I rea Tributaria
Sobre los pagos a cuenta del impuesto a la renta
de tercera categora en el ejercicio fiscal 2015
Ficha Tcnica
Autor : Jorge Ral Flores Gallegos(*)
Ttulo : Sobre los pagos a cuenta del impuesto a la
renta de tercera categora en el ejercicio
fiscal 2015
Fuente : Actualidad Empresarial N 318 - Primera
Quincena de Enero 2015
1. Introduccin
Para el ejercicio fiscal 2015, en el caso
de las reglas de los pagos a cuenta del
impuesto a la renta de tercera categora
nos trae una novedad, concretamente
la Ley N 302961, Ley que promueve la
reactivacin de la economa, en la cual
en su Dcima Primera Disposicin Com-
plementaria Final dispone lo siguiente:
Para efectos de determinar los pagos
a cuenta del Impuesto a la Renta de
Tercera Categora del ejercicio 2015, el
coeficiente deber ser multiplicado por
el factor 0.9333.
Ello se da en el contexto de la disminucin
gradual de la tasa de rentas de tercera ca-
tegora establecidos en el artculo 55 de
la Ley de Impuesto a la Renta2 (en adelan-
te, LIR), y justamente modificada por la
referida Ley N 30296 en su artculo 1,
siendo la tasa anual a partir del ejercicio
fiscal 2015 hasta el 2019 las siguientes:
Ejercicios gravables Tasas de rentas de
tercera categora
20152016 28%
20172018 27%
2019 en adelante 26%
Ahora bien, para comprender en qu
momento se aplica este coeficiente adi-
cional del 0.9333, expondremos primero
las reglas para el cumplimiento de los
pagos a cuenta del impuesto a la renta
de las empresas y negocios de la tercera
categora del Rgimen general vigentes,
regulados por el artculo 85 de la LIR as
como por el artculo 54 del Reglamen-
to3 de la LIR, y en segundo lugar ubicar
cuando se aplica el referido coeficiente.
2. Regla general
De acuerdo con el marco legal referido,
los deudores tributarios del rgimen
(*) Abogado por la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad
Catlica del Per.
1 Norma legal, publicada en el diario oficial El Peruano el 31.12.14.
2 Norma legal, dado en su Texto nico Ordenado, aprobado por el
Decreto Supremo N 179-2004-EF y sus modificatorias, publicado
en el diario oficial El Peruano el 08.12.04.
3 Norma reglamentaria aprobado por el Decreto Supremo N 122-
94-EF y sus modificatorias, publicado en el diario oficial El Peruano
el 21.09.94.
N 318 Primera Quincena - Enero 2015
general que obtienen rentas de tercera
categora efectuarn pagos como anti-
cipos mensuales del impuesto a la renta
del ejercicio en curso, conforme a los
resultados del ejercicio gravable anterior
o precedente al anterior en el caso de los
meses de enero y febrero.
Por ello, el monto mayor que resultante
de comparar entre el coeficiente del
Pago a
cuenta
ingresos
netos del
mes
Pagos a
Monto
Cuenta
mayor
Art. 85
Pago a
cuenta
ingresos
netos del
mes
Notas:
IC : Impuesto calculado
IN : Ingresos netos
A efectos de los pagos a cuenta de los
periodos enero y febrero, se tiene claro
que el coeficiente aplicado en tanto
resulte mayor en la comparativa con el
porcentaje del 1.5% sobre los ingresos
netos ser del ejercicio precedente
al anterior; es decir si estamos en el
ejercicio fiscal del 2015, entonces para
hallar el coeficiente aplicable ser la
divisin entre el impuesto calculado
del 2013 entre su cociente ingresos
netos del 2013.
En cambio, a partir de los periodos marzo
a diciembre el coeficiente aplicado en
tanto resulte mayor en la comparativa con
el porcentaje del 1.5% sobre los ingresos
netos ser del ejercicio anterior; es decir
si estamos en el ejercicio fiscal 2015,
entonces para hallar el coeficiente apli-
cable ser la divisin entre el impuesto
calculado del 2014 entre su cociente
ingresos netos del 2014.
Cabe indicar en este punto que se excluya
de los ingresos netos los ingresos financie-
ros por diferencia de cambios5.
Ahora bien, en el caso que no se obtu-
viera impuesto calculado del ejercicio
anterior (2014) o del precedente al an-
