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ADOPCIN POR PRIMERA VEZ DE

LAS NORMAS INTERNACIONALES DE


NIIF INFORMACIN FINANCIERA

1 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 1

INTRODUCCIN
OBJETIVO
ALCANCE
RECONOCIMIENTO Y MEDICIN O VALORACIN
Estado de situacin financiera de apertura conforme a las NIIF
Polticas contables
Ejemplo: Aplicacin uniforme de la ltima versin de las NIIF
contenido

Antecedentes
Aplicacin de los requerimientos
Excepciones a la aplicacin retroactiva de otras NIIF
Estimaciones
Exenciones procedentes de otras NIIF
PRESENTACIN E INFORMACIN A REVELAR
Informacin comparativa no preparada conforme a las NIIF y resmenes
de datos histricos
Explicacin de la transicin a las NIIF
Conciliaciones
Designacin de activos financieros o pasivos financieros
Uso del valor razonable como costo atribuido
Uso del costo atribuido para inversiones en subsidiarias, entidades co
troladas de forma conjunta y asociadas
Uso del costo atribuido para activos de petrleo y gas
Uso del costo atribuido para operaciones sujetas a regulacin de tarifas
Utilizacin del costo atribuido despus de una hiperinflacin grave
Informacin financiera intermedia
FECHA DE VIGENCIA
DEROGACIN DE LA NIC 1 (EMITIDA EN 2003)
Apndice A
Apndice B
Apndice C
Apndice D
Apndice E
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 1 - Adopcin por primera vez de las


Normas Internacionales de Informacin Financiera
(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)
INTRODUCCIN (iii) con una declaracin explcita de cum-
El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la versin plimiento con algunas NIIF, pero no con
2011 de las NIIF aprobadas y modificadas por el IASB, todas;
mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30 publicada (iv) segn requerimientos nacionales que
el 06.01.2012, en la que se incluye esta norma la misma no son coherentes con las NIIF, pero
que consta de 40 prrafos ms cinco apndices (A, B, C. aplicando algunas NIIF individuales para
D y E); y se desarrolla a continuacin. contabilizar partidas para las que no existe
normativa nacional; o
Objetivo (v) segn requerimientos nacionales, apor-
1 El objetivo de esta NIIF es asegurar que los primeros tando una conciliacin de algunos impor-
estados financieros conforme a las NIIF de una enti- tes con los mismos determinados segn
dad, as como sus informes financieros intermedios, las NIIF;
relativos a una parte del periodo cubierto por tales (b) prepar los estados financieros conforme a las
estados financieros, contienen informacin de alta NIIF nicamente para uso interno, sin ponerlos
calidad que: a disposicin de los propietarios de la entidad
(a) sea transparente para los usuarios y com- o de otros usuarios externos;
parable para todos los periodos en que se (c) prepar un paquete de informacin de
presenten; acuerdo con las NIIF, para su empleo en la
(b) suministre un punto de partida adecuado para consolidacin, sin haber preparado un juego
la contabilizacin segn las Normas Interna- completo de estados financieros, segn se
cionales de Informacin Financiera (NIIF); y define en la NIC 1 Presentacin de Estados
(c) pueda ser obtenida a un costo que no exceda Financieros (revisada en 2007); o
a sus beneficios. (d) no present estados financieros en periodos
anteriores.
Alcance 4 Esta NIIF se aplicar cuando una entidad adopta por
2 Una entidad aplicar esta NIIF en: primera vez las NIIF. No ser de aplicacin cuando,
(a) sus primeros estados financieros conforme a por ejemplo, una entidad:
las NIIF; y (a) abandona la presentacin de los estados finan-
(b) en cada informe financiero intermedio que, cieros segn los requerimientos nacionales,
en su caso, presente de acuerdo con la NIC 34 si los ha presentado anteriormente junto con
Informacin Financiera Intermedia, relativos a otro conjunto de estados financieros que con-
una parte del periodo cubierto por sus prime- tenan una declaracin, explcita y sin reservas,
ros estados financieros conforme a las NIIF. de cumplimiento con las NIIF;
3 Los primeros estados financieros conforme a las (b) present en el ao precedente estados finan-
NIIF son los primeros estados financieros anuales cieros segn requerimientos nacionales, y tales
en los cuales la entidad adopta las NIIF, mediante estados financieros contenan una declaracin,
una declaracin, explcita y sin reservas, contenida explcita y sin reservas, de cumplimiento con
en tales estados financieros, del cumplimiento con las NIIF; o
las NIIF. Los estados financieros conforme a las (c) present en el ao precedente estados finan-
NIIF son los primeros estados financieros de una cieros que contenan una declaracin, explcita
entidad segn NIIF si, por ejemplo, la misma: y sin reservas, de cumplimiento con las NIIF,
(a) present sus estados financieros previos ms incluso si los auditores expresaron su opinin
recientes: con salvedades en el informe de auditora
(i) segn requerimientos nacionales que no sobre tales estados financieros.
son coherentes en todos los aspectos con 5 Esta NIIF no afectar a los cambios en las polticas
las NIIF; contables hechos por una entidad que ya hubiera
(ii) de conformidad con las NIIF en todos los adoptado las NIIF. Tales cambios son objeto de:
aspectos, salvo que tales estados financie- (a) requerimientos especficos relativos a cambios
ros no hayan contenido una declaracin, en polticas contables, contenidos en la NIC 8
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explcita y sin reservas, de cumplimiento Polticas Contables, Cambios en las Estimacio-


mmuomu

con las NIIF; nes Contables y Errores; y

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


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NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(b) disposiciones de transicin especficas conte- importes comparativos para 20X4) as como la
nidas en otras NIIF. informacin a revelar (incluyendo informacin
comparativa para 20X4).
Reconocimiento y medicin Si una nueva NIIF an no fuese obligatoria, pero
Estado de situacin financiera de apertura admitiese su aplicacin anticipada, se permitir a
conforme a las NIIF la entidad A, sin que tenga obligacin de hacerlo,
6 Una entidad elaborar y presentar un estado de que aplique ese NIIF en sus primeros estados
situacin financiera de conforme a las NIIF en la financieros conforme a las NIIF.
fecha de transicin a las NIIF. ste es el punto de 9 Las disposiciones de transicin contenidas en
partida para la contabilizacin segn las NIIF. otras NIIF se aplicarn a los cambios en las polticas
contables que realice una entidad que ya est
Polticas contables usando las NIIF; pero no sern de aplicacin en la
7 Una entidad usar las mismas polticas con- transicin a las NIIF de una entidad que las adopta
tables en su estado de situacin financiera de por primera vez, salvo por lo especificado en los
apertura conforme a las NIIF y a lo largo de Apndices B a E.
todos los periodos que se presenten en sus 10 Excepto por lo sealado en los prrafos 13 a 19 y
primeros estados financieros conforme a las en los Apndices B a E, una entidad deber, en su
NIIF. Estas polticas contables cumplirn con estado de situacin financiera de apertura confor-
cada NIIF vigente al final del primer periodo me a las NIIF:
sobre el que informe segn las NIIF, excepto (a) reconocer todos los activos y pasivos cuyo
por lo especificado en los prrafos 13 a 19 y en reconocimiento sea requerido por las NIIF;
los Apndices B a E.
(b) no reconocer partidas como activos o pasivos
8 Una entidad no aplicar versiones diferentes de las si las NIIF no lo permiten;
NIIF que estuvieran vigentes en fechas anteriores.
(c) reclasificar partidas reconocidas segn los
Una entidad podr aplicar una nueva NIIF que to-
PCGA anteriores como un tipo de activo, pa-
dava no sea obligatoria, siempre que en la misma
sivo o componente del patrimonio, pero que
se permita la aplicacin anticipada.
conforme a las NIIF son un tipo diferente de
Ejemplo: Aplicacin uniforme de la ltima activo, pasivo o componente del patrimonio;
versin de las NIIF y
Antecedentes (d) aplicar las NIIF al medir todos los activos y
pasivos reconocidos.
El final del primer periodo sobre el que se informa
conforme a las NIIF de la entidad A es el 31 de 11 Las polticas contables que una entidad utilice en
diciembre de 20X5. La entidad A decide presen- su estado de situacin financiera de apertura con-
tar informacin comparativa de tales estados forme a las NIIF, pueden diferir de las que aplicaba
financieros para un solo ao (vase el prrafo 21). en la misma fecha conforme a sus PCGA anteriores.
Por tanto, su fecha de transicin a las NIIF es el Los ajustes resultantes surgen de sucesos y tran-
comienzo de su actividad el 1 de enero de 20X4 sacciones anteriores a la fecha de transicin a las
(o, de forma alternativa, el cierre de su actividad el NIIF. Por tanto, una entidad reconocer tales ajustes,
31 de diciembre de 20X3). La entidad A present en la fecha de transicin a las NIIF, directamente en
estados financieros anuales, conforme a sus PCGA las ganancias acumuladas (o, si fuera apropiado, en
anteriores, el 31 de diciembre de cada ao, inclu- otra categora del patrimonio).
yendo el 31 de diciembre de 20X4. 12 Esta NIIF establece dos categoras de excepciones
al principio de que el estado de situacin financiera
Aplicacin de los requerimientos de apertura conforme a las NIIF de una entidad
La entidad A estar obligada a aplicar las NIIF que habr de cumplir con todas las NIIF:
tengan vigencia para periodos que terminen el 31 (a) Los prrafos 14 a 17 y el Apndice B prohben
de diciembre de 20X5 al: la aplicacin retroactiva de algunos aspectos
(a) elaborar y presentar su estado de situacin de otras NIIF.
financiera de apertura conforme a las NIIF el (b) Los Apndices C a E conceden exenciones
1 de enero de 20X4; y para ciertos requerimientos contenidos en
(b) elaborar y presentar su estado de situacin otras NIIF.
financiera a 31 de diciembre de 20X5 (inclu-
yendo los importes comparativos para 20X4), Excepciones a la aplicacin retroactiva de otras
su estado del resultado integral, su estado NIIF
de cambios en el patrimonio y su estado de 13 Esta NIIF prohbe la aplicacin retroactiva de algu-
nos aspectos de otras NIIF. Estas excepciones estn
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flujos de efectivo para el ao que termina


mmuomu

el 31 de diciembre de 20X5 (incluyendo los contenidas en los prrafos 14 a 17 y en el Apndice


B.

NIIF 1 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Estimaciones los valores razonables de acuerdo con esta NIIF, una


14 Las estimaciones de una entidad realizadas segn entidad aplicar la definicin de valor razonable del
las NIIF, en la fecha de transicin, sern coherentes Apndice A, as como cualquier gua ms especfica
con las estimaciones hechas para la misma fecha de otras NIIF sobre la determinacin de los valores
segn los PCGA anteriores (despus de realizar los razonables del activo o pasivo en cuestin. Estos
ajustes necesarios para reflejar cualquier diferencia valores razonables reflejarn las condiciones exis-
en las polticas contables), a menos que exista evi- tentes en la fecha para la cual fueron determinados.
dencia objetiva de que estas estimaciones fueron
errneas. Presentacin e informacin a revelar
15 Despus de la fecha de transicin a las NIIF, una 20 Esta NIIF no contiene exenciones a los requerimien-
entidad puede recibir informacin relativa a esti- tos de presentacin e informacin a revelar de otras
maciones hechas segn los PCGA anteriores. De NIIF. Informacin comparativa
acuerdo con el prrafo 14, una entidad tratar la 21 Para cumplir con la NIC 1, los primeros estados
recepcin de esa informacin de la misma forma financieros conforme a las NIIF de una entidad
que los hechos posteriores al periodo sobre el que incluirn al menos tres estados de situacin fi-
se informa que no implican ajustes segn la NIC nanciera, dos estados del resultado integral, dos
10 Hechos Ocurridos despus del Periodo sobre estados de resultados separados (si se presentan),
el que se Informa. Por ejemplo, supongamos que dos estados de flujos de efectivo y dos estados de
la fecha de transicin a las NIIF de una entidad es cambios en el patrimonio y las notas correspon-
el 1 de enero de 20X4, y que la nueva informacin, dientes, incluyendo informacin comparativa.
recibida el 15 de julio de 20X4, exige la revisin de Informacin comparativa no preparada confor-
una estimacin realizada segn los PCGA anteriores me a las NIIF y resmenes de datos histricos
que se aplicaban el 31 de diciembre de 20X3. La
entidad no reflejar esta nueva informacin en su 22 Algunas entidades presentan resmenes histricos
estado de situacin financiera de apertura confor- de datos seleccionados, para periodos anteriores a
me a las NIIF (a menos que dichas estimaciones aqul en el cual presentan informacin compara-
precisaran de ajustes para reflejar diferencias en tiva completa segn las NIIF. Esta NIIF no requiere
polticas contables, o hubiera evidencia objetiva de que estos resmenes cumplan con los requisitos
que contenan errores). En lugar de ello, la entidad de reconocimiento y medicin de las NIIF. Adems,
reflejar esa nueva informacin en el resultado del algunas entidades presentan informacin compa-
periodo (o, si fuese apropiado, en otro resultado rativa conforme a los PCGA anteriores, as como la
integral) para el ao finalizado el 31 de diciembre informacin comparativa requerida por la NIC 1. En
de 20X4. los estados financieros que contengan un resumen
de datos histricos o informacin comparativa
16 Una entidad puede tener que realizar estimaciones conforme a los PCGA anteriores, la entidad:
conforme a las NIIF, en la fecha de transicin, que
(a) identificar de forma destacada la informacin
no fueran requeridas en esa fecha segn los PCGA
elaborada segn PCGA anteriores como no
anteriores. Para lograr coherencia con la NIC 10, di-
preparada conforme a las NIIF; y
chas estimaciones hechas segn las NIIF reflejarn
las condiciones existentes en la fecha de transicin. (b) revelar la naturaleza de los principales ajustes
En particular, las estimaciones realizadas en la fecha que habra que practicar para cumplir con
de transicin a las NIIF, relativas a precios de mer- las NIIF. La entidad no necesitar cuantificar
cado, tasas de inters o tasas de cambio, reflejarn dichos ajustes.
las condiciones de mercado en esa fecha. Explicacin de la transicin a las NIIF
17 Los prrafos 14 a 16 se aplicarn al estado de situa- 23 Una entidad explicar cmo la transicin, de
cin financiera de apertura segn las NIIF. Tambin los PCGA anteriores a las NIIF, ha afectado a su
se aplicarn a los periodos comparativos presenta- situacin financiera, resultados y flujos de efectivo
dos en los primeros estados financieros segn NIIF, previamente informados.
en cuyo caso las referencias a la fecha de transicin
a las NIIF se reemplazarn por referencias relativas Conciliaciones
al final del periodo comparativo correspondiente. 24 Para cumplir con el prrafo 23, los primeros estados
financieros conforme a las NIIF de una entidad
Exenciones procedentes de otras NIIF incluirn:
18 Una entidad podr elegir utilizar una o ms de las (a) conciliaciones de su patrimonio, segn los
exenciones contenidas en los Apndices C a E. Una PCGA anteriores, con el que resulte de aplicar
entidad no aplicar estas exenciones por analoga las NIIF para cada una de las siguientes fechas:
a otras partidas. (i) la fecha de transicin a las NIIF; y
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19 Algunas exenciones contenidas en los Apndices (ii) el final del ltimo periodo incluido en los
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C a E se refieren al valor razonable. Para determinar estados financieros anuales ms recientes

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


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NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

que la entidad haya presentado aplicando Designacin de activos financieros o pasivos


los PCGA anteriores. financieros
(b) una conciliacin de su resultado integral total 29 De acuerdo con el prrafo D19A, se permite a una
segn las NIIF para el ltimo periodo en los entidad designar un activo financiero reconocido
estados financieros anuales ms recientes anteriormente como un activo financiero medido
de la entidad. El punto de partida para dicha al valor razonable con cambios en resultados. La
conciliacin ser el resultado integral total entidad revelar el valor razonable de los activos
segn PCGA anteriores para el mismo periodo financieros as designados en la fecha de designa-
o, si una entidad no lo presenta, el resultado cin, as como sus clasificaciones e importes en
segn PCGA anteriores. libros en los estados financieros anteriores.
(c) si la entidad procedi a reconocer o revertir 29A De acuerdo con el prrafo D19, se permite a una
prdidas por deterioro del valor de los acti- entidad designar un pasivo financiero reconocido
vos por primera vez al preparar su estado de anteriormente como un pasivo financieros con
situacin financiera de apertura conforme a las cambios en resultados. La entidad revelar el
NIIF, la informacin a revelar que habra sido valor razonable de los pasivos financieros as de-
requerida, segn la NIC 36 Deterioro del Valor signados en la fecha de designacin, as como sus
de los Activos, si la entidad hubiese reconocido clasificaciones e importes en libros en los estados
tales prdidas por deterioro del valor de los financieros anteriores.
activos, o las reversiones correspondientes,
en el periodo que comenz con la fecha de Uso del valor razonable como costo atribuido
transicin a las NIIF. 30 Si, en su estado de situacin financiera de apertura
25 Las conciliaciones requeridas por los apartados conforme a las NIIF, una entidad usa el valor razo-
(a) y (b) del prrafo 24, deber dar suficiente nable como costo atribuido para una partida de
detalle como para permitir a los usuarios com- propiedades, planta y equipo, una propiedad de
prender los ajustes significativos realizados en inversin o para un activo intangible (vanse los
el estado de situacin financiera y en el estado prrafos D5 y D7), los primeros estados financieros
del resultado integral. Si la entidad present un conforme a las NIIF revelarn, para cada partida del
estado de flujos de efectivo segn sus PCGA estado de situacin financiera de apertura confor-
anteriores, explicar tambin los ajustes signi- me a las NIIF:
ficativos al mismo. (a) el total acumulado de tales valores razonables;
y
26 Si una entidad tuviese conocimiento de errores
contenidos en la informacin elaborada conforme (b) el ajuste total al importe en libros presentado
a los PCGA anteriores, las conciliaciones requeridas segn los PCGA anteriores.
por los apartados (a) y (b) del prrafo 24 distinguirn Uso del costo atribuido para inversiones en
las correcciones de tales errores de los cambios en subsidiarias, entidades controladas de forma
las polticas contables. conjunta y asociadas
27 La NIC 8 no se aplicar a los cambios en las polticas 31 De forma anloga, si la entidad utilizase un costo
contables que realice una entidad en la adopcin atribuido en su estado de situacin financiera de
de las NIIF o a los cambios en dichas polticas apertura conforme a las NIIF para una inversin
hasta despus de presentar sus primeros estados en una subsidiaria, entidad controlada de forma
financieros conforme a las NIIF. Por tanto, los re- conjunta o asociada en sus estados financieros
querimientos respecto a cambios en las polticas separados (vase el prrafo D15), los estados
contables, que contiene la NIC 8, no son aplicables financieros separados iniciales conforme a las NIIF
en los primeros estados financieros conforme a las de la entidad revelarn:
NIIF de una entidad. (a) la suma del costo atribuido de esas inversiones
27A Si durante el periodo cubierto por sus primeros para las que el costo atribuido es su importe
estados financieros conforme a las NIIF una entidad en libros segn los PCGA anteriores;
cambia sus polticas contables o la utilizacin de (b) la suma del costo atribuido de esas inversio-
las exenciones contenidas en esta NIIF, debern nes para las que el costo atribuido es su valor
explicarse los cambios entre sus primeros informes razonable; y
financieros intermedios y sus primeros estados
(c) el ajuste total al importe en libros presentado
financieros conforme a las NIIF, de acuerdo con el
segn los PCGA anteriores.
prrafo 23, y actualizar las conciliaciones requeri-
das por el prrafo 24(a) y (b). Uso del costo atribuido para activos de petrleo
28 Si una entidad no present estados financieros y gas
en periodos anteriores, revelar este hecho en sus 31A Si una entidad utiliza la exencin del prrafo
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primeros estados financieros conforme a las NIIF. D8A(b) para activos de petrleo y gas, revelar ese
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hecho y la base sobre la que se distribuyeron los

NIIF 1 Instituto Pacfico

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importes en libros determinados conforme a los estados financieros conforme a las NIIF, una
PCGA anteriores. entidad incluir las conciliaciones descritas en
Uso del costo atribuido para operaciones suje- los apartados (a) y (b) del prrafo 24 (comple-
tas a regulacin de tarifas mentadas con los detalles requeridos por los
31B Si una entidad utiliza la exencin del prrafo D8B prrafos 25 y 26), o bien una referencia a otro
para operaciones sujetas a regulacin de tarifas, documento publicado donde se incluyan tales
revelar ese hecho y la base sobre la que se de- conciliaciones.
terminaron los importes en libros conforme a los (c) Si una entidad cambia sus polticas contables
PCGA anteriores. o su uso de las exenciones contenidas en esta
NIIF, explicar los cambios en cada informacin
Utilizacin del costo atribuido despus de una financiera intermedia de acuerdo con el prra-
hiperinflacin grave fo 23 y actualizar las conciliaciones requeridas
31C Si una entidad elige medir los activos y pasivos por (a) y (b).
a valor razonable y utilizar dicho valor razonable 33 La NIC 34 requiere que se revele cierta informacin
como el costo atribuido en su estado de situacin mnima, que est basada en la hiptesis de que
financiera de apertura conforme a las NIIF debido los usuarios de los informes intermedios tambin
a una hiperinflacin grave (vanse los prrafos D26 tienen acceso a los estados financieros anuales
a D30), los estados financieros primeros conforme ms recientes. Sin embargo, la NIC 34 tambin
a las NIIF de la entidad revelarn una explicacin requiere que una entidad revele cualquier suceso
de la forma en que, y la razn por la que, la entidad o transaccin que resulte significativo para la
tuvo, y dej de tener, una moneda funcional que comprensin del periodo intermedio actual. Por
rena las dos caractersticas siguientes : tanto, si la entidad que adopta por primera vez las
(a) No tiene disponible un ndice general de NIIF no revel, en sus estados financieros anuales
precios fiable para todas las entidades con ms recientes, preparados conforme a los PCGA
transacciones y saldos en la moneda. anteriores, informacin significativa para la com-
(b) No existe intercambiabilidad entre la moneda y prensin del periodo intermedio actual, lo har
una moneda extranjera relativamente estable. dentro de la informacin financiera intermedia,
o bien incluir en la misma una referencia a otro
Informacin financiera intermedia
documento publicado que la contenga.
32 Para cumplir con el prrafo 23, si una entidad pre-
sentase un informe financiero intermedio, segn la Fecha de vigencia
NIC 34, para una parte del periodo cubierto por sus 34 Una entidad aplicar esta NIIF si sus primeros esta-
primeros estados financieros presentados confor- dos financieros conforme a las NIIF corresponden
me a las NIIF, la entidad cumplir con los siguientes a un periodo que comience a partir del 1 de julio
requerimientos adicionales a los contenidos en la de 2009. Se permite su aplicacin anticipada.
NIC 34:
35 Una entidad aplicar las modificaciones de los
(a) Si la entidad present informes financieros in- prrafos D1(n) y D23 en los periodos anuales que
termedios para el periodo contable intermedio comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Si una
comparable del ao inmediatamente anterior, entidad aplicase la NIC 23 Costos por Prstamos
en cada informacin financiera intermedia (revisada en 2007) en periodos anteriores, esas mo-
incluir: dificaciones se aplicarn tambin a esos periodos.
(i) una conciliacin de su patrimonio al final 36 La NIIF 3 Combinaciones de Negocios (revisada en
del periodo intermedio, segn los PCGA 2008) modific los prrafos 19, C1, C4(f ) y (g). Si una
anteriores, comparable con el patrimonio entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008) a un
conforme a las NIIF en esa fecha; y periodo anterior, las modificaciones se aplicarn
(ii) una conciliacin con su resultado integral tambin a ese periodo.
total segn las NIIF para ese periodo inter-
37 La NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Se-
medio comparable (actual y acumulado
parados (modificada en 2008) modific los prrafos
en el ao hasta la fecha). El punto de par-
B1 y B7. Si la entidad aplicase la NIC 27 (modificada
tida para esa conciliacin ser el resultado
en 2008) a periodos anteriores, las modificaciones
integral total segn PCGA anteriores para
debern aplicarse tambin a esos periodos.
ese periodo o, si una entidad no presenta
dicho total, el resultado segn PCGA an- 38 El documento Costo de una Inversin en una
teriores. Subsidiaria, Entidad Controlada de Forma Conjunta
o Asociada (Modificaciones a la NIIF 1 y NIC 27),
(b) Adems de las conciliaciones requeridas por
emitido en mayo de 2008, aadi los prrafos 31,
(a), en el primer informe financiero interme-
D1(g), D14 y D15. La entidad aplicar esos prrafos
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dio que presente segn la NIC 34, para una


a periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
mmuomu

parte del periodo cubierto por sus primeros


julio de 2009. Se permite su aplicacin anticipada. Si

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


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NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

la entidad aplicase los prrafos en un periodo que D14, D15, D19 y D20, aadi los prrafos 29A, B8,
comience con anterioridad, revelar ese hecho. B9, D19A a D19D, E1 y E2 y elimin el prrafo 39B.
39 El prrafo B7 fue modificado por el documento de Una entidad aplicar esas modificaciones cuando
Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2008. Una aplique la NIIF 9 emitida en octubre de 2010.
entidad aplicar esas modificaciones a periodos 39H Hiperinflacin Grave y Eliminacin de las Fechas
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de Fijadas para Entidades que Adoptan por Primera
2009. Si la entidad aplicase la NIC 27 (modificada vez las NIIF (Modificaciones a la NIIF 1) emitido en
en 2008) a periodos anteriores, las modificaciones diciembre de 2010, modific los prrafos B2, D1 y
debern aplicarse tambin a esos periodos. D20 y aadi los prrafos 31C y D26 a D30. Una
39A Exenciones Adicionales para Entidades que Adop- entidad aplicar esas modificaciones a periodos
tan por Primera vez las NIIF (Modificaciones a la NIIF anuales que comiencen a partir del 1 de julio de
1) emitido en julio de 2009, aadi los prrafos 31A, 2011. Se permite su aplicacin anticipada.
D8A, D9A y D21A y modific el prrafo D1(c), (d)
e (l). Una entidad aplicar esas modificaciones a Derogacin de la NIC 1 (emitida en 2003)
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de 40 Esta NIIF reemplaza a la NIIF 1 (emitida en 2003 y
enero de 2010. Se permite su aplicacin anticipada. modificada en mayo de 2008).
Si una entidad aplicase las modificaciones en un
perodo que comience con anterioridad, revelar Apndice A
este hecho. Definiciones de trminos
39B [Eliminado] Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
39C La CINIIF 19 Cancelacin de Pasivos Financieros con Costo atribuido (deemed cost): Un importe usado
Instrumentos de Patrimonio aadi el prrafo D25. como sustituto del costo o del costo depreciado en una
Una entidad aplicar esas modificaciones cuando fecha determinada. En la depreciacin o amortizacin
aplique la CINIIF 19. posterior se supone que la entidad haba reconocido
39D Exencin Limitada de la Informacin a Revelar inicialmente el activo o pasivo en la fecha determinada,
Comparativa de la NIIF 7 para Entidades que Adop- y que este costo era equivalente al costo atribuido.
tan por Primera vez las NIIF (Modificacin a la NIIF 1) Entidad que adopta por primera vez las NIIF (o
emitido en enero de 2010, aadi el prrafo E3. Una adoptante por primera vez) (first-time adopter): La
entidad aplicar esa modificacin para los periodos entidad que presenta sus primeros estados financieros
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de conforme a las NIIF.
2010. Se permite su aplicacin anticipada. Si una
entidad aplicase la modificacin en un periodo que Estado de situacin financiera de apertura confor-
comience con anterioridad, revelar este hecho. me a las NIIF (opening IFRS statement of financial
position) : El estado de situacin financiera de una
39E Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 aadi entidad en la fecha de transicin a las NIIF.
los prrafos 27A, 31B y D8B y modific los prrafos
27, 32, D1(c) y D8. Una entidad aplicar esas mo- Fecha de transicin a las NIIF (date of transition to
dificaciones a periodos anuales que comiencen IFRSs): El comienzo del primer periodo para el que una
a partir del 1 de enero de 2011. Se permite su entidad presenta informacin comparativa completa
aplicacin anticipada. Si una entidad aplicase las conforme a las NIIF, en sus primeros estados financieros
modificaciones en un perodo que comience con presentados conforme a las NIIF.
anterioridad, revelar este hecho. A las entidades Normas Internacionales de Informacin Financiera
que adoptaron las NIIF en periodos anteriores a la (NIIF) [International Financial Reporting Standards
fecha de vigencia de la NIIF 1 o aplicaron la NIIF 1 (IFRSs)]: Normas e Interpretaciones emitidas por el
en un periodo anterior se les permite aplicar re- Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad
troactivamente la modificacin al prrafo D8 en el (IASB). Esas Normas comprenden:
primer periodo anual despus de que sea efectiva (a) Normas Internacionales de Informacin Financiera;
la modificacin. Una entidad que aplique el prrafo (b) las Normas Internacionales de Contabilidad;
D8 retroactivamente revelar ese hecho. (c) Interpretaciones CINIIF; e
39F Informacin a RevelarTransferencias de Activos (d) Interpretaciones SIC1.
Financieros (Modificaciones a la NIIF 7), emitido
en octubre de 2010, aadi el prrafo E4. Una en- PCGA anteriores: Las bases de contabilizacin que la
tidad aplicar esa modificacin para los periodos entidad que adopta por (previous GAAP) primeravezlas
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de NIIF, utilizaba inmediatamente antes de aplicar las NIIF.
2011. Se permite su aplicacin anticipada. Si una Primer periodo sobre el que se informa conforme a
entidad aplicase la modificacin en un periodo que las NIIF (first IFRS reporting period): El periodo ms
comience con anterioridad, revelar este hecho.
/ 02

1 Definicin de las NIIF modificada despus de los cambios de nombre


mmuomu

39G La NIIF 9 Instrumentos Financieros, emitida en octu- introducidos mediante la Constitucin revisada de la Fundacin IFRS
bre de 2010, modific los prrafos 29, B1 a B5, D1(j), en 2010.

NIIF 1 Instituto Pacfico

8
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

reciente sobre el que se informa ms reciente cubierto (a) medir todos los derivados a su valor razona-
por los primeros estados financieros conforme a las NIIF ble; y
de una entidad. (b) eliminar todas las prdidas y ganancias dife-
Primeros estados conforme a las NIIF (first IFRS ridas, procedentes de derivados, que hubiera
financial statements): Los primeros estados finan- registrado segn los PCGA anteriores como si
cieros anuales en los cuales una entidad adopta las fueran activos o pasivos.
Normas Internacionales de Informacin Financiera NIIF), B5 En su estado de situacin financiera de apertura
mediante una declaracin, explcita y sin reservas, de conforme a las NIIF, una entidad no reflejar una
cumplimiento con las NIIF. relacin de cobertura de un tipo que no cumpla
Valor razonable (fair value): El importe por el que las condiciones de la contabilidad de coberturas
puede ser intercambiado un activo o cancelado un segn la NIC 39 (como sucede, por ejemplo, en
pasivo, entre partes interesadas y debidamente infor- muchas relaciones de cobertura donde el instru-
madas, en una transaccin realizada en condiciones de mento de cobertura es un instrumento de efectivo
independencia mutua. u opcin emitida; o donde la partida cubierta es
una posicin neta). No obstante, si una entidad
Apndice B seal una posicin neta como partida cubierta,
segn los PCGA anteriores, podr designar una
Excepciones a la aplicacin retroactiva de otras NIIF
partida individual dentro de tal posicin neta como
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. B1 Una partida cubierta segn las NIIF, siempre que no lo
entidad aplicar las siguientes excepciones: haga despus de la fecha de transicin a las NIIF.
(a) la baja en cuentas de activos financieros y pasivos B6 Si, antes de la fecha de transicin a las NIIF, una en-
financieros (prrafo B2 y B3); tidad hubiese designado una transaccin como de
(b) contabilidad de coberturas (prrafos B4 a B6); cobertura, pero sta no cumpliese con las condicio-
(c) participaciones no controladoras (prrafo B7); nes para la contabilidad de coberturas establecidas
(d) clasificacin y medicin de activos financieros en la NIC 39, la entidad aplicar lo dispuesto en los
(prrafo B8); y prrafos 91 y 101 de la NIC 39 para discontinuar la
(e) derivados implcitos (prrafo B9). contabilidad de cobertura relacionada con la mis-
ma. Las transacciones realizadas antes de la fecha
Baja en cuentas de activos financieros y pasivos de transicin a las NIIF no se designarn de forma
financieros retroactiva como coberturas.
B2 Excepto por lo permitido en el prrafo B3, una en- Participaciones no controladoras
tidad que adopta por primera vez las NIIF aplicar
los requerimientos de baja en cuentas de la NIIF 9 B7 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF
de forma prospectiva, para las transacciones que aplicar los siguientes requerimientos de la NIC 27
tengan lugar a partir de la fecha de transicin a (modificada en 2008) de forma prospectiva desde
las NIIF. Por ejemplo, si una entidad que adopta la fecha de transicin a las NIIF:
por primera vez las NIIF diese de baja en cuentas (a) el requerimiento del prrafo 28 de que el resul-
activos financieros que no sean derivados o pasivos tado integral total se atribuya a los propietarios
financieros que no sean derivados de acuerdo de la controladora y a las participaciones no
con sus PCGA anteriores, como resultado de una controladoras, incluso si esto diese lugar a un
transaccin que tuvo lugar antes de la fecha de saldo deudor de estas ltimas;
transicin a las NIIF no reconocer esos activos (b) los requerimientos de los prrafos 30 y 31 para
y pasivos de acuerdo con las NIIF (a menos que la contabilizacin de los cambios en la partici-
cumplan los requisitos para su reconocimiento pacin de la controladora en la propiedad de
como consecuencia de una transaccin o suceso una subsidiaria que no den lugar a una prdida
posterior). de control; y
B3 Con independencia de lo establecido en el prrafo (c) los requerimientos de los prrafos 34 a 37 para
B2, una entidad podr aplicar los requerimientos la contabilizacin de una prdida de control
de baja en cuentas de la NIIF 9 de forma retroactiva sobre una subsidiaria, y los requerimientos
desde una fecha a eleccin de la entidad, siempre relacionados del prrafo 8A de la NIIF 5 Acti-
que la informacin necesaria para aplicar la NIIF 9 vos no Corrientes Mantenidos para la Venta y
a activos financieros y pasivos financieros dados de Operaciones Discontinuadas.
baja en cuentas como resultado de transacciones Sin embargo, si la entidad que adopta por primera
pasadas, se obtuviese en el momento del recono- vez las NIIF opta por aplicar la NIIF 3 (revisada en
cimiento inicial de esas transacciones. 2008) de forma retroactiva a combinaciones de
negocios previos, aplicar tambin la NIC 27 (mo-
Contabilidad de cobertura
/ 02

dificada en 2008) de acuerdo con el prrafo C1 de


mmuomu

B4 En la fecha de transicin a las NIIF, segn requiere esta NIIF.


la NIIF 9, una entidad:

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


9
NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Clasificacin y medicin de activos financieros C3 Una entidad puede aplicar la NIC 21 de forma
B8 Una entidad evaluar si un activo financiero cumple retroactiva a los ajustes al valor razonable y a la
las condiciones del prrafo 4.1.2 de la NIIF 9 sobre plusvala que surjan:
la base de los hechos y circunstancias que existan (a) en todas las combinaciones de negocios que
en la fecha de transicin a las NIIF. hayan ocurrido antes de la fecha de transicin
a las NIIF; o
Derivados implcitos
(b) en todas las combinaciones de negocios que
B9 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF la entidad haya escogido re-expresar, para
evaluar si se requiere que un derivado implcito cumplir con la NIIF 3, tal como permite el
se separe de su contrato anfitrin y se contabilice prrafo C1 anterior.
como un derivado basndose en las condiciones
existentes en la fecha en que la entidad se convirti, C4 Si una entidad que adopta por primera vez las NIIF
por primera vez, en parte del contrato o en la fecha no aplica la NIIF 3 de forma retroactiva a una combi-
en que se requiera una nueva evaluacin segn el nacin de negocios anterior, este hecho tendr las
prrafo B4.3.11 de la NIIF 9, si sta fuese posterior. siguientes consecuencias para esa combinacin:
(a) La entidad que adopta por primera vez las
Apndice C NIIF, conservar la misma clasificacin (como
Exenciones referidas a las combinaciones de ne- una adquisicin por parte de la adquirente
gocios legal, como una adquisicin inversa por parte
de la entidad legalmente adquirida o como
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. Una
una unificacin de intereses) que tena en sus
entidad aplicar los siguientes requerimientos a las com-
estados financieros elaborados conforme a los
binaciones de negocios que haya reconocido antes de la
PCGA anteriores.
fecha de transicin a las NIIF.
(b) La entidad que adopta por primera vez las NIIF
C1 Una entidad que adopte por primera vez las NIIF reconocer todos sus activos y pasivos en la
puede optar por no aplicar de forma retroactiva la fecha de transicin a las NIIF, que hubieran sido
NIIF 3 (revisada en 2008) a las combinaciones de adquiridos o asumidos en una combinacin
negocios realizadas en el pasado (combinaciones de negocios pasada, que sean diferentes de:
de negocios anteriores a la fecha de transicin a
las NIIF). Sin embargo, si la entidad que adopta (i) algunos activos financieros y pasivos
por primera vez las NIIF re-expresase cualquier financieros que se dieron de baja segn
combinacin de negocios para cumplir con la los PCGA anteriores (vase el prrafo B2);
NIIF 3 (revisada en 2008), re-expresar todas las y
combinaciones de negocios posteriores y aplicar (ii) los activos, incluyendo la plusvala, y
tambin la NIC 27 (modificada en 2008) desde los pasivos que no fueron reconocidos
esa misma fecha. Por ejemplo, si una entidad que en el estado consolidado de situacin
adopta por primera vez las NIIF opta por re-expresar financiera de la adquirente de acuerdo
una combinacin de negocios que tuvo lugar el 30 con los PCGA anteriores y que tampoco
de junio de 20X6, re-expresar todas las combina- cumpliran las condiciones para su re-
ciones de negocios que tuvieron lugar entre el 30 conocimiento de acuerdo las NIIF en el
de junio de 20X6 y la fecha de transicin a las NIIF, estado de situacin financiera separado
y aplicar tambin la NIC 27 (modificada en 2008) de la adquirida (vanse los apartados (f )
desde el 30 de junio de 20X6. a (i) ms adelante).
C2 Una entidad no necesitar aplicar de forma re- La entidad que adopta por primera vez las
troactiva la NIC 21 Efectos de las Variaciones en NIIF reconocer cualquier cambio resultante,
las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera a ajustando las ganancias acumuladas (o, si fuera
los ajustes al valor razonable ni a la plusvala que apropiado, otra categora del patrimonio), a
hayan surgido en las combinaciones de negocios menos que tal cambio proceda del recono-
ocurridas antes de la fecha de transicin a las NIIF. cimiento de un activo intangible que estaba
Si la entidad no aplicase, de forma retroactiva, previamente incluido en la plusvala (vase el
la NIC 21 a esos ajustes al valor razonable ni a la punto (i) del apartado (g) siguiente).
plusvala, los considerar como activos y pasivos (c) La entidad que adopta por primera vez las NIIF
de la entidad, y no como activos y pasivos de la excluir de su estado de situacin financiera de
adquirida. Por tanto, estos ajustes al valor razonable apertura conforme a las NIIF todas las partidas,
y a la plusvala, o bien se encuentran ya expresados reconocidas segn los PCGA anteriores, que
en la moneda funcional de la entidad, o bien son no cumplan las condiciones para su recono-
partidas no monetarias en moneda extranjera, que cimiento como activos y pasivos segn las
se registran utilizando el tipo de cambio aplicado NIIF. La entidad que adopta por primera vez
/ 02

las NIIF contabilizar los cambios resultantes


mmuomu

segn los PCGA anteriores.


de la forma siguiente:

NIIF 1 Instituto Pacfico

10
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(i) La entidad que adopta por primera vez estado de situacin financiera de la adquirida.
las NIIF pudo, en el pasado, haber cla- Por ejemplo: si la adquirente no tiene, segn
sificado una combinacin de negocios sus PCGA anteriores, capitalizados los arrenda-
como una adquisicin, y pudo haber mientos financieros adquiridos en una combi-
reconocido como activo intangible nacin de negocios anterior, los capitalizar, en
alguna partida que no cumpliera las sus estados financieros consolidados, tal como
condiciones para su reconocimiento la NIC 17 Arrendamientos hubiera requerido
como activo segn la NIC 38 Activos hacerlo a la adquirida en su estado de situa-
Intangibles. Deber reclasificar esta cin financiera conforme a las NIIF. De forma
partida (y, si fuera el caso, las participa- similar, si la adquirente no tena reconocido,
ciones no controladoras y los impuestos segn PCGA anteriores, un pasivo contingente
diferidos correspondientes) como parte que existe todava en la fecha de transicin a
de la plusvala (a menos que hubiera de- las NIIF, la adquirente reconocer ese pasivo
ducido la plusvala, conforme a los PCGA contingente en esa fecha a menos que la NIC
anteriores, directamente del patrimonio; 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos
vase el punto (i) del apartado (g) y el Contingentes prohibiera su reconocimiento
apartado (i) siguientes). en los estados financieros de la adquirida. Por
(ii) La entidad que adopta por primera vez el contrario, si un activo o pasivo qued inclui-
las NIIF reconocer en las ganancias do, segn los PCGA anteriores, en la plusvala,
acumuladas todos los dems cambios pero se hubiera reconocido por separado de
resultantes2. haber aplicado la NIIF 3, ese activo o pasivo
(d) Las NIIF requieren una medicin posterior de permanecer en la plusvala, a menos que las
algunos activos y pasivos utilizando una base NIIF requiriesen reconocerlo en los estados
diferente al costo original, tal como el valor financieros de la adquirida.
razonable. La entidad que adopta por primera (g) El importe en libros de la plusvala en el estado
vez las NIIF medir estos activos y pasivos, en de situacin financiera de apertura conforme a
el estado de situacin financiera de apertura las NIIF, ser su importe en libros en la fecha de
conforme a las NIIF, utilizando esa base, incluso transicin a las NIIF segn los PCGA anteriores,
si las partidas fueron adquiridas o asumidas tras realizar los dos ajustes siguientes:
en una combinacin de negocios anterior. (i) Si fuera requerido por el punto (i) del apar-
Reconocer cualquier cambio resultante en tado (c) anterior, la entidad que adopta
el importe en libros, ajustando las ganancias por primera vez las NIIF incrementar el
acumuladas (o, si fuera apropiado, otra cate- importe en libros de la plusvala cuando
gora del patrimonio) en lugar de la plusvala. proceda a reclasificar una partida que
(e) Inmediatamente despus de la combinacin reconoci como activo intangible segn
de negocios, el importe en libros, conforme a los PCGA anteriores. De forma similar, si
los PCGA anteriores, de los activos adquiridos el apartado (f ) anterior requiere que la
y de los pasivos asumidos en esa combinacin entidad que adopta por primera vez las
de negocios ser su costo atribuido segn las NIIF reconozca un activo intangible que
NIIF en esa fecha. Si las NIIF requieren, en una qued incluido en la plusvala reconocida
fecha posterior, una medicin basada en el segn los PCGA anteriores, proceder a re-
costo de estos activos y pasivos, este costo ducir en consecuencia el importe en libros
atribuido ser la base para la depreciacin o de la plusvala (y, si fuera el caso, a ajustar
amortizacin basadas en el costo, a partir de las participaciones no controladoras y los
la fecha de la combinacin de negocios. impuestos diferidos).
(f ) Si un activo adquirido, o un pasivo asumido, (ii) Con independencia de si existe alguna
en una combinacin de negocios anterior no indicacin de deterioro del valor de la
se reconoci segn los PCGA anteriores, no plusvala, la entidad que adopta por pri-
tendr un costo atribuido nulo en el estado de mera vez las NIIF aplicar la NIC 36 para
situacin financiera de apertura conforme a las comprobar, en la fecha de transicin a
NIIF. En su lugar, la adquirente lo reconocer las NIIF, si la plusvala ha sufrido algn
y medir, en su estado de situacin financiera deterioro de su valor, y para reconocer,
consolidado, utilizando la base que hubiera en su caso, la prdida por deterioro resul-
sido requerida de acuerdo con las NIIF en el tante, mediante un ajuste a las ganancias
acumuladas (o, si as lo exigiera la NIC
2 Estos cambios incluyen las reclasificaciones hacia o desde los activos 36, en el supervit por revaluacin). La
intangibles si la plusvala no se reconoci como un activo de acuerdo comprobacin del deterioro se basar en
/ 02

con PCGA previos. Esto sucede si, de acuerdo con los PCGA anteriores,
las condiciones existentes en la fecha de
mmuomu

la entidad (a) dedujo la plusvala directamente del patrimonio, o (b)


no trat la combinacin de negocios como una adquisicin. transicin a las NIIF.

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


11
NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(h) No se practicar, en la fecha de transicin a las tanto, los ajustes descritos anteriormente para
NIIF, ningn otro ajuste en el importe en libros los activos y pasivos reconocidos afectan a
de la plusvala. Por ejemplo, la entidad que las participaciones no controladoras y a los
adopta por primera vez las NIIF no re-expresar impuestos diferidos.
el importe en libros de la plusvala:
C5 La exencin referida a las combinaciones de ne-
(i) para excluir una partida de investigacin gocios anteriores, tambin ser aplicable a las ad-
y desarrollo en proceso adquirida en quisiciones anteriores de inversiones en asociadas
esa combinacin de negocios (a menos y participaciones en negocios conjuntos. Adems,
que el activo intangible correspondiente la fecha seleccionada en funcin del prrafo C1 se
cumpliera las condiciones para su recono- aplica igualmente para todas esas adquisiciones.
cimiento, segn la NIC 38, en el estado de
situacin financiera de la adquirida); Apndice D
(ii) para ajustar la amortizacin de la plusvala
realizada con anterioridad; Exenciones en la aplicacin de otras NIIF
(iii) para revertir ajustes de la plusvala no Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
permitidos por la NIIF 3, pero practicados D1 Una entidad puede optar por utilizar una o ms de
segn los PCGA anteriores, que procedan las exenciones siguientes:
de ajustes a los activos y pasivos entre la (a) las transacciones con pagos basados en accio-
fecha de la combinacin de negocios y la nes (prrafos D2 y D3);
fecha de transicin a las NIIF. (b) contratos de seguro (prrafo D4);
(i) Si, de acuerdo con PCGA anteriores, una (c) costo atribuido (prrafos D5 a D8B);
entidad que adopta por primera vez las NIIF (d) arrendamientos (prrafo D9 y D9A);
reconoci la plusvala como una reduccin del
(e) beneficios a los empleados (prrafos D10 y
patrimonio:
D11);
(i) No reconocer esa plusvala en su esta-
(f ) diferencias de conversin acumuladas (prra-
do de situacin financiera de apertura
fos D12 y D13);
conforme a NIIF. Adems, no reclasificar
esta plusvala al resultado del periodo si (g) inversiones en subsidiarias, entidades contro-
dispone de la subsidiaria, o si la inversin ladas de forma conjunta y asociadas (prrafos
en sta sufriera un deterioro del valor. D14 y D15);
(ii) Los ajustes que se deriven de la reso- (h) activos y pasivos de subsidiarias, asociadas y
lucin posterior de una contingencia, negocios conjuntos (prrafos D16 y D17);
que afectase a la contraprestacin de la (i) instrumentos financieros compuestos (prrafo
compra, se reconocern en las ganancias D18);
acumuladas. (j) designacin de instrumentos financieros reco-
(j) La entidad que adopta por primera vez las NIIF, nocidos previamente (prrafos D19 a D19D);
siguiendo sus PCGA anteriores, pudo no haber (k) la medicin a valor razonable de activos
consolidado una subsidiaria adquirida en una financieros o pasivos financieros en el reco-
combinacin de negocios anterior (por ejem- nocimiento inicial (prrafo D20).;
plo porque la controladora no la considerase, (l) pasivos por retiro de servicio incluidos en el
segn esos PCGA, como subsidiaria, o porque costo de propiedades, planta y equipo (prrafo
no preparaba estados financieros consolida- D21 y D21A);
dos). La entidad que adopta por primera vez (m) activos financieros o activos intangibles conta-
las NIIF ajustar el importe en libros de los acti- bilizados de acuerdo con la CINIIF 12 Acuerdos
vos y pasivos de la subsidiaria, para obtener los de Concesin de Servicios (prrafo D22);
importes que las NIIF habran requerido en el (n) costos por prstamos (prrafo D23);
estado de situacin financiera de la subsidiaria.
(o) transferencias de activos procedentes de
El costo atribuido de la plusvala ser igual a la
clientes (prrafo D24);
diferencia, en la fecha de transicin a las NIIF,
entre: (p) cancelacin de pasivos financieros con instru-
(i) la participacin de la controladora en tales mentos de patrimonio (prrafo D25); e
importes en libros, una vez ajustados; y (q) hiperinflacin grave (prrafos D26 a D30).
(ii) el costo, en los estados financieros sepa- La entidad no aplicar estas exenciones por analo-
rados de la controladora, de su inversin ga a otras partidas.
en la subsidiaria. Transacciones con pagos basados en acciones
(k) La medicin de la participacin no contro- D2 Se recomienda, pero no se requiere, que una en-
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ladora y de los impuestos diferidos se deriva


mmuomu

tidad que adopta por primera vez las NIIF aplique


de la medicin de otros activos y pasivos. Por la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones a los instru-

NIIF 1 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

mentos de patrimonio que fueron concedidos en D6 La entidad que adopta por primera vez las NIIF
o antes del 7 de noviembre de 2002. Tambin se podr elegir utilizar una revaluacin segn PCGA
recomienda, pero no se requiere, que una entidad anteriores de una partida de propiedades, planta
que adopta por primera vez las NIIF aplique la NIIF y equipo, ya sea a la fecha de transicin o anterior,
2 a los instrumentos de patrimonio que fueron como costo atribuido en la fecha de la revaluacin,
concedidos despus del 7 de noviembre de 2002 si esta fue a esa fecha sustancialmente comparable:
y consolidados (irrevocables) antes de la fecha (a) al valor razonable; o
ms tarda entre (a) la fecha de transicin a las (b) al costo, o al costo depreciado segn las NIIF,
NIIF y (b) el 1 de enero de 2005. Sin embargo, si ajustado para reflejar, por ejemplo, cambios
una entidad que adopta por primera vez las NIIF en un ndice de precios general o especfico.
decidiese aplicar la NIIF 2 a esos instrumentos de
D7 Las opciones de los prrafos D5 y D6 podrn ser
patrimonio, puede hacerlo slo si la entidad ha
aplicadas tambin a:
revelado pblicamente el valor razonable de esos
instrumentos de patrimonio, determinado en la (a) propiedades de inversin, si una entidad es-
fecha de medicin, segn se define en la NIIF 2. coge la aplicacin del modelo del costo de la
Para todas las concesiones de instrumentos de NIC 40 Propiedades de Inversin; y
patrimonio a los que no se haya aplicado la NIIF (b) activos intangibles que cumplan:
2 (por ejemplo instrumentos de patrimonio con- (i) los criterios de reconocimiento de la NIC
cedidos en o antes del 7 de noviembre de 2002), 38 (incluyendo la medicin fiable del
una entidad que adopta por primera vez las NIIF costo original); y
revelar, no obstante, la informacin requerida (ii) los criterios establecidos por la NIC 38 para
en los prrafos 44 y 45 de la NIIF 2. Si una entidad la realizacin de revaluaciones (incluyen-
que adopta por primera vez las NIIF modificase do la existencia de un mercado activo).
los trminos o condiciones de una concesin de La entidad no usar estas opciones de eleccin
instrumentos de patrimonio a los que los que para otros activos o pasivos.
no se ha aplicado la NIIF 2, la entidad no estar D8 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF
obligada a aplicar los prrafos 26 a 29 de la NIIF 2 puede haber establecido un costo atribuido, segn
si la modificacin hubiera tenido lugar antes de la PCGA anteriores, para algunos o para todos sus
fecha de transicin a las NIIF. activos y pasivos, midindolos a su valor razonable
D3 Se recomienda, pero no se requiere, que una enti- a una fecha particular, por causa de algn suceso, tal
dad que adopta por primera vez las NIIF, aplique la como una privatizacin o una oferta pblica inicial.
NIIF 2 a los pasivos surgidos de transacciones con (a) Si la fecha de medicin es la fecha de transicin
pagos basados en acciones que fueran liquidados a las NIIF o una fecha anterior a sta, la entidad
antes de la fecha de transicin a las NIIF. Tambin se podr usar tales medidas del valor razonable,
recomienda, pero no se requiere, que una entidad provocadas por el suceso en cuestin, como
que adopta por primera vez las NIIF aplique la NIIF el costo atribuido para las NIIF a la fecha de la
2 a los pasivos que fueron liquidados antes del 1 medicin.
de enero de 2005. En el caso de los pasivos a los (b) Si la fecha de medicin es posterior a la fe-
que se hubiera aplicado la NIIF 2, una entidad que cha de transicin a las NIIF, pero durante el
adopta por primera vez las NIIF no estar obligada periodo cubierto por los primeros estados
a re-expresar la informacin comparativa, si dicha financieros conforme a las NIIF, las mediciones
informacin est relacionada con un periodo o una al valor razonable derivadas del suceso pueden
fecha anterior al 7 de noviembre de 2002. utilizarse como costo atribuido cuando el
Contratos de seguro suceso tenga lugar. Una entidad reconocer
D4 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF los ajustes resultantes, directamente en las
puede aplicar las disposiciones transitorias de la ganancias acumuladas (o, si fuera apropiado,
NIIF 4 Contratos de Seguro. En la NIIF 4 se restringen en otra categora del patrimonio) en la fecha
los cambios en las polticas contables seguidas en de medicin. En la fecha de transicin a las
los contratos de seguro, incluyendo los cambios NIIF, la entidad establecer el costo atribuido
que pueda hacer una entidad que adopta por mediante la aplicacin de los criterios de los
primera vez las NIIF. prrafos D5 a D7 o medir los activos y pasivos
de acuerdo con los otros requerimientos de
Costo atribuido esta NIIF
D5 La entidad podr optar, en la fecha de transicin a D8A Segn algunos requerimientos de contabilidad
las NIIF, por la medicin de una partida de propie- nacionales los costos de exploracin y desarrollo
dades, planta y equipo por su valor razonable, y para propiedades de petrleo y gas en las fases de
utilizar este valor razonable como el costo atribuido
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desarrollo o produccin se contabilizan en centros


mmuomu

en esa fecha. de costo que incluyan todas las propiedades en una

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


13
NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

gran rea geogrfica. Una entidad que adopta por Arrendamiento. En consecuencia, una entidad que
primera vez las NIIF que utiliza esta contabilidad adopta por primera vez las NIIF puede determinar
conforme a PCGA anteriores puede elegir medir los si un acuerdo vigente en la fecha de transicin
activos de petrleo y gas en la fecha de transicin a a las NIIF contiene un arrendamiento, a partir de
las NIIF de acuerdo con las siguientes bases: la consideracin de los hechos y circunstancias
activos de exploracin y evaluacin por el importe existentes a dicha fecha.
determinado conforme a los PCGA anteriores de la D9A Si una entidad que adopta por primera vez las NIIF
entidad; y realiz la misma determinacin de si un acuerdo
activos en las fases de desarrollo o produccin por contena un arrendamiento de acuerdo con PCGA
el importe determinado para el centro de costo anteriores de la forma requerida por la CINIIF 4 pero
conforme a los PCGA anteriores de la entidad. La en una fecha distinta de la requerida por la CINIIF 4,
entidad distribuir proporcionalmente este impor- la entidad que adopta por primera vez las NIIF no
te entre los activos subyacentes de los centros de necesitar evaluar nuevamente esa determinacin
costo utilizando volmenes de reservas o valores al adoptar las NIIF. Para una entidad que tuvo que
de reservas en esa fecha. realizar la misma determinacin de si un acuerdo
contena un arrendamiento de acuerdo con PCGA
La entidad comprobar el deterioro del valor de
anteriores, esa determinacin tendra que haber
los activos de exploracin y evaluacin y activos
dado el mismo resultado que el procedente de
en las fases de desarrollo y produccin en la fecha
aplicar la NIC 17 Arrendamientos y la CINIIF 4.
de transicin a las NIIF de acuerdo con la NIIF 6
Exploracin y Evaluacin de Recursos Minerales Beneficios a los empleados
o la NIC 36 respectivamente y, si fuera necesario, D10 Segn la NIC 19 Beneficios a los Empleados, una
reducir el importe determinado de acuerdo con entidad puede optar por la aplicacin del enfoque
los apartados (a) o (b) anteriores. A efectos de este de la banda de fluctuacin, segn el cual no se re-
prrafo, los activos de petrleo y gas comprenden conocen algunas prdidas y ganancias actuariales.
solo los activos utilizados en la exploracin, evalua- La aplicacin retroactiva de este enfoque requerir
cin, desarrollo o produccin de petrleo y gas. que una entidad separe la porcin reconocida y la
D8B Algunas entidades mantienen elementos de porcin por reconocer, de las prdidas y ganancias
propiedades, planta y equipo o activos intangibles actuariales acumuladas, desde el comienzo del
que se utilizan o eran anteriormente utilizados, plan hasta la fecha de transicin a las NIIF. No obs-
en operaciones sujetas a regulacin de tarifas. El tante, una entidad que adopta por primera vez las
importe en libros de estos elementos puede incluir NIIF puede optar por reconocer todas las prdidas
importes que fueron determinados segn PCGA y ganancias actuariales acumuladas en la fecha de
anteriores pero que no cumplen las condiciones transicin a las NIIF, incluso si utilizase el enfoque
de capitalizacin de acuerdo con las NIIF. Si es de la banda de fluctuacin para tratar las prdidas
este el caso, una entidad que adopta por primera y ganancias actuariales posteriores. Si una entidad
vez las NIIF puede optar por utilizar el importe en que adopta por primera vez las NIIF utilizara esta
libros de PCGA anteriores para un elemento as opcin, la aplicar a todos los planes.
en la fecha de transicin a las NIIF como el costo D11 Una entidad puede revelar los importes requeridos
atribuido. Si una entidad aplica esta exencin a por el prrafo 120A(p) de la NIC 19 a medida que
un elemento, no necesitar aplicarla a todos. En la se determinen para cada periodo contable, de
fecha de transicin a las NIIF, una entidad compro- forma prospectiva a partir de la fecha de transicin
bar el deterioro de valor, de acuerdo con la NIC a las NIIF.
36, de cada elemento para el que se utilice esta
exencin. A efectos de este prrafo, las operaciones Diferencias de conversin acumuladas
estn sujetas a regulacin de tarifa si proporcionan D12 La NIC 21 requiere que una entidad:
bienes o servicios a clientes a precios (es decir (a) reconozca algunas diferencias de conversin
tarifas) establecidas por un organismo autorizado en otro resultado integral y las acumule en un
con poder para establecer tarifas que obliguen a componente separado de patrimonio; y
los clientes y que estn diseadas para recuperar (b) reclasifique la diferencia de conversin acumu-
los costos especficos en que incurre la entidad al lada surgida en la disposicin de un negocio
proporcionar los bienes o servicios regulados y ob- en el extranjero, (incluyendo, si procede, las
tener un rendimiento especificado. El rendimiento prdidas y ganancias de coberturas relacio-
especificado podra ser un mnimo o un rango y nadas) del patrimonio a resultados como
no precisa ser un rendimiento fijo o garantizado. parte de la prdida o ganancia derivada de la
Arrendamientos disposicin.
D9 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF D13 No obstante, una entidad que adopta por primera
/ 02

vez las NIIF no necesita cumplir con este requeri-


mmuomu

puede aplicar la disposicin transitoria de la CINIIF


4 Determinacin de si un Acuerdo Contiene un miento, respecto de las diferencias de conversin

NIIF 1 Instituto Pacfico

14
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

acumuladas que existan a la fecha de transicin a (b) los importes en libros requeridos por el resto
las NIIF. Si una entidad que adopta por primera vez de esta NIIF, basados en la fecha de transicin
las NIIF hace uso de esta exencin: a las NIIF de la subsidiaria. Estos importes
(a) las diferencias de conversin acumuladas de pueden diferir de los descritos en la letra (a):
todos los negocios en el extranjero se consi- (i) Cuando las exenciones previstas en esta
derarn nulas en la fecha de transicin a las NIIF den lugar a mediciones que depen-
NIIF; y dan de la fecha de transicin a las NIIF.
(b) la prdida o ganancia por la disposicin pos- (ii) Cuando las polticas contables aplicadas
terior de cualquier negocio en el extranjero, en los estados financieros de la subsidia-
excluir las diferencias de conversin que ria difieran de las que se utilizan en los
hayan surgido antes de la fecha de transicin a estados financieros consolidados. Por
las NIIF, e incluir las diferencias de conversin ejemplo, la subsidiaria puede emplear
posteriores a esta. como poltica contable el modelo del
costo de la NIC 16 Propiedades, Planta
Inversiones en subsidiarias, entidades contro- y Equipo, mientras que el grupo puede
ladas de forma conjunta y asociadas utilizar el modelo de re valuacin.
D14 Cuando una entidad prepare estados financieros Una eleccin similar puede ser hecha por una aso-
separados, la NIC 27 requiere que contabilice sus ciada o negocio conjunto que adopta por primera
inversiones en subsidiarias, entidades controladas vez las NIIF, dispondr de una opcin similar, si bien
de forma conjunta y asociadas de alguna de las en un momento posterior al que lo haya hecho la
formas siguientes: entidad que tiene sobre ella influencia significativa
(a) al costo; o o control en conjunto con otros.
(b) de acuerdo con la NIIF 9. D17 Sin embargo, si una entidad adopta por primera
D15 Si una entidad que adopta por primera vez las NIIF vez las NIIF despus que su subsidiaria (o asociada
midiese esta inversin al costo de acuerdo con la o negocio conjunto), sta, medir, en sus estados
NIC 27, medir esa inversin en su estado de situa- financieros consolidados, los activos y pasivos de
cin financiera separado de apertura conforme a la subsidiaria (o asociada o negocio conjunto) por
las NIIF mediante uno de los siguientes importes: los mismos importes en libros que figuran en los
(a) el costo determinado de acuerdo con la NIC estados financieros de la subsidiaria (o asociada o
27; o negocio conjunto), despus de realizar los ajustes
(b) el costo atribuido. El costo atribuido de esa que correspondan al consolidar o aplicar el mtodo
inversin ser: de la participacin, as como los que se refieran a
(i) su valor razonable (determinado de acuer- los efectos de la combinacin de negocios en la
do con la NIIF 9) a la fecha de transicin que tal entidad adquiri a la subsidiaria. De forma
de la entidad a las NIIF en sus estados similar, si una controladora adopta por primera
financieros separados; o vez las NIIF en sus estados financieros separados,
(ii) el importe en libros en esa fecha segn antes o despus que en sus estados financieros
los PCGA anteriores. consolidados, medir sus activos y pasivos a los
mismos importes en ambos estados financieros,
Una entidad que adopta por primera vez las NIIF excepto por los ajustes de consolidacin.
puede elegir entre los apartados (i) o (ii) anteriores
para medir sus inversiones en cada subsidiaria, en- Instrumentos financieros compuestos
tidad controlada de forma conjunta o asociada que D18 La NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentacin
haya optado por medir utilizando el costo atribuido. requiere que una entidad descomponga los instru-
Activos y pasivos de subsidiarias, asociadas y mentos financieros compuestos, desde el inicio, en
negocios conjuntos sus componentes separados de pasivo y de patri-
monio. Si el componente de pasivo ha dejado de
D16 Si una subsidiaria adoptase por primera vez las NIIF existir, la aplicacin retroactiva de la NIC 32 implica
con posterioridad a su controladora, la subsidiaria la separacin de dos porciones del patrimonio.
medir los activos y pasivos, en sus estados finan- Una porcin estar en las ganancias acumuladas
cieros, ya sea a: y representar la suma de los intereses totales
(a) los importes en libros que se hubieran incluido acumulados (o devengados) por el componente de
en los estados financieros consolidados de la pasivo. La otra porcin representar el componente
controladora, basados en la fecha de transicin original de patrimonio. Sin embargo, segn esta
de la controladora a las NIIF, si no se realizaron NIIF, una entidad que adopta por primera vez las
ajustes para propsitos de consolidacin y por NIIF no necesitar separar esas dos porciones si el
los efectos de la combinacin de negocios por componente de pasivo ha dejado de existir en la
/ 02

la que la controladora adquiri a la subsidiaria; fecha de transicin a las NIIF.


