48 PROVISIONES

1.- DESCRIPCIN

Una adecuada definicin de provisin sera segn la NIC 37: Provisiones,

Pasivos Contingentes y Activos Contingentes, un pasivo en el que existe
incertidumbre acerca de su cuanta o vencimiento; en otras palabras representan
obligaciones presentes (legales o implcitas) que son objeto de estimacin, por
la existencia de incertidumbre respecto al momento del vencimiento o cuanta de
los desembolsos futuros necesarios para proceder a su cancelacin. En efecto,
en esta cuenta se representan obligaciones presentes en tanto que la obligacin
se deriva de un suceso pasado que le da origen respecto del cual la empresa no
tenga otra alternativa que atender el pago de la obligacin creada por tal suceso.
Las provisiones son un pasivo muy especial, debido a su caracterstica
incertidumbre, de tal forma que para ser reconocida como tales deben cumplir
con los siguientes tres requisitos; sin cuyo cumplimiento no debe reconocerse en
absoluto:

2.- CONTENIDO

Agrupa las subcuentas que expresan los valores estimados por obligaciones de
monto y oportunidad inciertos.

3.- ESTRUCTURA

481 Provisin para litigios

482 Provisin por desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del
inmovilizado
483 Provisin para reestructuraciones
484 Provisin para proteccin y remediacin del medio ambiente
485 Provisin para gastos de responsabilidad social
486 Provisin para garantas
489 Otras provisiones

4.- DETALLE

481 Provisin para litigios. Estimacin de la provisin en casos de litigios en

curso.
482 Provisin por desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del
inmovilizado. Importe estimado de los costos de desmantelamiento o retiro del
activo inmovilizado, as como la rehabilitacin del lugar donde se encuentra. La
obligacin se reconoce paralelamente con el activo.

483 Provisin para reestructuraciones. Estimacin de los costos que surgen

de una reestructuracin, como por ejemplo en la venta o liquidacin de una lnea
de actividad, la clausura de emplazamiento de la entidad en un pas o regin, o
los cambios en la estructura gerencial.

Existe obligacin implcita slo si la empresa tiene un plan formal y detallado

para proceder y se ha producido una expectativa vlida entre los afectados.

484 Provisin para proteccin y remediacin del medio ambiente.

Obligaciones legales, contractuales o implcitas de la empresa o compromisos
adquiridos para prevenir o reparar daos sobre el medio ambiente, salvo las que
tengan origen en el desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del activo
inmovilizado.

485 Provisin para gastos de responsabilidad social. Comprende las

obligaciones por los gastos en los que la empresa estima incurrir en la atencin
de aspectos de responsabilidad social.

486 Provisin para garantas. Incluye la estimacin de gastos a incurrir por la

reparacin o reposicin de activos vendidos.

489 Otras provisiones. Comprende cualquier otra provisin no incluida en las

subcuentas precedentes.

5.- RECONOCIMIENTO Y MEDICIN

Una provisin se debe reconocer slo cuando: a) la entidad tiene una obligacin
presente como resultado de un suceso pasado; b) es probable que la entidad
tenga que desprenderse de recursos que involucren beneficios econmicos,
para pagar la obligacin; y c) puede estimarse de manera fiable el importe de la
obligacin.

Las provisiones en moneda extranjera a la fecha de los estados financieros, se

expresarn al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha.

6.- DINMICA CONTABLE

Es debitada por: Es acreditada por:
El desembolso de las provisiones Las provisiones estimadas para
efectuadas. cubrir obligaciones.
El traslado a las cuentas por pagar El incremento de la provisin por
correspondientes. nuevas estimaciones o
La reversin de las provisiones. actualizacin financiera de valor.
 La diferencia de cambio, si La diferencia de cambio, si se
disminuye el tipo de cambio de la incrementa el tipo de cambio de la
moneda extranjera. moneda extranjera.

7.- COMENTARIOS

A diferencia de las cuentas por pagar comerciales y de las obligaciones

devengadas, las provisiones corresponden a obligaciones de monto u
oportunidad de pago, inciertos. Una provisin es distinta a una estimacin de
recuperacin de un activo; la primera representa una obligacin, mientras que la
estimacin permite mostrar el monto recuperable del activo.

