Escolar Documentos
Profissional Documentos
Cultura Documentos
1
3. Definiti auditului statutar si identificati elementele
fundamentale ale acesteia.
Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un
profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor
financiare ale unei entitati in ansamblul lor, in vederea exprimarii
unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clar si complete a
pozitiei si situatiei financiare, precum si a rezultatelor obtinute de
aceasta, prin raportarea la standardele nationale sau internationale de
audit.
Elemente fundamentale:
- profesionistul competent si independent trebuie sa fie profesionist
contabil, care poate fi o persoana fizica sau o persoana juridica;
- examinarea este exclusiva profesionala;
- obiectul examinarii efectuate de profesionistul contabil il constituie
situatiile financiare ale entitatii, in totalitatea lor: bilant, cont de
profit si pierdere si celelalte componente ale situatiilor financiare, in
functie de referentialul contabil aplicabil;
- scopul examinarii: exprimarea unei opinii motivate, responsabile
si independente;
- obiectul opiniei: imagine fidela, clara si completa a pozitiei
financiare, a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute de entitatea
auditata;
- criteriul de calitate in functie de care se face examinarea si se
exprima opinia il constituie standardele nationale sau international
de contabilitate.
Orice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i
ateptrile utilizatorilor, n msura n care acestea sunt rezonabile,
precum i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste
nevoi i ateptri.
2
1. Faza initiala
- este faza cunoasterii entitatii controlate si a planificarii misiunii de
audit;
- se caracterizeaza prin aceea ca majoritatea activitatilor sunt
desfasurate la sediul auditorului.
2. Faza controlului propriu zis:
- este faza controlului intern si a verificarii conturilor;
- se caracterizeaza prin aceea ca activitatile sunt desfasurate in teren.
3. Faza finalizarii lucrarilor si elaborarii raportului:
- este faza lucrarilor de inchidere si a elaborarii raportului de
audit;
- se caracterizeaza prin aceea ca activitatile se desfasoara la sediul
auditorului.
B. Abordarea pe cicluri de control
Abordarea pe cicluri de control presupune succesiunea pricipalelor
faze si etape ale auditului in cadrul fiecarui ciclu. Misiunea de audit
cuprinde 14 cicluri, in cadrul fiecarui ciclu urmarind 3 faze
succesice: cunoasterea operatiilor, evaluarea controlului intern si
controlul conturilor: cumparari-furnizori, imobilizari corporale si
necorporale, vanzari-clienti, stocuri si productie in curs, trezorerie,
imobilizari financiare, imprumuturi si obligatii financiare, fonduri
proprii, peersonal si sociale, impozite si taxe, alte pasive, alte active,
alte venituri si cheltuieli, estimari contabile.
3
III. Faza finala:
Evenimentele posterioare inchiderii exercitiului;
Utilizarea lucrarilor altor profesionisiti;
Alte lucrari necesare inchiderii;
Raportul de audit;
Documentare lucrarilor de audit;
4
- forma oricarui raport sau alte comunicari in legatura cu rezultatele
misiunii de audit;
- riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative ca
urmare a sondajelor;
- necesitatea de a avea acces fara restrictii la orice document
contabil, piese juditificative sau alte informatii solicitate.
5
care permit controlul bunei executii a lucrarilor pe tot parcursul
misiunii de audit. Programul de munca poate sa detalieze obiectivele
auditului, precum si bugetul de timp pentru fiecare rubrica si pentru
fiecare procedura folosita. Altfel spus programul de munca este o
detaliere a tuturor elementelor continure in Planul de audit
(misiune), in vederea asigurarii indeplinirii acestuia din urma.
6
In aceasta etapa auditorul va aprecia evaluarea sistemelor de control
intern. Obiectivul urmarit prin aprecierea controlului intern este de a
determina in ce masura auditorul se poate sprijini pe acest control
pentru a putea defini natura, intinderea si calendarul lucrarilor si
interventiilor sale.
In aceasta etapa auditorul se afla in fata unor decizii extrem de
importante:
- alegerea procedurilor de examinat in functie de organizarea
intreprinderii, de natura riscurilor, de importanta soldurilor si
operatiilor;
- decizia de a stabili daca procedurile retinute trebuie sa faca obiectul
unei evaluari a controlului intern;
- alegerea tehnicilor de descriere si evaluare;
- decizia de a se sprijini pe procedurile existente;
- alegerea tehnicilor de sondaje;
- decizia finala, in functie de rezultatele sondajelor, in legatura cu
programul de control al conturilor.