mmuomu

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


15
NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Designacin de instrumentos financieros reco- los cambios en estos pasivos que hayan ocurrido
nocidos previamente antes de la fecha de transicin a las NIIF. Si una
D19 La NIIF 9 permite que un pasivo financiero (siem- entidad que adopta por primera vez las NIIF utiliza
pre que cumpla ciertos criterios) sea designado esta excepcin:
como un pasivo financiero a valor razonable con (a) medir el pasivo en la fecha de transicin a las
cambios en resultados. A pesar de este reque- NIIF de acuerdo con la NIC 37;
rimiento se permite que una entidad designe, (b) en la medida en que el pasivo est dentro
en la fecha de transicin a las NIIF, cualquier del alcance de la CINIIF 1, estimar el importe
pasivo financiero como a valor razonable con que habra sido incluido en el costo del activo
cambios en resultados siempre que el pasivo correspondiente cuando surgi el pasivo por
cumpla los criterios del prrafo 4.2.2 de la NIIF primera vez, mediante el descuento del pasivo
9 en esa fecha. a esa fecha utilizando su mejor estimacin de
D19A Una entidad puede designar un activo financiero la tasa de descuento histrico, ajustada por
como medido a valor razonable con cambios en el riesgo, que habra sido aplicado para ese
resultados de acuerdo con el prrafo 4.1.5 de la NIIF pasivo a lo largo del periodo correspondiente;
9 sobre la base de los hechos y circunstancias que y
existan en la fecha de transicin a las NIIF. (c) calcular la depreciacin acumulada sobre ese
D19B Una entidad puede designar una inversin en un importe, hasta la fecha de transicin a las NIIF,
instrumento de patrimonio como medida a valor sobre la base de la estimacin actual de la vida
razonable con cambios en otro resultado integral til del activo, utilizando la poltica de depre-
de acuerdo con el prrafo 5.7.5 de la NIIF 9 sobre ciacin adoptada por la entidad conforme a
la base de los hechos y circunstancias que existan las NIIF.
en la fecha de transicin a las NIIF. D21A Una entidad que utiliza la exencin del prrafo
D19C Si para una entidad es impracticable (como se D8A(b) (para activos de petrleo y gas en las fases
define en la NIC 8) aplicar retroactivamente el de desarrollo o produccin contabilizados en cen-
mtodo del inters efectivo o los requerimientos tros de costo que incluyen todas las propiedades
de deterioro de valor de los prrafos 58 a 65 y GA84 en una gran rea geogrfica conforme a PCGA
a GA93 de la NIC 39, el valor razonable del activo anteriores), en lugar de aplicar el prrafo D21 o
financiero en la fecha de transicin a las NIIF ser el la CINIIF 1:
nuevo costo amortizado de ese activo financiero a (a) medir los pasivos por retiro de servicio, res-
la fecha de transicin a las NIIF. tauracin y similares a la fecha de transicin a
D19D Una entidad determinar si el tratamiento del las NIIF de acuerdo con la NIC 37; y
prrafo 5.7.7 de la NIIF 9 creara una asimetra con- (b) reconocer directamente en ganancias
table en el resultado del periodo sobre la base de acumuladas cualquier diferencia entre ese
los hechos y circunstancias que existan en la fecha importe y el importe en libros de los pasivos
de transicin a las NIIF. en la fecha de transicin a las NIIF determi-
nados conforme a los PCGA anteriores de la
Medicin al valor razonable de activos financie-
entidad.
ros o pasivos financieros en el reconocimiento
inicial Activos financieros o activos intangibles con-
D20 Sin perjuicio de los requerimientos de los prrafos tabilizados de acuerdo con la CINIIF 12
7 y 9, una entidad podr aplicar los requerimientos D22 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF
de la ltima frase del prrafo B5.4.8 y del prrafo podr aplicar las disposiciones transitorias de la
B5.4.9 de la NIIF 9 de forma prospectiva a transac- CINIIF 12.
ciones realizadas a partir de la fecha de transicin
Costos por prstamos
a las NIIF.
D23 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF
Pasivos por retiro de servicio incluidos en el podr aplicar las disposiciones transitorias conte-
costo de propiedades, planta y equipo nidas en los prrafos 27 y 28 de la NIC 23, revisada
D21 La CINIIF 1 Cambios en Pasivos Existentes por Des- en 2007. En dichos prrafos las referencias a la fecha
mantelamiento, Restauracin y Similares requiere de entrada en vigor se interpretarn como el 1 de
que los cambios especficos por desmantelamien- enero de 2009 o la fecha de transicin a las NIIF, la
to, restauracin o un pasivo similar, se aadan o se que sea posterior.
deduzcan del costo del activo correspondiente;
Transferencias de activos procedentes de clien-
el importe depreciable ajustado del activo ser,
tes
a partir de ese momento, depreciado de forma
prospectiva a lo largo de su vida til restante. Una D24 Una entidad que adopta por primera vez las
/ 02

entidad que adopta por primera vez las NIIF no NIIF podr aplicar las disposiciones de transicin
mmuomu

estar obligada a cumplir estos requerimientos por establecidas en el prrafo 22 de la CINIIF 18 Trans-

NIIF 1 Instituto Pacfico

16
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

ferencias de Activos procedentes de Clientes. En Apndice E


ese prrafo, la referencia a la fecha de vigencia se
Exenciones a corto plazo de las NIIF
interpretar como el 1 de julio de 2009 o la fecha
de transicin a las NIIF, la que sea posterior. Ade- Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
ms, una entidad que adopta por primera vez las Exencin del requerimiento de re-expresar
NIIF puede designar cualquier fecha anterior a la informacin comparativa para la NIIF 9
fecha de transicin a las NIIF y aplicar la CINIIF 18 a E1 En sus primeros estados financieros conforme a las
todas las transferencias de activos procedentes de NIIF, una entidad que (a) adopta las NIIF para perio-
clientes recibidas a partir de esa fecha. dos anuales que comienzan antes del 1 de enero
Cancelacin de pasivos financieros con instru- de 2012 y (b) aplica la NIIF 9 presentar al menos un
mentos de patrimonio ao de informacin comparativa. Sin embargo, esta
D25 Una entidad que adopte por primera vez las NIIF informacin comparativa no necesita cumplir con
podr aplicar las disposiciones transitorias de la la NIIF 7 Instrumentos Financieros: Informacin a
CINIIF 19 Cancelacin de Pasivos Financieros con Revelar o NIIF 9, en la medida en que la informacin
Instrumentos de Patrimonio. a revelar requerida por la NIIF 7 se relaciona con
partidas que estn dentro del alcance de la NIIF
Hiperinflacin grave 9. Para estas entidades, las referencias a la fecha
D26 Si una entidad tiene una moneda funcional que fue, de transicin a las NIIF significar, en el caso de la
o es, la moneda de una economa hiperinflaciona- NIIF 7 y NIIF 9 solo, el comienzo del primer periodo
ria, determinar si estuvo sujeta a una hiperinflacin sobre el que se informa conforme a las NIIF.
grave antes de la fecha de transicin a las NIIF. Esto E2 Una entidad que elija presentar informacin com-
se aplicar a entidades que estn adoptando las parativa que no cumpla con la NIIF 7 y NIIF 9 en su
NIIF por primera vez, as como a entidades que primer ao de transicin:
hayan aplicado las NIIF con anterioridad. (a) Aplicar los requerimientos de reconocimiento
D27 La moneda de una economa hiperinflacionaria y medicin de sus PCGA anteriores en lugar
est sujeta a una hiperinflacin grave si tiene las de los requerimientos de la NIIF 9 y a la infor-
dos caractersticas siguientes: macin comparativa sobre partidas que estn
No tiene disponible un ndice general de precios dentro del alcance de la NIIF 9.
fiable para todas las entidades con transacciones (b) Revelar este hecho junto con la base utilizada
y saldos en la moneda. para preparar esta informacin.
No existe intercambiabilidad entre la moneda y (c) Tratar cualquier ajuste entre el estado de si-
una moneda extranjera relativamente estable. tuacin financiera en la fecha de presentacin
D28 La moneda funcional de una entidad deja de estar del periodo comparativo (es decir el estado de
sujeta a hiperinflacin grave en la fecha de nor- situacin financiera que incluye informacin
malizacin de la moneda funcional Esa es la fecha comparativa segn PCGA anteriores) y el es-
en que la moneda funcional deja de tener una o tado de situacin financiera al comienzo del
ambas caractersticas del prrafo D27 o cuando primer periodo sobre el que se informa con-
se produce un cambio en la moneda funcional forme a las NIIF (es decir el primer periodo que
de la entidad a una moneda que no est sujeta a incluye informacin que cumple con la NIIF 7
hiperinflacin grave. y la NIIF 9) como que surge de un cambio en
D29 Cuando la fecha de transicin de una entidad a las una poltica contable y proporciona la informa-
NIIF sea a partir de la fecha de normalizacin de cin a revelar requerida por los prrafos 28(a)
la moneda funcional, la entidad puede optar por a 28(e) y 28(f )(i) de la NIC 8. El prrafo 28(f )(i)
medir todos activos y pasivos mantenidos antes de aplicar solo a los importes presentados en el
la fecha de normalizacin de la moneda funcional estado de situacin financiera en la fecha de
al valor razonable en la fecha de transicin a las presentacin del periodo comparativo.
NIIF. La entidad puede utilizar ese valor razonable (d) Aplicar el prrafo 17(c) de la NIC 1 para
como el costo atribuido de esos activos y pasivos proporcionar informacin a revelar adicional
en el estado de situacin financiera de apertura cuando el cumplimiento con los requerimien-
conforme a las NIIF. tos especficos de las NIIF resulten insuficientes
D30 Cuando la fecha de normalizacin de la moneda para permitir a los usuarios comprender el
funcional quede dentro de los 12 meses de un impacto de determinadas transacciones, as
periodo comparativo, ste puede ser menor que como de otros sucesos y condiciones, sobre
12 meses, siempre que se proporcione un con- la situacin y el rendimiento financieros de la
junto completo de estados financieros (tal como entidad.
requiere el prrafo 10 de la NIC 1) para ese periodo
/ 02

ms corto.
mmuomu

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


17
NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Informacin a revelar sobre instrumentos CASO PRCTICO


financieros
E3 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF La empresa MCGREGOR S.A. inicio sus actividades en
podr aplicar las disposiciones transitorias del Enero 2010, y emiti estados financieros conforme a los
prrafo 44G de la NIIF 73. Principios Contables Generalmente Aceptados PCGA
E4 Una entidad que adopta por primera vez las NIIF anteriores los estados financieros emitidos son:
podr aplicar las disposiciones transitorias del
prrafo 44M de la NIIF 74.

Corporacin MCGREGOR S.A.


Balance General
Al 31 de Diciembre del 2010
Expresado en Nuevos Soles

Al 31/12/10 Al 01/01/10 Al 31/12/10 Al 01/01/10


Activos Pasivos y Patrimonio
Activos Corrientes Pasivos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 171,800.00 100,000.00 Cuentas por Pagar Comerciales 196,000.00 -
Cuentas por Cobrar Comerc. (neto) 94,788.00 - Otras Cuentas por Pagar 25,600.00 -
Otras Cuentas por Cobrar (neto) - - Provisin por Benefic. a los Empleados 8,800.00 -
Inventarios (neto) 98,600.00 - Total de Pasivos corrientes 230,400.00 -
Activos por Impuestos a las Ganancias 2,640.00 -
Total Activos Corrientes 367,828.00 100,000.00 Total Pasivos 230,400.00 -
Activos No Corrientes Patrimonio
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 146,640.00 100,000.00 Capital Social 200,000.00 200,000.00
Intangibles (neto) 13,500.00 - Otras Reservas de Patrimonio - -
Intereses Diferidos - Resultados Acumulados 97,568.00 -
Total Activos No Corrientes 160,140.00 100,000.00 Total Patrimonio 297,568.00 200,000.00
Total de Activos 527,968.00 00,000.00 Total Pasivo y Patrimonio 527,968.00 200,000.00

3 El prrafo E3 se aadi como consecuencia de Exencin Limitada de 4 El prrafo E4 se aadi como consecuencia de Informacin a
la Informacin a Revelar Comparativa de la NIIF 7 para Entidades que RevelarTransferencias de Activos Financieros (Modificaciones a
Adoptan por Primera vez las NIIF (Modificacin a la NIIF 1) emitido la NIIF 7) emitido en octubre de 2010. Para evitar el uso potencial
en enero de 2010. Para evitar el uso potencial de la retrospectiva y de la retrospectiva y asegurar que las entidades que adoptan por
asegurar que las entidades que adoptan por primera vez las NIIF primera vez las NIIF no se encuentran en desventaja en compara-
no se encuentran en desventaja en comparacin con las que las cin con las que las aplican actualmente, el Consejo decidi que se
aplican actualmente, el Consejo decidi que se les debe permitir les debe permitir utilizar las mismas disposiciones transitorias que
utilizar las mismas disposiciones transitorias que a las entidades que a las entidades que preparan los estados financieros de acuerdo
/ 02

preparan los estados financieros de acuerdo con las NIIF incluidas en con las NIIF incluidas en Mejora de la Informacin a Revelar sobre
mmuomu

Mejora de la Informacin a Revelar sobre Instrumentos Financieros Instrumentos Financieros (Modificaciones a la NIIF 7).
(Modificaciones a la NIIF 7).

NIIF 1 Instituto Pacfico

18
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Corporacin MCGREGOR S.A.


Estado de Ganancias y Prdidas
Al 31 de Diciembre del 2011
Expresado en Nuevos Soles
Al 31/12/2010

Ingresos de Actividades Ordinarias


Ventas Netas de Bienes 698,000.00
Prestacin de Servicios 342,600.00
Total de Ingresos de Actividades Ordinarias 1,040,600.00
Costo de Ventas (710,402.00)
Ganancia (Prdida) Bruta 330,198.00
Gastos de Ventas y Distribucin (151,540.44)
Gastos de Administracin (101,026.96)
Otros Ingresos Operativos 75,000.00
Otros Gastos Operativos (32,000.00)
Ganancia (Prdida) Operativa 120,630.60
Otros Ingresos 0.00
Ingresos Financieros 6,860.00
Gastos Financieros (9,661.74)
Diferencias de Cambio neto 21,554.00
Resultado antes de Impuesto a las Ganancias 139,382.86
Gasto por Impuesto a las Ganancias (41,814.86)
Resultado del Ejercicio 97,568.00

Datos Adicionales del Balance General: correccin de error contable, siendo que los intereses
a) Al 01.01.2011 Se ha revisado el valor de la merca- no forman parte del costo de los activos, debindose
dera en almacn y se ha identificado que el VNR afectar al resultado acumulado directamente.
es 95,200.
b) En Marzo se activ el inters pactado en la compra Perodo Cod. Glosa Obs. Debe Haber
al crdito de 1 equipo multifuncional cancelado en 2010-12 b Resultados 3,420.00
diciembre 2010, el inters capitalizado asciende Reclasifica- acumulados
a S/ 3,800, se aplic como tasa de depreciacin 2010-12 b cion de in- D e p r e c i a - 3,800.00
tereses del c i o n a c u -
contable el 10% anual. c o s to d e l mulada
c) Se ha activado gastos pre-operativos por S/ 15,000, 2010-12 b activo Inm. Maq. y 3,800.00
los mismos que se amortizarn en 10 aos. equipo

Comentarios: En el punto c) se ha activado los gastos pre-operativos in-


En el punto a) se identifica que la medicin de los INVEN- curridos por la empresa los mismos que se han amortiza-
TARIOS se realiza a su COSTO, por cuanto implicar realizar do al 10% anual, por cuanto implicar realizar el respectivo
el respectivo ajuste por cambio de poltica contable, sien- ajuste por cambio de poltica contable, en cumplimiento
do que la NIC 2 seala que la medicin de los inventarios a lo indicado en la NIC 38 INTANGIBLE, prrafo 69, estos
se realiza al menor valor entre su costo y su valor neto deben reconocerse como GASTOS en el periodo en que
realizable, en este sentido se realizar el siguiente ajuste: se incurrieron, ya que no cumplen con las caractersticas
para ser reconocidos como activo intangible.
Perodo Cod. Glosa Obs. Debe Haber
2010-12 a M e d i c i n Resultados 3,400.00 Perodo Cod. Glosa Obs. Debe Haber
inventarios acumulados 2010-12 c Resultados 13,500.00
2010-12 a M e d i c i n Existencias 3,400.00 acumulados
Reclasifi-
inventarios 2010-12 c Deprecia- 1,500.00
cacion de
cion acu-
gastos pre-
En el punto b) se ha activado los intereses pagados por operativos
mulada
/ 02

la adquisicin al crdito de un equipo multifuncional, 2010-12 c Intangibles


mmuomu

por cuanto implicar realizar el respectivo ajuste por 15,000.00

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


19
NIIF 1 - A dopcin por primera vez de las N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

La empresa MCGREGOR va a adoptar las NIIF al de Situacin Financiera de Apertura de la siguiente


01.01.2011, por cuanto deber elaborar el Estado manera:

Corporacin MCGREGOR S.A.


Estado de situacin financiera de apertura conforme a las NIIF
Al 01 de Enero del 2011
Expresado en Nuevos Soles

ESF segn
ESF Segn PCGA
Rubros Ajustes Segn NIIF Subtotal las NIIF al
al 31/12/2010
01/01/2011
Activos
Activos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 171,800.00 171,800.00 171,800.00

Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 94,788.00 94,788.00 94,788.00


Inventarios (neto) 98,600.00 a (3,400.00) 95,200.00 95,200.00
Activos por Impuestos a las Ganancias 2,640.00 2,640.00 2,640.00
Total Activos Corrientes 367,828.00 (3,400.00) 364,428.00 364,428.00
Activos No Corrientes -
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 146,640.00 b (3,420.00) 143,220.00 143,220.00
Intangibles (neto) 13,500.00 c (13,500.00) - -
Total Activos No Corrientes 160,140.00 (16,920.00) 143,220.00 143,220.00
Total de Activos 527,968.00 (20,320.00) 507,648.00 507,648.00
Pasivos y Patrimonio
Pasivos Corrientes
Cuentas por Pagar Comerciales 196,000.00 196,000.00 196,000.00
Otras Cuentas por Pagar 25,600.00 25,600.00 25,600.00
Provisin por Beneficios a los Em- 8,800.00 8,800.00 8,800.00
pleados
Total de Pasivos corrientes 230,400.00 0 230,400.00 230,400.00
Total Pasivos 230,400.00 0 230,400.00 230,400.00
Patrimonio -
Capital Social 200,000.00 200,000.00 200,000.00
Resultados Acumulados 97,568.00 a+b+c (20,320.00) 77,248.00 77,248.00
Total Patrimonio 297,568.00 (20,320.00) 277,248.00 277,248.00
Total pasivo y patrimonio 527,968.00 (20,320.00) 507,648.00 507,648.00
/ 02
mmuomu

NIIF 1 Instituto Pacfico

20
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Finalizando el proceso de adopcin de las NIIF, se emite los PRIMEROS ESTADOS FINANCIEROS conforme a NIIF:

Corporacin MCGREGOR S.A.


Estado de Situacin Financiera conforme a NIIF
Al 31 de Diciembre del 2010
Expresado en Nuevos Soles

Activos Pasivos y Patrimonio


Activos Corrientes Pasivos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 171,800.00 Cuentas por Pagar Comerciales 196,000.00
Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 94,788.00 Otras Cuentas por Pagar 25,600.00
Otras Cuentas por Cobrar (neto) - Provisin por Beneficios a los Empleados 8,800.00
Inventarios (neto) 95,200.00 Total de Pasivos corrientes 230,400.00
Activos por Impuestos a las Ganancias 2,640.00 Obligaciones Financieras -
Intereses Diferidos - Pasivo por Impuestos Diferidos -
Total Activos Corrientes 364,428.00 Total Pasivos 230,400.00
Activos No Corrientes Patrimonio
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 143,220.00 Capital Social 200,000.00
Intangibles (neto) - Otras Reservas de Patrimonio -
Intereses Diferidos - Resultados Acumulados 77,248.00
Total Activos No Corrientes 143,220.00 Total Patrimonio 277,248.00
Total de Activos 507,648.00 Total Pasivo y Patrimonio 507,648.00

Corporacin MCGREGOR S.A.


Estado del Resultado Integral Conforme a las NIIF
Al 31 de Diciembre del 2010
Expresado en Nuevos Soles

Ingresos de Actividades Ordinarias


Ventas Netas de Bienes 698,000.00
Prestacin de Servicios 342,600.00
Total de Ingresos de Actividades Ordinarias 1,040,600.00
Costo de Ventas (710,402.00)
Ganancia (Prdida) Bruta 330,198.00
Gastos de Ventas y Distribucin (151,540.44)
Gastos de Administracin (101,026.96)
Otros Ingresos Operativos 75,000.00
Otros Gastos Operativos (32,000.00)
Ganancia (Prdida) Operativa 120,630.60
Otros Ingresos 0.00
Ingresos Financieros 6,860.00
Gastos Financieros (9,661.74)
Diferencias de Cambio neto 21,554.00
Resultado antes de Impuesto a las Ganancias 139,382.86
Gasto por Impuesto a las Ganancias (41,814.86)
Gasto por Impuesto a las Ganancias 97,568.00
Ganancia (Prdida) Neta de Oper. Continuadas 97,568.00
Componentes de Otro Resultado Integral: (20,320.00)
Correccin de errores Contables (3,420.00)
Cambio de Polticas Contables (16,900.00)
/ 02

Resultado Integral Total 77,248.00


mmuomu

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 1


21
NIIF PAGOS BASADOS EN ACCIONES

2 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 2

INTRODUCCIN
Objetivo
Alcance
Reconocimiento
Transacciones con pagos basados en acciones liquidadas mediante
instrumentos de patrimonio
Aspectos generales
Transacciones en las que se reciben servicios
Transacciones medidas por referencia al valor razonable de los instru-
contenido

mentos de patrimonio concedidos


Determinacin del valor razonable de los instrumentos de patrimonio
concedidos
Tratamiento de las condiciones para la consolidacin (irrevocabilidad)
de la concesin
Tratamiento de las condiciones distintas a las de consolidacin (irrevo-
cabilidad) de la concesin
Tratamiento de un componente de renovacin
Despus de la fecha de consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin
Cuando el valor razonable de los instrumentos de patrimonio no puede
estimarse con fiabilidad
Modificaciones en los plazos y condiciones de concesin de los instru-
mentos de patrimonio, incluyendo las cancelaciones y las liquidaciones
Transacciones con pagos basados en acciones liquidadas en efec-
tivo
Transacciones con pagos basados en acciones, que dan alternativas
de liquidacin en efectivo
Transacciones con pagos basados en acciones en las que los trminos
del acuerdo proporcionan a la contraparte la eleccin del medio de
liquidacin
Transacciones con pagos basados en acciones en las que las condiciones
del acuerdo proporcionan a la entidad la opcin de elegir el medio de
liquidacin
Transacciones con pagos basados en acciones entre entidades del
grupo (modificaciones de 2009)
Informacin a revelar
Disposiciones transitorias
Fecha de vigencia
Derogacin de interpretaciones
Apndice A
Apndice B
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 2 - Pagos basados en acciones


(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)

INTRODUCCIN quier entidad del grupo) tenga la obligacin


El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la versin de liquidar la transaccin con pagos basados
2011 de las NIIF aprobadas y modificadas por el IASB, en acciones, o
mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30 publicada (b) tenga la obligacin de liquidar una transaccin
el 06.01.2012, en la que se incluye esta norma la misma con pagos basados en acciones cuando otra
que consta de 64 prrafos, 2 apndices (A y B) y se entidad en el mismo grupo reciba los bienes
desarrolla a continuacin. o servicios a menos que la transaccin sea,
claramente, para un propsito distinto del
Objetivo pago por los bienes o servicios suministrados
1 El objetivo de esta NIIF consiste en especificar la in- a la entidad que los recibe.
formacin financiera que ha de incluir una entidad 4 A los efectos de esta NIIF, una transaccin con
cuando lleve a cabo una transaccin con pagos un empleado (o un tercero), en su condicin de
basados en acciones. En concreto, requiere que la tenedor de instrumentos de patrimonio de la en-
entidad refleje en el resultado del periodo y en su tidad, no ser una transaccin con pagos basados
posicin financiera, los efectos de las transacciones en acciones. Por ejemplo, si una entidad concede
con pagos basados en acciones, incluyendo los a todos los tenedores de una determinada clase
gastos asociados a las transacciones en las que se de sus instrumentos de patrimonio el derecho a
conceden opciones sobre acciones a los emplea- adquirir instrumentos de patrimonio adicionales
dos. de la misma, a un precio inferior al valor razonable
de esos instrumentos, y un empleado recibe tal
Alcance derecho por ser tenedor de un instrumento de
2 Una entidad aplicar esta NIIF en la contabilizacin patrimonio de esa clase particular, la concesin o
de todas las transacciones con pagos basados en el ejercicio de ese derecho no estar sujeto a los
acciones, pueda o no identificar especficamente requerimientos de esta NIIF.
algunos o todos los bienes o servicios recibidos, 5 Como se indic en el prrafo 2, esta NIIF se aplicar
incluyendo: a las transacciones con pagos basados en acciones,
(a) transacciones con pagos basados en acciones en las que una entidad adquiera o reciba bienes
liquidadas mediante instrumentos de patrimo- o servicios. Entre esos bienes se incluyen inventa-
nio, rios, consumibles, propiedades, planta y equipo,
(b) transacciones con pagos basados en acciones activos intangibles y otros activos no financieros.
liquidadas en efectivo, y . Sin embargo, una entidad no aplicar esta NIIF a
(c) transacciones en las que la entidad reciba o transacciones en las que la entidad adquiere bienes
adquiera bienes o servicios, y las condiciones como parte de los activos netos adquiridos en una
del acuerdo proporcionen ya sea a la entidad combinacin de negocios segn se define en la
o al proveedor de dichos bienes o servicios, la NIIF 3 Combinaciones de Negocios (revisada en
opcin de si la entidad liquida la transaccin 2008), en una combinacin de entidades o nego-
en efectivo (o con otros activos) o mediante cios bajo control comn segn se describe en los
la emisin de instrumentos de patrimonio, a prrafos B1 a B4 de la NIIF 3, ni a la contribucin de
excepcin de lo establecido en los prrafos 3A un negocio en la formacin de un negocio conjun-
a 6. En ausencia de bienes o servicios espec- to segn se define en la NIC 31 Participaciones en
ficamente identificables, otras circunstancias Negocios Conjuntos. Por lo tanto, los instrumentos
pueden indicar que los bienes o servicios se de patrimonio emitidos en una combinacin de
han recibido (o se recibirn), en cuyo caso se negocios, a cambio del control de la entidad ad-
aplicar esta NIIF. quirida, no estn dentro del alcance de esta NIIF. Sin
3 [Eliminado] embargo, los instrumentos de patrimonio ofrecidos
a los empleados de la entidad adquirida por su
3A Una transaccin con pagos basados en acciones condicin de empleados (por ejemplo, a cambio
puede liquidarse por otra entidad del grupo (o de continuar prestando sus servicios) s entrarn
un accionista de cualquier entidad del grupo) en dentro del alcance de esta NIIF. De forma similar,
nombre de la entidad que recibe o adquiere los la cancelacin, la sustitucin u otra modificacin
bienes o servicios. El prrafo 2 tambin se aplicar de acuerdos con pagos basados en acciones, a
a una entidad que consecuencia de una combinacin de negocios
/ 02

(a) reciba bienes o servicios cuando otra entidad o de alguna otra reestructuracin del patrimonio,
mmuomu

en el mismo grupo (o un accionista de cual- debern contabilizarse de acuerdo con esta NIIF.

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


3
NIIF 2 - P agos basados en acciones

La NIIF 3 proporciona guas sobre la determinacin Transacciones con pagos basados en


de si los instrumentos de patrimonio emitidos en acciones liquidadas mediante instrumen-
una combinacin de negocios son parte de la tos de patrimonio
contraprestacin transferida a cambio del control
Aspectos generales
de la adquirida (y por ello dentro del alcance de la
NIIF 3) o son una contrapartida por un servicio con- 10 En las transacciones con pagos basados en accio-
tinuado a ser reconocido en el periodo posterior nes, que sean liquidadas mediante instrumentos de
a la combinacin (y por ello dentro del alcance de patrimonio, la entidad medir los bienes o servicios
esta NIIF). recibidos, as como el correspondiente incremento
en el patrimonio, directamente al valor razonable
6 Esta NIIF no se aplicar a las transacciones
de los bienes o servicios recibidos, a menos que
con pagos basados en acciones en las que la
dicho valor razonable no pueda ser estimado
entidad reciba o adquiera bienes o servicios,
con fiabilidad. Si la entidad no pudiera estimar
segn un contrato que est dentro del alcance
con fiabilidad el valor razonable de los bienes o
de los prrafos 8 a 10 de la NIC 32 Instrumentos
servicios recibidos, determinar su valor, as como
Financieros:
el correspondiente incremento de patrimonio,
Presentacin (revisada en 2003)1 o de los prrafos indirectamente por referencia2 al valor razonable
5 a 7 de la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reco- de los instrumentos de patrimonio concedidos.
nocimiento y Medicin (revisada en 2003).
11 Para aplicar lo dispuesto en el prrafo 10 a transac-
Reconocimiento ciones con empleados y terceros que suministren
servicios similares3 la entidad determinar el valor
7 Una entidad reconocer los bienes o servicios
razonable de los servicios recibidos por referencia al
recibidos o adquiridos en una transaccin con
valor razonable de los instrumentos de patrimonio
pagos basados en acciones, en el momento de
concedidos, porque habitualmente no ser posible
la obtencin de dichos bienes o cuando dichos
estimar de manera fiable el valor razonable de los
servicios sean recibidos. La entidad reconocer el
servicios recibidos, como se expone en el prrafo
correspondiente incremento en el patrimonio, si
12. El valor razonable de esos instrumentos de pa-
los bienes o servicios hubiesen sido recibidos en
trimonio se determinar en la fecha de concesin.
una transaccin con pagos basados en acciones
que se liquide en instrumentos de patrimonio, o 12 Normalmente, las acciones, las opciones sobre
bien reconocer un pasivo si los bienes o servicios acciones u otros instrumentos de patrimonio se
hubieran sido adquiridos en una transaccin con conceden a los empleados como parte de su
pagos basados en acciones que se liquiden en paquete de remuneracin, en adicin a un sueldo
efectivo. en efectivo y otras prestaciones para los mismos.
Habitualmente, no ser posible valorar directamen-
8 Cuando los bienes o servicios recibidos o adqui-
te los servicios recibidos por cada componente
ridos en una transaccin con pagos basados en
concreto que forme parte del paquete de remune-
acciones no renan las condiciones para su reco-
racin a los empleados. Igualmente, podra no ser
nocimiento como activos, se reconocern como
posible determinar independientemente el valor
gastos.
razonable del paquete completo de la remunera-
9 Normalmente, surgir un gasto por el consumo de cin del empleado, sin medir de forma directa el
bienes o servicios. Por ejemplo, los servicios se valor razonable de los instrumentos de patrimonio
consumen, normalmente, de forma inmediata, concedidos. Adems, las acciones o las opciones
en cuyo caso se reconocer un gasto cuando la sobre acciones se concedern a menudo como
contraparte preste el servicio. Los bienes pueden parte de un bono acordado y no como parte de
ser consumidos a lo largo de un periodo de tiempo la retribucin bsica; por ejemplo, es habitual en-
o, en el caso de los inventarios, vendidos en un contrarlas como un incentivo a los empleados para
momento posterior, en cuyo caso se reconocer que continen prestando sus servicios a la entidad
un gasto cuando los bienes sean consumidos o o para recompensarles por los esfuerzos realizados
vendidos. Sin embargo, a veces es necesario reco- en la mejora del rendimiento de la entidad. Con
nocer el gasto antes de que los bienes o servicios la concesin de acciones o de opciones sobre
sean consumidos o vendidos, porque no cum- acciones, que complementa otras retribuciones la
plen los requisitos para su reconocimiento como
activos. Por ejemplo, una entidad podra adquirir 2 En esta NIIF se utilizan la frase por referencia a en lugar de al, pues-
bienes como parte de la fase de investigacin de to que la transaccin se valora, en ltima instancia, multiplicando
un proyecto para desarrollar un nuevo producto. el valor razonable de los instrumentos de patrimonio, medido en
Aunque tales bienes no hayan sido consumidos, la fecha especificada en los prrafos 11 13 (segn cul de los dos
sea aplicable), por el nmero de instrumentos de patrimonio que se
podran no cumplir las condiciones para recono- consolidan (son irrevocables), como se explica en el prrafo 19.
/ 02

cerse como activos, segn las NIIF aplicables. 3 En el resto de la NIIF, todas las referencias a los empleados se en-
mmuomu

tendern realizadas tambin a los terceros que suministren servicios


1 El ttulo de la NIC 32 fue modificado en 2005. similares.

NIIF 2 Instituto Pacfico

4
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

entidad paga una remuneracin adicional para ob- la fecha de concesin, los servicios recibidos con
tener ciertos beneficios econmicos adicionales. Es el correspondiente aumento del patrimonio.
probable que la estimacin del valor razonable de 15 Si los instrumentos de patrimonio concedidos no
dichos beneficios adicionales sea una tarea difcil. se consolidan inmediatamente, sino hasta que la
Dada la dificultad para determinar directamente contraparte complete un determinado periodo de
el valor razonable de los servicios recibidos, la en- servicios, la entidad presumir que los servicios se
tidad medir el valor razonable de los mismos por van a prestar por la contraparte durante el periodo
referencia al valor razonable de los instrumentos de consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin
de patrimonio concedidos. como contraprestacin de los instrumentos de
13 Para aplicar los requerimientos del prrafo 10 a patrimonio que recibir en el futuro. La entidad
las transacciones con terceros distintos de los contabilizar esos servicios a medida que sean
empleados, existir una presuncin refutable de prestados por la contraparte, durante el periodo
que el valor razonable de los bienes o servicios en que los instrumentos de patrimonio se conso-
recibidos puede estimarse con fiabilidad. Dicho lidan, junto con el correspondiente aumento en el
valor razonable se medir en la fecha en que la patrimonio. Por ejemplo:
entidad obtenga los bienes o la contraparte preste (a) Si a un empleado se le conceden opciones
los servicios. En los casos excepcionales en que la sobre acciones, condicionadas a completar
entidad refute esta presuncin, porque no pueda tres aos de servicio, entonces la entidad
estimar con fiabilidad el valor razonable de los presumir que los servicios que va a prestar
bienes o servicios recibidos, medir los bienes el empleado, como contrapartida de las
o servicios recibidos, y el incremento corres- opciones sobre acciones se recibirn en el
pondiente en el patrimonio, indirectamente por futuro, a lo largo de los tres aos del periodo
referencia al valor razonable de los instrumentos de consolidacin (irrevocabilidad) de la con-
de patrimonio concedidos, medidos en la fecha en cesin.
que la entidad obtenga los bienes o la contraparte (b) Si a un empleado se le conceden opciones
preste los servicios. sobre acciones, condicionadas a alcanzar un
13A En particular, si la contraprestacin identificable determinado nivel de rendimiento y a per-
recibida (si la hubiera) por la entidad parece ser manecer en la entidad hasta que dicho nivel
inferior al valor razonable de los instrumentos de de rendimiento se haya alcanzado, y la dura-
patrimonio concedidos o del pasivo incurrido, cin del periodo de consolidacin (irrevoca-
habitualmente esta circunstancia indicar que bilidad) de la concesin vara dependiendo
se ha recibido (o se recibir) por la entidad otra de cundo se alcance ese nivel de rendimien-
contraprestacin (es decir, bienes o servicios no to, la entidad presumir que los servicios a
identificables). La entidad medir los bienes o prestar por el trabajador, como contrapartida
servicios identificables recibidos de acuerdo con de las opciones sobre acciones, se recibirn
esta NIIF. La entidad medir los bienes o servicios en el futuro, a lo largo del periodo esperado
recibidos (o por recibir) no identificables como de consolidacin (irrevocabilidad) de la
la diferencia entre el valor razonable del pago concesin. La entidad estimar la duracin
basado en acciones y el valor razonable de los de ese periodo esperado de consolidacin
bienes o servicios identificables recibidos (o por (irrevocabilidad) en la fecha de la concesin,
recibir). La entidad medir los bienes o servicios basndose en el desenlace ms probable de
no identificables recibidos en la fecha de la la condicin de rendimiento impuesta. Si el
concesin. No obstante, para las transacciones rendimiento se midiese sobre una condicin
liquidadas en efectivo, el pasivo se medir nue- referida al mercado, la estimacin de la dura-
vamente al final de cada periodo sobre el que cin del periodo esperado de consolidacin
se informa, hasta que sea cancelado de acuerdo (irrevocabilidad) de la concesin ser cohe-
con los prrafos 30 a 33. rente con las suposiciones empleadas para
Transacciones en las que se reciben servicios estimar el valor razonable de las opciones
concedidas, y no se revisar posteriormente.
14 Si los instrumentos de patrimonio concedidos Si la condicin de rendimiento no fuese una
se consolidan inmediatamente, la contraparte condicin referida al mercado, la entidad re-
no estar obligada a completar un determinado visar su estimacin acerca de la duracin del
periodo de servicios antes de que adquiera incon- periodo de consolidacin (irrevocabilidad)
dicionalmente el derecho sobre esos instrumentos de la concesin, si fuera necesario, siempre
de patrimonio. A falta de evidencia en contrario, la que la informacin posterior indicara que
entidad presumir que se han recibido los servicios la duracin del periodo de consolidacin
a prestar por la contraparte, como contrapartida (irrevocabilidad) de la concesin difiere de la
/ 02

de los instrumentos de patrimonio concedidos. En


mmuomu

estimada previamente.
este caso, la entidad reconocer ntegramente, en

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


5
NIIF 2 - P agos basados en acciones

Transacciones medidas por referencia al valor (irrevocabilidad) de la concesin se tendrn en


razonable de los instrumentos de patrimonio cuenta, ajustando el nmero de instrumentos
concedidos de patrimonio incluidos en la determinacin del
importe de la transaccin, de forma que, en ltima
Determinacin del valor razonable de los ins-
instancia, el importe reconocido por los bienes o
trumentos de patrimonio concedidos
servicios recibidos como contraprestacin de los
16 Para las transacciones medidas por referencia al instrumentos de patrimonio concedidos, se basar
valor razonable de los instrumentos de patrimonio en el nmero de instrumentos de patrimonio que
concedidos, la entidad determinar el valor razona- eventualmente se vayan a consolidar. Por ello, no
ble de esos instrumentos en la fecha de medicin, se reconocer ningn importe acumulado por los
basndose en los precios de mercado si estuvie- bienes o servicios recibidos, si los instrumentos de
ran disponibles, teniendo en cuenta los plazos y patrimonio concedidos no se consolidan a conse-
condiciones sobre los que esos instrumentos de cuencia del incumplimiento de alguna condicin
patrimonio fueron concedidos (considerando los necesaria para la consolidacin (irrevocabilidad)
requerimientos de los prrafos 19 a 22). de la concesin, por ejemplo, si la contraparte no
17 Si los precios de mercado no estuvieran disponi- completa un determinado periodo de prestacin
bles, la entidad estimar el valor razonable de los de servicios, o no cumple alguna condicin relativa
instrumentos de patrimonio concedidos utilizando al rendimiento, teniendo en cuenta los requeri-
una tcnica de valoracin para estimar cul habra mientos del prrafo 21.
sido el precio de esos instrumentos de patrimonio 20 Para aplicar los requerimientos del prrafo 19, la
en una transaccin en condiciones de indepen- entidad reconocer un importe, por los bienes o
dencia mutua, realizada entre partes interesadas y servicios recibidos durante el periodo para la con-
debidamente informadas. La tcnica de valoracin solidacin (irrevocabilidad) de la concesin, basado
ser coherente con las metodologas de valoracin en la mejor estimacin disponible del nmero de
generalmente aceptadas para la fijacin de precios instrumentos de patrimonio que se espere con-
de los instrumentos financieros, e incorporar to- solidar y revisar esta estimacin, si es necesario,
dos los factores y suposiciones que sean conocidas, siempre que la informacin posterior indique que
y que consideraran los participantes en el mercado el nmero de instrumentos de patrimonio que se
a la hora de fijar el precio (teniendo en cuenta los espere consolidar difiera de las estimaciones pre-
requerimientos de los prrafos 19 a 22). vias. En la fecha de consolidacin (irrevocabilidad)
18 El Apndice B contiene guas adicionales sobre la de la concesin, (es decir, en la fecha lmite para
determinacin del valor razonable de las accio- el cumplimiento de las condiciones), la entidad
nes y las opciones sobre acciones, centrndose revisar la estimacin para que sea igual al nmero
en particular en los trminos y condiciones que de instrumentos de patrimonio que finalmente
son normalmente utilizados en una concesin cumplirn las condiciones para la consolidacin
de acciones o de opciones sobre acciones a los (irrevocabilidad) de la concesin, teniendo en
empleados. cuenta los requerimientos del prrafo 21.
Tratamiento de las condiciones para la conso- 21 Las condiciones referidas al mercado, como por
lidacin (irrevocabilidad) de la concesin ejemplo un precio objetivo de la accin al que est
19 La concesin de instrumentos de patrimonio condicionada la consolidacin (irrevocabilidad) de
podra estar condicionada al cumplimiento de la concesin (o su ejercicio), se tendrn en cuenta
determinadas condiciones para la consolidacin al estimar el valor razonable de los instrumentos de
(irrevocabilidad) de la concesin. Por ejemplo, patrimonio concedidos. Por eso, para la concesin
la concesin de acciones o de opciones sobre de instrumentos de patrimonio con condiciones
acciones a un empleado habitualmente est con- referidas al mercado, la entidad reconocer los
dicionada a que el empleado siga prestando sus bienes o servicios recibidos de la contraparte que
servicios, en la entidad, a lo largo de un determi- satisfagan el resto de condiciones para la con-
nado periodo de tiempo. Tambin podran existir solidacin (irrevocabilidad) de la concesin (por
condiciones relativas al rendimiento esperado, tales ejemplo, los servicios recibidos de un empleado
como que la entidad alcanzara un crecimiento que permanezca en activo durante el periodo
especfico en sus beneficios o un determinado requerido), independientemente de que se cumpla
incremento en el precio de sus acciones. Las la condicin referida al mercado.
condiciones para la consolidacin (irrevocabili- Tratamiento de las condiciones distintas a las
dad) de la concesin, distintas de las condiciones de consolidacin (irrevocabilidad) de la conce-
referidas al mercado, no sern tenidas en cuenta al sin
estimar el valor razonable de las acciones o de las 21A De forma similar, una entidad tendr en cuenta,
/ 02

opciones sobre acciones en la fecha de medicin. al estimar el valor razonable de los instrumentos
mmuomu

En cambio, las condiciones para la consolidacin de patrimonio concedidos, todas las condiciones

NIIF 2 Instituto Pacfico

6
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

distintas a las de consolidacin (irrevocabilidad) riormente, al final de cada periodo sobre el


de los mismos. Por ello, en los casos de concesin que se informa y en la fecha de la liquidacin
de instrumentos de patrimonio con condiciones definitiva, reconociendo los cambios de dicho
distintas a las de consolidacin (irrevocabilidad), valor intrnseco en el resultado del periodo. En
la entidad reconocer los bienes o servicios, reci- una concesin de opciones sobre acciones, el
bidos de una contraparte que satisfaga todas las acuerdo con pagos basados en acciones se
condiciones para la consolidacin (irrevocabilidad) liquidar finalmente cuando se ejerciten las
que no se refieran al mercado (por ejemplo, las que opciones, se pierdan (por ejemplo por pro-
tienen relacin con los servicios recibidos de un ducirse la baja en el empleo) o caduquen (por
empleado que permanezca en servicio durante el ejemplo al trmino de la vida de la opcin).
periodo requerido), independientemente de que (b) Reconocer los bienes o servicios recibidos
se cumplan dichas condiciones distintas a las de basndose en el nmero de instrumentos
consolidacin (irrevocabilidad). de patrimonio que finalmente se consoliden
Tratamiento de un componente de renovacin o (cuando sea aplicable) sean finalmente
ejercidos. Para aplicar este requerimiento a
22 En las opciones que tengan un componente de
las opciones sobre acciones, por ejemplo,
renovacin, ste no se tendr en cuenta al estimar
la entidad reconocer los bienes o servicios
el valor razonable de las opciones concedidas,
recibidos durante el periodo para la conso-
en la fecha de medicin. En cambio, una opcin
lidacin (irrevocabilidad) de la concesin, de
de renovacin se contabilizar como una nueva
acuerdo con los prrafos 14 y 15, excepto que
opcin concedida, siempre que se conceda pos-
los requerimientos contenidos en el apartado
teriormente, y en ese mismo momento.
(b) del prrafo 15 relativos a las condiciones
Despus de la fecha de consolidacin (irrevo- referidas al mercado, no sern aplicables. El
cabilidad) de la concesin importe reconocido de los bienes y servicios
23 Una vez que haya reconocido los bienes y servicios recibidos durante el periodo para la consolida-
recibidos, de acuerdo con los prrafos 10 a 22, as cin (irrevocabilidad) de la concesin se basar
como el correspondiente incremento en el patri- en el nmero de opciones sobre acciones
monio, la entidad no realizar ajustes adicionales que se espera sean consolidadas. La entidad
al patrimonio tras la fecha de consolidacin (irrevo- revisar esa estimacin, si fuera necesario, si
cabilidad) de la concesin. Por ejemplo, la entidad las informaciones posteriores indicasen que
no revertir posteriormente el importe reconocido el nmero de opciones sobre acciones que se
por los servicios recibidos de un empleado, si los espera que consoliden, difiera de las estima-
instrumentos de patrimonio cuyos derechos ha ciones previas. En la fecha de consolidacin
consolidado son objeto de revocacin o, en el caso (irrevocabilidad) de la concesin, la entidad
de las opciones sobre acciones, si las opciones no revisar la estimacin para que sea igual al
se llegan a ejercitar. Sin embargo, este requeri- nmero de instrumentos de patrimonio que
miento no impide que la entidad reconozca una finalmente queden consolidados. Tras la fecha
transferencia dentro del patrimonio, es decir, una de vencimiento del plazo para consolidar, la
transferencia desde un componente de patrimonio entidad revertir el importe reconocido de
a otro. bienes o de servicios recibidos si las opciones
sobre acciones son posteriormente anuladas,
Cuando el valor razonable de los instrumentos o caducan al trmino de su vida.
de patrimonio no puede estimarse con fiabili- 25 Si la entidad aplica el prrafo 24, no ser necesario
dad que aplique los prrafos 26 a 29, puesto que cual-
24 Los requerimientos contenidos en los prrafos 16 quier modificacin de los plazos y condiciones,
a 23 se aplicarn cuando la entidad est obligada sobre los que los instrumentos de patrimonio
a medir una transaccin con pagos basados en fueron concedidos, ser tenida en cuenta al aplicar
acciones, por referencia al valor razonable de el mtodo del valor intrnseco establecido en el
los instrumentos de patrimonio concedidos. En prrafo 24. Sin embargo, cuando la entidad liquide
ocasiones excepcionales, la entidad podra ser una concesin de instrumentos de patrimonio a los
incapaz de estimar con fiabilidad el valor razonable que se ha aplicado el prrafo 24:
de los instrumentos de patrimonio concedidos en (a) Si la liquidacin tuviese lugar durante el pe-
la fecha de medicin, de acuerdo con los reque- riodo para la consolidacin (irrevocabilidad)
rimientos de los prrafos 16 a 22. Slo en estas de la concesin, la entidad contabilizar la
ocasiones excepcionales, la entidad: liquidacin como una aceleracin de la conso-
(a) Medir inicialmente los instrumentos de pa- lidacin (irrevocabilidad) de la concesin, y por
trimonio por su valor intrnseco, en la fecha ello, reconocer inmediatamente el importe
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en la que la entidad obtenga los bienes o


mmuomu

que, en otro caso, se hubiera reconocido por


la contraparte preste los servicios, y poste- los servicios recibidos a lo largo del periodo de

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


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NIIF 2 - P agos basados en acciones

consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin falta de cumplimiento de las condiciones para la


que reste. consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin):
(b) Cualquier pago realizado en la liquidacin (a) La entidad contabilizar la cancelacin o la
se contabilizar como una recompra de liquidacin como una aceleracin de la conso-
instrumentos de patrimonio, es decir, como lidacin (irrevocabilidad) de la concesin, y por
una deduccin del patrimonio, salvo, y en ello reconocer inmediatamente el importe
la medida en que, el pago exceda del valor que, en otro caso, habra reconocido por los
intrnseco de los instrumentos de patrimonio, servicios recibidos a lo largo del periodo de
valorados en la fecha de recompra. Cualquier consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin
exceso se reconocer como un gasto. restante.
Modificaciones en los plazos y condiciones de (b) Cualquier pago hecho al empleado para la
concesin de los instrumentos de patrimonio, cancelacin o liquidacin de la concesin
incluyendo las cancelaciones y las liquidacio- se contabilizar como la recompra de una
nes participacin en el patrimonio, es decir como
una deduccin del patrimonio, salvo, y en la
26 La entidad podra modificar los plazos y condi-
medida en que, los pagos excedan al valor
ciones en las que los instrumentos de patrimonio
razonable de los instrumentos concedidos,
fueron concedidos. Por ejemplo, podra reducir el
medido en la fecha de recompra. Cualquier
precio de ejercicio de opciones concedidas a los
exceso se reconocer como un gasto. Sin
empleados (es decir, volver a determinar el precio
embargo, si el acuerdo con pagos basados
de las opciones), lo que aumentar el valor razo-
en acciones inclua componentes de pasivo,
nable de dichas opciones. Los requerimientos de
la entidad medir nuevamente el valor razo-
los prrafos 27 a 29, para contabilizar los efectos de
nable del pasivo a la fecha de la cancelacin
las modificaciones, se refieren al contexto de las
o liquidacin. Cualquier pago realizado para
transacciones con pagos basados en acciones con
liquidar el componente de pasivo se contabi-
los empleados. No obstante, esos requerimientos
lizar como una extincin de dicho pasivo.
sern tambin de aplicacin a transacciones con
pagos basados en acciones con sujetos distintos (c) Si se concediesen nuevos instrumentos de
de los empleados, que se valoren por referencia al patrimonio a los empleados y, en la fecha de su
valor razonable de los instrumentos de patrimonio concesin, la entidad identificase los nuevos
concedidos. En este ltimo caso, las referencias que instrumentos de patrimonio concedidos como
figuran en los prrafos 27 a 29 relativas a la fecha instrumentos de patrimonio sustitutivos de
de concesin, se debern referir, en su lugar, a la los instrumentos de patrimonio cancelados,
fecha en que la entidad obtenga los bienes o la la entidad contabilizar la concesin de los
contraparte preste los servicios. instrumentos de patrimonio sustitutivos
como si se tratara de una modificacin en
27 La entidad reconocer, como mnimo, los servicios la concesin original de los instrumentos de
recibidos medidos por su valor razonable en la patrimonio, de acuerdo con el prrafo 27 y
fecha de concesin de los instrumentos de patri- las guas del Apndice B. El incremento en el
monio otorgados, a menos que tales instrumentos valor razonable concedido ser la diferencia
de patrimonio no queden consolidados por no entre el valor razonable de los instrumentos
cumplir alguna condicin necesaria para la conso- de patrimonio sustituidos y el valor razona-
lidacin (irrevocabilidad) de la concesin (distinta ble neto de los instrumentos de patrimonio
de una condicin referida al mercado) que fuera cancelados, en la fecha en la que se conceda
impuesta en la fecha de concesin. Esto se aplicar la sustitucin. El valor razonable neto de los
independientemente de cualquier modificacin de instrumentos de patrimonio cancelados ser
los plazos y condiciones en que los instrumentos su valor razonable, inmediatamente antes de
de patrimonio fueron otorgados, o de una cance- la cancelacin, menos el importe de cualquier
lacin o liquidacin referentes a esa concesin de pago realizado a los empleados en el momen-
instrumentos de patrimonio. Adems, la entidad to de la cancelacin de dichos instrumentos,
reconocer los efectos de las modificaciones que que se contabilizar como una deduccin del
aumenten el total del valor razonable de los acuer- patrimonio, de acuerdo con el apartado (b)
dos con pagos basados en acciones o bien sean, de anterior. Si la entidad no identificase los nuevos
alguna otra forma, beneficiosos para el empleado. instrumentos de patrimonio concedidos como
En el Apndice B se dan guas sobre la aplicacin instrumentos de patrimonio sustitutivos de
de este requerimiento. los instrumentos de patrimonio cancelados,
28 Si se cancela o liquida una concesin de instru- contabilizar esos nuevos instrumentos de
mentos de patrimonio durante el periodo para la patrimonio como una nueva concesin.
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consolidacin (irrevocabilidad) de dicha concesin


mmuomu

28A Si una entidad o la contraparte pueden elegir


(por causa distinta de una cancelacin derivada de sobre cumplir o no una condicin distinta a las de

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin, pasivo derivado de la obligacin de pago, a medida


durante el periodo de consolidacin de la misma, que los empleados presten sus servicios durante el
la entidad tratar la falta de cumplimiento de dicha periodo de tiempo correspondiente.
condicin, ya sea por la entidad o la contraparte, 33 El pasivo se medir, tanto inicialmente como al
como una cancelacin. final de cada periodo sobre el que se informe, hasta
29 Si la entidad recomprase instrumentos de patri- su liquidacin, al valor razonable de los derechos
monio ya consolidados, el pago realizado a los em- sobre la revaluacin de las acciones, mediante la
pleados se contabilizar como una deduccin del aplicacin de un modelo de valoracin de opcio-
patrimonio, salvo, y en la medida en que, el pago nes, teniendo en cuenta los plazos y condiciones de
exceda del valor razonable de los instrumentos de concesin de los citados derechos, y en la medida
patrimonio recomprados, medido en la fecha de en que los empleados hayan prestado sus servicios
recompra. Cualquier exceso se reconocer como hasta la fecha.
un gasto.
Transacciones con pagos basados en
Transacciones con pagos basados en acciones, que dan alternativas de liqui-
acciones liquidadas en efectivo dacin en efectivo
30 Para las transacciones con pagos basados en ac- 34 En las transacciones con pagos basados en accio-
ciones liquidadas en efectivo, la entidad medir los nes en que los trminos del acuerdo proporcionen
bienes o servicios adquiridos y el pasivo en el que a la entidad, o a la contraparte, la opcin de que la
haya incurrido, al valor razonable del pasivo. Hasta entidad liquide la transaccin en efectivo (u otros
que el pasivo se liquide, la entidad volver a medir activos) o mediante la emisin de instrumentos de
el valor razonable del pasivo al final de cada perio- patrimonio, la entidad contabilizar esa transac-
do sobre el que se informa, as como en la fecha de cin, o sus componentes, como una transaccin
liquidacin, reconociendo cualquier cambio en el con pagos basados en acciones que se va a liquidar
valor razonable en el resultado del periodo. en efectivo si, y en la medida en que, la entidad
31 Por ejemplo, la entidad podra conceder a los hubiese incurrido en un pasivo para liquidar en
empleados derechos sobre la revaluacin de las efectivo u otros activos, o como una transaccin
acciones como parte de su remuneracin, por con pagos basados en acciones que se va a liquidar
lo cual los empleados adquirirn el derecho a un con instrumentos de patrimonio siempre, y en la
pago futuro de efectivo (ms que el derecho a un medida en que, no haya incurrido en ese pasivo.
instrumento de patrimonio), que se basar en el Transacciones con pagos basados en acciones
incremento del precio de la accin de la entidad en las que los trminos del acuerdo proporcio-
a partir de un determinado nivel, a lo largo de un nan a la contraparte la eleccin del medio de
periodo de tiempo determinado. O bien, la entidad liquidacin
podra conceder a sus empleados el derecho a
35 Si la entidad ha concedido a la contraparte el
recibir un pago de efectivo futuro, mediante la
derecho a elegir si una transaccin con pagos
concesin de un derecho sobre acciones (inclu-
basados en acciones va a ser liquidada en efectivo
yendo acciones a emitir al ejercitar las opciones 4
o mediante la emisin de instrumentos de patri-
sobre acciones) que sean canjeables por efectivo,
monio, entonces la entidad habr concedido un
ya sea de manera obligatoria (por ejemplo al cese
instrumento financiero compuesto, que incluye
del empleo) o a eleccin del empleado.
un componente de deuda (esto es, el derecho de
32 La entidad reconocer los servicios recibidos, y el la contraparte a exigir el pago en efectivo) y un
pasivo a pagar por tales servicios, a medida que componente de patrimonio (es decir, el derecho
los empleados presten el servicio. Por ejemplo, de la contraparte para solicitar que la liquidacin
algunos derechos sobre la revaluacin de accio- se realice mediante instrumentos de patrimonio en
nes se consolidan inmediatamente y por ello, lugar de hacerlo en efectivo). En las transacciones
los empleados no estn obligados a completar con terceros distintos de los empleados, en las que
un determinado periodo de servicio para tener el valor razonable de los bienes o servicios recibi-
derecho al pago en efectivo. A falta de evidencia dos se determine directamente, la entidad medir
en contrario, la entidad presumir que ha recibido, el componente de patrimonio del instrumento
de los empleados, los servicios por los que les han financiero compuesto, como la diferencia entre el
sido concedidos derechos sobre la revaluacin valor razonable de los bienes o servicios recibidos
de las acciones. As, la entidad reconocer inme- y el valor razonable del componente de deuda, en
diatamente, tanto los servicios recibidos, como el la fecha en la que los bienes o servicios se reciban.
pasivo derivado de su obligacin de pago. Si los
36 En otras transacciones, incluyendo las transaccio-
derechos sobre la revaluacin de acciones no fue-
nes con los empleados, la entidad determinar
sen consolidados hasta que los empleados hayan
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completado un determinado periodo de servicio, 4 En los prrafos 35 a 43, todas las referencias a efectivo, incluyen
la entidad reconocer los servicios recibidos, y el tambin a otros activos de la entidad.

