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Unidad de Orientacin Legal y Derechos del Contribuyente

Departamento de Consultas
Intendencia de Asuntos Jurdicos

Tratamiento Tributario de Viticos Pagados a Personas


Individuales que Prestan Servicios Existiendo o no Relacin de
Dependencia y a Miembros de Cuerpos Colegiados

La Superintendencia de Administracin Tributaria, a travs de la Unidad de


Orientacin Legal y Derechos del Contribuyente, del Departamento de Consultas,
Intendencia de Asuntos Jurdicos, pone a disposicin de contribuyentes,
responsables y pblico en general, el presente documento, por medio del cual se
brinda orientacin legal referente a las obligaciones tributarias que derivan del
pago de viticos, tema que ser abordado en diferentes escenarios, teniendo
siempre por objeto, guiar a los sujetos obligados en el cumplimiento oportuno y
adecuado de las obligaciones tributarias que derivan del pago de viticos.

Este material solo puede ser utilizado con fines ilustrativos y no sustituye la consulta de
leyes y reglamentos correspondientes.
I. Qu son los viticos?
Segn el Diccionario de la Real Academia Espaola, la palabra vitico deriva del latn
viaticum de va o camino, y es definida como la prevencin, en especie o en dinero, de lo
necesario para el sustento de quien hace un viaje.

En el mbito del derecho laboral, por vitico se entiende toda erogacin monetaria
desembolsada por el patrono a favor de sus asalariados, para sufragar o reponer los
gastos en que incurran stos y que deriven de la prestacin de servicios en relacin de
dependencia fuera del lugar de trabajo, incluyndose generalmente los gastos de
transporte, comida y hospedaje.

En este sentido, es importante anotar que se estar ante un escenario de pago de viticos
derivados de servicios prestados en relacin de dependencia, cuando efectivamente
existan los elementos constitutivos de una relacin laboral, siendo stos los siguientes: a)
un vnculo econmico jurdico, es decir que la actividad laboral genere un aumento en el
patrimonio y que existan derechos y obligaciones recprocas; b) la prestacin de servicios
de forma personal por el trabajador; c) direccin continua del patrono o su representante, d)
dentro de la estructura de la empresa o entidad; y, e) a cambio el trabajador recibe un
salario. (Art. 18 del Cdigo de Trabajo de Guatemala).

Ahora bien, puede darse el caso de erogacin en concepto de viticos fuera del mbito
laboral, es decir, sin que exista relacin laboral entre quien los desembolsa y quien los
recibe, en aquellos casos que la relacin exista por un contrato de prestacin de servicios
de forma independiente sin que por el mismo exista relacin laboral o de dependencia.

La distincin entre viticos derivados o no de una relacin laboral, tiene una especial
importancia en el mbito tributario, considerando que las consecuencias tributarias en uno u
otro escenario son diferentes, lo cual se explica en los siguientes apartados.

Este material solo puede ser utilizado con fines ilustrativos y no sustituye la consulta de
leyes y reglamentos correspondientes.
II. El Tratamiento Tributario de Viticos por Servicios
Prestados Fuera del Lugar de Trabajo y
Derivados de la Relacin de Dependencia o
Laboral
La erogacin de viticos por servicios prestados en relacin de dependencia fuera del lugar
de trabajo, tiene consecuencias en el mbito tributario, especficamente al ser establecido
como hecho generador del Impuesto Sobre la Renta en la categora de rentas del trabajo,
segn el numeral 1 del artculo 68 del Libro I relativo al Impuesto Sobre la Renta, Decreto
Nmero 10-2012 del Congreso de la Repblica.

