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Creación y Gestión de
Empresas: Autoempleo
Módulo 3. Gestión Fiscal
 
 
 
 

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este manual son marcas registradas de
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del editor.

CÓDIGO: JJAA_047

Edita: Interconsulting Bureau S.L.

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PRÓLOGO
La profunda experiencia de profesionales dedicados a la enseñanza ha
hecho posible la elaboración de este manual. Se caracterizan por su
hondo conocimiento sobre las necesidades del alumnado, por el uso de
una innovadora metodología de aprendizaje así como por aplicar
diferentes técnicas de motivación garantizando de este modo el éxito de
la formación que imparten.

El propósito de este manual es el de ser una guía útil para el aprendizaje,


siendo eminentemente práctica y didáctica.

La estructura del manual en módulos, temas y epígrafes facilita la


comprensión de los contenidos, que pueden estar apoyados por
ilustraciones, esquemas, resúmenes, bibliografía, glosario,…

Además, también puede incluir diferentes tests, cuestionarios de


evaluación, actividades o casos prácticos con el objeto de que el alumno
asimile los conceptos teórico-prácticos del curso.

Para lograr la calidad educativa se ha precisado del asesoramiento de


pedagogos, profesionales de la enseñanza y expertos conocedores en
cada una de las disciplinas, con el objeto de que el resultado final sea
óptimo y el más apropiado a las necesidades educativas.

Desde la humildad del formador, queremos aportar a este apasionante


mundo en el que vivimos, caracterizado por profundos cambios
tecnológicos, de mentalidad y de actitud ante los acontecimientos,
herramientas que faciliten la adaptación a un futuro condicionado por el
cambio continuo.

Por último, agradecer la colaboración de todos los compañeros en este


proyecto, sin la cual éste no habría sido una realidad. prólogo
MÓDULO 3: Gestión Fiscal
TEMA 1. El Sistema Fiscal
El Sistema Tributario Español
Tributos
Clasificación de los Impuestos  
Hecho Imponible
Devengo y Exigibilidad
Obligaciones Tributarias
Obligados Tributarios
Personas Físicas y Personas Jurídicas
Sujeto Pasivo: Contribuyente y Sustituto del Contribuyente
Domicilio Fiscal
Base Imponible: Métodos de Estimación
Base Liquidable
Tipo de Gravamen
Cuota Tributaria
Deuda Tributaria
Extinción de la Deuda Tributaria
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 2. Introducción al I.A.E.


Carácter Municipal
La Actividad como Referencia: Ubicación y Prestación del Servicio
Supuestos de no Sujeción
Exenciones
Importe Neto de la Cifra de Negocios
Sujetos Pasivos
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades índice
TEMA 3. Cálculo de la Cuota en el I.A.E.
Cuota Tributaria
Cuota de Tarifa
Coeficiente de Ponderación
Coeficiente de Situación
Recargo Provincial
Determinación de la Deuda Tributaria
Superficie Computable de los Locales
Cuantificación del Elemento Superficie
Coeficientes Correctores
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades
TEMA 4. Gestión y Liquidación del I.A.E.
Periodo Impositivo
Devengo
Gestión
Modelos Documentales de Alta
Lugar de Presentación
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 5. Introducción al I.V.A.


La Ley y el Reglamento sobre el IVA
Naturaleza del Impuesto
Hecho Imponible
Supuestos de no Sujeción
Lugar de Realización del Hecho Imponible
Operaciones Exentas
Sujeto Pasivo
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 6. Cálculo de la Cuota en el I.V.A.


Base Imponible
Tipos Impositivos
Deducciones
Devoluciones
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 7. Gestión y Liquidación del I.V.A. Regímenes Especiales


en el I.V.A.
Liquidación: IVA Repercutido e IVA Soportado
Obligaciones Formales
Plazos de Presentación
Modelos Documentales de Declaración
Regímenes Especiales en el IVA
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades
TEMA 8. Introducción al I.R.P.F. Componentes de la Renta o
Tipos de Rendimientos
Introducción al I.R.P.F.
Rendimientos del Trabajo
Rendimientos del Capital Inmobiliario
Rendimientos del Capital Mobiliario
Rendimientos de Actividades Económicas
Imputación y Atribución de Rentas
Ganancias y Pérdidas Patrimoniales
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 9. Rendimientos de Actividades Económicas


Introducción
Estimación Directa
Estimación Objetiva: por Coeficientes, Índices, Signos o Módulos
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 10. Gestión y Liquidación del I.R.P.F.


Liquidación
Calendario Pagos Fraccionados
Modelos Documentales de Declaración
Lugar de Presentación
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 11. Introducción al Impuesto de Sociedades


La Ley y el Reglamento sobre el Impuesto de Sociedades
Resultado Contable y Resultado Económico
Sujeto Pasivo
Hecho Imponible
Exenciones
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades
TEMA 12. Determinación de la Cuota Diferencial en el Impuesto
de Sociedades
Base Imponible
Compensación de Bases Imponibles Negativas
Tipo de Gravamen
Cuota Íntegra
Reducciones y Bonificaciones
Retenciones e Ingresos a Cuenta. Pagos Fraccionados
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

TEMA 13. Gestión y Liquidación del Impuesto de Sociedades


Periodo Impositivo
Devengo
Liquidación
Plazos de Presentación
Modelos Documentales
Lo que hemos aprendido
Test
Actividades

Glosario
Bibliografía
Gestión Fiscal

El Sistema Fiscal
♦ El Sistema Tributario Español
♦ Tributos
♦ Clasificación de los Impuestos
♦ Hecho Imponible
♦ Devengo y Exigibilidad
♦ Obligaciones Tributarias
♦ Obligados Tributarios
♦ Personas Físicas y Personas Jurídicas
♦ Sujeto Pasivo: Contribuyente y Sustituto del Contribuyente
♦ Domicilio Fiscal
♦ Base Imponible: Métodos de Estimación



Base Liquidable
Tipo de Gravamen
Cuota Tributaria
tema 1
♦ Deuda Tributaria
♦ Extinción de la Deuda Tributaria

Objetivos:
♦ Reconocer las fuentes y principios del sistema tributario español
y la importancia de la clasificación entre impuestos directos e
indirectos.
♦ Diferenciar entre los distintos tributos: tasas, contribuciones
especiales e impuestos.
♦ Identificar los diferentes tipos de impuestos, en base a diversos
criterios de clasificación.
♦ Desarrollar diferentes conceptos tributarios y diferenciar persona
física de persona jurídica.

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El Sistema Tributario Español

El sistema tributario español es el conjunto de tributos que son exigidos por los distintos
niveles de las Haciendas Públicas de España.

Fuentes del Sistema Tributario Español


Las fuentes del ordenamiento tributario español son las siguientes:

 La Constitución Española: Que establece, en su artículo 31.1, la obligatoriedad


para todos los españoles de atender al pago de sus tributos, al disponer que
“todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su
capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los
principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance
confiscatorio”.

Por otro lado, el artículo 133 de la Constitución establece lo siguiente:

o La potestad originaria para establecer los tributos corresponde


exclusivamente al Estado, mediante Ley.

o Las Comunidades Autónomas y las Corporaciones locales podrán establecer y


exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las Leyes.

 Los Tratados o Convenios Internacionales: Que contengan cláusulas de


naturaleza tributaria y, en particular, por los convenios para evitar la doble
imposición, en los términos previstos en el artículo 96 de la Constitución (“los
Tratados Internacionales válidamente celebrados, una vez publicados
oficialmente en España, formarán parte del ordenamiento interno”).

 Las normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o


supranacionales: A los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia
tributaria de conformidad con el artículo 93 de la Constitución (“Mediante Ley
orgánica se podrá autorizar la celebración de Tratados por los que se atribuya a
una organización o institución internacional el ejercicio de competencias
derivadas de la Constitución”).

 La Ley General Tributaria (LGT): Establece los principios y las normas jurídicas
generales del sistema tributario español y será de aplicación a todas las
administraciones tributarias en virtud y con el alcance que se deriva de la
Constitución.

 Las Leyes reguladoras de cada tributo: Cada impuesto se establece mediante una
ley, donde se recogen las normas para su regulación y se detallan todos sus
aspectos.

 Las demás Leyes que contengan disposiciones en materia tributaria.

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 Las disposiciones reglamentarias: Dictadas en desarrollo de las normas
anteriores. El reglamento desarrolla, de este modo, con un mayor nivel de detalle,
los aspectos regulados en la ley de cada impuesto y en las demás leyes
tributarias.

 Las ordenanzas fiscales: En el ámbito tributario local.