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NIIF 2 - P agos basados en acciones

el valor razonable del instrumento financiero 40 Si la entidad liquidase la transaccin en efectivo,


compuesto en la fecha de medicin, teniendo en en lugar de emitir instrumentos de patrimonio,
cuenta los plazos y condiciones en los que fueran dicho pago se aplicar a liquidar el pasivo en su
concedidos los derechos a recibir efectivo o instru- totalidad. Cualquier componente de patrimonio
mentos de patrimonio. reconocido previamente, permanecer dentro
37 Para aplicar el prrafo 36, la entidad determinar del mismo. Al elegir recibir efectivo para liquidar
primero el valor razonable del componente de la transaccin, la contraparte anula su derecho a
deuda, y posteriormente, determinar el valor recibir instrumentos de patrimonio. Sin embargo,
razonable del componente de patrimonio este requerimiento no impide que la entidad re-
teniendo en cuenta que la contraparte debe conozca una transferencia dentro del patrimonio,
anular el derecho a recibir efectivo para recibir el es decir, una transferencia desde un componente
instrumento de patrimonio. El valor razonable del de patrimonio a otro.
instrumento financiero compuesto es la suma de Transacciones con pagos basados en acciones
los valores razonables de los dos componentes. Sin en las que las condiciones del acuerdo propor-
embargo, las transacciones con pagos basados en cionan a la entidad la opcin de elegir el medio
acciones, en las que la contraparte tiene la opcin de liquidacin
de elegir el medio de liquidacin, se estructuran a
41 En una transaccin con pagos basados en acciones
menudo de forma que el valor razonable de una
en la que los trminos del acuerdo proporcionan
alternativa de liquidacin sea el mismo que el de
a la entidad la posibilidad de elegir si se liquida en
la otra. Por ejemplo, la contraparte podra tener
efectivo o mediante la emisin de instrumentos
la opcin de recibir opciones sobre acciones o
de patrimonio, la entidad determinar si tiene
la liquidacin en efectivo de los derechos de la
una obligacin presente de liquidar en efectivo,
revaluacin de acciones. En estos casos, el valor
y contabilizar en consecuencia. La entidad tiene
razonable del componente de patrimonio ser
una obligacin presente para liquidar en efectivo
nulo, y por tanto, el valor razonable del instrumento
cuando la decisin de liquidar en instrumentos
financiero compuesto ser igual al valor razonable
de patrimonio no tenga carcter o fundamento
del componente de deuda. Por el contrario, si los
comercial (por ejemplo, porque la entidad tenga
valores razonables de las alternativas de liquidacin
legalmente prohibido la emisin de acciones), o la
difieren, el valor razonable del componente de
entidad tuviera una prctica pasada o una poltica
patrimonio habitualmente ser mayor que cero,
establecida de liquidar en efectivo, o generalmente
en cuyo caso el valor razonable del instrumento
liquide en efectivo cuando la contraparte lo solicite.
financiero compuesto ser mayor que el valor
razonable del componente de deuda. 42 Si la entidad tuviera una obligacin presente de
liquidar en efectivo, contabilizar la transaccin
38 La entidad contabilizar independientemente
de acuerdo con los requerimientos aplicables a las
los bienes o servicios recibidos o adquiridos con
transacciones con pagos basados en acciones que
relacin a cada componente del instrumento
se liquidan en efectivo, que figuran en los prrafos
financiero compuesto. Para el componente de
30 a 33.
deuda, la entidad reconocer los bienes o servi-
cios adquiridos, y un pasivo por la obligacin de 43 Si no existiese esta obligacin, la entidad conta-
pagar dichos bienes o servicios, a medida que la bilizar la transaccin de acuerdo con los requeri-
contraparte suministra bienes o presta servicios, de mientos aplicables a las transacciones con pagos
acuerdo con los requerimientos que se aplican a basados en acciones liquidadas en instrumentos
las transacciones con pagos basados en acciones de patrimonio, que figuran en los prrafos 10 a 29.
liquidadas en efectivo (prrafos 30 a 33). Para el En el momento de la liquidacin:
componente de patrimonio (si existiera), la enti- (a) Si la entidad eligiese liquidar en efectivo, el
dad reconocer los bienes o servicios recibidos, pago en efectivo se registrar como una re-
y un aumento en el patrimonio, a medida que la compra de una participacin en el patrimonio,
contraparte suministre los bienes o servicios, de es decir, como una deduccin del importe
acuerdo con los requerimientos aplicables a las del patrimonio, excepto por lo sealado en el
transacciones con pagos basados en acciones prrafo (c) siguiente.
que se liquidan en instrumentos de patrimonio (b) Si la entidad eligiese liquidar mediante la
(prrafos 10 a 29). emisin de instrumentos de patrimonio, no
39 En la fecha de liquidacin, la entidad volver a se requieren otras contabilizaciones (distintas
medir el pasivo a su valor razonable. Si la entidad de la transferencia de un componente de
emitiese instrumentos de patrimonio para la liqui- patrimonio a otro, si fuera necesario), excepto
dacin, en lugar de hacerla en efectivo, el pasivo por lo sealado en el prrafo (c) siguiente.
se transferir directamente al patrimonio, como (c) Si la entidad eligiese la alternativa de liquida-
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contrapartida por los instrumentos de patrimonio cin por el mayor valor razonable, en la fecha
emitidos. de liquidacin, la entidad reconocer un gasto

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

adicional por el exceso de valor entregado, los proveedores de los bienes o servicios. En estos
esto es la diferencia entre el efectivo pagado casos, la entidad que recibe los bienes o servicios
y el valor razonable de los instrumentos de contabilizar la transaccin con pagos basados en
patrimonio que hubiera tenido que emitir, o la acciones de acuerdo con el prrafo 43B sin importar
diferencia entre el valor razonable de los instru- los acuerdos de reembolso intragrupo.
mentos de patrimonio emitidos y el importe
de efectivo que en otro caso habra tenido que Informacin a revelar
pagar, segn lo que resulte aplicable. 44 Una entidad revelar informacin que permita, a
los usuarios de los estados financieros, comprender
Transacciones con pagos basados en la naturaleza y alcance de los acuerdos con pagos
acciones entre entidades del grupo (mo- basados en acciones que se hayan producido a lo
dificaciones de 2009) largo del periodo.
43A Para transacciones con pagos basados en acciones 45 Para que tenga efecto el contenido del prrafo 44,
entre entidades del grupo, la entidad que recibe la entidad revelar al menos lo siguiente:
los bienes o servicios medir stos en sus esta- (a) Una descripcin de cada tipo de acuerdo con
dos financieros separados o individuales, como pagos basados en acciones que haya existido
una transaccin con pagos basados en acciones a lo largo del periodo, incluyendo los plazos y
liquidada mediante instrumentos de patrimonio condiciones generales de cada acuerdo, tales
o mediante efectivo, evaluando: como requerimientos para la consolidacin
(a) la naturaleza de los incentivos concedidos, y de los derechos, el plazo mximo de las op-
(b) sus propios derechos y obligaciones. ciones emitidas y el mtodo de liquidacin
El importe reconocido por la entidad que recibe (por ejemplo en efectivo o en instrumentos
los bienes o servicios puede diferir del importe de patrimonio). Una entidad cuyos tipos de
reconocido por el grupo consolidado o por otra acuerdos con pagos basados en acciones
entidad del grupo que liquida la transaccin con sean bsicamente similares, puede agrupar
pagos basados en acciones. esta informacin, a menos que fuera necesario
43B La entidad que recibe los bienes o servicios medir presentar informacin independiente de cada
los bienes o servicios recibidos como una transac- uno de los acuerdos para cumplir el principio
cin con pagos basados en acciones liquidadas establecido en el prrafo 44.
mediante instrumentos de patrimonio cuando: (b) El nmero y la media ponderada de los precios
(a) los incentivos concedidos sean sus instrumen- de ejercicio de las opciones sobre acciones,
tos de patrimonio propio, o para cada uno de los siguientes grupos de
(b) la entidad no tenga obligacin de liquidar la opciones:
transaccin con pagos basados en acciones. existentes al comienzo del periodo;
Con posterioridad, la entidad medir nuevamente concedidas durante el periodo;
la transaccin con pagos basados en acciones anuladas durante el periodo;
liquidadas mediante instrumentos de patrimonio ejercitadas durante el periodo;
solo por los cambios en las condiciones para la que hayan caducado a lo largo del periodo;
consolidacin (o irrevocabilidad) de la concesin existentes al final del periodo; y
distintas de las referidas al mercado de acuerdo con susceptibles de ejercicio al final del periodo.
los prrafos 19 a 21. En el resto de circunstancias, la
(c) Para las opciones sobre acciones ejercitadas
entidad que recibe los bienes o servicios medir los
durante el periodo, el precio medio ponderado
bienes o servicios recibidos como una transaccin
de las acciones en la fecha de ejercicio. Si las
con basados en acciones liquidadas en efectivo.
opciones hubieran sido ejercitadas de manera
43C Cuando otra entidad en el grupo reciba los bienes regular a lo largo del periodo, entonces la enti-
o servicios, la entidad que liquida la transaccin dad podra revelar el precio medio ponderado
con pagos basados en acciones reconocer la tran- de la accin durante el periodo.
saccin como una transaccin con pagos basados
(d) Para las opciones existentes al final del periodo,
en acciones liquidada mediante instrumentos de
el rango de precios de ejercicio y la vida con-
patrimonio solo si se liquida con instrumentos de
tractual media ponderada restante. Si el rango
patrimonio propio de la entidad. En otro caso, la
total de los precios de ejercicio fuera amplio,
transaccin se reconocer como una transaccin
las opciones existentes se dividirn en rangos
con pagos basados en acciones liquidadas en
que sean significativos para evaluar el nmero
efectivo.
de acciones y los momentos en los que las
43D Algunas transacciones del grupo involucran acuer- acciones adicionales podran ser emitidas, as
dos de reembolso que requieren que una entidad
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como el efectivo que podra ser recibido como


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del grupo pague a otra entidad del grupo por la consecuencia del ejercicio de esas opciones.
aportacin de los pagos basados en acciones a

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NIIF 2 - P agos basados en acciones

46 Una entidad revelar informacin que permita a informacin sobre cmo se midi el valor razonable
los usuarios de los estados financieros comprender incremental concedido, de manera coherente con
cmo se ha determinado, durante el periodo, el va- los requerimientos establecidos en los apartados
lor razonable de los bienes o servicios recibidos o el (a) y (b) anteriores, cuando ello sea aplicable.
valor razonable de los instrumentos de patrimonio 48 Si la entidad hubiera medido directamente el valor
concedidos. razonable de los bienes o servicios recibidos du-
47 Si la entidad ha determinado de forma indirecta el rante el periodo, revelar cmo se ha calculado ese
valor razonable de los bienes o servicios recibidos valor razonable, por ejemplo si el valor razonable
como contrapartida de los instrumentos de patri- se hubiera determinado utilizando el precio de
monio de la entidad, por referencia al valor razona- mercado para esos bienes o servicios.
ble de los instrumentos de patrimonio concedidos, 49 Si la entidad hubiese refutado la presuncin con-
para cumplir con el contenido del prrafo 46, la tenida en el prrafo 13, revelar ese hecho, y dar
entidad revelar al menos la siguiente informacin: una explicacin de por qu dicha presuncin fue
(a) Para las opciones sobre acciones concedidas refutada.
durante el periodo, el valor razonable medio 50 Una entidad revelar informacin que permita a los
ponderado de estas opciones a la fecha de usuarios de los estados financieros comprender el
medicin, as como informacin sobre cmo se efecto de las transacciones con pagos basados en
ha determinado el valor razonable, incluyendo: acciones sobre el resultado de la entidad durante
el modelo de valoracin de opciones usado el periodo, as como sobre su posicin financiera.
y las variables utilizadas en dicho modelo, 51 Para que tenga efecto el contenido del prrafo 50,
incluyendo el precio medio ponderado de la entidad revelar al menos lo siguiente:
la accin, el precio de ejercicio, la volatilidad (a) el gasto total reconocido durante el periodo
esperada, la vida de la opcin, los dividendos procedente de transacciones con pagos ba-
esperados, la tasa de inters libre de riesgo y sados en acciones en las que los bienes o ser-
otras variables del modelo, donde se incluir vicios recibidos no cumplan las condiciones
el mtodo empleado y las suposiciones he- para su reconocimiento como activos y, por
chas para incorporar los posibles efectos del tanto, fueron reconocidos inmediatamente
ejercicio anticipado de las opciones; cmo se como un gasto, incluyendo informacin por
ha determinado la volatilidad esperada, inclu- separado de la porcin del total de los gastos
yendo una explicacin de la medida en que la procedentes de transacciones que se han
volatilidad se basa en la volatilidad histrica; y contabilizado como transacciones con pagos
cmo se han incorporado, en su caso, otras basados en acciones que se liquidan en instru-
caractersticas de la opcin concedida en la mentos de patrimonio;
determinacin del valor razonable, tales como (b) para los pasivos procedentes de transacciones
algunas condiciones referidas al mercado. con pagos basados en acciones:
(b) Para otros instrumentos de patrimonio con- (i) el importe total en libros al final del perio-
cedidos durante el periodo (esto es, los que do; y
sean distintos de opciones sobre acciones), el
(ii) el valor intrnseco total de los pasivos al
nmero y valor razonable medio ponderado
final del periodo para los que los derechos
de esos instrumentos en la fecha de medicin,
de la contraparte a recibir efectivo u otros
as como informacin acerca de cmo se ha
activos se han consolidado al final del
determinado este valor razonable, incluyendo:
periodo (por ejemplo derechos consoli-
si el valor razonable no se hubiese determi- dados sobre la revaluacin de acciones).
nado sobre la base de un precio de mercado
52 Si la informacin a revelar requerida por la NIIF no
observable, la forma concreta de calcularlo;
cumpliera los principios contenidos en los prrafos
si se han incorporado, y cmo, en su caso, los 44, 46 y 50, la entidad revelar tanta informacin
dividendos esperados al proceder a la deter- adicional como sea necesaria para cumplir con ellos.
minacin del valor razonable; y
si se ha incorporado, y cmo, en su caso, cual- Disposiciones transitorias
quier otra caracterstica de los instrumentos de 53 En las transacciones con pagos basados en accio-
patrimonio concedidos que se incluyera en la nes liquidadas en instrumentos de patrimonio,
determinacin del valor razonable. la entidad aplicar esta NIIF a las concesiones de
(c) Para los acuerdos con pagos basados en accio- acciones, opciones sobre acciones u otros instru-
nes que se modificaron a lo largo del periodo: mentos de patrimonio que fueron concedidos
una explicacin de esas modificaciones; con posterioridad al 7 de noviembre de 2002, y
el valor razonable incremental concedido (como todava no hubieran consolidado los derechos
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correspondientes en la fecha de entrada en vigor


mmuomu

resultado de esas modificaciones); e


de esta NIIF.

NIIF 2 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

54 Se aconseja, pero no se obliga, a la entidad, a periodo anterior, las modificaciones se aplicarn


aplicar esta NIIF a otras concesiones de instru- tambin a ese periodo.
mentos de patrimonio si la entidad ha revelado 62 Una entidad aplicar las siguientes modificaciones
pblicamente el valor razonable de dichos instru- de forma retroactiva, en los periodos anuales que
mentos de patrimonio, determinado en su fecha comiencen a partir del 1 de enero de 2009:
de medicin. (a) el requerimiento del prrafo 21A con respecto
55 Para todas las concesiones de instrumentos de al tratamiento de las condiciones distintas a
patrimonio a las se aplique esta NIIF, la entidad reex- las de consolidacin (irrevocabilidad) de la
presar la informacin comparativa y, cuando sea concesin;
aplicable, ajustar el saldo inicial de las ganancias (b) las definiciones revisadas de consolidacin
(prdidas) acumuladas del periodo ms antiguo (irrevocabilidad) y condiciones para la con-
para el que se presente informacin. solidacin (irrevocabilidad) de la concesin
56 Para todas las concesiones de instrumentos de pa- del Apndice A;
trimonio a las que la NIIF no haya sido aplicada (por (c) las modificaciones de los prrafos 28 y 28A con
ejemplo, instrumentos de patrimonio concedidos respecto a las cancelaciones.
en o antes del 7 de noviembre de 2002), la entidad Se permite su aplicacin anticipada. Si una entidad
deber, en todo caso, presentar la informacin aplicase estas modificaciones en un periodo que
requerida en los prrafos 44 y 45. comience con anterioridad al 1 de enero de 2009,
57 Si, despus de que la NIIF entre en vigor, la entidad revelar este hecho.
modificase los plazos o condiciones de una conce- 63 Una entidad aplicar las siguientes modificaciones
sin de instrumentos de patrimonio a la que no se realizadas mediante Transacciones con Pagos
ha aplicado esta NIIF, deber, en todo caso, aplicar Basados en Acciones Liquidadas en Efectivo del
los prrafos 26 a 29 para contabilizar cualquier Grupo emitido en junio de 2009 retroactivamente,
modificacin. sujetas a las disposiciones transitorias incluidas
58 Para los pasivos surgidos de transacciones con en los prrafos 53 a 59, de acuerdo con la NIC 8
pagos basados en acciones, existentes en la Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones
fecha de la entrada en vigor de esta NIIF, la enti- Contables y Errores para los periodos anuales que
dad aplicar la NIIF retroactivamente. Para estos comiencen a partir del 1 de enero de 2010:
pasivos, la entidad reexpresar la informacin (a) la modificacin del prrafo 2, la supresin del
comparativa, incluyendo el ajuste en el saldo prrafo 3, y la incorporacin de los prrafos 3A
inicial de las ganancias (prdidas) acumuladas y 43A a 43D y de los prrafos B45, B47, B50, B54,
del periodo ms antiguo para el que se presen- B56 a B58 y B60 en el Apndice B en lo que
te informacin, en el cual la informacin haya respecta a la contabilizacin de transacciones
sido reexpresada, excepto cuando la entidad entre entidades del grupo.
no venga obligada a reexpresar la informacin (b) las definiciones revisadas del Apndice A de
comparativa, en la medida que la informacin se los siguientes trminos:
refiera a un periodo o una fecha que sea anterior transaccin con pagos basados en accio-
al 7 de noviembre de 2002. nes liquidada en efectivo,
59 Se aconseja, pero no se obliga a la entidad, a aplicar transaccin con pagos basados en accio-
de forma retroactiva la NIIF a otros pasivos surgidos nes liquidada mediante instrumentos de
de transacciones con pagos basados en acciones, patrimonio,
por ejemplo, a los pasivos que fueran liquidados acuerdo con pagos basados en acciones, y
durante un periodo para el que se presente infor- transaccin con pagos basados en accio-
macin comparativa. nes.
Fecha de vigencia Si la informacin necesaria para la aplicacin re-
troactiva no est disponible, una entidad reflejar en
60 Una entidad aplicar esta NIIF en los periodos
sus estados financieros separados o individuales los
anuales que comiencen a partir del 1 de enero
importes anteriormente reconocidos en los estados
de 2005. Se aconseja su aplicacin anticipada. Si
financieros consolidados del grupo. Se permite
la entidad aplicase la NIIF para un periodo que
su aplicacin anticipada. Si la entidad aplicase las
comience antes del 1 de enero de 2005, revelar
modificaciones a un ejercicio que comience antes
este hecho.
del 1 de enero de 2010, revelar este hecho.
61 La NIIF 3 (revisada en 2008) y Mejoras a las NIIF emi-
tido en abril de 2009 modificaron el prrafo 5. Una Derogacin de interpretaciones
entidad aplicar esas modificaciones a periodos 64 Transacciones del Grupo con Pagos Basados en
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de Acciones Liquidadas en Efectivo emitido en junio
/ 02

2009. Se permite su aplicacin anticipada. Si una de 2009 sustituy a la CINIIF 8 Alcance de la NIIF 2
mmuomu

entidad aplicase la NIIF 3 (revisada en 2008) a un y a la CINIIF 11 NIIF 2-Transacciones con Acciones

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


13
NIIF 2 - P agos basados en acciones

Propias y del Grupo. Las modificaciones realizadas Condiciones Son las condiciones que determinan si la
por ese documento incorporaron los requerimien- para la consoli- entidad recibe los servicios que dan derecho
tos anteriores establecidos en las CINIIF 8 y CINIIF dacin (o irrevo- a la otra parte a recibir efectivo, otros activos
11 de la forma siguiente: cabilidad) de la o instrumentos de patrimonio de la entidad
concesin (ves- en un acuerdo de pagos basados en acciones.
(a) Modific el prrafo 2 y aadi el prrafo ting conditions) Las condiciones para la consolidacin (irrevo-
13A con respecto a la contabilizacin de las cabilidad) de la concesin son condiciones
transacciones en las que la entidad no puede de servicio o condiciones de rendimiento.
identificar de forma especfica algunos o todos Las condiciones de servicio requieren que la
otra parte complete un periodo determinado
los bienes o servicios recibidos. Esos requeri- de servicio. Las condiciones de rendimiento
mientos entraron en vigor para los periodos requieren que la otra parte complete un
con comienzo a partir del 1 de mayo de 2006. periodo determinado de servicio y determina-
(b) Aadi los prrafos B46, B48, B49, B51 a B53, dos objetivos de rendimiento (tales como un
incremento determinado en el beneficio de
B55, B59 y B61 en el Apndice B con respecto la entidad en un determinado periodo). Una
a la contabilizacin de transacciones entre condicin de rendimiento puede incluir una
entidades del grupo. Esos requerimientos en- condicin referida al mercado.
traron en vigor para los periodos anuales que Consolidacin Consecucin del derecho. En un acuerdo de
comiencen a partir del 1 de marzo de 2007. (irrevocabili- pagos basados en acciones, un derecho de
dad) de la con- la otra parte a recibir efectivo, otros activos o
Esos requerimientos se aplicaron retroactivamente cesin (vest) instrumentos de patrimonio de la entidad es
de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8, irrevocable (o se consolida) cuando el derecho
sujetos a las disposiciones transitorias de la NIIF 2. de la contraparte deja de estar condicionado
al cumplimiento de cualesquiera condiciones
Apndice A para la consolidacin (irrevocabilidad) de la
concesin.
Definiciones de trminos Empleados y Individuos que prestan servicios personales a
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. te rce ro s q u e la entidad en una de las siguientes situaciones
prestan servi- (a) los individuos tienen la consideracin de
Acuerdo con pa- Un acuerdo entre la entidad (u otra entidad del cios similares empleados a efectos legales o fiscales, (b)
gos basados en grupo5 o cualquier accionista de cualquier enti- (employees los individuos trabajan para la entidad bajo
acciones (share- dad del grupo) y un tercero (incluyendo un em- and others pro- su direccin, de la misma forma que quienes
based payment pleado) que otorga el derecho al tercero a recibir viding similar tienen la consideracin de empleados a efectos
arrangement) (a) efectivo u otros activos de la entidad por legales o fiscales, o (c) los servicios prestados
services)
importes que estn basados en el precio son similares a los que prestan los empleados.
(o valor) de instrumentos de patrimonio El trmino incluye, por ejemplo, al personal de
(incluyendo acciones u opciones sobre la gerencia, es decir las personas que tienen
acciones) de la entidad o de otra entidad autoridad y responsabilidad en tareas de pla-
del grupo, o nificacin, direccin y control de las actividades
(b) instrumentos de patrimonio (incluyendo de la entidad, incluyendo los miembros no
acciones u opciones sobre acciones) de ejecutivos del rgano de administracin.
la entidad o de otra entidad del grupo, fecha de conce- La fecha en que la entidad y un tercero (in-
siempre que se cumplan las condiciones sin (grant date) cluyendo en este trmino a los empleados)
para la consolidacin (o irrevocabilidad) de alcanzan un acuerdo de pagos basados en
la concesin, si las hubiera. acciones, que se produce cuando la entidad
C o m p o n e n t e Una cualidad que da lugar a una concesin y la contraparte llegan a un entendimiento
de renovacin automtica de opciones sobre acciones adicio- compartido sobre los plazos y condiciones del
(reload feature) nales, cuando el tenedor de la opcin ejercita acuerdo. En la fecha de concesin, la entidad
opciones previamente concedidas utilizando confiere a la contraparte el derecho a recibir
las acciones de la entidad, en lugar de efectivo, efectivo, otros activos, o instrumentos de patri-
para satisfacer el precio de ejercicio. monio de la misma, sujeto al cumplimiento, en
su caso, de determinadas condiciones para la
Condicin refe- Una condicin de la que depende el precio de consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin.
rida al mercado ejercicio, la consolidacin o la posibilidad de Si ese acuerdo est sujeto a un proceso de
(market condi- ejercicio de un instrumento de patrimonio, que aprobacin (por ejemplo, por los accionistas)
tion) est relacionada con el precio de mercado de la fecha de concesin es aqulla en la que se
los instrumentos de patrimonio de la entidad, obtiene la aprobacin.
por ejemplo, que se alcance un determinado
precio de la accin o un determinado impor- fecha de medi- La fecha en la que se mide, a efectos de esta
te de valor intrnseco de una opcin sobre cin (measure- NIIF, el valor razonable de los instrumentos de
acciones, o que se consiga un determinado ment date patrimonio concedidos. Para transacciones con
objetivo basado en el precio de mercado de los los empleados y terceros que prestan Servicios
instrumentos de patrimonio de la entidad en similares, la fecha de medicin es la fecha de
relacin a un ndice de precios de mercado de concesin. Para las transacciones con sujetos
instrumentos de patrimonio de otras entidades. distintos de los empleados (y terceros que pres-
tan servicios similares) la fecha de medicin es
5 Un grupo se define en el prrafo 4 de la NIC 27 Estados Financieros aqulla en la que la entidad obtiene los bienes,
/ 02

Consolidados y Separados como una controladora y sus subsidia- o la contraparte presta los servicios.
mmuomu

rias desde la perspectiva de la entidad controladora ltima que


informa.

NIIF 2 Instituto Pacfico

14
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Instrumento de Un contrato que pone de manifiesto un inters Apndice B


patrim. (equity en los activos de la entidad, una vez han sido
instrument) deducidos todos sus pasivos6. Gua de aplicacin
Opcin de reno- Una nueva opcin sobre acciones, concedida Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
vacin (reload cuando se utiliza una accin para satisfacer
option) el precio de ejercicio de una opcin sobre
Estimacin del valor razonable de los instru-
acciones previa. mentos de patrimonio concedidos
Opcin sobre Un contrato que da al tenedor el derecho, pero B1 En los prrafos B2 a B41 de este Apndice se aborda
acciones (share no la obligacin, de suscribir las acciones de la la medicin del valor razonable de las acciones y
option) entidad a un precio fijo o determinable, durante las opciones sobre acciones concedidas, centrn-
un periodo especfico de tiempo. dose en los plazos y condiciones especficos que
Periodo para la El periodo a lo largo del cual tienen que ser son caractersticas comunes de una concesin
consolidacin (o satisfechas todas las condiciones para la con- de acciones, o de opciones sobre acciones, a los
irrevocabilidad) solidacin (irrevocabilidad) de la concesin en
de la concesin un acuerdo de pagos basados en acciones.
empleados. Por tanto, no contiene una discusin
(vesting period) exhaustiva. Adems, como las cuestiones valo-
Transaccin con Una transaccin con pagos basados en ac-
rativas abordadas a continuacin se centran en
pagos basados ciones en la que la entidad adquiere bienes acciones y opciones sobre acciones concedidas
en acciones o servicios incurriendo en un pasivo para a los empleados, se asume que el valor razonable
liquidada en transferir efectivo u otros activos al proveedor de las acciones o de las opciones sobre acciones
efectivo (cash- de esos bienes o servicios por importes que se mide en la fecha de concesin. Sin embargo,
settled share- estn basados en el precio (o valor) de instru-
based payment mentos de patrimonio (incluyendo acciones u
muchas de las cuestiones valorativas tratadas a
transaction) opciones sobre acciones) de la entidad o de continuacin (por ejemplo, la determinacin de
otra entidad del grupo. la volatilidad esperada) tambin se aplicarn en
Transaccin con Una transaccin con pagos basados en accio- el contexto de la estimacin del valor razonable
pagos basados nes en la que la entidad de las acciones o de las opciones sobre acciones
en acciones liqui- (a) recibe bienes o servicios como contrapres- concedidas a terceros distintos de los empleados,
dada mediante tacin de sus instrumentos de patrimonio en la fecha en la que la entidad obtenga los bienes
instrumentos de propios (incluyendo acciones o opciones sobre
patrim.(equity-
o la contraparte preste los servicios.
acciones), o
settled share- Acciones
based payment (b) recibe bienes o servicios pero no tiene
transaction) obligacin de liquidar la transaccin con el B2 Para las acciones concedidas a los empleados, el
proveedor. valor razonable se medir por el precio de merca-
Transaccin con Una transaccin en la que la entidad do de las acciones de la entidad (o a un precio de
pagos basados (a) recibe bienes o servicios del proveedor mercado estimado, si las acciones de la entidad
en acciones de dichos bienes o servicios (incluyendo un
( s h a re - b a s e d no cotizasen en un mercado pblico) ajustadas
empleado) en un acuerdo con pagos basados
payment tran- en acciones, o
para tener en cuenta los plazos y condiciones en
saction) los que dichas acciones hayan sido concedidas
(b) incurre en una obligacin de liquidar la
transaccin con el proveedor en un acuerdo (excepto las condiciones para la consolidacin
con pagos basados en acciones cuando otra (irrevocabilidad) de la concesin, que se excluyen
entidad del grupo reciba esos bienes o servicios. de la medicin del valor razonable, de acuerdo con
Valor intrnseco La diferencia entre el valor razonable de las los prrafos 19 a 21).
(intrinsic value) acciones que la contraparte tiene derecho (con- B3 Por ejemplo, si el empleado no tuviese derecho
dicional o incondicional) a suscribir, o que tiene a recibir dividendos durante el periodo para la
derecho a recibir y el precio (si existiese) que la
contraparte est (o estar) obligada a pagar por consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin,
esas acciones. Por ejemplo, una opcin sobre este factor se tendr en cuenta en la estimacin
acciones con un precio de ejercicio de 15 u.m .8, del valor razonable de las acciones concedidas.
sobre una accin con un valor razonable de 20 De forma parecida, si las acciones estn sujetas a
u.m., tiene un valor intrnseco de 5 u.m. restricciones que afectan a su transmisibilidad con
Valor razonable El importe por el que un activo podra ser posterioridad a la fecha lmite de consolidacin, ese
(fair value) intercambiado, un pasivo liquidado, o un hecho ser tenido en cuenta, pero slo en la medi-
instrumento de patrimonio concedido podra
ser intercambiado, entre partes interesadas y da en que las restricciones posteriores al periodo
debidamente informadas, en una transaccin de consolidacin del derecho afecten al precio que
realizada en condiciones de independencia pagara un sujeto independiente y bien informado.
mutua. Por ejemplo, si las acciones cotizan activamente en
un mercado lquido y profundo, las restricciones de
7 El Marco Conceptual para la Informacin Financiera define un pasivo
como una obligacin presente de la entidad surgida de sucesos
transmisibilidad posteriores a la fecha de consoli-
pasados, para cuya liquidacin se espera que se produzca una salida dacin (irrevocabilidad) de la concesin pueden
de la entidad de recursos que incorporan beneficios econmicos (por tener escaso o ningn efecto en el precio que el
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ejemplo una salida de efectivo u otros activos de la entidad). sujeto independiente e informado pagara por esas
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8 En este apndice, los importes monetarios se expresan en unidades acciones. Las restricciones a la transferencia, u otras
monetarias (u.m.). restricciones que existan durante el periodo para la

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


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NIIF 2 - P agos basados en acciones

consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin, no (f ) la tasa de inters libre de riesgo para la vida de


se tendrn en cuenta al estimar el valor razonable la opcin.
en la fecha de concesin de las acciones, porque B7 Si existen otros factores que un sujeto interesado y
esas restricciones se derivan de la existencia de debidamente informado considerara al establecer
condiciones para la consolidacin (irrevocabilidad) el precio, tambin sern tenidos en cuenta (excep-
de la concesin, que se contabilizarn de acuerdo to por lo que se refiere a las condiciones para la
con lo establecido en los prrafos 19 a 21. consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin y
Opciones sobre acciones los componentes de renovacin, que se excluyen
de la medicin del valor razonable de acuerdo con
B4 En muchos casos, no estn disponibles los precios
los prrafos 19 a 22).
de mercado para las opciones sobre acciones con-
cedidas a los empleados, ya que dichas opciones B8 Por ejemplo, es normal que una opcin sobre
estn sujetas a plazos y condiciones que no se acciones concedida a un empleado no pueda ser
aplican a las opciones cotizadas. Si no existieran ejercitada durante determinados periodos (por
opciones cotizadas con plazos y condiciones ejemplo durante el periodo para la consolidacin
parecidos, el valor razonable de las opciones (irrevocabilidad) de la concesin o durante deter-
concedidas se estimar aplicando un modelo de minados periodos especificados por el regulador
valoracin de opciones. del mercado financiero). Este factor ser tenido en
cuenta si, en el modelo de valoracin de opciones
B5 La entidad tendr en cuenta, a la hora de seleccio-
aplicado, se asume en otro caso que la opcin po-
nar el modelo de valoracin de opciones aplicable,
dra ser ejercitada en cualquier momento durante
los factores que consideraran los partcipes en el
su vida. Sin embargo, si la entidad emplea un mo-
mercado que estuvieran interesados y debidamen-
delo de valoracin de opciones donde evala las
te informados. Por ejemplo, muchas opciones para
que pueden ejercitarse slo al trmino de la vida de
los empleados tienen vidas largas, pueden usual-
las mismas, no ser necesario realizar ajustes a con-
mente ejercerse durante el periodo que media
secuencia de la incapacidad de ejercitarlas durante
entre la fecha de consolidacin (irrevocabilidad) de
el periodo para la consolidacin (irrevocabilidad) de
la concesin y el trmino de la vida de las opciones,
la concesin (u otros periodos durante la vida de
y son a menudo ejercitadas en cuanto existe la
las opciones), puesto que el modelo asume que las
posibilidad de hacerlo. Estos factores deberan ser
opciones no pueden ser ejercitadas durante esos
considerados al estimar el valor razonable, en la
periodos.
fecha de concesin de las opciones. Para muchas
entidades, esto podra suponer la exclusin del B9 De forma parecida, otra caracterstica comn a las
uso de la frmula de Black-Scholes-Merton, que opciones sobre acciones de los empleados es la
no permite la posibilidad de ejercitar antes del posibilidad de ejercitar anticipadamente la opcin
trmino de la vida de la opcin, y puede no reflejar antes de que termine el periodo de tiempo en el
adecuadamente los efectos de ejercerla antes de que pueda hacerse, por ejemplo, porque la opcin
lo esperado. Tampoco ofrece la posibilidad de que no es libremente transferible, o porque el emplea-
la volatilidad esperada y otras variables del modelo do debe ejercitar todas las opciones concedidas
puedan variar a lo largo de la vida de la opcin. Sin que haya consolidado cuando cesa en su empleo.
embargo, para las opciones sobre acciones con Los efectos del ejercicio anticipado esperado sern
vidas contractuales relativamente cortas, o que de- tenidos en cuenta segn lo establecido en los
ban ser ejercitadas en un periodo corto de tiempo prrafos B16 a B21.
tras la fecha de consolidacin (irrevocabilidad) de B10 Los factores que un participante en el mercado,
la concesin, los factores y problemas identificados interesado y debidamente informado, no consi-
ms arriba podran no resultar aplicables. En estos derara al establecer el precio de una opcin sobre
casos, la frmula de Black-Scholes-Merton puede acciones (u otro instrumento de patrimonio), no se
dar lugar a un valor que es esencialmente el mis- tendrn en cuenta al estimar el valor razonable de
mo que se deriva de un modelo de valoracin de las opciones sobre acciones (u otros instrumen-
opciones ms flexible. tos de patrimonio) que se hayan concedido. Por
B6 Todos los modelos de valoracin de opciones ejemplo, para opciones sobre acciones concedidas
tienen en cuenta, como mnimo, los siguientes a los empleados, los factores que afectan al valor
factores: de la opcin slo desde la perspectiva individual
del empleado son irrelevantes para la estimacin
(a) el precio de ejercicio de la opcin;
del precio que establecera un participante en el
(b) la vida de la opcin; mercado interesado y debidamente informado.
(c) el precio actual de las acciones subyacentes;
(d) la volatilidad esperada del precio de la accin; Variables de los modelos de valoracin de
opciones
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(e) los dividendos esperados sobre las acciones


B11 Al estimar la volatilidad esperada y los dividendos
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(si es adecuado); y
de las acciones subyacentes, el objetivo es aproxi-

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

marse a las expectativas que se reflejaran en un de las opciones sobre acciones de los empleados.
mercado real o en el precio negociado de inter- Otros factores que dan lugar al ejercicio anticipado
cambio de la opcin. De forma similar, al estimar son la aversin al riesgo y la falta de diversificacin
los efectos del ejercicio anticipado de las opciones de las inversiones de los empleados.
sobre acciones por parte del empleado, el objetivo B17 Los medios para tener en cuenta los efectos del
es aproximarse a las expectativas que un tercero ejercicio anticipado esperado, dependen de la
ajeno, con acceso a informacin detallada acerca tasa de modelo de valoracin de opciones que
del comportamiento de los empleados al ejercitar se aplique. Por ejemplo, el ejercicio anticipado
las opciones, desarrollara a partir de la informacin esperado puede tenerse en cuenta empleando
disponible en la fecha de concesin. una estimacin de la vida esperada de la opcin
B12 A menudo, es probable que haya un rango de (lo que, para una opcin sobre acciones de un
expectativas razonables acerca de la volatilidad empleado, es el periodo de tiempo desde la fecha
futura, los dividendos y el comportamiento res- de concesin hasta la fecha en la que se espera
pecto al ejercicio de las opciones. Si es as, debera que la opcin sea ejercitada) como una variable del
calcularse un valor esperado, ponderando cada modelo de valoracin de opciones (por ejemplo,
importe dentro del rango por su probabilidad la frmula de Black-Scholes-Merton). Alternativa-
asociada de ocurrencia. mente, el ejercicio anticipado esperado podra ser
B13 Las expectativas acerca del futuro se basan general- modelizado a travs de un modelo de valoracin
mente en la experiencia, debidamente modificada de opciones binomial o similar, que emplea la vida
si se espera razonablemente que el futuro difiera contractual como una variable ms.
del pasado. En determinadas circunstancias, algu- B18 Entre los factores a considerar en la estimacin
nos factores identificables pueden indicar que la del ejercicio anticipado de las opciones se incluye:
experiencia histrica sin ajustar predice de manera (a) La duracin del periodo para la consolidacin
relativamente pobre la experiencia futura. Por (irrevocabilidad) de la concesin, porque las
ejemplo, si una entidad con dos lneas de negocio opciones sobre acciones habitualmente no
marcadamente diferentes, se desprende de la que pueden ser ejercitadas hasta el trmino del
es significativamente menos arriesgada, la volati- periodo para la consolidacin (irrevocabilidad)
lidad histrica puede no ser la mejor informacin de la concesin. Por lo tanto, la determinacin
sobre la que basar las expectativas razonables de las implicaciones de medicin del ejercicio
acerca del futuro. anticipado esperado se basa en la asuncin
B14 En otros casos, la informacin histrica puede no de que las opciones se consolidarn. Las
estar disponible. Por ejemplo, una entidad que implicaciones de las condiciones para la con-
cotiza por primera vez tendr poca, o ninguna, solidacin (irrevocabilidad) de la concesin se
informacin histrica sobre la volatilidad del precio abordan en los prrafos 19 a 21.
de sus acciones. Las entidades no cotizadas o que (b) La duracin media de opciones similares, que
cotizan por primera vez se abordan ms adelante. hayan estado en circulacin en el pasado.
B15 En resumen, la entidad no debera simplemente (c) El precio de las acciones subyacentes. La ex-
basar las estimaciones de volatilidad, del compor- periencia puede indicar que los empleados
tamiento respecto al ejercicio de las opciones y tienden a ejercitar las opciones cuando el
de los dividendos en la informacin histrica, sin precio de las acciones alcanza un determinado
considerar la medida en la que se espera que la nivel por encima del precio de ejercicio.
experiencia pasada sea razonablemente predictiva (d) El nivel del empleado dentro de la organiza-
de las expectativas sobre el futuro. cin. Por ejemplo, la experiencia puede indicar
Expectativas sobre el ejercicio anticipado de que los empleados de niveles superiores
las opciones tienden a ejercitar las opciones ms tarde que
los empleados de niveles inferiores (lo que se
B16 A menudo, los empleados ejercitan las opciones
discute ms extensamente en el prrafo B21).
sobre acciones anticipadamente, por diversas razo-
nes. Por ejemplo, las opciones sobre acciones para (e) La volatilidad esperada de las acciones sub-
los empleados no son habitualmente transmisibles. yacentes. Por trmino medio, los empleados
Esto a menudo da lugar a que los empleados ejerci- podran tender a ejercitar opciones sobre
ten sus opciones sobre acciones anticipadamente, acciones muy voltiles antes que las opciones
porque es el nico modo que tienen para liquidar sobre acciones con poca volatilidad.
su posicin. Asimismo, los empleados que cesan en B19 Segn se indic en el prrafo B17, los efectos del
la prestacin de sus servicios a la entidad son, con ejercicio anticipado podran ser tenidos en cuenta
frecuencia, obligados a ejercitar las opciones que utilizando la estimacin de la vida esperada de la
han consolidado en un periodo corto de tiempo, opcin como una variable dentro del modelo de
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puesto que en otro caso pueden quedar anuladas. valoracin de opciones. Al estimar la vida esperada
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Este factor tambin causa el ejercicio anticipado de las opciones sobre acciones concedidas a un

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


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NIIF 2 - P agos basados en acciones

grupo de empleados, la entidad podra basar esta en trminos anualizados, que son comparables
estimacin en la vida media ponderada esperada independientemente del periodo de tiempo que
por todo el grupo de empleados, o en una vida se use para su clculo, por ejemplo, comparaciones
media ponderada segn los subgrupos de em- de precios diarios, semanales o mensuales.
pleados pertenecientes al grupo, basndose en B23 La tasa de rendimiento (que puede ser positiva o
datos ms detallados acerca del comportamiento negativa) sobre una accin, para un determinado
del ejercicio por parte de los empleados (lo que se periodo, mide los beneficios econmicos perci-
discute ms adelante). bidos por un accionista, por dividendos y por la
B20 Es muy probable que se obtenga mayor relevancia revaluacin (o devaluacin) del precio de la accin.
dividiendo la concesin de opciones en grupos de B24 La volatilidad anualizada esperada de una accin es
empleados con un comportamiento de ejercicio el rango dentro del cual se espera que est la tasa
relativamente homogneo. El valor de la opcin anual de rendimiento, calculada utilizando capitali-
no es una funcin lineal del plazo de la opcin, ya zacin continua, con una probabilidad aproximada
que dicho valor aumenta a una tasa decreciente de dos tercios. Por ejemplo, suponiendo que una
a medida que el plazo se alarga. Por ejemplo, si accin con una tasa de rendimiento, capitalizada
todas las dems suposiciones son iguales, aunque de forma continua, del 12 por ciento tenga una
una opcin con un periodo de ejercicio de dos volatilidad del 30 por ciento, esto significa que la
aos valga ms que una opcin con un periodo probabilidad de que la tasa de rendimiento anual
de ejercicio de un ao, no llega a valer el doble. de la accin est entre -18 por ciento (12% - 30%)
Esto significa que calcular el valor estimado de y 42 por ciento (12% + 30%) es aproximadamente
la opcin sobre la base de una nica vida media de dos tercios. Si el precio de la accin es 100 u.m. al
ponderada, que incluya vidas individuales significa- comienzo del ao y no se pagan dividendos, puede
tivamente diferentes, podra sobreestimar el valor esperarse que el precio de la accin al trmino del
razonable total de las opciones sobre acciones ao estuviese entre 83,53 u.m. (100 u.m. x e-0,18) y
concedidas. Si se dividen las opciones concedidas 152,20 u.m. (100u.m. x e0,42) con una probabilidad
en varios grupos, cada uno de ellos con un rango aproximada de dos tercios.
relativamente estrecho de vidas incluidas en su B25 Entre los factores a considerar en la estimacin de
vida media ponderada, se reducir esa posibilidad la volatilidad esperada se incluyen:
de sobrestimacin.
(a) La volatilidad implcita de las opciones sobre
B21 Consideraciones parecidas se aplican cuando se acciones cotizadas de las acciones de la en-
emplea un modelo binomial u otro similar. Por tidad, u otros instrumentos cotizados de la
ejemplo, la experiencia de una entidad que con- entidad que contengan caractersticas de las
cede opciones de forma general a todos los niveles opciones (tales como deuda convertible), si
de empleados, podra indicar que los directivos de existen.
nivel superior tienden a mantener sus opciones
(b) La volatilidad histrica del precio de la accin
ms tiempo que los mandos intermedios, y que
en el periodo ms reciente, que generalmente
los empleados de niveles inferiores tienden a ejer-
ser proporcional al plazo esperado de la op-
citar sus opciones antes que cualquier otro grupo.
cin (teniendo en cuenta la vida contractual
Adems, los empleados a los que se aconseja
restante de la opcin y los efectos del ejercicio
o se obliga a mantener un importe mnimo de
anticipado esperado).
instrumentos de patrimonio de sus empleadores,
incluyendo opciones, podran por trmino medio (c) El periodo de tiempo durante el cual las accio-
ejercitar opciones ms tarde que los empleados nes de la entidad han cotizado. Una entidad
que no estn sujetos a esa restriccin. En esas recientemente incluida en la cotizacin podra
situaciones, separar las opciones por grupos de tener una volatilidad histrica elevada, en
receptores con comportamientos respecto al comparacin con entidades similares que han
ejercicio relativamente homogneos, dar lugar tenido cotizacin durante ms tiempo. Ms
a una estimacin ms precisa del valor razonable adelante se proporcionan guas adicionales
total de las opciones sobre acciones concedidas. para entidades incluidas recientemente en las
listas de cotizacin.
Volatilidad esperada (d) La tendencia de la volatilidad a revertir a su
B22 La volatilidad esperada es una medida del importe media, es decir, a su nivel medio a largo pla-
al que se espera flucte el precio a lo largo de un zo, y otros factores indican que la volatilidad
determinado periodo. La medida de la volatilidad esperada futura podra diferir de la volatilidad
usada en los modelos de valoracin de opciones es pasada. Por ejemplo, si el precio de la accin
la desviacin tpica anualizada de las tasas de rendi- de la entidad era extraordinariamente voltil,
miento sobre las acciones a lo largo de un periodo en algn periodo determinado de tiempo
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de tiempo, calculadas utilizando capitalizacin a consecuencia de una oferta pblica de


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continua. La volatilidad habitualmente se expresa compra de acciones fallida o debido a una

NIIF 2 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

reestructuracin, ese periodo podra ser des- hubiera empleado otra metodologa para valorar
cartado a la hora de computar la volatilidad sus acciones, podra realizar una estimacin de la
media histrica anual. volatilidad esperada que fuera uniforme con esa
(e) El uso de intervalos regulares y adecuados para metodologa de valoracin. Por ejemplo, la entidad
las observaciones de los precios. Las observa- podra valorar sus acciones sobre la base de los
ciones del precio debern ser uniformes de activos netos o de las ganancias. Tambin podra
un periodo a otro. Por ejemplo, una entidad considerar la volatilidad esperada de esos valores
podra usar el precio de cierre semanal o el basados en los activos netos o en las ganancias.
precio ms alto de la semana, pero no debe Dividendos esperados
utilizar el precio de cierre para algunas sema-
B31 Tener o no en cuenta los dividendos esperados,
nas y el precio ms alto para otras. Adems, las
al determinar el valor razonable de las acciones
observaciones del precio debern expresarse
o de las opciones, depender de si la contraparte
en la misma moneda que el precio de ejercicio.
tiene derecho a recibir dividendos o retribuciones
Entidades incluidas recientemente en las listas equivalentes a los dividendos.
de cotizacin B32 Por ejemplo, si se han concedido a los empleados
B26 Segn se indic en el prrafo B25, la entidad de- opciones y tienen derecho a percibir dividendos
ber considerar la volatilidad histrica del precio sobre las acciones subyacentes u otros dividendos
de la accin a lo largo del periodo ms reciente, equivalentes (que podran ser pagados en efectivo
que generalmente es comparable con el plazo o aplicados a reducir el precio de ejercicio), entre
esperado de la opcin. Si una entidad cotizada la fecha de concesin y la fecha de ejercicio, las
recientemente no tiene suficiente informacin opciones concedidas debern valorarse como si
sobre la volatilidad histrica, deber no obstante no se fuesen a pagar dividendos sobre las accio-
computar la volatilidad histrica para el periodo nes subyacentes; es decir el valor de la variable
ms largo para el que las cotizaciones de mercado representativa de los dividendos debera ser cero.
estn disponibles. Tambin podra considerar la vo- B33 De forma parecida, cuando se estima el valor
latilidad histrica de entidades similares siguiendo razonable a la fecha de concesin de acciones
un periodo comparable de sus vidas. Por ejemplo, concedidas a los empleados, no se requiere ajuste
la entidad que slo ha cotizado durante un ao y alguno para los dividendos esperados si el emplea-
concede opciones con una vida esperada media do tiene derecho a recibir los dividendos que se
de cinco aos podra considerar el patrn y nivel de paguen durante el periodo para la consolidacin
volatilidad histrica de entidades pertenecientes al (irrevocabilidad) de la concesin.
mismo sector, durante los seis primeros aos en B34 Por el contrario, si los empleados no tienen derecho
los que cotizaron las acciones de dichas entidades. a recibir dividendos o equivalentes de dividendos
Entidades no incluidas en listas de cotizacin durante el periodo de consolidacin del derecho (o
B27 La entidad no cotizada no dispondr de informa- antes de su ejercicio, en el caso de una opcin), la
cin histrica para considerar cmo estimar la valoracin en la fecha de concesin de los derechos
volatilidad esperada. Se recogen a continuacin sobre acciones o sobre opciones deber tener en
algunas consideraciones adicionales sobre los cuenta los dividendos esperados. Es decir, al estimar
factores a tener en cuenta. el valor razonable de una concesin de opciones,
B28 En algunos casos, una entidad no cotizada que los dividendos estimados debern ser incluidos
regularmente emita opciones o acciones para en la aplicacin del modelo de valoracin de
sus empleados (o para terceros) podra haber es- opciones. Cuando se estime el valor razonable de
tablecido un mercado interno para sus acciones. una concesin de acciones, se reducir la medicin
La volatilidad del precio de esas acciones podra por el valor presente de los dividendos esperados
ser considerada al estimar la volatilidad esperada. que se vayan a pagar durante el periodo para la
B29 Alternativamente, la entidad podra considerar consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin.
la volatilidad histrica o implcita de entidades B35 Los modelos de valoracin de opciones exigen
similares cotizadas, para las que haya informacin generalmente la utilizacin de una tasa de rentabi-
disponible acerca del precio de la accin o del lidad esperada por dividendos. Sin embargo, dichos
precio de la opcin, con el fin de usarla en la modelos pueden ser modificados para usar un im-
estimacin de la volatilidad esperada. Esto podra porte de dividendo esperado en lugar de una tasa
ser adecuado si la entidad ha referenciado el valor de rentabilidad. La entidad puede utilizar, o bien
de sus acciones a los precios de las acciones de la tasa de rentabilidad esperada o bien el importe
entidades similares cotizadas. de los pagos esperados. Si la entidad utiliza este
B30 Si la entidad no hubiera basado su estimacin del ltimo dato, deber considerar su patrn histrico
de incremento de los dividendos. Por ejemplo, si
/ 02

valor de sus acciones, en los precios de acciones


la poltica de la entidad ha sido, habitualmente,
mmuomu

de entidades similares cotizadas, y en cambio


aumentar los dividendos aproximadamente un 3

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


19
NIIF 2 - P agos basados en acciones

por ciento cada ao, el valor estimado de la opcin parte de la entidad). Suponiendo que las acciones
no deber asumir un importe fijo de dividendo a van a ser emitidas al precio de ejercicio, en lugar
lo largo de la vida de la opcin, a menos que exista de al precio actual de mercado en la fecha de ejer-
evidencia para apoyar esa suposicin. cicio, esta dilucin real o potencial podra reducir
B36 Por lo general, las suposiciones acerca de los divi- el precio de la accin, de forma que el tenedor de
dendos esperados debern basarse en informacin la opcin no obtenga una ganancia tan grande al
pblica disponible. Una entidad que no pague ejercitarla como si ejercitara otra opcin cotizada
dividendos ni tenga intencin de hacerlo, deber similar que no diluyese el precio de la accin.
suponer una rentabilidad esperada por dividendos B40 El que esto tenga un efecto significativo en el
nula. Sin embargo, una entidad emergente, que no valor de las opciones sobre acciones concedidas,
tenga historial de pago de dividendos, podra tener depende de varios factores, tales como el nmero
como expectativa comenzar a pagar dividendos a de nuevas acciones que se emitirn al ejercitar las
lo largo de las vidas esperadas de las opciones so- opciones en comparacin con el nmero de accio-
bre acciones que haya concedido a sus empleados. nes ya emitidas. Por otra parte, si el mercado espera
Esas entidades podran utilizar una media entre sus que tenga lugar la concesin de las opciones, pue-
rentabilidades pasadas por dividendos (cero) y la de ya haber considerado la potencial dilucin en
rentabilidad media por dividendos de un grupo el precio de la accin en la fecha de la concesin.
similar comparable. B41 Sin embargo, la entidad deber considerar si el
Tasa de inters libre de riesgo posible efecto dilusivo del futuro ejercicio de
las opciones sobre acciones concedidas, podra
B37 Normalmente, la tasa de inters libre de riesgo es
repercutir sobre su valor razonable estimado en
la rentabilidad implcita, actualmente disponible,
la fecha de concesin. Los modelos de valoracin
para las emisiones cupn cero de los organismos
de opciones pueden ser adaptados para tener en
pblicos de aquellos pases en cuya moneda se
cuenta este efecto dilusivo potencial.
expresa el precio de ejercicio, con un plazo restante
igual al plazo esperado de la opcin que va a ser Modificaciones de los acuerdos de pagos
valorada (basado en la vida contractual restante basados en acciones liquidados mediante
de la vida de la opcin y teniendo en cuenta los instrumentos de patrimonio
efectos de un ejercicio anticipado esperado). Podra B42 El prrafo 27 requiere que, independientemente de
ser necesario emplear un sustituto adecuado, si no cualquier modificacin en los plazos y condiciones
existieran esas emisiones de organismos pblicos, sobre los que fueron concedidos los instrumentos
o si las circunstancias indican que la rentabilidad de patrimonio, o de la cancelacin o liquidacin de
implcita sobre las emisiones cupn cero de los esa concesin de instrumentos de patrimonio, la
organismos pblicos no es representativa de la entidad reconozca, como mnimo, los servicios re-
tasa de inters libre de riesgo (por ejemplo, en cibidos medidos por su valor razonable en la fecha
economas con elevada inflacin). Tambin deber de concesin de los instrumentos de patrimonio
utilizarse un sustituto adecuado si los partcipes en concedidos, a menos que esos instrumentos de
el mercado normalmente determinaran la tasa de patrimonio no se consoliden a consecuencia del in-
inters libre de riesgo usando ese sustituto, en lugar cumplimiento de alguna condicin necesaria para
de la rentabilidad implcita de las emisiones cupn su consolidacin (irrevocabilidad) (distinta de una
cero de los organismos pblicos, al estimar el valor condicin referida al mercado), de las que fueron
razonable de una opcin con una vida igual al pe- establecidas en la fecha de concesin. Adems, la
riodo esperado de la opcin que se est valorando. entidad reconocera los efectos de las modificacio-
Efectos de la estructura de capital nes que aumenten el valor razonable total de los
acuerdos con pagos basados en acciones o que, en
B38 En ocasiones otros sujetos, distintos de la entidad,
otro caso, sean beneficiosos para los empleados.
emiten opciones sobre acciones cotizadas de
la entidad y las negocian. Cuando se ejercitan B43 Para aplicar los requerimientos del prrafo 27:
estas opciones sobre acciones, el emisor entrega (a) Si la modificacin aumenta el valor razonable
acciones al tenedor de la opcin. Esas acciones se de los instrumentos de patrimonio concedidos
adquieren, por lo general, a los accionistas actuales. (por ejemplo, reduciendo el precio de ejerci-
Por lo tanto el ejercicio de opciones sobre acciones cio), determinado inmediatamente antes y
cotizadas no tiene efecto dilusivo. despus de la modificacin, la entidad incluir
B39 Por el contrario, si las opciones sobre acciones son el valor razonable incremental concedido en la
emitidas por la propia entidad, cuando stas se ejer- medicin del importe reconocido por los ser-
citen, se emitirn nuevas acciones (que o bien son vicios como contrapartida de los instrumentos
realmente emitidas o bien son emitidas en esencia, de patrimonio concedidos. El valor razonable
incremental concedido es la diferencia entre el
/ 02

si se utilizan acciones que se han adquirido previa-


valor razonable del instrumento de patrimonio
mmuomu

mente y se han mantenido en la propia cartera por


modificado y el del instrumento de patrimonio

NIIF 2 Instituto Pacfico

20
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

original, ambos estimados en la fecha de la acuerdo con lo establecido en el apartado


modificacin. Si la modificacin tiene lugar (a) anterior), la entidad tomar en cuenta las
durante el periodo para la consolidacin condiciones modificadas para la consolidacin
(irrevocabilidad) de la concesin, el valor razo- (irrevocabilidad) de la concesin al aplicar los
nable incremental concedido se incluir en la requerimientos de los prrafos 19 a 21.
determinacin del importe reconocido por los B44 Adems, si la entidad modifica los plazos y condi-
servicios recibidos, a lo largo del periodo que ciones de los instrumentos de patrimonio conce-
va desde la fecha de modificacin hasta la fe- didos de forma que reduzca el valor razonable total
cha en la que los instrumentos de patrimonio del acuerdo con pagos basados en acciones, o en
se consolidan, en adicin al importe basado en cualquier otro caso la modificacin no resulta be-
el valor razonable en la fecha de concesin de neficiosa para el empleado, la entidad continuar,
los instrumentos de patrimonio originales, que no obstante, contabilizando los servicios recibidos
son reconocidos a lo largo del periodo restante como contrapartida por los instrumentos de pa-
original para la consolidacin (irrevocabilidad) trimonio concedidos, como si esa modificacin
de la concesin. Si la modificacin tiene lugar no hubiera ocurrido (siempre que se trate de una
tras la fecha de consolidacin (irrevocabilidad) modificacin distinta de la cancelacin de algunos
de la concesin, el valor razonable incremental o de la totalidad de los instrumentos concedidos,
concedido se reconocer inmediatamente, que se contabilizar de acuerdo con lo establecido
o a lo largo del periodo de obtencin de en el prrafo 28). Por ejemplo:
los derechos si el empleado est obligado a Si la modificacin reduce el valor razonable de los
prestar un periodo de servicio adicional antes instrumentos de patrimonio concedidos, segn
de obtener incondicionalmente el derecho a valoraciones realizadas inmediatamente antes y
esos instrumentos de patrimonio modificados. despus de la modificacin, la entidad no tendr
(b) De forma parecida, si la modificacin aumenta en cuenta esa disminucin en el valor razonable
el nmero de instrumentos de patrimonio y proceder a determinar el importe reconocido
concedidos, la entidad incluir el valor ra- por los servicios recibidos como contrapartida por
zonable de los instrumentos de patrimonio los instrumentos de patrimonio basndose en el
concedidos adicionalmente, medidos en la valor razonable de la fecha de concesin de los
fecha de la modificacin, en la medicin del instrumentos de patrimonio concedidos.
importe reconocido por los servicios recibidos Si la modificacin reduce el nmero de instrumen-
como contrapartida por los instrumentos de tos de patrimonio concedidos a un empleado, esa
patrimonio concedidos, de forma uniforme reduccin ser contabilizada como una cancela-
con los requerimientos establecidos en el cin de esa parte de la concesin, de acuerdo con
apartado (a) anterior. Por ejemplo, si la modi- los requerimientos del prrafo 28.
ficacin tiene lugar durante el periodo para la
Si la entidad modifica las condiciones para la conso-
consolidacin (irrevocabilidad) de la conce-
lidacin (irrevocabilidad) de la concesin de forma
sin, el valor razonable de los instrumentos
que no resulte beneficioso para el empleado, por
de patrimonio adicionales concedidos se
ejemplo, incrementando el periodo para la con-
incluir en la determinacin del importe re-
solidacin (irrevocabilidad) de la concesin o bien
conocido por los servicios recibidos a lo largo
modificando o aadiendo una condicin sobre el
del periodo que se extiende desde la fecha
rendimiento (que sea distinta de una condicin
de la modificacin hasta la fecha en la que se
referida al mercado, cuyo cambio se contabilizar
obtiene la consolidacin (irrevocabilidad) de la
de acuerdo con el apartado (a) anterior), la entidad
concesin de los instrumentos de patrimonio
no tendr en cuenta las condiciones para la conso-
adicionales, en adicin al importe basado en
lidacin (irrevocabilidad) de la concesin al aplicar
el valor razonable en la fecha de concesin de
los requerimientos de los prrafos 19 a 21.
los instrumentos de patrimonio originalmente
concedidos, que son reconocidos a lo largo Transacciones con pagos basados en acciones
del periodo original restante para conseguir entre entidades del grupo (modificaciones de
la consolidacin (irrevocabilidad) de la con- 2009)
cesin. B45 Los prrafos 43A a 43C tratan la contabilizacin de
(c) Si la entidad modifica las condiciones para la las transacciones con pagos basados en acciones
consolidacin (irrevocabilidad) de la conce- entre entidades del grupo en los estados finan-
sin, de una forma que sea beneficiosa para el cieros separados o individuales de cada entidad.
empleado, por ejemplo, reduciendo el periodo Los prrafos B46 a B61 analizan cmo aplicar los
de obtencin de los derechos o modificando requerimientos de los prrafos 43A a 43C. Como
o eliminando una condicin de rendimiento se destac en el prrafo 43D, las transacciones con
/ 02

(distinta de una condicin referida al mer- pagos basados en acciones entre entidades del
mmuomu

cado, cuyos cambios se contabilizarn de grupo pueden tener lugar por una variedad de

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


21
NIIF 2 - P agos basados en acciones

razones dependiendo de factores y circunstancias. por la propia entidad o por uno o varios de sus
Por ello, este anlisis no es exhaustivo y supone que accionistas; o
cuando la entidad que recibe los bienes o servicios (b) el acuerdo con pago basado en acciones fuera
no tiene obligacin de liquidar la transaccin, dicha liquidado por la propia entidad o por uno o
transaccin es una contribucin de patrimonio varios de sus accionistas.
de la controladora a la subsidiaria independiente- B50 Si el accionista tiene la obligacin de liquidar la
mente de los acuerdos de reembolso intragrupo. transaccin con los empleados de su participada,
B46 Aunque el anlisis siguiente se centra en transac- se proporcionan los instrumentos de patrimonio
ciones con empleados, tambin ser de aplicacin de su participada en lugar de los suyos propios.
a transacciones con pagos basados en acciones Por ello, si su participada est en el mismo grupo
similares, realizadas con proveedores de bienes o que el accionista, de acuerdo con el prrafo 43C,
servicios distintos de los empleados. Un acuerdo el accionista medir su obligacin, en sus esta-
entre una controladora y su subsidiaria podra dos financieros separados, de acuerdo con los
requerir que la subsidiaria pague a la controladora requerimientos aplicables a las transacciones con
por la aportacin de los instrumentos de patri- pagos basados en acciones liquidadas en efectivo
monio a los empleados. El siguiente anlisis no y con los aplicables a las transacciones con pagos
trata la contabilizacin de este acuerdo de pago basados en acciones liquidados mediante instru-
intragrupo. mentos de patrimonio, en sus estados financieros
B47 Generalmente se pueden observar cuatro cues- consolidados.
tiones en las transacciones con pagos basados en
Acuerdos con pagos basados en acciones que
acciones entre entidades del grupo. Por convenien-
involucran instrumentos de patrimonio de la
cia, los siguientes ejemplos analizan las cuestiones
controladora
en trminos de una controladora y su subsidiaria.
B51 La segunda cuestin trata de las transacciones
Acuerdos de pagos basados en acciones que con pagos basados en acciones entre dos o ms
involucran instrumentos de patrimonio propio entidades dentro del mismo grupo que involucran
de una entidad un instrumento de patrimonio de otra entidad del
B48 La primera cuestin es si las transacciones siguien- grupo. Por ejemplo, se concede a los empleados de
tes que involucran instrumentos de patrimonio una subsidiaria derechos sobre los instrumentos de
propio de una entidad deben contabilizarse como patrimonio de su controladora en contraprestacin
liquidadas mediante instrumentos de patrimonio por los servicios prestados a la subsidiaria.
o como liquidadas en efectivo de acuerdo con los B52 Por ello, esta segunda cuestin afecta a los siguien-
requerimientos de esta NIIF: tes acuerdos con pagos basados en acciones:
(a) una entidad concede a sus empleados dere- (a) una controladora concede derechos sobre sus
chos sobre sus instrumentos de patrimonio instrumentos de patrimonio directamente a
(por ejemplo opciones sobre acciones), y los empleados de su subsidiaria: la controla-
compra, por eleccin propia o por obligacin, dora (no la subsidiaria) tiene la obligacin de
instrumentos de patrimonio (es decir, acciones proporcionar los instrumentos de patrimonio
propias) a un tercero, para cumplir sus obliga- a los empleados de la subsidiaria; y
ciones con sus empleados; y (b) una subsidiaria concede a sus empleados
(b) se concede a los empleados de una entidad derechos sobre instrumentos de patrimonio
derechos sobre los instrumentos de patri- de su controladora: la subsidiaria tiene la
monio de sta (por ejemplo opciones sobre obligacin de proporcionar los instrumentos
acciones), ya sea por la propia entidad o por de patrimonio a sus empleados.
sus accionistas, siendo stos los que aportan Una controladora concede derechos sobre sus
los instrumentos de patrimonio necesarios. instrumentos de patrimonio a los empleados de
B49 La entidad contabilizar las transacciones con su subsidiaria [prrafo B52(a)]
pagos basados en acciones en las que recibe ser- B53 La subsidiaria no tiene una obligacin de pro-
vicios como contraprestacin de sus instrumentos porcionar los instrumentos de patrimonio de su
de patrimonio propio como liquidadas mediante controladora a los empleados de la subsidiaria. Por
instrumentos de patrimonio. Esto se aplicar in- ello, de acuerdo con el prrafo 43B, la subsidiaria
dependientemente de si la entidad por eleccin medir los servicios recibidos de sus empleados
propia o por obligacin, compra esos instrumen- de acuerdo con los requerimientos aplicables a
tos de patrimonio a un tercero para cumplir sus las transacciones con pagos basados en acciones
obligaciones con sus empleados derivadas de un liquidadas mediante instrumentos de patrimonio,
acuerdo con pago basado en acciones. Tambin y reconocer un incremento correspondiente en
se aplicar con independencia de si:
/ 02

patrimonio como una contribucin procedente


mmuomu

(a) los derechos del empleado a los instrumentos de la controladora.


de patrimonio de la entidad se concedieron

NIIF 2 Instituto Pacfico

22
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

B54 La controladora tiene una obligacin de liquidar acuerdo con los requerimientos aplicables a las
la transaccin con los empleados de la subsidiaria transacciones con pagos basados en acciones
aportando instrumentos de patrimonio propio liquidadas en efectivo del prrafo 43C.
de la controladora. Por ello, de acuerdo con el
Transferencias de empleados entre entidades
prrafo 43C, la controladora medir su obligacin
del grupo
de acuerdo con los requerimientos aplicables a
las transacciones con pagos basados en acciones B59 La cuarta cuestin est relacionada con los acuer-
liquidadas mediante instrumentos de patrimonio. dos de pagos basados en acciones del grupo que
involucran a empleados de ms de una entidad
Una subsidiaria concede a sus empleados dere-
del grupo. Por ejemplo, una controladora puede
chos sobre los instrumentos de patrimonio de su
conceder derechos sobre sus instrumentos de
controladora [prrafo B52(b)]
patrimonio a los empleados de sus subsidiarias, su-
B55 Debido a que la subsidiaria no cumple las condicio- jetos a la condicin de que stos presten servicios
nes del prrafo 43B, se contabilizar la transaccin continuados dentro del grupo durante un periodo
con sus empleados como liquidada en efectivo. de tiempo especificado. Un empleado de una
Este requerimiento se aplicar con independen- subsidiaria puede ser trasladado a otra subsidiaria
cia de la forma en que la subsidiaria obtenga los durante el periodo especificado de consolidacin
instrumentos de patrimonio para satisfacer sus (o irrevocabilidad) de la concesin sin que los
obligaciones con sus empleados. derechos del empleado sobre los instrumentos de
Acuerdos con pagos basados en acciones que patrimonio de la controladora, que se deriven del
involucran pagos liquidados mediante efectivo acuerdo con pago basado en acciones original se
a los empleados vean afectados. Si las subsidiarias no tienen obliga-
B56 La tercera cuestin es cmo una entidad que recibe cin de liquidar la transaccin con pagos basados
bienes o servicios de sus proveedores (incluyendo en acciones con sus empleados, lo contabilizarn
los empleados) debera contabilizar los acuerdos como una transaccin liquidada mediante instru-
con pagos basados en acciones que son liquidados mentos de patrimonio. Cada subsidiaria medir los
en efectivo cuando la entidad en s misma no tiene servicios recibidos del empleado por referencia al
ninguna obligacin de hacer los pagos requeridos valor razonable de los instrumentos de patrimo-
a sus proveedores. Por ejemplo, considrense los nio en la fecha en que los derechos sobre esos
acuerdos siguientes en los que la controladora (no instrumentos de patrimonio fueron originalmente
la entidad en s misma) tiene la obligacin de hacer concedidos por la controladora, tal como se define
los pagos en efectivo requeridos a los empleados en el Apndice A, y en proporcin al periodo de
de la entidad: consolidacin (o irrevocabilidad) de la concesin
que el empleado permaneci en cada subsidiaria.
(a) Los empleados de la entidad recibirn pagos
en efectivo que estn vinculados al precio de B60 Si la subsidiaria tiene la obligacin de liquidar la
sus instrumentos de patrimonio. transaccin con sus empleados en instrumentos
de patrimonio de su controladora, contabilizar la
(b) Los empleados de la entidad recibirn pagos en
transaccin como liquidada en efectivo. Cada sub-
efectivo que estn vinculados al precio de los
sidiaria medir los servicios recibidos sobre la base
instrumentos de patrimonio de su controladora.
del valor razonable en la fecha de la concesin de
B57 La subsidiaria no tiene la obligacin de liquidar la los instrumentos de patrimonio por la proporcin
transaccin con sus empleados. Por ello, la subsidia- del periodo de consolidacin (o irrevocabilidad) de
ria contabilizar la transaccin con sus empleados la concesin que el empleado permaneci en cada
como liquidada mediante instrumentos de patri- subsidiaria. Adems, cada subsidiaria reconocer
monio, y reconocer un incremento correspon- los cambios en el valor razonable de los instrumen-
diente en patrimonio como una contribucin de tos de patrimonio durante el periodo de servicio
su controladora. La subsidiaria medir nuevamente del empleado en cada subsidiaria.
el costo de la transaccin posteriormente por los
B61 El citado empleado, despus de su traslado entre
cambios que procedan de condiciones para la
las entidades del grupo, podra no cumplir una
consolidacin (o irrevocabilidad) de la concesin
condicin para la consolidacin (o irrevocabilidad)
distintas de las referidas al mercado no cumplidas
de la concesin, distinta de una condicin referida
de acuerdo con los prrafos 19 a 21. Esto difiere de
al mercado, segn se define en el Apndice A, por
la medicin de la transaccin como liquidada en
ejemplo, si el empleado abandonase el grupo
efectivo en los estados financieros consolidados
antes de completar el periodo de prestacin de
del grupo.
servicios. En este caso, puesto que la condicin de
B58 Debido a que la controladora tiene la obligacin consolidacin (o irrevocabilidad) de la concesin
de liquidar la transaccin con los empleados, y la es el servicio al grupo, cada subsidiaria ajustar el
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contraprestacin es efectivo, la controladora (y importe previamente reconocido en relacin con


mmuomu

el grupo consolidado) medir su obligacin de los servicios recibidos del empleado conforme a los

