a arrecadao
de recursos financeiros para o Estado, este tambm utilizado como fonte de
recursos destinados ao custeio de atividades que o Estado desenvolve por meio de
entidades especficas, sob a forma de autarquia, por exemplo, como a previdncia
social, a organizao sindical, o programa de integrao social, dentre outros.
Dessa forma, define-se tributo e suas classificaes nos subitens a seguir.

2.4.1 Conceito de Tributo

O Cdigo Tributrio Nacional, institudo pela Lei n 5.172/66, define em


seu artigo 3, que tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou
cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano por ato ilcito, instituda
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada [...].
Desvendando os termos menos comuns deste artigo, tem-se, de acordo
com Oliveira et al (2003):
prestao Pecuniria, por ser estipulado o pagamento somente em
moeda corrente nacional ou outra unidade traduzvel em moeda,
mediante instituio na lei.
Compulsria, por ser de pagamento obrigatrio, ou seja, decorre de
uma relao de soberania exercida pelo Estado em relao ao
contribuinte.
no deve constituir sano por ato ilcito, pois tributo no multa e,
portanto, no decorre de infrao. Assim, o Estado no pode criar
adicional de imposto com a finalidade de penalizar a ilicitude;
um tributo s poder ser institudo por fora de Lei;
por fim, porm de grande relevncia, a atividade administrativa
plenamente vinculada institui que o fisco tem o poder e o dever de cobrar.
26

A exigibilidade do tributo no pode ser exercida por nenhuma outra


pessoa a no ser a administrao pblica e, mesmo ela, de forma
estritamente legal.
Carvalho (2007, p.21) define tributos como prestaes pecunirias que o
Estado, ou ente por ele autorizado, em virtude de sua soberania territorial, exige dos
sujeitos econmicos que lhe esto submetidos.
Portanto, toda obrigao instituda pelo Estado deve observar os
elementos citados acima para ser considerado um tributo, caso estas caractersticas
no estejam presentes na obrigao criada, ela no possuir natureza tributria.

2.4.2 Classificaes dos Tributos

Como foi citado no subttulo 2.2.1 (Competncia Tributria), os tributos


podem ser classificados de acordo com a competncia de sua criao, entre os
diversos nveis do Estado. Contudo, os tributos podem ser classificados, ainda,
quanto a vinculao e quanto aos efeitos sobre as atividades operacionais da
empresa, conforme caractersticas a seguir.
De acordo com o Cdigo Tributrio Nacional, art. 16, tributos no
vinculados so aqueles cuja existncia no vinculada a nenhuma atuao
especfica do estado. Exemplos deste tipo de tributo so o Imposto de Renda, ICMS,
ITCMD, e demais impostos no geral.
J os tributos vinculados constituem-se em todas as outras taxas e
contribuies existentes, como exemplo a taxa de coleta de lixo, que s pode ser
cobrada em locais onde feita a coleta de lixo. Sendo assim, a instituio de um
tributo vinculado apenas possvel quando se obtm uma contraprestao direta ao
recolhimento do tributo.
Segundo Oliveira, G. (2005) ressalta, preciso analisar os tributos em
funo de seus efeitos sobre as atividades operacionais de uma organizao. Ao
subdividi-los tm-se: tributos incidentes sobre o faturamento, sobre o valor agregado
e sobre o resultado.
Oliveira, G. (2005) explica cada um deles de forma detalhada:
27

os tributos incidentes sobre o faturamento tm como fato gerador as


receitas de vendas e servios no momento de seu reconhecimento, ou
seja, o momento da entrega de bens e servios.
os tributos incidentes sobre o valor agregado, por sua vez, tributam
cada fase do processo produtivo e seu valor definido pela soma de
todos os esforos consumidos nas atividades da empresa.
quanto aos tributos incidentes sobre o resultado, considera-se apenas
os resultados positivos (lucros) para a base de clculo na tributao.
Sendo assim, cada atividade operacional da empresa tributa-se de forma
a classificar, separadamente e de acordo com a consequncia, cada uma das fases
funcionais de seu processo.

2.4.3 Espcies de Tributos

Para maior esclarecimento, vale lembrar que tributo um termo genrico,


do qual as espcies so impostos e taxas, por exemplo. Machado (2006) exemplifica
ao afirmar que, imposto uma espcie de tributo, sendo que tributo o gnero.
So permitidas ao Estado, de acordo com o art. 145 da CF/88, a cobrana
de impostos, taxas e contribuies de melhoria. In verbis:
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero
instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao,
efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados
ao contribuinte ou postos a sua disposio;
III - contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas.

vila (2007, p.109) enfatiza a classificao dos tributos em cinco espcies


ao afirmar que, ao lado das espcies definidas na Constituio, existem ainda os
emprstimos compulsrios e as contribuies. Esta ltima, podendo ser subdividida
ainda em contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de
categorias profissionais.
Oliveira et al. (2003, p. 22) conceitua cada uma das espcies tributrias
institudas pela Constituio Federal, conforme segue:
impostos: que decorrem de situao geradora independente de qualquer
contraprestao do Estado em favor do contribuinte;
28

taxas: que esto vinculadas utilizao efetiva ou potencial por parte do


contribuinte, de servios pblicos especficos e divisveis;
contribuies de melhoria: que so cobradas quando do benefcio trazido
aos contribuinte por obras pblicas.

Pegas (2007), ao classificar as espcies de tributos, afirma que o Brasil


possui em sua estrutura normativa cinco espcies tributrias distintas, que so os
Impostos, Taxas, Contribuies de Melhorias, Emprstimos Compulsrios e
Contribuies Especiais.
O critrio de classificao do tributo apenas pelo fato gerador j no
suficiente para a identificao da espcie tributria. As espcies tributrias
so constitucionalmente marcadas por caractersticas prprias e no podem
ser classificadas como base apenas na anlise do seu fato gerador, ficando
reduzidas, com isso, condio de imposto, taxa ou contribuio de
melhoria. Existem outros tipos de tributos, como os emprstimos
compulsrios (art.148 da CF) ou as contribuies de interveno no domnio
econmico (art.177, 4 da CF), ou previdencirias (art. 195 da CF), que
no se amoldam a nenhuma das espcies catalogadas no art. 5 do CTN.
(VILA 2007, P. 111)

Porm, ntido em todas as interpretaes, que no o nome que


estabelece a espcie de tributo, e sim o fato gerador da obrigao tributria.
Portanto, seguindo o disposto no art.4 do CTN, para a determinao da espcie
tributria deve-se observar, essencialmente, o fato gerador da obrigao tributria.
a materialidade do fato gerador, ou seja, a concretizao de determinada descrio
hipottica prevista em lei, que define se o fato ocorrido gera a obrigao de pagar
determinado tributo ou no, e se constitui-se em um imposto, taxa ou contribuio de
melhoria.

2.4.3.1 Impostos

Nesta espcie de tributo fica evidente a no atrelao a nenhuma


contraprestao por parte do Estado, diretamente relacionada ao contribuinte. O art.
16 do CTN define: Imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador uma
situao independente de qualquer atividade estatal especfica, relativa aos
contribuintes.
Diante disso, Fabretti (2001, p. 113) esclarece que o imposto uma vez
institudo por lei, devido, independentemente de qualquer atividade estatal em
29

relao ao contribuinte. Portanto, no est vinculado a nenhuma prestao


especfica do Estado ao sujeito Passivo.
O fato gerador do dever jurdico de pagar imposto uma situao da vida
do contribuinte, relacionada ao seu patrimnio, independente do agir do Estado.
(MACHADO, 2006, p. 311)
A seguir, apresenta-se um quadro elaborado por Oliveira, G. (2005, p.60),
que demonstra os impostos por ente federativo, sendo a classificao pela
competncia para instituio dos impostos utilizada pela Constituio.

ENTE
CATEGORIA FEDERATIVO IMPOSTO

COMRCIO IMPOSTO SOBRE IMPORTAO (II)


EXTERIOR UNIO IMPOSTO SOBRE EXPORTAO (IE)
IMPOSTO SOBRE PRODUTO INDUSTRIALIZADO (IPI)
PRODUO UNIO IMPOSTO SOBRE OPERAES FINANCEIRAS (IOF)
E
CIRCULAO ESTADOS E DF IMPOSTO SOBRE A CIRCULAO DE MERC. E SERV. (ICMS)
MUNICPIOS IMPOSTO SOBRE SERVIOS (ISS)
IMPOSTO SOBRE A RENDA (IR)
IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL
UNIO (ITR)
PATRIMNIO IMPOSTO SOBRE GRANDES FORTUNAS (IGF)
E RENDA IMPOSTO SOBRE PROPRIEDADE DE VECULOS AUT. (IPVA)
IMPOSTO S/ TRANSMISSO CAUSA MORTIS E DOAO
ESTADOS E DF (ITCD)
IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO (IPTU)
MUNICPIOS IMPOSTO SOBRE TRANSMISSO INTER VIVOS (ITBI)
Tabela 1: Impostos por ente federativo.
Fonte: Constituio Federal de 1988 e Cdigo Tributrio Nacional. Adaptado por: Gustavo Pedro de
Oliveira (2005, p.60).

vila (2007) afirma que os impostos podem ser classificados, ainda, de


acordo com suas caractersticas, em pessoais ou reais, progressivos ou regressivos,
diretos ou indiretos, cumulativos ou no cumulativos, fixos ou variveis. A seguir,
sero apresentadas as definies dadas pelo referido autor a cada uma dessas
classificaes:
Os impostos pessoais so aqueles estruturados de acordo com aspectos
subjetivos do devedor, considerando a capacidade contributiva do sujeito passivo,
relacionam a fixao ou variao de suas alquotas em funo da riqueza da
pessoa, como exemplo o Imposto de Renda (IR).
Impostos reais, por sua vez, consideram objetivamente a riqueza ou o
fato, independentemente da pessoa. Esse tipo de imposto somente pode ser
30

progressivo quando expressamente autorizado na Constituio, ocorre tal situao


com o Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) e o Imposto Territorial Rural (ITR).
Trata-se de um imposto progressivo aquele que aumenta sua alquota na
medida da sua base de clculo, como o IR e o Simples Nacional, por exemplo. O
legislador somente pode instituir alquotas progressivas nas hipteses previstas na
CF/88. J os impostos regressivos, so aqueles em situao inversa aos
progressivos, sendo que a alquota diminui conforme aumenta a base de clculo, ou
aqueles que quanto maior a renda do contribuinte, resulta em uma carga tributria
final menor, exemplo o ICMS.
Os impostos podem ser classificados ainda em diretos ou indiretos, sendo
que, no imposto direto, o responsvel pelo recolhimento o prprio sujeito passivo e
no imposto indireto o devedor o chamado contribuinte de direito, que repassa o
nus do tributo ao contribuinte de fato.
J para Oliveira, G. (2005, p. 58):
Sob o aspecto econmico, a doutrina estabelece que os impostos podem
ser ordenados em apenas duas categorias: diretos e indiretos. Essa
classificao visa ao estudo e avaliao do impacto que os impostos
causam no patrimnio e nas etapas de produo, circulao e consumo.

vila (2007) ressalta que os impostos tambm podem ser cumulativos,


quando incidem vrias vezes nas operaes em cadeia, ou no-cumulativos, quando
o contribuinte credita-se do imposto incidente pela entrada de determinados
produtos e compensa no valor do tributo devido pela sada das mercadorias ou
produtos.
E por fim, classifica-se um imposto em fixo ou varivel conforme a forma
de apurao do montante devido, sendo que os impostos variveis constituem a
regra no nosso sistema.
Contudo, vale ressaltar que existem formas de classificar os impostos que
no esto descritas aqui, pois, conforme Machado (2006, p.312) destaca com as
classificaes, o que se busca facilitar o estudo dos objetos classificados. Por isso
se diz que elas podem ser mais, ou ser menos teis.
Oliveira et al. (2003, p.22) afirma que
as taxas e contribuies de melhoria tm pouco significado, tanto no que se
refere ao montante arrecadado, como ao impacto causado no contribuinte.
J os impostos representam, de fato, o instrumento do qual o Estado dispe
tanto para angariar recursos para gerir a Administrao Pblica e permitir
investimentos em obras pblicas, como para direcionar o comportamento da
economia.
31

Evidencia-se, com esta afirmao, a relevncia desta espcie tributria,


tanto no que tange a disponibilidade, quanto na funo de interveno no domnio
econmico exercida pelo Estado por meio dos impostos.