Etape:
intelegerea si descrierea sistemelor semnificative;
confirmarea intelegerii sistemului: testele de conformitate;
evaluarea riscurilor de eroare;
verificarea functionarii controlului intern;
evaluarea preliminara: teste de permanenta;
evaluarea finala si incidenta asupra misiunii.
7
2 Asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile
- modalitatea de intocmire si circulatie a documentelor
justificative
- organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii
- organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a
valorificarii acestuia
- respectarea regulilor de intocmire a bilanturilor contabile
- controalele de baza ale activitatii contabile
3 Asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii
4 Promovarea eficacitatii exploatarii
8
avand posibilitatea de a o ascunde sau fara ca alta persoana sa aiba
posibilitatea de a o descoperi.
Separarea sarcinilor nu diminueaza sau anuleaza responsabilitatea
celor care gestioneaza patrimoniul intreprinderii. In acest sens,
delegarea atributiilor este necesar sa se faca:
- pentru un numar reduse de persoane, pentru a nu se dilua
raspunderea;
- asigurand specializarea acestor persoane imputerncite;
- asigurand independenta persoanelor imputernicite fata de obiectul
si subiectul controlului;
- asigurand autoritatea celor ce exercita controlul, respectiv dreptul
de a impune luarea anumitor masuri.
9
control intern al acelei entitatii. El poate fi realizate si de firme
specializate de expertiza contabla (prin externalizare).
10
sitemelor si datelor informatizate in orice alte domenii, caledarul
sedintelor AGA si CA, termenul de depunere al raportului.
ISA nu prevede un anumit model al planului de audit, forma i
fondul acestuia variind n funcie de talia ntreprinderii,
complexitatea auditului, metodologia i tehnologia specifice
utilizate de auditor; din planul de audit nu pot lipsi informaii care se
refer la (continutul planului de audit):
I. prezentarea intreprinderii;
II. informatii contabile;
III. definirea misiunii;
IV. sisteme si domenii semnificative;
V. orientarea programului de lucru;
VI. echipa si bugetul;
VII. planificarea.
Redactarea planului de audit i pe aceast baz a programului de
lucru presupune: alegerea membrilor echipei, repartizarea lucrarilor
pe oameni, utilizarea lucrarilor realizate de auditorul intern al
intreprinderii, coordonarea cu auditorii de la societatile surori si de
la societatea mama, solicitarea de specialisti pentru studierea
sitemelor si datelor informatizate in orice alte domenii, caledarul
sedintelor AGA si CA, termenul de depunere al raportului.
11
Intinderea esantionului volumul sondajelor de efectuat pentru
controlul respectiv;
Indicarea datei la care a fost efectuat controlul;
O referinta pentru foaia de lucru;
Problemele intalnite se foloseste pt supervizarea lucrarilor si
pentru a stabili sinteza rezultatelor.
13
de prezentare si publicitate: o informatie este prezentata, clasata
si descrisa conform referentialului contabil aplicabil.
Etape:
I. definirea precisa a obiectivelor;
II. precizarea naturii elementelor si a limitei de timp cuprinse in
sondaj;
III. executarea propriu-zisa a sondajului: alegerea tehnicilor,
determinarea marimii esantionului, selectionarea
esantionului, studiul esantionului, evaluarea rezultatelor,
concluziile sondajului.
14
Observarea fizica vizeaza elemente de activ tangibile, cum ar fi:
stocuri, bani si alte elemente pastrate in caserie, imobilizari
corporale. El verifica modalitatea de efectuare a inventarierii si
respectarea procedurilor scrise. Cea mai buna metoda de a face acest
lucru este de a asista la operatiunea de inventariere sau la o parte a
acesteia.
In urma acestei verificari, auditorul se va asigura ca:
- toate elementele sunt corect inventariate;
- toate elementele inventariate sunt corespunzatoare calitativ.
Dupa ce a obtinut aceste asigurari, auditorul va mai verifica
urmatoarele elemente:
- daca elementele inventariate apartin intreprinderii;
- daca activele sunt corect evaluate.
15
- bancile (confimrarea soldurilor si a operatiunilor realizate de banca
pentru intreprindere, cautiuni, garantii);
- personalul (imprumuturi si avansuri);
- angajamente in afara bilantului si pasive eventuale (asigurari,
avocati, experti fiscali).
16
elemente probante suficiente si adecvate care jusitifce faptul ca au
fost identificate toate evenimentele care pot necesita ajustari ale
situatiilor financiare sau informatii suplimentare in anexe, pana la
data raportului sau.