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


23
NIIF 2 - P agos basados en acciones

principios del prrafo 19. Por ello, si los derechos - Probabilidades de baja en la planilla durante el
sobre los instrumentos de patrimonio concedi- periodo de 2 aos es del 20% (pierden el derecho
dos por la controladora no se consolidasen por de ejercer la opcin)
el incumplimiento de alguna condicin para la Se pide registro contable
consolidacin (o irrevocabilidad) de la concesin
distinta de las condiciones referidas al mercado, no Desarrollo:
se reconocer ningn importe acumulado por los - Determinamos el total de opciones emitidas: 100
servicios recibidos de ese empleado en los estados opciones x 50 empleados = 5000 opciones
financieros de cualquier entidad del grupo. - Estimacin de bajas en planilla (en periodo de 2
aos): 1000 opciones
CASO PRctico - Opciones a ejercerse durante el periodo de 2 aos:
4000 opciones
Industria y Manufactura CASTROVIREYNA SA, es una em-
presa industrial, la misma que en febrero del 2010 acuerda Valor Razonable de las opciones otorgadas:
con sus 50 empleados, el pago de incentivos en acciones, 4000 opciones x S/. 15 = S/. 60,000
para lo cual otorga 100 opciones sobre acciones a cada Periodo de perfeccionamiento de los derechos a
empleado, dicha retribucin est condicionada a su per- ejercer las opciones sobre acciones es de 2 aos, por
manencia en la empresa durante un periodo de 2 aos, tanto el Valor anual a provisionar ser: S/ 60,000/2 aos
independiente a las condiciones referidas al mercado. = S/ 30,000
Datos: Por tanto el registro contable por los incentivos otorga-
- Valor Razonable estimada por cada opcin es de dos al personal durante el primer periodo del acuerdo
S/ 15.00 (Valor nominal S/ 1.00 + Prima S/ 14.00) se reconocer de la siguiente manera:

N Fecha Glosa Cuenta Debe Haber


62 Gastos de personal, directores y otros 30,000.00
622 Otras remuneraciones
Provisin del
pasivo por 6229 Incentivo por permanencia de labores 30,000.00
50 30/12/2010
incentivo a 41 Remuneraciones y participacin por pagar 30,000.00
empleados
419 Otras remuneraciones y particip. x pagar
4199 Incentivo por permanencia de labores
91 Gastos de administracin 6,000.00 6,000.00
Transferencia
del destino 92 Gastos de ventas 6,000.00 6,000.00
51 30/12/2010
del gasto y/o 93 Costo de produccin 18,000.00 18,000.00
costo
79 Cargas imput. a cuenta de costos y gastos 30,000.00
Estimacin 41 Remuneraciones y participacin por pagar 30,000.00
de opciones 419 Otras remuneraciones y particip. x pagar
a ejercitarse
durante el 4199 Incentivo por permanencia de labores 30,000.00
52 30/12/2010 primer periodo 52 Capital adicional 30,000.00
- segn 521 Primas (descuentos ) de acciones 28,000.00
acuerdo con
pago basados 522 Capitalizaciones en tramite
en acciones 5221 Aportes 2,000.00

El registro contable por los incentivos otorgados al personal durante el segundo periodo del acuerdo se reconocer
de la siguiente manera:

N Fecha Glosa Cuenta Debe Haber


62 Gastos de personal, directores y otros 30,000.00
622 Otras remuneraciones
Provisin del
pasivo por 6229 Incentivo por permanencia de labores 30,000.00
60 31/12/2011
incentivo a 41 Remuneraciones y participacin por pagar 30,000.00
empleados
419 Otras remuneraciones y particip. x pagar
/ 02

4199 Incentivo por permanencia de labores


mmuomu

NIIF 2 Instituto Pacfico

24
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

N Fecha Glosa Cuenta Debe Haber


91 Gastos de administracin 6,000.00 6,000.00
Transferencia
del destino 92 Gastos de ventas 6,000.00 6,000.00
61 31/12/2011
del gasto y/o 93 Costo de produccin 18,000.00 18,000.00
costo
79 Cargas imput. a cuenta de costos y gastos 30,000.00
Estimacin 41 Remuneraciones y participacin por pagar 30,000.00
de opciones 419 Otras remuneraciones y particip. x pagar
a ejercitarse
durante el 4199 Incentivo por permanencia de labores 30,000.00
62 31/12/2011 primer periodo 52 Capital adicional 30,000.00
- segn 521 Primas (descuentos ) de acciones 28,000.00
acuerdo con
pago basados 522 Capitalizaciones en tramite
en acciones 5221 Aportes 2,000.00

Consolidacin de opciones sobre 4000 acciones ejercidas por los empleados que permanecieron en la empresa
por un periodo de dos aos:

N Fecha Glosa Cuenta Debe Haber


52 Capital adicional 4,000.00
Reconoci- 522 Capitalizaciones en tramite
miento de 5221 Aportes 4,000.00
X 31/12/2011 4000 acciones
ejercidas por 50 Capital 4,000.00
40 empleados 501 Capital social
5011 Acciones

Nota: Recordemos que el valor nominal de las acciones es de S/ 1.00 y S/ 14.00 corresponden a la prima de emisin.
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mmuomu

A c tua lidad E mpr esari al NIIF 2


25
NIIF COMBINACIN DE NEGOCIOS

3 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 3

Introduccin
Objetivo
Alcance
Identificacin de una combinacin de negocios
El mtodo de la adquisicin
Identificacin de la adquirente
Determinacin de la fecha de adquisicin
Reconocimiento y medicin de los activos identificables adquiridos, las obli-
gaciones asumidas y cualquier participacin no controladora en la entidad
adquirida
Principio de reconocimiento
Condiciones de reconocimiento
contenido

Clasificacin y designacin de activos identificables adquiridos y pasivos


asumidos en una combinacin de negocios
Principio de medicin
Excepciones a los principios de reconocimiento o medicin
Pasivos contingentes
Impuesto a las ganancias
Beneficios a los empleados
Activos de indemnizacin
Derechos readquiridos
Transacciones con pagos basados en acciones
Activos mantenidos para la venta
Reconocimiento y medicin de la plusvala o una ganancia por una compra
en trminos muy ventajosos
Compras en trminos muy ventajosos
Contraprestacin transferida
Contraprestacin contingente
Guas adicionales para la aplicacin del mtodo de la adquisicin a tipos
particulares de combinaciones de negocios
Una combinacin de negocios realizada por etapas
Una combinacin de negocios realizada sin la transferencia de la contra-
prestacin
Periodo de medicin
Determinacin de lo que es parte de la transaccin de combinacin de
negocios
Costos relacionados con la adquisicin
Medicin posterior y contabilizacin
Derechos readquiridos
Pasivos contingentes
Activos de indemnizacin
Contraprestacin contingente
Informacin a revelar
Fecha de vigencia y transicin
Derogacin de la NIIF 3 (2004)
Apndice A
Apndice B
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 3 - Combinacin de negocios


(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)
Introduccin Identificacin de una combinacin de
El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la negocios
versin 2011 de las NIIF aprobadas y modificadas 3 Una entidad determinar si una transaccin u otro
por el IASB, mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30 suceso es una combinacin de negocios mediante
publicada el 06.01.2012, en la que se incluye esta norma la aplicacin de la definicin de esta NIIF, que
la misma que consta de 68 prrafos y se desarrolla a requiere que los activos adquiridos y los pasivos
continuacin. asumidos constituyan un negocio. Cuando los ac-
tivos adquiridos no sean un negocio, la entidad que
Objetivo informa contabilizar la transaccin o el otro suceso
1 El objetivo de esta NIIF es mejorar la relevancia, la como la adquisicin de un activo. Los prrafos B5 a
fiabilidad y la comparabilidad de la informacin so- B12 proporcionan guas sobre la identificacin de
bre combinaciones de negocios y sus efectos, que una combinacin de negocios y la definicin de
una entidad que informa proporciona a travs de su un negocio.
estado financiero. Para lograrlo, esta NIIF establece
principios y requerimientos sobre la forma en que El mtodo de la adquisicin
la entidad adquirente: 4 Una entidad contabilizar cada combinacin de
(a) reconocer y medir en sus estados financie- negocios mediante la aplicacin del mtodo de
ros los activos identificables adquiridos, los la adquisicin.
pasivos asumidos y cualquier participacin 5 La aplicacin del mtodo de la adquisicin requiere:
no controladora en la entidad adquirida; (a) identificacin de la adquirente;
(b) reconocer y medir la plusvala adquirida en (b) determinacin de la fecha de adquisicin;
la combinacin de negocios o una ganancia (c) reconocimiento y medicin de los activos
procedente de una compra en condiciones identificables adquiridos, de los pasivos asumi-
muy ventajosas; y dos y cualquier participacin no controladora
(c) determinar qu informacin revelar para en la adquirida; y
permitir que los usuarios de los estados fi- (d) reconocimiento y medicin de la plusvala o
nancieros evalen la naturaleza y los efectos ganancia por compra en trminos muy ven-
financieros de la combinacin de negocios. tajosos.
Alcance I dentificacin de la adquirente
2 Esta NIIF se aplicar a una transaccin u otro suceso 6 En cada combinacin de negocios, una de las
que cumpla la definicin de una combinacin de entidades que se combinan deber identificarse
negocios. Esta NIIF no se aplicar a: como la adquirente.
(a) La formacin de un negocio conjunto. 7 Para identificar la adquirente-la entidad que obtie-
(b) La adquisicin de un activo o de un grupo ne el control de la adquirida-debern utilizarse las
de activos que no constituya un negocio. En guas de la NIC 27 Estados Financieros Consolida-
estos casos, la entidad adquirente identificar dos y Separados. Si ha ocurrido una combinacin
y reconocer los activos identificables indi- de negocios pero la aplicacin de las guas de la
viduales que se adquirieron (incluyendo los NIC 27 no indica claramente cul de las entidades
que cumplan con la definicin y los criterios que se combinan es la adquirente, para llevar a
de reconocimiento de los activos intangibles cabo esa determinacin debern considerarse los
incluidos en la NIC 38 Activos Intangibles) y los factores incluidos en los prrafos B14 a B18.
pasivos asumidos. El costo del grupo deber Determinacin de la fecha de adquisicin
distribuirse entre los activos individualmente
8 La adquirente identificar la fecha de adquisicin,
identificables y los pasivos sobre la base de
que es aqulla en la que se obtiene el control de
sus valores razonables relativos en la fecha de
la adquirida.
la compra. Esta transaccin o suceso no dar
lugar a una plusvala. 9 La fecha en la cual la adquirente obtiene el control
de la adquirida es generalmente aqulla en la que
(c) Una combinacin de entidades o negocios
la adquirente transfiere legalmente la contrapres-
bajo control comn (los prrafos B1 a B4
tacin, adquiere los activos y asume los pasivos
proporcionan las guas de aplicacin corres-
de la adquiridala fecha de cierre. Sin embargo,
/ 02

pondientes).
la adquirente puede obtener el control en una
mmuomu

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


3
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

fecha anterior o posterior a la fecha de cierre. Por 13 La aplicacin por parte de la adquirente del princi-
ejemplo, la fecha de adquisicin preceder a la pio y de las condiciones de reconocimiento puede
fecha de cierre si un acuerdo escrito prev que la dar lugar a la contabilizacin de algunos activos y
adquirente obtenga el control de la adquirida en pasivos que la adquirida no haya reconocido pre-
una fecha anterior a la fecha de cierre. Una adqui- viamente como tales en sus estados financieros.
rente considerar todos los hechos y circunstancias Por ejemplo, la adquirente reconocer los activos
pertinentes. intangibles identificables adquiridos, tales como
un nombre comercial, una patente o una relacin
Reconocimiento y medicin de los activos iden-
con un cliente, que la adquirida no reconoci como
tificables adquiridos, las obligaciones asumidas
activos en sus estados financieros porque los desa-
y cualquier participacin no controladora en la
rroll internamente y carg los costos relacionados
entidad adquirida
como gastos.
Principio de reconocimiento 14 Los prrafos B28 a B40 proporcionan guas sobre
10 A la fecha de adquisicin, la adquirente reconocer, el reconocimiento de arrendamientos operativos y
por separado de la plusvala, los activos identifica- activos intangibles. Los prrafos 22 a 28 especifican
bles adquiridos, los pasivos asumidos y cualquier los tipos de activos identificables y de pasivos que
participacin no controladora en la adquirida. El incluyen partidas para las que esta NIIF proporciona
reconocimiento de los activos identificables ad- excepciones limitadas del principio y condiciones
quiridos y de los pasivos asumidos estar sujeto a de reconocimiento.
las condiciones especificadas en los prrafos 11 y
Clasificacin y designacin de activos identifi-
12.
cables adquiridos y pasivos asumidos en una
Condiciones de reconocimiento combinacin de negocios
11 Para cumplir las condiciones de reconocimiento 15 A la fecha de la adquisicin, la adquirente clasificar
como parte de la aplicacin del mtodo de la o designar los activos identificables adquiridos y
adquisicin, los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos segn sea necesario para la
los pasivos asumidos deben satisfacer, a la fecha de aplicacin posterior de otras NIIF. La adquirente
la adquisicin, las definiciones de activos y pasivos efectuar esas clasificaciones o designaciones
del Marco Conceptual para la Preparacin y Presen- sobre la base de los acuerdos contractuales, de las
tacin de los Estados Financieros 1. Por ejemplo, a la condiciones econmicas, de sus polticas contables
fecha de la adquisicin no son pasivos los costos en o de operacin y de otras condiciones pertinentes
que la adquirente espera incurrir en el futuro pero tal como existan en la fecha de la adquisicin.
no est obligada a tener, para efectuar su plan de 16 En algunas situaciones, las NIIF proporcionarn dife-
abandonar una actividad de una adquirida o para rentes formas de contabilizacin dependiendo de
terminar el empleo de empleados de la adquirida la forma en que una entidad clasifique o designe un
o para reubicarlos. Por ello, la adquirente no reco- activo o pasivo concreto. Ejemplos de clasificacio-
nocer esos costos como parte de la aplicacin del nes o designaciones que la adquirente har sobre la
mtodo de la adquisicin. En su lugar, la adquirente base de las correspondientes condiciones tal como
reconocer esos costos en sus estados financieros existan en la fecha de la adquisicin incluyen, pero
posteriores a la combinacin de acuerdo con otras no se limitan, a:
NIIF. (a) la clasificacin de activos y pasivos financieros
12 Adems, para cumplir las condiciones para el concretos como medidos a valor razonable o
reconocimiento como parte de la aplicacin del al costo amortizado, de acuerdo con la NIIF 9
mtodo de la adquisicin, los activos identificables Instrumentos Financieros;
adquiridos y los pasivos asumidos deben ser parte (b) la designacin de un instrumento derivado
de lo que la adquirente y la adquirida (o sus anterio- como un instrumento de cobertura de acuer-
res propietarios) intercambiaron en la transaccin do con la NIC 39; y
de la combinacin de negocios y no el resultado (c) la evaluacin de si un derivado implcito debe
de transacciones separadas. La adquirente aplicar separarse del contrato anfitrin de acuerdo
las guas de los prrafos 51 a 53 para determinar con la NIIF 9 (que es una cuestin de clasifi-
qu activos adquiridos o pasivos asumidos son cacin, segn el uso dado por esta NIIF a ese
parte del intercambio por la adquirida y cules, trmino).
si los hubiera, son el resultado de transacciones
separadas a ser contabilizadas de acuerdo con su 17 Esta NIIF estipula dos excepciones al principio
naturaleza y las NIIF aplicables. incluido en el prrafo 15:
(a) la clasificacin de un contrato de arrendamien-
1 El Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de los to como un arrendamiento operativo o como
/ 02

Estados Financieros del IASC se adopt por el IASB en 2001. En sep- un arrendamiento financiero de acuerdo con
mmuomu

tiembre de 2010 el IASB sustituy el Marco Conceptual por el Marco la NIC 17 Arrendamientos; y
Conceptual de la Informacin Financiera.

NIIF 3 Instituto Pacfico

4
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(b) la clasificacin de un contrato como un Excepcin al principio de reconocimiento


contrato de seguro de acuerdo con la NIIF 4
Pasivos contingentes
Contratos de Seguro.
22 La NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Ac-
La adquirente clasificar esos contratos sobre la
tivos Contingentes define un pasivo contingente
base de las condiciones contractuales y de otros
como:
factores al comienzo del contrato (o, si las condi-
ciones del contrato han sido modificadas de una (a) una obligacin posible, surgida a raz de
manera que cambiara su clasificacin, a la fecha de sucesos pasados y cuya existencia ha de ser
esa modificacin, que puede ser la de adquisicin). confirmada slo por la ocurrencia o la falta
de ocurrencia de uno o ms hechos futuros
Principio de medicin sucesos inciertos que no estn enteramente
18 La adquirente medir los activos identificables bajo el control de la entidad; o
adquiridos y los pasivos asumidos a sus valores (b) una obligacin presente, surgida a raz de
razonables en la fecha de su adquisicin. sucesos pasados, que no se ha reconocido
19 Para cada combinacin de negocios, la adquirente contablemente porque:
medir en la fecha de adquisicin los componen- (i) no es probable que para satisfacerla se
tes de las participaciones no controladoras en la vaya a requerir una salida de recursos que
adquirida que son participaciones en la propiedad incorporen beneficios econmicos; o
actuales y que otorgan a sus tenedores el derecho a (ii) el importe de la obligacin no pueda ser
una participacin proporcional en los activos netos medido con la suficiente fiabilidad.
de la entidad en el caso de liquidacin: 23 El requerimiento de la NIC 37 no se aplicar para
(a) al valor razonable; o determinar qu pasivos contingentes se han de
(b) a la participacin proporcional de los instru- reconocer en la fecha de la adquisicin. En su
mentos de propiedad actuales en los importes lugar la adquirente reconocer en la fecha de la
reconocidos de los activos netos identificables adquisicin un pasivo contingente asumido en
de la adquirida. una combinacin de negocios si es una obligacin
Todos los dems componentes de las participacio- presente que surja de sucesos pasados y su valor
nes no controladoras se medirn al valor razonable razonable pueda medirse con fiabilidad. Por ello,
en sus fechas de adquisicin, a menos que se en contra de la NIC 37, la adquirente reconocer un
requiera otra base de medicin por las NIIF. pasivo contingente asumido en una combinacin
20 Los prrafos B41 a B45 proporcionan guas sobre de negocios en la fecha de la adquisicin, incluso
la medicin del valor razonable de activos iden- cuando no sea probable que para cancelar la
tificables concretos y de una participacin no obligacin vaya a requerirse una salida de recursos
controladora en una adquirida. Los prrafos 24 a que incorporen beneficios econmicos. El prrafo
31 especifican los tipos de activos identificables y 56 proporciona guas sobre la contabilizacin
pasivos que incluyen partidas para las que esta NIIF posterior de pasivos contingentes.
proporciona excepciones limitadas del principio de Excepciones a ambos principios de reconocimiento y
medicin. medicin
Excepciones a los principios de reconocimiento Impuesto a las ganancias
o medicin 24 La adquirente reconocer y medir un activo o un
21 Esta NIIF proporciona excepciones limitadas a sus pasivo por impuestos diferidos que surjan de los
principios de reconocimiento y medicin. Los p- activos adquiridos y de los pasivos asumidos en
rrafos 22 a 31 especifican tanto las partidas concre- una combinacin de negocios de acuerdo con la
tas para las que se establecen excepciones como NIC 12 Impuesto a las Ganancias.
la naturaleza de stas. La adquirente contabilizar 25 La adquirente contabilizar los efectos fiscales
esas partidas aplicando los requerimientos de los potenciales de las diferencias temporarias y de las
prrafos 22 a 31, lo que har que algunas partidas compensaciones tributarias de una adquirida que
sean: existan en la fecha de la adquisicin y que surjan
(a) contabilizadas ya sea aplicando condiciones como resultado de sta de acuerdo con la NIC 12.
de reconocimiento adicionales a las de los Beneficios a los empleados
prrafos 11 y 12 o aplicando los requerimiento
de otras NIIF, lo que dar resultados diferentes 26 La adquirente reconocer y medir un pasivo (o
a los obtenidos mediante la aplicacin de las un activo, si lo hubiera) relacionado con acuerdos
condiciones y del principio de reconocimiento. de beneficios a los empleados de la adquirida de
acuerdo con la NIC 19 Beneficios a los Empleados.
(b) medidas por importes distintos de sus valores
razonables a la fecha de adquisicin. Excepcin Activos de indemnizacin
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mmuomu

al principio de reconocimiento 27 En una combinacin de negocios, el vendedor

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


5
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

puede indemnizar contractualmente a la adquiren- renovaciones contractuales potenciales para de-


te por el resultado de una contingencia o de una terminar el valor razonable. Los prrafos B35 y B36
incertidumbre relacionada con el total o con parte proporcionan guas de aplicacin al respecto.
de un determinado activo o pasivo. Por ejemplo,
Transacciones con pagos basados en acciones
el vendedor puede indemnizar a la adquirente por
prdidas por encima de un determinado importe 30 La adquirente medir un pasivo o un instrumento
de un pasivo que surja de una contingencia en de patrimonio relacionado con transacciones con
particular; en otras palabras, el vendedor garan- pagos basados en acciones de la adquirida o la
tizar que el pasivo de la adquirente no exceder sustitucin de las transacciones con pagos basa-
un determinado importe. Como resultado, la dos en acciones de la adquirida por transacciones
adquirente obtendr un activo de indemnizacin. con pagos basados en acciones de la adquirente
La adquirente reconocer un activo de indemni- de acuerdo con el mtodo establecido en la NIIF
zacin al mismo tiempo que reconozca la partida 2 Pagos Basados en Acciones en la fecha de ad-
de indemnizacin y lo medir sobre la misma base quisicin. (Esta NIIF se refiere al resultado de ese
que sta, sujeto a la necesidad de establecer una mtodo como la medida basada en el mercado
correccin de valor por importes incobrables. Por de la transaccin con pagos basados en acciones.)
ello, si la indemnizacin est relacionada con un Activos mantenidos para la venta
activo o pasivo que se reconoce a la fecha de la 31 La adquirente medir un activo no corriente ad-
adquisicin y se mide por su valor razonable a esa quirido (o un grupo de activos para su disposicin)
fecha, la adquirente reconocer el activo de indem- que se clasifique como mantenido para la venta a
nizacin a la fecha de la adquisicin, medido a su la fecha de la adquisicin de acuerdo con la NIIF
valor razonable de su fecha de adquisicin. En un 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta
activo de indemnizacin medido a valor razonable, y Operaciones Discontinuadas, al valor razonable
los efectos de la incertidumbre respecto a los flujos menos los costos de venderlo de acuerdo con los
de efectivo futuros debidos a consideraciones de prrafos 15 a 18 de dicha NIIF.
cobrabilidad estn incluidos en la medida del valor
razonable y no es necesaria una correccin de valor Reconocimiento y medicin de la plusvala o
por separado (el prrafo B41 proporciona guas de una ganancia por una compra en trminos muy
aplicacin relacionadas). ventajosos
28 En algunas circunstancias, la indemnizacin 32 La adquirente reconocer una plusvala en la fecha
puede estar relacionada con un activo o con un de la adquisicin medida como el exceso del apar-
pasivo que es una excepcin a los principios de tado (a) sobre el (b) siguientes:
reconocimiento o medicin. Por ejemplo, una (a) Suma de:
indemnizacin puede estar relacionada con un (i) la contraprestacin transferida medida de
pasivo contingente que no se reconoce a la fecha acuerdo con esta NIIF, que, generalmente,
de la adquisicin porque su valor razonable a esa requiere que sea el valor razonable en la
fecha no puede medirse con fiabilidad. De forma fecha de la adquisicin (vase el prrafo
alternativa, una indemnizacin puede estar relacio- 37);
nada con un activo o un pasivo (por ejemplo, uno (ii) el importe de cualquier participacin no
que proceda de un beneficio a empleados) que se controladora en la adquirida medida de
mida sobre una base distinta al valor razonable en acuerdo con esta NIIF; y
la fecha de la adquisicin. En estas circunstancias, (iii) en una combinacin de negocios llevada
el activo de indemnizacin deber reconocerse y a cabo por etapas (vanse los prrafos
medirse utilizando supuestos coherentes con los 41 y 42), el valor razonable en la fecha
que se utilicen para medir la partida indemnizada, de adquisicin de la participacin ante-
sujeto a la evaluacin por la administracin de la riormente tenida por el adquirente en el
cobrabilidad del activo de indemnizacin y de patrimonio de la adquirida.
cualquier limitacin contractual sobre el importe
(b) el neto de los importes en la fecha de la adqui-
indemnizado. El prrafo 57 proporciona guas
sicin de los activos identificables adquiridos y
sobre la contabilizacin posterior de un activo de
de los pasivos asumidos, medidos de acuerdo
indemnizacin.
con esta NIIF.
Excepciones al principio de medicin
33 Puede ocurrir que en una combinacin, el valor
Derechos readquiridos razonable en la fecha de adquisicin de los instru-
29 La adquirente medir el valor de un derecho mentos de patrimonio de la adquirida se pueda
readquirido reconocido como un activo intangi- medir con mayor fiabilidad que el valor razonable
ble basndose en el trmino contractual restante en la fecha de adquisicin de las participaciones en
/ 02

del contrato relacionado, independientemente el patrimonio de la adquirente. Si es as, la adquiren-


mmuomu

de si los partcipes en el mercado consideraran te determinar el importe de la plusvala utilizando

NIIF 3 Instituto Pacfico

6
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

el valor razonable en la fecha de adquisicin de los cin de negocios deber medirse a su valor razo-
instrumentos de patrimonio de la adquirida en nable, que deber calcularse como la suma de los
lugar del valor razonable en la fecha de adquisicin valores razonables en la fecha de adquisicin de los
de las participaciones en el patrimonio transferidas. activos transferidos por la adquirente, de los pasivos
Para determinar el importe de la plusvala en una incurridos por ella con los anteriores propietarios
combinacin de negocios en la que no se transfiere de la adquirida y de las participaciones en el patri-
una contraprestacin, la adquirente utilizar el valor monio emitidas por la adquirente. (Sin embargo,
razonable de su participacin en la adquirida en la toda porcin de incentivos con pagos basados
fecha de adquisicin (determinado utilizando una en acciones de la adquirente, intercambiada por
tcnica de medicin) en lugar del valor razonable incentivos mantenidos por los empleados de la
en la fecha de adquisicin de la contraprestacin adquirida, que est incluida en la contraprestacin
transferida (prrafo 32(a)(i)). Los prrafos B46 a B49 transferida en la combinacin de negocios deber
proporcionan guas de aplicacin al respecto. medirse de acuerdo con el prrafo 30 y no por el
valor razonable). Son ejemplos de formas poten-
Compras en trminos muy ventajosos
ciales de contraprestacin el efectivo, otros activos,
34 Ocasionalmente, una adquirente realizar una un negocio o una subsidiaria de la adquirente,
compra en condiciones muy ventajosas, lo que es contraprestaciones contingentes, instrumentos
una combinacin de negocios en la que el importe de patrimonio ordinarios o preferentes, opciones,
del prrafo 32(b) excede la suma de los importes certificados de opcin para suscribir ttulos (wa-
especificados en el prrafo 32(a). Si ese exceso se rrants) y participaciones de miembros de entidades
mantiene despus de aplicar los requerimientos mutualistas.
del prrafo 36, la adquirente reconocer la ganancia
38 La contraprestacin transferida puede incluir
resultante en resultados a la fecha de adquisicin.
activos o pasivos de la adquirente que tengan un
La ganancia se atribuir a la adquirente.
importe en libros que difiera de sus valores razona-
35 Una compra en condiciones muy ventajosas pue- bles en la fecha de adquisicin (por ejemplo activos
de suceder, por ejemplo, en una combinacin de no monetarios o negocios de la adquirente). Si as
negocios que es una venta forzada en la que el fuera, la adquirente medir nuevamente los activos
vendedor acta bajo coaccin. Sin embargo, las transferidos o pasivos a sus valores razonables en la
excepciones sobre el reconocimiento o la medicin fecha de la adquisicin y reconocer las ganancias
de partidas concretas tratadas en los prrafos 22 a o prdidas resultantes, si las hubiera, en resultados.
31 pueden tambin resultar en el reconocimiento Sin embargo, algunas veces los activos o pasivos
de una ganancia (o cambiar el importe de una ga- transferidos permanecen en la entidad combinada
nancia reconocida) por una compra en condiciones tras la combinacin de negocios (por ejemplo,
muy ventajosas. porque los activos o pasivos se transfirieron a la
36 Antes de reconocer una ganancia por una compra adquirida y no a sus anteriores propietarios), y la
en condiciones muy ventajosas, la adquirente ree- adquirente, por ello, retiene el control sobre ellos.
valuar si ha identificado correctamente todos los En esa situacin, la adquirente medir esos activos y
activos adquiridos y todos los pasivos asumidos y pasivos por sus importes en libros inmediatamente
reconocer cualesquiera activos adicionales que antes de la fecha de adquisicin y no reconocer
sean identificados en esta revisin. La adquirente re- una ganancia o prdida en resultados sobre activos
visar entonces los procedimientos utilizados para o pasivos que controla tanto antes como despus
medir los importes cuyo reconocimiento a la fecha de la combinacin de negocios.
de adquisicin para todas las partidas siguientes:
Contraprestacin contingente
(a) los activos identificables adquiridos y los pasi-
vos asumidos; 39 La contraprestacin que la adquirente transfiere
a cambio de la adquirida incluye cualquier activo
(b) la participacin no controladora en la adqui-
o pasivo que proceda de un acuerdo de contra-
rida, si la hubiera;
prestacin contingente (vase el prrafo 37). La
(c) para una combinacin de negocios realizada adquirente reconocer a la fecha de adquisicin el
por etapas, la participacin en el patrimonio valor razonable de la contraprestacin contingente
de la adquirida previamente poseda por la como parte de la contraprestacin transferida a
adquirente; y cambio de la adquirida.
(d) la contraprestacin transferida. 40 La adquirente reclasificar una obligacin de pagar
El objetivo de la revisin es asegurar que las medi- una contraprestacin contingente como pasivo o
ciones reflejan adecuadamente la consideracin como patrimonio basndose en las definiciones de
de toda la informacin disponible en la fecha de instrumentos de patrimonio y de pasivo financiero
la adquisicin. incluidas en el prrafo 11 de la NIC 32 Instrumentos
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Contraprestacin transferida Financieros: Presentacin, u otras NIIF aplicables. La


mmuomu

37 La contraprestacin transferida en una combina- adquirente clasificar como un activo un derecho a

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


7
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

la devolucin de contraprestaciones previamente adquirida y no mantiene participaciones en el


transferidas si se cumplen determinadas condi- patrimonio en la adquirida, ni en la fecha de
ciones. El prrafo 58 proporciona guas sobre la adquisicin ni con anterioridad. Ejemplos de
contabilizacin posterior de contraprestaciones combinaciones de negocios realizadas solo
contingentes. mediante un contrato incluyen la unin de
dos negocios en un acuerdo de cotizacin
Guas adicionales para la aplicacin del mtodo
en conjunto o la formacin de una sociedad
de la adquisicin a tipos particulares de com-
annima con doble cotizacin en bolsa.
binaciones de negocios
44 En una combinacin de negocios realizada solo
Una combinacin de negocios realizada por mediante un contrato, la adquirente atribuir a
etapas los propietarios de la adquirida el importe de los
41 Algunas veces, una adquirente obtiene el control activos netos de sta ltima reconocido de acuerdo
de una adquirida en la que tena una participacin con esta NIIF. En otras palabras, las participaciones
en el patrimonio inmediatamente antes de la fecha en el patrimonio de la adquirida tenidas por otras
de la adquisicin. Por ejemplo, a 31 de diciembre partes distintas de la adquirente son una participa-
de 20X1, la Entidad A posee un 35 por ciento de cin no controladora en los estados financieros de
participacin no controladora en la Entidad B. En la adquirente posteriores a la adquisicin, incluso
esa fecha, la Entidad A compra una participacin si el resultado es que todas las participaciones en
adicional del 40 por ciento en la Entidad B, lo que el patrimonio de la adquirida se atribuyen a parti-
le da el control sobre esta entidad. Esta NIIF deno- cipaciones no controladoras.
mina esta transaccin como una combinacin de
Periodo de medicin
negocios realizada por etapas, a la que tambin se
refiere algunas veces como adquisicin por pasos. 45 Si la contabilizacin inicial de una combinacin
de negocios est incompleta al final del periodo
42 En una combinacin de negocios realizada por
contable en el que la combinacin ocurre, la ad-
etapas, la adquirente medir nuevamente su
quirente informar en sus estados financieros de
participacin previamente tenida en el patrimo-
los importes provisionales de las partidas cuya con-
nio de la adquirida por su valor razonable en la
tabilizacin est incompleta. Durante el periodo de
fecha de adquisicin y reconocer la ganancia o
medicin, la adquirente ajustar retroactivamente
prdida resultante, si la hubiera, en el resultado
los importes provisionales reconocidos a la fecha
del periodo o en otro resultado integral, segn
de la adquisicin para reflejar la nueva informacin
proceda. En periodos anteriores sobre los que se
obtenida sobre hechos y circunstancias que existan
informa, la adquirente pudo haber reconocido en
en la fecha de la adquisicin y que, si hubieran
otro resultado integral los cambios en el valor de
sido conocidas, habran afectado a la medicin de
su participacin en el patrimonio de la adquirida.
los importes reconocidos en esa fecha. Durante
Si as fuera, el importe que fue reconocido en otro
el periodo de medicin la adquirente tambin
resultado integral deber reconocerse sobre la mis-
reconocer activos o pasivos adicionales si obtiene
ma base que se requerira si la adquirente hubiera
nueva informacin sobre hechos y circunstancias
dispuesto directamente de la anterior participacin
que existan en la fecha de la adquisicin y que,
mantenida en el patrimonio.
si hubieran sido conocidos, habran resultado en
Una combinacin de negocios realizada sin la el reconocimiento de esos activos y pasivos a esa
transferencia de la contraprestacin fecha. El periodo de medicin terminar tan pronto
43 Algunas veces, una adquirente obtiene el control como la adquirente reciba la informacin que estu-
de una adquirida sin la transferencia de una contra- viera buscando sobre hechos y circunstancias que
prestacin. Para contabilizar estas combinaciones existan en la fecha de la adquisicin o concluya
de negocios se aplica el mtodo de la adquisicin. que no se puede obtener ms informacin. Sin
Estas circunstancias incluyen: embargo, el periodo de medicin no exceder de
(a) La adquirida recompra un nmero suficiente un ao a partir de la fecha de adquisicin.
de sus propias acciones de modo que una 46 El periodo de medicin es aqul tras la fecha de
inversora existente (la adquirente) obtiene el adquisicin durante el cual la adquirente puede
control. ajustar los importes provisionales reconocidos
(b) La caducidad de derechos de veto minoritarios en una combinacin de negocios. El periodo de
que anteriormente impedan a la adquirente medicin proporciona a la adquirente un plazo
controlar una adquirida en la que la primera razonable para obtener la informacin necesaria
tena la mayora de los derechos de voto. para identificar y medir, en la fecha de la adquisicin
y con los requerimientos de esta NIIF:
(c) La adquirente y la adquirida acuerdan
combinar sus negocios solo mediante un (a) los activos identificables adquiridos, los pasivos
/ 02

asumidos y cualquier participacin no contro-


mmuomu

contrato. La adquirente no transfiere ninguna


contraprestacin a cambio del control de una ladora en la adquirida.

NIIF 3 Instituto Pacfico

8
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(b) la contraprestacin transferida a la adquirida sicin. As, la adquirente revisar en la medida en


(o el otro importe utilizado para medir la plus- que sea necesario, la informacin comparativa
vala); presentada en los estados financieros de periodos
(c) en una combinacin de negocios realizada anteriores, lo que incluye la realizacin de cambios
en etapas, la participacin en el patrimonio en la depreciacin, amortizacin u otros con efec-
de la adquirida anteriormente tenida por la tos sobre el resultado reconocidos para completar
adquirente; y la contabilizacin inicial.
(d) la plusvala resultante o la ganancia por una 50 Tras el periodo de medicin, la adquirente slo
compra realizada en condiciones muy venta- revisar la contabilidad de una combinacin de
josas. negocios para corregir un error de acuerdo con la
47 La adquirente considerar todos los factores perti- NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las Estima-
nentes para determinar si la informacin obtenida ciones Contables y Errores.
tras la fecha de la adquisicin debera resultar en un Determinacin de lo que es parte de la transac-
ajuste en los importes provisionales reconocidos cin de combinacin de negocios
o si esa informacin procede de sucesos ocurri- 51 La adquirente y la adquirida pueden tener una
dos despus de la fecha de la adquisicin. Los relacin preexistente u otro acuerdo antes de las
factores pertinentes incluyen la fecha en que se negociaciones para el comienzo de la combinacin
obtuvo la informacin adicional y si la adquirente de negocios, o pueden llevar a cabo un acuerdo
puede identificar una razn para un cambio en durante las negociaciones que est separado de
los importes provisionales. La informacin que se la combinacin de negocios. En cualquiera de las
obtiene poco despus de la fecha de la adquisicin dos situaciones, la adquirente identificar todos los
tiene mayor probabilidad de reflejar circunstancias importes que no formen parte de lo que la adqui-
existentes en la fecha de la adquisicin que la rente y la adquirida (o sus anteriores propietarios)
obtenida varios meses despus. Por ejemplo, es intercambian en la combinacin de negocios, es
probable que la venta de un activo a un tercero decir importes que no son parte del intercambio
poco despus de la fecha de la adquisicin por por la adquirida. La adquirente slo reconocer
un importe que difiere significativamente de su como parte de la aplicacin del mtodo de la
valor razonable provisional determinado para esa adquisicin la contraprestacin transferida por
fecha indique un error en el importe provisional, la adquirida y los activos adquiridos y pasivos
a menos que pueda identificarse un suceso entre asumidos en el intercambio por la adquirida. Las
un momento y el otro que haya cambiado su valor transacciones separadas debern contabilizarse de
razonable. acuerdo con las NIIF que correspondan.
48 La adquirente reconocer un incremento (dis- 52 Es probable que una transaccin realizada por la
minucin) en el importe provisional reconocido adquirente o en nombre de ella o principalmente
para un activo identificable (pasivo) por medio de en beneficio de est o de la entidad combinada, y
una disminucin (incremento) en la plusvala. Sin no fundamentalmente en beneficio de la adquirida
embargo, la nueva informacin obtenida durante (o sus anteriores propietarios) antes de la combina-
el periodo de medicin puede dar lugar, algunas cin, sea una transaccin separada. Los siguientes
veces, a un ajuste del importe provisional de ms son ejemplos de transacciones separadas a las que
de un activo o pasivo. Por ejemplo, la adquirente no se les debe aplicar el mtodo de la adquisicin:
puede haber asumido un pasivo para pagar da-
(a) una transaccin que, de hecho, cancela rela-
os relacionados con un accidente en una de las
ciones preexistentes entre la adquirente y la
instalaciones de la adquirida, total o parcialmente
adquirida;
cubierta por la pliza de seguros de responsabili-
dad de la adquirida. Si la adquirente obtiene nueva (b) una transaccin que remunera a los em-
informacin durante el periodo de medicin sobre pleados o a los anteriores propietarios de la
el valor razonable en la fecha de adquisicin de ese adquirida por servicios futuros; y
pasivo, el ajuste de la plusvala que proceda de un (c) una transaccin que reembolsa a la adquirida
cambio en el importe provisional reconocido para o a sus anteriores propietarios por el pago de
el pasivo sera compensado (en todo o en parte) los costos de la adquirente relacionados con
por el ajuste que corresponda de la plusvala que la adquisicin.
proceda de un cambio en el importe provisional Los prrafos B50 a B62 proporcionan guas de
reconocido por el derecho por cobrar de la asegu- aplicacin al respecto.
radora por la reclamacin.
Costos relacionados con la adquisicin
49 Durante el periodo de medicin, la adquirente
53 Son costos relacionados con la adquisicin aquellos
reconocer ajustes del importe provisional como
en que incurre la adquirente para llevar a cabo una
/ 02

si la contabilizacin de la combinacin de negocios


combinacin de negocios. Estos costos incluyen
mmuomu

hubiera sido completada en la fecha de la adqui-


los honorarios de bsqueda; asesoramiento, o

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


9
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

de consultora de asesoramiento, jurdicos, con- informe, la adquirente medir un activo de indem-


tables, de valoracin y otros; costos generales de nizacin que fue reconocido en la fecha de adqui-
administracin, incluyendo los de mantener un sicin sobre la misma base que el pasivo o activo
departamento interno de adquisiciones; y costos indemnizado, sujeto a cualesquiera limitaciones
de registro y emisin de ttulos de deuda y de contractuales sobre su importe y, para un activo de
patrimonio. La adquirente contabilizar los costos indemnizacin que no se mida posteriormente por
relacionados con la adquisicin como gastos en los su valor razonable, a la evaluacin de la adminis-
periodos en que los costos se hayan incurrido y los tracin sobre su cobrabilidad. La adquirente dar
servicios se hayan recibido, con una excepcin. Los de baja en cuentas el activo de indemnizacin
costos de emisin de deuda o ttulos de patrimonio nicamente cuando lo cobre, lo venda o pierda
debern reconocerse de acuerdo con las NIC 32 y de cualquier otra forma el derecho sobre l.
NIIF 9.
Contraprestacin contingente
Medicin posterior y contabilizacin 58 Algunos cambios en el valor razonable de una
54 En general, una adquirente medir y contabilizar contraprestacin contingente que la adquirente
posteriormente los activos adquiridos, los pasivos reconozca despus de la fecha de la adquisicin
asumidos o incurridos y los instrumentos de patri- pueden resultar de informacin adicional que la
monio emitidos en una combinacin de negocios adquirente obtenga despus de esa fecha sobre
de acuerdo con otras NIIF aplicables a esas partidas, hechos y circunstancias que existan en la fecha
dependiendo de su naturaleza. Sin embargo, esta de la adquisicin. Estos cambios son ajustes del
NIIF proporciona guas sobre la medicin y con- periodo de medicin de acuerdo con los prrafos
tabilizacin de los siguientes activos adquiridos, 45 a 49. Sin embargo, los cambios que procedan
pasivos asumidos o incurridos e instrumentos de sucesos ocurridos tras la fecha de la adquisicin,
de patrimonio emitidos en una combinacin de tales como cumplir un objetivo de ganancias,
negocios: alcanzar un precio por accin determinado o al-
canzar un hito en un proyecto de investigacin y
(a) derechos readquiridos;
desarrollo, no son ajustes del periodo de medicin.
(b) pasivos contingentes reconocidos en la fecha La adquirente contabilizar los cambios en el valor
de la adquisicin; razonable de una contraprestacin contingente
(c) activos de indemnizacin; y que no sean ajustes del periodo de medicin de
(d) contraprestacin contingente. la forma siguiente:
El prrafo B63 proporciona guas de aplicacin al (a) Las contraprestaciones contingentes clasifi-
respecto. cadas como patrimonio no debern medirse
nuevamente y su liquidacin posterior deber
Derechos readquiridos
contabilizarse dentro del patrimonio.
55 Un derecho readquirido reconocido como un
(b) La contraprestacin contingente clasificada
activo intangible deber amortizarse a lo largo
como un activo o un pasivo que:
del periodo de vigencia del contrato restante en
el que se concedi el derecho. Una adquirente que (i) Sea un instrumento financiero que se
posteriormente venda a un tercero un derecho encuentre dentro del alcance de la NIIF
readquirido, incluir el importe en libros del activo 9 o NIC 39, debern medirse por su valor
intangible al determinar la ganancia o prdida de razonable, con cualquier ganancia o pr-
la venta. dida resultante reconocida en el resultado
del periodo o en otro resultado integral de
Pasivos contingentes acuerdo con la NIIF 9.
56 Tras el reconocimiento inicial y hasta que el pasivo (ii) No est dentro del alcance de la NIIF 9, se
se liquide, cancele o expire, la adquirente medir contabilizarn de acuerdo con la NIC 37 u
un pasivo contingente reconocido en una combi- otras NIIF, segn proceda.
nacin de negocios al mayor de:
(a) el importe que se reconocera de acuerdo con Informacin a revelar
la NIC 37; y 59 La adquirente revelar informacin que permita
(b) el importe reconocido inicialmente menos, que los usuarios de sus estados financieros evalen
en su caso, la amortizacin acumulada reco- la naturaleza y efectos financieros de una combi-
nocida de acuerdo con la NIC 18 Ingresos de nacin de negocios que haya efectuado, ya sea:
Actividades Ordinarias. (a) durante el periodo corriente sobre el que se
Este requerimiento no se aplicar a contratos informa; o
contabilizados de acuerdo con la NIIF 9. (b) despus del final del periodo contable pero
antes de que los estados financieros hayan
/ 02

Activos de indemnizacin
mmuomu

sido autorizados para su emisin.


57 Al final de cada periodo posterior sobre el que se

NIIF 3 Instituto Pacfico

10
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

60 Para cumplir con el objetivo del prrafo 59, la ad- 64A. Una entidad aplicar esas modificaciones
quirente revelar la informacin especificada en cuando aplique la NIIF 9 emitida en octubre de
los prrafos B64 a B66. 2010.
61 La adquirente revelar informacin que permita Transicin
que los usuarios de sus estados financieros evalen
65 Los activos y pasivos que surgieron de combina-
los efectos financieros de los ajustes reconocidos
ciones de negocios cuya fecha de adquisicin fue
en el periodo corriente sobre el que se informa
anterior a la aplicacin de esta NIIF no debern
que estn relacionados con las combinaciones
ajustarse por la aplicacin de esta NIIF.
de negocios que tuvieron lugar en el mismo o en
periodos anteriores. 65A Los saldos de contraprestaciones contingentes
que surgen de combinaciones de negocios cuyas
62 Para cumplir con el objetivo del prrafo 61, la ad-
fechas de adquisicin precedan la fecha en que
quirente revelar la informacin especificada en el
una entidad aplic por primera vez esta NIIF tal
prrafo B67.
como se emiti en 2008 no debern ajustarse
63 Si la informacin a revelar especficamente reque- en la primera aplicacin de esta NIIF. Los prrafos
rida por esta y otras NIIF no cumple los objetivos 65B a 65E debern aplicarse en la contabilizacin
establecidos en los prrafos 59 a 61, la adquirente posterior de esos saldos. Los prrafos 65B a 65E
revelar cualquier informacin adicional que sea no se aplicarn a la contabilizacin de saldos de
necesaria para cumplir esos objetivos. contraprestaciones contingentes que surjan de
combinaciones de negocios con fechas de adquisi-
Fecha de vigencia y transicin
cin a partir de la fecha en que la entidad aplic por
Fecha de vigencia primera vez esta NIIF tal como se emiti en 2008.
64 Esta NIIF deber aplicarse prospectivamente a las En los prrafos 65B a 65E combinacin de negocios
combinaciones de negocios cuya fecha de adqui- se refiere exclusivamente a combinaciones de
sicin sea a partir del comienzo del primer periodo negocios cuya fecha de adquisicin preceda a la
anual sobre el que se informe que se inicie a partir aplicacin de esta NIIF tal como se emiti en 2008.
del 1 de julio de 2009. Se permite su aplicacin 65B Si un acuerdo de combinacin de negocios prev
anticipada. Sin embargo, esta NIIF deber aplicarse un ajuste al costo de la combinacin que depende
nicamente al comienzo de un periodo anual sobre de hechos futuros, la adquirente incluir el importe
el que se informe que comience a partir del 30 de de ese ajuste en el costo de la combinacin en la
junio de 2007. Si una entidad aplica esta NIIF antes fecha de la adquisicin si el ajuste es probable y
del 1 de julio de 2009, revelar este hecho y aplicar puede medirse con fiabilidad.
al mismo tiempo la NIC 27 (modificada en 2008). 65C Un acuerdo de combinacin de negocios puede
64A [Eliminado] permitir ajustes al costo de la combinacin que
64B Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 dependen de uno o ms hechos futuros. El ajuste
modific los prrafos 19, 30 y B56 y aadi los puede, por ejemplo, depender de un nivel espe-
prrafos B62A y B62B. Una entidad aplicar esas cfico de beneficio que se mantenga u obtenga
modificaciones a periodos anuales que comien- en periodos futuros, o en que se mantenga el
cen a partir del 1 de julio de 2010. Se permite su precio de mercado de los instrumentos emitidos.
aplicacin anticipada. Si una entidad aplicase las Es posible habitualmente estimar el importe de
modificaciones en un perodo que comience con cualquiera de estos ajustes en el momento de
anterioridad, revelar este hecho. La aplicacin la contabilizacin inicial de la combinacin sin
debe ser prospectiva a partir de la fecha en que la deteriorar la fiabilidad de la informacin, incluso
entidad aplic por primera vez esta NIIF. en presencia de cierta incertidumbre. Si los hechos
64C Los prrafos 65A a 65E se aadieron mediante futuros no tienen lugar o la estimacin necesita
Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010. Una revisarse, el costo de la combinacin de negocios
entidad aplicar esas modificaciones a periodos se ajustar en consecuencia.
anuales que comiencen a partir del 1 de julio de 65D Sin embargo, cuando un acuerdo de combinacin
2010. Se permite su aplicacin anticipada. Si una de negocios prev un ajuste, ese ajuste no se inclui-
entidad aplicase las modificaciones en un perodo r en el costo de la combinacin en el momento
que comience con anterioridad, revelar este he- de la contabilizacin inicial de la combinacin si
cho. Las modificaciones se aplicarn a los saldos no es probable o no puede medirse con fiabilidad.
de contraprestaciones contingentes que surjan Si ese ajuste posteriormente pasa a ser probable y
de combinaciones de negocios con una fecha de puede medirse con fiabilidad, la contraprestacin
adquisicin anterior a la aplicacin de esta NIIF, tal adicional se tratar como un ajuste al costo de la
como se emiti en 2008. combinacin.
65E En algunas circunstancias, se puede requerir que la
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64D La NIIF 9 emitida en octubre de 2010, modific los


mmuomu

prrafos 16, 42, 53, 56 y 58(b) y elimin el prrafo adquirente realice un pago posterior al vendedor
como compensacin por una reduccin en el valor

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


11
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

de los activos cedidos, instrumentos de patrimonio Adquirente La entidad que obtiene el control de la ad-
emitidos o pasivos incurridos o asumidos por la (acquirer) quirida.
adquirente a cambio del control de la adquirida. Adquirida El negocio o negocios cuyo control obtiene la
Este es el caso, por ejemplo, cuando la adquirente (acquiree) adquirente en una combinacin de negocios.
garantiza el precio de mercado de instrumentos de Combinacin de Una transaccin u otro suceso en el que una
patrimonio o deuda emitidos como parte del costo negocios (busi- adquirente obtiene el control de uno o ms
ness combina- negocios. Las transacciones se denominan
de la combinacin de negocios y se le requiere tion) algunas veces verdaderas fusiones o fusiones
que emita instrumentos de patrimonio o deuda entre iguales tambin son combinaciones
adicionales para restablecer el costo originalmen- de negocios en el sentido en que se utiliza el
te determinado. En estos casos, no se reconoce trmino en esta NIIF.
incremento alguno en el costo de la combinacin Contrapresta- Generalmente, una obligacin de la adquirente
de negocios. En el caso de instrumentos de pa- cin contingen- de transferir activos adicionales o instrumentos
te (contingent de patrimonio a los anteriores propietarios de
trimonio, el valor razonable del pago adicional consideration) una adquirida como parte de un intercambio
se compensa mediante una reduccin igual en para el control de sta si ocurren determi-
el valor atribuido a los instrumentos inicialmente nados sucesos futuros o se cumplen ciertas
emitidos. En el caso de instrumentos de deuda, el condiciones. Sin embargo, la contraprestacin
pago adicional se considera una reduccin en la contingente tambin puede dar a la adquirente
el derecho a recuperar contraprestaciones
prima o un incremento en el descuento sobre la previamente transferidas si se cumplen deter-
emisin inicial. minadas condiciones.
66 Una entidad, tal como una entidad mutualista, Control (con- Poder de dirigir las polticas financiera y de ope-
que no haya aplicado todava la NIIF 3 y tenga una trol) racin de una entidad, para obtener beneficios
o ms combinaciones de negocios que fueron de sus actividades.
contabilizadas utilizando el tambin conocido Entidad mutua- Una entidad, distinta de las que son propiedad
con anterioridad como mtodo de la adquisicin, lista (mutual del inversor, que proporciona directamente a
aplicar las disposiciones transitorias de los prrafos entity) sus propietarios, miembros o partcipes, divi-
B68 y B69. dendos, costos ms bajos u otros beneficios
econmicos. Por ejemplo, una compaa de
Impuesto a las ganancias seguros de carcter mutualista, cooperativa
de crdito y una entidad cooperativa son todas
67 Para combinaciones de negocios cuya fecha de ellas entidades de carcter mutualista.
adquisicin sea anterior a la aplicacin de esta NIIF,
Fecha de adquisi- Fecha en la que la adquirente obtiene el control
la adquirente aplicar prospectivamente el reque- cin (acquisition sobre la adquirida.
rimiento del prrafo 68 de la NIC 12, modificada date)
por esta NIIF. Es decir, la adquirente no ajustar i d e n t i f i c a b l e Un activo es identificable si:
la contabilidad de combinaciones de negocios (identifiable) (a) es separable, es decir, es susceptible de
anteriores por cambios previamente reconocidos ser separado o dividido de la entidad y
en los activos por impuestos diferidos reconocidos. vendido, transferido, entregado en explo-
Sin embargo, a partir de la fecha en que esta NIIF tacin, arrendado o intercambiado, fuere
se aplique, la adquirente reconocer, como un individualmente o junto con un contrato
relacionado, un activo identificable o un
ajuste en el resultado (o, si la NIC 12 lo requiere, pasivo, independientemente de si la enti-
fuera del resultado), los cambios en los activos por dad se proponga ejercer estas opciones; o
impuestos diferidos. (b) surge de derechos contractuales o de otros
derechos de tipo legal, con independencia
Derogacin de la NIIF 3 (2004) de que esos derechos sean transferibles o
separables de la entidad o de otros dere-
68 Esta NIIF deroga la NIIF 3 Combinaciones de Nego- chos y obligaciones.
cios (emitida en 2004).
Negocio (busi- Un conjunto integrado de actividades y activos
ness) susceptibles de ser dirigidos y gestionados con
Apndice A el propsito de proporcionar una rentabilidad
Definiciones de trminos en forma de dividendos, menores costos u
otros beneficios econmicos directamente a
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. los inversores u otros propietarios, miembros
o partcipes.
Activo intangi- Un activo identifiable, de carcter no monetario
ble (intangible y sin sustancia fsica. Par ticipacin El patrimonio de una subsidiaria no atribuible,
asset) no controlado- directa o indirectamente, a la controladora.
ra (non-contro-
C o m p o n e n t e Una cualidad que da lugar a una concesin lling interest)
de renovacin automtica de opciones sobre acciones adicio- Participaciones A efectos de esta NIIF participaciones en el
(reload feature) nales, cuando el tenedor de la opcin ejercita en el patrimo- patrimonio se utiliza en sentido amplio para
opciones previamente concedidas utilizando nio (equity in- referirse a las participaciones en la propiedad
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las acciones de la entidad, en lugar de efectivo, terests) de entidades que pertenecen a los inversores
mmuomu

para satisfacer el precio de ejercicio. y propietarios, participaciones de partcipes o


miembros de entidades mutualistas.