2.4.3.2 Taxas

O art. 77 do CTN define o fato gerador das taxas, conforme segue:


As taxas cobradas pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, tm como fato
gerador o exerccio regular do poder de polcia, ou a utilizao, efetiva ou
potencial, de servio pblico especfico e divisvel, prestado ao contribuinte
ou posto sua disposio.

Oliveira, G. (2005, p. 60) afirma que [...] sua cobrana pelo uso efetivo
ou potencial de algum servio pblico ou pelo exerccio do poder de polcia pelo
Estado, podendo ser instituda por qualquer um dos entes federativos.
Pegas (2007, p. 43) esclarece o termo poder de polcia ao qual o art. 77
do CTN se refere, justificando:
O termo poder de polcia utilizado no sentido do poder de limitar e
disciplinar, por parte da administrao pblica, atividades de interesses
pblicos, tais como: segurana, higiene, boa ordem, costumes, disciplina da
produo, do mercado, tranquilidade pblica e respeito propriedade e aos
direitos individuais ou coletivos.

Portanto, as taxas podem ser institudas por qualquer um dos entes


federativos, por servios prestados ou postos a disposio do sujeito passivo e pelo
exerccio da faculdade de limitar ou disciplinar atividades de interesse coletivo por
parte do Estado.

2.4.3.3 Contribuies de Melhoria

Tal contribuio s pode ser exigida quando ocorrer valorizao


imobiliria para o contribuinte em decorrncia de obra pblica. Os Artigos 81 e 82 do
CTN, assim definem:
Art. 81. A contribuio de melhoria cobrada pela Unio, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municpios, no mbito de suas respectivas
32

atribuies, instituda para fazer face ao custo de obras pblicas de que


decorra valorizao imobiliria, tendo como limite total a despesa realizada
e como limite individual o acrscimo de valor que da obra resultar para cada
imvel beneficiado.
Art. 82. A lei relativa contribuio de melhoria observa os seguintes
requisitos mnimos:
I publicao prvia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) oramento do custo da obra;
c) determinao da parcela do custo da obra a ser financiada pela
contribuio;
d) delimitao da zona beneficiada;
e) determinao do fator de absoro do benefcio da valorizao para toda
a zona ou para cada uma das reas diferenciadas, nela contidas.
II fixao de prazo no inferior a 30 (trinta) dias, para impugnao pelos
interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
II regulamentao do processo administrativo de instruo e julgamento
da impugnao a que se refere o inciso anterior, sem prejuzo da sua
apreciao judicial.

Devido as exigncias dispostas acima e a possibilidade de contestao


por parte dos contribuintes (pargrafo II, art. 81, Lei n 5.172/66) a utilizao desta
contribuio no vinha sendo muito utilizada, pelo menos at 2007, conforme
registros de Fabretti (2001) e Pegas (2007).
Pegas (2007, p.44) afirma que Em virtude de exigncias burocrticas, a
contribuio de melhoria raramente tem sido cobrada no Brasil. Nas poucas vezes
em que houve a tentativa de cobrana, deixou-se de atender aos requisitos mnimos
exigidos pela Lei.
Em face das exigncias do art. 82, retrotranscrito (publicao prvia do
memorial descritivo do projeto, oramento do custo da obra, etc.) e pela
possibilidade de impugnao pelos interessados (inciso II) de qualquer dos
elementos previamente publicados (inciso I), a contribuio de melhoria, na
prtica, raramente cobrada. Nas poucas vezes em que se tem tentado
cobra-la, o foi de forma ilegal, isto , sem atender os requisitos mnimos do
art. 82. (FABRETTI 2005, P.115)

Dessa forma, tal contribuio caracteriza-se como um tributo vinculado,


que tm um limite individual para cada imvel beneficiado com a obra qual a
contribuio se destina.

2.4.3.4 Contribuies Sociais

Voltadas ao financiamento da assistncia social e previdenciria, tal


contribuio no est especificada no Cdigo Tributrio Nacional como um tributo,
33

porm, as contribuies sociais voltadas ao financiamento da Seguridade Social


esto previstas no art. 195 da CF/88.
Fabretti (2001) afirma que a Contribuio Social estabelecida pela Unio,
um tributo misto de imposto e taxa, avaliando-se a instituio do art. 195 da CF/88
em relao custo/benefcio para o contribuinte, por exemplo, tm-se que, para o
empregador ela incide sobre a folha de salrios (INSS), faturamento (COFINS) ou
lucro (CSSL), sendo que no h nenhuma atividade estatal diretamente relacionada
a sua cobrana, sendo, portanto, imposto. J para o trabalhador, tm-se um servio
pblico de garantia da seguridade social posto a disposio e, considerado um
tributo vinculado, consequentemente constitui-se em uma taxa.
As contribuies sociais, de intervenes no domnio econmico e de
interessa das categorias profissionais ou econmicas, ou simplismente,
contribuies especiais, ou, ainda, contribuies parafiscais so tributos
institudos para o financiamento dos Sistemas Oficiais de Previdncia e
Assistncia Social (contribuies sociais), interveno na economia
(contribuies interventivas) e para financiar as entidades representativas
de classe ou profissional (contribuies corporativas). Em regra as
contribuies so institudas pela Unio. (OLIVEIRA 2005, p. 64)

Fabretti (2001, p.115) defende ainda que [...] uma quarta espcie de
tributo, que, em razo da referibilidade direta ou indireta ao contribuinte, tem o
impacto de imposto ou taxa. Que pertence ao gnero tributo, no h dvida.
longa a discusso sobre as classificaes das contribuies sociais,
porm no cabe aqui discut-las, pois, independentemente de sua natureza jurdica,
que se refere a um tributo no h contestao.

2.4.3.5 Contribuies Econmicas

As contribuies econmicas so voltadas para regular reas em


especfico, conforme interesses no domnio econmico. um tributo exclusivo da
Unio, definido no art. 149 da CF/88.
Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de
interveno no domnio econmico e de interesse das categorias
profissionais ou econmicas, como instrumento de sua atuao nas
respectivas reas, [...].

Oliveira, G. (2005, p. 64), esclarece que as contribuies interventivas


servem de instrumento para custear o Estado na interveno no Domnio
34

Econmico, visando o controle da produo em um mercado em especfico, como a


produo de acar, por exemplo.
Porm, atualmente, a principal contribuio desta espcie a
Contribuio de Interveno no Domnio Econmico (CIDE), que foi instituda para
atender ao Programa de Estmulo Interao Universidade-Empresa, conforme Lei
n 10.168/2000 e art. 2 da lei n 10.332/2001 Apud Marchezin et. al (2008, p.417).
Pgas (2007, p.45) refora tal colocao ao afirmar que As contribuies
econmicas esto representadas basicamente pela CIDE, alm daquelas
autorizadas em lei para representao de sindicatos e profisses regulamentadas.
As contribuies destinadas a representao de sindicatos e profisses
regulamentadas, citada por Pgas, referem-se a todas as contribuies sindicais,
como, por exemplo, a anuidade paga pelos contadores ao Conselho Regional de
Contabilidade.

2.5 Planejamento Tributrio

O Sistema Tributrio Nacional extremamente complexo, so diversas as


leis, regulamentos e normas constantemente alterados. Este fato torna a
responsabilidade dos gestores e profissionais que atuam na rea tributria cada vez
maior e mais importante para o desempenho das empresas. Oliveira, G. (2005)
salienta a importncia do controle da carga tributria para as organizaes nacionais
quando afirma que
para a administrao de empresas brasileiras, alm da eficincia exigida
para sobreviver s condies adversas do mercado e das taxas de juros, o
contexto sistmico macroeconmico impe uma condio adicional e
necessria: ter uma elevada capacidade de gesto na rea tributria.

Um planejamento tributrio consiste em um estudo preventivo, ou seja,


antes da ocorrncia do fato gerador, das alternativas legais que resultem no menor
desembolso possvel, por parte da empresa, com gastos tributrios. Segundo
Oliveira et al. (2003, p. 36), o Planejamento Tributrio consiste no estudo prvio
concretizao dos fatos administrativos, dos efeitos jurdicos, fiscais e econmicos
de determinada deciso gerencial, com o objetivo de encontrar a alternativa legal
menos onerosa para o contribuinte.
35

Pode-se afirmar que a principal finalidade de um planejamento tributrio


diminuir a carga tributria da empresa. Contudo, planejar completamente diferente
de sonegar impostos, j que ao sonegar impostos deixa-se de cumprir com uma
obrigao. Oliveira et al. (2003, p. 37) diferencia planejamento tributrio de
sonegao fiscal afirmando que:
planejamento tributrio no se confunde com sonegao fiscal. Planejar
escolher, entre duas ou mais opes lcitas, a que resulte o menor imposto
a pagar. Sonegar, por sua vez, utilizar meios ilegais, como fraude,
simulao, dissimulao, etc., para deixar de recolher o tributo devido.

Portanto, a elaborao de um eficiente planejamento tributrio exige de


seu responsvel muito bom senso, pois qualquer desvio pode ser considerado como
crime de sonegao fiscal. Alm disso, esta prtica requer constantes atualizaes
tcnicas, pois a alternativa mais vivel para uma grande empresa pode ser
desastrosa se aplicada em uma organizao de pequeno porte, por exemplo.
Sendo assim, a elaborao de um planejamento tributrio constitui-se em
uma ferramenta de grande valia para a deciso da melhor forma de tributao a ser
adotada, bem como para facilitar o entendimento dos gestores quanto as
caractersticas de cada uma dessas alternativas.