2) Fapte descoperite dupa data raportului de audit, dar inaintea
publicarii situatiilor financiare cand auditorul a luat cunostinta,
dupa data raportului sau, dar inaintea publicarii situatiilor financiare,
de evenimente care risca sa aiba o incidenta semnificativa asupra
acestora, auditorul trebuie sa stabileasca daca trebuie sa ceara
cercetarea situatiilor financiare si sa discute masurile care se impun.
In cazul in care conducere intreprinderii corecteaza situatiile
financiarem auditorul va pune in lucru procedurile necesare si va
furniza conducerii intreprinderii un alt raport de audit.
Daca conducerea intreprinderii refuza sa corecte situatiile financiare,
iar auditorul considera necesare aceste corecturi, el trebuie sa
exprime o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabila
3) Fapte descoperite dupa publicarea situatiilor dupa
publicarea situatiilor financiare auditorul nu este tinut sa procedeze
la vreo investigatie.
Daca insa auditorul a luat cunostinta dupa publicarea situatiilor
financiare de existenta unui eveniment, care daca ar fi fost cunoscut
la data semnarii raportului sau, l-ar fi condus la modificarea opiniei
el trebuie sa stabileasca daca este cazul corectarii situatiilor
financiare si sa discute aspectele respective cu conducerea
intreprinderii.
In cazul in care conducerea intreprinderii corecteaza situatiile
financiare, auditorul va controla masurile luate de conducerea
intreprinderii pentru a se asigura ca toate persoanele care sunt in
posesia situatiilor financiare nemodificate au luat cunostinta de
corectarea acestora si va intocmi un nou raport de audit.
17
Dosarul exercitiului este indispensabil pentru:
mai buna organizare si mai bunul control ale misiunii;
documentarea lucrarilor efectuate, a deciziilor luate si asigurarea
ca programul s-a derulat fara omisiuni;
inlesnirea muncii in echipa si supervizarea lucrarilor date la
colaboratori;
justificarea opiniei emise si redactarea raportului.
In mod uzual dosarul cuprinde:
planificarea misiunii;
supervizarea lucrarilor;
aprecierea controlului intern;
obtinerea de elemente probante;
Dosarul exercitiului este bine sa fie impartit pe sectiuni, pentru a
usura utilizarea sa in functie de cultura cabientului. In general se
recomanda a se folosi o impartire in 10 sectiuni simbolizate de la A
la J.
18
contracte, asigurari.
Pentru a-si indeplini rolul de informare, dosarul permanent trebuie:
sa fie tinut la zi;
sa elimine informatiile perimate;
sa nu contina documentele voluminoase ale intreprinderii;
19
Dosarul permanent se subdivide in sapte sectiuni pentru a facilita
lectura si controlul din partea organismului profesional, dupa cum
urmeaza:
- PA (dosarul permanent, Sectiunea A) Generalitati;
- PB (dosarul permanent, Sectiunea B) Documente privind
controlul intern;
- PC (dosarul permanent, Sectiunea C) situatii financiare si
rapoarte privind exercitiile precedente;
- PD (dosarul permanent, Sectiunea D) - Analize permanente;
- PE (dosarul permanent, Sectiunea E) Fiscal si social;
- PF (dosarul permanent, Sectiunea F) Juridice;
- PG (dosarul permanent, Sectiunea G) intervenienti externi
20
5.Paragraful opiniei raportul de audit trebuie sa prezinte clar
opinia auditorului asupra faptului daca situatiile financiare dau o
imagine fidela pozitiei, situatie financiare si rezultatelor obtinute in
acord cu referintele contabile.
Acest paragraf poate avea formulari precum: Opinia fara rezerve,
Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii, Opinia cu
rezerve, Imposibilitatea exprimarii unei opinii, Opinia defavorabila.
6.- alte responsabilitati de raportare daca auditorul are si alte
responsabilitati de raportare, acestea trebuie prezentate intr-o
sectiune separata a raportului, care urmeaza dupa paragraful opiniei;
7.- semntura auditorului raportul trebuie sa poarte semnatura
societatii de expertiza contabila insotita de semnatura auditorului;
8.- data raportului raportul trebuie sa poarte data de la sfarsitul
lucrarilor de audit;
9.- adresa auditorului
raportul trebuie sa mentioneze locul specific unde sunt situate
birourile auditorului.