NIIF 3 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

Plusvala (good- Un activo que representa los beneficios eco- B4 La proporcin de participaciones no controladoras
will) nmicos futuros que surgen de otros activos en cada una de las entidades que se combinan,
adquiridos en una combinacin de negocios antes y despus de la combinacin de negocios, no
que no estn identificados individualmente ni es relevante para determinar si la misma involucra a
reconocidos de forma separada
entidades bajo control comn. De forma similar, el
P r o p i e t a r i o s A efectos de esta NIIF propietarios se utiliza en hecho de que alguna de las entidades que se com-
(owners) sentido amplio para referirse a los poseedores binan sea una subsidiaria excluida de los estados
de participaciones en el patrimonio de las financieros consolidados, no ser relevante para
entidades que pertenecen a inversores y a los
propietarios, partcipes o miembros de entida- determinar si la combinacin involucra a entidades
des mutualistas. bajo control comn.
Valor razonable El importe por el que puede ser intercambiado
(fair value) un activo o cancelado un pasivo, entre partes Identificacin de una combinacin de
interesadas y debidamente informadas, en negocios (aplicacin del prrafo 3)
una transaccin realizada en condiciones de B5 Esta NIIF define una combinacin de negocios
independencia mutua. como una transaccin u otro suceso en el que
una adquirente obtiene el control de uno o ms
negocios. Una adquirente puede obtener el control
Apndice B de una adquirida mediante una variedad de formas,
Gua de aplicacin por ejemplo:
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. (a) transfiriendo efectivo, equivalentes al efectivo
u otros activos (incluyendo activos netos que
Combinaciones de negocios de entidades constituyen un negocio);
bajo control comn [aplicacin del p- (b) incurriendo en pasivos;
rrafo 2(c)] (c) emitiendo participaciones en el patrimonio;
B1 Esta NIIF no se aplica a combinaciones de negocios (d) proporcionando ms de un tipo de contra-
de entidades o negocios bajo control comn. Una prestacin; o
combinacin de negocios entre entidades o nego- (e) sin transferir contraprestacin, incluyendo la
cios bajo control comn es una combinacin de de solo mediante un contrato (vase el prrafo
negocios en la que todas las entidades o negocios 43).
que se combinan estn controlados, en ltima ins- B6 Una combinacin de negocios puede estructurarse
tancia, por una misma parte o partes, tanto antes de diferentes formas por motivos legales, fiscales o
como despus de la combinacin de negocios, y de otro tipo, lo que incluye pero no se limita a:
ese control no es transitorio.
uno o ms negocios se convierten en subsidiarias
B2 Deber considerarse que un grupo de personas fsi- de una adquirente o los activos netos de uno o ms
cas controlan una entidad cuando, como resultado negocios se fusionan legalmente en la adquirente;
de acuerdos contractuales, tienen colectivamente
el poder para dirigir sus polticas financieras y de una entidad que se combina transfiere sus activos
operacin, con el fin de obtener beneficios de sus netos, o sus propietarios transfieren sus partici-
actividades. Por ello, una combinacin de negocios paciones en el patrimonio, a otra entidad que se
est fuera del alcance de esta NIIF cuando el mismo combina o a sus propietarios;
grupo de personas fsicas tiene, como consecuen- todas las entidades que se combinan transfie-
cia de acuerdos contractuales, el poder colectivo ren sus activos netos, o los propietarios de esas
de ltima instancia de dirigir las polticas financieras entidades transfieren sus participaciones en el
y de operacin de cada una de las entidades que patrimonio, a una nueva entidad constituida (en
se combinan, de forma que obtiene beneficios de ocasiones conocida como una combinacin por
sus actividades, y dicho poder colectivo de ltima absorcin o por puesta en conjunto) o
instancia no sea transitorio. un grupo de anteriores propietarios de una de las
B3 Una entidad puede estar controlada por una per- entidades que se combinan obtiene el control de
sona fsica, o por un grupo de personas fsicas que la entidad combinada.
acten conjuntamente bajo un acuerdo contrac-
tual, y esa persona o grupo de personas pueden no Definicin de un negocio (aplicacin del
estar sujetos a los requerimientos de informacin prrafo 3)
financiera de las NIIF. Por ello, para considerar que B7 Un negocio consiste en insumos y procesos apli-
una combinacin de negocios involucra a entida- cados a estos insumos que tienen la capacidad
des bajo control comn, no es necesario que las de crear productos. Aunque los negocios gene-
entidades que se combinan se incluyan dentro ralmente tienen productos, no se requiere que
stos sean un conjunto integrado para cumplir
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de los mismos estados financieros consolidados


mmuomu

procedentes de la combinacin de negocios. con las condiciones para ser considerados como

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


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NIIF 3 - C ombinacin de negocios

un negocio. Los tres elementos de un negocio se (a) ha comenzado las actividades principales
definen de la forma siguiente: planeadas;
(a) Insumo: todo recurso econmico que elabora, (b) tiene empleados, propiedad intelectual y otros
o tiene la capacidad de elaborar, productos si se insumos y procesos que pudieran aplicarse a
les aplica uno o ms procesos. Algunos ejemplos dichos insumos;
incluyen activos no corrientes (incluyendo activos (c) busca un plan para elaborar productos; y
intangibles o derechos a utilizar activos no corrien- (d) ser capaz de acceder a clientes que compra-
tes), propiedad intelectual, la capacidad de acceder rn los productos.
a materiales o derechos necesarios y empleados. No todos estos factores necesitan estar presen-
(b) Proceso: todo sistema, norma, protocolo, conven- tes en la etapa de desarrollo como un conjunto
cin o regla que aplicado a un insumo o insumos, integrado concreto de actividades y activos para
elabora o tiene la capacidad de elaborar productos. cumplir las condiciones para ser considerado un
Son ejemplos los procesos de gestin estratgicos, negocio.
de operacin y de gestin de recursos. Estos pro- B11 La determinacin de si un conjunto concreto de
cesos habitualmente estn documentados, pero activos y actividades es un negocio, debe basarse
una plantilla de trabajadores organizada que tenga en si el conjunto integrado es susceptible de ser
la necesaria formacin y experiencia, siguiendo dirigido y gestionado como un negocio por un
reglas y convenciones, puede proporcionar los participante en el mercado. As, para evaluar si un
procesos necesarios susceptibles de aplicarse a los conjunto concreto es un negocio, no es importante
insumos para elaborar productos. (Habitualmente, si el vendedor opera el conjunto como un negocio
contabilidad, facturacin, nminas y otros sistemas o si la adquirente pretende operar el conjunto
administrativos no son procesos utilizados para como un negocio.
elaborar productos.)
B12 En ausencia de evidencia en contrario, deber
(c) Producto: el resultado de insumos y procesos suponerse que un conjunto concreto de activos
aplicados a stos que proporcionan o tienen la ca- y actividades en los que hay una plusvala es un
pacidad de proporcionar una rentabilidad en forma negocio. Sin embargo, un negocio no necesita
de dividendos, menores costos u otros beneficios tener plusvala.
econmicos directamente a los inversores u otros
propietarios, miembros o partcipes. Identificacin de la adquirente (aplica-
B8 Para poder ser dirigido y gestionado, a los efectos cin de los prrafos 6 y 7)
definidos, un conjunto integrado de actividades B13 Para identificar la adquirentela entidad que ob-
y activos requiere dos elementos esencialesin- tiene el control de la adquiridadebern utilizarse
sumos y procesos aplicados a stos, que juntos se las guas de la NIC 27 Estados Financieros Consoli-
utilizan o utilizarn en la elaboracin de productos. dados y Separados. Si ha ocurrido una combinacin
Sin embargo, un negocio no necesita incluir todos de negocios pero la aplicacin de las guas de la NIC
los insumos y procesos que el vendedor utiliza en 27 no indica claramente cul de las entidades que
las operaciones de ese negocio si los participantes se combinan es la adquirente, para llevar a cabo esa
en el mercado tienen la capacidad de adquirir el determinacin debern considerarse los factores
negocio y continuar elaborando productos, por incluidos en los prrafos B14 a B18.
ejemplo mediante la integracin del negocio con
B14 En una combinacin de negocios efectuada prin-
sus propios insumos y procesos.
cipalmente mediante la transferencia de efectivo
B9 La naturaleza de los elementos de un negocio vara u otros activos o incurriendo en pasivos, la adqui-
segn sectores industriales y segn la estructura rente ser generalmente la entidad que transfiere
de las operaciones (actividades) de una entidad, el efectivo u otros activos o incurre en los pasivos.
incluyendo la etapa de desarrollo de la entidad.
B15 En una combinacin de negocios efectuada prin-
Los negocios establecidos tienen a menudo
cipalmente por intercambio de participaciones en
numerosos tipos distintos de insumos, procesos
el patrimonio, la adquirente ser generalmente la
y productos, mientras que los negocios nuevos
entidad que emite sus instrumentos de patrimonio.
tienen a menudo pocos insumos y procesos y en
Sin embargo, en algunas combinaciones de nego-
ocasiones solo un producto. Casi todos los nego-
cios, comnmente denominadas adquisiciones
cios tambin tienen pasivos, pero un negocio no
inversas la entidad emisora es la adquirida. Los
necesita tener pasivos.
prrafos B19 a B27 proporcionan guas sobre la
B10 Es posible que un conjunto integrado de acti- contabilizacin de adquisiciones inversas. Para
vidades y activos en la etapa de desarrollo no identificar la adquirente en una combinacin de
tenga productos. Si as fuera, la adquirente debera negocios efectuada por intercambio de partici-
considerar otros elementos para determinar si el paciones en el patrimonio, debern considerarse
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conjunto es un negocio. Esos factores incluyen tambin otros factores pertinentes y circunstancias,
mmuomu

pero no se limitan a si el conjunto: incluyendo:

NIIF 3 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(a) los derechos de voto relativos en la entidad efectivo u otros activos o incurra en pasivos como
combinada tras la combinacin de negociosLa contraprestacin.
adquirente es generalmente la entidad que se
combina, cuyos propietarios como grupo retienen Adquisiciones inversas
o reciben la mayor porcin de derechos de voto en B19 Una adquisicin inversa tiene lugar cuando la
la entidad combinada. Para determinar qu grupo entidad que emite ttulos (la adquirente legal) se
de propietarios mantiene o recibe la mayor porcin identifica como la adquirida a efectos contables
de derechos de voto, una entidad considerar la sobre la base de las guas de los prrafos B13 a
existencia de acuerdos de voto especiales o inusua- B18. La entidad cuyas participaciones en el patri-
les y opciones, certificados de opcin para suscribir monio se adquieren (la adquirida legal) debe ser
ttulos (warrants) o instrumentos convertibles. la adquirente para que la transaccin se considere
(b) la existencia de una gran minora de participa- una adquisicin inversa a efectos contables. Por
ciones con voto en la entidad combinada, si otro ejemplo, las adquisiciones inversas se producen
propietario o grupo organizado de propietarios en ocasiones cuando una entidad que no cotiza
no tiene una participacin de voto significati- quiere cotizar pero no quiere registrar sus accio-
vaLa adquirente es generalmente la entidad nes de capital. Para conseguirlo, la entidad que
que se combina cuyo propietario nico o grupo no cotiza acordar con una entidad que cotiza la
organizado de propietarios mantiene la mayor adquisicin de sus participaciones en el patrimonio
participacin minoritaria de voto en la entidad a cambio de las participaciones en el patrimonio de
combinada. la entidad que cotiza. En este ejemplo, la entidad
(c) la composicin del rgano de gobierno de la enti- que cotiza en la adquirente legal porque emite sus
dad combinadaLa adquirente es generalmente participaciones en el patrimonio, y la entidad que
la entidad que se combina cuyos propietarios no cotiza es la adquirida legal porque se adquieren
tienen la capacidad de elegir o nombrar o cesar a sus participaciones en el patrimonio. Sin embargo,
la mayora de los miembros del rgano de gobierno la aplicacin de las guas de los prrafos B13 a B18
de la entidad combinada. da lugar a identificar:
(d) la composicin de la alta direccin de la entidad (a) a la entidad que cotiza como la adquirida a
combinadaLa adquirente es generalmente la efectos contables (la adquirida contable); y
entidad que se combina, cuya (anterior) direccin (b) a la entidad que no cotiza como la adqui-
domina la direccin de la entidad combinada. rente a efectos contables (la adquirente
(e) las condiciones del intercambio en las participa- contable).
ciones en el patrimonioLa adquirente es gene- La adquirida contable debe cumplir la definicin de
ralmente la entidad que se combina que paga una un negocio para que la transaccin se contabilice
prima sobre el valor razonable de las participacio- como una adquisicin inversa y se apliquen todos
nes en el patrimonio anterior a la combinacin de los principios de reconocimiento y medicin de
la otra u otras entidades que se combinan. esta NIIF, incluyendo el requerimiento de reconocer
B16 La adquirente es generalmente la entidad que se una plusvala.
combina cuyo tamao relativo (medido en, por Medicin de la contraprestacin transferida
ejemplo en forma de activos, ingresos de activida- B20 En una adquisicin inversa, es usual que la
des ordinarias o beneficios) es significativamente adquirente a efectos contables no otorgue
mayor que el de la otra u otras entidades que se contraprestaciones a la adquirida. En su lugar, la
combinan. adquirida a efectos contables generalmente emite
B17 En una combinacin de negocios que implica sus acciones de capital para los propietarios de la
a ms de dos entidades, la determinacin de la adquirente a efectos contables. Por consiguiente,
adquirente incluir la consideracin, entre otras el valor razonable en la fecha de la adquisicin
cosas, de cul de las entidades que se combinan de la contraprestacin transferida por la adqui-
inici la combinacin, as como el tamao relativo rente a efectos contables por su participacin
de las entidades que se combinan. en la adquirida a efectos contables se basa en el
B18 Una nueva entidad constituida para efectuar una nmero de participaciones en el patrimonio que
combinacin de negocios no es necesariamente la subsidiaria legal habra tenido que emitir para
la adquirente. Cuando se constituya una nueva en- dar a los propietarios de la controladora legal el
tidad para emitir participaciones en el patrimonio mismo porcentaje de instrumentos de patrimo-
para llevar a cabo una combinacin de negocios, nio en la entidad combinada que resulte de la
deber identificarse como la adquirente a una adquisicin inversa. El valor razonable del nmero
de las entidades que se combinan que existiera de participaciones en el patrimonio calculado de
antes de la combinacin, aplicando las guas de esa forma puede utilizarse como valor razonable
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los prrafos B13 a B17. Por el contrario, la adqui- de la contraprestacin transferida a cambio de la
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rente puede ser una nueva entidad que transfiera adquirida.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


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NIIF 3 - C ombinacin de negocios

Elaboracin y presentacin de los estados (e) La parte proporcional de la participacin no


financieros consolidados controladora del importe en libros anterior a la
B21 Los estados financieros consolidados elaborados combinacin de las ganancias acumuladas de la
despus de una adquisicin inversa se emitirn subsidiaria legal (la adquirente a efectos contables)
bajo el nombre de la controladora legal (la adqui- y otras participaciones en el patrimonio, tal como
rida a efectos contables), pero se describirn en se discute en los prrafos B23 y B24.
las notas como una continuacin de los estados Participacin no controladora
financieros de la subsidiaria legal (la adquirente a
B23 En una adquisicin inversa, algunos de los propie-
efectos contables), con un ajuste que se realizar
tarios de la adquirida legal (la que se contabiliza
retroactivamente en el capital legal de la adquiren-
como adquirente a efectos contables) pueden no
te a efectos contables refleje el capital legal de la
intercambiar sus participaciones en el patrimonio
adquirida a efectos contables. Ese ajuste se requiere
por los de la controladora legal (la adquirida a
para reflejar el capital de la controladora legal (la
efectos contables). Estos propietarios se tratan
adquirida a efectos contables). Tambin se ajustar
como participaciones no controladoras en los
retroactivamente la informacin comparativa pre-
estados financieros consolidados posteriores a la
sentada en esos estados financieros consolidados
adquisicin inversa. Esto es as porque los propie-
para reflejar el capital legal de la controladora legal
tarios de la adquirida legal que no intercambien
(la adquirida a efectos contables).
sus participaciones en el patrimonio por los de la
B22 Dado que los estados financieros consolidados adquirente legal tienen nicamente participacin
representan la continuacin de los estados en los resultados y activos netos de la adquirida
financieros de la subsidiaria legal excepto por legal pero no en los resultados y activos netos de
su estructura de capital, los estados financieros la entidad combinada. Por el contrario, an cuando
consolidados reflejarn: la adquirente legal sea la adquirida a efectos conta-
(a) Los activos y pasivos de la subsidiaria legal (la bles, los propietarios de la adquirente legal tienen
adquirente a efectos contables) reconocidos una participacin en los resultados y activos netos
y medidos a su valor en libros anterior a la de la entidad combinada.
combinacin. B24 Los activos y pasivos de la adquirida legal se
(b) Los activos y pasivos de la controladora legal (la medirn y reconocern en los estados financieros
adquirida a efectos contables) se reconocern consolidados por sus importes en libros anteriores
y medirn de acuerdo con esta NIIF. a la combinacin [vase el prrafo B22(a)]. Por ello,
(c) Las ganancias acumuladas y otros saldos de en una adquisicin inversa la participacin no
patrimonio de la subsidiaria legal (la adqui- controladora refleja la participacin proporcional
rente a efectos contables) antes de la combi- de los accionistas no controladores en los importes
nacin de negocios. en libros anteriores a la combinacin de los activos
(d) El importe reconocido como participaciones netos de la adquirida legal, incluso cuando las parti-
en el patrimonio emitidas en los estados finan- cipaciones no controladoras en otras adquisiciones
cieros consolidados, determinado sumando a se midan a sus valores razonables en la fecha de la
las participaciones en el patrimonio emitidas adquisicin.
de la subsidiaria legal (la adquirente a efectos
Ganancias por accin
contables) en circulacin inmediatamente
antes de la combinacin de negocios a valor B25 Como se ha sealado en el prrafo B22(d), la estruc-
razonable de la controladora legal (la adquirida tura del patrimonio de los estados financieros con-
a efectos contables) determinado de acuerdo solidados elaborados despus de una adquisicin
con esta NIIF. Sin embargo, la estructura de inversa, reflejar la estructura del patrimonio de la
patrimonio (es decir el nmero y tipo de par- adquirente legal (adquirida a efectos contables),
ticipaciones en el patrimonio emitidas) refleja incluyendo las participaciones en el patrimonio
la estructura de patrimonio de la controladora emitidos por la adquirente legal para efectuar la
legal (la adquirida a efectos contables), inclu- combinacin de negocios.
yendo las participaciones en el patrimonio B26 Para calcular el promedio ponderado de acciones
que la controladora legal emiti a efectos de ordinarias en circulacin (el denominador del
la combinacin. Por consiguiente, la estruc- clculo de las ganancias por accin) durante el pe-
tura del patrimonio de la subsidiaria legal (la riodo en que haya ocurrido la adquisicin inversa:
adquirente a efectos contables) se reexpresar (a) el nmero de acciones ordinarias en circula-
utilizando el ratio de intercambio establecido cin desde el comienzo de ese periodo hasta
en el acuerdo de adquisicin para reflejar el la fecha de la adquisicin deber calcularse
nmero de acciones de la controladora legal sobre la base del promedio ponderado de las
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(la adquirida a efectos contables) emitido en acciones ordinarias en circulacin de la ad-


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la adquisicin inversa. quirida legal (adquirente a efectos contables)

NIIF 3 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

durante el periodo multiplicado por el ratio Activos intangibles


de intercambio establecido en el acuerdo de B31 La adquirente reconocer, de forma separada a
fusin; y la plusvala, los activos intangibles identificables
(b) el nmero de acciones ordinarias en circula- adquiridos en una combinacin de negocios.
cin desde la fecha de adquisicin hasta el final Un activo intangible es identificable si cumple
de dicho periodo deber ser el nmero real el criterio de separabilidad o bien el de legalidad
de acciones ordinarias que la adquirente legal contractual.
(adquirida a efectos contables) haya tenido en B32 Un activo intangible que cumple el criterio de
circulacin durante ese periodo. legalidad contractual es identificable incluso si el
B27 La ganancia por accin bsica para cada ejercicio activo no es transferible o separable de la adquirida
comparativo previo a la fecha de la adquisicin o de otros derechos y obligaciones. Por ejemplo:
presentada en los estados consolidados poste- (a) Una adquirida arrienda una instalacin de
riores a una adquisicin inversa deber calcularse produccin bajo un arrendamiento operativo
dividiendo: que tiene condiciones que son favorables con
(a) el resultado de la adquirida legal atribuible a respecto a las de mercado. Las condiciones
los accionistas ordinarios en cada uno de esos del arrendamiento prohben explcitamente
periodos por transferirlo (mediante venta o subarriendo).
(b) el promedio ponderado histrico del nmero El importe por el que las condiciones del
de acciones ordinarias en circulacin de la arrendamiento son favorables comparadas
adquirida legal multiplicado por el ratio de con las de las transacciones de mercado
intercambio establecido en el acuerdo de para partidas iguales o similares es un activo
adquisicin. intangible que cumple el criterio de legalidad
contractual para el reconocimiento separado
Reconocimiento de activos particulares de la plusvala, an cuando la adquirente no
adquiridos y de pasivos asumidos (aplica- pueda vender o transferir de otra forma el
cin de los prrafos 10 a 13) contrato de arrendamiento.
Arrendamientos operativos (b) Una adquirida posee y opera una planta de
energa nuclear. La licencia para operar esa
B28 La adquirente no reconocer activos o pasivos
planta de energa es un activo intangible que
relacionados con un arrendamiento operativo en
cumple el criterio de legalidad contractual
el que la adquirida sea la arrendataria, excepto por
para el reconocimiento separado de la plus-
lo requerido en los prrafos B29 y B30.
vala, incluso si la adquirente no puede vender
B29 La adquirente determinar si las condiciones de dicha licencia o transferirla separadamente
cada arrendamiento operativo en el que la adquiri- de la planta de energa adquirida. Una adqui-
da es la arrendataria son favorables o desfavorables. rente puede reconocer el valor razonable de
La adquirente reconocer un activo intangible si la licencia de operacin y el valor razonable
las condiciones de un arrendamiento operativo de la planta de energa como un solo activo
son favorables con relacin a las de mercado y para propsitos de informacin financiera si
un pasivo si lo son desfavorables. El prrafo B42 las vidas tiles de estos activos son similares.
proporciona guas sobre la medicin del valor (c) Una adquirida posee una patente de tecnolo-
razonable en la fecha de la adquisicin de activos ga. Ella ha dado en explotacin esa patente a
sujetos a arrendamientos operativos en el que la terceros para su uso exclusivo fuera del merca-
adquirida es el arrendador. do nacional, recibiendo a cambio un porcen-
B30 Un activo intangible identificable puede asociarse taje especificado de los ingresos futuros de
con un arrendamiento operativo, que puede actividades ordinarias en el extranjero. Tanto
ponerse de manifiesto mediante el deseo de par- la patente de tecnologa como el acuerdo de
tcipes en el mercado por pagar un precio por el explotacin relacionado cumplen el criterio de
arrendamiento an en condiciones de mercado. legalidad contractual para el reconocimiento
Por ejemplo, un arrendamiento de puertas de em- separado de la plusvala incluso si no fuera
barque en un aeropuerto o un espacio para la venta factible la venta o intercambio por separado
al por menor en un rea comercial importante de la patente y el acuerdo de explotacin
puede proporcionar acceso a un mercado o a otros relacionado.
beneficios econmicos futuros que cumplen las B33 El criterio de separabilidad significa que un activo
condiciones de un activo intangible identificable, intangible adquirido es susceptible de ser separado
por ejemplo como una relacin de cliente. En esa o escindido de la adquirida y vendido, transferido,
situacin la adquirente reconocer el activo (o los dado en explotacin, arrendado o intercambiado,
activos) intangible(s) asociado(s) de acuerdo con
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ya sea individualmente o junto con el contrato,


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el prrafo B31. activo identificable o pasivo con los que guarde

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


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NIIF 3 - C ombinacin de negocios

relacin. Un activo intangible que la adquirente la adquirente en rgimen de contrato de franquicia


sea capaz de vender, dar en explotacin o de o un derecho a usar la tecnologa de la adquirente
intercambiar de cualquier otra forma por otra cosa en rgimen de acuerdo de licencia de la tecnologa.
de valor, cumple el criterio de separabilidad incluso Un derecho readquirido es un activo intangible
si la adquirente no se propone venderlo, darlo en identificable que la adquirente reconoce separa-
explotacin o intercambiarlo de otra forma. Un damente de la plusvala. El prrafo 29 proporciona
activo intangible adquirido cumple el criterio de guas sobre la medicin de un derecho readquirido
separabilidad si existe evidencia de transacciones y el prrafo 55 proporciona guas sobre la conta-
de intercambio para ese tipo de activo o de un bilizacin posterior de un derecho readquirido.
activo de carcter similar, incluso si estas transac- B36 La adquirente reconocer una ganancia o prdida
ciones son infrecuentes e independientemente de cancelacin siempre que las condiciones del
de si la adquirente est involucrada o no en ellas. contrato que dan lugar a un derecho de readqui-
Por ejemplo, las listas de clientes y subscriptores sicin sean favorables o desfavorables con relacin
se dan frecuentemente en explotacin y de esta a las condiciones de transacciones corrientes de
forma cumplen el criterio de separabilidad. Incluso mercado para la misma partida u otras similares. El
si una adquirida cree que su lista de clientes tiene prrafo B52 proporciona guas para la medicin de
caractersticas diferentes de otras, el hecho de que esa ganancia o prdida de cancelacin.
las listas de clientes sean frecuentemente dadas en
explotacin significa generalmente que la lista de Plantilla laboral organizada y otras partidas
clientes adquirida cumple el criterio de separabili- que no son identificables
dad. Sin embargo, una lista de clientes adquirida en B37 La adquirente incluir en la plusvala el valor de un
una combinacin de negocios podra no cumplir el activo intangible adquirido que no es identificable
criterio de separabilidad si las condiciones de con- en la fecha de la adquisicin.
fidencialidad u otros acuerdos prohibieran a una Por ejemplo, una adquirente puede atribuir valor a la
entidad la venta de informacin sobre sus clientes, existencia de una plantilla laboral organizada, que
su arrendamiento o su intercambio de otra forma. es un grupo de empleados existente que permite
B34 Un activo intangible que no es individualmente que la adquirente contine la operacin de un
separable de la adquirida o entidad combinada negocio adquirido desde la fecha de adquisicin.
cumple el criterio de separabilidad si es separable Una plantilla laboral organizada no representa el
junto con un contrato, activo identificable o pasivo capital intelectual de la plantilla entrenadacono-
con el que guarde relacin. Por ejemplo: cimiento y la experiencia (a menudo especializa-
(a) Participantes en el mercado intercambian dos) que los empleados de una adquirida aportan
pasivos avalados con depsitos y activos a sus trabajos. Dado que la plantilla organizada no
intangibles relacionados del depositante en es un activo identificable a reconocerse de forma
transacciones de intercambio observables. separada de la plusvala cualquier valor atribuido
Por ello, la adquirente debera reconocer el se incluir en sta.
activo intangible relacionado del depositante B38 La adquirente tambin incluir en la plusvala todo
de forma separada de la plusvala. valor atribuido a las partidas que no cumplan las
(b) Una adquirida posee una marca comercial condiciones necesarias para su consideracin
registrada y documentada, pero el producto como activos en la fecha de la adquisicin. Por
de marca registrada suele producirse por me- ejemplo, la adquirente puede atribuir valor a
dios tcnicos no patentados. Para transferir la contratos potenciales que la adquirida est ne-
propiedad de una marca registrada, tambin gociando con nuevos clientes potenciales en la
se requiere que el propietario transfiera todo fecha de la adquisicin. Puesto que esos contratos
lo necesario para que el nuevo propietario potenciales no son en s mismos activos en la fecha
elabore un producto o servicio imposible de de la adquisicin, la adquirente no los reconocer
distinguir del elaborado por el anterior. Dado de forma separada de la plusvala. La adquirente no
que los medios tcnicos no patentados deben debera reclasificar posteriormente el valor de esos
separarse de la adquirida o entidad combinada contratos de la plusvala por sucesos que ocurran
y vendidos si se vende la marca registrada rela- tras la fecha de la adquisicin. Sin embargo, la
cionada, se cumple el criterio de separabilidad. adquirente debera evaluar los hechos y circuns-
tancias que rodean a los sucesos que tengan lugar
Derechos readquiridos poco despus de la adquisicin para determinar
B35 Como parte de una combinacin de negocios, si un activo intangible reconocible por separado
una adquirente puede readquirir un derecho que exista en la fecha de la adquisicin.
tena previamente concedido a una adquirida B39 Tras el reconocimiento inicial, una adquirente con-
para utilizar uno o ms activos reconocidos o no tabilizar los activos intangibles adquiridos en una
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reconocidos de la adquirida. Ejemplos de tales combinacin de negocios de acuerdo lo dispuesto


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derechos incluyen un derecho a usar la marca de en la NIC 38 Activos Intangibles. Sin embargo, como

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

se describe en el prrafo 3 de la NIC 38, la contabili- Activos que la adquirente pretende no utilizar
dad de algunos activos intangibles adquiridos tras o utilizar en un modo diferente al de otros
el reconocimiento inicial se prescribe en otras NIIF. participantes del mercado utilizaran
B40 El criterio de identificabilidad determina si un activo B43 Por razones de competencia u otras, la adquirente
intangible se reconocer de forma separada de la puede no tener intencin de utilizar un activo
plusvala. Sin embargo, el criterio ni proporciona adquirido, por ejemplo, un activo intangible de
guas sobre la medicin del valor razonable de un investigacin y desarrollo, o puede proponerse
activo intangible ni restringe los supuestos utiliza- su utilizacin de forma distinta a como lo haran
dos para estimar el valor razonable de un activo otros participantes en el mercado. No obstante,
intangible. Por ejemplo, la adquirente tendra en la adquirente medir el activo al valor razonable
cuenta los supuestos que los participantes en el determinado de acuerdo con el uso que le den
mercado consideraran al medir el valor razonable, otros participantes en el mercado.
tales como expectativas de renovaciones de con-
Participacin no controladora en una adquirida
tratos futuros, No es necesario que las renovaciones
en s mismas cumplan los criterios de identifica- B44 Esta NIIF permite que la adquirente mida una par-
bilidad. (Sin embargo, vase el prrafo 29, que ticipacin no controladora en una adquirida por
establece una excepcin al principio de medicin su valor razonable en la fecha de la adquisicin.
del valor razonable para los derechos readquiridos Algunas veces una adquirente estar en condicio-
reconocidos en una combinacin de negocios) Los nes de medir el valor razonable en la fecha de la
prrafos 36 y 37 de la NIC 38 proporcionan guas adquisicin de una participacin no controladora
para determinar si los activos intangibles deben sobre la base de los precios de un mercado activo
combinarse en una sola unidad de cuenta con para las acciones no posedas por la adquirente. En
otros activos tangibles o intangibles. otras situaciones, sin embargo, no estar disponible
un precio de mercado activo para las acciones. En
Medicin del valor razonable de activos estas situaciones, la adquirente debera medir el
identificables particulares y participa- valor razonable de la participacin no controladora
ciones no controladoras en una adqui- utilizando otras tcnicas de valoracin.
rida (aplicacin de los prrafos 18 y 19) B45 Los valores razonables de la participacin de la
adquirente en la adquirida pueden ser diferentes
Activos con flujos de efectivo inciertos (correc-
de los de la participacin no controladora medidos
ciones valorativas)
con relacin a cada accin. Probablemente, la
B41 La adquirente no reconocer por separado una principal diferencia sea la inclusin de una prima
correccin valorativa en la fecha de la adquisicin por control en el valor razonable por accin de la
para activos adquiridos en una combinacin de participacin de la adquirente en la adquirida o,
negocios que se midan por sus valores razonables por el contrario, la introduccin de un descuento
en esa fecha porque los efectos de la incertidumbre por la falta de control (tambin denominado como
sobre los flujos de efectivo futuros estn incluidos descuento minoritario) en el valor razonable por
en la medida del valor razonable. Por ejemplo, accin de la participacin no controladora.
debido a que esta NIIF requiere que la adquirente
mida las cuentas por cobrar adquiridas, incluyendo Medicin de la plusvala o de una ganan-
los prstamos, por su valor razonable en la fecha cia procedente de una compra en condi-
de la adquisicin, la adquirente no reconocer ciones muy ventajosas
una correccin valorativa por separado para los
flujos de efectivo contractuales que en esa fecha Medicin del valor razonable en la fecha de la
se estimen incobrables. adquisicin de la participacin de la adquirente
en la adquirida utilizando tcnicas de valora-
Activos sujetos a arrendamientos operativos cin (aplicacin del prrafo 33)
en los que la adquirida es el arrendador B46 Para medir la plusvala o una ganancia por una
B42 Al medir el valor razonable en la fecha de la compra en condiciones muy ventajosas (vanse
adquisicin de un activo tal como un edificio o los prrafo 32 a 34) en una combinacin de ne-
una patente que est sujeta a un arrendamiento gocios llevada a cabo sin la transferencia de una
operativo en el que la adquirida es el arrendador, contraprestacin, la adquirente debe sustituir el
la adquirente tendr en cuenta las condiciones del valor razonable en la fecha de la adquisicin de su
arrendamiento. En otras palabras, la adquirente no participacin en la adquirida por el valor razonable
reconocer por separado un activo o un pasivo si en la fecha de la adquisicin de la contrapresta-
las condiciones de un arrendamiento operativo cin transferida. La adquirente debera medir el
son favorables o desfavorables al compararlas con valor razonable en la fecha de la adquisicin de
las condiciones del mercado tal como requiere el su participacin en la adquirida utilizando una o
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prrafo B29 para los arrendamientos en los que la


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varias tcnicas de valoracin que sean apropiadas


adquirida es la arrendataria. a las circunstancias y para las que exista suficiente

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NIIF 3 - C ombinacin de negocios

informacin disponible. Si se utiliza ms de una Determinacin de lo que forma parte de


tcnica de valoracin, la adquirente debera evaluar la transaccin de combinacin de nego-
los resultados de las tcnicas, teniendo en cuenta cios (aplicacin de los prrafos 51 y 52)
la relevancia y fiabilidad de los insumos utilizados B50 Para determinar si una transaccin es parte del
y la amplitud de la informacin disponible. intercambio por la adquirida o es una transac-
Consideraciones especiales en la aplicacin del cin separada de la combinacin de negocios,
mtodo de la adquisicin a combinaciones de la adquirente debera considerar los siguientes
entidades mutualistas (aplicacin del prrafo factores, que no son ni mutuamente excluyentes
33) ni individualmente concluyentes:
B47 Cuando se combinan dos entidades mutualistas, (a) Las razones de la transaccinLa compren-
el valor razonable del patrimonio o de las parti- sin de las razones por las que las partes de la
cipaciones de los miembros en la adquirida (o combinacin (la adquirente y la adquirida y sus
el valor razonable de sta) pueden ser medibles propietarios,directores y administradores
de forma ms fiable que el valor razonable de las y sus agentes) llevan a cabo una transaccin
participaciones de los miembros transferidas por la en particular o un acuerdo puede suministrar
adquirente. En esa situacin, el prrafo 33 requiere una visin profunda acerca de si la transaccin
que la adquirente determine el importe de la plus- es parte de la contraprestacin transferida y de
vala utilizando el valor razonable en la fecha de los activos adquiridos o pasivos asumidos. Por
adquisicin de la participacin en el patrimonio de ejemplo, si una transaccin se acuerda funda-
la adquirida en lugar del valor razonable en la fecha mentalmente en beneficio de la adquirente o
de adquisicin de la participacin en el patrimonio de la entidad combinada y no principalmente
de la adquirente transferida como contrapresta- en beneficio de la adquirida o sus anteriores
cin. Adems, en una combinacin de negocios propietarios antes de la combinacin, es
de entidades mutualistas la adquirente reconocer poco probable que esa parte del precio de
los activos netos de la adquirida como un aumento la transaccin pagado (y todos los activos o
directo del capital o patrimonio en su estado de pasivos que guardan relacin) sea parte del
situacin financiera, no como un aumento en las intercambio por la adquirida. Por consiguiente,
ganancias acumuladas, lo que es coherente con la la adquirente contabilizara esa parte de forma
forma en que otros tipos de entidades aplican el separada de la combinacin de negocios.
mtodo de la adquisicin. (b) Quin inici la transaccinComprender
B48 Aunque las entidades mutualistas son similares en quin inici la transaccin puede tambin
muchos aspectos a otros negocios, tienen carac- suministrar una visin profunda acerca de
tersticas distintas que surgen principalmente de si es parte del intercambio por la adquirida.
que sus miembros son clientes y propietarios. Los Por ejemplo, una transaccin u otro suceso
miembros de entidades mutualistas generalmente iniciado por la adquiriente puede haber sido
esperan recibir beneficios de su pertenencia a la efectuado con el propsito de proporcionar
entidad, a menudo en forma de tarifas reducidas beneficios econmicos futuros a la adquirente
pagadas por bienes y servicios o de retornos La o a la entidad combinada con poco o ningn
parte de retornos distribuida a cada miembro se beneficio para la adquirida o sus anteriores
basa a menudo en el importe de negocio que el propietarios antes de la combinacin. Por otro
miembro llev a cabo con la entidad mutualista lado, es menos probable que una transaccin
durante el ao. o un acuerdo iniciado por la adquirida o sus
anteriores propietarios sea en beneficio de la
B49 Una medicin del valor razonable de una entidad adquirente o de la entidad combinada y ms
mutualista debera incluir el supuesto de lo que probable que sea parte de la transaccin de
los participantes en el mercado haran sobre los la combinacin de negocios.
beneficios de los miembros futuros, as como
cualesquiera otros supuestos pertinentes que los (c) El calendario de la transaccinTambin el
participantes en el mercado pudieran hacer sobre calendario de la transaccin puede suministrar
la entidad mutualista. Por ejemplo, para determinar una visin profunda acerca de si es parte del
el valor razonable de una entidad mutualista puede intercambio por la adquirida. Por ejemplo, una
utilizarse un modelo de estimacin de flujos de transaccin entre la adquirente y la adquirida
efectivo. Los flujos de efectivo utilizados como que tiene lugar durante las negociaciones
datos para el modelo deben basarse en los flujos de las condiciones de una combinacin de
de efectivo esperados de la entidad mutualista, negocios puede haber sido llevada a cabo en
que probablemente sern los que reflejen rebajas el marco de la combinacin de negocios para
para beneficio del miembro, tales como el cobro proporcionar beneficios a la adquirente o a la
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de tarifas reducidas por bienes y servicios. entidad combinada. Si as fuera, es probable


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que la adquirida o sus anteriores propietarios

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

antes de la combinacin de negocios reciban celacin efectiva del contrato medida de acuerdo
un escaso beneficio, o ninguno, procedente de con el prrafo B52.
la transaccin excepto los que reciban como
Acuerdos de pagos contingentes a empleados
parte de la entidad combinada.
o a accionistas que venden [aplicacin del
Cancelacin efectiva de una relacin preexis- prrafo 52(b)]
tente entre la adquirente y la adquirida en B54 Que los acuerdos por pagos contingentes a em-
una combinacin de negocios [aplicacin del pleados o a accionistas que venden sean contra-
prrafo 52(a)] prestaciones contingentes en la combinacin de
B51 La adquirente y la adquirida pueden tener una negocios o transacciones separadas, depender de
relacin que exista antes de que considerasen la la naturaleza de los acuerdos. La comprensin de
combinacin de negocios, a la que se hace aqu las razones por las que el acuerdo de adquisicin
referencia como una relacin preexistente. Una incluye una clusula por pagos contingentes, quin
relacin preexistente entre la adquirente y la adqui- inici el acuerdo y cundo ste fue efectuado,
rida puede ser contractual (por ejemplo, vendedor puede ser til para evaluar la naturaleza del mismo.
y cliente o cedente y cesionario de una licencia B55 Cuando no est claro si un acuerdo sobre pagos a
de explotacin) o no contractual (por ejemplo, empleados o a accionistas que venden es parte del
demandante y demandado). intercambio por la adquirida o es una transaccin
B52 Si la combinacin de negocios en vigor cancela separada de la combinacin de negocios, la adqui-
una relacin preexistente, la adquirente reconocer rente debera considerar los siguientes indicadores:
una ganancia o una prdida medida de la forma (a) Empleo que continaLas condiciones del
siguiente: empleo que contina por parte de accionis-
(a) Para una relacin no contractual preexistente tas que venden que pasan a ser empleados
(como un pleito), valor razonable. clave puede ser un indicador de la esencia
(b) Para una relacin contractual preexistente, la de una contraprestacin contingente. Las
menor de (i) y (ii): condiciones relevantes del empleo que con-
(i) El importe por el que el contrato sea favo- tina pueden incluirse en un acuerdo con los
rable o desfavorable desde la perspectiva empleados, en acuerdos de adquisicin o en
de la adquirente si se compara con las algn otro documento. Un acuerdo de con-
condiciones para transacciones de mer- traprestacin contingente en el que se pierde
cado corrientes de partidas iguales o simi- automticamente el derecho a los pagos si
lares. (Un contrato desfavorable es aqul se cesa en el empleo es una remuneracin
que lo es en trminos de condiciones de por servicios posterior a la combinacin. Los
mercado corrientes. Los costos inevitables acuerdos en los que los pagos contingentes
de cumplir con las obligaciones compro- no se ven afectados por la terminacin del
metidas, son mayores que los beneficios empleo pueden indicar que los pagos con-
que se esperan recibir del mismo.) tingentes son contraprestaciones adicionales
(ii) El importe de cualquier clusula de can- y no remuneraciones.
celacin sealada en el contrato de la que (b) Duracin del empleo que continuaEl hecho
pueda disponer la otra parte a quin el de que el periodo de empleo requerido coinci-
contrato le es desfavorable. da con el perodo del pago contingente o sea
Si (ii) es menor que (i), la diferencia se incluir como mayor que ste, puede indicar que los pagos
parte de la contabilizacin de la combinacin de contingentes son en esencia remuneraciones.
negocios. (c) Nivel de remuneracinSituaciones en las que la
El importe de la ganancia o prdida reconocida remuneracin del empleado, distinta de los pagos
puede depender en parte de si la adquirente ha contingentes, se encuentra a un nivel razonable en
reconocido previamente un activo relacionado o comparacin con la de otros empleados clave de la
pasivo, y la ganancia o prdida registrada por tanto entidad combinada pueden indicar que los pagos
puede diferir del importe calculado a partir de la contingentes son una contraprestacin adicional
aplicacin de los requerimientos anteriores. y no una remuneracin.
B53 Una relacin preexistente puede ser un contrato (d) Pagos incrementales a los empleadosEl hecho
que la adquirente reconoce como un derecho de que los accionistas que venden y no pasan a ser
readquirido. Si el contrato incluye condiciones que empleados reciban pagos contingentes por accin
son favorables o desfavorables si se comparan con ms bajos que los accionistas que venden y pasan
precios de transacciones de mercado corriente a ser empleados de la entidad combinada, puede
para partidas iguales o similares, la adquirente indicar que el importe en que se incrementan los
pagos contingentes a los accionistas que venden
/ 02

reconocer, de forma separada de la combinacin


mmuomu

de negocios, una ganancia o prdida por la can- y pasan a ser empleados es remuneracin.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


21
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

(e) Nmero de acciones posedasEl nmero tratos pendientes de ejecucin, contratos de


relativo de acciones posedas por los ac- consultora y acuerdos de arrendamiento de
cionistas que venden y permanecen como inmuebles) y el tratamiento de los impuestos a
empleados clave puede ser un indicador de las ganancias de pagos contingentes, pueden
que en esencia se trata de un acuerdo de indicar que stos son atribuibles a algo distinto
contraprestacin contingente. Por ejemplo, de la contraprestacin por la adquirida. Por
si los accionistas que venden que poseen sus- ejemplo, en conexin con la adquisicin, la
tancialmente todas las acciones de la adquirida adquirente puede llevar a cabo un acuerdo
continan como empleados clave, ese hecho de arrendamiento de un inmueble con un
puede indicar que el acuerdo es, en esencia, accionista que vende y es significativo. Si los
un acuerdo de participacin en las ganancias pagos especificados en el contrato de arren-
que pretende proporcionar una remuneracin damiento estn significativamente por debajo
por servicios posteriores a la combinacin. del mercado, alguno o todos de los pagos
De forma alternativa, si los accionistas que contingentes del arrendador (el accionista que
venden y continan como empleados clave vende) requeridos por un acuerdo separado
posean solo un nmero pequeo de acciones de pagos contingentes pueden ser, en esencia,
de la adquirida y todos los accionistas que pagos por el uso del inmueble arrendado que
venden reciben el mismo importe por accin la adquirente debera reconocer de forma se-
de contraprestacin contingente, ese hecho parada en sus estados financieros posteriores
puede indicar que los pagos contingentes a la combinacin. Por el contrario, si el contrato
son contraprestaciones adicionales. Tambin de arrendamiento especifica pagos que son
deben considerarse las participaciones en la coherentes con las condiciones de mercado
propiedad anteriores a la adquisicin mante- para el inmueble arrendado, el acuerdo de
nidas por las partes que guardan relacin con pagos contingentes al accionista que vende
los accionistas que venden y continan como puede ser, en la combinacin de negocios,
empleados clave, tales como miembros de la una contraprestacin contingente.
familia.
Incentivos con pagos basados en acciones de
(f ) Conexin con la valoracinSi la contra- la adquirente intercambiados por incentivos
prestacin inicial transferida en la fecha de la posedos por empleados de la adquirida [apli-
adquisicin se basa en el extremo inferior de cacin del prrafo 52(b)]
un rango establecido en la valoracin de la
B56 Una adquirente puede intercambiar sus incentivos
adquirida y la frmula contingente est relacio-
con pagos basados en acciones2 (incentivos susti-
nada con ese mtodo de valoracin, ese hecho
tutivos) por incentivos posedos por los empleados
puede sugerir que los pagos contingentes
de la adquirida. Los intercambios de opciones so-
son contraprestaciones adicionales. De forma
bre acciones u otros incentivos con pagos basados
alternativa, si la frmula de pago contingente
en acciones juntamente con una combinacin de
es coherente con acuerdos anteriores de
negocios se contabilizan como modificaciones de
participacin en beneficios, ese hecho puede
los incentivos con pagos basados en acciones de
sugerir que en esencia el acuerdo es propor-
acuerdo con la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones.
cionar una remuneracin.
Si la adquirente sustituye los incentivos de la ad-
(g) Frmula para determinar la contrapresta- quirida, el total o una parte de la medicin basada
cinLa frmula utilizada para determinar el en el mercado de los incentivos sustitutivos de la
pago contingente puede ser til para evaluar adquirente deber incluirse en la medicin de la
la esencia del acuerdo. Por ejemplo, el hecho contraprestacin transferida en la combinacin
de que un pago contingente se determine de negocios. Los prrafo B57 a B62 proporcionan
sobre la base de un mltiplo de ganancias guas sobre cmo asignar la medicin basada en
puede sugerir que la obligacin es una contra- el mercado. Sin embargo, en situaciones, en las
prestacin contingente en la combinacin de que los incentivos de la adquirida expiraran como
negocios y que la frmula trata de establecer o consecuencia de una combinacin de negocios y
de verificar el valor razonable de la adquirida. si la adquirente sustituye esos incentivos cuando
Por el contrario, un pago contingente que es no est obligada de hacerlo, la totalidad de la
un porcentaje especificado de las ganancias medicin basada en el mercado de los incentivos
puede sugerir que la obligacin hacia los sustitutivos deber reconocerse como costo de re-
empleados es un acuerdo de participacin en muneracin en los estados financieros posteriores
los beneficios para remunerar a los empleados a la combinacin de acuerdo con la NIIF 2. Es decir,
por servicios prestados.
2 En los prrafos B56 a B62 el trmino incentivos con pagos basados
(h) Otros acuerdos y temasLas condiciones de
/ 02

en acciones se refiere a transacciones con pagos basados en


mmuomu

otros acuerdos con accionistas que venden acciones consolidadas (irrevocables) o no consolidadas (no son
(tal como acuerdos de no competencia, con- irrevocables).

NIIF 3 Instituto Pacfico

22
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

ninguna medicin basada en el mercado de esos los empleados hayan prestado todo el servicio
incentivos deber incluirse en la medicin de la que sus incentivos de la adquirida requeran para
contraprestacin transferida en la combinacin de consolidarlas antes de la fecha de la adquisicin.
negocios. La adquirente est obligada a sustituir los B60 Tanto la parte de un incentivo sustitutivo no irre-
incentivos de la adquirida si sta o sus empleados vocable atribuible a un servicio anterior a la com-
tienen la capacidad de hacer cumplir la sustitucin. binacin como la atribuible al servicio posterior a
Por ejemplo, a efectos de aplicar esta gua, la adqui- la combinacin, reflejar la mejor estimacin dis-
rente est obligada a sustituir los incentivos de la ponible del nmero de incentivos sustitutivas que
adquirida si la sustitucin se requiere por: se espere consolidar. Por ejemplo, si la medicin
(a) las condiciones del acuerdo de adquisicin; (basada en el mercado) de la parte del incentivo
(b) las condiciones de los incentivos de la adqui- sustitutivo atribuido a un servicio anterior a la com-
rida; o binacin es de 100 u.m. y la adquirente espera que
(c) las leyes o regulaciones aplicables. se consolide solo el 95 por ciento del incentivo, el
B57 Para determinar la parte de un incentivo sustitutivo importe incluido en la contraprestacin transferida
que es parte de la contraprestacin transferida por en la combinacin de negocios ser de 95 u.m.
la adquirida y la porcin que es remuneracin por Los cambios en el nmero estimado de incentivos
un servicio posterior a la combinacin, la adquiren- sustitutivos que se espere consolidar se reflejarn
te medir los incentivos sustitutivos concedidos en el costo de remuneracin para los periodos en
por la adquirente y los incentivos de la adquirida los que tengan lugar los cambios o faltas de cum-
en la fecha de la adquisicin de acuerdo con la NIIF plimiento y no como ajustes a la contraprestacin
2. La parte de la medicin (basada en el mercado) transferida en la combinacin de negocios. De
del incentivo sustitutivo que sea parte de la con- forma similar, los efectos de otros sucesos, tales
traprestacin transferida a cambio de la adquirida como las modificaciones o el resultado ltimo de
igualar la parte del incentivo de la adquirida que los incentivos con condiciones de rendimiento, que
es atribuible a un servicio anterior a la combinacin. tengan lugar despus de la fecha de la adquisicin
se contabilizarn de acuerdo con la NIIF 2 para
B58 La parte del incentivo sustitutivo atribuible a un determinar el costo de la remuneracin para el
servicio anterior a la combinacin es la medicin periodo en el que el suceso tenga lugar.
(basada en el mercado) del incentivo de la adquiri-
da multiplicado por la ratio de la parte del periodo B61 Se aplicarn los mismos requerimientos para deter-
de consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin minar la parte de un incentivo sustitutivo atribuible
completado con respecto al perodo mayor entre el a un servicio anterior y posterior a la combinacin
de consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin independientemente de si un incentivo sustitutivo
total y el de consolidacin (irrevocabilidad) de la se clasifica como un pasivo o como un instrumento
concesin original del incentivo de la adquirida. de patrimonio de acuerdo con las disposiciones de
El periodo de consolidacin (irrevocabilidad) de la NIIF2. Todos los cambios en la medida basada
la concesin es el periodo durante el cual deben en el mercado de los incentivos clasificados como
satisfacerse todas las condiciones de consolidacin pasivos despus de la fecha de la adquisicin y los
(irrevocabilidad) de la concesin especificadas. Las efectos del impuesto sobre las ganancias relacio-
condiciones de la consolidacin (irrevocabilidad) nados se reconocern en los estados financieros
de la concesin se definen en la NIIF 2. posteriores a la combinacin de la adquirente en el
periodo o periodos en los que los cambios ocurran.
B59 La parte de un incentivo sustitutivo no irrevocable
atribuible a servicios posteriores a la combinacin, B62 Los efectos de los incentivos sustitutivos con
y por ello reconocido como un costo de remune- pagos basados en acciones sobre el impuesto a
racin en los estados financieros posteriores a la las ganancias debern reconocerse de acuerdo
combinacin, es igual a la medicin total (basada con las disposiciones de la NIC 12 Impuesto a las
en el mercado) del incentivo sustitutivo menos el Ganancias.
importe atribuido al servicio anterior a la combi- Transacciones con pagos basados en acciones
nacin. Por ello, la adquirente atribuir cualquier liquidadas mediante instrumentos de patrimo-
exceso de la medicin (basada en el mercado) del nio de la adquirida
incentivo sustitutivo sobre la medicin (basada en B62A La adquirida puede tener pendientes transaccio-
el mercado) del incentivo de la adquirida por un nes con pagos basados en acciones que la adqui-
servicio posterior a la combinacin y reconocer rente no intercambia por sus transacciones con
ese exceso como costo de remuneracin en los pagos basados en acciones. Si estn consolidados
estados financieros posteriores a la combinacin. (son irrevocables), esas transacciones con pagos
Cuando se requiera un servicio posterior a la basados en acciones de la adquirida son parte de
combinacin, la adquirente atribuir una parte la participacin no controladora en la adquirida y se
/ 02

del incentivo sustitutivo a un servicio posterior determinan por su medicin basada en el mercado.
mmuomu

a la combinacin, independientemente de que

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


23
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

Si no estn consolidados (no son irrevocables), se (a) El nombre y una descripcin de la adquirida.
determinan por su medicin basada en el mercado (b) La fecha de adquisicin.
como si la fecha de adquisicin fuera la fecha de (c) El porcentaje de participaciones en el patri-
la concesin de acuerdo con los prrafos 19 y 30. monio con derecho a voto adquirido.
B62B La medicin basada en el mercado de tran- (d) Las razones principales para la combinacin
sacciones con pagos basados en acciones no de negocios y una descripcin de la forma
consolidados (no son irrevocables) se asignar a la en que la adquirente obtuvo el control de la
participacin no controladora sobre la base de la ra- adquirida.
tio de la porcin del periodo para la consolidacin (e) Una descripcin cualitativa de los factores
(irrevocabilidad) de la concesin completado y el que constituyen la plusvala reconocida, tales
mayor entre el periodo para la consolidacin (irre- como sinergias esperadas de las operaciones
vocabilidad) de la concesin total o el periodo para combinadas de la adquirida y la adquirente,
la consolidacin (irrevocabilidad) de la concesin activos intangibles que no cumplen las condi-
original de la transaccin con pagos basados en ciones para su reconocimiento por separado
acciones. El saldo se asignar a servicios posteriores u otros factores.
a la combinacin.
(f ) El valor razonable en la fecha de adquisicin
Otras NIIF que proporcionan guas sobre del total de la contraprestacin transferida y el
la medicin y la contabilizacin poste- valor razonable en la fecha de adquisicin de
rior (aplicacin del prrafo 54) cada clase principal de contraprestacin, tales
como:
B63 Los ejemplos de otras NIIF que proporcionan guas
sobre la medicin y contabilizacin posterior de (i) efectivo;
activos adquiridos y de pasivos asumidos o incu- (ii) otros activos tangibles o intangibles,
rridos en una combinacin de negocios incluyen: incluyendo un negocio o una subsidiaria
(a) La NIC 38 prescribe la contabilizacin de ac- de la adquirente;
tivos intangibles identificables adquiridos en (iii) pasivos incurridos, por ejemplo, un pasivo
una combinacin de negocios. La adquirente por contraprestacin contingente; y
medir la plusvala por el importe reconocido (iv) participaciones en el patrimonio de la
en la fecha de la adquisicin menos cualquier adquirente, incluyendo el nmero de
prdida por deterioro de valor acumulada. instrumentos o participaciones emitidas
La NIC 36 Deterioro de Valor de los Activos o a emitir y el mtodo de determinacin
prescribe la contabilizacin de prdidas por del valor razonable de esos instrumentos
deterioro de valor. o participaciones.
(b) La NIIF 4 Contratos de Seguro proporciona (g) Para los acuerdos por contraprestaciones
guas sobre la contabilizacin posterior de un contingentes y los activos de indemnizacin:
contrato de seguro adquirido en una combi- (i) el importe reconocido en la fecha de la
nacin de negocios. adquisicin;
(c) La NIC 12 prescribe la contabilizacin posterior (ii) una descripcin de los acuerdos y la base
de activos por impuestos diferidos (incluyendo para determinar el importe del pago; y
los no reconocidos) y de pasivos adquiridos en (iii) una estimacin del rango de resultados (sin
una combinacin de negocios. descontar) o, si ste no puede estimarse,
(d) La NIIF 2 proporciona guas sobre la medicin la revelacin de esa circunstancia y de las
y contabilizacin posterior de la parte de razones por las que no puede estimarse. Si
incentivos con pagos basados en acciones el importe mximo del pago es ilimitado,
sustitutivos emitidos por una adquirente y la adquirente revelar ese hecho.
atribuible a servicios futuros de empleados. (h) Para las cuentas por cobrar adquiridas:
(e) La NIC 27 (modificada en 2008) proporciona (i) el valor razonable de las cuentas por
guas sobre la contabilizacin de los cambios cobrar;
en la participacin de una controladora en (ii) los importes contractuales brutos por
una subsidiaria despus de la obtencin del cobrar; y
control. (iii) la mejor estimacin en la fecha de la
adquisicin de los flujos de efectivos
Informacin a revelar (aplicacin de los contractuales que no se espera cobrar.
prrafos 59 a 61)
La informacin a revelar deber proporcio-
B64 Para cumplir el objetivo del prrafo 59, la adqui- narse por clase principal de cuenta por co-
rente revelar la siguiente informacin para cada brar, tales como, prstamos, arrendamientos
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combinacin de negocios que ocurra durante el financieros directos y cualquier otra clase de
mmuomu

periodo contable: cuentas por cobrar.

NIIF 3 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(i) Los importes reconocidos a partir de la fecha (ii) para cada participacin no controladora
de la adquisicin para cada clase principal de en una adquirida medida a valor razona-
activos adquiridos y pasivos asumidos. ble, las tcnicas de valoracin y los insu-
(j) Para cada pasivo contingente reconocido mos del modelo claves para determinar
de acuerdo con el prrafo 23, la informa- ese valor.
cin requerida en el prrafo 85 de la NIC 37 (p) En una combinacin de negocios realizada por
Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos etapas:
Contingentes. Cuando un pasivo contingente (i) el valor razonable en la fecha de la ad-
no se reconozca porque su valor razonable no quisicin de las participaciones en el
puede medirse con fiabilidad, la adquirente patrimonio en la adquirida mantenidas
revelar: por la adquirente inmediatamente antes
(i) la informacin requerida por el prrafo 86 de la fecha de la adquisicin; y
de la NIC 37; y (ii) el importe de cualquier ganancia o pr-
(ii) las razones por las que el pasivo no puede dida reconocida procedente de la nueva
medirse con fiabilidad. medicin a valor razonable de la partici-
(k) El importe total de la plusvala que se espera pacin en el patrimonio de la adquirida
que sea deducible para propsitos fiscales. mantenida por la adquirente antes de la
(l) Para las transacciones que se reconozcan de combinacin de negocios (vase el prra-
forma separada de la adquisicin de activos y fo 42) y la partida del estado del resultado
de la asuncin de pasivos en la combinacin integral en la que est reconocida esa
de negocios de acuerdo con el prrafo 51: ganancia o prdida.
(i) una descripcin de cada transaccin; (q) La siguiente informacin:
(ii) la forma en que la adquirente contabiliz (i) los importes de ingresos de actividades
cada transaccin; ordinarias y resultados de la adquirida
(iii) el importe reconocido para cada transac- desde la fecha de la adquisicin incluidos
cin y la partida de los estados financieros en el estado consolidado del resultado
en que se reconoce cada importe; y integral para el periodo sobre el que se
informa; y
(iv) cuando la transaccin sea la liquidacin
efectiva de una relacin preexistente, (ii) el ingreso de actividades ordinarias y el
el mtodo utilizado para determinar el resultado de la entidad combinada para
importe de dicha liquidacin. el periodo corriente sobre el que se infor-
ma, como si la fecha de adquisicin para
(m) La informacin sobre transacciones recono-
todas las combinaciones de negocios que
cidas requeridas por (l) incluir el importe de
tuvieron lugar durante el ao se hubieran
los costos relacionados con la adquisicin y,
producido al comienzo del periodo anual
de forma separada, el importe de esos costos
sobre el que se informa.
reconocidos como un gasto y la partida o
partidas del estado del resultado integral en Cuando la revelacin de cualquiera de las informa-
el que se reconocen esos gastos. Tambin ciones requeridas por este subprrafo sea impracti-
deber revelarse el importe de cualquier costo cable, la adquirente revelar ese hecho y explicar
de emisin no reconocido como un gasto y la por qu la revelacin es impracticable. Esta NIIF
forma en que fueron reconocidos. utiliza el trmino impracticable con el mismo
significado que en la NIC 8 Polticas Contables,
(n) En una compra en condiciones muy ventajo-
Cambios en las Estimaciones Contables y Errores.
sas (vanse los prrafos 34 a 36);
(i) el importe de cualquier ganancia reco- B65 Para las combinaciones de negocios ocurridas
nocida de acuerdo con el prrafo 34 y la durante el periodo contable que individualmente
partida del estado del resultado integral no sean significativas pero que en conjunto lo sean,
en el que se la ha reconocido; y la adquirente revelar la informacin requerida en
el prrafo B64(e) a (q) de forma agregada.
(ii) una descripcin de las razones por las que
la transaccin ocasion una ganancia. B66 Cuando la fecha de adquisicin de una combina-
cin de negocios sea posterior al final del periodo
(o) Para cada combinacin de negocios en las que
contable pero anterior a la autorizacin para
la adquirente mantenga menos del 100 por
emisin de los estados financieros, la adquirente
cien de las participaciones en el patrimonio
revelar la informacin requerida por el prrafo
de la adquirida en la fecha de la adquisicin:
B64, a menos que la contabilizacin inicial de la
(i) el importe de la participacin no con- combinacin de negocios est incompleta en
troladora en la adquirida reconocido en el momento en que los estados financieros se
/ 02

la fecha de la adquisicin y la base de autoricen para su emisin. En esa situacin, la


mmuomu

medicin aplicada a ese importe; y adquirente describir qu informacin a revelar

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


25
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

no puede facilitarse y las razones por las que no sicin, cumpla los criterios para ser clasificado
es posible hacerlo. como mantenido para la venta, de acuerdo
B67 Para cumplir el objetivo del prrafo 61, la adqui- con la NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos
rente revelar la siguiente informacin para cada para la Venta y Operaciones Discontinuadas.
combinacin de negocios significativa o para las Los ajustes que procedan del reconocimiento
combinaciones de negocios individualmente poco posterior de activos por impuestos diferidos
importantes que consideradas conjuntamente durante el periodo contable, de acuerdo con
tengan importancia relativa: el prrafo 67.
(a) Cuando la contabilizacin inicial de una La plusvala incluida en un grupo de activos
combinacin de negocios est incompleta para su disposicin clasificado como man-
(vase el prrafo 45) para activos, pasivos, tenido para la venta, de acuerdo con la NIIF
participaciones no controladoras o partidas de 5, y la plusvala dada de baja durante el pe-
contraprestacin concretos y, por consiguien- riodo contable sin que hubiera sido incluida
te, los importes reconocidos en los estados previamente en un grupo de activos para su
financieros de la combinacin de negocios disposicin clasificado como mantenido para
hayan sido determinados solo provisional- la venta.
mente: Las prdidas por deterioro de valor reconoci-
- las razones por las que la contabilizacin das durante el periodo contable, de acuerdo
inicial de la combinacin de negocios est con la NIC 36. (sta requiere, adicionalmente,
incompleta; la revelacin de informacin sobre el importe
- los activos, pasivos, participaciones en recuperable y el deterioro de valor de la plus-
el patrimonio o partidas de contrapres- vala.)
tacin cuya contabilizacin inicial est Las diferencias de cambio netas que surjan
incompleta; y durante el periodo contable, de acuerdo con
- la naturaleza y el importe de todos los la NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas
ajustes del periodo de medicin reco- de Cambio de la Moneda Extranjera.
nocidos durante el periodo contable de Cualesquiera otros cambios en el importe en
acuerdo con el prrafo 49. libros durante el periodo contable.
(b) Para cada periodo contable posterior a la El importe bruto y las prdidas por deterioro
fecha de la adquisicin hasta que la entidad del valor acumuladas al final del periodo sobre
cobre, venda o pierda de cualquier otra forma el que se informa.
el derecho a un activo de contraprestacin (e) El importe y una explicacin sobre cualquier
contingente, o hasta que la entidad liquide ganancia o prdida reconocida en el periodo
un pasivo de contraprestacin contingente o corriente sobre el que se informa, que:
se cancele el pasivo o expire: (i) guarde relacin con los activos identifi-
cualquier cambio en los importes reconocidos, cables adquiridos o con los pasivos asu-
incluyendo cualquier diferencia que surja en midos en una combinacin de negocios
la liquidacin; que haya sido efectuada en el periodo
cualquier cambio en el rango de resultados (no corriente sobre el que se informa o en
descontados) y las razones de esos cambios; y uno anterior; y
las tcnicas de valoracin y los insumos del (ii) sea de tal magnitud, naturaleza o repercu-
modelo claves utilizados para medir la con- sin que su revelacin sea relevante para
traprestacin contingente. la comprensin de los estados financieros
(c) Para los pasivos contingentes reconocidos en de la entidad combinada.
una combinacin de negocios, la adquirente
revelar la informacin requerida en los p- Disposiciones transitorias para combi-
rrafos 84 y 85 de la NIC 37 para cada clase de naciones de negocios que involucren
provisin. nicamente a entidades mutualistas o
(d) Una conciliacin entre los valores en libros de para las realizadas solo mediante un
la plusvala al principio y al final del periodo, contrato (aplicacin del prrafo 66)
mostrando por separado: B68 El prrafo 64 dispone que esta NIIF se aplicar
El importe bruto y las prdidas por deterioro prospectivamente a las combinaciones de nego-
de valor acumuladas al principio del periodo cios en las que la fecha de adquisicin sea a partir
contable. del comienzo del primer periodo anual sobre el
que se informe que comience a partir del 1 de
La plusvala adicional reconocida durante el
julio de 2009. Se permite su aplicacin anticipada.
periodo contable, con excepcin de la plus-
Sin embargo, una entidad aplicar esta NIIF solo
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vala incluida en un grupo de activos para su


mmuomu

al comienzo de un periodo anual sobre el que se


disposicin que, en el momento de la adqui-
informe que comience a partir del 30 de junio de

NIIF 3 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

2007. Si una entidad aplica esta NIIF antes de su plusvala (o de parte de l) o cuando una
fecha efectiva, revelar este hecho y aplicar la NIC unidad generadora de efectivo con la que
27 (modificada en 2008) al mismo tiempo. esa plusvala est relacionada pase a tener un
deterioro de valor.
B69 El requerimiento de aplicar esta NIIF prospectiva-
mente tiene el siguiente efecto sobre una combi- (d) Contabilizacin posterior de la plusvala
nacin de negocios que comprenda nicamente Desde el comienzo del primer periodo anual
entidades mutualistas o que haya sido realizada en el que se aplique esta NIIF, una entidad
solo mediante un contrato si la fecha de adquisi- dejar de amortizar la plusvala que surja de la
cin de esa combinacin de negocios es anterior combinacin de negocios anterior y realizar
de la aplicacin de esta NIIF. la prueba de su deterioro de valor de acuerdo
con la NIC 36.
(a) ClasificacinUna entidad continuar clasifi-
cando la combinacin de negocios anterior de (e) Plusvala negativa anteriormente reconocida
acuerdo con las polticas contables anteriores Una entidad que contabiliz la combinacin
de la entidad para estas combinaciones. de negocios anterior aplicando el tambin
conocido anteriormente como el mtodo de la
(b) Plusvala anteriormente reconocidaAl co-
adquisicin puede haber reconocido un crdito
mienzo del primer periodo anual en el que
diferido por un exceso en su participacin en el
se aplique esta NIIF, el importe en libros de la
valor razonable neto de los activos identificables
plusvala que surja de la combinacin de ne-
de la adquirida y pasivos sobre el costo de esa
gocios anterior ser su importe en libros en esa
participacin (algunas veces llamada plusvala
fecha de acuerdo con las polticas contables
negativa). Si as fuese, la entidad dar de baja
anteriores de la entidad. Para determinar ese
en cuentas el importe en libros de ese crdito
importe, la entidad eliminar el importe en
diferido al comienzo del primer periodo anual
libros de toda amortizacin acumulada de esa
en el que se aplique esta NIIF con un ajuste
plusvala y la correspondiente disminucin en
correspondiente en el saldo de apertura de las
sta. No deber realizarse ningn otro ajuste
ganancias acumuladas en esa fecha.
al importe en libros de la plusvala.
(c) Plusvala anteriormente reconocida como
una reduccin del patrimonioLas polticas CASO PRctico
contables anteriores de la entidad pueden dar
lugar a una plusvala que surja de la combina- Al 01 de noviembre de 2011, la empresa ABC S.A.
cin de negocios anterior siendo reconocida adquiere el 100% de las acciones de la empresa EBC
como una reduccin del patrimonio. En esa International, con lo que tendr el control sobre la
situacin, la entidad no reconocer esa plus- empresa adquirida que en este caso es la empresa
vala como un activo al comienzo del primer EBC International, tambin se sabe que la fecha de
periodo anual en el que se aplique esta NIIF. adquisicin es el del 01 de noviembre de 2011 ya que
Adems, la entidad no reconocer en resulta- a esta fecha se efecta la fusin de las dos empresas.
dos parte alguna de esa plusvala si dispone Los estados de situacin financiera de las empresas a
del negocio con el que est relacionada esa esta fecha son las siguientes:

ABC S.A.
Estado de Situacin Financiera
Al 30 de octubre de 2010 y 2011
(En nuevos soles)

2011 2010 2011 2010


Activos Pasivos y Patrimonio
Activos Corrientes Pasivos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 244,400 225,500 Cuentas por Pagar Comerciales 196,920 397,237
Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 267,060 273,000 Total de Pasivos Corrientes 196,920 397,237
Inventarios 565,900 592,600 Pasivos No Corrientes
Total Activos Corrientes 1,077,360 1,091,100 Otras Cuentas por Pagar 35,200 49,842
Activos No Corrientes Total Pasivos No Corrientes 35,200 49,842
Propiedades de Inversin 0 0 Total Pasivos 232,120 447,079
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 320,675 360,530 Patrimonio
Activos Intangibles (neto) 0 0 Capital 850,000 850,000
Total Activos No Corrientes 320,675 360,530 Resultados Acumulados 315,915 154,551
Total Patrimonio 1,165,915 1,004,551
/ 02
mmuomu

Total de Activos 1,398,035 1,451,630 Total Pasivo y Patrimonio 1,398,035 1,451,630

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


27
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

EBC International
Estado de Situacin Financiera
Al 30 de octubre de 2010 y 2011
(En nuevos soles)

2011 2010 2011 2010


Activos Pasivos y Patrimonio
Activos Corrientes Pasivos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 120,500 135,000 Cuentas por Pagar Comerciales 101,000 110,000
Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 105,920 99,800 Total de Pasivos Corrientes 101,000 110,000
Inventarios 330,500 305,210 Pasivos No Corrientes
Total Activos Corrientes 556,920 540,010 Otras Cuentas por Pagar 0 0
Activos No Corrientes Total Pasivos No Corrientes 0 0
Propiedades de Inversin 0 0 Total Pasivos 101,000 110,000
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 220,600 250,310 Patrimonio
Activos Intangibles (neto) 0 0 Capital 550,000 550,000
Total Activos No Corrientes 220,600 250,310 Resultados Acumulados 126,520 130,320
Total Patrimonio 676,520 680,320
Total de Activos 777,520 790,320 Total Pasivo y Patrimonio 777,520 790,320

EBC International
Estado de Situacin Financiera
Al 30 de octubre de 2011 y VR2
(En nuevos soles)