El hecho generador debe ser entendido como aquel supuesto previsto por el legislador,
que al acontecer origina la obligacin del pago del tributo, establecindose especficamente
en el artculo 68 del Decreto antes citado:

Artculo 68. Hecho generador. Constituye hecho generador del Impuesto Sobre la Renta
regulado en este ttulo, la obtencin de toda retribucin o ingreso en dinero, cualquiera que
sea su denominacin o naturaleza, que provenga del trabajo personal prestado en relacin
de dependencia, por personas individuales residentes en el pas. En particular, son rentas
provenientes del trabajo: 1. () viticos no sujetos a liquidacin o que no constituyan
reintegro de gastos () que las personas, entes o patrimonios, el Estado, las
municipalidades y dems entidades pblicas o privadas paguen a sus representantes,
funcionarios o empleados en Guatemala o en el exterior (la negrilla no es del texto original)

Asimismo, es importante referirse a la exencin como la liberacin del pago de tributo o


neutralizacin del hecho generador, establecida en la ley, especficamente en el contexto
del presente documento, el artculo 70 del Decreto antes citado, el cual dispone:

Artculo 70. Rentas exentas. Estn exentas del impuesto: () 4. Los gastos de
representacin y viticos comprobables y otorgados para cubrir gastos incurridos dentro o
fuera del pas. Para que proceda la exencin de los gatos cubiertos con viticos dentro del
pas, deben ser comprobados con las facturas correspondientes emitidas segn la

Este material solo puede ser utilizado con fines ilustrativos y no sustituye la consulta de
leyes y reglamentos correspondientes.
legislacin nacional. En caso de los gastos incurridos fuera del pas, para que proceda la
exencin se deber demostrar y documentar la salida y entrada a Guatemala, la actividad
en la cual se particip y los boletos del medio de transporte utilizado. () (la negrilla
no es del texto original)

Por aparte, la Ley del Impuesto Al Valor Agregado, Decreto Nmero 27-92 del Congreso
de la Repblica, establece como hecho generador de dicho impuesto, la prestacin de
servicios en el territorio nacional, siempre que los mismos no surjan de una relacin laboral,
segn los artculos 2 numeral 2) y 3 numeral 2) del Decreto antes citado, hecho que
acontece en el caso de prestacin de servicios de transporte, hospedaje y alimentacin,
entre otros.

Tambin es necesario anotar, que la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel
Sellado Especial para Protocolos, como uno de los actos exentos de dicho impuesto, los
comprobantes de pagos por viticos o cualquier otra retribucin por servicios personales
prestados en relacin de dependencia, que devenguen funcionarios, empleados y dems
servidores pblicos y privados en servicio activo, segn el artculo 11 numeral 2 de la ley
recientemente citada.

En este sentido y de conformidad con las normas citadas, ante el pago de viticos por
servicios prestados en relacin de dependencia, deben considerarse los siguientes
aspectos:

a) Los viticos liquidados y comprobados, segn se trate de comisiones


fuera o dentro del pas, se encuentran liberados o exentos del pago del
Impuesto Sobre la Renta a cargo de los asalariados; por lo tanto, estos
viticos deben quedar incluidos en la renta bruta (total de ingresos gravados
y exentos) pero no forman parte de la renta neta (ingresos totales menos
rentas exentas) proyectada y definitiva que debe establecer la parte
empleadora, segn lo regulado en los artculos 70 numeral 4 y 72 segundo
prrafo, del Libro I del Impuesto Sobre la Renta, Decreto Nmero 10-2012
del Congreso de la Repblica; por lo tanto, no estar afecta al Impuesto
Sobre la Renta.

b) Considerando que los viticos liquidados y comprobados por gastos


realizados dentro del pas, son rentas exentas para el asalariado que los
utiliza, siempre que sean comprobados por medio de facturas
correspondientes, dichas facturas deben emitirse a nombre de la entidad
pblica o privada que erogue los viticos y adjuntarse a la liquidacin
respectiva, siendo recomendable que el asalariado conserve copia de la
liquidacin y facturas correspondientes por un plazo mnimo de 4 aos.

c) Si el monto erogado en concepto de viticos, no fuera liquidado ni


comprobado segn se trate de gastos incurridos fuera o dentro del
territorio nacional, dicho monto deber integrar tanto la renta bruta como la
renta neta del asalariado; consecuentemente, deber afectarse al
Impuesto Sobre la Renta, como cualquier otra retribucin al trabajo
realizado en relacin de dependencia que no goce de exencin; en este
sentido, si existe certeza del monto a erogarse a lo largo del ao, ese monto
4