terior (2013) se aplicar el porcentaje del
4 Cronograma de obligaciones tributarias mensuales para el ao 2015 fue aprobado por la Resolucin de Superintendencia N 376-2014/SUNAT,
publicado en el diario oficial El Peruano el 22.12.14.
5 De acuerdo a las conclusiones establecidas por el Informe N 045-2012-SUNAT/4B0000, el cual define que: Las ganancias por diferencias de
cambio al no ser ingresos, no deben ser consideradas para la determinacin del coeficiente aplicable para el clculo de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta.
ejercicio con el porcentaje del 1.5% ser
el aplicable al pago del periodo dentro
de los plazos previstos dispuestos en el
cronograma de obligaciones tributarias
mensuales4.
En el siguiente cuadro, apreciamos los
esquemas de clculo para determinar el
pago a cuenta en los periodos tributarios
correspondientes:
Coeficiente = IC ejercicio precedente
al anterior
X ENE-FEB IN ejercicio precedente
Coeficiente al anterior
inciso a) Coeficiente = IC ejercicio anterior
MAR-DIC IN ejercicio anterior
Se aplica en los casos de no existir impuesto
X
calculado con el ejercicio anterior o en el
1.5%
inciso b) precedente al anterior.
1.5% sobre los ingresos netos obtenidos
en el mes.
Adicionalmente, se aplicar el porcen-
taje del 1.5% contra los ingresos netos
obtenidos en el mes si es el caso que el
coeficiente resultante aplicable al periodo
sea menor al dicho porcentaje, estable-
cindose como el monto mayor.
3. Modificacin de los pagos a
cuenta
Dentro de los reglas que establece el
artculo 85 de la LIR, el contribuyente
de manera opcional, sobre la obligacin
mensual de sus pagos a cuenta podr
suspenderlos o modificar su coeficiente,
siempre que cumpla con los requisitos
dispuestos en los incisos i), ii) y iii) del
artculo 85 de la LIR.
3.1. Modificacin en los periodos
mensuales mayo, junio y julio
Una vez que el contribuyente presenta
su declaracin jurada anual del ejercicio
2014 en marzo o abril del 2015, le sea
aplicable el porcentaje del 1.5% por ser
mayor al coeficiente resultante de dicha
declaracin jurada, el contribuyente es-
tar obligado a aplicarlo en los periodos
tributarios de 03/2015 y 04/2015.
Actualidad Empresarial I-17
 I Actualidad y Aplicacin Prctica
Ahora bien, la oportunidad de poder
modificar el coeficiente ser elaborando
un Estado de ganancias y prdidas (EGyP)
al 30.04.15, y presentarlo mediante el
PDT 625 hasta el vencimiento del periodo
mayo (en el mes de junio) y antes de la
presentacin del PDT 621, sino es posible,
la modificacin se aplicar a partir del
periodo junio, y si no es posible, ser para
el periodo julio.
La aplicacin del nuevo coeficiente re-
sultante al 30.04.15 est condicionada
a la comparacin que se realice con el
coeficiente resultante de la declaracin
jurada anual del 2014, siendo aplicable
el monto mayor. Por ende, ya no se
realiza la comparacin con el porcentaje
del 1.5%, solo estar entre el coeficien-
te de la Declaracin Jurada 2014 y el
coeficiente del EGyP al 30.04.15, el
que resulte mayor ser aplicable en los
periodos de mayo, junio y julio.
No obstante, si no se obtiene impuesto
calculado se suspende los pagos a cuenta
salvo que se haya obtenido el impuesto
calculado del ejercicio 2014.
Veamos el siguiente esquema:
En el caso que el contribuyente no hu-
biera presentado el EGyP al 30.04.15
para ser aplicable en los periodos de
mayo, junio y julio, no es impedimento
para que presente el EGyP al 30.07.15
para ser aplicado el nuevo coeficiente sin
comparacin en los periodos de agosto
a diciembre, y siempre que lo presente
mediante el PDT 625 hasta el vencimiento
del periodo que correspondiente, e igual-
mente al caso anterior, si no se obtiene
impuesto calculado se suspende para
estos periodos los pagos a cuenta.
En el caso de la modificacin del coefi-
ciente solo a partir del periodo agosto, se
describe en el siguiente esquema:

X Coeficiente resultante IC EEGyP al 30.04.15

del EGyP al 30.04.15 IN EGyP al 30.04.15

Modificacin del
Excepto: SI hay coeficiente
IC del ejercicio
Modificacin Monto Ingresos netos anterior
del 1.5% mayor del mes Se suspende los se aplicar
Inciso b) pagos a cuenta Coeficiente de
si No hay IC la DJ Anual
del ejercicio
Modificacin anterior.
X Coeficiente de la A partir del pago a cuenta del mes de
opcional a
DJ Anual del ejercicio agosto, presentar el EGyP al 31.07.XX
partir del pago
a cuenta mayo anterior

Pago a cuenta
Ingresos netos del mes
Notas: Notas:
IC : Impuesto Calculado Si el coeficiente resultante fuese interior al determinado en el ejercicio
IN : Ingresos Netos anterior, se aplicar este ltimo.
Coeficiente de la D.J. Anual = IC ejercicio anterior
IN ejercicio anterior X Coeficiente resultante
del EGyP al 31.07.15

3.2. Modificacin en los periodos ya no se efecta ninguna comparacin,

mensuales agosto a diciembre ni con el porcentaje del 1.5% o de coefi- IC EGyP al 31.07.15
IN EGyP al 31.07.15
Ahora bien, si es el caso que efectivamente cientes anteriores (DJ anual 2014 o EGyP
presentaron el EGyP al 30.04.15, enton- al 30.04.15), se aplica el coeficiente que
ces estar obligado el contribuyente a resulte, y si el caso que se obtenga im-
puesto calculado se suspende para estos
presentar un segundo EGyP al 31.07.15
periodos los pagos a cuenta.
para ser aplicable a partir del periodo de
agosto hasta diciembre, y en esta parte Veamos el siguiente esquema: Se suspende los pagos a
cuenta si no hay IC

Obligacin:
Presentar el EGyP al 31.07.15 para determinar o suspender sus pagos a Requisitos:
cuenta de los periodos agosto a diciembre Presentacin de DJ Anual del IR del ejercicio anterior,
de corresponder.
Ingresos Nota:
No netos del X 1.5% IC : Impuesto calculado
Modificacin mes IN : Ingresos netos
del 1.5%
Inciso b) EGyP al
31.07.15 Se suspende
No los pagos a 4. Suspensin de los pagos a
cuenta
Si se mo-
dificacin
Ingresos cuenta de tercera categora
S Netos IC
opcionalmente
a partir del
del mes X Coeficien- De acuerdo con el artculo 85 de la LIR,
te resultante
pago a cuenta Si del E.G y P
existen tres oportunidades o procedimien-
de Mayo al 31.07.15 tos para que el contribuyente pueda sus-
pender sus pagos a cuenta del impuesto
a la renta en el ejercicio fiscal en curso.
Requisitos: IC E.G y P al 31.07.15 Veamos cada uno de ellos:
Presentacin de DJ Anual del IR del ejercicio anterior, de corresponder. IN E.G y P al 31.07.15
No tener deuda pendiente por los pagos a cuenta de enero a abril.
4.1. Sujeta a presentar una solicitud
Nota:
De no presentar el EGyP al 30.04.15, opcionalmente se podr modificar el a la Administracin Tributaria
1.5% presentando el EGyP al 31.07.15 para los meses de agosto a diciembre.
La suspensin de los pagos a cuenta, que
estn sujetas o condicionadas a la presen-