21
Astfel, cum este explicat in nota X, nu s-au constatat amortismente
in situatiile financiare. Aceasta practica, nu este, in opinia noastra,
in acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat in active
corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear si
a unei cote depentru cladiri sipentur utilaje, trebuiau sa se
ridice la suma de pentru exercitiul incheiat la 31 decembrieIn
consecinta, amortismentele cumulate trebuia sa se ridice lamii lei,
iar pierderea exercitiului si pierderile cumulate, lamii lei.
Dupa parerea noastra, din cauza incidetei faptelor mentionate in
paragraful precedent, situatiile financiare nu dau o imagine fidela
situatiei financiare a societatii la 31 decembrie., contului de proft
si pierdere pentru exercitiul incheiat la aceasta data si nu sunt
conforme cu prevedrile legale si statutare.
22
O astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate
prezenta astfel:
23
Astfel, cum este explicat n nota X anexat, nu s-au constatat
amortismente n situaiile financiare. Aceast practic nu este, n
opinia noastr, n acord cu Normele de amortizare a capitalului
imobilizat n active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui
amortisment linear i al unei cote de . pentru cldiri i . pentru
utilaje, trebuie s se ridice la suma de . pentru exerciiul ncheiat
la 31 decembrie 200 . n consecin, amortismentele cumulate
trebuie s se ridice la . mil. lei, iar pierderile exerciiului i
pierderile cumulate la . mil. lei.
Dup prerea noastr, cu excepia incidenei asupra conturilor
anuale, a faptelor menionate n paragraful precedent, conturile
anuale dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a
societii la 31 decembrie 200, ct i contului de profit i pierdere
pentru exerciiul ncheiat la aceast dat, i sunt conforme cu
prevederile legale i statutare.
24
31. Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii:
semnificatie, mod de prezentare.
In unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat adaugand un
paragraf de observatii al carui obiectiv este de a lamuri cititorul
asupra unui punct privind conturile anuale.
Adaugarea unui astfel de paragraf nu afecteaza opinia auditorului.
Aceasta se situeaza de preferinta dupa paragraful de opinie si
precizeaza, in general, ca acesta nu constituie o rezerva.
Forma de prezentare a paragrafului de opinie in acest caz este
urmatoarea:
fara sa exprimam o rezerva asupra situatiilor financiare, noi
atragem atentia asupra notri X din anexa. Societatea face obiectul
unui proces in care este acuzata de infractiune in utilizarea
brevetelor si in care i se pretinde varsarea redeventelor si daunelor
de interese; societatea a angajat o contraactiune, iar audierile
preliminare, cat si procedurile juridico-administrative ale celor
doua actiuni sunt in curs. Rezultatul final al acestei situatii nu
poate, in prezent sa fie determinat si in consecinta, nu au fost
constituite provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea
sa rezulte.
25
Acest paragraf poate avea formulari precum: Opinia fara rezerve,
Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii, Opinia cu
rezerve, Imposibilitatea exprimarii unei opinii, Opinia defavorabila.
26
trebuie s fie planificat i realizat n scopul de a obine o asigurare
rezonabil c, situaiile financiare nu comport anomalii
semnificative. Un audit const n a exprima, pe baz de sondaje,
elementele probante care s justifice sumele i informaiile
coninute n situaiile financiare; el const, de asemenea, n a
evalua principiile i metodele contabile folosite i estimrile
semnificative fcute de ctre conducerea entitii, pentru nchiderea
situaiilor financiare, ct i n a efectua o revedere a prezentrii de
ansamblu a acestora.Estimm c auditul efectuat furnizeaz o baz
rezonabil a exprimrii opiniei noastre.
27
intreprinderii;
- descrierea obiectivelor i natura misiunii de audit;
- situaiile care fac s apar incertitudini;
- natura i locul observaiilor n raport.
28
Normele de audit se cladifica in 3 categorii, acoperind intreaga
activitate a auditorului:
- norme profesionale de lucru;
- norme de raportare;
- norme generale de comportament;
29
precum si imaginea fidela a rezultatului, a situatiei financiare si a
ptrimoniului intreprinderii.
Este nivelul de eroare sub care intelegerea si interpretarea situatiilor
financiare nu vor fi afectate semnificativ.
Stablirea unor praguri de semnificatie permite:
- orientarea mai buna si planificarea misiunii;
- evitarea lucrarilor inutile;
- jusitificarea deciziilor referitoare la opinia emisa.
Pentru determinarea pragului de semnificatie pot fi utlizate diferite
elemente de referinta: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de
afaceri.