2011 VR 2011 VR
Activos Pasivos y Patrimonio
Activos Corrientes Pasivos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 120,500 120,500 Cuentas por Pagar Comerciales 101,000 101,000
Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 105,920 105,920 Total de Pasivos Corrientes 101,000 101,000
Inventarios 330,500 340,000 Pasivos No Corrientes
Total Activos Corrientes 556,920 Otras Cuentas por Pagar 0 0
Activos No Corrientes Total Pasivos No Corrientes 0 0
Propiedades de Inversin 0 0 Total Pasivos 101,000
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 220,600 235,000 Patrimonio
Activos Intangibles (neto) 0 0 Capital 550,000 0
Total Activos No Corrientes 220,600 Resultados Acumulados 126,520 0
Total Patrimonio 676,520 0
Total de Activos 777,520 Total Pasivo y Patrimonio 777,520

Se pide de las acciones de la empresa EBC International un


Determinar el costo del activo neto, determinar la importe de S/.1000,000.00.
plusvala mercantil y preparar el estado de situacin Solucin
financiera del al empresa Adquiriente.
Determinacin del costo del activo neto:
Se sabe que la empresa ABC S.A. pago por la adquisicin
/ 02
mmuomu

2 Valor razonable

NIIF 3 Instituto Pacfico

28
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

EBC International
Estado de Situacin Financiera
Al 30 de octubre de 2011
(En nuevos soles)

Valor en Valor en
VR VR
libros libros
Activos Pasivos y Patrimonio
Activos Corrientes Pasivos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 120,500 120,500 Cuentas por Pagar Comerciales 101,000 101,000
Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 105,920 105,920 Total de Pasivos Corrientes 101,000 101,000
Inventarios 330,500 340,000 Pasivos No Corrientes
Total Activos Corrientes 556,920 566,420 Otras Cuentas por Pagar 0 0
Activos No Corrientes Total Pasivos No Corrientes 0 0
Propiedades de Inversin 0 0 Total Pasivos 101,000 101,000
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 220,600 235,000 Patrimonio
Activos Intangibles (neto) 0 0 Capital 550,000 0
Total Activos No Corrientes 220,600 235,000 Resultados Acumulados 126,520 0
Total Patrimonio 676,520 0
Total de Activos 777,520 801,420 Total Pasivo y Patrimonio 777,520 700,420 3

Determinacin de la plusvala mercantil:

Importe pagado 1,000,000.00


Total activo neto adquirido 700,420.00
Plusvala mercantil 299,580.00

EBC International
Estado de Situacin Financiera
Al 30 de octubre de 2011
(En nuevos soles)

EBC Internat.
ABC S.A. Eliminacin Consolidado
al VR
Activos
Activos Corrientes
Efectivo y Equivalentes al Efectivo 244,400 120,500 364,900
Cuentas por Cobrar Comerciales (neto) 267,060 105,920 372,980
Inventarios 565,900 340,000 905,900
Total Activos Corrientes 1,077,360 566,420 0 1,643,780
Activos No Corrientes
Propiedades de Inversin 1,000,000 0 -1,000,000 0
Propiedades, Planta y Equipo (neto) 320,675 235,000 555,675
Activos Intangibles (neto) 0 0 299,580 299,580
Total Activos No Corrientes 1,320,675 235,000 -700,420 855,255
Total de Activos 2,398,035 801,420 -700,420 2,499,035
/ 02
mmuomu

3 Importe del activo neto adquirido

A c tual idad E mpresar i al NIIF 3


29
NIIF 3 - C ombinacin de negocios

ABC S.A.
Estado de Situacin Financiera consolidado
Al 01 de noviembre de 2011
(En nuevos soles)

EBC Internat.
ABC S.A. Eliminacin Consolidado
al VR
Pasivos y Patrimonio
Pasivos Corrientes
Cuentas por Pagar Comerciales 196,920 101,000 0 297,920
Total de Pasivos Corrientes 196,920 101,000 297,920
Pasivos No Corrientes 0
Otras Cuentas por Pagar 35,200 0 0 35,200
Cuentas por pagar a accionistas 1,000,000 1,000,000
Total Pasivos No Corrientes 1,035,200 0 1,035,200
Total Pasivos 1,232,120 101,000 1,333,120
Patrimonio
Capital 850,000 550,000 -550,000 850,000
Resultados Acumulados 315,915 126,520 -126,520 315,915
Ajuste por el mayor VR 23,900 -23,900 0
Total Patrimonio 1,165,915 700,420 -700,420 1,165,915
Total Pasivo y Patrimonio 2,398,035 801,420 -700,420 2,499,035

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mmuomu

NIIF 3 Instituto Pacfico

30
NIIF CONTRATOS DE SEGUROS

4 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 4

INTRODUCCIN
OBJETIVO
ALCANCE
Derivados implcitos
Disociacin de los componentes de depsito
RECONOCIMIENTO Y MEDICIN
Exencin temporal del cumplimiento de otras NIIF
Prueba de adecuacin de los pasivos
contenido

Deterioro de activos por contratos de reaseguro


Cambios en las polticas contables
Tasas de inters actuales de mercado
Continuidad de las prcticas existentes
Prudencia
Mrgenes de inversin futuros
Contabilidad tcita
Contratos de seguro adquiridos en una combinacin de negocios o en
una transferencia de cartera
Componentes de participacin discrecional
Componentes de participacin discrecional en contratos de seguro
Componentes de participacin discrecional en instrumentos financieros
INFORMACIN A REVELAR
Explicacin sobre los importes reconocidos
|Naturaleza y alcance de los riesgos que surjan de los contratos de seguro
INFORMACIN A REVELAR
REDESIGNACIN DE ACTIVOS FINANCIEROS
APNDICE A
APNDICE B
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 4 - Contratos de seguros


(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)

INTRODUCCIN des Ordinarias y la NIC 37 Provisiones, Pasivos


El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la versin Contingentes y Activos contingentes).
2011 de las NIIF aprobadas y modificadas por el IASB, (b) Los activos y los pasivos de los empleadores
mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30 publicada que se deriven de los planes de beneficios
el 06.01.2012, en la que se incluye esta norma la misma definidos (vanse la NIC 19 Beneficios a los
que consta de 45 prrafos ms dos apndices (A y B); y Empleados y la NIIF 2 Pagos Basados en Ac-
se desarrolla a continuacin. ciones), ni a las obligaciones de beneficios
por retiro reportadas que proceden de los
OBJETIVO planes de beneficios definidos (vase la NIC
1 El objetivo de esta NIIF consiste en especificar la 26 Contabilizacin e Informacin Financiera
informacin financiera que debe ofrecer, sobre los sobre Planes de Prestaciones por Retiro).
contratos de seguro, la entidad emisora de dichos (c) Los derechos contractuales y las obligaciones
contratos (que en esta NIIF se denomina asegura- contractuales de tipo contingente, que de-
dora), hasta que el Consejo complete la segunda pendan del uso futuro, o del derecho al uso,
fase de su proyecto sobre contratos de seguro. En de una partida no financiera (por ejemplo de
particular, esta NIIF requiere: algunas cuotas por licencia, regalas, cuotas
(a) Realizar un conjunto de mejoras limitadas en contingentes en arrendamientos y otras
la contabilizacin de los contratos de seguro partidas similares), as como el valor residual
por parte de las aseguradoras. garantizado para el arrendatario que se incluye
(b) Revelar informacin que identifique y explique en un contrato de arrendamiento financiero
los importes de los contratos de seguro en (vanse la NIC 17 Arrendamientos, NIC 18
los estados financieros de la aseguradora, y Ingresos de Actividades Ordinarias y la NIC 38
que ayude a los usuarios de dichos estados Activos Intangibles).
a comprender el importe, calendario e in- (d) Los contratos de garanta financiera, a menos
certidumbre de los flujos de efectivo futuros que el emisor haya manifestado previa y ex-
procedentes de dichos contratos. plcitamente que considera a tales contratos
como de seguro y que ha utilizado la conta-
ALCANCE bilidad aplicable a los contratos de seguro, en
2 Una entidad aplicar esta NIIF a los: cuyo caso el emisor podr optar entre aplicar
(a) Contratos de seguro (incluyendo tambin los la NIC 32, NIIF 7 y la NIIF 9 o esta NIIF a dichos
contratos de reaseguro) que emita y a los con- contratos de garanta financiera. El emisor po-
tratos de reaseguro de los que sea tenedora. dr efectuar la eleccin contrato por contrato,
(b) Instrumentos financieros que emita con un pero la eleccin que haga para cada contrato
componente de participacin discrecional ser irrevocable.
(vase el prrafo 35). La NIIF 7 Instrumentos (e) La contraprestacin contingente, a pagar
Financieros: Informacin a Revelar requiere o cobrar en una combinacin de negocios
la revelacin de informacin sobre los instru- (vase la NIIF 3 Combinaciones de Negocios).
mentos financieros, incluyendo los instrumen- (f ) Los contratos de seguro directo que la entidad
tos que contengan esta caracterstica. tiene (los contratos de seguro directo donde la
3 Esta NIIF no aborda otros aspectos contables de las entidad es la tenedora del seguro). No obstan-
aseguradoras, como la contabilizacin de los acti- te, el cedente aplicar esta NIIF a los contratos
vos financieros que sean propiedad de entidades de reaseguro de los que sea tenedor.
aseguradoras y de los pasivos financieros emitidos 5 Para facilitar las referencias, esta NIIF denomina ase-
por aseguradoras (vanse la NIC 32 Instrumentos guradora a toda entidad que emita un contrato de
Financieros: Presentacin, la NIC 39 Instrumentos seguro, con independencia de que dicha entidad
Financieros: Reconocimiento y Medicin, la NIIF 7 se considere aseguradora a efectos legales o de
y la NIIF 9 Instrumentos Financieros), salvo por lo supervisin.
establecido en las disposiciones transitorias del 6 Un contrato de reaseguro es un tipo de contrato de
prrafo 45. seguro. De acuerdo con ello, todas las referencias
4 Una entidad no aplicar esta NIIF a: que se hacen a los contratos de seguro, en esta
(a) Las garantas de productos emitidas direc- NIIF, son aplicables tambin a los contratos de
/ 02

tamente por el fabricante, el mayorista o el reaseguro.


mmuomu

minorista (vase la NIC 18 Ingresos de Activida-

A c tual idad E mpresar i al NIIF 4


3
NIIF 4 - C ontratos de seguros

Derivados implcitos como se indica en el apartado (a)(i) anterior,


7 La NIIF 9 requiere que una entidad separe algunos pero sus polticas contables requieren que
derivados implcitos de sus contratos anfitriones, reconozca todos los derechos y obligaciones
los mida por su valor razonable, e incluya los causados por el componente de depsito, con
cambios en su valor razonable en el resultado independencia de las bases que se utilicen
del periodo. La NIIF 9 ser tambin aplicable a los para medir esos derechos y obligaciones.
derivados implcitos en un contrato de seguro, a (c) La disociacin estar prohibida si la ase-
menos que el derivado implcito sea en s mismo guradora no puede medir por separado el
un contrato de seguro. componente de depsito, como se indica en
8 Como excepcin al requerimiento establecido en la el apartado (a)(i).
NIIF 9, la aseguradora no precisar separar, ni medir 11 Se inserta a continuacin un ejemplo donde las
por su valor razonable, la opcin que el tenedor del polticas contables de la aseguradora no requieren
seguro tenga para rescatar el contrato de seguro que reconozca todas las obligaciones causadas por
por una cantidad fija (o por un importe basado en un componente de depsito. Un cedente tiene
una cantidad fija ms una tasa de inters), incluso derecho a recibir de una reaseguradora compen-
aunque el precio de ejercicio sea diferente del im- sacin por prdidas, pero el contrato le obliga a
porte en libros del pasivo por contratos de seguro devolver la compensacin en aos futuros. Esta
del contrato anfitrin. No obstante, el requerimien- obligacin es causada por un componente de
to de la NIIF 9 ser de aplicacin a una opcin de depsito. Si las polticas contables del cedente le
venta o a una opcin para rescatar en efectivo, permitieran reconocer la compensacin como un
que estn implcitas en un contrato de seguro, ingreso, sin reconocer la obligacin resultante, la
siempre que el valor de rescate vare en funcin disociacin ser obligatoria.
del cambio en una variable financiera (como un 12 Para proceder a la disociacin de un contrato, la
precio o ndice de precios de acciones o materias aseguradora:
primas cotizadas), o del cambio en una variable no (a) Aplicar esta NIIF al componente de seguro.
financiera que no sea especfico para una de las (b) Aplicar la NIIF 9 al componente de depsito.
partes del contrato. Adems, esos requerimientos
tambin se aplicarn si la posibilidad del tenedor RECONOCIMIENTO Y MEDICIN
de ejercitar la opcin de venta, o la opcin para
rescatar en efectivo, se activa cuando ocurre un Exencin temporal del cumplimiento de otras NIIF
cambio en esa variable (por ejemplo, una opcin 13 En los prrafos 10 a 12 de la NIC 8 Polticas Con-
de venta que puede ejercitarse si un determinado tables, Cambios en las Estimaciones Contables y
ndice burstil alcanza un valor prefijado). Errores se especifican los criterios que la entidad
9 El prrafo 8 ser igualmente de aplicacin a las utilizar para desarrollar una poltica contable
opciones para rescatar un instrumento financiero cuando no exista ninguna NIIF que sea especfi-
que contenga un componente de participacin camente aplicable a una partida. No obstante, la
discrecional. presente NIIF exime a la aseguradora de aplicar
dichos criterios en sus polticas contables relativas a:
Disociacin de los componentes de depsito (a) los contratos de seguro que emita (incluyendo
10 Algunos contratos de seguro contienen tanto un tanto los costos de adquisicin como los ac-
componente de seguro como un componente de tivos intangibles relacionados con ellos, tales
depsito. En algunos casos, la aseguradora estar como los que se describen en los prrafos 31
obligada o tendr la facultad de disociar estos y 32); y
componentes: (b) los contratos de reaseguro de los que sea
(a) La disociacin ser obligatoria si se cumplen tenedora.
las siguientes condiciones: 14 No obstante, la presente NIIF no exime a la asegu-
(i) La aseguradora puede medir el com- radora de cumplir con ciertas implicaciones de los
ponente de depsito (incluyendo las criterios establecidos en los prrafos 10 a 12 de la
opciones de rescate implcitas) de forma NIC 8. Especficamente, la aseguradora:
separada (es decir, sin considerar el com- (a) No reconocer como un pasivo las provisiones
ponente de seguro). por reclamaciones futuras cuando estas se
(ii) Las polticas contables de la aseguradora originen en contratos de seguro inexistentes
no requieren que reconozca todos los al final del periodo sobre el que se informa
derechos y obligaciones causados por el (tales como las provisiones por catstrofes o
componente de depsito. de estabilizacin).
(b) La disociacin estar permitida, pero sin ser (b) Llevar a cabo la prueba de adecuacin de los
/ 02

obligatoria, si la aseguradora puede medir pasivos que se describe en los prrafos 15 a 19.
mmuomu

por separado el componente de depsito,


(c) Eliminar un pasivo por contrato de seguro

NIIF 4 Instituto Pacfico

4
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(o una parte del mismo) de su estado de de cartera (vase los prrafos 31 y 32).
situacin financiera cuando, y slo cuando, No obstante, los activos por reaseguro
se extingaes decir, cuando la obligacin conexos no se tomarn en consideracin,
especificada en el contrato sea liquidada o puesto que la aseguradora los contabili-
cancelada, o haya caducado. zar por separado (vase el prrafo 20).
(d) No compensar: (b) Determinar si el importe descrito en (a) es
(i) activos por contratos de reaseguro con menor que el importe en libros que se reque-
los pasivos por seguro conexos; o rira en caso de que los pasivos por contratos
(ii) gastos o ingresos de contratos de reaseguro de seguro relevantes estuvieran dentro del
con los ingresos o gastos, respectivamente, alcance de la NIC 37. En caso de que as fuera, la
de los contratos de seguro conexos. aseguradora reconocer la diferencia total en
(e) Considerar si se han deteriorado sus activos el resultado del periodo, y minorar el importe
por reaseguros (vase el prrafo 20). en libros de los costos de adquisicin conexos
que se han diferido o los activos intangibles
Prueba de adecuacin de los pasivos conexos, o aumentar el importe en libros de
15 Una aseguradora evaluar, al final del periodo sobre los pasivos por contratos de seguro relevantes.
el que se informa, la adecuacin de los pasivos 18 Si la prueba de adecuacin de los pasivos de la
por seguros que haya reconocido, utilizando las aseguradora cumpliese los requisitos mnimos del
estimaciones actuales de los flujos de efectivo prrafo 16, se aplicar con el nivel de agregacin
futuros procedentes de sus contratos de seguro. especificado en esta prueba. Si, por el contrario, la
Si la evaluacin mostrase que el importe en libros prueba de adecuacin de los pasivos no cumpliese
de sus pasivos por contratos de seguro (menos los dichos requisitos mnimos, la comparacin descrita
costos de adquisicin diferidos y los activos intan- en el prrafo 17 se har considerando el nivel de
gibles conexos, tales como los que se analizan en agregacin de una cartera de contratos que estn
los prrafos 31 y 32) no es adecuado, considerando sujetos, genricamente, a riesgos similares y sean
los flujos de efectivo futuros estimados, el importe gestionados conjuntamente como una cartera
total de la deficiencia se reconocer en resultados. nica.
16 Si la aseguradora aplica una prueba de adecuacin 19 El importe descrito en el apartado (b) del prrafo
de los pasivos que cumple los requisitos mnimos 17 (esto es, el resultado de aplicar la NIC 37) refle-
especificados, esta NIIF no impone requerimientos jar los mrgenes de inversin futuros (vanse los
adicionales. Los citados requisitos mnimos sern prrafos 27 a 29) si, y slo si, el importe descrito
los siguientes: en el apartado (a) del prrafo 17 tambin reflejase
(a) La prueba considera las estimaciones actuales dichos mrgenes.
de todos los flujos de efectivo contractuales, y
Deterioro de activos por contratos de reaseguro
de los flujos de efectivo conexos, tales como
los costos de tramitacin de las reclamaciones, 20 Si se ha deteriorado un activo por contrato de rea-
as como los flujos de efectivo que procedan seguro cedido, el cedente reducir su importe en
de las opciones y garantas implcitas. libros, y reconocer en resultados una prdida por
deterioro. Un activo por reaseguro tiene deterioro
(b) Si la prueba muestra que el pasivo es inade-
s, y slo si:
cuado, el importe total de la diferencia se
reconocer en el resultado del periodo. (a) Existe evidencia objetiva, a consecuencia de
un evento que haya ocurrido despus del re-
17 Si las polticas contables seguidas por la asegura-
conocimiento inicial del activo por reaseguro,
dora no requiriesen la prctica de una prueba de
de que el cedente puede no recibir todos los
adecuacin de los pasivos que cumpla las condi-
importes que se le adeuden en funcin de los
ciones mnimas del prrafo 16, dicha aseguradora:
trminos del contrato; y
(a) Determinar el importe en libros de los pasivos
(b) ese evento tenga un efecto que se puede
por seguros1 que sean relevantes menos el
medir con fiabilidad sobre los importes que
importe en libros de:
el cedente vaya a recibir de la entidad rease-
(i) Los costos de adquisicin conexos que se guradora
han diferido; y
(ii) los activos intangibles conexos, como Cambios en las polticas contables
por ejemplo los adquiridos en una com- 21 Los prrafos 22 a 30 se aplicarn tanto a los cambios
binacin de negocios o una transferencia realizados por una entidad aseguradora que ya apli-
que las NIIF, como a los que realice una aseguradora
1 Los pasivos por seguros que sean relevantes (considerados junto a que est adoptando por primera vez las NIIF.
los costos de adquisicin diferidos y los activos intangibles que se 22 Una entidad aseguradora puede cambiar sus po-
/ 02

relacionen con ellos) son aqullos para los que las polticas contables
lticas contables para los contratos de seguro si, y
mmuomu

de la aseguradora no requieren una prueba de adecuacin de los


pasivos, que cumpla los requisitos mnimos del prrafo 16. slo si, el cambio hiciese a los estados financieros

A c tual idad E mpresar i al NIIF 4


5
NIIF 4 - C ontratos de seguros

ms relevantes, pero no menos fiables, para las probable que, al inicio de esos derechos
necesidades de toma de decisiones econmicas contractuales, su valor razonable sea igual a
de los usuarios, o bien ms fiables, pero no menos los costos pagados por originarlos, salvo si las
relevantes para cubrir dichas necesidades. La ase- futuras comisiones por gestin de inversiones
guradora juzgar la relevancia y la fiabilidad segn y los costos conexos no estn en lnea con los
los criterios de la NIC 8. comparables en el mercado.
23 Para justificar el cambio en sus polticas contables (c) Utilizar polticas contables no uniformes para
sobre contratos de seguro, la aseguradora mostrar los contratos de seguro (as como para los
que el cambio acerca ms sus estados financieros costos de adquisicin diferidos y los activos
a los criterios de la NIC 8, si bien el cambio no pre- intangibles conexos) de las subsidiarias, salvo
cisa cumplir con todos esos criterios. Se discuten lo permitido por el prrafo 24. Si esas polticas
a continuacin los siguientes temas especficos: contables no fueran uniformes, la aseguradora
(a) tasas de inters actuales (prrafo 24); podr cambiarlas, siempre que del cambio no
(b) continuidad de las prcticas existentes (prrafo resulten polticas contables ms dispersas, y se
25); satisfagan el resto de los requerimientos de
esta NIIF.
(c) prudencia (prrafo 26);
(d) mrgenes de inversin futuros (prrafos 27 a Prudencia
29); y 26 La aseguradora no necesita cambiar sus polticas
(e) contabilidad tcita (prrafo 30). contables para los contratos de seguro, con el fin
de eliminar la prudencia excesiva. No obstante, si
Tasas de inters actuales de mercado la aseguradora ya valora sus contratos de seguro
24 Se permite, pero no se requiere, que la asegura- con suficiente prudencia, no deber introducir an
dora cambie sus polticas contables y recalcule ms prudencia.
los pasivos designados2 causados por contratos
de seguro, con el fin de reflejar las tasas de inters Mrgenes de inversin futuros
de mercado vigentes, reconociendo en resultados 27 La aseguradora no necesita cambiar sus polticas
los cambios en dichos pasivos. En ese momento, contables para contratos de seguro con el fin de
puede tambin introducir polticas contables eliminar mrgenes de inversin futuros. No obs-
que requieran de otras estimaciones e hiptesis tante, existe una presuncin refutable de que los
actuales para los pasivos designados. La eleccin estados financieros de la aseguradora se volveran
descrita en este prrafo permite a la aseguradora menos relevantes y menos fiables si se introdujese
cambiar sus polticas contables, para los pasivos una poltica contable que reflejase mrgenes de
designados, sin tener que aplicar estas polticas de inversin futuros en la medicin de los contratos de
forma uniforme a todos los pasivos similares, como seguro, salvo que dichos mrgenes afecten a pagos
hubiera requerido la NIC 8. Si una aseguradora contractuales. Los dos ejemplos siguientes ilustran
designase algunos pasivos para aplicar este tra- polticas contables que reflejan esos mrgenes:
tamiento opcional, continuar aplicando las tasas (a) utilizar un tipo de descuento que refleje el
de inters de mercado actuales (y, si es el caso, las rendimiento esperado de los activos de la
otras estimaciones e hiptesis actuales) de forma aseguradora; o
uniforme a dichos pasivos en todos los periodos (b) proyectar los rendimientos de esos activos
hasta que se extingan. segn una tasa de rentabilidad estimada,
Continuidad de las prcticas existentes descontando luego a un tipo diferente los
rendimientos proyectados, e incluyendo el
25 La aseguradora puede continuar con las prcticas
resultado en la medicin del pasivo.
que se enumeran a continuacin, pero introducir
de nuevo de cualquiera de ellas va en contra del 28 Una aseguradora puede obviar la presuncin
prrafo 22: refutable descrita en el prrafo 27 si, y slo si, los
(a) Medir los pasivos por seguro sin proceder a dems componentes de un determinado cambio
descontar los importes. en las polticas contables aumentan la relevancia
y fiabilidad de sus estados financieros, en una me-
(b) Medir los derechos contractuales relativos a dida suficiente como para compensar las prdidas
futuras comisiones de gestin de inversiones de relevancia y fiabilidad que supone la inclusin
por un importe que exceda su valor razonable, de los mrgenes de inversin futuros. Por ejemplo,
obtenido por comparacin con las comisiones puede suponerse que las polticas contables de una
que actualmente cargan otros participantes aseguradora para contratos de seguro compren-
en el mercado por servicios similares. Es den un conjunto de suposiciones excesivamente
prudentes establecidas desde el comienzo, un
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2 En este prrafo, los pasivos por contratos de seguro comprenden tipo de descuento prescrito por el regulador sin
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tanto los costos de adquisicin diferidos como los activos intangibles referencia directa a las condiciones del mercado,
conexos, tal como se discute en los prrafos 31 y 32.

NIIF 4 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

y no consideran algunas opciones y garantas Contratos de seguro adquiridos en una combina-


implcitas en los contratos. La aseguradora podra cin de negocios o en una transferencia de cartera
elaborar unos estados financieros ms relevantes 31 Para cumplir con la NIIF 3, la aseguradora, en la
y no menos fiables cambiando a una contabilidad fecha de adquisicin, medir por su valor razona-
orientada al inversor, que sea ampliamente utiliza- ble los pasivos derivados de contratos de seguro
da e implique: asumidos, as como los activos por seguro que
(a) estimaciones y suposiciones actuales; haya adquirido en la combinacin de negocios. No
(b) un ajuste razonable (pero no excesivamente obstante, se permite, pero no se obliga, a la asegu-
prudente) para reflejar el riesgo y la incerti- radora a utilizar una presentacin desagregada, que
dumbre; separe en dos componentes al valor razonable de
(c) mediciones que reflejen tanto el valor intrn- los contratos de seguro adquiridos:
seco como el valor temporal de las opciones (a) un pasivo medido de acuerdo con las polticas
y garantas implcitas en los contratos; y contables que la aseguradora utilice para los
(d) un tipo de descuento de mercado actual, contratos de seguro que emita; y
incluso si ese tipo de descuento refleja el (b) un activo intangible, que representa la dife-
rendimiento estimado de los activos de la rencia entre (i) el valor razonable de los dere-
aseguradora. chos adquiridos y obligaciones asumidas por
29 En algunos procedimientos de medicin, se uti- contratos de seguro y (ii) el importe descrito
liza el tipo de descuento para determinar el valor en (a). La medicin posterior de este activo
presente de un margen de ganancia futuro. Este ser uniforme con la medicin del pasivo por
margen de ganancia se distribuye entonces entre contratos de seguro conexo.
los diferentes periodos mediante una frmula. En 32 La aseguradora que adquiera una cartera de
los procedimientos citados, el tipo de descuento contratos de seguro podr utilizar la presentacin
afecta slo indirectamente a la medicin del pasivo. desagregada descrita en el prrafo 31.
En particular, el empleo de un tipo de descuento 33 Los activos intangibles descritos en los prrafos
que sea menos apropiado tiene un efecto limitado 31 y 32 estn excluidos del alcance de la NIC 36
o nulo sobre la medicin del pasivo al comienzo. Deterioro del Valor de los Activos y de la NIC 38. No
No obstante, en otros procedimientos, el tipo de obstante, la NIC 36 y la NIC 38 sern de aplicacin a
descuento determina de forma directa la medicin las listas de clientes y a las relaciones con los clien-
del pasivo. En este ltimo caso, debido a que la tes que reflejen expectativas de contratos futuros,
introduccin de un tipo de descuento basado en pero que no formen parte de los derechos ni de las
los activos tiene un efecto ms significativo, es muy obligaciones contractuales de seguros existentes
improbable que la aseguradora pueda obviar la en la fecha de la combinacin de negocios o la
presuncin refutable del prrafo 27. transferencia de cartera.
Contabilidad tcita Componentes de participacin discrecional
30 En algunos modelos contables, las prdidas o Componentes de participacin discrecional en
ganancias realizadas de los activos de la ase- contratos de seguro
guradora tienen un efecto directo en la me-
dicin de todas o algunas de las siguientes 34 Algunos contratos de seguro contienen un com-
partidas: (a) sus pasivos por contratos de se- ponente de participacin discrecional, as como
guro, (b) los costos de adquisicin diferidos un componente garantizado. El emisor de dichos
conexos y (c) los activos intangibles tambin contratos:
conexos, segn se describen estas partidas (a) Podr, aunque no estar obligado a, reconocer
en los prrafos 31 y 32. Se permite, pero no el elemento garantizado de forma separada
se requiere, a la aseguradora, cambiar sus del componente de participacin discrecional.
polticas contables de forma que la prdida Si el emisor no los reconociera por separado,
o ganancia reconocida pero no realizada, en clasificar el contrato en su conjunto como un
los activos, afecte a dichas mediciones de pasivo. Si el emisor los clasificase por separado,
la misma forma que la prdida o ganancia considerar el elemento garantizado como un
realizada. El ajuste correspondiente en el pasivo.
pasivo por contratos de seguro (o en los (b) Clasificar, si reconociese el componente de
costos de adquisicin diferidos o en los participacin discrecional por separado del
activos intangibles) se reconocer en otro elemento garantizado, al mismo como un
resultado integral si, y slo si, las ganancias o pasivo o como un componente separado
prdidas no realizadas se reconocen en otro del patrimonio. En esta NIIF no se especifica
resultado integral. Esta prctica se denomina cmo puede determinar el emisor si dicho
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en ocasiones "contabilizacin tcita". componente es un pasivo o forma parte del


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patrimonio. El emisor podr tambin desagre-

A c tual idad E mpresar i al NIIF 4


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NIIF 4 - C ontratos de seguros

gar este componente en partidas de pasivo y del contrato, pero no tendr que incluir ne-
patrimonio, en cuyo caso utilizar una poltica cesariamente su valor temporal si el prrafo 9
contable uniforme con la desagregacin exime a la citada opcin de ser medida por su
efectuada. El emisor no clasificar este com- valor razonable. El emisor no necesita revelar
ponente dentro de una categora intermedia el importe que resultara de aplicar la NIIF 9 al
que no sea ni pasivo ni patrimonio. elemento garantizado, ni tampoco presentar
(c) Podr reconocer todas las primas recibidas este importe por separado. Adems, el emisor
como ingreso de actividades ordinarias, sin no necesita determinar dicho importe si el pa-
separar ninguna parte de las mismas que sivo total reconocido tiene un valor claramente
est relacionada con el componente de mayor.
patrimonio. Los cambios correspondientes (c) Aunque estos contratos son instrumentos fi-
en el elemento garantizado y en la parte del nancieros, el emisor puede seguir reconocien-
componente de participacin discrecional do las primas recibidas por los mismos como
clasificada como pasivo, se reconocern en ingresos de actividades ordinarias, y reconocer
el resultado del periodo. Si la totalidad o como gastos los incrementos correspondientes
una parte del componente de participacin del importe en libros del pasivo.
discrecional se clasificasen como patrimonio, (d) Aunque estos contratos son instrumentos
una porcin de los citados resultados puede financieros, el emisor que aplique el apartado
atribuirse a dicho componente (de la misma (b) del prrafo 20 de la NIIF 7 a contratos con un
forma que una parte puede atribuirse a las componente de participacin discrecional, re-
participaciones no controladoras). El emisor velar el importe total del gastos por intereses
reconocer la parte de resultados atribuible reconocido en el resultado del perodo, pero
al componente de patrimonio de la partici- no ser necesario que lo calcule aplicando el
pacin discrecional, como una distribucin de mtodo del inters efectivo.
resultados, no como gasto o ingreso (vase la
NIC 1 Presentacin de Estados Financieros). INFORMACIN A REVELAR
(d) Aplicar la NIIF 9, si el contrato contiene un Explicacin sobre los importes reconocidos
derivado implcito que est dentro del alcance
de la NIIF 9, a ese derivado implcito. 36 Una aseguradora revelar, en sus estados finan-
(e) Continuar aplicando, en todos los aspectos cieros, informacin que ayude a los usuarios de
no tratados en los prrafos 14 a 20 y en los la misma a identificar y explicar los importes
apartados (a) hasta (d) del prrafo 34, sus que procedan de sus contratos de seguro.
polticas contables actuales respecto a dichos 37 A fin de cumplir con lo establecido en el prrafo 36,
contratos, a menos que cambie dichas polti- una aseguradora revelar la siguiente informacin:
cas contables de manera que cumpla con lo (a) Sus polticas contables relativas a los contratos
establecido en los prrafos 21 a 30. de seguro y a los activos, pasivos, gastos e
ingresos conexos.
Componentes de participacin discrecional en
instrumentos financieros (b) Los activos, pasivos, ingresos y gastos recono-
cidos (y, en caso de que presente el estado de
35 Los requerimientos establecidos en el prrafo 34
flujos de efectivo por el mtodo directo, los
tambin se aplicarn a los instrumentos financieros
flujos de efectivo) que procedan de contratos
que contengan un componente de participacin
de seguro. Adems, si la aseguradora es tam-
discrecional. Adems:
bin cedente, revelar:
(a) Si el emisor clasificase la totalidad del compo-
(i) las prdidas y ganancias reconocidas en
nente de participacin discrecional como un
el resultado del periodo por reaseguro
pasivo, aplicar la prueba de adecuacin de
cedido; y
los pasivos, establecida en los prrafos 15 a
19, al contrato en su conjunto (esto es, tanto (ii) si el cedente difiriese y amortizase prdi-
al elemento garantizado como al componente das y ganancias procedentes de compras
de participacin discrecional). El emisor no de reaseguro, la amortizacin del periodo,
necesitar determinar el importe que resultara as como los importes que permanezcan
de aplicar la NIIF 9 al elemento garantizado. sin amortizar al inicio y al final del mismo.
(b) Si el emisor clasificase la totalidad o una parte (c) El procedimiento utilizado para determinar
de este componente como una partida sepa- las suposiciones que tengan un mayor efecto
rada de patrimonio, el pasivo reconocido por sobre la medicin de los importes reconoci-
el contrato en su conjunto no ser menor que dos mencionados en el apartado (b). Cuando
el importe que resultara de aplicar la NIIF 9 al sea posible, la aseguradora dar tambin
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elemento garantizado. Este importe incluir informacin cuantitativa respecto a dichas


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el valor intrnseco de una opcin de rescate suposiciones.

NIIF 4 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

(d) El efecto de los cambios en las suposiciones (i) No es necesario que un asegurador faci-
utilizadas para medir los activos y los pasivos lite el anlisis de vencimientos requerido
por contratos de seguro, mostrando por se- en el prrafo 39(a) y (b) de la NIIF 7 si
parado el efecto de cada uno de los cambios revela, en su lugar, informacin sobre el
que hayan tenido un efecto significativo en calendario estimado de las salidas netas
los estados financieros. de flujos de efectivo procedentes de los
(e) Conciliaciones de los cambios en los pasivos pasivos por seguros reconocidos. Esta
y activos por contratos de reaseguro y, en los informacin puede tomar la forma de un
costos de adquisicin conexos que se hayan anlisis, segn el calendario estimado, de
diferido. los importes reconocidos en el estado de
situacin financiera.
Naturaleza y alcance de los riesgos que surjan de
(ii) Si una aseguradora utilizase un mtodo
los contratos de seguro
alternativo para gestionar la sensibilidad
38 Una aseguradora revelar informacin que a las condiciones de mercado, como por
permita que los usuarios de sus estados finan- ejemplo un anlisis del valor implcito,
cieros evalen la naturaleza y el alcance de los podr utilizar dicho anlisis de sensibili-
riesgos que surjan de los contratos de seguro. dad para cumplir con el requerimiento
39 A fin de cumplir con lo establecido en el prrafo 38, del apartado (a) del prrafo 40 de la NIIF
una aseguradora revelar la siguiente informacin: 7. Esta aseguradora revelar tambin la
(a) Sus objetivos, polticas y procesos para ges- informacin requerida por el prrafo 41
tionar riesgos que surjan de los contratos de de la NIIF 7.
seguro, as como los mtodos usados en dicha (e) Informacin acerca de la exposicin al riesgo
gestin de riesgos. de mercado procedente de derivados impl-
(b) [eliminado] citos en un contrato de seguro que sea su
contrato anfitrin, cuando la aseguradora no
(c) Informacin sobre el riesgo de seguro (tanto
est obligada a medir por su valor razonable
antes como despus de reducir el mismo a
los derivados implcitos, ni tampoco haya
travs del reaseguro), incluyendo informacin
optado por hacerlo.
referente a:
39A Para cumplir con lo dispuesto en el prrafo 39(c)
(i) La sensibilidad al riesgo de seguro (vase
(i), una aseguradora podr optar por revelar el
prrafo 39A).
contenido de los apartados (a) o (b) mediante:
(ii) Las concentraciones del riesgo de seguro,
incluyendo una descripcin de cmo son (a) Un anlisis de sensibilidad que muestre cmo
determinadas por la direccin, as como podra haberse visto afectado el resultado del
una descripcin de las caractersticas periodo y el patrimonio debido a variaciones
compartidas que identifican cada con- de la variable pertinente de riesgo, cuya ocu-
centracin (por ejemplo el tipo de evento rrencia fuera razonablemente posible al final
asegurado, el rea geogrfica o la moneda) del periodo sobre el que se informa; los mto-
dos e hiptesis utilizados al elaborar el anlisis
(iii) Las reclamaciones recibidas comparadas de sensibilidad; as como cualquier variacin
con las estimaciones previas (esto es, en estos mtodos e hiptesis desde el ejerci-
la evolucin de las reclamaciones). Las cio anterior. No obstante, si una aseguradora
revelaciones sobre la evolucin de las utilizar un mtodo alternativo para gestionar
reclamaciones se referirn al intervalo la sensibilidad a las condiciones de mercado,
de tiempo desde que surgi la primer como el anlisis del valor implcito, podra
reclamacin relativamente importante cumplir este requisito revelando los detalles
para la que todava existe incertidumbre de este anlisis de sensibilidad alternativo, as
respecto al importe y calendario de pagos como la informacin requerida por el prrafo
pendientes, sin retrotraerse ms de diez 41 de la NIIF 7.
aos. La aseguradora no tiene que revelar
esta informacin para reclamaciones en (b) Informacin cualitativa acerca de la sen-
que la incertidumbre sobre la suma y ca- sibilidad, e informacin sobre los plazos y
lendario de los pagos de las prestaciones condiciones de los contratos de seguro que
se resuelva, normalmente, en un ao. tengan un efecto significativo sobre el impor-
te, calendario e incertidumbre de los flujos de
(d) Informacin respecto al riesgo de crdito, efectivo de la aseguradora.
al riesgo de liquidez y al riesgo de mercado
que sera obligatorio proporcionar, segn los FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIN
prrafos 31 a 42 de la NIIF 7, si los contratos de 40 Las disposiciones transitorias de los prrafos 41
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seguro estuvieran dentro del alcance de la NIIF a 45 se aplican tanto a una entidad que ya est
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7. Sin embargo: aplicando las NIIF, cuando aplique esta Norma por

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NIIF 4 - C ontratos de seguros

primera vez, como a la que adopte por primera vez 44 Al aplicar el apartado (c)(iii) del prrafo 39, la en-
las NIIF (el adoptante por primera vez). tidad no precisa revelar informacin acerca de la
41 Una entidad aplicar esta NIIF en los periodos evolucin de las reclamaciones que haya tenido
anuales que comiencen a partir del 1 de enero de ms all de los cinco aos anteriores del primer
2005. Se aconseja su aplicacin anticipada. Si una periodo en que aplique esta NIIF. Adems si, al
entidad aplicase esta NIIF en un perodo anterior, aplicar por primera vez esta NIIF, fuera impracti-
revelar este hecho. cable preparar informacin sobre la evolucin de
41A El documento denominado Contratos de garanta las reclamaciones ocurrida antes del comienzo del
financiera (modificaciones a la NIC 39 y a la NIIF 4), primer periodo para el que la entidad presente
emitido en agosto de 2005, modific los prrafos informacin comparativa completa que cumpla
4(d), B18(g) y B19(f ). Una entidad aplicar esas con la Norma, revelar este hecho.
modificaciones a periodos anuales que comien-
cen a partir del 1 de enero de 2006. Se aconseja REDESIGNACIN DE ACTIVOS FINANCIEROS
su aplicacin anticipada. Si una entidad aplica las 45 Sin perjuicio del prrafo 4.4.1 de la NIIF 9, cuando
referidas modificaciones en un perodo anterior, una entidad aseguradora cambie sus polticas
informar de ello y aplicar, al mismo tiempo, las contables sobre pasivos de contratos de seguro, se
modificaciones correspondientes a la NIC 39 y la le permite, aunque sin tener obligacin de hacerlo,
NIC 323. reclasificar la totalidad o una parte de sus activos
41B La NIC 1 (revisada en 2007) modific la terminologa financieros como medidos al valor razonable. Esta
utilizada en las NIIF. Adems modific el prrafo 30. reclasificacin est permitida si la aseguradora
Una entidad aplicar esas modificaciones a perio- cambia las polticas contables al aplicar por primera
dos anuales que comiencen a partir del 1 de enero vez esta NIIF, y si realiza a continuacin un cambio
de 2009. Si una entidad aplica la NIC 1 (revisada en de poltica permitido por el prrafo 22. La reclasifi-
2007) a periodos anteriores, las modificaciones se cacin es un cambio en las polticas contables, al
aplicarn tambin a dichos periodos. que se aplica la NIC 8.
41C [Eliminado] APNDICE A
41D La NIIF 9 emitida en octubre de 2010, modific los
prrafos 3, 4(d), 7, 8, 12, 34(d), 35, 45 y B18 a B20 y Definiciones de trminos
el Apndice A y elimin el prrafo 41C. Una entidad Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
aplicar esas modificaciones cuando aplique la NIIF activos derivados de contratos aseguradora, que se derivan de
9 emitida en octubre de 2010. de seguro (insurance asset) un contrato de seguro.
activos derivados de reasegu- Los derechos contractuales netos
INFORMACIN A REVELAR ro cedido (reinsurance assets) del cedente, en un contrato de
reaseguro.
42 La entidad no necesita aplicar los requerimientos
aseguradora (entidad) (in- La parte que, en un contrato de
sobre informacin a revelar de esta NIIF a la infor- surer) seguro, tiene la obligacin de
macin comparativa que se relacione con periodos compensar al tenedor del seguro
anuales que hayan comenzado antes del 1 de en caso de que ocurra el evento
enero de 2005, salvo para la informacin requerida asegurado.
por los apartados (a) y (b) del prrafo 37 sobre polticas cedente (cedant) El tenedor de la pliza en un
contrato de reaseguro.
contables, as como para los activos, pasivos, gastos
componente de depsito (de- Un componente contractual que
e ingresos que hubiera reconocido (y los flujos de posit component) no se contabiliza como un deri-
efectivo si utiliza el mtodo directo). vado, segn la NIIF 9, pero estara
43 Si fuera impracticable aplicar un requerimiento dentro del alcance de la NIIF 9 si
concreto, de los contenidos en los prrafos 10 a fuera un instrumento separado.
35, a la informacin comparativa relacionada con componente de participacin Un derecho contractual a reci-
discrecional (discretionary bir, como un suplemento de las
los periodos anuales cuyo inicio fuese anterior al 1 participation feature) prestaciones garantizadas, otras
de enero de 2005, la entidad revelar este hecho. adicionales:
La aplicacin de la prueba de adecuacin de los (a) que se prev representen una
pasivos (prrafos 15 a 19) a dicha informacin porcin significativa de las
prestaciones contractuales
comparativa podra ser impracticable en algunas totales;
ocasiones, pero es altamente improbable que (b) cuyo importe o fecha de apari-
tambin lo sea la aplicacin de los dems requi- cin queda contractualmente
sitos contenidos en los prrafos 10 a 35 a dicha a discrecin del emisor; y
informacin comparativa. En la NIC 8 se explica el (c) que estn basadas contractual-
mente en:
significado del trmino "impracticable". (i) el rendimiento de un con-
junto especfico de contra-
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tos o de un tipo especfico


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3 Cuando una entidad aplica la NIIF 7, la referencia a la NIC 32 se de contrato;


sustituye por una referencia a la NIIF 7.

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

componente de participacin (ii) rentabilidades de inver- reaseguradora (reinsurer) La parte que, en un contrato de
discrecional (discretionary siones, que pueden ser reaseguro, tiene la obligacin
participation feature) realizadas, no realizadas o de compensar a la cedente en
ambas, correspondientes caso de que ocurra el evento
a un conjunto especfico asegurado.
de activos posedos por el riesgo de seguro (insurance Todo riesgo, distinto del riesgo fi-
emisor; o risk) nanciero, transferido por el tenedor
(iii) el resultado de la compa- de un contrato al emisor.
a, fondo u otra entidad riesgo financiero (financial El riesgo que representa un posible
emisora del contrato. risk) cambio futuro en una o ms de las
contrato de garanta finan- Un contrato que requiere que el siguientes variables: un tasa de in-
ciera (financial guarantee emisor efecte pagos especficos ters especificado, el precio de un
contract) para reembolsar al tenedor por la instrumento financiero, el precio
prdida en la que incurre cuando de una materia prima cotizada,
un deudor especfico incumpla un tipo de cambio, un ndice de
su obligacin de pago a su venci- precios o de intereses, una clasifi-
miento, de acuerdo con las condi- cacin o un ndice crediticio u otra
ciones, originales o modificadas, de variable. Si se trata de una variable
un instrumento de deuda.
no financiera, es necesario que la
contrato de reaseguro (reinsu- Un contrato de seguro emitido misma no sea especfica de una de
rance contract) por una entidad aseguradora (la las partes en el contrato.
reaseguradora), con el fin de
tenedor del contrato (poli- La parte del contrato de seguro
compensar a otra aseguradora (ce-
cyholder) que adquiere el derecho a ser com-
dente) por las prdidas derivadas
pensado, en caso de producirse el
de uno o ms contratos emitidos
evento asegurado.
por el cedente.
valor razonable (fair value) El importe por el que puede ser
contrato de seguro directo Todo contrato de seguro que no
intercambiado un activo o cance-
(direct insurance contract) sea un contrato de reaseguro.
lado un pasivo, entre partes intere-
contrato de seguro (insurance Un contrato en el que una de las sadas y debidamente informadas,
contract) partes (la aseguradora) acepta en una transaccin realizada en
un riesgo de seguro significativo condiciones de independencia
de la otra parte (el tenedor de la mutua
pliza), acordando compensar al
tenedor si ocurre un evento futuro
incierto (el evento asegurado) APNDICE B
que afecta de forma adversa al
tenedor del seguro (vase el Apn- Definicin de contrato de seguro
dice B que contiene guas sobre Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
esta definicin).
Contabilizar los componentes
B1 Este Apndice proporciona guas sobre la defini-
de un contrato como si fueran cin de un contrato de seguro dada en al Apndice
contratos separados. A. Se tratan los temas siguientes:
disociar (unbundle) Los derechos contractuales netos (a) la expresin "evento futuro incierto" (prrafos
de una B2 a B4);
elemento garantizado (gua- Una obligacin de pagar pres-
ranteed element) taciones garantizadas, incluida
(b) pagos en especie (prrafos B5 a B7);
en un contrato que contiene (c) riesgo de seguro y otros riesgos (prrafos B8 a
un elemento de participacin B17);
discrecional.
(d) ejemplos de contratos de seguro (prrafos B18
evento asegurado (insured Un evento futuro incierto que est
event) cubierto por un contrato de seguro
a B21);
y crea un riesgo de seguro. (e) riesgo significativo de seguro (prrafos B22 a
pasivo por seguros (insurance Las obligaciones contractuales B28); y
liability) netas de la aseguradora, que se (f ) cambios en el nivel de riesgo de seguro (p-
derivan de un contrato de seguro.
rrafos B29 y B30).
prestaciones garantizadas Los pagos u otras prestaciones so-
(guaranteed benefits) bre los que el tenedor de la pliza Evento futuro incierto
o el inversor tenga un derecho
incondicional, que no est sujeto B2 La incertidumbre (o el riesgo) es la esencia de
a la discrecin del emisor. todo contrato de seguro. De acuerdo con ello, al
(liability adequacy test) prueba de adecuacin del Una menos uno de los siguientes factores tendr que
evaluacin de si el importe en ser incierto al comienzo de un contrato de seguro:
libros de un pasivo derivado
pasivo de contrato de seguros (a) si se producir o no el evento asegurado;
necesita ser incrementado (o bien (b) cundo se producir; o
disminuidos los importe en libros,
relacionados con el pasivo, de los
(c) cunto tendra que pagar la aseguradora si se
costos de adquisicin diferidos o produjese
B3 En algunos contratos de seguro, el evento asegu-
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de los activos intangibles), a partir


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de una revisin de los flujos de rado es el descubrimiento de una prdida durante


efectivo futuros.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 4


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NIIF 4 - C ontratos de seguros

el periodo de duracin del contrato, incluso si criterios especficos). Este procedimiento ser
la prdida en cuestin procediese de un evento tambin aceptable dentro de la presente NIIF,
ocurrido antes del inicio del mismo. En otros con- en la que se permite al suministrador del ser-
tratos de seguro, el evento asegurado debe tener vicio (i) continuar con sus polticas contables
lugar dentro del periodo de duracin del contrato, actuales para esos contratos, salvo que ello
incluso si la prdida que resulte fuera descubierta implique prcticas prohibidas por el prrafo
despus de la finalizacin del plazo del contrato. 14; y (ii) mejorar sus polticas contables si as
B4 Algunos contratos de seguro cubren eventos que lo permiten los prrafos 22 a 30.
ya han ocurrido, pero cuyos efectos financieros son (c) El suministrador del servicio considerar si el
todava inciertos. Un ejemplo es un contrato de costo de cumplir con su obligacin contractual
reaseguro que cubre a la aseguradora directa con- de prestarlo excede al importe del ingreso de
tra la evolucin desfavorable de las reclamaciones actividades ordinarias recibido por anticipado.
ya declaradas por los tenedores de las plizas. En Para hacer esto, aplicar la prueba de adecua-
estos contratos, el evento asegurado es el descu- cin del pasivo descrita en los prrafos 15 a 19
brimiento del costo final de dichas prestaciones. de esta NIIF. Si esta NIIF no fuera de aplicacin
a dichos contratos, el suministrador del servi-
Pagos en especie cio aplicara la NIC 37 para determinar si los
B5 Algunos contratos de seguro requieren o permiten contratos resultan onerosos para la entidad.
que los pagos se realicen en especie. Por ejemplo (d) Para esos contratos, es poco probable que
cuando la aseguradora sustituye directamente un los requerimientos de revelar informacin
artculo robado, en lugar de reembolsar su importe contenidas en esta NIIF aadan revelaciones
al tenedor de la pliza. Otro ejemplo se da cuando significativas respecto a las que son obligato-
la aseguradora utiliza sus propios hospitales y per- rias en otras NIIF.
sonal mdico para suministrar servicios mdicos
cubiertos por los contratos. Distincin entre riesgo de seguro y otros riesgos
B6 Algunos contratos de servicio de cuota fija, en los B8 En la definicin de contrato de seguro se hace
que el grado de prestacin del servicio depende referencia al riesgo de seguro, el cual se define en
de un evento incierto, cumplen la definicin de esta NIIF como todo riesgo, distinto del riesgo fi-
contrato de seguro dada en esta NIIF, pero no nanciero, transferido por el tenedor de un contrato
estn regulados como contratos de seguro en al emisor del mismo. Un contrato que exponga al
algunos pases. Un ejemplo son los contratos de emisor a un riesgo financiero, pero que no tenga
mantenimiento en los que el suministrador del un componente significativo de riesgo de seguro,
servicio acuerda reparar un equipo especfico si no es un contrato de seguro.
tiene averas. La cuota fija por el servicio est basada B9 En la definicin de riesgo financiero del Apndice
en el nmero de averas esperadas, pero existe A, se incluye una lista de variables financieras y no
incertidumbre acerca de si una mquina concreta financieras. La lista contiene variables no financieras
dejar de funcionar. El mal funcionamiento del que no son especficas para ninguna de las partes
equipo afecta de forma adversa a su propietario, y el del contrato, tales como un ndice de prdidas
contrato le compensa (en especie, no en efectivo). causadas por terremotos en una regin particular
Otro ejemplo es un contrato de asistencia para o un ndice de temperaturas en una ciudad con-
automviles, en el cual el propietario acuerda, a creta. La lista excluye variables no financieras que
cambio de una cuota fija anual, reparar el vehculo son especficas para una de las partes, tal como la
en la carretera o remolcarlo hasta el taller ms ocurrencia o no de un incendio que dae o des-
cercano. Este ltimo contrato podra cumplir con truya un activo de la misma. Adems, el riesgo de
la definicin de contrato de seguro, incluso en el variaciones en el valor razonable de un activo no
caso de que el suministrador del servicio no est de financiero no sera un riesgo de tipo financiero
acuerdo en llevar a cabo las reparaciones o sustituir si el valor razonable reflejara no slo cambios
los componentes. en los precios de mercado para dichos activos
B7 Es probable que la aplicacin de la presente NIIF (una variable financiera), sino tambin el estado
a los contratos mencionados en el prrafo B6 no o condicin de un activo no financiero especfico
sea ms gravosa que la aplicacin de las NIIF que se perteneciente a una de las partes del contrato
habran de utilizar si los contratos estuvieran fuera (una variable no financiera). Por ejemplo, si una
del alcance de esta NIIF: garanta del valor residual de un automvil es-
(a) Es improbable que se tengan pasivos impor- pecfico expone al garante al riesgo de cambios
tantes por averas o roturas ya ocurridas. en el estado fsico del mismo, el riesgo ser un
(b) Si se aplicase la NIC 18 Ingresos de Actividades riesgo de seguro, no un riesgo financiero.
Ordinarias, el prestador del servicio reconoce- B10 Algunos contratos exponen al emisor a un riesgo
/ 02

financiero, adems de a un riesgo de seguro signi-


mmuomu

ra el ingreso de actividades ordinarias a partir


del grado de terminacin (as como de otros ficativo. Por ejemplo, muchos contratos de seguro

NIIF 4 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

de vida garantizan una tasa mnima de rentabilidad activo. Por el contrario, la definicin de contrato de
a los tenedores (lo cual crea riesgo financiero), y a la seguro hace referencia a un evento incierto, tras el
vez prometen una compensacin por fallecimiento cual el efecto adverso sobre el tenedor del seguro
que excede varias veces el saldo de la cuenta del es una precondicin contractual para el pago. Esta
tenedor (lo que crea un riesgo de seguro en la mo- precondicin contractual no obliga a la aseguradora
dalidad de riesgo de fallecimiento). Estos contratos a investigar si el evento ha causado realmente un
son contratos de seguro. efecto adverso, pero le permite denegar el pago si
B11 En algunos contratos, la ocurrencia del evento no se cumple la condicin de que el evento haya
asegurado provoca el pago de un importe ligado a provocado dicho efecto adverso.
un ndice de precios. Estos contratos sern contra- B15 El riesgo de interrupcin o persistencia (es decir, el
tos de seguro, siempre que el pago que dependa riesgo de que la otra parte cancele el contrato antes
del evento asegurado pueda ser significativo. Por o despus del momento esperado por la asegura-
ejemplo, una renta vitalicia vinculada a un ndice dora al fijar el precio) no es un riesgo de seguro,
del costo de la vida transfiere riesgo de seguro, puesto que el pago a la otra parte no depende
puesto que el pago es provocado por un suceso de un evento futuro incierto que afecte de forma
inciertola supervivencia del perceptor de la adversa a la misma. De forma similar, el riesgo de
renta. La vinculacin al ndice de precios es un gasto (es decir, el riesgo de aumentos inesperados
derivado implcito, pero tambin transfiere riesgo de los costos administrativos asociados con la
de seguro. Si la transferencia de riesgo resultante gestin del contrato, que no tenga relacin con
es significativa, el derivado implcito cumple la costos asociados con los eventos asegurados) no
definicin de contrato de seguro, en cuyo caso ser un riesgo de seguro, puesto que un aumento
no ser necesario separarlo y medirlo por su valor inesperado en los gastos no afecta de forma ad-
razonable (vase el prrafo 7 de esta NIIF). versa a la contraparte del contrato.
B12 La definicin de riesgo de seguro hace referencia B16 Por tanto, un contrato que exponga a la asegura-
al riesgo que la aseguradora acepta del tenedor. dora a riesgos de interrupcin, persistencia o gasto,
En otras palabras, el riesgo de seguro es un riesgo no ser un contrato de seguro, salvo que tambin
preexistente, transferido del tenedor del seguro a exponga a la aseguradora a un riesgo de seguro.
la aseguradora. Por ello, el nuevo riesgo creado por No obstante, si el emisor de ese contrato redujese
el contrato no podr ser un riesgo de seguro. dicho riesgo utilizando un segundo contrato, para
B13 La definicin de contrato de seguro hace referencia transferir parte de ese riesgo a un tercero, ese nue-
a que un evento pueda afectar de forma adversa vo contrato expondr a la otra parte a un riesgo de
al tenedor de la pliza. Esta definicin no limita el seguro.
pago, por parte de la aseguradora, a un importe B17 Una entidad aseguradora podr aceptar un riesgo
que tenga que ser igual al impacto financiero del significativo del tenedor de un seguro slo si la
evento adverso. Por ejemplo, la definicin no exclu- aseguradora es una entidad distinta del tenedor. En
ye una compensacin del tipo "nuevo-por-viejo", el caso de que la aseguradora sea una mutua, esta
en la que se paga al tenedor del seguro un importe entidad mutualista acepta el riesgo procedente de
suficiente para permitir la reposicin de un activo cada uno de los tenedores de las plizas y lo con-
viejo daado por un activo nuevo. De forma similar, centra. Aunque los tenedores de las plizas asumen
la definicin no limita el pago, en un contrato de este riesgo concentrado de forma colectiva, en su
seguro de vida temporal, a las prdidas financie- condicin de socios propietarios, la mutua tambin
ras sufridas por los dependientes del fallecido, ni ha aceptado el riesgo, lo que constituye la esencia
impide el pago de importes predeterminados para de un contrato de seguro.
cuantificar la prdida causada por muerte o por un
Ejemplos de contratos de seguro
accidente.
B18 Los siguientes son ejemplos de contratos que
B14 Algunos contratos requieren un pago si ocurre un
cumplen las condiciones para ser contratos de
evento incierto especificado, pero no requieren
seguro, siempre que la transferencia de riesgo de
que haya originado un efecto adverso al tenedor
seguro resulte significativa:
como condicin previa para dicho pago. Tal contrato
no ser un contrato de seguro, incluso si el tenedor lo (a) Seguro contra el robo o los daos en la pro-
utilizase para reducir una exposicin al riesgo subya- piedad.
cente. Por ejemplo, si el tenedor utiliza un derivado (b) Seguro de responsabilidad derivada de garan-
para cubrir una variable subyacente no financiera, que ta de productos, responsabilidad profesional,
est correlacionada con los flujos de efectivo de un responsabilidad civil o gastos de defensa
activo de la entidad, el derivado no ser un contrato jurdica.
de seguro puesto que el pago no est condicionado (c) Seguro de vida y de decesos (aunque la
muerte sea cierta, es incierto el momento de
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a que el tenedor se vea afectado adversamente


mmuomu

por una reduccin en los flujos de efectivo del otro ocurrencia o, para algunos tipos de seguro de

A c tual idad E mpresar i al NIIF 4


13
NIIF 4 - C ontratos de seguros

vida, si ocurre o no en el periodo cubierto por el efecto asegurado es el descubrimiento de


el seguro). un defecto en el ttulo, no el defecto en s.
(d) Seguro de rentas vitalicias y pensiones (es de- (j) Asistencia en viaje (es decir, compensacin, en
cir, contratos que prevn compensaciones por efectivo o en especie al tenedor de la pliza
un evento futuro inciertola supervivencia por las prdidas sufridas durante un viaje). En
del que percibe las rentas o del pensionis- los prrafos B6 y B7 se han analizado algunos
tapara ayudar al rentista o al pensionista a contratos de este tipo.
mantener un nivel de vida determinado, que (k) Bonos de catstrofe, en los que se prevn
podra verse en otro caso afectado adversa- reducciones en los pagos del principal, de
mente por el hecho de su supervivencia). los intereses o de ambos en caso de que un
(e) Discapacidad y asistencia sanitaria. evento adverso especfico afecte al emisor
(f ) Bonos de caucin, bonos de fidelidad, bo- del bono (salvo en el caso de que el evento
nos de rendimiento y bonos de aval para especfico no cree un riesgo de seguro que
licitaciones (esto es, contratos que prevn sea significativo, por ejemplo si se trata del
compensaciones si la otra parte incumple cambio en un tasa de inters o de cambio de
un compromiso contractual, por ejemplo la moneda extranjera).
obligacin de construir un edificio). (l) Permutas de seguro y otros contratos que
(g) Seguro de crdito, que prev la realizacin de establecen pagos basados en cambios clim-
pagos especficos para reembolsar al tenedor ticos, geolgicos u otras variables de tipo fsico
por una prdida en la que incurre porque un que sean especficas para una de las partes del
deudor especfico incumple su obligacin de contrato.
pago en los plazos, originales o modificados, (m) Contratos de reaseguro.
establecidos por un instrumento de deuda. B19 Los siguientes son ejemplos de elementos que no
Estos contratos pueden revestir diferentes constituyen contratos de seguro:
formas legales, tales como la de un aval, algu- (a) Contratos de inversin, que tienen la forma
nos tipos de cartas de crdito, un contrato de legal de un contrato de seguro pero que no
derivado de crdito para el caso de incumpli- exponen a la aseguradora a 2te mecanismos,
miento o un contrato de seguro. No obstante, que son directamente ejecutables y no prevn
aunque estos contratos cumplen la definicin posibilidad de cancelacin, por virtud de los
de contrato de seguro, tambin se ajustan a cuales se ajustan los pagos futuros del tene-
la de contrato de garanta financiera de la NIIF dor como resultado directo de las prdidas
9 y, por tanto, estn dentro del alcance de aseguradas, por ejemplo algunos contratos
las NIC 324 y NIIF 9, no de esta NIIF [vase el de reaseguro financiero o ciertos contratos
apartado (d) del prrafo 4]. Sin embargo, si el sobre colectividades (estos contratos son ins-
emisor de un contrato de garanta financiera trumentos financieros distintos del seguro, o
hubiese manifestado previa y explcitamente son contratos de servicios, vanse los prrafos
que considera a tales contratos como de B20 y B21).
seguro y hubiese aplicado la contabilidad de (c) Autoseguro, en otras palabras, la retencin de
los contratos de seguro, podr optar entre la un riesgo que podra haber estado cubierto
aplicacin de las NIC 32* y la NIIF 9 o de esta por un seguro (en este caso no hay contrato
NIIF a dichos contratos de garanta financiera. de seguro porque no existe un acuerdo con
(h) Garantas de productos. Las garantas de pro- otra parte).
ductos, emitidas por un tercero, que cubran los (d) Contratos (como los de apuestas) que obligan
bienes vendidos por un fabricante, mayorista a realizar pagos si ocurre un evento futuro
o minorista entran dentro del alcance de esta incierto, pero no requieren, como precon-
NIIF. No obstante, las garantas de productos dicin contractual, que el evento afecte de
emitidas directamente por el fabricante, forma adversa al tenedor. No obstante, esto
mayorista o minorista no entran dentro de su no impide la estipulacin de un desembolso
alcance, ya que estn cubiertas por la NIC 18 predeterminado con el fin de cuantificar la
y la NIC 37. prdida causada por eventos tales como la
(i) Seguros por vicios ocultos en los ttulos de muerte o un accidente (vase tambin el
propiedad (es decir, seguros contra el descu- prrafo B13).
brimiento de defectos en los ttulos de propie- (e) Derivados que exponen a una de las partes a
dad de la tierra que no son aparentes cuando un riesgo financiero, pero no a un riesgo de
se suscribe el contrato de seguro). En este caso, seguro, porque obligan a la misma a realizar
pagos basados exclusivamente en los cambios
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experimentados por una o ms variables como


mmuomu

4 Cuando una entidad aplica la NIIF 7, la referencia a la NIC 32 se


sustituye por una referencia a la NIIF 7. las siguientes: un tasa de inters especfico, el

NIIF 4 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

precio de un instrumento financiero determi- B23 El riesgo de seguro ser significativo si, y slo si,
nado, el precio de una materia prima cotizada un evento asegurado podra hacer pagar a la ase-
concreta, el tipo de cambio de una divisa guradora prestaciones adicionales significativas
particular, un ndice de precios o de tipos de en cualquier escenario, excluyendo los escenarios
inters especfico, una calificacin crediticia o que no tienen carcter comercial (es decir, que no
un ndice crediticio determinado, o bien otra tienen un efecto perceptible sobre los aspectos
variable similar, suponiendo, en el caso de las econmicos de la transaccin). El que las presta-
variables no financieras, que no se trate de una ciones adicionales significativas se puedan producir
variable especfica para una de las partes del en escenarios que tienen carcter comercial, im-
contrato (vase la NIIF 9). plica que la condicin de la frase anterior podra
(f ) Una garanta relacionada con un crdito (o cumplirse incluso si el evento asegurado fuera
bien una carta de crdito, un contrato de extremadamente improbable, o incluso si el valor
derivado de crdito para el caso de incum- presente esperado (esto es, ponderado en funcin
plimiento o de un contrato de seguro de de la probabilidad) de los flujos de efectivo con-
crdito) que requiera la realizacin de pagos tingentes fuera una pequea proporcin del valor
incluso cuando el tenedor no haya incurrido presente esperado de todos los flujos de efectivo
en prdidas debido a que el deudor no haya contractuales restantes.
efectuado los pagos al vencimiento (vase la B24 Las prestaciones adicionales descritas en el prrafo
NIIF 9). B23 se refieren a importes que exceden a los que
(g) Contratos que requieren pagos basados en se habran de pagar si no ocurriese el evento
variables climticas, geolgicas u otras mag- asegurado (excluyendo los escenarios que no
nitudes fsicas que no son especficas para tengan carcter comercial). Entre estos importes
una de las partes del contrato (denominados adicionales se incluyen los costos de tramitacin de
comnmente derivados climticos). las reclamaciones y de evaluacin de los mismos,
(h) Bonos de catstrofe, en los que se prevean pero se excluyen:
reducciones en los pagos del principal, de los (a) La prdida de capacidad para cobrar al tenedor
intereses o de ambos, basadas en variables del seguro por servicios futuros. Por ejemplo,
climticas, geolgicas u otras magnitudes en un contrato de seguro de vida vinculado a
fsicas que no son especficas para una de las inversiones, la muerte del tenedor del seguro
partes del contrato. implica que la aseguradora no pueda prestar
B20 Si los contratos descritos en el prrafo B19 crean ya servicios de gestin de inversiones y cobrar
activos financieros y pasivos financieros, estn una comisin por hacerlo. No obstante, esta
dentro del alcance de la NIIF 9. prdida econmica para la aseguradora no
refleja ningn riesgo de seguro, de la misma
Entre otras cosas, esto significa que las partes del
forma que el gestor de un fondo de inversin
contrato utilizan lo que en ocasiones se denomina
no corre con ningn riesgo de seguro en
contabilidad de depsitos, que implica lo siguiente:
relacin con la posible muerte del cliente.
Una de las partes reconoce la contrapartida Por tanto, la prdida potencial de comisiones
recibida como un pasivo financiero, en lugar futuras por gestin de inversiones no ser
de como un ingreso de actividades ordinarias. relevante al evaluar cunto riesgo de seguro
La otra parte reconoce la contrapartida reci- se ha transferido mediante el contrato.
bida como un activo financiero, en lugar de (b) La renuncia, en caso de muerte, de los cargos
como un gasto. que se hubieran practicado por cancelacin o
B21 Si los contratos descritos en el prrafo B19 no rescate de la pliza. Puesto que el contrato ha
crean activos financieros y pasivos financieros, hecho nacer esos cargos, la renuncia a prac-
se aplicar la NIC 18. Segn la NIC 18, los in- ticar los mismos no compensa al tenedor del
gresos de actividades ordinarias asociados con seguro de un riesgo preexistente. Por tanto, no
una transaccin que implica la prestacin de son relevantes al evaluar cunto riesgo de se-
servicios se reconocern en funcin del estado guro ha sido transferido mediante el contrato.
de terminacin de dicho contrato, siempre que (c) Un pago, condicionado a un evento, que no
el resultado del mismo pueda ser estimado de cause una prdida significativa al tenedor de
forma fiable. la pliza. Por ejemplo, considrese un contrato
Riesgo significativo de seguro que obliga a la aseguradora a pagar un milln
B22 Un contrato ser de seguro slo si transfiere un de unidades monetarias si un activo sufre un
riesgo significativo de seguro. En los prrafos B8 dao fsico, que cause al tenedor una prdida
a B21 se ha analizado el riesgo de seguro. En los econmica insignificante por valor de una
unidad monetaria. En ese contrato, el tenedor
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prrafos que siguen se analiza la evaluacin de si


mmuomu

ese riesgo de seguro es significativo. transfiere a la aseguradora un riesgo insignifi-


cante de prdida de una unidad monetaria. Al

A c tual idad E mpresar i al NIIF 4


15
NIIF 4 - C ontratos de seguros

mismo tiempo, el contrato crea un riesgo, que si el evento asegurado ocurriese anticipadamente,
no es de seguro, consistente en que el emisor sin que por ello se ajustara el pago para tener en
debe pagar 999.999 unidades monetarias si cuenta el valor del dinero en el tiempo. Un ejemplo
ocurre el evento especificado. Puesto que el es un seguro de vida completa por un importe
emisor no acepta un riesgo significativo pro- fijo (en otras palabras, un seguro que prev una
cedente del tenedor, este contrato no ser de prestacin fija por muerte, con independencia de
seguro. cuando se produzca el deceso del tenedor de la
(d) Posibles recobros va reaseguro. La asegurado- pliza, y tiene una cobertura ilimitada en el tiempo).
ra contabilizar los mismos de forma separada. La muerte del tenedor es un hecho cierto, pero la
B25 La aseguradora evaluar el carcter significativo del fecha de la misma es incierta. La aseguradora sufrir
riesgo de seguro contrato por contrato, y no por una prdida en aquellos contratos en que el tene-
referencia a la importancia relativa con relacin a dor muera anticipadamente, incluso si no hubiera
los estados financieros5. De esta forma, el riesgo de una prdida general en la cartera correspondiente
seguro podra ser significativo incluso si hubiera a este tipo de contratos.
una probabilidad mnima de prdidas materiales B28 Si se disocian, en un contrato de seguro, el com-
para toda la cartera que comprenda un tipo de ponente de depsito y el componente de seguro,
contratos. Esta evaluacin, realizada contrato por el carcter significativo del riesgo de seguro
contrato hace ms fcil la clasificacin de un con- transferido se evaluar nicamente con referencia
trato como de seguro. No obstante, si se sabe que al componente de seguro. El carcter significativo
dentro de una cartera que comprenda un tipo de del riesgo de seguro transferido por un derivado
contratos pequeos y relativamente homogneos, implcito se evaluar nicamente con referencia a
todos ellos transfieren riesgo de seguro, la asegura- ese derivado implcito.
dora no necesitar examinar cada contrato, dentro
de dicha cartera, para acabar identificando un Cambios en el nivel de riesgo de seguro
nmero reducido de ellos que no sean derivados B29 Algunos contratos no transfieren, al comienzo,
y transfieran un riesgo de seguro insignificante. ningn riesgo de seguro a la aseguradora, si bien lo
B26 De los prrafos B23 a B25 se deduce que, si un transferirn en un momento posterior. Por ejemplo,
contrato contiene una prestacin por fallecimiento considrese un contrato que prevea un rendimien-
que excede al importe a pagar en caso de supervi- to de inversin determinado, e incluya una opcin
vencia, el contrato ser un contrato de seguro salvo para el tenedor del seguro que le permita, al venci-
que la prestacin adicional en caso de muerte sea miento, utilizar los ingresos procedentes de dicha
insignificante (juzgada por referencia al contrato inversin para comprar una renta vitalicia, a los
en s, no a la cartera que comprenda todos los precios que habitualmente cargue la aseguradora
contratos de ese tipo). Como se ha sealado en a otros rentistas en el momento en que el tenedor
el apartado (b) del prrafo B24, la renuncia de ejercite la opcin. Este contrato no transfiere riesgo
los cargos por cancelacin o rescate en caso de de seguro a la aseguradora hasta que sea ejercitada
producirse la muerte del tenedor, no se incluir la opcin, puesto que la aseguradora es libre de
en la evaluacin si dicha renuncia no compensa poner precio a la renta vitalicia con un criterio que
al tenedor del seguro por un riesgo preexistente. refleje el riesgo de seguro que se le va a transferir en
De forma similar, un contrato de rentas donde se esa fecha. No obstante, si el contrato especificase
pagan sumas regulares para el resto de la vida del los precios de la renta vitalicia (o los criterios para
tenedor del seguro ser un contrato de seguro, establecer los mismos), transferira el riesgo de
a no ser que el total de estos pagos vitalicios sea seguro desde su comienzo.
insignificante. B30 Un contrato que cumpla las condiciones para ser
B27 El prrafo B23 hace referencia a prestaciones adi- calificado como contrato de seguro, continuar
cionales. Dichas prestaciones adicionales podran sindolo hasta que todos los derechos y obligacio-
incluir la obligacin de pagar antes las prestaciones nes que establezca queden extinguidos o venzan.
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5 Para este propsito, los contratos celebrados simultneamente con


mmuomu

una sola contraparte (o contratos que seran en otro caso interde-


pendientes) constituyen un contrato nico.