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debe considerarse en la proyeccin realizada por el patrono al principio de
cada ao, proyeccin de la cual resulta el monto a retener mensualmente;
en caso no existiera certeza por la eventualidad de comisiones que originen
dichos viticos, el patrono deber modificar el monto anual de la renta neta
estimada en la proyeccin, cada vez que desembolse viticos no liquidables
ni comprobables, efectuando as un nuevo clculo para actualizar en los
meses sucesivos el monto de la retencin de Impuesto Sobre la Renta que
debe realizar por mandato legal el patrono, segn el artculo 75 del Decreto
Nmero 10-2012 del Congreso de la Repblica.

d) Las entidades pblicas regidas por el Reglamento de Gastos de Viticos


para el Organismo Ejecutivo, deben considerar que segn dicho
reglamento, los viticos se liquidan mediante formulario Vitico liquidacin
y son comprobados mediante formulario Vitico Constancia, sin exigirse la
factura para comprobarlos; no obstante lo anterior, en el mbito tributario y
para efectos de gozar de la exencin, los viticos debern ser comprobados
segn lo dispuesto en el artculo 70 numeral 4) del Decreto Nmero 10-
2012 del Congreso de la Repblica. De no cumplirse con la comprobacin
de conformidad con lo dispuesto en la norma antes citada, no ser aplicable
la exencin y los viticos debern quedar afectos al Impuesto Sobre la
Renta.

e) Las retribuciones a servicios prestados en relacin de dependencia no


constituyen hecho generador del Impuesto al Valor Agregado;
consecuentemente, el asalariado que reciba viticos no debe emitir
factura. En caso, los viticos no fueran objeto de liquidacin ni
comprobacin, acontecer el hecho generador del Impuesto Sobre la Renta
en la categora de rentas del trabajo, tal como se explic en la literal c) de
este apartado, debiendo exigir el trabajador la emisin de factura a quienes
le presten los servicios de alimentacin, hospedaje o transporte, segn los
artculos 2 numeral 2, 3 numeral 2 y 29 de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado.

f) Los documentos que sirvan para comprobar el pago de viticos, se


encuentran exentos del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado
Especial para Protocolos, segn el artculo 11 de la ley que lo regula,
Decreto Nmero 37-92 del Congreso de la Repblica.

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III. El Tratamiento Tributario de Viticos por Servicios
Prestados sin que exista Relacin Laboral
El pago de viticos erogados para cubrir los gastos en que se incurrir por la prestacin de
servicios de forma personal e independiente, es decir, sin que exista relacin de
dependencia, deber sustentarse principalmente por las condiciones pactadas entre el
contratista y el profesional o tcnico prestador del servicio, considerando que en el mbito
privado rige el principio de autonoma de la voluntad, por el cual las partes son libres de
pactar sus respectivos derechos y obligaciones, siempre que no se violen leyes prohibitivas
expresas (Artculos 1,301 y 1,519 del Cdigo Civil), ni se incurra en la simulacin.

En este sentido, puede vlidamente pactarse que la retribucin a los servicios prestados de
forma personal e independiente incluya los gastos (alimentacin, hospedaje, transporte y
similares) en los que incurra el prestador del servicio tcnico o profesional por la necesidad
de desplazarse hasta el lugar donde se requiera ser atendido el asunto, o bien, que los
gastos sean asumidos por el adquiriente del servicio de forma adicional a la retribucin
pactada liquidndose los mismos o sin necesidad de tal liquidacin, dependiendo
precisamente de las distintas situaciones y los efectos en el mbito tributario.

En el contexto del presente apartado, es conveniente citar el hecho generador del


Impuesto Sobre la Renta establecido en el numeral 6 del artculo 10 del Decreto Nmero
10-2012 del Congreso de la Repblica, para rentas provenientes de actividades lucrativas,
el cual establece:

Hecho generador. Constituye hecho generador del Impuesto Sobre la Renta regulado en el
presente ttulo, la obtencin de rentas provenientes de actividades lucrativas realizadas con
carcter habitual u ocasional por personas individuales, jurdicas, entes o patrimonios que se
especifican en este libro, residentes en Guatemala. Se entiende por actividades lucrativas las
l que suponen la combinacin de uno o ms factores de produccin, con el fin de producir,

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leyes y reglamentos correspondientes.
transformar, comercializar, transportar o distribuir bienes para su venta o prestacin de
servicios, por cuenta y riesgo del contribuyente. Se incluyen entre ellas, pero no se limitan,
como rentas de actividades lucrativas, las siguientes: () 6. Las originadas por la
prestacin de servicios en Guatemala y la exportacin de servicios desde Guatemala
() Ser contribuyente del Impuesto Sobre la Renta regulado en este ttulo, no otorga la
calidad de comerciante a quienes el Cdigo de Comercio no les atribuye esa calidad.