2.5.1 Imposto de Renda Pessoa Jurdica

O imposto de Renda um tributo de competncia da Unio, institudo no


CTN, art. 43, e na Constituio Federal, conforme segue transcrito.
Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre: [...]
III - renda e proventos de qualquer natureza;[...] (CF/88, art. 153, inc.III)
Quanto a funo do Imposto de Renda, Machado (2006) afirma que,
apesar de ter enorme importncia no oramento da Unio, tendo funo nitidamente
fiscal, inegvel a importncia do IR como instrumento de interveno do Poder
Pblico no domnio econmico. Tal imposto um instrumento fundamental na
redistribuio das riquezas, tanto em razo das pessoas como dos lugares.
Justamente por essa funo extrafiscal, que abrange pessoas distribudas
em todo o pas, que se justifica a competncia da Unio neste tributo.
36

Alm disso, a arrecadao centralizada tambm impede que mltiplas


tributaes ocorram. A respeito disso, Cassone (2002, p. 243) ressalta que se a lei
dos Estados, Distrito Federal ou Municpios exigir o IR, que privativo da Unio,
haver uma invaso de competncia e caracterizar-se- a chamada bitributao.
Sendo tal lei inconstitucional.
Cabe uma observao relevante quanto a observncia aos Princpios
Constitucionais Tributrios feita por Cassone (2002, p. 242), segundo ele, o Imposto
sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR) considerado o imposto que
mais se identifica com os princpios da igualdade e da capacidade contributiva.
Assim disposto, apresenta-se a seguir, alguns aspectos importantes a
serem considerados no estudo do Imposto de Renda.

2.5.1.1 Fato Gerador

O IR tm seu fato gerador na disponibilidade econmica ou jurdica de


renda ou proventos de qualquer natureza. Art. 43 do CTN, in verbis:
Art. 43 O imposto, de competncia da Unio, sobre a renda e proventos
de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade
econmica ou jurdica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da
combinao de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos
patrimoniais no compreendidos no inciso anterior.
o
1 A incidncia do imposto independe da denominao da receita ou do
rendimento, da localizao, condio jurdica ou nacionalidade da fonte, da
origem e da forma de percepo. (Pargrafo includo pela Lcp n 104, de
10.1.2001)
o
2 Na hiptese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei
estabelecer as condies e o momento em que se dar sua
disponibilidade, para fins de incidncia do imposto referido neste artigo.
(Pargrafo includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001)

Para maior clareza, define-se os conceitos de renda e de proventos, sem


muito se aprofundar em discusses. Conforme entendido por Machado (2006) a
expresso renda no CTN refere-se sempre a um resultado, seja do trabalho, do
capital ou da combinao desses dois fatores, e os proventos so os demais
acrscimos patrimoniais que no se enquadram no conceito de renda.
Que a incidncia independe da denominao da renda no h dvida,
contudo Cassone (2002) destaca que, se no houver algum tipo de acrscimo
37

patrimonial, conforme destacado no inciso II, no se verifica a ocorrncia do fato


gerador.
Oliveira, G. (2005) explica que, em relao s pessoas jurdicas, a
ocorrncia do fato gerador verificada pela obteno de lucros em suas operaes
industriais, mercantis ou de prestao de servios, alm dos acrscimos
patrimoniais, que so as receitas no operacionais, sendo que o imposto ser
devido conforme os rendimentos forem sendo auferidos.

2.5.1.2 Base de Clculo

A base de clculo do Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas (IRPJ)


consiste no montante, real, presumido ou arbitrado, da renda ou dos proventos
tributveis, conforme definio do CTN, art. 44. As modalidades de tributao sero
analisadas em subitem especfico, constando aqui, apenas para esclarecimento, que
se pode optar pelo Simples Nacional, Lucro Presumido, Lucro Arbitrado ou Lucro
Real, conforme critrios e requisitos a serem observados.
Machado (2006, p. 332) ressalta que
[...] para a determinao da alquota aplicvel devemos considerar que esse
imposto tem diversos regimes jurdicos. Um para as pessoas jurdicas que
tem como base de clculo o lucro real, presumido ou arbitrado, como
adiante ser explicado. Outro para as pessoas fsicas que tem como base
de clculo a renda lquida. A alquota do IR das pessoas jurdicas
proporcional. J o imposto de renda das pessoas fsicas tem alquotas
progressivas.

Contudo, integram a base de clculo todos os ganhos e rendimentos de


capital, qualquer que seja a denominao que lhes seja dada, independentemente
da natureza, da espcie ou da existncia de ttulo ou contrato escrito, bastando que
decorram de ato ou negcio que, pela sua finalidade, tenha os mesmos efeitos do
previsto na norma especfica de incidncia do imposto.
Deve ser considerado no estudo do Imposto de Renda que, dependendo
da natureza do rendimento, pode ocorrer a tributao na fonte, que caracteriza o
chamado Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Machado (2006, p. 332)
esclarece que a tributao na fonte pode ser de duas formas, a saber: a
38

denominada tributao exclusivamente na fonte e a tributao na fonte como


simples antecipao do imposto devido na declarao anual de rendimentos.
Young (2009, p.107) esclarece que, na apurao pelo lucro presumido a
base de clculo do IR definida aplicando-se determinado percentual, conforme a
atividade econmica, sobre a receita bruta mensal. No subitem 2.6.2, que trata
especificamente da tributao com base no lucro presumido, ser detalhado mais a
respeito da base de clculo a ser utilizada.
J na apurao pelo lucro real, existem adies e excluses ao lucro
lquido contbil que devem ser observadas para obteno da base de clculo,
conforme apresentado a seguir. Cabe observar que, os controles de adies,
excluses e compensaes do Lucro Real so efetuados em Livro prprio para isto,
chamado de Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR).

2.5.1.2.1 Adies na Base de Clculo Lucro Real

O Art. 249 estabelece que, na determinao do lucro real, sero


adicionados ao lucro lquido do perodo de apurao (Decreto-Lei n 1.598, de 1977,
art. 6, 2):
I os custos, despesas, encargos, perdas, provises, participaes e
quaisquer outros valores deduzidos na apurao do lucro lquido que, de
acordo com este Decreto, no sejam dedutveis na determinao do lucro
real;
II os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores no
includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com este Decreto,
devam ser computados na determinao do lucro real.
Pargrafo nico. Incluem-se nas adies de que trata este artigo:
I ressalvadas as disposies especiais deste Decreto, as quantias tiradas
dos lucros ou de quaisquer fundos ainda no tributados para aumento do
capital, para distribuio de quaisquer interesses ou destinadas a reservas,
quaisquer que sejam as designaes que tiverem, inclusive lucros
suspensos e lucros acumulados (Decreto-Lei n 5.844, de 1943, art. 43,
1, alneas "f", "g" e "i ");
II os pagamentos efetuados sociedade civil de que trata o 3 do art.
146 quando esta for controlada, direta ou indiretamente, por pessoas fsicas
que sejam diretores, gerentes, controladores da pessoa jurdica que pagar
ou creditar os rendimentos, bem como pelo cnjuge ou parente de primeiro
grau das referidas pessoas (Decreto-Lei n 2.397, de 21 de dezembro de
1987, art. 4);
III os encargos de depreciao, apropriados contabilmente,
correspondentes ao bem j integralmente depreciado em virtude de gozo de
incentivos fiscais previstos neste Decreto;
39

IV as perdas incorridas em operaes iniciadas e encerradas no mesmo


dia (day-trade), realizadas em mercado de renda fixa ou varivel (Lei n
8.981, de 1995, art. 76, 3);
V as despesas com alimentao de scios, acionistas e administradores,
ressalvado o disposto na alnea a do inciso II do art. 622 (Lei n 9.249, de
1995, art. 13, inciso IV);
VI as contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear
seguros e planos de sade, e benefcios complementares assemelhados
aos da previdncia social, institudos em favor dos empregados e dirigentes
da pessoa jurdica (Lei n 9.249, de 1995, art. 13, inciso V);
VII as doaes, exceto as referidas nos arts. 365 e 371, caput (Lei n
9.249, de 1995, art. 13, inciso VI);
VIII as despesas com brindes (Lei n 9.249, de 1995, art. 13, inciso VII);
IX o valor da contribuio social sobre o lucro lquido, registrado como
custo ou despesa operacional (Lei n 9.316, de 22 de novembro de 1996,
art. 1, caput e pargrafo nico);
X as perdas apuradas nas operaes realizadas nos mercados de renda
varivel e de swap, que excederem os ganhos auferidos nas mesmas
operaes (Lei n 8.981, de 1995, art. 76, 4);
XI o valor da parcela da Contribuio para o Financiamento da
Seguridade Social COFINS, compensada com a Contribuio Social sobre
o Lucro Lquido, de acordo com o art. 8 da Lei n 9.718, de 1998 (Lei n
9.718, de 1998, art. 8, 4).

Frisa-se que, tais adies ao Lucro contbil, somente ocorrem no regime


de apurao do Lucro Real.

2.5.1.2.1 Excluses e Compensaes na Base de Clculo Lucro Real

Em contrapartida as adies, que devem ser observadas na determinao


do lucro real, podero ser excludos ou compensados do lucro lquido do perodo de
apurao, conforme definido no Art. 250, Decreto 3.000/99. (Decreto-Lei n 1.598, de
1977, art. 6, 3):
I os valores cuja deduo seja autorizada por este Decreto e que no
tenham sido computados na apurao do lucro lquido do perodo de
apurao;
II os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores includos
na apurao do lucro lquido que, de acordo com este Decreto, no sejam
computados no lucro real;
III o prejuzo fiscal apurado em perodos de apurao anteriores, limitada
a compensao a trinta por cento do lucro lquido ajustado pelas adies e
excluses previstas neste Decreto, desde que a pessoa jurdica mantenha
os livros e documentos, exigidos pela legislao fiscal, comprobatrios do
prejuzo fiscal utilizado para compensao, observado o disposto nos arts.
509 a 515 (Lei n 9.065, de 1995, art. 15 e pargrafo nico).
Pargrafo nico. Tambm podero ser excludos:
a) os rendimentos e ganhos de capital nas transferncias de imveis
desapropriados para fins de reforma agrria, quando auferidos pelo
desapropriado (CF, art. 184, 5);
40

b) os dividendos anuais mnimos distribudos pelo Fundo Nacional de


Desenvolvimento (Decreto-Lei n 2.288, de 1986, art. 5, e Decreto-Lei n
2.383, de 1987, art. 1);
c) os juros produzidos pelos Bnus do Tesouro Nacional BTN e pelas
Notas do Tesouro Nacional NTN, emitidos para troca voluntria por Bnus
da Dvida Externa Brasileira, objeto de permuta por dvida externa do setor
pblico, registrada no Banco Central do Brasil, bem assim os referentes aos
Bnus emitidos pelo Banco Central do Brasil, para os fins previstos no art.
8 do Decreto-Lei n 1.312, de 15 de fevereiro de 1974, com a redao dada
pelo Decreto-Lei n 2.105, de 24 de janeiro de 1984 (Lei n 7.777, de 19 de
junho de 1989, arts. 7 e 8, e Medida Provisria n 1.763-64, de 11 de
maro de 1999, art. 4);
d) os juros reais produzidos por Notas do Tesouro Nacional NTN, emitidas
para troca compulsria no mbito do Programa Nacional de Privatizao
PND, controlados na parte "B" do LALUR, os quais devero ser computados
na determinao do lucro real no perodo do seu recebimento (Lei n 8.981,
de 1995, art. 100);
e) a parcela das perdas adicionadas conforme o disposto no inciso X do
pargrafo nico do art. 249, a qual poder, nos perodos de apurao
subseqentes, ser excluda do lucro real at o limite correspondente
diferena positiva entre os ganhos e perdas decorrentes das operaes
realizadas nos mercados de renda varivel e operaes de swap (Lei n
8.981, de 1995, art. 76, 5).

