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06 de Marzo de 2006
DATOS DE PUBLICACIÓN
ASUNTO
TEMA
SUMARIO
TEXTO
I.- Los apoderados de la sociedad fiduciaria del fideicomiso del asunto, denominada
"A.A." S.A. se dirigen a este organismo con el objeto de efectuar una consulta en los
términos de la Resolución General N° 858 y su modificatoria, respecto del tratamiento
que corresponde otorgar a la adjudicación de las unidades funcionales por parte del
fideicomiso a los fiduciantes en su carácter de beneficiarios, a la posterior transferencia
de dominio de dichas unidades que, eventualmente, podrían efectuar estos últimos a
terceros, como también de qué manera dichos fiduciantes-beneficiarios computarían el
crédito fiscal vinculado con la obra.
Por otra parte, para el caso en que se transfieran las unidades a un tercero al cual el
fiduciante-beneficiario le cedió su derecho a la adjudicación resultan aplicables las
disposiciones del Dictamen N° 59/2003 (DAL) en cuanto a que "...la cesión de derechos
efectuada por el fiduciante a un tercero es una transmisión de un derecho personal y no
implica la transferencia del derecho real sobre el inmueble, por lo tanto no se encuentra
alcanzada por el impuesto".
II.- En primer término cabe analizar si la consulta formulada encuadra dentro del
régimen dispuesto por la Resolución General N° 858, resultando procedente señalar que
el artículo 2° de esa norma dispone que los contribuyentes y responsables comprendidos
en los artículos 5° y 6° de la Ley N° 11.683 podrán solicitar consultas en materia
técnico-legal con carácter vinculante, las cuales deberán versar acerca de la
determinación de los impuestos y/o de los recursos de la seguridad social que resulten
aplicables al caso sometido en consulta.
El artículo 4°, por su parte, dispone que la opción por este régimen implica el
compromiso de acatar el pronunciamiento de este organismo, mientras que el artículo
siguiente obliga a los sujetos indicados en el artículo 2° a adecuar a la respuesta
brindada, la determinación y/o liquidación de los impuestos o de los citados recursos
vencidos y no prescriptos y de los que venzan en el futuro que se encuentren
comprendidos en la consulta.
Por lo expuesto, esta Dirección considera que no cabría tratar dichas cuestiones con
carácter vinculante, sin perjuicio de su análisis con los alcances del artículo 12 del
Decreto N° 1.397/79 y sus modificaciones.
Cabe aclarar que sí resulta procedente tratar con carácter vinculante la consulta
relativa a la operatoria de adjudicación de las unidades funcionales por parte del
fideicomiso tanto a los fiduciantes-beneficiarios, como también a los terceros que
poseen el derecho en virtud de la cesión mencionada -cesionarios-, ello toda vez que el
fideicomiso posee actitud subjetiva en el impuesto al valor agregado y, en tanto realice
actividades gravadas, resultará sujeto pasivo del tributo.
Por otra parte, el artículo 5° norma los derechos de los fiduciantes estableciendo que
adquieren el derecho a la adjudicación del dominio de las unidades. Asimismo indica
que dichos fiduciantes podrán ceder el derecho a la adjudicación -ante la escribanía
designada- de las unidades que les corresponden a favor de terceros quienes asumirán el
carácter de beneficiarios.
Además deberá mantener el fideicomiso separado del resto de sus activos, señalando
que el patrimonio fiduciario en virtud de lo dispuesto por el artículo 14 de la Ley N°
24.441 constituirá un patrimonio separado de los fiduciantes y de la fiduciaria.
Por otra parte se obliga, por su propia cuenta y riesgo y a través de las personas
físicas o jurídicas que contrate, a encomendar la ejecución de la totalidad de las obras
programadas de acuerdo al anteproyecto pertinente.
Por último cabe señalar que de la "Planilla de asignación de las unidades funcionales
a cada fiduciante" -fojas ...- se observa que parte de los mismos son sociedades
anónimas y en algunos casos dichas sociedades resultan acreedoras a más de una unidad
funcional, circunstancia que también se manifiesta cuando se trata de personas físicas
las que en algunos casos resultan adjudicatarias a más de una unidad.
IV.- En primer lugar se estima conveniente repasar las normas relacionadas con la
cuestión planteada. Así, resulta procedente señalar que el artículo 4°, relativo a sujetos
pasivos del impuesto al valor agregado, establece que quedan incluidos en sus
disposiciones "...quienes, revistiendo la calidad de uniones transitorias de empresas,
agrupamientos de colaboración empresaria, consorcios,...o cualquier otro ente
individual o colectivo,..." realicen alguna de las actividades gravadas que dicha norma
enumera, entre las cuales se encuentran -inciso d)-, las efectuadas por empresas
constructoras.
Al respecto, dicho inciso d) establece que son sujetos pasivos del impuesto quienes
"sean empresas constructoras que realicen las obras a que se refiere el inciso b) del
artículo 3°, cualquiera sea la forma jurídica que hayan adoptado para organizarse,
incluidas las empresas unipersonales. A los fines de este inciso, se entenderá que
revisten el carácter de empresas constructoras las que, directamente o a través de
terceros, efectúen las referidas obras con el propósito de obtener un lucro con su
ejecución o con la posterior venta, total o parcial del inmueble."
Luego se agregó que "...la adjudicación que se efectúa a la finalización de la obra por
división del condominio, no configura venta, atento que el consorcio no poseía la
titularidad del dominio del inmueble". "En efecto, la referida adjudicación constituye
solamente un acuerdo de partes destinado a la asignación de las unidades construidas,
puesto que la propiedad de las mismas perteneció siempre a los consorcistas, en
proporción a los importes comprometidos a tal fin.".
En cuanto a la cesión por parte de los fiduciantes del derecho a la adjudicación de las
unidades funcionales a terceros beneficiarios cabe señalar que, conforme interpretara la
Dirección de Asesoría Legal en el Dictamen N° 49/2003 (DAL) en oportunidad de
analizar la gravabilidad de la "cesión de contrato de fideicomiso" que efectuaba un
fiduciante con terceros adquirentes de un emprendimiento inmobiliario, no resulta
alcanzada por el impuesto.
Por último cabe señalar que, tal como está planteada la consulta se advierte que en
algunos casos los fiduciantes-beneficiarios procederían a la inmediata comercialización
-operación no alcanzada por el gravamen- de los inmuebles que le fueron
oportunamente transferidos y en otros casos cederían a terceros el derecho a la
adjudicación de los mismos por lo cual, a efectos de determinar la base imponible en el
momento de dicha transferencia, cabría ponderar en cada caso en particular la operatoria
en su conjunto a fin de determinar si a través del uso de la figura de fideicomiso se
procede a la construcción y comercialización de inmuebles por un valor inferior al que
correspondería de realizarse toda la operatoria en cabeza de un mismo sujeto.
Referencias Normativas:
Ley Nº 24441
Resolución General Nº 858/2000
Resolución General Nº 858/2000 Articulo Nº 2
Ley Nº 11683 (T.O. 1998) Articulo Nº 5
Decreto Nº 1397/1979 Articulo Nº 12
Ley Nº 24441 Articulo Nº 14
Ley Nº 13512
Código Civil, Articulo Nº 340 (CODIGO CIVIL.)
Ley Nº 24441 Articulo Nº 26
Código Civil, Articulo Nº 2695 (CODIGO CIVIL.)
Código Civil, Articulo Nº 2662 (CODIGO CIVIL.)
Decreto Nº 692/1998 Articulo Nº 26 (DECRETO REGLAMENTARIO DE LA
LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO)
FIRMANTES