Asimismo, es pertinente citar los siguientes artculos de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, Decreto Nmero 26-92 del Congreso de la Repblica, los cuales establecen:

Artculo 2. Definiciones. Para los efectos de esta ley se entender: () 2) Por servicio: La
accin o prestacin que una persona hace para otra y por la cual percibe un honorario,
inters, prima, comisin o cualquiera otra forma de remuneracin, siempre que no sea en
relacin de dependencia. () (la negrilla no es del texto original)

Artculo 3. Del hecho generador. El impuesto es generado por: () 2) La prestacin de


servicios en el territorio nacional.

Por considerarse factible la aplicacin supletoriamente de lo previsto en el artculo 2,029 del


Cdigo Civil, derivada de la inexistencia de acuerdo expreso entre las partes, el mismo se
cita a continuacin:

El profesional tiene derecho, adems de la retribucin a que se le paguen los gastos que
haya hecho con motivo de los servicios prestados, justificndolos y comprobndolos
debidamente.

En aplicacin de las normas antes citadas, se identifican las tres situaciones diferentes, las
cuales se desarrollan en las siguientes literales.

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A. Ante la aplicacin de las disposiciones citadas, en el supuesto de viticos
liquidables pagados adicionalmente a la retribucin pactada por la prestacin
del servicio, debe atenderse lo siguiente:

a) En el mbito tributario, la prestacin de servicios profesionales o tcnicos


de forma personal (no relacin de dependencia), constituye hecho
generador del Impuesto al Valor Agregado, generando la obligacin de emitir
la factura en concepto de honorarios o similar retribucin para el prestador
del servicio, la cual debe emitirse a nombre de la entidad o persona
adquiriente de los servicios y con su Nmero de Identificacin Tributaria, de
conformidad con lo establecido en los artculos 2 numeral 2), 3 numeral 2) y
29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. La determinacin y pago del
impuesto generado se regular por el rgimen en el cual tribute el Impuesto
al Valor Agregado.

b) De conformidad con el artculo 2,029 del Cdigo Civil, el cual puede


aplicarse en forma supletoria al contrato, es decir, si el contrato no regula
tales extremos, el prestador de servicios tiene derecho a que le paguen los
gastos generados por la prestacin del servicio, adicionalmente a la
retribucin, justificndolos, comprobndolos y liquidndolos, para efectos
tributarios.

c) Los viticos liquidados y comprobados no generan un ingreso para el


prestador del servicio tcnico o profesional, pues queda evidenciado que
fueron utilizados para cubrir gastos relacionados con el encargo, por lo
tanto, no acontece el hecho generador establecido en el artculo 10 numeral
6 del Decreto 10-2012, consecuentemente, los viticos liquidados y
comprobados no generarn efecto en la determinacin y pago del Impuesto
Sobre la Renta a cargo del profesional o tcnico.

d) Derivado de que los gastos en que puede incurrir el prestador del servicio
dentro del territorio nacional generalmente correspondern a hospedaje,
alimentacin y transporte, servicios que encuadran en el hecho generador
establecido en el artculo 3 numeral 2 de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, el profesional o tcnico debe exigir la emisin de la factura a
nombre de la entidad o persona que asumir el pago, es decir, a nombre de
su cliente y con su respectivo Nmero de Identificacin Tributaria, segn el
artculo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, documento que servir
para comprobar debidamente los mismos y podr aprovechar el crdito
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leyes y reglamentos correspondientes.
fiscal si el mismo procediera, siempre que la factura emitida no fuera de un
pequeo contribuyente.