NIIF 4 Instituto Pacfico

16
ACTIVOS NO CORRIENTES
MANTENIDOS PARA LA VENTA Y
NIIF OPERACIONES DISCONTINUADAS

5 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 5

INTRODUCCIN
OBJETIVO
ALCANCE
CLASIFICACIN DE ACTIVOS NO CORRIENTES (O GRUPO DE ACTIVOS PARA SU
DISPOSICIN) COMO MANTENIDOS PARA LA VENTA O COMO MANTENIDOS
PARA DISTRIBUIR A LOS PROPIETARIOS
ACTIVOS NO CORRIENTES QUE VAN A SER ABANDONADOS
MEDICIN DE ACTIVOS NO CORRIENTES (O GRUPOS DE ACTIVOS PARA SU
contenido

DISPOSICIN) CLASIFICADOS COMO MANTENIDOS PARA LA VENTA


Medicin de un activo no corriente (o grupo de activos para su disposicin)
Reconocimiento y reversin de las prdidas por deterioro
Cambios en un plan de venta
PRESENTACIN E INFORMACIN A REVELAR
Presentacin de operaciones discontinuadas
Ganancias o prdidas relacionadas con las operaciones que continan
Presentacin de un activo no corriente o grupo de activos para su dispo-
sicin clasificado como mantenido para la venta
Informacin a revelar adicional
DISPOSICIONES TRANSITORIAS
FECHA DE VIGENCIA
DEROGACIN DE LA NIC 35
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 5 - Activos no corrientes mantenidos para la venta y


operaciones discontinuadas
(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)

INTRODUCCIN: intencin de reventa no se reclasificarn como


El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la versin corrientes a menos que cumplan los criterios para
2011 de las NIIF aprobadas y modificadas por el IASB, ser clasificados como mantenidos para la venta de
mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30 publicada acuerdo con esta NIIF.
el 06.01.2012, en la que se incluye esta norma la misma 4. En ocasiones, una entidad dispone de un grupo
que consta de 45 prrafos, 2 apndices (A y B) y se de activos, posiblemente con algunos pasivos
desarrolla a continuacin. directamente asociados, de forma conjunta y en
una sola transaccin. Un grupo de activos para
OBJETIVO su disposicin puede ser un grupo de unida-
1 El objetivo de esta NIIF es especificar el tratamiento des generadoras de efectivo, una nica unidad
contable de los activos mantenidos para la venta, generadora de efectivo, o parte de una unidad
as como la presentacin e informacin a revelar generadora de efectivo2. El grupo puede incluir
sobre las operaciones discontinuadas. En particu- cualesquiera activos y pasivos de la entidad,
lar, la NIIF requiere que: incluyendo activos corrientes, pasivos corrientes
(a) los activos que cumplan los criterios para ser y activos excluidos por el prrafo 5 de los requeri-
clasificados como mantenidos para la venta, mientos de medicin de esta NIIF. Si un activo no
sean valorados al menor valor entre su importe corriente, dentro del alcance de los requisitos de
en libros y su valor razonable menos los costos medicin de esta NIIF, formase parte de un grupo
de venta, as como que cese la depreciacin de activos para su disposicin, los requerimientos
de dichos activos; y de medicin de esta NIIF se aplicarn al grupo
(b) los activos que cumplan los criterios para ser como un todo, de tal forma que dicho grupo se
clasificados como mantenidos para la venta, se medir por el menor valor entre su importe en
presenten de forma separada en el estado de libros y su valor razonable menos los costos de
situacin financiera, y que los resultados de las venta. Los requerimientos de medicin de activos
operaciones discontinuadas se presenten por y pasivos individuales, dentro del grupo de activos
separado en el estado del resultado integral. para su disposicin, se establecen en los prrafos
18, 19 y 23.
ALCANCE 5. Los criterios de medicin de esta NIIF3 no son
2. Los requerimientos de clasificacin y presentacin aplicables a los siguientes activos, que quedan
de esta NIIF se aplicarn a todos los activos no cubiertos por las Normas indicadas en cada caso,
corrientes1 reconocidos, y a todos los grupos de independientemente de que sean activos indivi-
activos para su disposicin que tiene la entidad. duales o que formen parte de un grupo de activos
Los requerimientos de medicin de esta NIIF se para su disposicin.
aplicarn a todos los activos no corrientes recono- (a) Activos por impuestos diferidos (NIC 12 Im-
cidos y a los grupos de activos para su disposicin puesto a las Ganancias).
(establecidos en el prrafo 4), excepto a aquellos (b) Activos procedentes de beneficios a los em-
activos enumerados en el prrafo 5, que continua- pleados (NIC 19 Beneficios a los Empleados).
rn midindose de acuerdo con la Norma que se
(c) Los activos financieros dentro del alcance de
indica en el mismo.
la NIIF 9 Instrumentos Financieros.
3. Los activos clasificados como no corrientes de
(d) Activos no corrientes contabilizados de acuer-
acuerdo con la NIC 1 Presentacin de Estados
do con el modelo de valor razonable de la NIC
Financieros no se reclasificarn como activos
corrientes hasta que cumplan los criterios para 40 Propiedades de Inversin.
ser clasificados como mantenidos para la venta
de acuerdo con esta NIIF. Los activos de una clase 2 No obstante, en cuanto se espere que los flujos de efectivo de un
que una entidad considerara normalmente como activo o grupo de activos surjan de la venta en lugar de su uso con-
tinuado, stos pueden llegar a ser menos dependientes de los flujos
no corriente que se adquieran exclusivamente con de efectivo surgidos de otros activos, y de esta forma un grupo de
activos para su disposicin, que fue parte de una unidad generadora
1 Para activos clasificados de acuerdo con la presentacin en funcin de efectivo, podra convertirse en una unidad generadora de efectivo
del grado de liquidez, los activos no corrientes son aqullos que separada.
/ 02

incluyen importes que se esperen recuperar en ms de doce meses 3 Distintas de las de los prrafos 18 y 19, donde se requiere que los
mmuomu

despus del periodo sobre el que se informa. El prrafo 3 es aplicable activos en cuestin sean medidos de acuerdo con otras NIIF que
a la clasificacin de estos activos. sean aplicables.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 5


3
NIIF 5 - A ctivos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas

(e) Activos no corrientes medidos por su valor 8. Para que la venta sea altamente probable, el nivel
razonable menos los costos de venta, de apropiado de la gerencia, debe estar comprome-
acuerdo con la NIC 41 Agricultura. tido con un plan para vender el activo (o grupo
(f ) Derechos contractuales procedentes de de activos para su disposicin), y debe haberse
contratos de seguro, definidos en la NIIF 4 iniciado de forma activa un programa para en-
Contratos de Seguro. contrar un comprador y completar dicho plan.
5A. Los requerimientos de clasificacin, presentacin Adems, la venta del activo (o grupo de activos
y medicin de esta NIIF aplicables a un activo no para su disposicin) debe negociarse activamente
corriente (o grupo de activos para su disposicin), a un precio razonable, en relacin con su valor
que se clasifique como mantenido para la venta, se razonable actual. Asimismo, debe esperarse que
aplicarn tambin a un activo no corriente (o grupo la venta cumpla las condiciones para su reco-
de activos para su disposicin) que se clasifique nocimiento como venta finalizada dentro del
como mantenido para distribuir a los propietarios, ao siguiente a la fecha de clasificacin, con las
cuando actan como tales (mantenido para distri- excepciones permitidas en el prrafo 9, y adems
buir a los propietarios). las actividades requeridas para completar el plan
5B. Esta NIIF especifica la informacin a revelar con deberan indicar que cambios significativos en el
respecto a los activos no corrientes (o grupos de plan son improbables o que el mismo vaya a ser
activos para su disposicin) clasificados como cancelado. La probabilidad de aprobacin por los
mantenidos para la venta u operaciones disconti- accionistas (si se requiere en la jurisdiccin) debe
nuadas. La informacin a revelar en otras NIIF no considerarse como parte de la evaluacin de si la
se aplicar a estos activos (o grupos de activos para venta es altamente probable.
su disposicin) a menos que esas NIIF requieran: 8A. Una entidad que est comprometida en un plan de
(a) informacin a revelar especfica con respecto a venta, que implique la prdida de control de una
activos no corrientes (o grupos de activos para subsidiaria, clasificar todos los activos y pasivos
su disposicin) clasificados como mantenidos de esa subsidiaria como mantenidos para la venta,
para la venta u operaciones discontinuadas; o cuando se cumplan los criterios establecidos en los
(b) informacin a revelar sobre la medicin de ac- prrafos 6 a 8, independientemente de que la enti-
tivos y pasivos dentro de un grupo de activos dad retenga despus de la venta una participacin
para su disposicin que no estn dentro del no controladora en su anterior subsidiaria.
alcance de los requerimientos de medicin 9. Existen hechos y circunstancias que podran alargar
de la NIIF 5 y dicha informacin a revelar no el periodo para completar la venta ms all de un
se est proporcionando en las otras notas de ao. Una ampliacin del periodo exigido para com-
los estados financieros. pletar una venta no impide que el activo (o grupo
Para cumplir con los requerimientos generales de de activos para su disposicin) sea clasificado como
la NIC 1, en particular con los prrafos 15 y 125 de mantenido para la venta, si el retraso viene causado
dicha norma, puede ser necesario revelar informa- por hechos o circunstancias fuera del control de la
cin adicional sobre activos no corrientes (o grupos entidad, y existan evidencias suficientes de que la
de activos para su disposicin) clasificados como entidad se mantiene comprometida con su plan
mantenidos para la venta u operaciones disconti- para vender el activo (o grupo de activos para su
nuadas. disposicin). Este sera el caso en que se cumplan
los criterios contenidos en el Apndice B.
CLASIFICACIN DE ACTIVOS NO CORRIENTES 10. Las transacciones de venta incluyen las permutas
(O GRUPO DE ACTIVOS PARA SU DISPOSICIN) de activos no corrientes por otros activos no co-
COMO MANTENIDOS PARA LA VENTA O COMO rrientes, cuando stas tengan carcter comercial,
MANTENIDOS PARA DISTRIBUIR A LOS PROPIE- de acuerdo con la NIC 16 Propiedades, Planta y
TARIOS Equipo.
6. Una entidad clasificar a un activo no corriente 11. Cuando una entidad adquiera un activo no co-
(o un grupo de activos para su disposicin) como rriente (o grupo de activos para su disposicin)
mantenido para la venta, si su importe en libros exclusivamente con el propsito de su posterior
se recuperar fundamentalmente a travs de una venta, clasificar dicho activo no corriente (o grupo
transaccin de venta, en lugar de por su uso con- de activos para su disposicin) como mantenido
tinuado. para la venta, en la fecha de adquisicin, slo si se
7. Para aplicar la clasificacin anterior, el activo (o el cumple el requisito de un ao del prrafo 8 (con
grupo de activos para su disposicin) debe estar las excepciones permitidas en el prrafo 9) y sea
disponible, en sus condiciones actuales, para su altamente probable que cualquier otro requisito
venta inmediata, sujeto exclusivamente a los tr- de los contenidos en los prrafos 7 y 8, que no se
minos usuales y habituales para la venta de estos cumpla en esa fecha, sea cumplido dentro de un
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activos (o grupos de activos para su disposicin), corto periodo tras la adquisicin (por lo general,
y su venta debe ser altamente probable. en los tres meses siguientes).

NIIF 5 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

12. Si se cumplen los criterios de los prrafos 7 y 8 des- MEDICIN DE ACTIVOS NO CORRIENTES (O GRU-
pus del final del periodo sobre el que se informa, POS DE ACTIVOS PARA SU DISPOSICIN) CLASI-
una entidad no clasificar un activo no corriente FICADOS COMO MANTENIDOS PARA LA VENTA
(o grupo de activos para su disposicin) como
Medicin de un activo no corriente (o grupo de
mantenido para la venta en los estados financieros
activos para su disposicin)
que emita. No obstante, cuando esos criterios se
cumplan despus del final del periodo sobre el 15. Una entidad medir los activos no corrientes (o
que se informa pero antes de la autorizacin para grupos de activos para su disposicin) clasificados
la emisin de los estados financieros, la entidad como mantenidos para la venta, al menor de su
revelar en las notas la informacin especificada importe en libros o su valor razonable menos los
en los apartados (a), (b) y (d) del prrafo 41. costos de venta.
12A. Cuando la entidad se comprometa a distribuir el 15A.Una entidad medir los activos no corrientes (o
activo (o grupo de activos para su disposicin) grupo de activos para su disposicin) clasificados
a los propietarios, dicho activo no corriente (o como mantenidos para distribuir a los propietarios,
grupo de activos para su disposicin) se clasificar al menor valor entre su importe en libros y su valor
como mantenido para distribuir a los propietarios. razonable menos los costos de la distribucin4.
Para que ste sea el caso, los activos deben estar 16. Si un activo (o grupo de activos para su dis-
disponibles para la distribucin inmediata en sus posicin) adquirido recientemente cumple los
actuales condiciones, y la distribucin debe ser criterios para ser clasificado como mantenido
altamente probable. Para que la distribucin sea para la venta (vase el prrafo 11), la aplicacin
altamente probable, deben haberse iniciado las del prrafo 15 conducir a que el activo (o grupo
actividades para completar la distribucin y debe de activos para su disposicin) se mida, en el
esperarse que estn completadas en un ao a momento de su reconocimiento inicial, al menor
partir de la fecha de clasificacin. Las actividades valor entre su importe en libros si no se hubiese
requeridas para completar la distribucin deberan clasificado de esta manera (por ejemplo, el costo)
indicar que es improbable que puedan realizarse y su valor razonable menos los costos de venta.
cambios significativos en la distribucin o que En consecuencia, si el activo (o grupo de activos
sta pueda cancelarse. La probabilidad de apro- para su disposicin) se hubiera adquirido como
bacin por los accionistas (si es requerido por la parte de una combinacin de negocios, se me-
jurisdiccin) deber considerarse como parte de dir por su valor razonable menos los costos de
la evaluacin de si la distribucin es altamente venta.
probable. 17. Cuando se espere que la venta se produzca ms
all del periodo de un ao, la entidad medir los
ACTIVOS NO CORRIENTES QUE VAN A SER ABAN- costos de venta por su valor actual. Cualquier incre-
DONADOS mento en el valor actual de esos costos de venta,
13. Una entidad no clasificar como mantenido para que surja por el transcurso del tiempo, se presen-
la venta un activo no corriente (o a un grupo de tar en el estado de resultados como un costo
activos para su disposicin) que vaya a ser aban- financiero.
donado. Esto es debido a que su importe en libros 18. Inmediatamente antes de la clasificacin inicial
va a ser recuperado principalmente a travs de su del activo (o grupo de activos para su disposicin)
uso continuado. Sin embargo, si el grupo de acti- como mantenido para la venta, el importe en
vos para su disposicin que va a ser abandonado libros del activo (o de todos los activos y pasivos
cumpliese los criterios de los apartados (a) a (c) del grupo) se medir de acuerdo con las NIIF que
del prrafo 32, la entidad presentar los resultados sean de aplicacin.
y flujos de efectivo del grupo de activos para su 19. Al proceder a medir un grupo de activos para su
disposicin como una operacin discontinuada, disposicin con posterioridad al reconocimiento
de acuerdo con los prrafos 33 y 34, en la fecha inicial, el importe en libros de cualquier activo y
en que deja de utilizarlo. Los activos no corrientes pasivo que no entren dentro del alcance de los
(o grupos de activos para su disposicin) que van requisitos de medicin establecidos en esta NIIF,
a ser abandonados comprendern tanto activos pero que estn incluidos en un grupo de activos
no corrientes (o grupos de activos para su dis- para su disposicin clasificado como mantenido
posicin) que vayan a utilizarse hasta el final de para la venta, se determinar de acuerdo con las
su vida econmica, como activos no corrientes NIIF aplicables, antes de volver a medir el valor
(o grupos de activos para su disposicin) que razonable menos los costos de venta del grupo
vayan a cerrarse definitivamente en lugar de ser de activos para su disposicin.
vendidos.
14. La entidad no contabilizar un activo no corriente,
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4 Los costos de distribucin son los costos incrementales directamente


que vaya a estar temporalmente fuera de uso,
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atribuibles a sta, excluyendo los costos financieros y el gasto por


como si hubiera sido abandonado. impuestos a las ganancias.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 5


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NIIF 5 - A ctivos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas

Reconocimiento y reversin de las prdidas por para la venta, pero deja de cumplir los criterios de
deterioro los prrafos 7 a 9, dejar de clasificar los activos o
20. La entidad reconocer una prdida por deterioro grupos de activos para su disposicin como tales.
debida a las reducciones iniciales o posteriores del 27. La entidad medir el activo no corriente que deje
valor del activo (o grupo de activos para su disposi- de estar clasificado como mantenido para la venta
cin) hasta el valor razonable menos los costos de (o que deje de formar parte de un grupo de activos
venta, siempre que no se haya reconocido segn para su disposicin clasificado como mantenido
el prrafo 19. para la venta) al menor de:
21. La entidad reconocer una ganancia por cualquier (a) su importe en libros antes de que el activo
incremento posterior derivado de la medicin del (o grupo de activos para su disposicin)
valor razonable menos los costos de venta de un fuera clasificado como mantenido para la
activo, aunque sin superar la prdida por deterioro venta, ajustado por cualquier depreciacin,
acumulada que haya sido reconocida, ya sea de amortizacin o revaluacin que se hubiera
acuerdo con esta NIIF o previamente, de acuerdo reconocido si el activo (o grupo de activos
con la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos. para su disposicin) no se hubiera clasificado
22. La entidad reconocer una ganancia por cualquier como mantenido para la venta, y
incremento posterior en el valor razonable menos (b) su importe recuperable en la fecha de la deci-
los costos de venta de un grupo de activos para su sin posterior de no venderlo5
disposicin: 28. La entidad incluir cualquier ajuste requerido al
(a) en la medida que no haya sido reconocido de importe en libros de un activo no corriente, que
acuerdo con el prrafo 19; excepto deje de estar clasificado como mantenido para la
(b) no por encima de la prdida por deterioro venta, dentro de los resultados6 de las operaciones
acumulada que haya sido reconocida, ya sea de continuadas, en el periodo en que dejen de cum-
acuerdo con esta NIIF o previamente, de acuer- plirse los criterios de los prrafos 7 a 9. La entidad
do con la NIC 36, en los activos no corrientes presentar ese ajuste en la misma partida del
que estn dentro del alcance de los requisitos estado del resultado integral que, eventualmente,
de medicin establecidos en esta NIIF. utilice para presentar la prdida o ganancia reco-
23. La prdida por deterioro (o cualquier ganancia nocida de acuerdo con el prrafo 37.
posterior) reconocida en un grupo de activos para 29. Si la entidad retirase un determinado activo indi-
su disposicin, reducir (o incrementar) el importe vidual o un pasivo, de un grupo de activos para
en libros de los activos no corrientes del grupo, su disposicin clasificado como mantenido para
que estn dentro del alcance de los requisitos de la venta, los restantes activos y pasivos del grupo
medicin de esta NIIF, en el orden de distribucin continuarn midindose como un grupo slo si
establecido en los apartados (a) y (b) del prrafo 104 ste cumpliese los requisitos establecidos en los
y en el prrafo 122 de la NIC 36 (revisada en 2004). prrafos 7 a 9. En otro caso, los restantes activos no
24. La prdida o ganancia no reconocida previamente corrientes del grupo que, individualmente, cum-
a la fecha de la venta de un activo no corriente (o plan los criterios para ser clasificados como man-
grupo de activos para su disposicin), se recono- tenidos para la venta, se medirn individualmente
cer en la fecha en el que se produzca su baja en por el menor valor entre su importe en libros y su
cuentas. Los requerimientos que se refieren a la valor razonable menos los costos de venta en esa
baja en cuentas estn establecidos en: fecha. Cualquier activo no corriente que no cum-
(a) los prrafos 67 a 72 de la NIC 16 (revisada en pla los citados criterios, dejar de ser clasificado
2003) para las propiedades, planta y equipo, y como mantenido para la venta, de acuerdo con el
(b) los prrafos 112 a 117 de la NIC 38 Activos prrafo 26.
Intangibles (revisada en 2004) para este tipo
de activos. PRESENTACIN E INFORMACIN A REVELAR
25. La entidad no depreciar (o amortizar) el activo 30 Una entidad presentar y revelar informacin que
no corriente mientras est clasificado como man- permita a los usuarios de los estados financieros
tenido para la venta, o mientras forme parte de un evaluar los efectos financieros de las operaciones
grupo de activos para su disposicin clasificado
como mantenido para la venta. No obstante, 5 Si el activo no corriente es parte de la unidad generadora de efec-
continuarn reconocindose tanto los intereses tivo, su importe recuperable es el importe en libros que habra sido
como otros gastos atribuibles a los pasivos de un reconocido tras la distribucin de cualquier prdida por deterioro del
grupo de activos para su disposicin que se haya valor surgida en dicha unidad generadora de efectivo de acuerdo
con la NIC 36.
clasificado como mantenido para la venta. 6 A menos que el activo sea una propiedad, planta o equipo o un activo
Cambios en un plan de venta intangible, que hubiera sido revaluado de acuerdo con la NIC 16 o
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la NIC 38 antes de su clasificacin como mantenido para la venta,


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26. Si una entidad ha clasificado un activo (o grupo en cuyo caso el ajuste se tratar como un incremento o decremento
de activos para su disposicin) como mantenido procedente de la revaluacin.

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

discontinuadas y las disposiciones de los activos no es, de forma separada de las operaciones que
corrientes (o grupos de activos para su disposicin). continen. El desglose no se requiere para los
grupos de activos para su disposicin que sean
Presentacin de operaciones discontinuadas subsidiarias adquiridas recientemente y que
31. Un componente de una entidad comprende las cumplan los criterios para ser clasificadas en el
operaciones y flujos de efectivo que pueden ser momento de la adquisicin como mantenidas
distinguidos claramente del resto de la entidad, para la venta (vase el prrafo 11).
tanto desde un punto de vista operativo como (c) Los flujos netos de efectivo atribuibles a las
a efectos de informacin financiera. En otras actividades de operacin, de inversin y fi-
palabras, un componente de una entidad habr nanciacin de las operaciones discontinuadas.
constituido una unidad generadora de efectivo Esta informacin a revelar podra presentarse
o un grupo de unidades generadoras de efectivo en las notas o en los estados financieros. Esta
mientras haya estado en uso. informacin a revelar no se requiere para los
32. Una operacin discontinuada es un componente grupos de activos para su disposicin que
de la entidad que ha sido dispuesto, o bien que ha sean subsidiarias adquiridas recientemente, y
sido clasificado como mantenido para la venta, y cumplan los criterios para ser clasificadas en el
(a) representa una lnea de negocio o un rea momento de la adquisicin como mantenidas
geogrfica, que es significativa y puede con- para la venta (vase el prrafo 11).
siderarse separada del resto; (d) El importe de ingresos por operaciones que
(b) es parte de un nico plan coordinado para continan y de operaciones discontinuadas
disponer de una lnea de negocio o de un rea atribuibles a los propietarios de la controla-
geogrfica de la operacin que sea significati- dora. Estas informaciones a revelar podran
va y pueda considerarse separada del resto; o presentarse en las notas o en el estado del
(c) es una entidad subsidiaria adquirida exclusi- resultado integral.
vamente con la finalidad de revenderla. 33A. Si una entidad presenta los componentes del resul-
Una entidad revelar: tado en un estado de resultados separado como
(a) En el estado del resultado integral, un importe se describe en el prrafo 81 de la NIC 1 (revisada
nico que comprenda el total de: en 2007), en dicho estado separado se presentar
una seccin identificada como relacionada con
(i) el resultado despus de impuestos de las operaciones discontinuadas.
operaciones discontinuadas; y
34. Una entidad presentar la informacin a revelar
(ii) la ganancia o prdida despus de impues-
del prrafo 33 para todos los periodos anteriores
tos reconocida por la medicin a valor
sobre los que informe en los estados financieros,
razonable menos costos de venta, o por la
de forma que la informacin a revelar para esos
disposicin de los activos o grupos para su
periodos se refiera a todas las operaciones que
disposicin que constituyan la operacin tienen el carcter de discontinuadas al final del
discontinuada. periodo sobre el que se informa del ltimo periodo
(b) Un desglose del importe recogido en el apar- presentado.
tado (a) anterior, detallando: 35. Los ajustes que se efecten en el periodo corriente
(i) los ingresos de actividades ordinarias, los a los importes presentados previamente, que se
gastos y el resultado antes de impuestos refieran a las operaciones discontinuadas y estn
de las operaciones discontinuadas; directamente relacionados con la disposicin de
(ii) el gasto por impuesto a las ganancias re- las mismas en un periodo anterior, se clasificarn
lativo al anterior resultado, como requiere de forma separada dentro de la informacin corres-
el apartado (h) del prrafo 81 de la NIC 12; pondiente a dichas operaciones discontinuadas.
(iii) el resultado que se haya reconocido por Se revelar la naturaleza e importe de tales ajustes.
causa de la medicin a valor razonable Ejemplos de circunstancias en las que podran
menos los costos de venta, o bien por surgir estos ajustes son:
causa de la disposicin de los activos o (a) La resolucin de incertidumbres derivadas
grupos de activos para su disposicin que de las condiciones de una disposicin, tales
constituyan la operacin discontinuada; y como la resolucin de los ajustes al precio de
(iv) el gasto por impuesto a las ganancias re- compra y las indemnizaciones pactadas con
lativo al anterior resultado, como requiere el comprador.
el apartado (h) del prrafo 81 de la NIC 12. (b) La resolucin de incertidumbres que surjan
Este desglose podra presentarse en las notas de y estn directamente relacionadas con la
o en el estado del resultado integral. Si se operacin del componente antes de su dispo-
presentase en el estado del resultado integral, sicin, como las obligaciones medioambienta-
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se har en una seccin identificada como les y de garanta que hayan sido retenidas por
relativa a las operaciones discontinuadas, esto el vendedor.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 5


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NIIF 5 - A ctivos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas

(c) La cancelacin de las obligaciones derivadas los criterios para ser clasificado como mantenido
de un plan de beneficios a los empleados, para la venta en el momento de la adquisicin (va-
siempre que la cancelacin est directamente se el prrafo 11), no se requiere revelar informacin
relacionada con la transaccin disposicin. sobre las principales clases de activos y pasivos.
36. Si la entidad dejase de clasificar un componente 40. Una entidad no reclasificar ni presentar de nuevo
como mantenido para la venta, los resultados de importes ya presentados de activos no corrientes,
operacin relativos al componente que se hayan o de activos y pasivos de grupos de activos para su
presentado previamente como procedentes de disposicin, que hayan estado clasificados como
operaciones discontinuadas, de acuerdo con los mantenidos para la venta en el estado de situacin
prrafos 33 a 35, se reclasificarn e incluirn en financiera en periodos anteriores, a fin de reflejar
los resultados de las operaciones que continan, la misma clasificacin que se les haya dado en el
para todos los periodos sobre los que se presente estado de situacin financiera del ltimo periodo
informacin. Se mencionar expresamente que presentado.
los importes relativos a los periodos anteriores han
sido objeto de una nueva presentacin. Informacin a revelar adicional
36A. Una entidad que est comprometida con un plan 41. La entidad revelar en las notas la siguiente infor-
de venta, que implique la prdida de control de macin, referida al periodo en el cual el activo no
una subsidiaria, revelar la informacin requerida corriente (o grupo de activos para su disposicin)
en los prrafos 33 a 36, cuando la subsidiaria sea un haya sido clasificado como mantenido para la venta
grupo de activos para su disposicin que cumpla o vendido:
la definicin de una operacin discontinuada de (a) una descripcin del activo no corriente (o
acuerdo con el prrafo 32. grupo de activos para su disposicin);
(b) una descripcin de los hechos y circunstancias
Ganancias o prdidas relacionadas con las opera- de la venta, o de los que hayan llevado a deci-
ciones que continan dir la venta o disposicin esperada, as como
37. Cualquier ganancia o prdida que surja de volver la forma y momento esperados para dicha
a medir un activo no corriente (o grupo de activos disposicin;
para su disposicin) clasificado como mantenido (c) la ganancia o prdida reconocida de acuerdo
para la venta, que no cumpla la definicin de ope- con los prrafos 20 a 22 y, si no se presentase
racin discontinuada, se incluir en el resultado de de forma separada en el estado del resultado
las operaciones que continan.
integral, la partida de dicha cuenta donde se
Presentacin de un activo no corriente o grupo incluya ese resultado;
de activos para su disposicin clasificado como (d) si fuera aplicable, el segmento dentro del cual
mantenido para la venta se presenta el activo no corriente (o grupo de
38. Una entidad presentar en el estado de situa- activos para su disposicin), de acuerdo con
cin financiera, de forma separada del resto de la NIIF 8 Segmentos de Operacin.
los activos, los activos no corrientes clasificados 42. Si se hubiesen aplicado el prrafo 26 o el 29, la
como mantenidos para la venta como los activos entidad revelar, en el periodo en el que se decida
correspondientes a un grupo de activos para su cambiar el plan de venta del activo no corriente
disposicin clasificado como mantenido para la (o grupo de activos para su disposicin), una des-
venta. Los pasivos que formen parte de un grupo cripcin de los hechos y circunstancias que hayan
de activos para su disposicin clasificado como llevado a tomar tal decisin, as como el efecto de
mantenido para la venta, se presentarn en el la misma sobre los resultados de las operaciones,
estado de situacin financiera de forma separada tanto para dicho periodo como para cualquier pe-
de los otros pasivos. Estos activos y pasivos no se riodo anterior sobre el que se presente informacin.
compensarn, ni se presentarn como un nico
importe. Se revelar informacin, por separado, DISPOSICIONES TRANSITORIAS
de las principales clases de activos y pasivos cla- 43. La NIIF ser aplicada de forma prospectiva a los
sificados como mantenidos para la venta, ya sea activos no corrientes (o grupos de activos para su
en el estado de situacin financiera o en las notas, disposicin) que cumplan los criterios para ser cla-
salvo la excepcin permitida en el prrafo 39. Una sificados como mantenidos para la venta, as como
entidad presentar de forma separada los importes para las operaciones que cumplan los criterios para
acumulados de los ingresos o de los gastos que ser clasificadas como discontinuadas tras la entrada
se hayan reconocido en otro resultado integral en vigor de la NIIF. La entidad puede aplicar los
y se refieran a los activos no corrientes (o grupos requerimientos de esta NIIF a todos los activos no
de activos para su disposicin) clasificados como corrientes (o grupos de activos para su disposicin)
mantenidos para la venta. que cumplan los criterios para ser clasificados
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39. Si el grupo de activos para su disposicin es una como mantenidos para la venta, as como para
subsidiaria adquirida recientemente, que cumple las operaciones que cumplan los criterios para ser

NIIF 5 Instituto Pacfico

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N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

clasificadas como discontinuada, en cualquier fecha modificaciones de forma prospectiva en los perio-
anterior a la entrada en vigor de la NIIF, siempre que dos anuales que comiencen a partir del 1 enero de
las valoraciones y dems informacin necesaria 2010. Se permite su aplicacin anticipada. Si una
para aplicar la NIIF, sea obtenida en la fecha en que entidad aplicase la modificacin en un periodo que
se cumplieron los mencionados criterios. comience con anterioridad, revelar ese hecho.
44F. La NIIF 9 emitida en octubre de 2010, modific el
FECHA DE VIGENCIA prrafo 5. Una entidad aplicar esas modificaciones
44. Una entidad aplicar esta NIIF en los periodos anua- cuando aplique la NIIF 9 emitida en octubre de
les que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. 2010.
Se aconseja su aplicacin anticipada. Si la entidad
aplicase la NIIF para un periodo que comience DEROGACIN DE LA NIC 35
antes del 1 de enero de 2005, revelar este hecho. 45 Esta NIIF reemplaza a la NIC 35 Operaciones en
44A. La NIC 1 (revisada en 2007) modific la terminologa Discontinuacin.
utilizada en las NIIF. Adems, modific los prrafos
3 y 38, y aadi el prrafo 33A. Una entidad apli- APNDICE A
car esas modificaciones a periodos anuales que
comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Si una Definiciones de trminos
entidad aplica la NIC 1 (revisada en 2007) a periodos Este Apndice forma parte integrante de la NIIF.
anteriores, las modificaciones se aplicarn tambin
a dichos periodos. activo corriente Una entidad clasificar un activo como
44B. La NIC 27 Estados Financieros Consolidados y (current asset) corriente cuando:
Separados (modificada en 2008) aadi el prrafo (a) espera realizar el activo, o tiene la inten-
cin de venderlo o consumirlo en su ciclo
33(d). Una entidad aplicar esa modificacin para normal de operacin;
los periodos anuales que comiencen a partir del
(b) mantiene el activo principalmente con
1 de julio de 2009. Si una entidad aplica la NIC 27 fines de negociacin;
(modificada en 2008) a periodos anteriores, las mo- (c) espera realizar el activo dentro de los
dificaciones se aplicarn tambin a esos periodos. doce meses siguientes despus del periodo
La modificacin se aplicar de forma retroactiva. sobre el que se informa; o
44C. Los prrafos 8A y 36A se aadieron mediante el (d) el activo es efectivo o equivalente al
documento Mejoras a las NIIF emitido en mayo de efectivo (como se define en la NIC 7) a me-
2008. Una entidad aplicar esas modificaciones a nos que ste se encuentre restringido y no
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de ju- pueda ser intercambiado ni utilizado para
cancelar un pasivo por un ejercicio mnimo
lio de 2009. Se permite su aplicacin anticipada. Sin de doce meses despus del ejercicio sobre
embargo, una entidad no aplicar las modificaciones el que se informa.
en los periodos anuales que comiencen antes del
activo no corriente Un activo que no cumple la definicin de
1 de julio de 2009 a menos que aplique tambin la
NIC 27 (modificada en enero de 2008). Si una entidad (non-current asset) activo corriente.
aplicase estas modificaciones antes del 1 de julio de altamente probable Con una probabilidad significativamente
2009, revelar este hecho. Una entidad aplicar las (highly probable) mayor de que ocurra que de que no ocurra.
modificaciones de forma prospectiva desde la fecha
en que aplic por primera vez la NIIF 5, sujeta a las
componente de la Las operaciones y flujos de efectivo que
disposiciones transitorias establecidas en el prrafo entidad pueden ser distinguidos claramente del
45 de la NIC 27 (modificada en enero de 2008). (component of an resto de la entidad, tanto desde un punto
44D.La CINIIF 17 Distribuciones, a los Propietarios, de entity) de vista de la operacin como a efectos de
Activos Distintos al Efectivo emitida en noviembre informacin financiera.
de 2008 aadi los prrafos 5A, 12A y 15A y modi-
fic el prrafo 8. Esas modificaciones se aplicarn compromiso firme Un acuerdo con un tercero no vinculado,
de compra que compromete a ambas partes y por lo
de forma prospectiva a los activos no corrientes general es exigible legalmente, que (a) es-
(o grupo de activos para su disposicin) que se (firm purchase com-
mitment) pecifica todas las condiciones significativas,
clasifiquen como mantenidos para distribuir a los incluyendo el precio y el plazo de las tran-
propietarios en periodos anuales que comiencen sacciones, y (b) incluye una penalizacin
a partir del 1 de julio de 2009. No se permite la por incumplimiento lo suficientemente
aplicacin retroactiva. Se permite su aplicacin significativa para que el cumplimiento del
acuerdo sea altamente probable.
anticipada. Si la entidad aplicase las modificaciones
a periodos que comiencen antes del 1 de julio de
costos de venta Los costos incrementales directamente
2009, revelar este hecho y tambin aplicar la NIIF atribuibles a la disposicin de un activo (o
(costs to sell)
3 Combinaciones de Negocios (revisada en 2008), la grupo de activos para su disposicin),
NIC 27 (modificada en enero de 2008) y la CINIIF 17. excluyendo los costos financieros y los
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44E. El prrafo 5B fue aadido por Mejoras a las NIIF gastos por impuestos a las ganancias.
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emitido en abril de 2009. Una entidad aplicar esas

A c tual idad E mpresar i al NIIF 5


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NIIF 5 - A ctivos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas

grupo de activos Un grupo de activos a ser dispuesto, ya sea entidad y existen evidencias suficientes de que
para su disposicin por venta o por otra va, de forma conjunta la entidad sigue comprometida con su plan de
(disposal group) como grupo en una nica operacin, junto venta del activo (o grupo de activos para su dis-
con los pasivos directamente asociados
con tales activos que se vayan a transferir posicin). En consecuencia, se eximir a la entidad
en la transaccin. El grupo incluir la de aplicar el requisito de un ao, establecido en
plusvala adquirida en una combinacin el prrafo 8, en las siguientes situaciones en las
de negocios, si el grupo es una unidad cuales se pongan de manifiesto estos hechos o
generadora de efectivo a la que se haya circunstancias:
atribuido la plusvala de acuerdo con los
requisitos de los prrafos 80 a 87 de la NIC (a) En la fecha en que la entidad se comprometa
36 Deterioro del Valor de los Activos (segn con un plan para vender un activo no corrien-
la revisin de 2004) o bien si se trata de una te (o grupo de activos para su disposicin),
operacin dentro de esa unidad generado-
ra de efectivo.
exista una expectativa razonable de que otros
terceros (distintos del comprador) impondrn
importe El mayor entre el valor razonable menos
recuperable los costos de venta de un activo y su condiciones sobre la transferencia del activo
(recoverable valor en uso. (o grupo de activos para su disposicin) que
amount) ampliarn el periodo necesario para comple-
operacin discon- Un componente de la entidad del que tar la venta; y:
tinuada se ha dispuesto, o ha sido clasificado como (i) las acciones necesarias para responder a
(discontinued mantenido para esas condiciones no puedan ser iniciadas
operation) la venta, y hasta despus de que se haya obtenido
(a) representa una lnea de negocio o un el compromiso firme de compra; y
rea geogrfica, que es significativa y puede
considerarse separada del resto;
(ii) sea altamente probable un compromiso
(b) es parte de un nico plan coordinado
firme de compra en el plazo de un ao.
para disponer de una lnea de negocio o de (b) La entidad obtenga un compromiso firme de
un rea geogrfica de la operacin que sea compra y, como resultado, el comprador u
significativa y pueda considerarse separada otros terceros hayan impuesto de forma in-
del resto; o
esperada condiciones sobre la transferencia
(c) es una entidad subsidiaria adquirida ex-
clusivamente con la finalidad de revenderla.
del activo no corriente (o grupo de activos
probable Que tiene ms probabilidad de que ocurra
para su disposicin) clasificado previamente
que de lo contrario. como mantenido para la venta, que exten-
(probable)
dern el periodo exigido para completar la
unidad generadora El grupo identificable de activos ms pe-
de efectivo queo, que genera entradas de efectivo
venta, y:
(cash-generating que sean, en buena medida, independien- (i) han sido tomadas a tiempo las acciones
unit) tes de los flujos de efectivo derivados de necesarias para responder a las condicio-
otros activos o grupos de activos. nes impuestas; y
valor en uso El valor actual de los flujos futuros estima- (ii) se espera una resolucin favorable de los
(value in use) dos de efectivo que se espera se deriven
del uso continuado de un activo y de su factores que originan el retraso.
disposicin al final de su vida til. (c) Durante el periodo inicial de un ao, surgen
valor razonable El importe por el que puede ser intercam- circunstancias que previamente fueron con-
(fair value) biado un activo o cancelado un pasivo,
entre partes interesadas y debidamente sideradas improbables y, como resultado, el
informadas, en una transaccin realizada activo no corriente (o grupo de activos para
en condiciones de independencia mutua. su disposicin) previamente clasificado como
mantenido para la venta no se ha vendido al
APNDICE B
final de ese periodo, y:
Suplemento de aplicacin (i) durante el periodo inicial de un ao, la
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. entidad emprendi las acciones nece-
sarias para responder al cambio de las
EXTENSIN DEL PERIODO REQUERIDO PARA circunstancias,
COMPLETAR UNA VENTA (ii) los activos no corrientes (o grupos de
B1. Como se recoge en el prrafo 9, una ampliacin activos para su disposicin) estn siendo
del periodo requerido para completar una venta comercializados de forma activa a un
no impide que un activo (o grupo de activos precio razonable, dado el cambio en las
para su disposicin) se clasifique como mante- circunstancias; y
nido para la venta, si el retraso est causado por (iii) se cumplen los criterios establecidos en
hechos o circunstancias fuera del control de la los prrafos 7 y 8.
/ 02
mmuomu

NIIF 5 Instituto Pacfico

10
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

DISTRIBUCION DEL VALOR RAZONABLE


CASO PRCTICO
Costo Valor razonable Prdida
Valor 400,000.00 391636.37 8,363.63
La empresa ABC S.A.C. se dedica al arrendamiento de Depreciacin 216,666.67 212,136.37 4,530.30
maquinaria a empresas mineras, en el mes de enero Valor neto 183,333.33 179,500.00 3,833.33
2012 decide renovar una de sus maquinarias que tie-
Despus de conocer el importe de la prdida se proce-
nen una antigedad de 4 aos y una vida til restante
de a efectuar el registro contable:
de 4 aos, debido a que al 31 de diciembre del 2011
la operatividad de la maquinaria ha disminuido consi- x Debe Haber
derablemente y sus clientes se estn quejando y ya no
quieren usar, por lo que en 01 de enero del 2012 decide 27 ACTIVOS NO CTES MANTENIDOS
PARA LA VENTA 391,636.37
reclasificar estos activos inmovilizados a disponibles 272 Inmuebles, maquinarias y
para la venta, puesto que est negociando con una equipos
empresa la venta de este bien en un plazo mximo 2723 Maquinaria y equipos de
explotacion
de 9 meses. 27231 Costo de adquisicin o
Se solicita el tratamiento contable, para lo cual se nos construccion
39 DEPRECIACIN, AMORTIZACIN
brinda los siguientes datos: Y AGOTAM ACUM 216,666.67
Fecha de compra de la maquinaria 01/08/2007 391 Depreciacin acumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y
Costo de adquisicin S/. 400,000.00 equipo - costo
Vida til estimada es de 8 aos 39132 Maquinarias y equipos de
explotacin
Depreciacin acumulada a 31 de diciembre 2011 66 PERDIDA POR MEDICION DE ACT
es S/. 216,666.67 NO FINANC AL VALOR RAZONABLE 3,833.33
Valor razonable al 01/01/2012 es S/. 182,500.00 661 Activo realizable
6613 Activos no corrientes
Gastos de venta estimada es de S/. 3,000.00 mantenidos para la venta
Pasado los 9 meses la venta de la maquinaria se concreta 66132 Inmuebles, maquinaria y
equipo - costo
al valor de S/. 180,000.00 ms IGV, la venta se hace al 33 INMUEBLES, MAQUINARIA
contado. Y EQUIPO 400,000.00
333 Maquinarias y equipos de
Solucin explotacin
En primer lugar calculamos el importe a reconocer a 3331 Maquinarias y equipos de
explotacin
la cuenta de activos no corrientes mantenidos para
33311 Costo de adquisicin o
la venta para ello debemos encontrar el menor valor construccion
entre su importe en libros y su valor razonable menos 27 ACTIVOS NO CTES MANTENIDOS
los gastos de venta: PARA LA VENTA 212,136.37
276 Depreciacion acum- inm. maq.
y equipo
2763 Maquinaria y equipos de
explotacion
Costo de adquisicin 400,000.00
x/x Por la reclasificacin como activo
(-) Depreciacin acumulada 216,666.67 no corriente mantenido para la venta
Valor en libros 183,333.33
La depreciacin cesa cuando el activo no corriente es cla-
sificado como mantenido para la venta, esto en aplicacin
Valor razonable 182,500.00 del prrafo 55 de la NIC 16 Propiedad, planta y equipo7.
(-) Gastos de venta 3,000.00 Como ya tenemos reconocido en cuentas de activos no
corrientes mantenidos para la venta la maquinaria de la
179,500.00 empresa ABC S.A.C. ahora tenemos que proceder a registrar
la venta de esta bien pasado los 9 meses en la que se con-
creta la venta, los registros a efectuar seran los siguientes:
Como se puede apreciar el menor valor es el valor
razonable menos los gasto de venta, por ende este 7 El prrafo 55 de la NIC 16 indica: La depreciacin de un activo cesar
importe es la que se reconocer a la cuenta 27 Activos en la fecha ms temprana entre aqulla en que el activo se clasifique
no corrientes mantenidos para la venta NIIF 5 prrafo como mantenido para la venta (o incluido en un grupo de activos
para su disposicin que se haya clasificado como mantenido para
15. Por lo tanto se procede a hacer el clculo de la la venta) de acuerdo con la NIIF 5, y la fecha en que se produzca la
dicha prdida:
/ 02

baja en cuentas del mismo.


mmuomu

A c tual idad E mpresar i al NIIF 5


11
NIIF 5 - A ctivos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas

x Debe Haber x Debe Haber

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - Vienen...


TERCEROS 214,200.00 27 ACTIVOS NO CTES MANTENIDOS
165 Venta de activo inmovilizado PARA LA VENTA 391,636.37
1653 Inm. maq. y equipo 272 Inmuebles, maquinarias
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR y equipos
AL SIST PRIV DE PENS Y SALUD 34,200.00 2723 Maquinaria y equipos de
401 Gobierno central explotacion
4011 IGV 27231 Costo de adquisicin o
40111 IGV - Cuenta propia construccion
75 OTROS INGRESOS DE GESTION 180,000.00 x/x Por el reconocimiento del costo de
756 Enajenacion de activos enajenacin.
inmovilizados x
7564 Inm. maquinaria y equipo 95 COSTOS DE EN AJENACIN 179,500.00
x/x Por la venta realizada, de activo in- 951 Costo de Enajenacin
movilizado segn fact... 79 CARGAS IMPUT. A CUENTA DE
x COSTOS Y GAST 179,500.00
65 OTROS GASTOS DE GESTIN 179,500.00 791 Cargas imput. a cta de ctos
y gastos
655 Costo neto de enajenacion de
act. inmov. y operaciones x/x Por el traslado del costo de la venta
discontinuas del activo inmovilizado
6551 Costo neto de enajenacion de x
activos inmovilizados 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFEC. 214,200.00
65513 Inmuebles, maquinarias y 104 Cuentas corrientes e
equipos instituciones fin.
27 ACTIVOS NO CTES MANTENIDOS 1041 Ctas. ctes. operativas
PARA LA VENTA 212,136.37 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS -
276 Depreciacion acum- inm. maq. TERCEROS 214,200.00
y equipo 165 Venta de activo inmovilizado
2763 Maquinaria y equipos de 1653 Inm. maq. y equipo
explotacion x/x Por el pago de la factura por la venta del
van... activo inmovilizado con CH/ No negociable

Para efectos de la presentacin en el Estado de situa- en diciembre 2011 a activos no corrientes mantenidos
cin financiera suponiendo que el activo se reclasifica para la venta, se debe presentar de la siguiente manera:

Empresa de servicios ABC S.A.C.


Estado de situacin financiera
Al 31 de diciembre 2011
(expresado en Nuevos Soles)
2011 2010
ACTIVO
ACTIVO CORRIENTE
CAJA Y BANCOS 109,261.00 107,291.00
CUENTA POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 150,236.00 136,789.00
CUENTA POR COBRAR COMERCIALES - RELACIONADAS 20,000.00 21,532.00
CUENTA POR COBRAR AL PERSONAL 5,000.00 5,123.00
ESTIMACION DE CUENTAS DE COBRABZA DUDOZA -15,023.60 -13,678.90
SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO 21,369.00 2,651.00
MATERIALES AUXILIARES SUMINISTROS Y REPUESTOS 6,231.00 9,569.00
TOTAL ACTIVO CTE 297,073.40 269,276.10
ACTIVO NO CORRIENTE
ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO 0.00 5,800.00
INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 1,123,652.00 1,056,326.00
DEPRECIACION, AMORTIZACIONY AGOTAMIENTO ACUMULADA -69,239.00 -592,136.00
ACTIVOS ADQUIRIDOS EN ARRENDAMIENTO FINANCIERO 526,923.00 0.00
ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDO PARA LA VENTA1 179,500.00 0.00
TOTAL ACTIVO NO CTE 1,760,836.00 469,990.00
TOTAL ACTIVO 2,057,909.40 739,266.10
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1 La NIIF en el prrafo 38 indica: Una entidad presentar en el estado de situacin financiera, de forma separada del resto de los activos, los activos
no corrientes clasificados como mantenidos para la venta

NIIF 5 Instituto Pacfico

12
EXPLORACIN Y EVALUACIN DE
NIIF RECURSOS MINERALES

6 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 6

INTRODUCCIN
OBJETIVO
ALCANCE
RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS PARA EXPLORACIN Y EVALUACIN
Exencin temporal relativa a los prrafos 11 y 12 de la NIC 8
MEDICIN DE ACTIVOS PARA EXPLORACIN Y EVALUACIN
Medicin en el momento del reconocimiento
Elementos del costo de los activos para exploracin y evaluacin
contenido

Medicin posterior al reconocimiento


Cambios en las polticas contables
PRESENTACIN
Clasificacin de activos para exploracin y evaluacin
Reclasificacin de los activos para exploracin y evaluacin
DETERIORO DEL VALOR
Reconocimiento y medicin
Especificacin del nivel al que se evala el deterioro de los activos para
exploracin y evaluacin
INFORMACIN A REVELAR
FECHA DE VIGENCIA
DISPOSICIONES TRANSITORIAS
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 6 - Exploracin y evaluacin de recursos minerales


(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)

INTRODUCCIN aplicar el prrafo 10 de la NIC 8 Polticas Contables,


El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la Cambios en las Estimaciones Contables y Errores.
versin 2011 de las NIIF aprobadas y modificadas 7. Los prrafos 11 y 12 de la NIC 8 establecen las fuentes
por el IASB, mediante la Resolucin N 048-2011- de la jerarqua normativa, as como las guas que la di-
EF/30 publicada el 06.01.2012, en la que se incluye reccin est obligada a considerar al desarrollar una
esta norma la misma que consta de 27 prrafos y se poltica contable para una partida, cuando ninguna
desarrolla a continuacin. NIIF sea aplicable especficamente. Supeditado a lo
dispuesto en los prrafos 9 y 10 siguientes, esta NIIF
OBJETIVO exime a una entidad de aplicar esos prrafos a sus
1. El objetivo de esta NIIF es especificar la informacin polticas contables para el reconocimiento y la me-
financiera relativa a la exploracin y evaluacin de dicin de los activos para exploracin y evaluacin.
recursos minerales.
2. En particular, la NIIF requiere que: MEDICIN DE ACTIVOS PARA EXPLORACIN Y
(a) mejoras limitadas en las prcticas contables EVALUACIN
existentes para los desembolsos por explora- Medicin en el momento del reconocimiento
cin y evaluacin; 8. Los activos para exploracin y evaluacin se me-
(b) que las entidades que reconozcan activos dirn por su costo.
para exploracin y evaluacin realicen una
comprobacin de su deterioro del valor de Elementos del costo de los activos para exploracin
acuerdo con esta NIIF, y midan cualquier y evaluacin
deterioro de acuerdo con la NIC 36 Deterioro 9. La entidad establecer una poltica contable que
del Valor de los Activos; especifique qu desembolsos se reconocern
(c) revelar informacin que identifique y explique como activos para exploracin y evaluacin, y
los importes que en los estados financieros de aplicar dicha poltica de forma coherente. Al
la entidad surjan de la exploracin y evaluacin establecer esta poltica, una entidad considerar
de recursos minerales, que ayude a los usuarios el grado en el que los desembolsos puedan estar
de esos estados financieros a comprender el asociados con el descubrimiento de recursos mi-
importe, calendario y certidumbre de los flujos nerales especficos. Los siguientes son ejemplos de
de efectivo futuros de los activos para explo- desembolsos que podran incluirse en la medicin
racin y evaluacin que se hayan reconocido. inicial de los activos para exploracin y evaluacin
(la lista no es exhaustiva):
ALCANCE (a) adquisicin de derechos de exploracin;
3. Una entidad aplicar esta NIIF a los desembolsos (b) estudios topogrficos, geolgicos, geoqumi-
por exploracin y evaluacin en los que incurra. cos y geofsicos;
4. La NIIF no aborda otros aspectos relativos a la (c) perforaciones exploratorias;
contabilizacin de las entidades dedicadas a la (d) excavaciones de zanjas y trincheras;
exploracin y evaluacin de recursos minerales.
(e) toma de muestras; e
5. Una entidad no aplicar la NIIF a los desembolsos (f ) actividades relacionadas con la evaluacin de
en que haya incurrido:
la factibilidad tcnica y la viabilidad comercial
(a) antes de la exploracin y evaluacin de los de la extraccin de un recurso mineral.
recursos minerales, tales como desembolsos
10. Los desembolsos relacionados con el desarrollo
incurridos antes de obtener el derecho legal
de los recursos minerales no se reconocern como
de explorar un rea determinada;
activos para exploracin y evaluacin. El Marco
(b) despus de que sean demostrables la facti- Conceptual1 y la NIC 38 Activos Intangibles sumi-
bilidad tcnica y la viabilidad comercial de la nistran guas sobre el reconocimiento de activos
extraccin de un recurso mineral. que surjan de este desarrollo.
RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS PARA EXPLORA- 11. De acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Pasivos
CIN Y EVALUACIN Contingentes y Activos Contingentes, una entidad
Exencin temporal relativa a los prrafos 11 y 12 1 Las referencias al Marco Conceptual son al Marco Conceptual del
de la NIC 8 IASC para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros,
/ 02

adoptado por el IASB en 2001. En septiembre de 2010 el IASB sustitu-


mmuomu

6. Al desarrollar sus polticas contables, una entidad y el Marco Conceptual por el Marco Conceptual de la Informacin
que reconozca activos para exploracin y evaluacin Financiera.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 6


3
NIIF 6 - E xploracin y evaluacin de recursos minerales

reconocer cualquier obligacin en la que se incu- DETERIORO DEL VALOR


rra por desmantelamiento y restauracin durante Reconocimiento y medicin
un determinado periodo, como consecuencia de
haber llevado a cabo actividades de exploracin y 18. Se evaluar el deterioro del valor de los activos
evaluacin de recursos minerales. para exploracin y evaluacin cuando los hechos
y circunstancias sugieran que el importe en libros
Medicin posterior al reconocimiento de un activo para exploracin y evaluacin puede
12 Despus del reconocimiento, la entidad aplicar el superar a su importe recuperable. Cuando esto
modelo del costo o el modelo de la revaluacin a los suceda, la entidad medir, presentar y revelar
activos para exploracin y evaluacin. Si se aplicase cualquier prdida por deterioro del valor resultante
el modelo de la revaluacin (ya sea el contenido en de acuerdo con la NIC 36, excepto por lo dispuesto
la NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo o el modelo en el prrafo 21 siguiente.
contenido en la NIC 38), se har de forma coherente 19. Al identificar si se ha deteriorado un activo para
con la clasificacin de los activos (vase el prrafo 15). exploracin o evaluacin, y slo para este tipo de
activos, se aplicar el prrafo 20 de esta NIIF en
Cambios en las polticas contables lugar de los prrafos 8 a 17 de la NIC 36. El prrafo
13. Una entidad puede cambiar las polticas contables 20 emplea el trmino activos, pero es aplicable
aplicadas a los desembolsos relacionados con la por igual tanto a los activos para exploracin y
exploracin y evaluacin, si el cambio hace que evaluacin independientes como a una unidad
los estados financieros sean ms relevantes a los generadora de efectivo.
efectos de toma de decisiones econmicas por los 20. Uno o ms de los siguientes hechos y circunstan-
usuarios sin mermar su fiabilidad, o si los hace ms cias indican que la entidad debera comprobar el
fiables y no disminuye su relevancia para la adop- deterioro del valor de los activos para exploracin
cin de decisiones. Una entidad juzgar la relevancia y evaluacin (la lista no es exhaustiva):
y la fiabilidad empleando los criterios de la NIC 8.
(a) El trmino durante el que la entidad tiene el
14. Para justificar cambios en las polticas contables derecho a explorar en un rea especfica ha
aplicadas a los desembolsos por exploracin y expirado durante el perodo, o lo har en un
evaluacin, una entidad demostrar que el cambio futuro cercano, y no se espera que sea renovado.
aproxima sus estados financieros a los criterios de
(b) No se han presupuestado ni planeado des-
la NIC 8, sin que sea necesario que el cambio en
embolsos significativos para la exploracin y
cuestin cumpla por completo con esos criterios.
evaluacin posterior de los recursos minerales
PRESENTACIN en esa rea especfica.
(c) La exploracin y evaluacin de recursos
Clasificacin de activos para exploracin y eva- minerales en un rea especfica no han
luacin conducido al descubrimiento de cantidades
15. Una entidad clasificar los activos para exploracin comercialmente viables de recursos minerales,
y evaluacin como tangibles o intangibles, segn y la entidad ha decidido interrumpir dichas
la naturaleza de los activos adquiridos, y aplicar la actividades en la misma.
clasificacin de forma coherente. (d) Existen datos suficientes para indicar que, aun-
16. Algunos activos para exploracin y evaluacin se que es probable que se produzca un desarrollo
tratan como intangibles (por ejemplo, los derechos en un rea determinada, resulta improbable
de perforacin), mientras que otros son tangibles que el importe en libros del activo para ex-
(por ejemplo, vehculos y equipos de perforacin). ploracin y evaluacin pueda ser recuperado
En la medida en que se consuma un activo tangible por completo a travs del desarrollo exitoso o
para desarrollar un activo intangible, el importe a travs de su venta.
que refleje ese consumo ser parte del costo del En cualquiera de estos casos, o en casos similares,
activo intangible. Sin embargo, el uso de un activo la entidad comprobar el deterioro del valor de
tangible para desarrollar un activo intangible no acuerdo con la NIC 36. Cualquier prdida por de-
transforma a dicho activo tangible en intangible. terioro se reconocer como un gasto de acuerdo
con la NIC 36.
Reclasificacin de los activos para exploracin y
evaluacin Especificacin del nivel al que se evala el deterioro
17 Un activo para exploracin y evaluacin dejar de los activos para exploracin y evaluacin
de ser clasificado como tal cuando la fiabilidad 21. Una entidad establecer una poltica contable para
tcnica y la viabilidad comercial de la extraccin asignar los activos para exploracin y evaluacin a
de un recurso mineral sean demostrables. Antes unidades generadoras de efectivo o grupos de uni-
de proceder a la reclasificacin, se evaluar el dades generadoras de efectivo, con la finalidad de
deterioro de los activos para exploracin y evalua- comprobar si tales activos han sufrido un deterioro
/ 02
mmuomu

cin, debindose reconocer cualquier prdida por en su valor. Ninguna unidad generadora de efec-
deterioro de su valor. tivo, o grupo de unidades a las que se impute un

NIIF 6 Instituto Pacfico

4
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

activo de exploracin y evaluacin podr ser mayor Exploracin y eva- La bsqueda de recursos minerales,
que un segmento de operacin determinado de luacin de recursos incluyendo minerales, petrleo, gas
acuerdo con la NIIF 8 Segmentos de Operacin. minerales natural y recursos similares no renova-
(Exploration for and bles, realizada una vez que la entidad
22. El nivel identificado por la entidad, a los efectos de ha obtenido derechos legales para
evaluation of mineral
comprobar si el valor de los activos para exploracin resources) explorar en un rea determinada,
y evaluacin se ha deteriorado, puede comprender as como la determinacin de la
una o ms unidades generadoras de efectivo. factibilidad tcnica y la viabilidad
comercial de la extraccin de recursos
INFORMACIN A REVELAR minerales.