En el ámbito de competencias del Estado, corresponde al Ministro de Hacienda dictar


disposiciones de desarrollo en materia tributaria, que revestirán la forma de Orden
Ministerial, cuando así lo disponga expresamente la Ley o reglamento objeto de
desarrollo. Dicha orden ministerial podrá desarrollar directamente una norma con rango
de Ley cuando así lo establezca expresamente la propia Ley.

Tendrán carácter supletorio las disposiciones generales del derecho administrativo y los
preceptos del derecho común.

Todo ello se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en las Leyes que aprueban el
Convenio y el Concierto Económico en vigor, respectivamente, en la Comunidad Foral de
Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco.

Por otro lado:

 Ley General Presupuestaria: Establece los procedimientos de elaboración, de


ejecución, de forma, etc.

 Leyes de los Presupuestos Generales del Estado para cada año y sus leyes de
acompañamiento: En ellos se regula la actividad económica del Estado en ese
año, fijando la cuantía de las tarifas de los diferentes impuestos, tasas y demás
prestaciones.

Principios del Sistema Tributario Español


El artículo 3 de la LGT establece los principios de la ordenación y aplicación del sistema
tributario, al disponer que:

La ordenación del sistema tributario se basa en la capacidad económica de las personas


obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad, igualdad,
progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad.

La aplicación del sistema tributario se basará en los principios de proporcionalidad,


eficacia y limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones
formales y asegurará el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios.
De modo que el sistema fiscal español se basa en los siguientes principios:

 Principio de generalidad: Supone que los tributos deben afectar a todos los
individuos.

 Principio de igualdad: Este principio permite tratar igualmente a los iguales. De


modo que el cumplimiento de las obligaciones tributarias afecta a todos los
ciudadanos por igual, sin excepciones.

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 Principio de progresividad: Existirán tributos que exijan un mayor pago a quienes
tengan mayor capacidad económica. El límite de progresividad será la prohibición
de confiscatoriedad.

 Principio de equitativa distribución de la carga tributaria: Cada ciudadano pagará,


para generar ingresos para el Estado y riqueza, según su capacidad económica.

 Principio de no confiscatoriedad: La tributación nunca puede ser superior a la


renta o patrimonio gravado, ya que la referida tributación jamás puede tener
carácter confiscatorio.

 Principio de justicia: También se llama principio de equidad. Sintetiza a todos los


demás principios tributarios antes enunciados. Además la Constitución establece,
como ya mencionamos, que el sistema tributario debe ser justo.

Regímenes Especiales
En nuestro país están reconocidos los siguientes regímenes fiscales especiales:

 El Régimen de Concierto del País Vasco y el Régimen de Convenio de Navarra:


Suponen que son estas dos Comunidades quienes elaboran, gestionan y
recaudan sus propios tributos, que no diferirán esencialmente de los estatales y,
a cambio, deben pagar al Estado un cupo por los servicios que el Estado presta
en dichos territorios (seguridad, ferrocarril, justicia, defensa, etc.).

 En Canarias: Las particularidades están en los impuestos que gravan el consumo.


No se aplica el IVA ni los impuestos especiales. Sin embargo, resultan de
aplicación el Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y el arbitrio sobre las
Importaciones de Canarias.

 En Ceuta y Melilla: No se aplica el IVA ni algunos de los Impuestos Especiales.

Tributos

Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias
exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del
supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de
obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos.

Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el
sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política
económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la
Constitución.

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Los tributos, cualquiera que sea su denominación, se clasifican en:

 Tasas.

 Contribuciones especiales.

 Impuestos.

Tasas
Las tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o el
aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de servicios o la realización
de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de
modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de
solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen
por el sector privado.

Un ejemplo que constituye el hecho imponible de las tasas sería la utilización o


aprovechamiento especial del dominio público, por ejemplo, la tasa exigible por la
instalación de terrazas o de quioscos en las aceras de las vías públicas.

Otros ejemplos de tasa serían las tasas universitarias que abonan los estudiantes a
cambio de su matrícula en la Universidad o el importe a pagar por pasar la Inspección
Técnica de Vehículos (ITV).

Los Ayuntamientos utilizan este tributo con mucha frecuencia, dada su posición tan
cercana al contribuyente.

Contribuciones Especiales
Las contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la
obtención por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus
bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o
ampliación de servicios públicos.

Un ejemplo de contribuciones especiales son las que se aplican como consecuencia del
asfaltado y del alumbrado de las calles, situaciones en las que, junto al beneficio
generalizado que obtienen todos los ciudadanos, se produce un beneficio especial a
favor de los propietarios de los edificios situados en las calles donde se han realizado las
citadas obras, que se traduce en un aumento de valor de los mismos.

Se distinguen las contribuciones especiales del Estado, de las CCAA y de las


Corporaciones Locales. Ahora bien, tienen una mayor implantación en el ámbito
municipal, dado que los gastos en obras públicas o en el establecimiento o ampliación
de servicios públicos son mayores que las realizadas por las demás administraciones.

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Impuestos
Los impuestos son los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está
constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad
económica del contribuyente.

Frente a los tipos anteriores de tributos, el elemento objetivo del hecho imponible no
supone, en ningún caso, una actividad administrativa.

La realización del hecho imponible corresponde exclusiva y únicamente al sujeto pasivo,


sin intervención alguna de la Administración (sin contraprestación), apareciendo la
coactividad en el momento del nacimiento de la obligación tributaria.

Distinguimos tres ámbitos de actuación respecto a los impuestos:

 Estatal: Como ya sabemos, el artículo 133 de la Constitución Española dispone


que “la potestad originaria para establecer los tributos corresponde
exclusivamente al Estado, mediante Ley”. Entre otros, son impuestos estatales
los siguientes:

o El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

o Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).

o Impuesto sobre Sociedades (IS).

 Autonómica: El artículo 157 de la Constitución Española dispone que, entre los


recursos de las Comunidades Autónomas, se encuentran los impuestos cedidos
total o parcialmente por el Estado, los recargos sobre impuestos estatales y otras
participaciones en los ingresos del Estado; así como sus propios impuestos,
tasas y contribuciones especiales.

Entre otros, son impuestos estatales cedidos a las Comunidades Autónomas los
siguientes:

o Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos


Documentados (ITP y AJD).

o Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).

 Local: El artículo 142 de la Constitución Española dispone lo siguiente: “Las


Haciendas locales deberán disponer de los medios suficientes para el desempeño
de las funciones que la Ley atribuye a las Corporaciones respectivas y se nutrirán
fundamentalmente de tributos propios y de participación en los del Estado y de
las Comunidades Autónomas”.

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Son impuestos locales los siguientes:

o Impuesto sobre actividades económicas (IAE).

o Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI).

o Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras.

o Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana


(IIVTNU).

o Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (IVTM).

Clasificación de los Impuestos

Se pueden clasificar los impuestos siguiendo diversos criterios, como son:

 Personales y Reales:

o Personales: Son aquellos cuyo procedimiento objetivo solo se puede concebir


en referencia a una persona determinada. Un ejemplo de este tipo de
impuestos es el IRPF:

o Reales: Son aquellos impuestos cuyo procedimiento objetivo se determina con


independencia de que exista una persona determinada. Ejemplo de este tipo
de impuestos es el IVA.

 Subjetivos y Objetivos:

o Subjetivos: Son los impuestos que tienen en cuenta las circunstancias


personales del contribuyente y según éstas determinan la capacidad
contributiva del mismo. Un claro ejemplo de este tipo de impuestos es el IRPF.

o Objetivos: Son los impuestos que no tienen en cuenta las circunstancias


personales del sujeto para determinar la cuota. El ejemplo más característico
de este tipo de impuestos es el IVA.

 Progresivos y Proporcionales:

o Progresivos: Los impuestos progresivos son los que aumentan el gravamen a


medida que aumenta la base imponible. Ejemplo: IRPF.

o Proporcionales: Los impuestos proporcionales son los que tienen un tipo de


de gravamen fijo. Ejemplo: Impuesto de Sociedades.

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 Periódicos e Instantáneos:

o Periódicos: Son aquellos impuestos en los que el hecho jurídico definido se


extiende en el tiempo, es decir, se refieren a un determinado intervalo de
tiempo. Ejemplo de este tipo de impuestos es el IRPF.

o Instantáneos: Son aquellos en los que el hecho jurídico definido se agota en sí


mismo, esto es, se refieren a una operación en concreto y en el momento en
que se produce. En ocasiones tienen declaraciones periódicas. Un ejemplo
claro de este tipo de impuestos es el IVA, que se declara trimestralmente, aún
siendo un impuesto instantáneo.