e) El pago de viticos liquidables, comprobables y justificados, derivados de la


prestacin de servicios personales sin que exista relacin de dependencia,
no se considera remuneracin al servicio prestado, sino gastos que asumir
la entidad o persona usuaria del servicio; consecuentemente, no procede
emisin de factura adicional por el profesional o tcnico que los reciba.

f) Para comprobar viticos liquidables por gastos en los que se incurra fuera
del territorio guatemalteco, se considera aplicable por analoga el artculo 70
numeral 4 del Libro I del Impuesto Sobre la Renta, Decreto Nmero 10-2012
del Congreso de la Repblica, el cual establece que dichos viticos deben
comprobarse mediante documento que compruebe la salida y entrada al
pas, la actividad en la cual se particip y los boletos del medio de transporte
utilizado, siempre que no se haya pactado lo contrario en el contrato
respectivo.

Este material solo puede ser utilizado con fines ilustrativos y no sustituye la consulta de
leyes y reglamentos correspondientes.
B. En el supuesto de pago de retribucin al servicio que incluye gastos, debe
atenderse lo siguiente:

a) El prestador del servicio de forma personal y sin que exista relacin de


dependencia o laboral, deber emitir factura por el monto total recibido
como retribucin a nombre de la entidad o persona que lo contrata. Los
efectos en la determinacin y pago del Impuesto al Valor Agregado,
dependern del rgimen de tributacin en el cual se encuentre inscrito para
efecto de dicho impuesto.

b) Por los gastos en los que incurra dentro del territorio nacional y constituyan
hechos generadores del Impuesto al Valor Agregado, como por ejemplo:
alimentacin, hospedaje y transporte, deber exigir emisin de
facturas a su nombre y con su Nmero de Identificacin Tributaria,
pudiendo aprovechar el crdito fiscal, siempre que la factura no sea de un
pequeo contribuyente, que los gastos se encuentren vinculados al servicio
que preste y siempre que el profesional o tcnico se encuentre inscrito en
el Rgimen General del Impuesto al Valor Agregado, en el cual podr
compensar los dbitos generados por las facturas emitidas, con los
crditos generados por las facturas correspondientes a dichos servicios
recibidos, pagando en concepto de Impuesto al Valor Agregado la
diferencia que resulte mensualmente.

c) Los ingresos generados deben ser considerados para la determinacin y


pago del Impuesto Sobre la Renta, por encuadrar en la prestacin de
servicios establecida como hecho generador de dicho impuesto en la
categora de rentas provenientes de actividades lucrativas, segn el
artculo 10 del Decreto 10-2012 del Congreso de la Repblica; debiendo
aplicar las disposiciones que rigen el rgimen en el cual se encuentre
inscrito, es decir, segn las disposiciones del Rgimen Sobre Utilidades de
Actividades Lucrativas, en el que se encuentra sujetos a pagos trimestrales
y puede deducir de su renta bruta los gastos y costos vinculados o segn
las disposiciones del Rgimen Opcional Simplificado Sobre Ingresos de
Actividades Lucrativas, segn las cuales, si no se encuentra autorizado por
la Administracin Tributaria para realizar todos sus pagos directos, deber

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leyes y reglamentos correspondientes.
soportar la retencin del 6% durante el 2013 y del 7% del 2014 en
adelante, siempre que quien le pague o acredite en cuenta lleve
contabilidad completa o sea otro de los sujetos obligados para actuar como
agente de retencin del impuesto referido, a falta de retencin deber
realizar el pago directo dentro de los diez primeros das del mes siguiente
aplicando la tarifa que corresponda.

d) En el supuesto de encontrarse inscrito en el Rgimen de Pequeo


Contribuyente, el prestador de servicio deber tributar conforme a la tarifa
del 5% establecida para dicho rgimen, aplicable al monto total facturado,
debiendo realizar el pago de forma directa y mensual, siempre que no haya
sido objeto de retencin, encontrndose relevado del pago y presentacin
de declaraciones del Impuesto Sobre la Renta. Es importante anotar, que
aunque en este rgimen no se genere derecho a crdito fiscal, el pequeo
contribuyente debe exigir las facturas que correspondan por adquisicin de
bienes o servicios y registrarlas en el libro de compras y ventas, siempre
que se vinculen con el servicio que presta.