23. Una entidad revelar la informacin que permita


identificar y explicar los importes reconocidos en
sus estados financieros que procedan de la explo- APLICACIN PRCTICA
racin y evaluacin de recursos minerales.
24. Para cumplir lo dispuesto en el prrafo 23, una La empresa minera ABC S.A. acaba de adquirir una
entidad revelar: concesin minera por un tiempo correspondiente a
(a) Las polticas contables aplicadas a los des- 11 aos, el importe del costo de dicha concesin es
embolsos relacionados con la exploracin y de S/.450,000.00. As mismo ha incurrido en gastos
evaluacin, incluyendo el reconocimiento de correspondientes a:
activos por exploracin y evaluacin. Estudios topogrficos y geogrficos por un importe
(b) Los importes de los activos, pasivos, ingresos igual a S/.150,000.00 dichos estudios fueron reali-
y gastos, as como los flujos de efectivo por zados por profesionales independientes.
actividades de operacin e inversin, surgidos Perforaciones exploratorias por un importe de
de la exploracin y evaluacin de recursos S/.495,000.00 la cual incluye la depreciacin de las
minerales. maquinarias por S/.70,000.00 y las remuneraciones
25. La entidad tratar los activos para exploracin y eva- de los trabajadores.
luacin como una clase de activos independiente y Despus de un ao de trabajo exploratorio la empresa
efectuar las revelaciones requeridas por la NIC 16 o ha llegado a determinar que existe la fiabilidad tcnica
la NIC 38, segn cmo haya clasificado los activos. y la viabilidad comercial de la extraccin del recurso
mineral.
FECHA DE VIGENCIA
Se entiende que los desembolsos efectuados durante
26. Una entidad aplicar esta NIIF en los periodos anua- la etapa de exploracin y evaluacin han sido acumu-
les que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. lados como costo del activo, y la amortizacin de este
Se aconseja su aplicacin anticipada. Si la entidad
activo debe ser en funcin a la vida til de dicha activo,
aplicase la NIIF para un periodo que comience
se entiende que la explotacin de la mina ser por 10
antes del 1 de enero de 2006, revelar este hecho.
aos.
DISPOSICIONES TRANSITORIAS Se pide
27. Si fuera impracticable aplicar un requerimiento Contabilizar el costo inicial del activo en la etapa de
concreto del prrafo 18 a la informacin comparati- exploracin y evaluacin.
va que se refiera a perodos anuales que comiencen Determinar el importe de la amortizacin correspon-
antes del 1 de enero de 2006, la entidad revelar diente al primer ao de la etapa de exploracin ya
este hecho. En la NIC 8 se explica el significado del que la empresa ha elegido el mtodo de costo para el
trmino impracticable. reconocimiento posterior del activo.
APNDICE A Solucin
Definiciones de trminos Como indica el prrafo 8 de la NIIF 6 el reconocimiento
Este Apndice forma parte integrante de la NIIF. inicial es al costo, as mismo el prrafo 9 de la misma
norma contable seala los componentes del costo del
Activos para explora- Desembolsos relacionados con la
activo en la etapa de exploracin y evaluacin, segn
cin y evaluacin exploracin y evaluacin reconoci- el prrafo 9 de norma contable el costo del activo es
(exploration and eva- dos como activos de acuerdo con la la siguiente:
luation assets) poltica contable de la entidad.
Desembolsos relacio- Desembolsos efectuados por una Concesin minera 450,000.00
nados con la explo- entidad en relacin con la explora-
racin y evaluacin cin y la evaluacin de recursos Estudios 150,000.00
(exploration and eva- minerales, antes de que se pueda Perforaciones 495,000.00
/ 02

luation expenditures) demostrar la factibilidad tcnica y la


Costo del activo en la etapa de exploracin 1,095,000.00
mmuomu

viabilidad comercial de la extraccin


de recursos minerales.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 6


5
NIIF 6 - E xploracin y evaluacin de recursos minerales

x Debe Haber x Debe Haber

68 VALUACIN Y DETER DE ACTIVOS 7232 Costos de exploracion


Y PROVIS 70,000.00 y desarrollo
681 Depreciacion x/x Por el reconocimiento inicial del
6814 Depreciac. Inm. Maq. y costo del activo intangible en la etapa
equipo- costo de exploracin
68142 Maquinaria y equipos de
explotacion
39 DEPRECIACIN, AMORTIZACIN Procedernos ahora a calcular el importe correspondien-
Y AGOTAM ACUM 70,000.00
te a la amortizacin del primer ao en la que se lleva a
391 Depreciacin aAcumulada
3913 Inmuebles, maquinaria y
cabo la etapa de exportacin de la mina, se emplea el
equipo - costo mtodo de la lnea recta:
62 GASTOS DE PERSONAL,
DIRECTORES Y OTROS 425,000.00
Costo de adquisicin - Valor residual
621 Remuneraciones 389,908.26 Amortizacin =
Vida til estimada
6211 Sueldos y salarios
627 Seguridad y previsin 1'095,000.00 - 0
social y otras Amortizacin =
10
contribuciones 35,091.74
6271 Regimen de prestaciones de Amortizacin anual = 109,500.00
salud
40 TRIB., CONTRAPRESTAC. Y APOR Amortizacin mensual = 9,125.00
AL SIST PRIV DE PENS Y SALUD 85,779.82
403 Instituciones pblicas
4031 ESSALUD 35,091.74 x Debe Haber
4032 ONP 50,688.07
68 VALUACIN Y DETER DE ACTIVOS
41 REMUNERACIONES Y
Y PROVIS 109,500.00
PARTICIPACION POR PAGAR 339,220.19
682 Amortizacion de intangibles
411 Remuneraciones por pagar
6821 Amortizacion de intangibles-
4111 Sueldos y salarios por pagar
costo
63 GASTOS POR SERVICIOS
68211 Concesiones, licencias
PRESTADOS POR TERCERO 150,000.00
y otros derechos 45,000.00
632 Asesoria y consultoria
68214 Costos de exploracion
6326 Investigacion y desarrollo y desarrollo 64,500.00
42 CUENTAS POR PAGAR 39 DEPRECIACIN, AMORTIZACIN
COMERCIALES - TERCEROS 150,000.00 Y AGOTAM ACUM 109,500.00
424 Honorarios por pagar 392 Amortizacin acumulada
x/x Por los gastos en la etapa de explo- 3921 Intangibles -costo
racin y verificacin 39211 Concesiones, licencias
x y otros derechos 45,000.00
93 COSTO DE PRODUCCION DEL 32214 Costos de exploracion
ACTIVO INTANGIBLE 645,000.00 y desarrollo 64,500.00
932 Costo de exploracin - costo 93 COSTO DE PRODUCCION DEL
79 CARGAS IMPUT. A CUENTA DE MINERAL 109,500.00
COSTOS Y GAST 645,000.00 932 Mineral
791 Cargas imput. a cta de ctos 78 CARGAS CUBIERTAS POR
y gastos PROVISIONES 109,500.00
x/x Por el destino de los gastos de ex- 781 Cargas cubiertas por provisiones
ploracin x/x Por la amortizacin del primer ao
x de explotacin
34 INTANGIBLES 1,095,000.00
341 Concesiones, licencias
y otros derechos 450,000.00 Notas:
3411 Concesiones Por cuestiones prcticas se reconoce la amortizacin
34111 Costo en un solo asiento de todo un ao, la adecuada conta-
344 Costos de exploracin bilizacin de la amortizacin debe ser mensualmente,
y desarrollo 645,000.00
3441 Costos de exploracion
esto en cumplimiento del principio del devengado.
34411 Costo En caso que la empresa hubiera determinado que no
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - existe la fiabilidad tcnica y la viabilidad comercial, es
TERCEROS 450,000.00 decir que se haya determinado que no hay mineral
465 Pasivo por compra de activo que pueda ser explotada y satisfaga las expectativas
inmovilizado
4655 Intangibles
econmicas de la entidad, en ese caso la empresa
deber reconocer el ntegro del costo de exploracin
/ 02

72 PRODUCCION DE ACTIVO INMOV. 645,000.00


mmuomu

723 Intangibles 389,908.26 y explotacin directamente afectando a resultados, tal


como se seala en el prrafo 20 de la NIIF 6.

NIIF 6 Instituto Pacfico

6
INSTRUMENTOS FINANCIEROS:
NIIF INFORMACIN A REVELAR

7 NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA- 7

INTRODUCCIN
OBJETIVO
ALCANCE
CLASES DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS Y NIVEL DE INFORMACIN
RELEVANCIA DE LOS INSTRUMENTOS FINANCIEROS EN LA SITUACIN FINAN-
CIERA Y EL RENDIMIENTO
Estado de situacin financiera
Categoras de activos financieros y pasivos financieros
Activos financieros o-pasivos financieros al valor razonable con
contenido

cambios en resultados
Activos financieros medidos al valor razonable con cambios en
otro resultado integral
Reclasificacin
Garanta
Cuenta correctora para prdidas crediticias
Instrumentos financieros compuestos con mltiples derivados
implcitos
Incumplimientos y otras infracciones
Estado del resultado integral6
Otra informacin a revelar Polticas contables
Contabilidad de cobertura
Valor razonable
NATURALEZA Y ALCANCE DE LOS RIESGOS QUE SURGEN DE LOS INSTRUMENTOS
FINANCIEROS
Informacin cualitativa
Informacin cuantitativa
Riesgo de crdito
Riesgo de liquidez
Riesgo de mercado
TRANSFERENCIAS DE ACTIVOS FINANCIEROS
Activos financieros transferidos que no se dan de baja en
cuentas en su totalidad
Activos financieros transferidos que se dan de baja en su totalidad
Informacin adicional
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIN
DEROGACIN DE LA NIC 30
APNDICE A
APNDICE B
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

NIIF 7 - Instrumentos financieros:


Informacin a revelar
(Versin 2011 oficializada en Per, vigente a partir del 01.01.2012)
INTRODUCCIN los empleados a los que se les aplique la NIC
El 28.12.2011, el Consejo Normativo oficializa la versin 19 Beneficios a los Empleados.
2011 de las NIIF aprobadas y modificadas por el IASB, (c) [eliminado]
mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30 publicada (d) Los contratos de seguro, segn se definen en
el 06.01.2012, en la que se incluye esta norma la misma la NIIF 4 Contratos de Seguro. No obstante,
que consta de 45 prrafos ms dos apndices (A y B); y esta NIIF se aplicar a los derivados implcitos
se desarrolla a continuacin. en contratos de seguro, siempre que la NIIF
9 requiera que la entidad los contabilice por
OBJETIVO separado. Adems, un emisor aplicar esta NIIF
1 El objetivo de esta NIIF es requerir a las entidades a los contratos de garanta financiera si aplica
que, en sus estados financieros, revelen informa- la NIIF 9 en el reconocimiento y medicin
cin que permita a los usuarios evaluar: de esos contratos, pero aplicar la NIIF 4 si
(a) la relevancia de los instrumentos financieros decidiese, de acuerdo con el apartado (d) del
en la situacin financiera y en el rendimiento prrafo 4 de la NIIF 4, aplicar dicha NIIF 4 para
de la entidad; y su reconocimiento y medicin.
(b) la naturaleza y alcance de los riesgos proce- (e) Los instrumentos financieros, contratos y
dentes de los instrumentos financieros a los obligaciones que surjan de transacciones
que la entidad se haya expuesto durante el con pagos basados en acciones a los que se
periodo y lo est al final del periodo sobre el aplique la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones,
que se informa, as como la forma de gestionar excepto que esta NIIF se aplique a contratos
dichos riesgos. dentro del alcance de la NIIF 9.
2 Los principios contenidos en esta NIIF comple- (f ) lnstrumentos que requieran ser clasificados
mentan a los de reconocimiento, medicin y como instrumentos de patrimonio de acuerdo
presentacin de los activos financieros y los pasivos con los prrafos 16A y 16B o los prrafos 16C y
financieros de la NIC 32 Instrumentos Financieros: 16D de la NIC 32.
Presentacin y de la NIIF 9 Instrumentos Financie- 4 Esta NIIF se aplicar tanto a los instrumentos
ros. financieros que se reconozcan contablemente
como a los que no se reconozcan. Los instru-
ALCANCE mentos financieros reconocidos comprenden
3 Esta NIIF se aplicar por todas las entidades, a todo activos financieros y pasivos financieros que
tipo de instrumentos financieros, excepto a: estn dentro del alcance de la NIIF 9. Los instru-
(a) Aquellas participaciones en subsidiarias, mentos financieros no reconocidos comprenden
algunos instrumentos financieros que, aunque
asociadas y negocios conjuntos, que se
estn fuera del alcance de la NIIF 9, entran dentro
contabilicen de acuerdo con la NIC 27 Esta-
del alcance de esta NIIF (como algunos compro-
dos Financieros Consolidados y Separados,
misos de prstamo).
NIC 28 Inversiones en Asociadas, o NIC 31
Participaciones en Negocios Conjuntos. 5 Esta NIIF se aplicar a los contratos de compra o
No obstante, en algunos casos la NIC 27, la venta de una partida no financiera que est dentro
del alcance de la NIIF9.
NIC 28 o la NIC 31 permiten que una enti-
dad contabilice las participaciones en una CLASES DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS Y NIVEL
subsidiaria, asociada o negocio conjunto DE INFORMACIN
aplicando la NIIF 9; en esos casos, las enti-
6 Cuando esta NIIF requiera que la informacin
dades aplicarn los requerimientos de esta se suministre por clases de instrumentos fi-
NIIF. Las entidades aplicarn tambin est nancieros, una entidad los agrupar en clases
NIIF a todos los derivados vinculados a las que sean apropiadas segn la naturaleza de la
participaciones en subsidiarias, asociadas o informacin a revelar y que tengan en cuenta
negocios conjuntos, a menos que el deriva- las caractersticas de dichos instrumentos finan-
do cumpla la definicin de un instrumento cieros. Una entidad suministrar informacin
de patrimonio de la NIC 32. suficiente para permitir la conciliacin con las
/ 02

(b) Los derechos y obligaciones de los empleado- partidas presentadas en las partidas del estado
mmuomu

res surgidos por los planes de retribuciones a de situacin financiera.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 7


3
NIIF 7 - I nstrumentos financieros : I nformacin a revelar

RELEVANCIA DE LOS INSTRUMENTOS FINANCIE- condiciones de mercado que dan lugar a


ROS EN LA SITUACIN FINANCIERA Y EL RENDI- riesgo de mercado; o
MIENTO (ii) el importe que resulte de la aplicacin
7 Una entidad suministrar informacin que permita de un mtodo alternativo, si la entidad
que los usuarios de sus estados financieros evalen cree que de esta forma representa ms
la relevancia de los instrumentos financieros en su fielmente la variacin del valor razonable
situacin financiera y en su rendimiento. que sea atribuible a cambios en el riesgo
de crdito del activo.
Estado de situacin financiera
Los cambios en las condiciones de mer-
Categoras de activos financieros y pasivos finan- cado que ocasionan riesgo de mercado
cieros incluyen las variaciones en una tasa de
8 Se revelarn, ya sea en el estado de situacin inters (de referencia) observada, en el
financiera o en las notas, los importes en libros de precio de una materia prima cotizada, en
cada una de las siguientes categoras definidas en una tasa de cambio de moneda extranjera
la NIIF 9: o en un ndice de precios o tasas.
(a) Activos financieros medidos al valor razonable (d) El importe de la variacin del valor razonable
con cambios en resultados, mostrando por de cualesquiera derivados de crdito o ins-
separado: (i) los designados como tales en el trumentos similares vinculados, durante el
momento de su reconocimiento inicial, y (ii) los perodo y la acumulada desde que el activo
medidos obligatoriamente al valor razonable financiero se hubiera designado.
de acuerdo con la NIIF 9. 10 Si la entidad ha designado un pasivo financiero
(b) -(d) [eliminado] como a valor razonable con cambios en resultados
(e) Pasivos financieros al valor razonable con cam- de acuerdo con el prrafo 4.2.2 de la NIIF 9 y se
bios en resultados, mostrando por separado: (i) requiere que presente los efectos de cambios en
los designados como tales en el momento de ese riesgo de crdito del pasivo en otro resultado
su reconocimiento inicial, y (ii) los que cumplan integral (vase el prrafo 5.7.7 de la NIIF 9), revelar:
la definicin de mantenidos para negociar de (a) El importe del cambio, de forma acumulada,
la NIIF 9. en el valor razonable del pasivo financiero que
(f ) Activos financieros medidos al costo amorti- es atribuible a cambios en el riesgo de crdito
zado. de ese pasivo (vase los prrafos B5.7.13 a
(g) Pasivos financieros medidos al costo amorti- B5.7.20 de la NIIF 9 donde encontrar guas para
zado. determinar los efectos de cambios en el riesgo
de crdito del pasivo).
(h) Activos financieros medidos al valor razonable
con cambios en otro resultado integral. (b) la diferencia entre el importe en libros del
pasivo financiero y el importe que la entidad
Activos financieros o-pasivos financieros al valor estara obligada contractualmente a pagar al
razonable con cambios en resultados tenedor de la obligacin, en el momento del
9 Si la entidad ha designado como medido al valor vencimiento.
razonable un activo financiero (o grupo de activos (c) Cualquier transferencia de ganancias o
financieros) que en otro caso sera medido al costo prdidas acumuladas dentro de patrimonio
amortizado, revelar: durante el periodo incluyendo la razn para
(a) El mximo nivel de exposicin al riesgo de estas transferencias.
crdito [vase el apartado (a) del prrafo 36] (d) Si un pasivo se da de baja en cuentas durante el
del activo financiero (o del grupo de activos periodo, el importe (si lo hubiera) presentado
financieros) al final del periodo sobre el que se en otro resultado integral que se produjo en
informa. el momento de la baja en cuentas.
(b) El importe por el que se mitiga dicho mxi- 10A Si una entidad ha designado un pasivo financiero
mo nivel de exposicin al riesgo de crdito como a valor razonable con cambios en resultados
mediante el uso de derivados de crdito o de acuerdo con el prrafo 4.2.2 de la NIIF 9 y se
instrumentos similares. requiere que presente todos los cambios en el valor
(c) El importe de la variacin, durante el perodo razonable de ese pasivo (incluyendo los efectos
y la acumulada, del valor razonable del activo de cambios en el riesgo de crdito del pasivo) en
financiero (o del grupo de activos financieros) el resultado del periodo (vase los prrafos 5.7.7 y
que sea atribuible a las variaciones en el riesgo 5.7.8 de la NIIF 9), revelar:
de crdito del activo financiero, determinado (a) El importe del cambio, durante el periodo y
como: de forma acumulada, en el valor razonable del
/ 02

pasivo financiero que es atribuible a cambios


mmuomu

(i) el importe de la variacin del valor razona-


ble que no sea atribuible a cambios en las en el riesgo de crdito de ese pasivo (vase los

NIIF 7 Instituto Pacfico

4
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

prrafos B5.7.13 a B5.7.20 de la NIIF 9 donde durante el periodo sobre el que se informa y
encontrar guas para determinar los efectos de las relacionadas con inversiones mantenidas
cambios en el riesgo de crdito de pasivo); y al final del periodo sobre el que se informa.
(b) la diferencia entre el importe en libros del (e) Cualquier transferencia de ganancias o
pasivo financiero y el importe que la entidad prdidas acumuladas dentro de patrimonio
estara obligada contractualmente a pagar al durante el periodo incluyendo la razn para
tenedor de la obligacin, en el momento del estas transferencias.
vencimiento. 11B Si una entidad da de baja en cuentas inversiones
11 La entidad revelar tambin: en instrumentos de patrimonio medidos a valor
(a) Una descripcin detallada de los mtodos razonable con cambios en otro resultado integral
utilizados para cumplir con los requerimientos durante el periodo sobre el que se informa, revelar:
de los prrafos 9(c), 10(a) y 10A(a) y el prrafo (a) Las razones para disponer de las inversiones.
5.7.7(a) de la NIIF 9, incluyendo una explicacin (b) El valor razonable de la inversin en la fecha
de la razn por la que el mtodo es apropiado. de baja en cuentas.
(b) Si la entidad creyese que la informacin a (c) La ganancia o prdida acumulada en el mo-
revelar facilitada en el estado de situacin mento de la disposicin.
financiera o en las notas para cumplir con
los requerimientos en los prrafos 9(c), 10(a) Reclasificacin
o 10A(a) o el prrafo 5.7.7(a) no representa 12-12A [Eliminado]
fielmente la variacin del valor razonable 12B Una entidad revelar si, en los periodos sobre los
del activo financiero o del pasivo financiero que se informa actual o anteriores, se ha reclasifi-
que sea atribuible a cambios en su riesgo de cado cualquier activo financiero de acuerdo con
crdito, las razones por las que ha llegado a el prrafo 4.4.1 de la NIIF 9. Para cada uno de estos
esta conclusin y los factores que cree que sucesos, una entidad revelar:
son relevantes. (a) La fecha de reclasificacin.
(c) Una descripcin detallada de la metodologa (b) Una explicacin detallada del cambio en el
o metodologas utilizadas para determinar si modelo de negocio y una descripcin cualita-
presentar los efectos de cambios en un riesgo tiva de su efecto sobre los estados financieros
de crdito de pasivo en otro resultado integral de la entidad.
creara o aumentara una asimetra contable en (c) El importe reclasificado a cada una de esas
el resultado del periodo (vanse los prrafos categoras o fuera de stas.
5.7.7 y 5.7.8 de la NIIF 9). Si se requiere que una
12C Para cada periodo sobre el que se informa siguiente
entidad presente los efectos de cambios en
a la reclasificacin hasta la baja en cuentas, una
un riesgo de crdito de pasivo en el resultado
entidad revelar para los activos reclasificados
del periodo (vase el prrafo 5.7.8 de la NIIF
de forma que se midan al costo amortizado de
9), la informacin a revelar debe incluir una
acuerdo con el prrafo 4.4.1 de la NIIF 9:
descripcin detallada de la relacin econmica
descrita en el prrafo B5.7.6 de la NIIF 9. Activos (a) La tasa de inters efectiva determinada en la
financieros medidos al valor razonable con fecha de la reclasificacin; y
cambios en otro resultado integral (b) el ingreso o gasto por intereses reconocido.
12D Si una entidad ha reclasificado los activos finan-
Activos financieros medidos al valor razonable con cieros de forma que se miden al costo amortizado
cambios en otro resultado integral desde su ltimo periodo anual sobre el que se
11A Si una entidad ha designado inversiones en instru- informa, revelar:
mentos de patrimonio a medir a valor razonable (a) el valor razonable de los activos financieros al
con cambios en otro resultado integral, conforme final del periodo sobre el que se informa; y
permite el prrafo 5.7.5 de la NIIF 9, revelar:
(b) la ganancia o prdida del valor razonable que
(a) Qu inversiones en instrumentos de patrimo- tendra que haber sido reconocido en el resul-
nio se han designado a medir a valor razonable tado del periodo durante el periodo sobre el
con cambios en otro resultado integral. que se informa si los activos financieros no se
(b) Las razones para utilizar esta presentacin hubieran reclasificado.
alternativa. 13 [Eliminado]
(c) El valor razonable de cada una de estas in-
versiones al final del periodo sobre el que se Garanta
informa. 14 Una entidad revelar:
(d) Los dividendos reconocidos durante el perio- (a) el importe en libros de los activos financieros
/ 02

do, mostrando por separado los relacionados pignorados como garanta de pasivos o pa-
mmuomu

con inversiones dadas de baja en cuentas sivos contingentes, incluyendo los importes

A c tual idad E mpresar i al NIIF 7


5
NIIF 7 - I nstrumentos financieros : I nformacin a revelar

que hayan sido reclasificados de acuerdo con 18, y que autoricen al prestamista a reclamar el co-
el prrafo 3.3.23(a) de la NIIF 9; y rrespondiente pago, una entidad incluir la misma
(b) los plazos y condiciones relacionados con su informacin requerida en el prrafo 18 (a menos
pignoracin. que, al final del periodo sobre el que se informa o
15 Cuando una entidad haya recibido una garanta antes, las infracciones se hubieran corregido o las
(consistente en activos financieros o no financieros) condiciones del prstamo se hubieran renegocia-
y est autorizada a venderla o a pignorarla sin que do).
se haya producido un incumplimiento por parte Estado del resultado integral
del propietario de la garanta, revelar: Partidas de ingresos, gastos, ganancias o prdidas
(a) el valor razonable de la garanta poseda; 20 Una entidad revelar las siguientes partidas de
(b) el valor razonable de la garanta vendida o ingresos, gastos, ganancias o prdidas, ya sea en
nuevamente pignorada, y si la entidad tiene el estado del resultado integral o en las notas:
alguna obligacin de devolverla; y (a) ganancias o prdidas netas por:
(c) los plazos y condiciones asociadas a la utiliza- (i) activos financieros o pasivos financieros
cin de la garanta. medidos al valor razonable con cambios
Cuenta correctora para prdidas crediticias en resultados, mostrando de forma se-
16 Cuando los activos financieros se hayan deterio- parada las correspondientes a los activos
rado por prdidas crediticias y la entidad registre financieros o pasivos financieros desig-
el deterioro en una cuenta separada (por ejemplo nados como tales en el reconocimiento
una cuenta correctora utilizada para registrar los inicial, y las de los activos financieros o
deterioros individuales o una cuenta similar utiliza- pasivos financieros que se hayan medido
da para registrar un deterioro colectivo de activos) obligatoriamente al valor razonable de
en lugar de reducir directamente el importe en acuerdo con la NIIF 9 (por ejemplo pasivos
libros del activo, incluir una conciliacin de las financieros que cumplen la definicin de
variaciones en dicha cuenta durante el perodo, mantenidos para negociar de la NIIF 9).
para cada clase de activos financieros. Para activos financieros designados como
a valor razonable con cambios en resulta-
Instrumentos financieros compuestos con mlti- dos, una entidad mostrar por separado
ples derivados implcitos el importe de ganancias o prdidas
17 Cuando una entidad haya emitido un instrumento reconocidas en otro resultado integral y
que contiene un componente de pasivo y otro de el importe reconocido en el resultado del
patrimonio (vase el prrafo 28 de la NIC 32), y el periodo.
instrumento incorpore varios derivados implcitos (ii) -(iv) [eliminado]
cuyos valores fueran interdependientes (como es (v) pasivos financieros medidos al costo
el caso de un instrumento de deuda convertible amortizado.
con una opcin de rescate), informar la existencia (vi) activos financieros medidos al costo
de esas caractersticas. amortizado.
Incumplimientos y otras infracciones (vii) activos financieros medidos al valor ra-
18 Para los prstamos por pagar reconocidos al final zonable con cambios en otro resultado
del periodo sobre el que se informa, una entidad integral.
revelar: (b) importes totales de los ingresos y de los gastos
(a) detalles de los incumplimientos durante por intereses (calculados utilizando el mtodo
el perodo que se refieran al principal, a los de la tasa de inters efectiva) producidos por
intereses, a los fondos de amortizacin para los activos financieros que se miden al costo
cancelacin de deudas o a las condiciones de amortizado o los pasivos financieros que no
rescate relativas a esos prstamos por pagar; se midan al valor razonable con cambios en
(b) el importe en libros de los prstamos por pagar resultados.
que estn impagados al final del periodo sobre (c) ingresos y gastos por comisiones (distintos de
el que se informa; y los importes incluidos al determinar la tasa de
(c) si el incumplimiento ha sido corregido o si inters efectiva) que surjan de:
se han renegociado las condiciones de los (i) activos financieros medidos al costo
prstamos por pagar antes de la fecha de amortizado o pasivos financieros que no
autorizacin para emisin de los estados se midan al valor razonable con cambios
financieros. en resultados; y
19 Si durante el perodo se hubieran producido (ii) actividades fiduciarias o de administracin
/ 02

infracciones de las condiciones del acuerdo de que supongan la tenencia o inversin de


mmuomu

prstamo, distintas de las descritas en el prrafo activos por cuenta de individuos, fideico-

NIIF 7 Instituto Pacfico

6
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

misos, planes de prestaciones por retiro u (e) el importe que, durante el perodo, se haya
otras instituciones; eliminado del patrimonio y se haya incluido en
(d) ingresos por intereses sobre activos financieros el costo inicial o en otro importe en libros de
deteriorados, devengados de acuerdo con un activo no financiero adquirido o de un pa-
el prrafo GA93 de la NIC 39 Instrumentos sivo no financiero en el que se haya incurrido
Financieros: Reconocimiento y Medicin. y que hayan sido tratados como transacciones
(e) el importe de las prdidas por deterioro para previstas altamente probables cubiertas.
cada clase de activo financiero. 24 Una entidad revelar por separado:
20A Una entidad revelar un desglose de la ganancia (a) en las coberturas del valor razonable, las ga-
o prdida reconocida en el estado del resultado nancias o prdidas:
integral que surge de la baja en cuentas de ac- (i) del instrumento de cobertura; y
tivos financieros medidos al costo amortizado, (ii) de la partida cubierta que sea atribuible al
mostrando por separado las ganancias y pr- riesgo cubierto.
didas surgidas de la baja en cuentas de dichos (b) La ineficacia reconocida en el resultado del
activos financieros. Esta informacin a revelar perodo que surja de coberturas de los flujos
incluir las razones para dar de baja en cuentas a de efectivo.
esos activos financieros. (c) La ineficacia reconocida en el resultado del
Otra informacin a revelar Polticas contables perodo que surja de coberturas de inversiones
21 De acuerdo con el prrafo 117 de la NIC 1 Presen- netas en negocios en el extranjero.
tacin de Estados Financieros (revisada en 2007) Valor razonable
una entidad revelar, en el resumen de polticas 25 Salvo por lo establecido en el prrafo 29, una en-
contables significativas, la base (o bases) de me- tidad revelar el valor razonable correspondiente
dicin utilizada al elaborar los estados financieros, a cada clase de activos financieros y de pasivos
as como las dems polticas contables utilizadas financieros (vase el prrafo 6), de una forma que
que sean relevantes para la comprensin de los permita la realizacin de comparaciones con los
estados financieros. correspondientes importes en libros.
Contabilidad de cobertura 26 Al revelar los valores razonables, una entidad agru-
22 Una entidad revelar informacin, por separado, par los activos financieros y los pasivos financieros
referida a cada tipo de cobertura descrita en la en clases, pero slo los compensar en la medida
NIC 39 (es decir, cobertura del valor razonable, en que sus importes en libros estn compensados
cobertura de los flujos de efectivo y cobertura de la en el estado de situacin financiera.
inversin neta en negocios en el extranjero) sobre 27 Una entidad revelar para cada clase de instrumen-
los extremos siguientes: tos financieros los mtodos y, cuando se utilice una
(a) una descripcin de cada tipo de cobertura; tcnica de valoracin, las hiptesis aplicadas para
(b) una descripcin de los instrumentos finan- determinar los valores razonables de cada clase
cieros designados como instrumentos de de activos financieros o pasivos financieros. Por
cobertura y de sus valores razonables al final ejemplo, siempre que fuera aplicable, una entidad
del periodo sobre el que se informa; y revelar informacin sobre las hiptesis relativas a
(c) la naturaleza de los riesgos que han sido cu- las ratios de cancelacin anticipada, las ratios por
biertos. prdidas de crdito estimadas y las tasas de inters
o de descuento. Si se hubiera producido un cambio
23 Para las coberturas de flujos de efectivo, una enti-
en la tcnica de valoracin, la entidad revelar la
dad revelar:
naturaleza de ese cambio y las razones para haberlo
(a) los perodos en los que se espera que se realizado.
produzcan los flujos de efectivo, as como los
27A Para llevar a cabo las revelaciones requeridas por el
perodos en los que se espera que afecten al
prrafo 27B una entidad clasificar las mediciones a
resultado del perodo;
valor razonable realizadas utilizando una jerarqua
(b) una descripcin de las transacciones previstas de valor razonable, que refleje la relevancia de las
para las que se haya utilizado previamente la variables utilizadas para llevar a cabo dichas me-
contabilidad de coberturas, pero cuya ocu- diciones. La jerarqua de valor razonable tendr los
rrencia ya no se espere; siguientes niveles:
(c) el importe que haya sido reconocido en otro (a) precios cotizados (sin ajustar) en mercados
resultado integral durante el perodo; activos para activos o pasivos idnticos (Nivel
(d) el importe que, durante el perodo, se haya 1);
reclasificado desde el patrimonio al resultado, (b) variables distintas a los precios cotizados inclui-
/ 02

mostrando el importe incluido en cada partida dos en el Nivel 1 que sean observables para el
mmuomu

del estado del resultado integral; y activo o pasivo, directamente (es decir, como

A c tual idad E mpresar i al NIIF 7


7
NIIF 7 - I nstrumentos financieros : I nformacin a revelar

precios) o indirectamente (es decir, derivadas observabilidad de los datos del mercado)
de los precios) (Nivel 2); y y las razones para efectuar esas transfe-
(c) variables utilizadas para el activo o pasivo rencias. Para transferencias relevantes,
que no estn basadas en datos de mercado las que sean hacia el Nivel 3 se revelarn
observables (variables no observables) (Nivel 3). y comentarn de forma separada de las
El nivel en la jerarqua de valor razonable, realizadas desde dicho nivel.
dentro del cual se clasifica la medicin del (d) El importe de las ganancias o prdidas totales
valor razonable en su totalidad se determinar del periodo mencionadas en el apartado (c)(i)
sobre la base de la variable de nivel ms bajo anterior, reconocidas en el resultado que sean
que sea relevante para la medicin del valor atribuibles a las ganancias o prdidas relacio-
razonable en su totalidad. A estos efectos, nadas con aquellos activos y pasivos que se
la relevancia de una variable se evala con mantengan al final del periodo sobre el que se
respecto a la totalidad de la medicin al valor informa, as como una descripcin de dnde
razonable. Si una medicin del valor razonable se presentan dichas ganancias o prdidas en
utiliza variables observables que requieren el estado del resultado integral o en el estado
ajustes importantes basados en variables no de resultados separado (si se presenta).
observables, la medicin es de Nivel 3. Evaluar (e) Para mediciones del valor razonable de Nivel
la relevancia de una variable en particular para 3 si el cambiar una o ms variables a otras
la medicin del valor razonable en su totalidad hiptesis alternativas razonablemente posibles
requiere la utilizacin del juicio, considerando cambia en forma importante el valor razona-
los factores especficos del activo o pasivo. ble, la entidad sealar ese hecho y revelar
27B |Para las mediciones del valor razonable, recono- el efecto de esos cambios. La entidad revelar
cidas en el estado de situacin financiera, una cmo se calcul el efecto de los cambios hacia
entidad revelar para cada clase de instrumentos hiptesis alternativas razonablemente posi-
financieros: bles. A estos efectos, la relevancia se juzgar
(a) El nivel en la jerarqua de valor razonable en con respecto al resultado del periodo, as como
el cual se clasifican las mediciones del valor al total de los activos o pasivos o, cuando los
razonable en su totalidad, segregando las cambios en el valor razonable se reconozcan
mediciones del valor razonable de acuerdo en otro resultado integral, con respecto al total
con los niveles definidos en el prrafo 27A. del patrimonio.
(b) Cualquier transferencia relevante entre los Una entidad presentar la informacin a re-
niveles 1 y 2 de la jerarqua de valor razonable velar de tipo cuantitativo requerida por este
y las razones de dichas transferencias. Las prrafo en forma de tabla, a menos que sea
transferencias hacia cada nivel se revelarn ms apropiado otro formato.
y comentarn de forma separada de las 28 Si el mercado de un instrumento financiero no
transferencias detradas de cada nivel. A estos fuera activo, una entidad determinar su valor
efectos, la relevancia se juzgar con respecto razonable utilizando una tcnica de valoracin
al resultado del periodo, y al total de activos o (vanse los prrafos B5.4.6 a B5.4.12 de la NIIF 9).
de pasivos. No obstante, la mejor evidencia del valor razonable
(c) Para mediciones al valor razonable de Nivel en el momento del reconocimiento inicial es el
3, de la jerarqua de valor razonable, una precio de la transaccin (es decir, el valor razonable
conciliacin de los saldos de apertura con los de la contraprestacin entregada o recibida), a
saldos de cierre, revelando de forma separada menos que se cumplan las condiciones descritas
los cambios durante el periodo atribuibles a lo en el prrafo B5.4.8 de la NIIF 9. Por lo tanto, podra
siguiente: existir una diferencia entre el valor razonable, en el
(i) prdidas o ganancias totales del periodo momento del reconocimiento inicial, y el importe
reconocidas en el resultado, y una descrip- que pudiera haberse determinado en esa fecha
cin de dnde estn presentadas dentro utilizando una tcnica de valoracin. Si dicha
del estado del resultado integral o dentro diferencia existiese, la entidad revelar, para cada
del estado de resultados separado (si se clase de instrumentos financieros:
presenta); (a) la poltica contable que utilice para reconocer
(ii) prdidas o ganancias totales reconocidas esa diferencia en el resultado del perodo para
en otro resultado integral; reflejar las variaciones en los factores (inclu-
yendo el tiempo) que los participantes en el
(iii) compras, ventas, emisiones y liquidacio-
mercado consideraran al establecer un precio
nes (revelando de forma separada cada
(vase el prrafo B5.4.9 de la NIIF 9); y
tipo de movimiento); y
/ 02

(b) la diferencia acumulada que no haya sido


(iv) transferencias hacia o desde el Nivel 3
mmuomu

reconocida todava en el resultado del perodo


(por ejemplo atribuibles a cambios en la

NIIF 7 Instituto Pacfico

8
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

al principio y al final del mismo, junto con una a los usuarios vincular revelaciones relacionadas y
conciliacin de esa diferencia durante ese as formarse una imagen global de la naturaleza y
perodo con el saldo. alcance de los riesgos que surgen de los instrumen-
29 La informacin a revelar sobre el valor razonable tos financieros. La interaccin entre informacin
no se requiere: a revelar cualitativa y cuantitativa contribuir a
(a) cuando el importe en libros sea una aproxima- revelar informacin de forma que mejor permita a
cin razonable al valor razonable, por ejemplo los usuarios evaluar la exposicin de una entidad a
para instrumentos financieros tales como los riesgos.
cuentas por pagar o por cobrar a corto plazo; Informacin cualitativa
(b) [eliminado] 33 Para cada tipo de riesgo que surja de los instrumen-
(c) para un contrato que contenga un compo- tos financieros, una entidad revelar:
nente de participacin discrecional (como se (a) las exposiciones al riesgo y la forma en que
describe en la NIIF 4), si el valor razonable de stas surgen;
dicho componente no puede ser determinado (b) sus objetivos, polticas y procesos para la ges-
de forma fiable. tin del riesgo, as como los mtodos utilizados
30 En los casos descritos en el prrafo 29(c), una enti- para medirlo; y
dad revelar informacin que ayude a los usuarios (c) cualesquiera cambios habidos en (a) o (b)
de los estados financieros al hacer sus propios desde el perodo precedente.
juicios acerca del alcance de las posibles diferencias
entre el importe en libros de esos contratos y su Informacin cuantitativa
valor razonable, incluyendo: 34 Para cada tipo de riesgo que surja de los instrumen-
(a) el hecho de que no se ha revelado informacin tos financieros, una entidad revelar:
sobre el valor razonable porque ste no puede (a) Datos cuantitativos resumidos acerca de su
ser medido de forma fiable; exposicin al riesgo al final del periodo sobre
(b) una descripcin de los instrumentos financie- el que se informa. Esta informacin a revelar
ros, su importe en libros y una explicacin de estar basada en la que se suministre inter-
la razn por la que el valor razonable no puede namente al personal clave de la direccin de
ser determinado de forma fiable; la entidad (tal como se lo define en la NIC 24
(c) informacin acerca del mercado para los Informacin a Revelar sobre Partes Relaciona-
instrumentos; das), por ejemplo al consejo de administracin
(d) informacin sobre si la entidad pretende de la entidad o a su ejecutivo principal.
disponer de esos instrumentos financieros, y (b) La informacin a revelar requerida por los
cmo piensa hacerlo; y prrafos 36 a 42, en la medida en que no haya
(e) cuando algunos instrumentos financieros, sido suministrada siguiendo el apartado (a).
cuyo valor razonable no hubiera podido ser (c) Las concentraciones de riesgo, si no resultan
estimado con fiabilidad previamente, hayan aparentes de la informacin a revelar realizada
sido dados de baja en cuentas, informar de de acuerdo con los apartados (a) y (b).
este hecho junto con su importe en libros en 35 Si los datos cuantitativos revelados al final del
el momento de la baja en cuentas y el importe periodo sobre el que se informa fueran poco
de la ganancia o prdida reconocida. representativos de la exposicin al riesgo de la en-
tidad durante el perodo, una entidad suministrar
NATURALEZA Y ALCANCE DE LOS RIESGOS QUE informacin adicional que sea representativa.
SURGEN DE LOS INSTRUMENTOS FINANCIEROS
Riesgo de crdito
31 Una entidad revelar informacin que permita 36 Una entidad informar, para cada clase de instru-
que los usuarios de sus estados financieros mento financiero:
evalen la naturaleza y el alcance de los riesgos (a) El importe que mejor represente su mximo
que surgen de los instrumentos financieros a nivel de exposicin al riesgo de crdito al final
los que la entidad est expuesta al final del del periodo sobre el que se informa, sin tener
periodo sobre el que se informa. en cuenta ninguna garanta tomada ni otras
32 Las informaciones requeridas por los prrafos 33 mejoras crediticias (por ejemplo, acuerdos de
a 42 se centran en los riesgos procedentes de liquidacin por el neto que no cumplan las
instrumentos financieros y en la manera en que se condiciones para su compensacin de acuer-
los gestiona. Dichos riesgos incluyen por lo general, do con la NIC 32); esta informacin a revelar
sin que la enumeracin sea taxativa, el riesgo de no se requiere para instrumentos financieros
crdito, el riesgo de liquidez y el riesgo de mercado. cuyo importe en libros sea la mejor forma de
/ 02

32A La provisin de informacin cualitativa en el con- representar la mxima exposicin al riesgo de


mmuomu

texto de informacin a revelar cuantitativa permite crdito.

A c tual idad E mpresar i al NIIF 7


9
NIIF 7 - I nstrumentos financieros : I nformacin a revelar

(b) La descripcin de las garantas tomadas para calendario de los flujos de efectivo (vase el
asegurar el cobro y de otras mejoras para redu- prrafo B11B).
cir el riesgo de crdito y sus efectos financieros (c) Una descripcin de cmo gestiona el riesgo
(por ejemplo una cuantificacin de la medida de liquidez inherente en (a) y (b).
en que las garantas y otras mejoras que mi-
tiguen el riesgo de crdito) con respecto al Riesgo de mercado
importe que mejor represente la exposicin Anlisis de sensibilidad
mxima al riesgo de crdito (si se revela de 40 Salvo que una entidad cumpla lo establecido en el
acuerdo con (a) o si se representa mediante prrafo 41, revelar:
el importe en libros de un instrumento finan- (a) un anlisis de sensibilidad para cada tipo de
ciero). riesgo de mercado al que la entidad est
(c) Informacin acerca de la calidad crediticia de expuesta al final del periodo sobre el que se
los activos financieros que no estn en mora informa, mostrando cmo podra verse afec-
ni deteriorados en su valor. tado el resultado del perodo y el patrimonio
(d) [eliminado] debido a cambios en la variable relevante de
Activos financieros en mora o deteriorados riesgo, que sean razonablemente posibles en
dicha fecha;
37 Una entidad revelar, para cada clase de activo
financiero: (b) los mtodos e hiptesis utilizados al elaborar
el anlisis de sensibilidad; y
(a) un anlisis de la antigedad de los activos
financieros que al final del periodo sobre el (c) los cambios habidos desde el perodo anterior
que se informa estn en mora pero no dete- en los mtodos e hiptesis utilizados, as como
riorados; y las razones de tales cambios.
(b) un anlisis de los activos financieros que se 41 Si una entidad elaborase un anlisis de sensibilidad,
hayan determinado individualmente como tal como el del valor en riesgo, que reflejase las
deteriorados al final del periodo sobre el que interdependencias entre las variables de riesgo (por
se informa, incluyendo los factores que la ejemplo, entre las tasas de inters y de cambio) y lo
entidad ha considerado para determinar su utilizase para gestionar riesgos financieros, podr
deterioro. utilizar ese anlisis de sensibilidad en lugar del
especificado en el prrafo 40. La entidad revelar
(c) [eliminado]
tambin:
Garantas y otras mejoras crediticias obtenidas
(a) una explicacin del mtodo utilizado al ela-
38 Cuando una entidad obtenga, durante el perodo, borar dicho anlisis de sensibilidad, as como
activos financieros o no financieros mediante la de los principales parmetros e hiptesis
toma de posesin de garantas para asegurar el subyacentes en los datos suministrados; y
cobro, o ejecute otras mejoras crediticias (por
(b) una explicacin del objetivo del mtodo
ejemplo avales), y tales activos cumplan los criterios
utilizado, as como de las limitaciones que
de reconocimiento contenidos en otras NIIF, una
pudieran hacer que la informacin no reflejase
entidad revelar sobre estos activos posedos en la
plenamente el valor razonable de los activos y
fecha sobre la que se informa:
pasivos implicados.
(a) la naturaleza e importe en libros de los activos
Otra informacin a revelar sobre el riesgo de mercado
obtenidos; y
42 Cuando los anlisis de sensibilidad, revelados de
(b) cuando los activos no sean fcilmente conver-
acuerdo con los prrafos 40 o 41, no fuesen repre-
tibles en efectivo, sus polticas para disponer
sentativos del riesgo inherente a un instrumento
de tales activos, o para utilizarlos en sus ope-
financiero (por ejemplo, porque la exposicin al
raciones.
final de ao no refleja la exposicin mantenida
Riesgo de liquidez durante el mismo), la entidad revelar este hecho,
39 Una entidad revelar: as como la razn por la que cree que los anlisis
(a) Un anlisis de vencimientos para pasivos finan- de sensibilidad carecen de representatividad.
cieros no derivados (incluyendo contratos de
garanta financiera emitidos) que muestre los TRANSFERENCIAS DE ACTIVOS FINANCIEROS
vencimientos contractuales remanentes. 42A Los requerimientos de informacin a revelar de
(b) Un anlisis de vencimientos para pasivos los prrafos 42B a 42H relativos a transferencias de
financieros derivados. El anlisis de vencimien- activos financieros complementan los otros reque-
tos incluir los vencimientos contractuales rimientos a este respecto de esta NIIF. Una entidad
remanentes para aquellos pasivos financieros presentar la informacin a revelar requerida en
los prrafos 42B a 42H en una nota nica en sus
/ 02

derivados en los que dichos vencimientos con-


estados financieros. Una entidad proporcionar
mmuomu

tractuales sean esenciales para comprender el


la informacin a revelar requerida para todos los

NIIF 7 Instituto Pacfico

10
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

activos financieros transferidos que no se den de Activos financieros transferidos que no se dan de
baja en cuentas y para toda implicacin continuada baja en cuentas en su totalidad
en un activo transferido, que exista en la fecha de 42D Una entidad puede haber transferido activos fi-
presentacin, independientemente del momento nancieros de tal forma que los activos financieros
en que tenga lugar la transaccin de transferencia transferidos total o parcialmente no cumplen los
relacionada. A efectos de la aplicacin de los reque- requisitos para su baja en cuentas. Para cumplir
rimientos de informacin a revelar de esos prrafos, los objetivos establecidos en el prrafo 42B(a), la
una entidad transfiere total o parcialmente un entidad revelar en cada fecha de presentacin
activo financiero (el activo financiero transferido) para cada clase de activos financieros transferidos
si y solo si se da, al menos, una de las siguientes que no se dan de baja en su totalidad:
condiciones: (a) La naturaleza de los activos transferidos.
(a) transfiere los derechos contractuales a recibir (b) La naturaleza de los riesgos y ventajas inhe-
los flujos de efectivo de ese activo financiero; rentes a la propiedad a los que la entidad est
o expuesta.
(b) retiene los derechos contractuales a recibir (c) Una descripcin de la naturaleza de la relacin
los flujos de efectivo de ese activo financiero, entre los activos transferidos y los pasivos aso-
pero asume en un acuerdo, una obligacin ciados, incluyendo restricciones que surgen
contractual de pagar dichos flujos de efectivo de la transferencia sobre el uso de los activos
a uno o ms receptores. transferidos de la entidad que informa.
42B Una entidad revelar informacin que permita a (d) Una lista que establezca el valor razonable
los usuarios de sus estados financieros: de los activos transferidos, el valor razonable
(a) a comprender la relacin entre los activos de los pasivos asociados y la posicin neta
financieros transferidos que no se dan de baja (la diferencia entre el valor razonable de los
en su totalidad y los pasivos asociados; y activos transferidos y los pasivos asociados),
(b) evaluar la naturaleza, y el riesgo asociado, de cuando la contraparte (contrapartes) a los
la implicacin continuada de la entidad en los pasivos asociados est respaldada solo por los
activos financieros dados de baja en cuentas. activos transferidos.
42C A efectos de la aplicacin de los requerimientos (e) Los importes en libros de stos y de los pasivos
sobre informacin a revelar de los prrafos 42E a asociados, cuando la entidad contina recono-
42H, una entidad tiene implicacin continuada ciendo la totalidad de los activos transferidos.
en un activo financiero transferido si, como parte (f ) El importe en libros total de los activos origi-
de la transferencia, la entidad retiene cualquiera nales antes de la transferencia, el importe en
de los derechos contractuales u obligaciones libros de los activos que la entidad contina
inherentes del activo financiero transferido u reconociendo, y el importe en libros de los
obtiene nuevos derechos u obligaciones con- pasivos asociados, cuando la entidad contina
tractuales relacionados con el activo financiero reconociendo los activos en la medida de su
transferido. A efectos de la aplicacin de los implicacin continuada (vase los prrafos
requerimientos de informacin a revelar de los 3.2.6(c)(ii) y 3.2.16 de la NIIF 9).
prrafos 42E a 42H, lo siguiente no constituye
implicacin continuada: Activos financieros transferidos que se dan de baja
en su totalidad
(a) representaciones y garantas normales rela-
cionadas con transferencias fraudulentas y 42E Para cumplir con los objetivos establecidos en el
conceptos de razonabilidad, buena fe y tratos prrafo 42B(b), cuando una entidad d de baja en
justos que podran invalidar una transferencia cuentas los activos financieros transferidos en su
como resultado de una accin legal; totalidad (vase el prrafo 3.2.6(a) y (c)(i) de la NIIF
9) pero tenga implicacin continuada en ellos, la
(b) contratos a trmino, opciones y otros contratos
entidad revelar, como mnimo, para cada tipo
para readquirir el activo financiero transferido
de implicacin continuada en cada de fecha de
para los cuales el precio del contrato (o precio
presentacin:
de ejercicio) es el valor razonable del activo
financiero transferido; o (a) El importe en libros de los activos y pasivos
que se reconocen en el estado de situacin
(c) un acuerdo mediante el cual una entidad
financiera de la entidad y que representan la
retiene los derechos contractuales a recibir los
implicacin continuada de la entidad en los
flujos de efectivo de un activo financiero pero
activos financieros dados de baja en cuentas,
asume una obligacin contractual de pagar los
y las partidas en las que se reconoce el importe
flujos de efectivo a una o ms entidades y se
en libros de esos activos y pasivos.
cumplen las condiciones del prrafo 3.2.5(a) a
/ 02

(c) de la NIIF 9. (b) El valor razonable de los activos y pasivos que


mmuomu

representan la implicacin continuada de la

A c tual idad E mpresar i al NIIF 7


11
NIIF 7 - I nstrumentos financieros : I nformacin a revelar

entidad en la baja en cuentas de los activos ese periodo sobre el que se informa (por
financieros. ejemplo los ltimos cinco das antes del
(c) El importe que mejor representa la exposicin final del periodo sobre el que se informa),
mxima de la entidad a prdidas procedentes (ii) el importe (por ejemplo las ganancias o prdi-
de su implicacin continuada en los activos das relacionadas) reconocido procedente de
financieros dados de baja en cuentas, e in- la actividad de transferencia en esa parte del
formacin que muestre la forma en que se periodo sobre el que se informa, y
ha determinado dicha exposicin mxima a (iii) el importe total de los recursos procedentes
prdidas. de la actividad de transferencia en esa parte
(d) Los flujos de salida de efectivo no descontados del periodo sobre el que se informa.
que seran o podran ser requeridos para re- Una entidad proporcionar esta informacin
comprar los activos financieros dados de baja para cada periodo para el cual se presente un
en cuentas (por ejemplo, el precio de ejercicio estado del resultado integral.
en un acuerdo de opciones) u otros importes
a pagar al receptor de los activos transferidos Informacin adicional
con respecto a los mismos. Si el flujo de salida 42H Una entidad revelar la informacin adicional que
de efectivo es variable, entonces el importe a considere necesaria para cumplir con los objetivos
revelar debe basarse en las condiciones que de informacin a revelar del prrafo 42B.
existan en cada fecha de presentacin.
FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIN
(e) Un desglose de vencimientos de los flujos de
salida de efectivo no descontados que seran Una entidad aplicar esta NIIF en los periodos anuales
o podran ser requeridos para recomprar los que comiencen a partir del 1 de enero de 2007. Se acon-
activos financieros dados de baja en cuentas u seja su aplicacin anticipada. Si una entidad aplicase
otros importes a pagar al receptor de los activos esta NIIF en un perodo anterior, revelar este hecho.
transferidos con respecto a los mismos, mostran- Si una entidad aplicase esta NIIF para perodos anuales
do los vencimientos contractuales restantes de que comiencen antes del 1 de enero de 2006, no ser
la implicacin continuada de la entidad. necesario que presente informacin comparativa para
(f ) Informacin cualitativa que explique y d so- la informacin a revelar que requieren los prrafos 31
porte a la informacin cuantitativa requerida a 42, sobre la naturaleza y el alcance de los riesgos
en (a) a (e). surgidos de instrumentos financieros.
42F Una entidad puede agregar la informacin reque- 44A La NIC 1 (revisada en 2007) modific la terminologa
rida por el prrafo 42E con respecto a un activo en utilizada en las NIIF. Adems, modific los prrafos
particular si sta tiene ms de un tipo de implica- 20, 21, 23(c) y (d), 27(c) y B5 del Apndice B. Una
cin continuada en ese activo financiero dado de entidad aplicar esas modificaciones para los perio-
baja en cuentas, e informar sobre el mismo segn dos anuales que comiencen a partir del 1 de enero
un tipo de implicacin continuada. de 2009. Si una entidad aplica la NIC 1 (revisada en
42G Adems, una entidad revelar para cada tipo de 2007) a periodos anteriores, las modificaciones se
implicacin continuada: aplicarn tambin a dichos periodos.
(a) La ganancia o prdida reconocida en la fecha 44B La NIIF 3 (revisada en 2008) elimin el prrafo 3(c).
de la transferencia de los activos. Una entidad aplicar esa modificacin para los
(b) Los ingresos y gastos reconocidos, ambos en periodos anuales que comiencen a partir del 1
el periodo sobre el que se informa y de forma de julio de 2009. Cuando una entidad aplique la
acumulada, procedentes de la implicacin NIIF 3 (revisada en 2008) a periodos anteriores,
continuada de la entidad en los activos finan- la modificacin se aplicar tambin a ellos. Sin
cieros dados de baja en cuentas (por ejemplo embargo, la modificacin no se aplicar a con-
cambios en el valor razonable de instrumentos traprestaciones contingentes que surgieron de
derivados). una combinacin de negocios para la que la
fecha de adquisicin era anterior a la aplicacin
(c) Si el importe total de los recursos procedentes de la NIIF 3 (revisada en 2008). En su lugar, una
de la actividad de transferencia (que cumple entidad contabilizar esta contraprestacin de
los requisitos para la baja en cuentas) en el pe- acuerdo con los prrafos 65A a 65E de la NIIF 3
riodo sobre el que se informa no se distribuye (modificada en 2010).
de forma uniforme a lo largo de dicho periodo
(por ejemplo si una proporcin sustancial del 44C Una entidad aplicar las modificaciones del prrafo
importe total de la actividad de transferencia 3 en los periodos anuales que comiencen a partir
tiene lugar en los das de cierre de un periodo del 1 de enero de 2009. Si una entidad aplica a un
sobre el que se informa): periodo anterior Instrumentos Financieros con
/ 02

Opcin de Venta y Obligaciones que Surgen en la


mmuomu

(i) cuando la mayor parte de la actividad


Liquidacin (Modificaciones a las NIC 32 y NIC 1),
de transferencia tuvo lugar dentro de

NIIF 7 Instituto Pacfico

12
N ormas I nternacionales de I nformacin F inanciera

emitido en febrero de 2008, las modificaciones del Una entidad presentar esta informacin a
prrafo 3 debern aplicarse a dicho periodo. revelar de tipo cuantitativo en forma de tabla,
44D El prrafo 3(a) fue modificado por el documento a menos que sea ms apropiado otro formato.
Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2008. Una 44J Cuando una entidad aplique por primera vez la NIIF
entidad aplicar esa modificacin para los periodos 9, revelar informacin cualitativa que permita a los
anuales que comiencen a partir del 1 de enero usuarios comprender:
de 2009. Se permite su aplicacin anticipada. Si (a) Cmo aplic los requerimientos de clasifica-
una entidad aplicase las modificaciones en un cin de la NIIF 9 a los activos financieros cuya
periodo anterior revelar ese hecho y aplicar en clasificacin ha cambiado como resultado de
ese periodo las modificaciones del prrafo 1 de la aplicar la NIIF 9.
NIC 28, el prrafo 1 de la NIC 31 y el prrafo 4 de la (b) Las razones para cualquier designacin o elimi-
NIC 32 emitidas en mayo de 2008. Se permite que nacin de la designacin de activos financieros
una entidad aplique las modificaciones de forma o pasivos financieros como medidos al valor
prospectiva. razonable con cambios en resultados.
44E-44F [Eliminado] 44K El prrafo 44B fue modificado por el documento de
44G Mejora de la Informacin a Revelar sobre Instrumentos Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010. Una
Financieros (Modificaciones a la NIIF 7), emitido entidad aplicar esa modificacin para los periodos
en marzo de 2009, modific los prrafos 27, 39 y anuales que comiencen a partir del 1 de julio de
B11 y agreg los prrafos 27A, 27B, B10A y B11A a 2010. Se permite su aplicacin anticipada.
B11F. Una entidad aplicar esas modificaciones a 44L Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 aadi
periodos anuales que comiencen a partir del 1 de el prrafo 32A y modific los prrafos 34 y 36 a
enero de 2009. Una entidad no necesita propor- 38. Una entidad aplicar esas modificaciones a
cionar la informacin a revelar requerida por las periodos anuales que comiencen a partir del 1 de
modificaciones para: enero de 2011. Se permite su aplicacin anticipada.
(a) periodos intermedios o anuales, incluyendo los Si una entidad aplicase las modificaciones en un
estados de situacin financiera, presentados perodo que comience con anterioridad, revelar
dentro de un periodo comparativo anual que este hecho.
finalice antes del 31 de diciembre de 2009, o 44M Informacin a RevelarTransferencias de Activos
(b) estados de situacin financiera al comienzo Financieros (Modificaciones a la NIIF 7), emitido en
del primer periodo comparativo a una fecha octubre de 2010, elimin el prrafo 13 y aadi
anterior al 31 de diciembre de 2009. los prrafos 42A a 42H y B29 a B39. Una entidad
Se permite su aplicacin anticipada. Si una aplicar esas modificaciones a periodos anuales
entidad aplicase las modificaciones en un pe- que comiencen a partir del 1 de julio de 2011. Se
riodo que comience con anterioridad, revelar permite su aplicacin anticipada. Si una entidad
este hecho1. aplicase las modificaciones en un periodo que co-
44H [Eliminado] mience con anterioridad, revelar este hecho. Una
44I Cuando una entidad aplica por primera vez la NIIF entidad no necesita proporcionar la informacin a
9, revelar para cada clase de activos financieros revelar requerida por esas modificaciones para los
en la fecha de la aplicacin inicial: periodos presentados que comiencen antes de la
(a) la categora de medicin inicial y el importe en fecha de aplicacin inicial de las modificaciones.
libros determinado de acuerdo con la NIC 39; 44N La NIIF 9 emitida en octubre de 2010 modific los
(b) la nueva categora de medicin y el importe en prrafos 2 a 5, 8 a 10, 11, 14, 20, 28, 30 y 42C a 42E,
libros determinado de acuerdo con la NIIF 9; el Apndice A, y los prrafos B1, B5, B10(a), B22 y
B27, aadi los prrafos 10A, 11A, 11B, 12B a 12D,
(c) el importe de los activos financieros en el 20A, 44I y 44J, y elimin los prrafos 12, 12A, 29(b),
estado de situacin financiera que estaban 44E, 44H, B4 y el Apndice D. Una entidad aplicar
anteriormente designados como medidos al esas modificaciones al aplicar la NIIF 9 emitida en
valor razonable con cambios en resultados octubre de 2010.
pero que han dejado de estar designados de
esa forma, distinguiendo entre los que la NIIF DEROGACIN DE LA NIC 30
9 requiere que una entidad reclasifique y los
45 E