 Directos e Indirectos: La principal clasificación de los impuestos se hace


atendiendo al modo en que éstos se recaban del contribuyente, distinguiendo
entre:

o Impuestos Directos: Son los impuestos que gravan manifestaciones directas


de riqueza, es decir, recaen directamente sobre la capacidad económica del
contribuyente, esto es, su patrimonio y las rentas (o ingresos) que haya
obtenido en un periodo. Entre ellos, se encuentra el Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas (IRPF), el Impuesto sobre Sociedades (IS), el Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) y el Impuesto sobre Actividades
Económicas (IAE).

o Impuestos Indirectos: Son aquellos impuestos que gravan manifestaciones


indirectas de riqueza, esto es, recaen sobre el consumo de determinados
bienes y servicios y las transmisiones de bienes y derechos en general. Entre
ellos, se encuentra el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y los Impuestos
Especiales.

Hecho Imponible

El hecho imponible es el presupuesto fijado por la Ley para configurar cada tributo y
cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal.

La Ley podrá completar la delimitación del hecho imponible mediante la mención de


supuestos de no sujeción.

Cada tributo define cuáles son los hechos imponibles que dan lugar al nacimiento de la
respectiva obligación tributaria o, lo que es lo mismo, las actuaciones que darán lugar al
nacimiento de la obligación de pagar un tributo.

Por ejemplo, la compra de un vehículo es un hecho imponible que origina la obligación


de pagar el IVA por parte del comprador.

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Devengo y Exigibilidad

El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que


se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal.

La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la


obligación tributaria, salvo que la Ley de cada tributo disponga otra cosa.

La Ley propia de cada tributo podrá establecer la exigibilidad de la cuota o cantidad a


ingresar, o de parte de la misma, en un momento distinto al del devengo del tributo.

Obligaciones Tributarias

Entre ellas distinguimos las siguientes:

 Obligación tributaria principal: Tiene por objeto el pago de la cuota tributaria.

 Obligación tributaria de realizar pagos a cuenta: La obligación tributaria de


realizar pagos a cuenta de la obligación tributaria principal consiste en satisfacer
un importe a la Administración tributaria por el obligado a realizar pagos
fraccionados, por el retenedor o por el obligado a realizar ingresos a cuenta.

Esta obligación tributaria tiene carácter autónomo respecto de la obligación


tributaria principal.

El contribuyente podrá deducir de la obligación tributaria principal el importe de


los pagos a cuenta soportados, salvo que la Ley propia de cada tributo establezca
la posibilidad de deducir una cantidad distinta a dicho importe.

 Obligaciones entre particulares resultantes del tributo: Son las que tienen por
objeto una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios.
Entre otras, son obligaciones de este tipo las que se generan como consecuencia
de actos de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta previstos legalmente.

 Obligaciones tributarias accesorias: Son aquellas distintas de las anteriores que


consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la
Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra
obligación tributaria.

Tienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de


satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los
recargos del período ejecutivo, así como aquellas otras que imponga la Ley. Las
sanciones tributarias no tienen la consideración de obligaciones accesorias.

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 Obligaciones tributarias formales: Son las que, sin tener carácter pecuniario, son
impuestas por la normativa tributaria o aduanera a los obligados tributarios,
deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento está relacionado con el desarrollo
de actuaciones o procedimientos tributarios o aduaneros. Además de las
restantes que puedan legalmente establecerse, los obligados tributarios deberán
cumplir las siguientes obligaciones:

o La obligación de presentar declaraciones censales por las personas o


entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español
actividades u operaciones empresariales y profesionales o satisfagan
rendimientos sujetos a retención.

o La obligación de solicitar y utilizar el número de identificación fiscal en sus


relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.

o La obligación de presentar declaraciones, autoliquidaciones y


comunicaciones.

o La obligación de llevar y conservar libros de contabilidad y registros, así como


los programas, ficheros y archivos informáticos que les sirvan de soporte y los
sistemas de codificación utilizados que permitan la interpretación de los datos
cuando la obligación se cumpla con utilización de sistemas informáticos.

Los obligados tributarios que deban presentar autoliquidaciones o


declaraciones por medios telemáticos deberán conservar copia de los
programas, ficheros y archivos generados que contengan los datos originarios
de los que deriven los estados contables y las autoliquidaciones o
declaraciones presentadas.

o La obligación de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y


conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con
sus obligaciones tributarias.

o La obligación de aportar a la Administración tributaria libros, registros,


documentos o información que el obligado tributario deba conservar en
relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de
terceros, así como cualquier dato, informe, antecedente y justificante con
trascendencia tributaria, a requerimiento de la Administración o en
declaraciones periódicas. Cuando la información exigida se conserve en
soporte informático deberá suministrarse en dicho soporte cuando así fuese
requerido.

o La obligación de facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones


administrativas.

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o La obligación de entregar un certificado de las retenciones o ingresos a cuenta
practicados a los obligados tributarios perceptores de las rentas sujetas a
retención o ingreso a cuenta.

o Las obligaciones de esta naturaleza que establezca la normativa aduanera.

En particular, se determinarán los casos en los que la aportación de los libros registro se
deba efectuar de forma periódica y por medios telemáticos.

Obligados Tributarios

Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la
normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias.

Entre otros, son obligados tributarios los contribuyentes, los sustitutos del
contribuyente, los obligados a realizar pagos fraccionados, los retenedores, los obligados
a practicar ingresos a cuenta, los obligados a repercutir, los obligados a soportar la
repercusión, los obligados a soportar la retención, los obligados a soportar los ingresos a
cuenta, aquellos a quienes la normativa tributaria impone el cumplimiento de
obligaciones tributarias formales, etc.

Personas Físicas y Personas Jurídicas

La personalidad civil es la facultad de ser sujeto de derechos y de obligaciones.


Corresponde tanto a las personas físicas o individuales como a las llamadas personas
jurídicas.

Por lo tanto, podemos distinguir:

 Personas físicas: La persona física o natural es, en el ordenamiento jurídico, todo


miembro de la especie humana susceptible de adquirir derechos y contraer
obligaciones.

 Personas jurídicas: Según el artículo 35 del Código Civil, son personas jurídicas
las siguientes:

o Las corporaciones, asociaciones y fundaciones de interés público reconocidas


por la Ley: Su personalidad empieza desde el instante mismo en que, con
arreglo a derecho, hubiesen quedado válidamente constituidas. La capacidad
civil de las corporaciones se regulará por las leyes que las hayan creado o
reconocido; la de las asociaciones por sus estatutos, y la de las fundaciones
por las reglas de su institución, debidamente aprobadas por disposición
administrativa, cuando este requisito fuere necesario.

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o Las asociaciones de interés particular, sean civiles, mercantiles o industriales,
a las que la ley conceda personalidad propia: Independiente de la de cada uno
de los asociados. Estas asociaciones se regirán por las disposiciones relativas
al contrato de sociedad, según la naturaleza de éste.

Las personas jurídicas pueden adquirir y poseer bienes de todas clases, así como
contraer obligaciones y ejercitar acciones civiles o criminales, conforme a las leyes y
reglas de su constitución.

Las personas jurídicas siempre tienen que actuar a través de personas físicas que las
representan, administradores o empleados; ahora bien, el Derecho reconoce a estas
personas jurídicas personalidad independiente de la de las personas físicas que la
conforman.

Forma Jurídica y Fiscalidad


Una primera decisión que ha de tomar el emprendedor a la hora de constituir su
empresa es decidir si quiere crear una empresa con responsabilidad física, ya sea
individual o mediante una comunidad de bienes o sociedad civil, o bien una sociedad
con personalidad jurídica propia. Esta decisión es muy importante pues de ella
dependerá, entre otras cuestiones, el régimen fiscal aplicable. Entre las formas jurídicas
que puede adoptar una empresa distinguimos:

FISCALIDAD
PERSONALIDAD FORMA
DIRECTA
Empresario Individual IRPF
PERSONAS
Comunidad de Bienes IRPF
FÍSICAS
Sociedad Civil IRPF
Sociedad Colectiva IS
Mercantiles
Sociedades

Soc. Responsabilidad Limitada IS


Sociedad Anónima IS
Soc. Comanditaria por acciones IS
Soc. Comanditaria simple IS
PERSONAS
Sociedad Laboral IS
JURÍDICAS
Mercantiles

Sociedad Cooperativa IS
Sociedades

Especiales

Sociedad de Garantía Recíproca IS


Entidades de Capital-Riesgo IS
Agrupación de interés económ. IS
Soc. Inversión Mobiliaria IS

Como observamos en la tabla anterior, las personas físicas tributan por Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas (en concreto, por “rendimientos de actividades
económicas”), mientras que las personas jurídicas tributan por Impuesto de Sociedades
(IS), entre las que las Sociedades Cooperativas, aún tributando por el mismo impuesto,
tienen un régimen especial.