Destacando-se que, assim como nas adies, tais excluses e


compensaes somente ocorrem no regime de apurao pelo Lucro Real.

2.5.1.3 Alquotas

Para a apurao do IRPJ, incide alquota de 15% (quinze porcento) sobre


a base de clculo apurada conforme o Regulamento do Imposto de Renda (RIR -
Decreto 3.000/99) e adicional alquota de 10% (dez porcento), sobre a parcela do
lucro real que exceder ao valor resultante da multiplicao de R$ 20.000,00 (vinte mil
reais) pelo nmero de meses do respectivo perodo de apurao.
Sujeitando-se incidncia de adicional de imposto, este ser pago
juntamente com o imposto de renda apurado pela aplicao da alquota geral de
15% (quinze porcento).
Machado (2006) destaca que existe um regime jurdico para o imposto de
renda que o da tributao na fonte, sendo que, a alquota neste regime, diversa
em funo da natureza do rendimento.
41

2.5.2 Contribuio Social Sobre o Lucro

De acordo com Oliveira, G. (2005, p.112), a Contribuio Social Sobre o


Lucro foi instituda pela Lei n 7.689/88 com o objetivo de financiar a seguridade
social por meio dos lucros auferidos pelas pessoas jurdicas ou entidades
equiparadas pela legislao do imposto de renda.
Pgas (2007) destaca que a criao de uma contribuio social que
tivesse a mesma base de clculo do imposto de renda representava para a Unio a
recuperao de parte dos recursos do IR que eram repassados automaticamente
para os Estados e Municpios.
Resalta-se que a modalidade de tributao adotada para a apurao do
imposto de Renda dever ser, obrigatoriamente, utilizada para a Contribuio Social.
Young (2009, p. 129) exemplifica ao afirmar que Adotado o regime de estimativa
para o IRPJ, a CSLL seguir a mesma sistemtica quanto ao perodo de apurao e
pagamento.

2.5.2.1 Fato Gerador

Da mesma forma que o Imposto de Renda, o fato gerador da Contribuio


Social sobre o Lucro o lucro auferido pela organizao, seja real, presumido ou
arbitrado.
A SRF (2009) estabelece que:
Aplicam-se CSLL as mesmas normas de apurao e de pagamento
estabelecidas para o Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurdicas (IRPJ)
e, no que couberem, as referentes administrao, ao lanamento,
consulta, cobrana, s penalidades, s garantias e ao processo
administrativo, observadas, quanto base de clculo e as alquotas, as
normas especficas previstas na legislao da referida contribuio.

Observa-se que, embora o fato gerador da CSSL seja auferir lucro e,


portanto, sua base de clculo o resultado positivo da empresa, existem ajustes que
devem ser considerados para a determinao da base de clculo, conforme
apresentado a seguir.
42

2.5.2.2 Base de Clculo

O art. 57 da Lei 8.981/95 instituiu que a base de clculo da Contribuio


Social deve ser idntica a do IRPJ.
Art. 57. Aplicam-se Contribuio Social sobre o Lucro, Lei 7.689, de 1988,
as mesmas normas de apurao e de pagamento estabelecidas para o
imposto de renda das pessoas jurdicas, mantidas a base de clculo e as
alquotas previstas na legislao em vigor, com as alteraes introduzidas
por esta lei.

Fabretti (2001) destaca que essa simplificao durou pouco tempo, j que
com a publicao do art. 14 da Lei 9.779/99, foram determinadas novas adies a
base de clculo da Contribuio Social Sobre Lucro Lquido (CSLL), sendo as
despesas financeiras e os juros de capital prprio, a que se refere o art. 9 da Lei n
9.249/95, adicionadas para efeito da determinao da base de clculo.
Quanto a base de clculo presumida Young (2009, p. 136) afirma que a
base de clculo mensal da CSSL a ser paga em base presumida trimestral, ser o
valor correspondente a 12% da Receita Bruta (da atividade) trimestral, acrescido das
demais receitas operacionais e ganhos de capital auferidos no ms.
Higuchi (2009) defende que os percentuais de presuno do lucro, tanto
para incidncia do IRPJ como da CSSL deveriam ser idnticos. Porm, na gesto do
anterior Secretrio da Receita Federal, foram abandonados os critrios tcnicos e de
justia fiscal em funo do critrio arrecadatrio, que continua sendo usado pela
administrao atual.

2.5.2.3 Alquotas

A CSLL ser determinada mediante a aplicao da alquota de 9% (nove


porcento) sobre o resultado ajustado, presumido ou arbitrado (Lei n 10.637, de
2002, art. 37). Portanto, sob a base de clculo, determinada segundo o regime
tributrio adotado para o IRPJ, aplica-se a alquota para a apurao do montante a
ser recolhido.
43

2.5.3 Programa de Integrao Social - PIS

Criada em 1970, por meio da Lei Complementar n 7, a contribuio para


o Programa de Integrao Social (PIS) incide sobre o faturamento mensal das
pessoas jurdicas de direito privado e as que lhes so equiparadas pela legislao
do imposto de renda [...] (LEI 9.715/98, ART. 2)
Quanto ao recolhimento, deve ser feito at o ltimo dia til do segundo
decndio subseqente ao ms de ocorrncia dos fatos geradores, obedecendo o
prazo fixado pelo artigo 7 da MP 351/2007.

2.5.3.1 Contribuintes

So contribuintes do PIS as pessoas jurdicas de direito privado e as que


lhe so equiparadas pela legislao do Imposto de Renda, inclusive empresas
prestadoras de servios, empresas pblicas e sociedades de economia mista e suas
subsidirias, excludas as microempresas e as empresas de pequeno porte
submetidas ao regime do Simples Federal (Lei 9.317/96) e, a partir de 01.07.2007,
do Simples Nacional (LC 123/2007).

2.5.3.2 Alquotas

A alquota do PIS de 0,65% (sessenta e cinco dcimos porcento), para


as empresas optantes pelo lucro presumido, ou 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco
dcimos porcento), a partir de 01.12.2002 na modalidade no cumulativa (Lei
10.637/2002).
Sendo que, no regime no-cumulativo as normas aplicveis para
obteno da base de clculo do PIS e da COFINS so idnticas, alterando apenas
as alquotas aplicveis, as duas modalidades de tributao sero tratadas em
captulo especfico, logo aps a apresentao da COFINS.
44

2.5.3.3 Base de Clculo

Conforme informaes da Secretaria da Receita Federal (SRF), a base de


Clculo, a partir de 1 de fevereiro de 1999 o faturamento do ms, assim entendido
a receita bruta total, como definida pelo art. 3, e seus 1, 3 e 4 da Lei n 9.718,
de 1998, deduzidos os valores correspondentes s excluses e isenes dispostos
no art. 3, inciso 2, dentre os quais Higuchi (2009) destaca os dispostos a seguir:
a) vendas canceladas, vendas devolvidas, descontos incondicionais
concedidos, IPI e ICMS quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos
servios na condio de substituto tributrio (Lei n 9.718, de 1998, art. 3, 2);
b) reverses de provises operacionais e recuperao de crditos
baixados como perda, que no representem ingresso de novas receitas, o resultado
positivo da avaliao de investimentos pelo valor do patrimnio lquido e os lucros e
dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisio, que
tenham sido computados como receita (Lei n 9.718, de 1998, art. 3, 2);
c) receita decorrente da venda de bens do ativo permanente (Lei n 9.718,
de 1998, art. 3, 2);
Cabe ressaltar que, com a revogao do 1 do art. 3 da Lei n
9.718/1998 pela Lei n 11.941/2009, no se incluem mais na base de clculo do
PIS/COFINS cumulativo, entre outras receitas, as Receitas Financeiras das Pessoas
Jurdicas para os fatos geradores ocorridos a partir de 28/05/2009.

2.5.4 Contribuio para Financiamento da Seguridade Social - COFINS

A base do regime jurdico da COFINS a Lei Complementar n 70/1991,


que institui, em seu art. 1, [...] contribuio social para financiamento da
Seguridade Social, nos termos do inciso I do art. 195 da CF, devida pelas pessoa
jurdicas inclusive as a elas equiparadas pela legislao do imposto de renda [...].
Considera-se como objetivo da seguridade social garantir o direito sade,
previdncia e assistncia social.
45

A LC que instituiu a COFINS veio suceder o Fundo de Investimento Social


(FINSOCIAL) criado pelo Decreto n 1940/82 que foi extinto pelo Supremo Tribunal
Federal.

2.5.4.1 Contribuintes

So contribuintes da COFINS as pessoas jurdicas de direito privado em


geral, inclusive as pessoas a elas equiparadas pela legislao do Imposto de Renda,
exceto as Microempresas (ME) e as Empresas de Pequeno Porte (EPP) submetidas
ao regime do Simples Federal (Lei 9.317/96) e, a partir de 01.07.2007, do Simples
Nacional (LC 123/2007).
Oliveira et al. (2003) destaca que alm das MEs e EPPs citadas acima,
tambm so isentos de contribuir para a seguridade social as entidades filantrpicas,
tais como, asilos e orfanatos, as organizaes reguladoras de atividades
profissionais e demais entidades classistas, bem como, as cooperativas, excluindo-
se as de consumo.

2.5.4.2 Alquotas

A Lei 9.718/88, art. 4, institui a alquota de 3% (trs porcento) quando for


utilizado o regime da cumulatividade, e a Lei 10.833/03, art. 2, define 7,6% (sete
inteiros e seis dcimos porcento) para empresas optantes pelo lucro real,
consequentemente no-cumulativo.