Algunas de las subcuentas aqu contenidas se deben reconocer inicialmente al

valor descontado, segn lo establece la NIC 37. En esos casos, la actualizacin
financiera de valor se reconoce en la subdivisionaria correspondiente de la
cuenta 68.

8.- CASO PRCTICO

PROVISIONES POR GARANTAS SOBRE VENTAS

Enunciado

Una empresa que vende artefactos elctricos otorga garantas por un ao, por
fallas de origen en los bienes que comercializa. De acuerdo con informacin de
aos anteriores, cada ao los clientes que hacen efectiva la garanta generan un
desembolso por reparaciones equivalente al 10% de las ventas. Si hasta junio
del 2016 las ventas fueron S/ 750,000.00 cunto es lo que se estima se
desembolsar por concepto de garanta?

Solucin

Cuando se otorgan garantas se genera una obligacin potencial de la empresa

para con sus clientes, que se convertirn en reales cuando estas se hagan
efectivas. De conformidad con la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y
Activos Contingentes, cuando como consecuencia de hechos pasados una
empresa tiene una obligacin actual (legal o implcita) que puede medirse
confiablemente y es probable que para su liquidacin se requiera un flujo de
salida de recursos econmicos, se debe reconocer una provisin (pasivo).
Considerando adems que en aplicacin al principio de correlacin de costos,
ingresos y gastos o de asociacin se requiere el reconocimiento simultneo de
ingresos y gastos producidos directamente por las mismas transacciones, el
gasto por la garanta debe reconocerse en el periodo en que se produce la venta,
porque supone que las fallas ya existan al momento de realizarse la venta (ya
que son fallas de origen). En este orden de ideas, al 30 de junio la empresa debe
efectuar la mejor estimacin de lo que prevee incurrir en gastos, debiendo
efectuar el siguiente asiento:
Es pertinente indicar que de conformidad con la dinmica establecida por el
PCGE, el destino de la cuenta 68 debe realizarse a la respectiva cuenta de
funcin del gasto con abono a la cuenta 78, tal como se muestra a continuacin:

Si se hacen efectivas las garantas, se incurrirn en desembolsos que implicar

un cargo (dbito) a la cuenta 48 Provisiones, de acuerdo con la dinmica
propuesta por el PCGE.
Para efectos del Impuesto a la Renta, este tipo de provisiones no es aceptada
como deduccin de la renta neta imponible de conformidad con lo dispuesto por
el literal f) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (Decreto
Supremo N 179-2004- EF). En este sentido, este gasto potencial slo ser
deducible en la medida que la empresa efectivamente incurra en los
desembolsos para cumplir con la garanta que le otorg a sus clientes. Por
consiguiente, deber reparar este gasto en concordancia con lo sealado por el
artculo 33 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta que permite
efectuar en la Declaracin Jurada los ajustes pertinentes por las diferencias entre
las normas contables y las normas tributarias, generndose una diferencia de
carcter temporal.

49 PASIVO DIFERIDO

1.- DESCRIPCIN

Impuesto a la Renta y Participaciones por Pagar diferidas.

De conformidad con la NIC 12 Impuesto a la Renta, las Diferencias temporarias

imponibles, son aquellas diferencias temporales que dan lugar a cantidades
imponibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a periodos
futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea
liquidado. Estas se producirn, conforme con el mtodo de comparacin entre la
base contable y tributaria cuando:

De esta forma, cuando el monto de los beneficios econmicos gravables (que se

genera a travs de su venta o de su uso o su venta posterior) excede de lo que
se permitir para fines tributarios, se considere que es una diferencia temporal
gravable toda vez que genera una obligacin de pagar mayor impuesto en el
futuro.

Intereses

El prrafo 29 de la NIC 18, dispone que los ingresos ordinarios derivados del
uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que producen intereses,
deben ser reconocidos, siempre que:

a) Sea probable que la entidad reciba beneficios econmicos asociados con la

transaccin, y

b) El importe de los ingresos ordinarios pueda ser medido de forma fiable.