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C. En el supuesto de pago de viticos a prestadores de servicios profesionales por
entidades del Estado, debe considerarse lo siguiente:

a) Es importante considerar, que el monto del contrato de prestacin de


servicios profesionales o tcnicos en el regln 029, de conformidad con la
Ley de Contrataciones del Estado, nicamente puede ser modificado
siguiendo las formalidades del caso, por lo que no se considera procedente
que quienes estn contratados en dicho regln facturen los montos
erogados en concepto de viticos como una retribucin adicional a la
pactada; por lo que dichos viticos siempre debern ser liquidados y
comprobados.

b) La prestacin de servicios profesionales o tcnicos (no relacin de


dependencia), constituye hecho generador del Impuesto al Valor Agregado,
siendo obligacin del prestador de servicios de forma personal e
independiente, emitir la factura en concepto de honorarios o concepto que
corresponda, a nombre de la Entidad Pblica usuaria de sus servicios, de
conformidad con lo establecido en los artculos 2 numeral 2), 3 numeral 2) y
29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los efectos en la determinacin
y pago de dicho impuesto, sern determinados de conformidad al rgimen
de tributacin en el que se encuentre inscrito.

c) Derivado de la necesidad de comprobar o justificar debidamente los gastos


incurridos con motivo de los servicios prestados, segn el artculo 2,029 del
Cdigo Civil, considerando que dichos gastos pueden corresponder a
servicios afectos al pago del Impuesto al Valor Agregado (transporte,
alimentacin y hospedaje por ejemplo) el profesional debe exigir la
emisin de la factura a nombre de la entidad que asumir el pago.

d) El regln presupuestario 135 contemplado en el Manual de Clasificaciones


para el Sector Pblico de Guatemala, describe los gastos a cargo del
Estado, por haber incurrido en ellos cualquier otra persona que no sea
funcionario o empleado del Estado y siempre que exista causa legal.

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leyes y reglamentos correspondientes.
e) Las erogaciones por viticos liquidables correspondientes a gastos
incurridos por la prestacin de servicios profesionales sin que exista relacin
de dependencia, no se consideran remuneracin al servicio prestado,
sino gastos que asumir la entidad pblica de conformidad al artculo 2,029
del Cdigo Civil, siempre que no se hubiere acordado lo contrario en el
contrato de prestacin de servicios profesionales respectivo;
consecuentemente no procede emisin de factura por parte del profesional
que recibe los recursos para cubrir dichos gastos y los mismos no
constituirn ingresos a su favor, debindose en todo caso ser justificados y
comprobados, en caso de gastos en el territorio nacional, por medio de
factura emitida a nombre de la entidad pblica, en el caso de gastos
incurridos fuera del territorio nacional, deber comprobarse segn las
disposiciones que apliquen para la entidad que se trate.

f) Fuera del mbito tributario y si fuera aplicable, debern atenderse las


disposiciones del Acuerdo Gubernativo Nmero 106-2016 del Presidente
de la Repblica, Reglamento de Gastos de Viticos para el Organismo
Ejecutivo y las Entidades Descentralizadas y Autnomas del Estado,
aplicable a personas que sin tener calidad de servidores pblicos o personal
temporal se les autorice el pago de viticos, segn el artculo 31 de dicho
Reglamento.

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IV. El Tratamiento Tributario de Viticos Pagados a
Miembros de Cuerpos Colegiados
En el contexto del presente apartado, es conveniente citar el hecho generador en la
categora de actividades lucrativas del Impuesto Sobre la Renta, establecido en el numeral
8 del artculo 10 del Decreto Nmero 10-2012 del Congreso de la Repblica, para rentas
provenientes de actividades lucrativas, el cual establece:

Hecho generador. Constituye hecho generador del Impuesto Sobre la Renta regulado en el
presente ttulo, la obtencin de rentas provenientes de actividades lucrativas realizadas con
carcter habitual u ocasional por personas individuales, jurdicas, entes o patrimonios que se
especifican en este libro, residentes en Guatemala. Se entiende por actividades lucrativas las
que suponen la combinacin de uno o ms factores de produccin, con el fin de producir,
transformar, comercializar, transportar o distribuir bienes para su venta o prestacin de
servicios, por cuenta y riesgo del contribuyente. Se incluyen entre ellas, pero no se limitan,
como rentas de actividades lucrativas, las siguientes: () 8. Las originadas por dietas,
comisiones o viticos no sujetos a liquidacin o que no constituyan reintegro de
gastos, () u otras remuneraciones obtenidas por miembros de directorios, consejos
de administracin, concejos municipales y otros consejos u rganos directivos o consultivos
de entidades pblicas o privadas que paguen o acrediten personas o entidades, con o sin
personalidad jurdica residentes en el pas, independientemente de donde acten o se
renan () Ser contribuyente del Impuesto Sobre la Renta regulado en este ttulo, no otorga
la calidad de comerciante a quienes el Cdigo de Comercio no les atribuye esa calidad.

Asimismo, es oportuno citar a continuacin, la literal d) del punto primero de la Resolucin


del Directorio de la Administracin Tributaria Nmero 264-2013, emitida en sesin del da
17 de abril de 2013, el cual establece:

d. Cuando el pago de viticos corresponda a cargos de eleccin directa o indirecta y a


personas que forman parte de cuerpos colegiados por designacin de las comisiones de
postulacin establecidas en la ley, los viticos son inherentes al cargo para el cual fueron
electos o designados; por lo que deben ser tratados como rentas del trabajo, razn por la
cual no se deben facturar (la negrilla no es del texto original)

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leyes y reglamentos correspondientes.
Es importante citar adems, los siguientes artculos de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, Decreto Nmero 27-92 del Congreso de la Repblica, los cuales establecen:

Artculo 2. Definiciones. Para los efectos de esta ley se entender: () 2) Por servicio: La
accin o prestacin que una persona hace para otra y por la cual percibe un honorario,
inters, prima, comisin o cualquiera otra forma de remuneracin, siempre que no sea en
relacin de dependencia. () (la negrilla no es del texto original)

Artculo 3. Del hecho generador. El impuesto es generado por: () 2) La prestacin de


servicios en el territorio nacional.

En aplicacin de las normas antes citadas, se identifican dos situaciones diferentes en el


pago de viticos a miembros de cuerpos colegiados, las cuales se desarrollan en las
siguientes literales:

A. Ante el pago de viticos no sujetos a liquidacin a miembros de cuerpos


colegiados pblicos o privados, cuando dichos miembros no sean empleados
ni ocupen cargos de eleccin popular directa o indirecta o por designacin de
comisiones de postulacin, debe considerarse lo siguiente:

a) Por acontecer el hecho generador establecido en el numeral 8 del artculo 10 del


Decreto 10-2012 del Congreso de la Repblica, el ingreso debe ser
considerado para efectos de determinacin y pago del Impuesto Sobre la
Renta en la categora de rentas provenientes de actividades lucrativas, de
conformidad con las disposiciones del rgimen en que se encuentre inscrito el
miembro del cuerpo colegiado, es decir, de conformidad a las disposiciones del
Rgimen Opcional Simplificado Sobre Ingresos o las del Rgimen Sobre
Utilidades.

b) Al no ser sujetos de liquidacin los viticos pagados, se aprecia que los mismos
para efectos del Impuesto al Valor Agregado, corresponden a otro tipo de
retribucin por servicios prestados sin que exista relacin de dependencia, de
conformidad con lo establecido en los artculos 2 numeral 2) y 3 numeral 2) de la
ley que regula dicho impuesto; por lo tanto, deber emitirse la factura
correspondiente y los efectos en la determinacin y pago del impuesto antes
referido depender del rgimen de tributacin elegido por el miembro del cuerpo
colegiado.

B. Ante el pago de viticos a miembros de cuerpos colegiados pblicos, cuando


dichos miembros ocupen cargos de eleccin popular directa o indirecta o por
designacin de comisiones de postulacin establecidas en la ley, debe
considerarse que el tratamiento ser el de rentas provenientes del trabajo,
consecuentemente debe atenderse lo expuesto en el apartado numeral romanos II
del presente documento.

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Este material solo puede ser utilizado con fines ilustrativos y no sustituye la consulta de
leyes y reglamentos correspondientes.