I-18 Instituto Pacfico N 318 Primera Quincena - Enero 2015


tacin una solicitud a la Administracin Tributaria son aquellas
que le se han aplicables el porcentaje del 1.5% para todo el
ejercicio fiscal 2015, y cumpliendo un conjunto de requisitos
dados en los incisos i), ii) y iii) del artculo 85 de la LIR, podr
suspenderse de los pagos a cuenta a partir de los periodos de
febrero, marzo, abril y mayo.
Para ello, se requiere conjuntamente la elaboracin los respecti-
vos EGyP al 31.01.15, al 28.02.15, al 31.03.15 y al 30.04.15,
de acuerdo con el siguiente cuadro:
rea Tributaria I
Cabe precisar que esta informacin se presenta en formato
DBF o Excel por medio de una memoria USB o un CD.
Asimismo, se debe considerar las obligaciones formales dis-
puestas en la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/
SUNAT6.
5. En el caso de presentar el EGyP, se debe seguir el siguiente
procedimiento:
En funcin del pago a cuenta a partir del cual se presenta la
solicitud de suspensin:

Suspensin a partir de: EGyP

Suspensin de los pagos a cuenta sujeta a solitud de la Adminis-
tracin Tributaria
Febrero Al 31 de enero

Presentar hasta el Marzo Al 28 de febrero

vencimiento del Suspensin a partir
EGyP al 31.01.15
periodo de 02/2015: del periodo febrero Abril Al 31 de marzo
En marzo.
Mayo Al 30 de abril
Presentar hasta el ven-
Suspensin a partir
EGyP al 28.02.15 cimiento del periodo
del periodo marzo
03/2015: En abril
Para este tipo de informacin, se debe utilizar el formato
Presentar hasta el ven-
Suspensin a partir
Excel que se puede descargar del Portal Web de la Sunat.
EGyP al 31.03.15 cimiento del periodo Asimismo, esta informacin debe ser impresa y firmada por
del periodo abril
de 04/2015: En mayo
el representante legal de la empresa.
Presentar hasta el ven- Ahora bien, el coeficiente que se obtuviera del EGyP no debe
Suspensin a partir
EGyP al 30.04.15 cimiento del periodo
de 05/2015: En junio
del periodo mayo exceder los siguientes lmites:

Suspensin a partir de: Coeficiente

Dentro de los requisitos de la solicitud que debe presentar
por medio de un escrito a mesa de partes de la Sunat, debe
contener:
1. El promedio de los ratios de los 4 ltimos ejercicios vencidos
de corresponder, deben ser a 95%, los cuales se obtiene
de dividir el costo de ventas entre las ventas netas de cada
ejercicio multiplicado por 100.
2. Los coeficientes de los 2 ltimos ejercicios vencidos no deben
exceder los siguientes lmites de acuerdo con el mes en el
que se solicita la suspensin:
Suspensin a partir de: Coeficiente
Febrero Hasta 0.0013
Marzo Hasta 0.0025
Abril Hasta 0.0028
Mayo Hasta 0.0050
Si es el caso que no existiera impuesto calculado, se estima
como cumplido con el requisito.
3. La suma total de los pagos a cuenta de los meses anteriores
al pago a cuenta a partir del cual se solicita la suspensin
cuyo monto cancelado sea igual o mayor al determinado
en los 2 ltimos ejercicios vencidos.
4. Adjuntar los requisitos de los ltimos 4 ejercicios vencidos
a que se refiere el artculo 35 del Reglamento de la LIR,
como son:
- Registro de costos (>1,500 UIT)
- Registro de inventario permanente valorizado (>1,500
UIT).
- Registro de inventario permanente en Unidades Fsicas
(> 500 UIT y 1,500 UIT).
- En supuesto caso que no estuviere obligado a llevar los
registros antes indicados, deber presentar los inventa-
rios fsicos de sus existencias realizados al culminar el
ejercicio (< 500 UIT).
Febrero Hasta 0.0013
Marzo Hasta 0.0025
Abril Hasta 0.0038
Mayo Hasta 0.0050
4.2. Suspensin de los pagos a cuenta para los periodos
mayo, junio y julio
Como lo hemos indicado ms arriba, en el caso que le sea
aplicable el porcentaje del 1.5% y que no se obtenga impuesto
calculado en la presentacin del EGyP al 30.04.15 mediante el
PDT 625, y adems no se haya obtenido impuesto calculado en
el ejercicio fiscal 2014, se suspender los pagos a cuenta para
los periodos de mayo, junio y julio en el ao 2015.
Para ello, es obligatorio presentar un segundo EGyP al
31.07.15 mediante el PDT 625 hasta el vencimiento del
periodo agosto, y antes de la presentacin del PDT 621 co-
rrespondiente a dicho.
4.3. Suspensin de los pagos a cuenta a partir del periodo
agosto
La suspensin de los pagos a cuenta a partir del periodo agosto,
se obtiene con la presentacin del EGyP al 31.07.15, en este caso
lo ms particular es que no se realiza ninguna comparacin, ni
est condicionado a algn lmite de posible coeficiente aplicado.
Simplemente, si es el caso que a la presentacin del PDT 625 con
dicho EGyP si no resulta ningn monto de impuesto calculado.
La suspensin solo es hasta el periodo diciembre del 2015, no
es posible extenderla ms all del trmino del ao.
Podemos ver en el siguiente esquema, las tres oportunidades
que dispone el contribuyente de poder suspender sus pagos a
cuenta, las que significan que no estn en una buena situacin
financiera y econmica:
6 Resolucin de la Sunat publicada en el diario oficial El Peruano el 30.12.06.