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Se pueden distinguir dos hechos por los que las empresas tienen que devengar
impuestos:

 Rendimientos Económicos: En este caso se tributa mediante impuestos directos.


Como vimos en la tabla, las personas físicas tributan por IRPF mientras que las
personas jurídicas lo hacen por Impuesto de Sociedades.

 Operaciones realizadas: En este caso se tributa mediante impuestos indirectos,


en concreto por IVA, independiente de la forma jurídica.

Pero también hay otros impuestos que afectan al empresario, como son: el Impuesto
sobre Bienes Inmuebles, el Impuesto sobre Actividades Económicas, etc.

Sujeto Pasivo: Contribuyente y Sustituto del


Contribuyente

Es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la Ley, debe cumplir la obligación
tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como
contribuyente o como sustituto del mismo. No perderá la condición de sujeto pasivo
quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la Ley de cada
tributo disponga otra cosa.

De modo que:

 Contribuyente:

Es el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. Por ejemplo cuando una
persona adquiere un bien paga un IVA, pues se convierte en contribuyente al
haber comprado ese bien sujeto al pago de dicho impuesto.

 Sustituto del contribuyente:

Es el sujeto pasivo que, por imposición de la Ley y en lugar del contribuyente,


está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las
obligaciones formales inherentes a la misma. El sustituto podrá exigir del
contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la
Ley señale otra cosa. Por ejemplo, en el IRPF el empresario es sustituto del
contribuyente al practicar las retenciones en la nómina al trabajador
(contribuyente) y después ingresarlo en el Tesoro.

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Domicilio Fiscal

El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con
la Administración tributaria.

El domicilio fiscal será:

 Para las personas físicas:

El lugar donde tengan su residencia habitual. No obstante, para las personas


físicas que desarrollen principalmente actividades económicas, en los términos
que reglamentariamente se determinen, la Administración tributaria podrá
considerar como domicilio fiscal el lugar donde esté efectivamente centralizada la
gestión administrativa y la dirección de las actividades desarrolladas. Si no
pudiera establecerse dicho lugar, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor
del inmovilizado en el que se realicen las actividades económicas.

 Para las personas jurídicas:

Su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada su gestión


administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar
en el que se lleve a cabo dicha gestión o dirección. Cuando no pueda
determinarse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con los criterios anteriores
prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado.

 Para las personas o entidades no residentes en España:

El domicilio fiscal se determinará según lo establecido en la normativa reguladora


de cada tributo.

Los obligados tributarios deberán comunicar su domicilio fiscal y el cambio del mismo a
la Administración tributaria que corresponda, en la forma y en los términos que se
establezcan reglamentariamente.

El cambio de domicilio fiscal no producirá efectos frente a la Administración tributaria


hasta que se cumpla con dicho deber de comunicación, pero ello no impedirá que,
conforme a lo establecido reglamentariamente, los procedimientos que se hayan iniciado
de oficio antes de la comunicación de dicho cambio, puedan continuar tramitándose por
el órgano correspondiente al domicilio inicial.

Cada Administración podrá comprobar y rectificar el domicilio fiscal declarado por los
obligados tributarios en relación con los tributos cuya gestión le competa con arreglo al
procedimiento que se fije reglamentariamente.

15
Base Imponible: Métodos de Estimación

La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la


medición o valoración del hecho imponible, es decir, es la cuantificación de un hecho
imponible a efectos tributarios.

La base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos:

 Estimación directa: Las bases imponibles se determinarán, con carácter general,


a través del método de estimación directa. Para ello, se partirá de los documentos
presentados y de datos consignados en libros o registros.

 Estimación objetiva: No obstante lo anterior, la Ley podrá establecer los


supuestos en que sea de aplicación el método de estimación objetiva, que tendrá,
en todo caso, carácter voluntario para los obligados tributarios. En este caso la
base imponible se calcula a partir de valores establecidos previamente por la Ley,
y se aplican determinados signos, índices o módulos relacionados con el hecho
imponible.

 Estimación indirecta: Este método tendrá carácter subsidiario respecto de los


demás métodos de determinación enumerados y se aplicará cuando se produzca
alguna de las circunstancias siguientes:

o Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones


incompletas o inexactas.

o Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora.

o Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.

o Desaparición o destrucción, aun por causa de fuerza mayor, de los libros y


registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los
mismos.

Base Liquidable

La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base


imponible, las reducciones establecidas en la ley propia de cada tributo.

En aquellos impuestos en los que no estén reguladas determinadas reducciones, la base


imponible coincidirá con la base liquidable.

Base liquidable = Base imponible - Reducciones

16
Tipo de Gravamen

El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable


para obtener como resultado la cuota íntegra.

Los tipos de gravamen pueden ser específicos o porcentuales, y deberán aplicarse según
disponga la Ley propia de cada tributo a cada unidad, conjunto de unidades o tramo de
la base liquidable.

El conjunto de tipos de gravamen aplicables a las distintas unidades o tramos de base


liquidable en un tributo se denominará tarifa.

La Ley podrá prever la aplicación de un tipo cero, así como de tipos reducidos o
bonificados.

En definitiva, el tipo de gravamen puede ser:

 Tipo progresivo: El porcentaje que se aplica a la base liquidable es mayor cuanto


mayor sea dicha base. Este es el caso del tipo de gravamen del IRPF.

 Tipo proporcional: El porcentaje es siempre el mismo, independientemente de la


cuantía de la base liquidable. Un ejemplo de este tipo de gravamen son los tipos
de IVA.

 Tipo específico o fijo: No es un porcentaje de aplicación como los casos


anteriores, sino una cantidad fija de dinero para cada medida o elemento que se
establezca.

Ejemplos de este tipo de gravamen son algunos impuestos especiales, como es el


caso del impuesto especial sobre alcohol y bebidas derivadas, que fija
determinadas cuantías en función de determinadas unidades (Hl. Alc. Puro,
Hl,…).

Cuota Tributaria

Distinguimos dentro de la cuota tributaria, las siguientes:

 Cuota íntegra: Es el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base liquidable,


o bien, una cantidad fija señalada al efecto.

Cuota íntegra = Base liquidable x Tipo de gravamen

17
 Cuota líquida: El importe de la cuota íntegra podrá modificarse mediante la
aplicación de las reducciones o límites que la Ley de cada tributo establezca en
cada caso. De manera que la cuota líquida será el resultado de aplicar sobre la
cuota íntegra las deducciones, bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos,
en su caso, en la Ley de cada tributo.

Cuota líquida = Cuota íntegra - Deducciones

 Cuota diferencial: Será el resultado de minorar la cuota líquida en el importe de


las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y cuotas,
conforme a la normativa de cada tributo. Esta cuota será la cantidad que habrá
que ingresar en Hacienda.

Cuota diferencial = Cuota líquida – Pagos fraccionados –


Retenciones – Ingresos a cuenta

Deuda Tributaria

La deuda tributaria está constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la
obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta.

Además, la deuda tributaria estará integrada, en su caso, por:

 El interés de demora.

 Los recargos por declaración extemporánea.

 Los recargos del período ejecutivo.

 Los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas.

Las sanciones tributarias que puedan imponerse no formarán parte de la deuda


tributaria.

Extinción de la Deuda Tributaria

Existen varios procedimientos por los que la deuda tributaria del contribuyente pueda
extinguirse o desaparecer, como son:

 Mediante el pago de dicha deuda: Es la manera más habitual de resolver la deuda


tributaria. Puede realizarse en el plazo voluntario, dentro de los límites marcados
por la Administración, o en periodo ejecutivo por reclamaciones ante el
incumplimiento de algún aspecto por el contribuyente. La liquidación de la deuda
tributaria puede hacerse de diferentes formas según establezca la Ley de cada
tributo, como son: en efectivo, con efectos timbrados, en especie,…).

18
 Por la prescripción de la deuda: Una vez transcurridos los plazos en que la
Administración puede exigir el pago de la deuda tributaria ésta queda prescrita.

 Por compensación de la deuda tributaria: Con derechos de cobro que el


contribuyente tenga a su favor con la Administración.

 Por condonación de la deuda tributaria: Opción muy restringida, pero abierta por
la Ley.

 Por insolvencia del contribuyente: Las deudas tributarias que no hayan podido
hacerse efectivas en los respectivos procedimientos ejecutivos por insolvencia
probada del sujeto pasivo y demás responsables, se declararán provisionalmente
extinguidas en la cuantía procedente, en tanto no se rehabiliten dentro del plazo
de prescripción.

19
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 El sistema tributario español es el conjunto de tributos que son exigidos por los
distintos niveles de las Haciendas Públicas de España.