2.5.4.3 Base de Clculo

Conforme Oliveira et al. (2003) a base de clculo para apurao da


COFINS, constitui-se no faturamento mensal, excludos os valores relativos:
46

ao Imposto sobre Produtos Industrializados;


ao Imposto sobre Circulao de Mercadorias e prestao de
Servios de transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicaes quando cobrado pelo regime de Substituio
Tributria;
s vendas canceladas e/ou devolvidas e os descontos
incondicionais concedidos;
s reverses de provises operacionais e recuperao de crditos
baixados como perda;
ao resultado de equivalncia patrimonial positivo;
aos lucros e dividendos decorrentes de investimentos em
participaes societrias avaliados pelo custo de aquisio,
contabilizado como receita;
ao lucro na venda de imobilizado;
exportao de mercadorias ou prestao de servios a pessoa
residente ou domiciliada no exterior.

2.5.5 Modalidades de Apurao PIS / COFINS

Conforme mencionado anteriormente, de modo geral, as pessoas


jurdicas tributadas pelo Lucro Presumido esto obrigadas ao regime cumulativo do
PIS e da COFINS, enquanto aquelas tributadas com base no Lucro Real sujeitam-se
ao regime no-cumulativo. Cada uma destas formas de apurao ser estudada a
seguir.

2.5.5.1 PIS/COFINS Cumulativo

Via de regra, a cumulatividade do PIS e da COFINS determina que no


so permitidos crditos pela aquisio de mercadorias e servios na apurao do
montante devido. Segundo Santos. C. (2007) os contribuintes expressamente
47

includos no regime cumulativo esto determinados nas Leis n 10.637/02 e


10.833/03, que estabelecem:
Art. 8 Permanecem sujeitas s normas da legislao da contribuio para
o PIS/Pasep, vigentes anteriormente a esta Lei, no se lhes aplicando as
disposies dos arts. 1 a 6:
I as pessoas jurdicas referidas nos 6, 8 e 9 do art. 3 da Lei n
9.718, de 27 de novembro de 1998 (pargrafos introduzidos pela Medida
Provisria n 2.158-35, de 24 de agosto de 2001), e Lei n 7.102, de 20 de
junho de 1983;
II as pessoas jurdicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro
presumido ou arbitrado;
III as pessoas jurdicas optantes pelo Simples;
IV as pessoas jurdicas imunes a impostos; [...]

Dessa forma, nos casos citados acima, as pessoas jurdicas que tributem
o PIS e a COFINS na modalidade cumulativa no podero descontar crditos pela
aquisio de mercadorias do valor apurado a recolher.

2.5.5.2 PIS/COFINS No-cumulativo

A Lei 10.637/02 instituiu o regime no cumulativo de PIS/PASEP, Higuchi


(2009) destaca que, tal regime possibilita o aproveitamento de crdito de operaes
anteriores na apurao do montante devido, porm nem toda contribuio paga na
operao anterior podem ser deduzidas, portanto deve ser considerado o disposto
no art. 3 da referida lei, conforme segue resumidamente:
Art. 3 Do valor apurado na forma do art. 2 (modalidade no cumulativa)
a pessoa jurdica poder descontar crditos calculados em relao a:
II - bens e servios, utilizados como insumo na prestao de servios e na
produo ou fabricao de bens ou produtos destinados venda, inclusive
combustveis e lubrificantes, exceto em relao ao pagamento de que trata o art. 2
da Lei n 10.485, de 3 de julho de 2002. (Redao dada pela Lei n 10.865, de 2004)
IV aluguis de prdios, mquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurdica, utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestaes de operaes de arrendamento mercantil
de pessoa jurdica, exceto de optante pelo SIMPLES; (Redao dada pela Lei n
10.865, de 2004)
48

VI depreciao sobre mquinas, equipamentos e outros bens


incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locao a terceiros
ou para utilizao na produo de bens destinados venda ou na prestao de
servios. (Redao dada pela Lei n 11.196, de 21/11/2005)
VII - edificaes e benfeitorias em imveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mo-de-obra, tenha sido suportado pela locatria;
VIII - bens recebidos em devoluo, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do ms ou de ms anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia eltrica e energia trmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurdica. (Redao dada pela Lei n
11.488, de 15 de junho de 2007)
A Secretaria da Receita federal (2009) esclarece que a forma de escriturar
as operaes das organizaes deve obedecer aos princpios tcnicos da
contabilidade, porm, de livre escolha do contribuinte. Sendo que, a fiscalizao s
a impugnar se a mesma omitir detalhes indispensveis determinao do
verdadeiro lucro tributvel.

2.5.6 Imposto Sobre Produto Industrializado

Faz-se aqui uma breve apresentao do Imposto Sobre Produto


Industrializado (IPI), pois sua incidncia e mensurao independem da forma de
tributao adotada pelas empresas.
Refere-se a um imposto de competncia da unio conforme art. 153 da
CF/88, que estipulado pelo CTN/66 como:
Art. 46. o imposto, de competncia da Unio, sobre produtos
industrializados, tem como fato gerador:
I o seu desembarao, quando de procedncia estrangeira;
II a sada do produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a
industrial.
Pargrafo nico. Considera-se industrializado o produto que tenha sido
submetido a qualquer operao que lhe modifique a natureza ou finalidade,
ou o aperfeioe para o consumo.

O site www.portaltributario.com.br (2009) esclarece que o campo de


incidncia do imposto abrange todos os produtos com alquota, ainda que zero,
relacionados na Tabela de Incidncia do IPI (TIPI). Via de regra, com apuraes
49

mensais e recolhimento at o 25 dia til do ms subseqente a ocorrncia do fato


gerador, observando o disposto na Lei 11.933/2009.
2.6 Regimes de Tributao do IRPJ

O art. 44 do Cdigo Tributrio Nacional (apud Oliveira et al. 2003, p. 173)


dispe que a base de clculo do imposto o montante real, presumido ou arbitrado,
das rendas e proventos tributveis. Em decorrncia, surgiram os conceitos de lucro
real, lucro presumido e lucro arbitrado. Sendo estas, juntamente com o Simples
Nacional, institudo pela Lei Complementar 123/06, as quatro modalidades de
tributao aceitas atualmente.
O organograma a seguir, demonstrado por Oliveira et al. (2003, p. 175),
demonstra trs modalidades de tributao da renda das pessoas jurdicas.

RESULTADO DAS
EMPRESAS

LUCRO LUCRO LUCRO REAL


ARBITRADO PRESUMIDO

ANUAL OU TRIMESTRAL LUCRO REAL LUCRO REAL


PROPORCIONAL TRIMESTRAL ANUAL

PAGAMENTO PAGAMENTO PAGAMENTO PGTO BASE NA ACUMULADO


DEFINITIVO COM DEFINITIVO COM DEFINITIVO COM RECEITA BRUTA MENSALMENTE
BASE NA BASE NA BASE NO LUCRO MENSAL E E AJUSTE NA
RECEITA BRUTA RECEITA BRUTA REAL AJUSTE PELO DIRPJ ANUAL
OU CRITRIO TRIMESTRAL LUCRO REAL

Ilustrao 1: Modalidades atuais de tributao das pessoas jurdicas.


Fonte: Deloitte Touche Thomatsu Independendetes. Apud Oliveira et al. (2003, p.
175).
Higuchi (2009, p. 80) destaca que:
As pessoas jurdicas em geral com fins econmicos podem ser tributadas
com base no lucro real, presumido arbitrado ou simples nacional. Qualquer
50

pessoa jurdica, por menor que seja, pode optar pela tributao com base
no lucro real. A tributao com base no lucro presumido ou a opo pelo
Simples Nacional nem sempre possvel em razo da receita bruta,
atividade ou condio da pessoa jurdica.

Cabe salientar que, conforme afirma Oliveira (2003, p.174): a legislao


no define as expresses lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado. Limita-se a
normatizar um ou outro, bem como as alternativas de opes, entre as duas
primeiras figuras de lucro, para tributao das pessoas jurdicas.
Nos subitens a seguir ser estudado um pouco mais sobre cada uma
dessas modalidades de tributao e os critrios para a determinao da base de
clculo do IR pelo regime de tributao do Lucro Real, Presumido, Arbitrado e
Simples Nacional.

2.6.1 Lucro Real

De modo geral, pode-se dizer que a modalidade de tributao pelo lucro


real incide sobre o resultado lquido do perodo, ou seja, o lucro contbil ajustado
pelas adies, excluses e compensaes autorizadas pela legislao do Imposto
de Renda. Dessa forma, a apurao pelo lucro real fica o mais prximo possvel do
que efetivamente deve ser tributado na empresa.
Para Oliveira et al. (2003, p.175) lucro real aquele realmente apurado
pela contabilidade, com base na completa escriturao contbil fiscal, com a estrita e
rigorosa observncia dos princpios fundamentais de contabilidade e demais normas
fiscais e comerciais.
O Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/99), alterado pelas
Leis 10.637/02 e 9.430/96, e pela Medida Provisria n 472, de 2009, estabelece em
seu Art. 14 as pessoas jurdicas obrigadas a tributao pelo lucro real, conforme
segue:
Art. 14. Esto obrigadas apurao do lucro real as pessoas jurdicas:
I - cuja receita total, no ano-calendrio anterior seja superior ao limite de R$
48.000.000,00 (quarenta e oito milhes de reais), ou proporcional ao
nmero de meses do perodo, quando inferior a 12 (doze) meses; (Redao
dada pela Lei n 10.637, de 2002)
II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos,
bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de crdito,
financiamento e investimento, sociedades de crdito imobilirio, sociedades
corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e
51

valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de


crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao e entidades de
previdncia privada aberta;
III - que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do
exterior;
IV - que, autorizadas pela legislao tributria, usufruam de benefcios
fiscais relativos iseno ou reduo do imposto;
V - que, no decorrer do ano-calendrio, tenham efetuado pagamento
mensal pelo regime de estimativa, na forma do art. 2 da Lei n 9.430, de
1996;
VI - que explorem as atividades de prestao cumulativa e contnua de
servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo
e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos
creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de
servios (factoring).
VII - que explorem as atividades de securitizao de crditos imobilirios,
financeiros e do agronegcio. (Includo pela Medida Provisria n 472, de
2009)

Observa-se que, o limite de faturamento em R$ 48.000.000,00/ano, que


obriga a opo pelo lucro real, passou a vigorar somente partir de 1 de janeiro de
2003. At ento, este limite era de R$ 24.000.000,00, conforme estabelecido no RIR.
Contudo, o site www.portaltributario.com.br (2009) esclarece que, mesmo
as pessoas jurdicas no obrigadas, podero apurar seus resultados tributveis com
base no Lucro Real. Assim, por exemplo, uma empresa que esteja com pequeno
lucro ou mesmo prejuzo, no estando obrigada a apurar o Lucro Real, poder faz-
lo, visando economia tributria (planejamento fiscal).
Destaca-se tambm, que o regime de estimativa, citado no inciso V,
refere-se a uma modalidade de apurao do Lucro Real Anual, que ser melhor
explicado do subitem 2.6.1.1.1 (Lucro Real Anual).
Denari (2008, p. 306) destaca um cuidado importante que se deve ter
quanto a escolha desta forma de tributao ao enfatizar que as pessoas jurdicas
enquadradas no regime de apurao do lucro real devem manter rigorosamente em
ordem sua escriturao comercial e fiscal.