N 318 Primera Quincena - Enero 2015 Actualidad Empresarial I-19

 I Actualidad y Aplicacin Prctica
Suspensin de pagos a cuenta de 3. categora
Artculo 85 LIR:
Determinacin del PAC
1.5% 1.5% Coeficiente
- Suspensin a partir - Suspensin a - Suspensin
del PAC de febre- partir del PAC a partir
ro, marzo, abril o de mayo sobre del PAC de
mayo sobre EGP el EGyP al 30.04 agosto, con
al 31.01; 28.02; y hasta el PAC de presentacin
31.03; 30.04. julio del EGyP al
- Solicitud sujeta a - Obligatorio pre- 31.07.
pronunciamiento sentar EGyP al
de la Sunat 31.07 para de-
terminar o sus-
pender PAC.
5. Sobre el coeficiente 0.9333
Dentro de las novedades que trajo las ltimas modificaciones del
Rgimen tributario del impuesto a la renta, fue en concordancia
con la poltica fiscal de modificar las tasas a aplicables a las rentas
gravadas, est no solo la reduccin de las tasas aplicables a la
renta de tercera categora, sino que adems, en ese impulso de
bajar la carga tributaria es aplicar un coeficiente del 0.9333 al
coeficiente aplicable para determinar los pagos a cuenta del
Impuesto a la renta de tercera categora del ejercicio 2015, por lo
que el coeficiente deber ser multiplicado por el factor 0.9333.
De esta forma, el coeficiente aplicable a los ingresos netos del
mes, antes de su aplicacin se tendr que aplicar a su vez este
coeficiente de 0.9333 el cual en todos los casos reduce el coe-
ficiente resultante.
Ello resulta coincidente con la reduccin gradual de las tasas
aplicables a las rentas gravadas del impuesto a la renta, no obs-
tante resulta una pequea inquietud, ya que este dcimo primer
dispositivo complementario final de la Ley N 30296 no indica
de forma precisa en qu momento se aplica este coeficiente al
coeficiente resultante de la declaracin jurada: antes de la com-
paracin al porcentaje del 1.5% o despus de la comparacin
cuando ya se sabe que es el monto mayor aplicable?
En montos mnimos de diferencia con la comparacin al 1.5%
puede generarse diferencias al acto mismo de la comparacin,
ello es evidente a la simple aplicacin numrica.
Por ello, surge dos posiciones, una que va en sintona con la re-
duccin gradual de las tasas, que dice que se tendra que aplicar
el 0.9333 contra el coeficiente antes de la comparacin al 1.5%.
La segunda posicin, ms conservadora y formal, te dice que pri-
mero se tendra que realizar la comparacin entre el coeficiente
resultante con el porcentaje del 1.5%, y una vez definido que
el coeficiente resultante es el aplicable, se aplica el coeficiente
0.9333. Y la razn de ello, la propia dcimo primera disposicin
complementaria antes indicada no modifica de forma expresa
el artculo 85 de la LIR, ms bien tiene una redaccin muy
general donde no precisa el momento en que se aplica dicho
coeficiente adicional. Esta segunda posicin creemos que es la
correcta, sino la referida dcimo primera disposicin estara
modificando el mandato del artculo 85 de la LIR.
Una tercera audaz posicin es aquella donde el coeficiente
0.9333 se aplicara adems al 1.5%, siendo multiplicado
al factor 0.015 por el 0.9333, resultando un coeficiente de
I-20 Instituto Pacfico
0.0139995, a efectos de la comparacin dispuesta en el ar-
tculo 85 de la LIR, posicin descartada de plano, ya que el
dispositivo solo hace mencin expresa al coeficiente y no al
porcentaje del 1.5%.