 Las fuentes del ordenamiento tributario español son la Constitución Española, los
Tratados o Convenios Internacionales, las normas que dicte la Unión Europea y
otros organismos internacionales o supranacionales, la Ley General Tributaria, las
Leyes reguladoras de cada tributo, las demás Leyes que contengan disposiciones
en materia tributaria, las disposiciones reglamentarias y las ordenanzas fiscales.

 La ordenación del sistema tributario se basa en la capacidad económica de las


personas obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia,
generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria
y no confiscatoriedad.

 Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias
exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del
supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con el fin
primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos
públicos.

 Los tributos, cualquiera que sea su denominación, se clasifican en tasas,


contribuciones especiales e impuestos.

 Los impuestos son los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho
imponible está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto
la capacidad económica del contribuyente.

 Los impuestos directos son aquellos que gravan manifestaciones directas de


riqueza, es decir, recaen directamente sobre la capacidad económica del
contribuyente, esto es, su patrimonio y las rentas (o ingresos) que haya obtenido
en un periodo. Entre ellos, se encuentra el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, el Impuesto sobre Sociedades y el Impuesto sobre Actividades
Económicas.

 Los impuestos indirectos son aquellos que gravan manifestaciones indirectas de


riqueza, esto es, recaen sobre el consumo de determinados bienes y servicios y
las transmisiones de bienes y derechos en general. Entre ellos, se encuentra el
Impuesto sobre el Valor Añadido y los Impuestos Especiales.

 El hecho imponible es el presupuesto fijado por la Ley para configurar cada


tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria
principal.

 El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y


en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal.

20
 La obligación tributaria principal es el pago de la cuota tributaria. Pero también
hay obligaciones tributarias formales, como son: presentar declaraciones
censales, solicitar y utilizar el N.I.F., presentar declaraciones, autoliquidaciones y
comunicaciones, llevar y conservar libros de contabilidad y registros, expedir y
entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar las facturas,
documentos y justificantes, aportar a la Administración tributaria libros, registros,
documentos o información que el obligado tributario deba conservar, facilitar la
práctica de inspecciones y comprobaciones administrativas y entregar un
certificado de las retenciones o ingresos a cuenta practicados.

 Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que
la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias.

 La persona física o natural es, en el ordenamiento jurídico, todo miembro de la


especie humana susceptible de adquirir derechos y contraer obligaciones.

 Son personas jurídicas las corporaciones, asociaciones y fundaciones de interés


público reconocidas por la Ley, y las asociaciones de interés particular, sean
civiles, mercantiles o industriales, a las que la ley conceda personalidad propia.

 Una primera decisión que ha de tomar el emprendedor a la hora de constituir su


empresa es decidir si quiere crear una empresa con responsabilidad física o bien
una sociedad con personalidad jurídica propia. Esta decisión es muy importante
pues de ella dependerá, entre otras cuestiones, el régimen fiscal aplicable.

 Las personas físicas tributan por IRPF mientras que las personas jurídicas
tributan por Impuesto de Sociedades.

 Es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la Ley, debe cumplir la


obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la
misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo.

 El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus


relaciones con la Administración tributaria.

 La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la


medición o valoración del hecho imponible, es decir, es la cuantificación de un
hecho imponible a efectos tributarios. Existen tres métodos para su
determinación: estimación directa, estimación objetiva y estimación indirecta.

 La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base


imponible, las reducciones establecidas en la ley propia de cada tributo.

 El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base


liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra.

 La cuota íntegra es el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base


liquidable, o bien, una cantidad fija señalada al efecto.

21
 El importe de la cuota íntegra podrá modificarse mediante la aplicación de las
reducciones o límites que la Ley de cada tributo establezca en cada caso,
obteniendo así la cuota líquida.

 La cuota diferencial es el resultado de minorar la cuota líquida en el importe de


las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y cuotas,
conforme a la normativa de cada tributo.

 La deuda tributaria está constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte
de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a
cuenta.

 La deuda tributaria se puede extinguir mediante el pago de la misma, por su


prescripción, por compensación, por condonación o por insolvencia del
contribuyente.

22
ANOTACIONES
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23
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. La ordenación del sistema tributario español se basa en los siguientes principios:


 Justicia, pluralidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga
tributaria y no confiscatoriedad.
 Justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga
tributaria y no confiscatoriedad.
 Justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga
tributaria y confiscatoriedad.

2. Los impuestos son:


 Los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o el
aprovechamiento especial del dominio público.
 Los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado
tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como
consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o
ampliación de servicios públicos.
 Los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido
por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica
del contribuyente.

3. Son impuestos estatales los siguientes:


 IRPF, IVA e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
 IRPF, IVA e Impuesto de Sociedades.
 IRPF, IVA e IAE.

4. Los impuestos personales:


 Son aquellos cuyo procedimiento objetivo solo se puede concebir en referencia a
una persona determinada.
 Son aquellos cuyo procedimiento objetivo se determina con independencia de
que exista una persona determinada.
 Son aquellos que tienen en cuenta las circunstancias personales del
contribuyente y según éstas determinan la capacidad contributiva del mismo.

5. Los impuestos que recaen sobre el consumo de determinados bienes y servicios y las
transmisiones de bienes y derechos en general son impuestos:
 Reales.
 Directos.
 Indirectos.

6. El presupuesto fijado por la Ley para configurar cada tributo y cuya realización
origina el nacimiento de la obligación tributaria principal es:
 El devengo.
 El hecho imponible.
 La base imponible.

24
7. La obligación tributaria principal es:
 El pago de la cuota tributaria.
 Realizar pagos a cuenta.
 Presentar declaraciones censales.

8. Son obligados tributarios:


 Las personas físicas o jurídicas a las que la normativa tributaria impone el
cumplimiento de obligaciones tributarias.
 Las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de
obligaciones tributarias.
 Ambas respuestas son correctas.

9. Las personas físicas tributan, por sus rendimientos económicos, por:


 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
 Impuesto de Sociedades.
 Ambas respuestas son correctas, depende de la forma jurídica.

10. La base imponible se puede determinar por los siguientes métodos:


 Estimación directa, estimación subjetiva y estimación indirecta.
 Estimación directa, estimación objetiva y estimación indirecta.
 Estimación directa, estimación objetiva y estimación subjetiva.

25
ACTIVIDADES
1. Cita los principios en los que se basa el Sistema Fiscal Español.

2. ¿Qué son los impuestos?

3. Diferencia entre los impuestos personales y los reales.

4. Definición de hecho imponible.

5. ¿Qué es el devengo?

6. ¿A quiénes se considera obligados tributarios?

7. ¿Qué es el domicilio fiscal?

26
Gestión Fiscal

Introducción al I.A.E.

♦ Carácter Municipal

♦ La Actividad como Referencia: Ubicación y Prestación del


Servicio

♦ Supuestos de no Sujeción

♦ Exenciones

♦ Importe Neto de la Cifra de Negocios

♦ Sujetos Pasivos
tema 2
Objetivos:
♦ Reconocer el carácter municipal del Impuesto de Actividades
Económicas.

♦ Ubicar la actividad como referencia en la configuración del IAE.

♦ Identificar los supuestos de no sujeción al Impuesto de


Actividades Económicas.

♦ Identificar las exenciones del Impuesto de Actividades


Económicas.

♦ Delimitar el importe neto de la cifra de negocios.

♦ Analizar los sujetos pasivos del Impuesto de Actividades


Económicas.

27
28
Carácter Municipal

El sistema de financiación de las Haciendas Locales se encuentra recogido en el Texto


Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado mediante
el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

El artículo 2 del citado Texto Refundido señala que la Hacienda de las Entidades Locales
estará constituida por una serie de recursos, entre los que se encuentran los recursos de
carácter tributario.

El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) es un impuesto municipal obligatorio,


que debe ser exigido, en todo caso, por los Ayuntamientos.

Este impuesto entró en vigor el 1 de enero de 1.992 y sustituyó a las Licencias Fiscales
de Actividades Comerciales e Industriales y de Profesionales y Artistas y a los Impuestos
Municipales sobre Radicación.

El IAE es un tributo directo de carácter real y obligatorio, cuya regulación básica se


encuentra recogida en los artículos 78 a 91 del TRLRHL.

En cuanto a las tarifas e instrucción del IAE, aparecen reguladas en el Real Decreto
Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, con carácter general, y en el Real Decreto
1259/1991, en caso de la actividad ganadera independiente.

Este tributo tiene una doble vertiente: una recaudatoria, y otra censal, en cuanto a las
actividades económicas ejercidas en el territorio nacional y de sus titulares.

La Actividad como Referencia: Ubicación y Prestación


del Servicio

Hecho Imponible
El hecho imponible del IAE está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional,
de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local
determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.