Definirea pragului de semnificatie permite auditorului inca de la
inceputul activitatii sale sa aprecieze mai bine sistemele si conturile
susceptibile sa contina erori sau inexactitati semnificative, iar la
sfarsitul misunii, sa aprecieze daca anomaliile pe care le-a
descoperit trebuie sa fie corectate in cadrul exercitiului, in scopul de
a putea emite o opinie fara rezerve.
Unele circumstante particulare trebuie avute in vedere la
determinarea pragului de semnificatie:
- existenta unor prevederi legale, statutare sau contractuale;
- evolutia importanta de la un an la altul a unor posturi;
- capitaluri proprii sau rezultate anormale.
30
prevenita, nici descoperita si corectata prin sistemul contabil si de
control intern utilizate;
- Riscul de nedescoperire consta in faptul ca controalele declansate
de auditori nu reusesc sa descopere o eroare semnificativa in soldul
unui cont sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau impreuna cu
alte solduri sau categorii de operatiuni.
Exista anumite relatii intre cele trei componente ale riscului de
audit.
Riscul de nedetectare este invers proportional cu cumulul riscurilor
inerente si riscurile legate de control. Daca riscurile inerente si cele
legate de control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de
nedetectare redus, astfel incat sa fie redus cat mai mult riscul de
audit si invers.
Pe de alta parte, trebuie sesizata si relatia de invers proportionalitate
dintre caracterul semnificativ si riscul de audit. Cu cat pragul de
semnificatie este mai mare cu atat riscul de audit este mai mic si
invers.
Relaia dintre acestea se poate prezenta sub forma urmtoare:
RA = Ri x RC x RN
31
Consta in posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de
operatiuni sa comporte erori semnificative, izolate sau impreuna cu
erorile din alte conturi sau categorii de operatiuni, din cauza unui
control intern insuficient.
Pentru a evalua riscul inerent, auditorul recurge la judeci
profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca:
- experiena i cunotinele cadrelor de conducere, eventualele
schimbri intervenite n cursul exerciiului la nivelul conducerii;
- presiuni exercitate asupra conducerii i alte mprejurri de natur a
incita la prezentarea unor situaii financiare inexacte (numr mare de
intreprinderi falite n sectorul de activitate);
- natura activitilor desfurate de intreprindere (uzura moral a
tehnologiei, echipamentelor, produselor i serviciilor, structuri
neadecvate);
- factori influennd sectorul din care face parte intreprinderea:
condiii economice i concureniale, inovaii tehnologice, evoluia
cererii i practicile contabile;
- situaii financiare care pot s conin anomalii: conturi coninnd
ajustri privind exerciiile anterioare sau estimri;
- vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnri;
- nregistrarea unor operaiuni neobinuite i complexe, mai ales la
sfritul exerciiului.
32
informatiilor financiare in fata publicului, independenta devine cea
mai sigura garantie ca profesionistul contabil si-a indeplinit
misiunea in conditii de integritate si cu obiectivitate.
Independenta are doua componente fundamentale:
- independenta de spirit (rationamentul profesional) este
caracterizata prin starea de spirit care inlesneste obtinerea unei
opinii neafectate de influente care pot compromite acest rationament
profesional, permitand profesionistului contabil sa actioneze cu
integritate, cu obiectivitate si cu prudenta profesionala;
- independenta in aparenta (comportamentul)- se caracterizeaza prin
evitarea faptelor si circumstantelor care pot fi atat de semnificative
incat o terta persoana, logica si informata ar putea ajunge la
concluzia normala ca integritatea, obiectivitatea si prudenta
profesionala ale cabinetului sau ale unui membru au fost
compromise.
Independenta este potential amenintata in urmatoarele situatii:
- interes propriu;
- slabirea autocontrolului;
- renuntarea la propriile convingeri;
- manifestari de familiarism;
- actiuni de intimidare.
33
Dezvoltarea solidaritatii in randul profesiei, prin favorizarea
contactelor dintre colegi, apropierea si respectul profesionistilor fata
de organismul profesional.
Principiile fundamentale care stau la baza organziarii controlului
de calitate sunt: universalitatea, confidentialitatea, colegialitate,
adaptarea controlului si urmarirea.
Documentele europene prevad ca activitatea de control al calitatii
poate fi organizata si exercitata prin doua metode:
- controale colegiale mebrii activi ai profesiei sunt desemnati drept
colegi care efectueaza controlul;
- controale prin personal angajat sunt persoane angajate de o
organizatie profesionala sau o autoritate de reglementare care
gireaza sistemul de control si efectueaza controlul de calitate.
34