2.6.1.1 Modalidades de Apurao do Lucro Real

A pessoa jurdica tributada com base no lucro real deve apur-lo


trimestralmente ou anualmente, sempre com observncia da legislao comercial e
52

fiscal. Se a apurao for anual, antecipar o imposto, mensalmente, calculado por


estimativa, conforme apresentado a seguir.
Descata-se que nos casos de extino da pessoa jurdica, incorporao,
fuso ou ciso, a apurao da base de clculo e do imposto devido ser efetuada na
data do evento.

2.6.1.1.1 Lucro Real Anual

Machado (2006, p. 340) afirma, com relao ao Lucro Real anual que
com a Lei n 9.430/1996, tem-se como regra a apurao trimestral da base de
clculo do imposto, embora o contribuinte possa optar pela apurao em 31 de
dezembro de cada ano, com recolhimentos mensais por estimativa.
A deciso 01/12/2004 publicada no Dirio Oficial da Unio (DOU) do 1
Conselho de Contribuintes 5 Cmara - Acordo 105 14.855 em 01/12/2004
apud Young (2009, p. 107) esclarece:
A regra o pagamento com base no lucro real apurado no trimestre, a
exceo a opo feita pelo contribuinte de recolhimento do imposto e
adicional determinados sobre base de clculo estimada. A pessoa jurdica
somente poder suspender ou reduzir o imposto devido a partir do segundo
ms do ano-calendrio, desde que demonstre, atravs de balanos ou
balancetes mensais, que o valor acumulado j pago exceder o valor do
imposto, inclusive adicional, calculados com base no lucro real do perodo
em curso. (Lei 8.981/95, art. 35 c.c. art. 2 Lei 9.430/96) [...]

Dessa forma, a pessoa jurdica sujeita a tributao com base no lucro real
poder optar pelo pagamento do Imposto de Renda e adicional em cada ms, sobre
uma base de clculo estimada.
Em relao ao lucro real anual recolhido por estimativa, Young (2009, p.
107) afirma que nessa modalidade, a pessoa jurdica se obriga a efetuar
antecipaes mensais, ficando vinculada a um ajuste anual ou periodicamente,
podendo optar por suspenso ou reduo do pagamento [...].
Segundo Higuchi (2009, p. 37):
A base de clculo do imposto de renda a ser pago mensalmente o
resultado do somatrio de um percentual aplicado sobre a receita bruta do
ms, acrescido de ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos,
excetuados os rendimentos ou ganhos tributados como de aplicaes
financeiras.
53

Sendo que, os percentuais aplicveis sobre a receita bruta esto


elencados no art. 15 da Lei 9.249/95. Destaca-se no site www.portaltributario.com.br
(2009) que, so acrescidos base de clculo, no ms em que forem auferidos, os
ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de
receitas no compreendidas na atividade.
Young (2009, p. 106) transcreve a deciso 224/97 da SRRF/7 RF, que foi
publicada no DOU, em 02/10/1997, conforme segue:
AUTENTICAO DO LIVRO DIRIO. [...] Esto dispensadas do
pagamento do imposto de renda devido em cada ms as pessoas jurdicas
que, atravs de balano ou balancetes mensais, demonstrem a existncia
de prejuzos fiscais apurados a partir de janeiro do ano-calendrio.
Dispositivos Legais: Lei 8.981/95, arts. 35 e 37; Instruo Normativa
11/96, arts. 10 a 13; Instruo Normativa 16/84.

O mesma autora, destaca alguns casos de suspenso ou reduo do


IRPJ estimado mensal, conforme segue:
facultado a pessoa jurdica:
I suspender o pagamento do imposto, desde que demonstre que o valor
do imposto devido, calculado com base no lucro real do perodo em curso,
igual ou inferior soma do imposto de renda pago, correspondente aos
meses do mesmo ano-calendrio, anteriores quele a que se refere o
balano ou balancete levantado; ou
II reduzir o valor do imposto ao montante correspondente diferena
positiva entre o imposto devido no perodo em curso, e a soma do imposto
de renda pago, correspondente aos meses do mesmo ano-calendrio,
anteriores quele a que se refere o balano ou balancete levantado.
(YOUNG, 2009, P. 126)

Sendo que, para efeitos de suspenso ou reduo do pagamento mensal


do IRPJ e da CSLL deve-se considerar:
perodo em curso, como sendo o ms apurado;
imposto devido no perodo em curso, sendo o resultado da aplicao
da alquota do imposto sobre o lucro real, acrescido do adicional, e deduzido,
quando for o caso, dos incentivos fiscais de deduo e de iseno ou reduo; e
o Imposto de Renda pago a soma dos valores pagos mensalmente,
retido na fonte sobre receitas ou rendimentos, pagos sobre os ganhos lquidos, e/ou
pagos indevidamente em anos-calendrio anteriores.
Portanto, deve-se ajustar o resultado contbil com todas as adies,
excluses e compensaes admitidas pela Legislao do Imposto de Renda.
Observando que, o balano ou balancete utilizado na determinao do resultado do
perodo, deve ser elaborado em conformidade com as leis comerciais e fiscais e
transcrito no livro Dirio at a data fixada para pagamento do imposto no ms.
54

2.6.1.1.2 Lucro Real Trimestral

Com a apurao do Imposto de Renda trimestralmente utilizam-se


balancetes trimestrais para a apurao do montante a recolher no ms seguinte ao
trimestre apurado, como forma de adiantamento do montante real.
Higuchi (2009) esclarece que o Art. 1 da Lei n 9.430/96 substituiu a
apurao do lucro real mensal pelo trimestral, sendo divulgado como uma
simplificao apurao do imposto, porm o prprio autor afirma o lucro real
mensal ou trimestral no traz uma s vantagem, mas traz muitas desvantagens,
como a da limitao na compensao dos prejuzos fiscais e a possibilidade de
cometer mais infraes fiscais.

2.6.2 Lucro Presumido

O lucro presumido, por sua vez, uma forma simplificada em relao ao


lucro real, de apurao da base de clculo para apurao e recolhimento do IRPJ e
da CSSL, onde aplica-se um percentual sobre as receitas, definido de acordo com o
ramo de atividade da empresa.
Denari (2008, p. 306) esclarece que o lucro presumido aplicado,
mediante opo, s empresas de menor porte sendo opcional para aquelas com
receita bruta total inferior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhes de reais).
Para Oliveira et al. (2003) o lucro presumido difere do conceito de lucro
real, visto tratar-se de uma presuno por parte do fisco do que seria o lucro das
organizaes caso no houvesse a contabilidade. Ou seja, o conceito de lucro
presumido visou facilitar a apurao da base de clculo, para algumas empresas,
quanto a apurao e recolhimento do Imposto de Renda e da Contribuio Social.
A utilizao desta forma de tributao exige controles menos rgidos por
parte da empresa, uma vez que apenas o valor total do faturamento j o suficiente
para a correta apurao dos valores devidos em nvel tributrio.
55

Os percentuais aplicveis sobre o faturamento para obteno da base de


clculo do IRPJ esto apresentados no quadro a seguir:

Alquotas para determinao Lucro Presumido

Atividades Percentuais (%)


Venda de mercadorias e produtos 8
Revenda de combustveis 1,6
Servios de transporte (exceto o de carga) 16
Servios de transporte de cargas 8
Servios em geral, com receita bruta at R$ 120.000,00 (exceto 16
servios hospitalares, transportes e regulamentadas)
Servios hospitalares 8
Venda de imveis das empresas com esse objeto social 8
Construo civil por empreitada com emprego de materiais 8
Indstrias grficas 8
Demais servios no inclusos nas alquotas anteriores 32
Tabela 2: Alquotas para determinao do lucro presumido.
Fonte: Site da Secretaria da Receita Federal (2009) Adaptada pela Autora do trabalho.
J para a obteno da base de Clculo da CSSL, observando o art. 22 da
Lei n 10.684/03, conforme informaes da SRF, utiliza-se os seguintes percentuais:
12% da receita bruta nas atividades comerciais, industriais, servios
hospitalares e de transporte;
32% para:
a) prestao de servios em geral, exceto a de servios hospitalares e
transporte;
b) intermediao de negcios;
c) administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de
qualquer natureza.

2.6.3 Lucro Arbitrado

Com o advento da Lei n 8.541, de 1992, a pessoa jurdica pode em


determinados casos auto-arbitrar seu lucro, como forma de tributao do Imposto de
Renda e da Contribuio Social.
56

Young (2009, p. 221) afirma que o lucro arbitrado mais uma forma de
tributao do Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro. Porm, tal
entendimento recente, Barreto et. al (2004, p. 125) destacava que:
A primeira vista, pode parecer que o legislador infraconstitucional poder
tributar a renda realmente auferida, arbitrar o seu montante ou presumi-lo.
Esta interpretao, contudo, absolutamente equivocada. A renda s
poder ser arbitrada se impossvel for a aferio do seu montante real.

Contudo, atualmente, a possibilidade de auto-arbitramento mais


conhecida entre os contribuintes e a afirmao de Young compartilhada por
Higuchi (2009, p. 107) que defende nos casos fortuitos ou de fora maior, como
definido na lei civil e devidamente comprovados, a pessoa jurdica poder calcular o
imposto sobre a renda com base no lucro arbitrado.
Porm, cabe destacar que:
O lucro arbitrado, ainda que conhecida a receita bruta, no uma opo
pura e simples do contribuinte como ocorre com a opo pelo lucro
presumido. Alm de ter receita bruta conhecida, indispensvel a
ocorrncia de fora maior como no manter escriturao contbil na forma
da lei ou esta ser imprestvel. (HIGUCHI, 2009, p. 107)

Ao optar pela tributao na forma do Lucro Arbitrado o contribuinte deve


acrescer em 20% (vinte porcento) a alquota utilizada para determinao do Lucro
Presumido. Young (2009, p. 226) apresenta um quadro com as alquotas por
atividade, de acordo com o art. 532 do RIR/99 (Decreto 3.000/99), conforme segue:

ATIVIDADE PERCENTUAL

Revenda de combustveis 1,92%


Revenda de mercadorias 9,60%
Industrializao por encomenda 9,60%
Transporte de cargas 9,60%
Servios hospitalares 9,60%
Servio de transportes exeto carga 19,20%
Servios profissionais habilitados 38,40%
Representante comercial 38,40%
Administrao e locao de imveis 38,40%
Corretagens em geral 38,40%
Servios da construo civil 38,40%
Factoring 38,40%
Bancos, instituies financeiras e equiparados 45,00%

Tabela 3: Tabela de arbitramento.