Creemos que esta disposicin requiere de una reglamentacin
que precise el momento en que se aplica el coeficiente 0.93333
por el hecho de que expone al contribuyente al terreno de la
interpretacin, lo cual puede significar ingresar a un campo
minado que no puede permitirse ingresar.
Esta es una observacin, ya que las consecuencias sancionatorias
son objetivas, sobre todo el numeral 1 del artculo 178 del TUO
del Cdigo Tributario, por declarar cifras o datos falsos, generan-
do un tributo omitido, intereses moratorios y la imputacin de
sanciones como es el 50% del tributo omitido con los intereses
moratorios, y ello debido a una equivocada interpretacin de
la norma legal por parte del contribuyente.
En ese sentido, se espera que se la Administracin Tributaria,
establezca algn criterio de aplicacin que est dentro de sus
competencias, o en todo caso el Ministerio de Economa y
Finanzas establezca la precisin en va de norma reglamentaria
mediante decreto supremo.
6. Informes Sunat
En el ao 2014, la Sunat public dos informes que se deben
tener en cuenta a efectos del clculo de los pagos a cuenta en
el presente ejercicio fiscal, los cuales son:
6.1. Informe N 029-2014-SUNAT/5D0000
Se consulta, para determinar el coeficiente sobre la base del cual
se calculan los pagos a cuenta del impuesto a la renta, se debe
excluir del numerador (impuesto calculado) el impuesto corres-
pondiente a la renta de fuente extranjera?, observando de que
en el denominador (ingresos netos) no se considera a esta ltima.
La Sunat concluye que a efectos de determinar el coeficiente
sobre la base del cual se calculan los pagos a cuenta del impuesto
a la Renta, debe considerarse en el numerador el impuesto
correspondiente a las rentas de fuente extranjera.
6.2. Informe N 051-2014-SUNAT/4B0000
Se establecen varias consultas sobre los ingresos netos, ingresos
brutos, ingresos financieros, as como en la diferencia de cambios
en los siguientes casos:
A efectos de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, regulado en
el artculo 85 de la LIR, los ingresos originados en Instrumentos
Financieros Derivados - IFD celebrados por las empresas del Sistema
Financiero con fines de intermediacin financiera, deben considerarse
dentro del concepto de ingresos netos.
Para establecer la proporcin a que se refiere el tercer prrafo del
inciso a) del artculo 37 de la LIR, no debe considerarse dentro del
concepto de ingreso financiero a la ganancia por diferencia de
cambio.
Para la determinacin del porcentaje a que se refiere el segun-
do prrafo del inciso p) del artculo 21 del Reglamento de la LIR,
no debe considerarse dentro del concepto de renta bruta a la
ganancia por diferencia de cambio.
Para establecer el lmite a la deduccin de los gastos de repre-
sentacin a que se refiere el inciso q) del artculo 37 de la LIR, no
debe considerarse dentro del concepto de ingresos brutos a la
ganancia por diferencia de cambio.
Para establecer el importe de la deduccin de los gastos in-
curridos en vehculos automotores asignados a actividades de
direccin, representacin y administracin de la empresa, a que se
refiere el numeral 4 del inciso r) del artculo 21 del Reglamento
de la LIR, no debe considerarse dentro del concepto de ingresos
netos anuales devengados en el ejercicio gravable anterior
a la ganancia por diferencia de cambio.
N 318 Primera Quincena - Enero 2015