La referida NIC dispone en su prrafo 30 que los ingresos por intereses debern
ser reconocidos utilizando el mtodo del tipo de inters efectivo, es decir sobre
la base de un tiempo proporcional que tome en consideracin el rendimiento
efectivo del activo tal como se regula en el prrafo 9 y en el apndice GA5-GA8
de la NIC 39 (La NIC 39, define al mtodo de tipo de inters efectivo como un
mtodo de clculo del costo amortizado de un activo o pasivo financiero y de
imputacin del ingreso o gasto financiero a lo largo del tiempo).

En consideracin a ello, los intereses an no devengados vinculados con las

cuentas por cobrar, se reflejarn en la cuenta 49: Pasivo Diferido.

Ingresos y costos diferidos

La versin modificada del PCGE incorpora nuevamente las subcuentas referidas

a Ingresos Diferidos (496) y Costos Diferidos (497). Respecto a la primera de las
subcuentas, se dispone en forma expresa que sta Incluye los ingresos que se
devengan en resultados en el futuro no contenidos en las subcuentas anteriores.

No incluye la contabilizacin de ingresos de contratos de construccin, los

anticipos recibidos por venta futura de bienes o servicios, ni los adelantos por
venta de bienes futuros.

Al respecto, se advierte que el PCGE en forma expresa seala aquellos

supuestos en los cuales no corresponde el uso de esta subcuenta y que est
acorde con lo dispuesto en el Marco Conceptual y las NIIFs. As en el caso de
contratos de construccin resulta aplicable para el reconocimiento de los
ingresos lo dispuesto en la NIC 11: Contratos de Construccin y que tiene como
mtodo de principal aplicacin el del Grado de Avance, por ende resultara
alejado de dicha normativa el uso de esta cuenta.

Sin embargo, se establece que se utilizar para registrar los ingresos que se
devengan en resultados en el futuro. Sobre este tpico, es importante considerar
que se dispone el uso de esta subcuenta puesto que no procede an afectar a
resultados al no haberse devengado la operacin. Debe considerarse que el
reconocimiento de un ingreso diferido involucrara tambin el reconocimiento de
un Activo, bajo el principio de la partida doble. Sin embargo la NIC 37:
Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes es expresa en sealar
en su prrafo 31 que una entidad no debe proceder a reconocer ningn activo
contingente.

Agrega en su prrafo 35 que en el caso de que la entrada de beneficios

econmicos a la entidad pase a ser prcticamente cierta, se proceder al
reconocimiento del ingreso y del activo (que evidentemente ya no es de carcter
contingente) en los estados financieros del perodo en que dicho cambio haya
tenido lugar.

2.- CONTENIDO

Incluye los pasivos por impuestos que se generan por diferencias temporales
gravables (imponibles) sin efecto tributario y en actualizaciones de valor.
Tambin contiene la participacin de los trabajadores diferidas cuando se
determina sobre la base de un resultado tributario. Asimismo, incorpora los
intereses referidos a cuentas por cobrar que an no han devengado.

3.- ESTRUCTURA

491 Impuesto a la renta diferido

492 Participaciones de los trabajadores diferidas
493 Intereses diferidos
494 Ganancia en venta con arrendamiento financiero paralelo
495 Subsidios recibidos diferidos
496 Ingresos diferidos
497 Costos diferidos

4.- DETALLE

491 Impuesto a la renta diferido. Acumula los efectos del gasto contable por
impuesto a la renta originado en diferencias temporales gravables, que se estima
dar lugar al pago de impuesto a la renta en ejercicios futuros. Asimismo,
acumula el efecto del impuesto a la renta diferido por actualizacin de valor sin
efecto tributario, como es el caso de las revaluaciones, reconocidas directamente
en el patrimonio neto.

492 Participaciones de los trabajadores diferidas. Acumula el efecto del gasto

en las participaciones de los trabajadores que se calculan sobre la base de la
renta tributaria (y no contable), originado en diferencias temporales gravables,
que se estima darn lugar al pago de participaciones en ejercicios futuros.
Asimismo, acumula el efecto de las participaciones de los trabajadores diferidas
por actualizacin de valor sin efecto tributario, como es el caso de las
revaluaciones, reconocidas directamente en el patrimonio neto.

493 Intereses diferidos. Incorpora los intereses relacionados con cuentas por
cobrar, los que an no han devengado. Estos intereses pueden incluir tanto
aquellos que se pactan explcitamente, como los que estn implcitamente
contenidos en las cuentas por cobrar.