Fonte: Young (2009, p. 227).
57

O art. 535 do RIR/99, destaca algumas formas de arbitramento caso no


conhecida a receita bruta para obteno da base de clculo, destaca-se alguns
deste coeficientes a seguir.
1) 1,5 (um inteiro e cinco dcimos) do lucro real referente ao ltimo
perodo em que a pessoa jurdica manteve escriturao de acordo com as leis
comerciais e fiscais, atualizado monetariamente;
2) 0,04 (quatro centsimos) da soma dos valores do ativo circulante,
realizvel a longo prazo e permanente, existentes no ltimo balano patrimonial
conhecido, atualizado monetariamente;
3) 0,07 (sete centsimos) do valor do capital, no ltimo balano
patrimonial conhecido, atualizado monetariamente;
4) 0,05 (cinco centsimos) do valor do patrimnio lquido constante no
ltimo balano patrimonial conhecido, atualizado monetariamente;

2.6.4 Simples Nacional

O regime de tributao simplificado, tambm denominado Simples


Nacional, foi institudo no Brasil pela Lei Complementar n 123, de 14 de dezembro
de 2006. uma opo de tributao vlida para microempresas (ME) e empresas de
pequeno porte (EPP), que o art. 3, captulo II da referida lei, sanciona:
Art. 3 Para os efeitos desta Lei Complementar, consideram-se
microempresas ou empresas de pequeno porte a sociedade empresria, a
sociedade simples e o empresrio a que se refere o art. 966 da Lei n
10.406, de 10 de janeiro de 2002, devidamente registrados no Registro de
Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurdicas, conforme o
caso, desde que:
I - no caso das microempresas, o empresrio, a pessoa jurdica, ou a ela
equiparada, aufira, em cada ano-calendrio, receita bruta igual ou inferior a
R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais);
II - no caso das empresas de pequeno porte, o empresrio, a pessoa
jurdica, ou a ela equiparada, aufira, em cada ano-calendrio, receita bruta
superior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais) e igual ou inferior
a R$ 2.400.000,00 (dois milhes e quatrocentos mil reais).

Segundo Rodrigues, et al. (2007) o Simples Nacional implica no


recolhimento mensal, mediante documento nico de arrecadao, dos seguintes
tributos e contribuies:
Imposto de Renda da Pessoa Jurdica (IRPJ);
58

Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);


Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL);
Contribuio pra o Financiamento da Seguridade Social (Cofins);
Contribuio para o PIS-Pasep;
Contribuio para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurdica,
de que trata o art. 22 da Lei n 8.212 de 1991;
Imposto sobre Operao Relativa Circulao de Mercadorias e
sobre Prestao de Servios de Transportes Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicao (ICMS);
Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza (ISSQN).
Rodrigues et al. (2007) destaca ainda que o exerccio da opo deve ser
realizada at o ltimo dia til do ms de janeiro, produzindo efeitos a partir do
primeiro dia do ano-calendrio da opo, sendo que, no caso de inicio de atividade,
a opo produzir efeitos a partir da data do incio da atividade, obedecendo as
condies a serem estabelecidas em ato do Comit Gestor.
importante salientar que, para ingressar neste regime, as empresas
precisam observar alm do faturamento, os requisitos dispostos nos artigos 3, 4 e
17 da referida Lei Complementar.
59

3 ESTUDO DE CASO

Este captulo remete ao estudo de caso desenvolvido na empresa


Fundio Nobre Ltda. Contempla uma breve apresentao da organizao, seguido
da descrio e anlise dos dados pesquisados e encerra-se com um comparativo
entre as formas de tributao permitidas empresa objeto de estudo.

3.1 Apresentao da Organizao

A empresa estudada iniciou suas atividades no ano de 2001, no municpio


de Nova Veneza SC, onde atua no ramo metalrgico desde ento. Atualmente,
conta com a colaborao de cerca de 70 funcionrios diretos e uma rea construda
de 1.200 m. Fabrica peas especificamente em ferro fundido nodular e distribui seu
produto por todas as regies do pas, com maior atuao no estado de So Paulo e
do Rio Grande do Sul.

3.2 Apresentao dos Dados Pesquisados

Neste tpico especfico do trabalho, iro ser avaliados alguns dados e


procedimentos em relao empresa pesquisada, porm nem tudo poder ser
divulgado, para no expor a empresa em demasia, atendendo a solicitao do
empresrio.
Devido ao faturamento exceder aos R$ 2.400.000,00/ano, a empresa
objeto deste estudo, desenquadra-se desde 2008, da posio de micro-empresa ou
empresa de pequeno porte, necessria para a opo pelo Simples Nacional.
60

Quanto ao Auto-arbitramento, conforme apresentado em tpico


especfico, uma forma de tributao que resulta em um montante maior ao
contribuinte do que o Lucro Presumido, por ter a alquota deste regime majorada.
Atualmente, com um faturamento que chegou a R$ 3.806.789,75 (trs
milhes, oitocentos e seis mil, setecentos e oitenta e nove reais e setenta e cinco
centavos) no ano de 2009, a empresa tributa o Imposto de Renda e a Contribuio
Social pelo Lucro Presumido e, portanto, o PIS e a Cofins pelo regime da
cumulatividade. Cabe destacar, que as informaes e demonstraes contbeis
utilizadas no presente estudo (Balano Patrimonial, DRE, Livros de Registro das
Entradas e Sadas) referem-se ao ano-calendrio de 2009.
Este estudo limita-se, portanto, a demonstrar um comparativo entre as
modalidades de tributao do IPPJ pelo Lucro Real ou Presumido, considerando o
exerccio de 2009, considerando os valores demonstrados no quadro a seguir.

PREMISSAS AOS CLCULOS ANUAL (R$) 1 TRIMESTRE 2 TRIMESTRE 3 TRIMESTRE 4 TRIMESTRE

RECEITA BRUTA DA VENDA DE PRODUTOS R$ 3.806.789,75 R$ 877.310,75 R$ 882.363,15 R$ 1.025.926,80 R$ 1.021.189,05


DEVOLUO DE VENDAS R$ 47.110,23 R$ 7.837,74 R$ 9.843,31 R$ 13.549,30 R$ 15.879,88
IPI SOBRE VENDAS R$ 147.723,26 R$ 42.124,27 R$ 42.738,46 R$ 33.430,11 R$ 29.430,42
RECEITAS FINANCEIRAS R$ 22.680,55 R$ 22.680,55
OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS -
AQUISIO DE MATRIA-PRIMA, EMBALAGENS E FRETE
R$ 1.783.521,84
AQUISIO DE ENERGIA ELTRICA R$ 393.791,46
AQUISIO DE MATERIAIS INTERMEDIRIOS R$ 2.164,10
BASE DE CLCULO ADICIONAL IRPJ
LUCRO CONTBIL R$ 173.978,19
ADIES DO IRPJ E DA CSSL -
EXCLUSES DO IRPJ E DA CSSL -
IRRF S/ APLICAO FINANCEIRA R$ 1.187,51 R$ 1.187,51
CRDITO POSSVEL DE PIS R$ 35.961,38
CRDITO POSSVEL DE COFINS R$ 165.640,28
Tabela 4: Premissas aos Clculos do Estudo de Caso.
Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.

3.2.1 Clculo Lucro Presumido

O Lucro Presumido a atual modalidade de tributao utilizada na


empresa objeto deste estudo. So adotadas as alquotas de 8% (oito porcento) para
o IRPJ e de 12% (doze porcento) para a CSSL, aplicveis sobre a receita bruta de
61

venda dos produtos para a obteno da base de clculo presumida, por tratar-se de
uma empresa do ramo industrial.
Para a determinao do montante a ser recolhido aplica-se as alquotas
de 15% (quinze porcento) para o IRPJ, mais adicional de 10% (dez porcento)
quando houver, e 9% (nove porcento) para a CSSL, sobre a determinada base de
clculo presumida.
Ao optar por tal forma de tributao, sujeita-se a apurao do PIS e da
COFINS sob o regime da Cumulatividade, onde no h o aproveitamento de crditos
pela aquisio de matria-prima, material secundrio, material de embalagem ou
energia eltrica, e as alquotas correspondem a 0,65% (sessenta e cinco dcimos
porcento) e 3% (trs porcento) respectivamente.

3.2.1.1 IRPJ

No quadro abaixo demonstra-se a apurao do IRPJ sobre o Lucro


Presumido.

CLCULO DO IRPJ - LUCRO PRESUMIDO


1 TRIMESTRE 2 TRIMESTRE 3 TRIMESTRE 4 TRIMESTRE ANUAL
1- RECEITA BRUTA DA VENDA DE PRODUTOS R$ 877.310,75 R$ 882.363,15 R$ 1.025.926,80 R$ 1.021.189,05 R$ 3.806.789,75
2- (-) DEVOLUO DE VENDAS R$ 7.837,74 R$ 9.843,31 R$ 13.549,30 R$ 15.879,88 R$ 47.110,23
3- (-) IPI R$ 42.124,27 R$ 42.738,46 R$ 33.430,11 R$ 29.430,42 R$ 147.723,26
4- RECEITA LQUIDA DA VENDA DE PRODUTOS R$ 827.348,74 R$ 829.781,38 R$ 978.947,39 R$ 975.878,75 R$ 3.611.956,26
5- LUCRO PRESUMIDO ( 4 x 8%) R$ 66.187,90 R$ 66.382,51 R$ 78.315,79 R$ 78.070,30 R$ 288.956,50
6- RECEITAS FINANCEIRAS R$ - R$ - R$ - R$ 22.680,55 R$ 22.680,55
7- BASE DE CLCULO IRPJ - PRESUMIDO (5+6) R$ 66.187,90 R$ 66.382,51 R$ 78.315,79 R$ 100.750,85 R$ 311.637,05
8- IRPJ RECOLHER (7x15%) R$ 9.928,18 R$ 9.957,38 R$ 11.747,37 R$ 15.112,63 R$ 46.745,56
9- BASE DE CLCULO DO ADICIONAL IRPJ R$ 6.187,90 R$ 6.382,51 R$ 18.315,79 R$ 40.750,85 R$ 71.637,05
10- IRPJ ADICIONAL RECOLHER (9x10%) R$ 618,79 R$ 638,25 R$ 1.831,58 R$ 4.075,09 R$ 7.163,71
11- TOTAL DE IRPJ APURADO (8+10) R$ 10.546,97 R$ 10.595,63 R$ 13.578,95 R$ 19.187,71 R$ 53.909,26
12- (-) IRRF R$ - R$ - R$ - R$ 1.187,51 R$ 1.187,51
13- TOTAL A RECOLHER R$ 10.546,97 R$ 10.595,63 R$ 13.578,95 R$ 18.000,20 R$ 52.721,75
Tabela 5: Clculo IRPJ Lucro Presumido.
Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.
Demonstra-se as apuraes trimestralmente para que se possa deixar
claro o clculo do adicional do IRPJ, que incide sobre o valor que ultrapassar R$
60.000,00 por trimestre. Sendo que, neste caso em especfico, onde ocorreu a
62

incidncia de adicional em todos os trimestres, poderia-se demonstrar anualmente


com o mesmo valor apurado. Observa-se ainda, que no quarto trimestre ocorre a
compensao de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), pago antecipadamente
sobre o rendimento de aplicaes financeiras que foram resgatadas neste perodo.