A efectos de este impuesto, se consideran:

 Actividades empresariales: Las ganaderas, cuando tengan carácter


independiente, las mineras, industriales, comerciales y de servicios. No tienen,
por consiguiente, tal consideración las actividades agrícolas, las ganaderas
dependientes, las forestales y las pesqueras, no constituyendo hecho imponible
por el impuesto ninguna de ellas. Estas actividades se recogen en la sección 1ª
de las tarifas del impuesto.

29
 Actividades profesionales: Las clasificadas como tales en la sección 2ª de las
tarifas del impuesto y que sean desarrolladas por personas físicas. En este caso
destaca el hecho de que la exclusión del IAE de las personas físicas, conlleva la
desaparición del gravamen sobre actividades profesionales en este impuesto,
quedando la normativa del IAE referente a este tipo de actividades vacía de
contenido, aunque vivas por no haber sido aún derogadas.

 Actividades artísticas: Las así clasificadas en la sección 3ª de las tarifas del


impuesto, con independencia de que sean desarrolladas por personas físicas,
jurídicas o entidades reconocidas en el artículo 35.4 de la Ley General Tributaria
(esto es, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que,
carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un
patrimonio separado susceptible de imposición).

Actividad Económica Gravada


Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o
artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de
recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o
distribución de bienes o servicios. El contenido de las actividades gravadas se definirá en
las tarifas del impuesto.

Prueba del Ejercicio de Actividad Económica Gravada


El ejercicio de las actividades gravadas se probará por cualquier medio admisible en
derecho y, en particular, por los contemplados en el artículo 3 del Código de Comercio.

Supuestos de no Sujeción

No constituye hecho imponible en este impuesto el ejercicio de las siguientes


actividades:

 La enajenación de bienes integrados en el activo fijo de las empresas que


hubieran figurado debidamente inventariados como tal inmovilizado con más de
dos años de antelación a la fecha de transmitirse, y la venta de bienes de uso
particular y privado del vendedor siempre que los hubiese utilizado durante igual
período de tiempo.

 La venta de los productos que se reciben en pago de trabajos personales o


servicios profesionales.

 La exposición de artículos con el fin exclusivo de decoración o adorno del


establecimiento. Por el contrario, estará sujeta al impuesto la exposición de
artículos para regalo a los clientes.

 Cuando se trate de venta al por menor la realización de un solo acto u operación


aislada.

30
Exenciones

Están exentos del impuesto:

 El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales, así como los
organismos autónomos del Estado y las entidades de derecho público de análogo
carácter de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales.

 Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio español,


durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en que se
desarrolle aquella.

A estos efectos, no se considerará que se ha producido el inicio del ejercicio de


una actividad cuando ésta se haya desarrollado anteriormente bajo otra
titularidad, circunstancia que se entenderá que concurre, entre otros supuestos,
en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad.

 Los siguientes sujetos pasivos:

o Las personas físicas.

o Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles y
las entidades del artículo 35.4 de la Ley General Tributaria, que tengan un
importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 €.

En cuanto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes,


la exención sólo alcanzará a los que operen en España mediante establecimiento
permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior
a 1.000.000 €.

 Las entidades gestoras de la Seguridad Social y las mutualidades de previsión


social reguladas en la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y
supervisión de los seguros privados.

 Los organismos públicos de investigación, los establecimientos de enseñanza en


todos sus grados costeados íntegramente con fondos del Estado, de las
Comunidades Autónomas o de las Entidades Locales, o por fundaciones
declaradas benéficas o de utilidad pública, y los establecimientos de enseñanza
en todos sus grados que, careciendo de ánimo de lucro, estuvieren en régimen de
concierto educativo, incluso si facilitasen a sus alumnos libros o artículos de
escritorio o les prestasen los servicios de media pensión o internado y aunque por
excepción vendan en el mismo establecimiento los productos de los talleres
dedicados a dicha enseñanza, siempre que el importe de dicha venta, sin utilidad
para ningún particular o tercera persona, se destine, exclusivamente, a la
adquisición de materias primas o al sostenimiento del establecimiento.

31
 Las asociaciones y fundaciones de disminuidos físicos, psíquicos y sensoriales,
sin ánimo de lucro, por las actividades de carácter pedagógico, científico,
asistenciales y de empleo que para la enseñanza, educación, rehabilitación y
tutela de minusválidos realicen, aunque vendan los productos de los talleres
dedicados a dichos fines, siempre que el importe de dicha venta, sin utilidad para
ningún particular o tercera persona, se destine exclusivamente a la adquisición
de materias primas o al sostenimiento del establecimiento.

 La Cruz Roja Española.

 Los sujetos pasivos a los que les sea de aplicación la exención en virtud de
Tratados o Convenios Internacionales.

Importe Neto de la Cifra de Negocios

El importe neto de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los


productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias
de la sociedad, deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así
como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados
con la mencionada cifra de negocios.

El importe neto de la cifra de negocios se configura como elemento determinante de la


exención en el Impuesto de Actividades Económicas y se determina conforme a las
siguientes reglas:

 El importe neto de la cifra de negocios será, en el caso de los sujetos pasivos del
Impuesto sobre Sociedades o de los contribuyentes por el Impuesto sobre la
Renta de no Residentes, el del período impositivo cuyo plazo de presentación de
declaraciones por dichos tributos hubiese finalizado el año anterior al del devengo
de este impuesto. En el caso de las sociedades civiles y las entidades a que se
refiere el artículo 35.4 de la Ley General Tributaria, el importe neto de la cifra de
negocios será el que corresponda al penúltimo año anterior al de devengo de este
impuesto. Si dicho período impositivo hubiera tenido una duración inferior al año
natural, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

 Para el cálculo del importe de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendrá en
cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él.

No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el


sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de
negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.

 En el supuesto de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no


Residentes, se atenderá al importe neto de la cifra de negocios imputable al
conjunto de los establecimientos permanentes situados en territorio español.

32
Sujetos Pasivos

Son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a
que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el
hecho imponible.

En concreto, son sujetos pasivos de este impuesto los titulares de las actividades
empresariales, profesionales y artísticas, teniendo especial trascendencia el concepto de
“titularidad de la actividad” a la hora de delimitar el sujeto pasivo del impuesto.

Ahora bien, al establecerse la exención general para las personas físicas, así como para
las personas jurídicas y entidades cuando no alcancen un determinado volumen de la
cifra de negocios (cifrado en 1.000.000 €), los únicos sujetos pasivos que están
obligados al pago del IAE son las personas jurídicas y entidades que superen dicha cifra
de negocios.

33
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 La Hacienda de las Entidades Locales estará constituida por una serie de
recursos, entre los que se encuentran los recursos de carácter tributario.

 El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) es un impuesto municipal


obligatorio, que debe ser exigido, en todo caso, por los Ayuntamientos. Este
impuesto tiene carácter real.

 El hecho imponible del IAE está constituido por el mero ejercicio, en territorio
nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no
en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.

 No constituye hecho imponible en este impuesto el ejercicio de determinadas


actividades, entre otras: la enajenación de bienes integrados en el activo fijo de
las empresas que hubieran figurado debidamente inventariados como tal
inmovilizado con más de dos años de antelación a la fecha de transmitirse; la
venta de productos recibido como pago de trabajos personales o servicios
profesionales; y la realización de un solo acto u operación aislada de venta al por
menor.

 Están exentos del IAE, entre otros: El Estado, las Comunidades Autónomas y las
Entidades Locales; los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en
territorio español, durante los dos primeros períodos impositivos de este
impuesto en que se desarrolle aquella, y determinados sujetos pasivos (que
tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 €).

 El importe neto de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de


los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades
ordinarias de la sociedad, deducidas las bonificaciones y demás reducciones
sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos
directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios.

 Para el cálculo del importe de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendrá en
cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él.

 Son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas o jurídicas y las
entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la LGT siempre que realicen en
territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible.

34
ANOTACIONES
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35
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. El sistema de financiación de las Haciendas Locales se encuentra recogido en:


 El Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado
mediante el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
 El Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado
mediante el Real Decreto 1/2004, de 5 de marzo.
 La Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobada mediante el Real Decreto
2/2004, de 3 de marzo.

2. El Impuesto sobre Actividades Económicas es un impuesto:


 Estatal obligatorio, que debe ser exigido, en todo caso, por el Estado.
 Municipal obligatorio, que debe ser exigido, en todo caso, por los Ayuntamientos.
 Municipal potestativo, que puede ser exigido por el Estado o por los
Ayuntamientos.

3. El Impuesto de Actividades Económicas es un tributo:


 Indirecto, de carácter real y obligatorio.
 Directo, de carácter real y obligatorio.
 Directo, de carácter real y potestativo.