494 Ganancia en venta con arrendamiento financiero paralelo. Acumula el

ingreso en la venta de activos con arrendamiento financiero paralelo, el que se
devenga durante el plazo del contrato del arrendamiento.

495 Subsidios recibidos diferidos. Acumulan ingresos no devengados por

subsidios recibidos del Estado.

496 Ingresos diferidos. Incluye los ingresos que se devengan en resultados en

el futuro no contenidos en las subcuentas anteriores. No incluye la
contabilizacin de ingresos de contratos de construccin, los anticipos recibidos
por venta futura de bienes o servicios, ni los adelantos por venta de bienes
futuros.
497 Costos diferidos. Corresponde a los costos asociados con los ingresos
diferidos acumulados en la subcuenta 496.

5.- RECONOCIMIENTO Y MEDICIN

Las transacciones acumuladas en esta cuenta se miden al costo.

Se reconocen pasivos por impuesto a la renta y participaciones de los

trabajadores por las diferencias temporales gravables (imponibles) en perodos
futuros y por las actualizaciones de valor reconocidas directamente en el
patrimonio neto.

6.- DINMICA CONTABLE

Es debitada por: Es acreditada por:
El impuesto a la renta y
Disminucin del impuesto a la
participaciones de los trabajadores
renta y participaciones de los
diferidas, originadas en diferencias
trabajadores diferidas por la
temporales gravables (imponibles)
reversin de las diferencias
relacionadas con transacciones
temporales gravables (imponibles)
que se reconocen en los
relacionadas.
resultados del perodo o en el
Disminucin del impuesto a la
patrimonio neto.
renta y participaciones de los
El incremento de estos pasivos por
trabajadores diferidas por
cambios en la legislacin tributaria
transacciones relacionadas con el
en relacin con el impuesto a la
patrimonio.
renta y participaciones de los
Intereses devengados en el
trabajadores.
financiamiento entregado a
Los intereses no devengados
terceros.
incorporados por el financiamiento
Los costos diferidos, asociados a
otorgado a terceros.
ingresos diferidos.
La ganancia en la venta de activos
El reconocimiento en resultados
en transacciones con
de los ingresos diferidos y de la
arrendamiento financiero paralelo.
ganancia en venta de activos en
Los ingresos diferidos y el
transacciones paralelas de
reconocimiento en resultados de
arrendamiento financiero.
los costos diferidos.

7.- COMENTARIOS

Las subcuentas 491 y 492 se relacionan con las subcuentas 872 y 882,
Participacin de los trabajadores diferida e Impuesto a la renta diferido,
respectivamente. El registro de estos pasivos est asociado al reconocimiento
paralelo de un gasto por impuesto a la renta y por participaciones de los
trabajadores diferidos.

El reconocimiento en ganancias y prdidas de ingresos por subsidios recibidos

del Estado, previamente acumulados en la subcuenta 495, se registran en la
divisionaria 7591.
Los intereses diferidos no se presentan en los estados financieros; son
compensados con la cuenta por cobrar correspondiente, en tanto constituyen
intereses no devengados.

La NIC 18 Ingresos, de manera consistente con otras normas que involucran

financiamiento otorgado o recibido, requiere la diferenciacin entre los
componentes comerciales y financieros en las transacciones con terceros. As,
cuando una cuenta por cobrar originada en una venta contiene intereses, sin
diferenciarlos, se requiere el reconocimiento por separado del ingreso por
ventas, del de intereses, para lo cual expone la medicin a valor actual de las
cuentas por cobrar.

8.- CASO PRCTICO

VENTA AL CRDITO CON INTERESES

Enunciado

Una empresa realiz una venta en el mes de junio por el importe de S/. 20,000
ms IGV, otorgando a solicitud de su cliente un crdito de tres meses y
acordando el pago de intereses por el financiamiento ascendente a S/. 4,500. En
esas circunstancias se canje la factura por tres letras. Efecte el asiento
contable a realizar por la vendedora.

Solucin
Valor Venta 20,000
Intereses 4,500
Base Imponible (S/) 24,500
IGV (18%) 4,410
TOTAL (S/) 28,910