3.2.1.2 CSSL

O clculo da CSSL utilizando a base de clculo presumida est


apresentado no quadro a seguir.

CLCULO DO CSSL - LUCRO PRESUMIDO


1 TRIMESTRE 2 TRIMESTRE 3 TRIMESTRE 4 TRIMESTRE ANUAL
1- RECEITA BRUTA DA VENDA DE PRODUTOS R$ 877.310,75 R$ 882.363,15 R$ 1.025.926,80 R$ 1.021.189,05 R$ 3.806.789,75
2- (-) DEVOLUO DE VENDAS R$ 7.837,74 R$ 9.843,31 R$ 13.549,30 R$ 15.879,88 R$ 47.110,23
3- (-) IPI R$ 42.124,27 R$ 42.738,46 R$ 33.430,11 R$ 29.430,42 R$ 147.723,26
4- RECEITA LQUIDA DA VENDA DE PRODUTOS R$ 827.348,74 R$ 829.781,38 R$ 978.947,39 R$ 975.878,75 R$ 3.611.956,26
5- LUCRO PRESUMIDO ( 3 x 12%) R$ 99.281,85 R$ 99.573,77 R$ 117.473,69 R$ 117.105,45 R$ 433.434,75
6- RECEITAS FINANCEIRAS R$ - R$ - R$ - R$ 22.680,55 R$ 22.680,55
7- BASE DE CLCULO CSSL - PRESUMIDO (5+6) R$ 99.281,85 R$ 99.573,77 R$ 117.473,69 R$ 139.786,00 R$ 456.115,30
8- CSSL RECOLHER (7x9%) R$ 8.935,37 R$ 8.961,64 R$ 10.572,63 R$ 12.580,74 R$ 41.050,38
Tabela 6: Clculo da CSSL - Lucro Presumido.
Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.

3.2.1.3 PIS / COFINS

Nesta seo ser demonstrado o clculo do PIS e da COFINS na


modalidade cumulativa, ou seja, sem o aproveitamento de crditos gerados partir
das compras.

PIS/COFINS
CUMULATIVO ANUAL (R$)

1- RECEITA DE VENDAS R$ 3.806.789,75


2- (-) DEVOLUES R$ 47.110,23
3- (-) IPI R$ 147.723,26
4- BASE DE CLCULO (1-2-3) R$ 3.611.956,26
5- ALQUOTA PIS 0,65% x0,65%
6- VALOR DO PIS A RECOLHER (4x0,65%) R$ 23.477,72
7- ALQUOTA COFINS 3% x3%
8- VALOR COFINS A RECOLHER (4x3%) R$ 108.358,69
63

Tabela 7: Clculo do PIS / COFINS - Cumulativo.


Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.
3.2.2 Clculo Lucro Real

Ao optar pela forma de tributao com base no Lucro Real durante o


exerccio de 2009, a empresa deveria apurar o IRPJ com alquota de 15% (quinze
porcento) e a CSSL com alquota de 9% (nove porcento) respectivamente, sob a
base de clculo real, conforme determinao do Regulamento do Imposto de Renda.
O PIS e a COFINS adotariam o regime da No-Cumulatividade,
obedecendo as alquotas de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco dcimos porcento)
e 7,60% (sete inteiros e sessenta dcimos porcento) respectivamente.

3.2.2.1 IRPJ

O clculo do IRPJ, utilizando o Lucro Real como base de clculo, est


apresentado no quadro a seguir.

CLCULO DO IRPJ - LUCRO REAL ANUAL

1- LUCRO CONTBIL R$ 173.978,19


2- ADIES
3- EXCUSES
4- BASE DE CLCULO IRPJ (1+2-3) R$ 173.978,19
5- IRPJ RECOLHER (4x15%) R$ 26.096,73
6- BASE DE CLCULO DO ADICIONAL IRPJ R$ -
7- IRPJ ADICIONAL RECOLHER (6x10%) R$ -
8- TOTAL DE IRPJ APURADO (5+7) R$ 26.096,73
9- (-)IRRF R$ 1.187,51
10- TOTAL DE IRPJ A RECOLHER R$ 24.909,22

Tabela 8: Clculo do IRPJ - Lucro Real.


Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.
Observa-se que, a base de clculo encontrada no ultrapassa o limite de
R$ 240.000,00, a partir do qual incidiria o adicional de 10% (dez porcento). Destaca-
se tambm que, durante o ano de 2009, a empresa pesquisada no incorreu em
nenhuma despesa sujeita a adio, ou obteve receitas que deveriam ser excludas
do lucro contbil para a determinao do lucro real.
64

3.2.2.2 CSSL

Demonstra-se a seguir a apurao da CSSL pelo Lucro Real.

CLCULO DA CSLL - LUCRO REAL ANUAL

1- LUCRO CONTBIL R$ 173.978,19


2- ADIES
3- EXCUSES
4- BASE DE CLCULO CSLL (1+2-3) R$ 173.978,19
5- CSLL RECOLHER (4x9%) R$ 15.658,04

Tabela 9: Clculo CSLL - Lucro Real.


Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.

3.2.2.3 PIS / COFINS

O quadro a seguir apresenta a apurao do PIS e da COFINS na


modalidade No-cumulativa. Sendo considerados os valores possveis de crdito
pela aquisio de matria-prima, material de embalagem e material intermedirio.

PIS/COFINS
NO CUMULATIVO

1- RECEITA DE VENDAS R$ 3.806.789,75


2- (-) DEVOLUES R$ 47.110,23
3- (-) IPI R$ 147.723,26
4- BASE DE CLCULO (1-2-3) R$ 3.611.956,26
5- ALQUOTA PIS 1,65% x1,65%
6- VALOR DO PIS APURADO (4x1,65%) R$ 59.597,28
7- CRDITO DE PIS R$ 35.961,38
8- VALOR DO PIS A RECOLHER (6-7) R$ 23.635,90
9- ALQUOTA COFINS 7,6% x7,6%
10- VALOR COFINS APURADO (4x7,6%) R$ 274.508,68
11- CRDITO DE COFINS R$ 165.640,28
12- VALOR COFINS A RECOLHER (10-11) R$ 108.868,39

Tabela 10: Clculo do PIS / COFINS - No-cumulativo.


Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.
65

3.3 Anlise dos Resultados Obtidos

Observando os dados demonstrados neste estudo de caso, apresenta-se


o quadro a seguir que demonstra, de forma resumida, os valores apurados para
cada tributo analisado, o montante total que foi tributado com base no Lucro
Presumido e o valor que teria sido pago pela empresa na tributao do IRPJ pelo
Lucro Real, avaliando-se o exerccio de 2009.

COMPARATIVO LUCRO REAL x LUCRO PRESUMIDO EXERCCIO DE 2009

TRIBUTO LUCRO REAL LUCRO PRESUMIDO

IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURDICA R$ 24.909,22 R$ 52.721,75


CONTRIBUIO SOCIAL R$ 15.658,04 R$ 41.050,38
PIS R$ 23.635,90 R$ 23.477,72
COFINS R$ 108.868,39 R$ 108.358,69

TOTAL R$ 173.071,55 R$ 225.608,53


Tabela 11: Comparativo entre Lucro Real e Lucro Presumido.
Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.
Desta forma, demonstra-se que, com a opo pela tributao com base
no Lucro Presumido, a empresa estudada recolheu no ano de 2009, R$ 225.608,53
(duzentos e vinte e cinco mil, seiscentos e oito reais e cinquenta e trs centavos)
relativo a Impostos sobre a Renda, Contribuio Social Sobre o Lucro, Programa de
Integrao Social e Contribuio para Financiamento da Seguridade Social.
Enquanto, se tivesse feito a opo de tributao com base no Lucro Real,
avaliados os mesmos tributos e durante o mesmo exerccio, o montante total ser
recolhido seria de apenas R$ 173.071,55 (cento e setenta e trs mil, setenta e um
reais e cinquenta e cinco centavos).
Observa-se uma diferena a maior na modalidade de apurao pelo Lucro
Presumido, atualmente adotado pela empresa, num total de R$ 52.536,98
(cinquenta e dois mil, quinhentos e trinta e seis reais e noventa e oito centavos).
Deve-se considerar, contudo, que a atual forma de tributao foi adotada
levando-se em considerao a simplificao da apurao do imposto com base no
Lucro Presumido em relao a apurao do Lucro Real.
66

O grfico a seguir ilustra o montante apurado nos dois regimes de


tributao e destaca a diferena da atual forma de tributao em relao a apurao
pelo Lucro Real.

R$ 250.000,00

R$ 200.000,00

R$ 150.000,00

R$ 100.000,00

R$ 50.000,00

R$ -

LUCRO REAL LUCRO PRESUMIDO

Ilustrao 2: Grfico comparativo entre Lucro Real e Lucro Presumido.


Fonte: Empresa estudada Adaptada pela Autora do trabalho.
Destaca-se que, a diferena apurada expressiva no caso da empresa
em questo, correspondendo a 1,38% (um inteiro e trinta e oito dcimos porcento)
da receita bruta de vendas.
67

4 CONSIDERAES FINAIS

No Brasil, o desequilbrio das contas pblicas remete sempre ao aumento


das receitas do Estado, e consequentemente, dos tributos. Desde que samos da
ditadura que vivemos um momento de fortes demandas sociais, e as receitas
pblicas ainda esto longe de garantir o atendimento de tais necessidades sociais
com qualidade.
Considerando-se ainda a competitividade cada vez mais acirrada entre as
empresas de modo geral, a conteno tributria de grande relevncia a qualquer
organizao. Evidencia-se com isso, a contribuio que a contabilidade tm a
oferecer aos seus usurios internos, no s no cumprimento das obrigaes fiscais e
acessrias, mas tambm, no auxlio tomada de decises frete as organizaes,
atravs da gerncia tributria.
Uma vez analisados os resultados obtidos pelo estudo de caso e
fundamentando-se na pesquisa bibliogrfica desenvolvida, conclui-se que
economicamente o melhor regime para apurao do IRPJ na empresa objeto deste
estudo o Lucro Real, visto que, somente no ano de 2009, tal opo representaria a
economia de R$ 52.536,98 (cinquenta e dois mil, quinhentos e trinta e seis reais e
noventa e oito centavos).
Destaca-se, portanto que se no temos a possibilidade de mudar o
sistema tributrio nacional, precisamos pagar somente o que de fato devido, para
que se possa garantir a manuteno das atividades da empresa e no comprometer
a manuteno de suas atividades.
68

REFERNCIAS

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15/04/2010 s 14:08h.