4. El hecho imponible del Impuesto de Actividades Económicas está constituido por el


ejercicio de:
 Actividades empresariales, profesionales o artísticas, en territorio nacional o
extranjero.
 Actividades empresariales o profesionales en territorio nacional.
 Actividades empresariales, profesionales o artísticas, en territorio nacional.

5. A efectos del IAE, las actividades profesionales son las clasificadas como tales en:
 La sección 1ª de las tarifas del impuesto.
 La sección 2ª de las tarifas del impuesto.
 La sección 3ª de las tarifas del impuesto.

6. A efectos del IAE, las actividades artísticas son las clasificadas como tales en:
 La sección 1ª de las tarifas del impuesto.
 La sección 2ª de las tarifas del impuesto.
 La sección 3ª de las tarifas del impuesto.

7. A efectos del Impuesto de Actividades Económicas, no se consideran actividades


empresariales:
 Las ganaderas, cuando tengan carácter independiente.
 Las agrícolas.
 Las mineras.

36
8. Es supuesto de no sujeción al Impuesto de Actividades Económicas:
 La venta de los productos que se reciben en pago de trabajos personales o
servicios profesionales.
 La realización de un solo acto u operación aislada cuando se trate de venta al por
mayor.
 La exposición de artículos para regalo a los clientes.

9. Están exentos del Impuesto de Actividades Económicas:


 Las personas jurídicas.
 Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que tengan un importe neto
de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 €.
 Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que tengan un importe neto
de la cifra de negocios superior a 1.000.000 €.

10. ¿Qué elemento se configura como determinante de la exención en el IAE?


 El importe neto de la cifra de negocios.
 El importe bruto de la cifra de negocios.
 Ninguna respuesta es correcta.

37
ACTIVIDADES
1. Hecho imponible del Impuesto de Actividades Económicas.

2. Determina cuáles de los siguientes hechos o sujetos son supuestos de no sujeción y


cuáles son exención del I.A.E.

 La venta de los productos que se reciben en pago de trabajos personales o


servicios profesionales.

 El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales.

 Las personas físicas.

 La exposición de artículos con el fin exclusivo de decoración o adorno del


establecimiento. Por el contrario, estará sujeta al impuesto la exposición de
artículos para regalo a los clientes.

 Cuando se trate de venta al por menor la realización de un solo acto u operación


aislada.

 Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio español,


durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en que se
desarrolle aquélla.

3. ¿Qué comprende el importe neto de la cifra de negocios?

38
Gestión Fiscal

Cálculo de la Cuota en el I.A.E.


♦ Cuota Tributaria

♦ Cuota de Tarifa

♦ Coeficiente de Ponderación

♦ Coeficiente de Situación

♦ Recargo Provincial

♦ Determinación de la Deuda Tributaria

♦ Superficie Computable de los Locales

♦ Cuantificación del Elemento Superficie

♦ Coeficientes Correctores

Objetivos:
♦ Analizar la cuota
Económicas.
tributaria del Impuesto de Actividades
tema 3
♦ Identificar las bonificaciones obligatorias y potestativas a
aplicar sobre la cuota del impuesto.

♦ Delimitar la cuota de tarifa del Impuesto de Actividades


Económicas.

♦ Reconocer la existencia de unas bases para la fijación de las


cuotas mínimas.

♦ Determinar el coeficiente de ponderación.

♦ Determinar el coeficiente de situación y conocer las reglas para


su fijación.

♦ Analizar el recargo provincial.

♦ Determinar la deuda tributaria.

♦ Reconocer el proceso de cuantificación del elemento superficie.

39
40
Cuota Tributaria

El Impuesto de Actividades Económicas adopta una de las características más


importantes de las antiguas licencias fiscales, esto es, la no existencia de base imponible
ni de tipo de gravamen, obteniéndose la cuota tributaria directamente de la aplicación de
las tarifas del impuesto, recogidas en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de
septiembre. De modo que:

La cuota tributaria será la resultante de aplicar las tarifas del impuesto, de acuerdo con
los preceptos contenidos en la Ley del IAE y en las disposiciones que la complementen y
desarrollen, y los coeficientes y las bonificaciones previstos por la misma Ley y, en su
caso, acordados por cada Ayuntamiento y regulados en las ordenanzas fiscales
respectivas.

En definitiva, la cuota tributaria del IAE es la resultante de aplicar los distintos elementos
que intervienen en su cálculo, esto es:

• La cuota de tarifa.

• El coeficiente de ponderación.

• El coeficiente de situación.

Además, formando parte de la deuda tributaria en los supuestos en que así esté
establecido, puede existir un recargo provincial.

Bonificaciones Obligatorias y Potestativas


Sobre la cuota del impuesto se aplicarán, en todo caso, las siguientes bonificaciones:

BONIFICACIONES OBLIGATORIAS

Su aplicación es obligatoria y al margen de la voluntad municipal. No precisan que se


adopte acuerdo de imposición ni que se apruebe la correspondiente ordenanza fiscal
para su ordenación y serán de aplicación en todo el territorio nacional. Las
bonificaciones obligatorias son:

• Cooperativas, uniones, federaciones y confederaciones de las mismas y las


sociedades agrarias de transformación: Bonificación del 95% en la cuota tributaria
y en el recargo provincial que deban abonar.

• Inicio de actividad profesional: Bonificación del 50% sobre la cuota tributaria del
IAE y el recargo provincial durante los cinco años de actividad siguientes a la
conclusión del segundo período impositivo de desarrollo de la misma, esto es,
una vez expirado el plazo de duración de la exención regulada.

• Cuotas exigibles en Ceuta y Melilla: Bonificación del 50% de la cuota


correspondiente.

41
Bonificaciones Potestativas
Las bonificaciones potestativas o de carácter voluntario se aplican exclusivamente en el
ámbito territorial de aquellos Ayuntamientos en los que se apruebe expresamente su
aplicación y se establezca la oportuna regulación en la correspondiente ordenanza fiscal.
Estas bonificaciones solo pueden establecerse sobre las cuotas municipales del
impuesto. Las bonificaciones potestativas son las siguientes:

• Inicio del ejercicio de cualquier actividad empresarial que tribute por cuota
municipal: Bonificación de hasta el 50% de la cuota correspondiente. Se aplica
durante los cinco años de actividades siguientes a la conclusión del segundo
período impositivo de desarrollo de la misma. Por lo que caduca una vez
transcurridos 5 años desde la finalización de la exención por inicio de actividad.
La aplicación de esta bonificación requiere que la actividad económica no se haya
ejercido bajo otra titularidad.

• Por creación de empleo: Bonificación de hasta el 50% de la cuota


correspondiente, para los sujetos pasivos que tributen por cuota municipal y que
hayan incrementado el promedio de su plantilla de trabajadores con contrato
indefinido durante el período impositivo inmediato anterior al de la aplicación de
la bonificación, en relación con el período anterior a aquél.

• Bonificación de hasta el 50% para los sujetos pasivos que tributen por cuota
municipal y que:

o Utilicen o produzcan energía a partir de instalaciones para el aprovechamiento


de energías renovables o sistemas de cogeneración.

o Realicen sus actividades industriales, desde el inicio de su actividad o por


traslado posterior, en locales o instalaciones alejadas de las zonas más
pobladas del término municipal.

o Establezcan un plan de transporte para sus trabajadores que tenga por objeto
reducir el consumo de energía y las emisiones causadas por el
desplazamiento al lugar del puesto de trabajo y fomentar el empleo de los
medios de transporte más eficientes, como el transporte colectivo o el
compartido.

Cuota de Tarifa

Las tarifas del impuesto, en las que se fijarán las cuotas mínimas, así como la
Instrucción para su aplicación, se aprobarán por Real Decreto Legislativo del Gobierno
como ya sabemos, que será dictado en virtud de la presente delegación legislativa al
amparo de lo dispuesto en el artículo 82 de la Constitución.

Las tarifas del impuesto contienen una relación de actividades gravadas, que abarcan en
la medida de lo posible todas las actividades económicas.

42
La cuota tributaria del IAE consiste básicamente en la cuota tarifa, que suele constar a
su vez de dos conceptos:

• Cuota de actividad: Se determina conforme a lo dispuesto en el grupo o epígrafe


que proceda de las tarifas mediante el señalamiento de una cantidad fija única o
mediante una escala de tramos, de un porcentaje aplicable a una determinada
magnitud o mediante un sistema de producto en el que se multiplica el número
de unidades de los elementos tributarios señalados en el epígrafe por la cantidad
señalada para cada uno de ellos.

• Cuota de superficie o valor del elemento tributario superficie: Se obtiene en


función de la superficie de los locales en los que se realicen las
actividades gravadas.

La fijación de las cuotas mínimas se ajustará a las bases siguientes:

• Primera: Delimitación del contenido de las actividades gravadas de acuerdo con


las características de los sectores económicos, tipificándolas, con carácter
general, mediante elementos fijos que deberán concurrir en el momento del
devengo del impuesto.

• Segunda: Los epígrafes y rúbricas que clasifiquen las actividades sujetas se


ordenarán, en lo posible, con arreglo a la Clasificación Nacional de Actividades
Económicas (CNAE).

• Tercera: Determinación de aquellas actividades o modalidades de estas a las que


por su escaso rendimiento económico se les señale cuota cero.

• Cuarta: Las cuotas resultantes de la aplicación de las tarifas no podrán exceder


del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en su fijación se
tendrá en cuenta, además de lo previsto en la base primera anterior, la superficie
de los locales en los que se realicen las actividades gravadas.

• Quinta: Asimismo, las tarifas del impuesto podrán fijar cuotas provinciales o
nacionales, señalando las condiciones en que las actividades podrán tributar por
dichas cuotas y fijando su importe, teniendo en cuenta su respectivo ámbito
espacial.

Las cuotas de tarifa se pueden clasificar, según el territorio en que facultan para el
ejercicio de la actividad, en:

• Cuotas mínimas municipales: Son las que aparecen como tales en las tarifas, a
las que se deben sumar, en su caso, el elemento superficie de los locales en los
que se realicen las actividades gravadas, así como cualquier otra que no tenga
una clasificación específica de cuota provincial o nacional.

43
El pago de las cuotas mínimas municipales faculta para el ejercicio de las
actividades correspondientes en el término municipal en el que aquél tenga lugar,
si una misma actividad se ejerce en varios locales, el sujeto pasivo estará
obligado a satisfacer tantas cuotas mínimas municipales, incrementadas en
cuantos locales en los que ejerza la actividad.

Si en un mismo local se ejercen varias actividades, se satisfarán tantas cuotas


mínimas municipales como actividades se realicen, aunque el titular de éstas sea
la misma persona o entidad.

Las actuaciones que realicen los profesionales fuera del término municipal en el
que radique el local en el que ejerzan su actividad, no darán lugar al pago de
ninguna otra cuota, ni mínima municipal, ni provincial ni nacional.

Si en el año de alta en el impuesto el prorrateo de la cuota por trimestres da como


resultado una cuota mínima inferior a la aprobada por la Ley de Presupuestos
Generales del Estado, se tomará dicha cuota inferior.

• Cuotas provinciales: Tienen esta denominación aquellas cuotas que como tales
aparecen en las Tarifas de forma expresa, teniendo en cuenta que el pago de
dichas cuotas faculta para el ejercicio de dichas actividades en el ámbito
territorial de la Provincia de que se trate, sin necesidad de satisfacer cuota
mínima municipal alguna.

• Cuotas nacionales: Son aquellas que aparecen expresamente señaladas en las


Tarifas con tal denominación, facultando su pago para el ejercicio de las
actividades correspondientes en todo el territorio nacional, sin necesidad de
satisfacer cuota mínima municipal o provincial alguna.

Las cuotas del impuesto se exaccionarán y distribuirán con arreglo a las siguientes
normas:

• La exacción de las cuotas mínimas municipales se llevará a cabo por el


Ayuntamiento en cuyo término municipal tenga lugar la realización de las
respectivas actividades.

• La exacción de las cuotas provinciales se llevará a cabo por la Delegación


Provincial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuyo ámbito
territorial tenga lugar la realización de las actividades correspondientes. El
importe de dichas cuotas será distribuido por la Delegación de la Agencia Estatal
exactora entre todos los municipios de la provincia y la diputación provincial
correspondiente, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

• La exacción de las cuotas nacionales se llevará a cabo por la Delegación


Provincial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuyo ámbito
territorial tenga su domicilio fiscal el sujeto pasivo. El importe de las cuotas
nacionales se distribuirá entre todos los municipios y Diputaciones Provinciales
de territorio común en los términos que reglamentariamente se establezcan.

44
Las Leyes de Presupuestos Generales del Estado podrán modificar las tarifas del
impuesto, así como la Instrucción para su aplicación, y actualizar las cuotas en ellas
contenidas.

Se autoriza al Gobierno para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el


desarrollo y aplicación de las tarifas e Instrucción del impuesto.

Coeficiente de Ponderación

Sobre las cuotas municipales, provinciales o nacionales fijadas en las tarifas del
impuesto se aplicará, en todo caso, un coeficiente de ponderación, determinado en
función del importe neto de la cifra de negocios del sujeto pasivo.

Dicho coeficiente se determinará de acuerdo con el siguiente cuadro:

Importe neto de la cifra de negocios (euros) Coeficiente

Desde 1.000.000 hasta 5.000.000 1,29

Desde 5.000.001 hasta 10.000.000 1,30

Desde 10.000.001 hasta 50.000.000 1,32

Desde 50.000.001 hasta 100.000.000 1,33

Más de 100.000.000 1,35

Sin cifra neta de negocio 1,31

A los efectos de la aplicación del coeficiente de ponderación, el importe neto de la cifra


de negocios del sujeto pasivo será el correspondiente al conjunto de actividades
económicas ejercidas por él y se determinará de acuerdo a lo estudiado en el tema
anterior del presente manual.

Coeficiente de Situación

Los Ayuntamientos pueden incrementar o disminuir las cuotas mínimas municipales


resultantes de la aplicación del coeficiente de ponderación de las cuotas de tarifa, a
través de sus ordenanzas fiscales. De manera que:

Sobre las cuotas modificadas por la aplicación del coeficiente de ponderación, los
Ayuntamientos podrán establecer una escala de coeficientes que pondere la situación
física del local dentro de cada término municipal, atendiendo a la categoría de la calle en
que radique.

45
La aplicación de este coeficiente es de carácter potestativo para los Ayuntamientos y,
aquellos que lo establezcan, deberán aprobar una ordenanza fiscal que regule la
mencionada escala de coeficientes, siendo necesario para ello que se pueda distinguir
más de una categoría de calle.

El coeficiente de situación no podrá ser inferior a 0,4 ni superior a 3,8.

A efectos de la fijación del coeficiente de situación deben tenerse en cuenta las


siguientes reglas:

• No podrá establecerse sobre las cuotas provinciales y nacionales.

• El número de categorías de calles que debe establecer cada municipio no podrá


ser inferior a 2 ni superior a 9.

• En los municipios en los que no sea posible distinguir más de una categoría de
calle, no se podrá establecer el coeficiente de situación.

• La diferencia del valor del coeficiente atribuido a una calle con respecto al
atribuido a la categoría superior o inferior no podrá ser menor de 0,10.

Recargo Provincial

Con carácter voluntario, las Diputaciones Provinciales, los Consejos Insulares de


Baleares, los Cabildos Insulares de Canarias y las Comunidades Autónomas
uniprovinciales pueden establecer un recargo provincial sobre el Impuesto de
Actividades Económicas.

La cuantía del recargo provincial se determina aplicando un porcentaje único de valor


máximo 40% sobre la cuota mínima municipal del impuesto modificado por la aplicación
del coeficiente de ponderación.

Para exigir este recargo es necesario que se adopte el correspondiente acuerdo de


imposición, así como la aprobación de la ordenanza fiscal reguladora del mismo.

AÑO RECARGO PROVINCIAL


2.010 ≤ 40%

Dicho recargo provincial se exigirá a los mismos sujetos pasivos y en los mismos casos
contemplados en la normativa reguladora del impuesto, correspondiendo su gestión a la
misma entidad que tenga atribuida la gestión de éste, llevándose ambas conjuntamente.

Si se aplican bonificaciones sobre la cuota mínima municipal, el recargo se debe aplicar


sobre la cuota de tarifa bonificada.

46
Determinación de la Deuda Tributaria

Para la determinación de la deuda tributaria cabe distinguir dos casos:

• Deuda tributaria a ingresar por cuota mínima municipal:

Cuota de actividad.

(+) Elemento superficie.

= CUOTA DE TARIFA MUNICIPAL.

(x) Coeficiente de ponderación.

(x) Coeficiente de situación.

= CUOTA TRIBUTARIA.

(+) Recargo provincial.

= DEUDA TRIBUTARIA.

• Deuda tributaria a ingresar por cuota mínima provincial o nacional:

Cuota de actividad.

(+) Elemento superficie.

= CUOTA DE TARIFA PROVINCIAL O NACIONAL.

(x) Coeficiente de ponderación.

= CUOTA TRIBUTARIA.

= DEUDA TRIBUTARIA.

Superficie Computable de los Locales

En el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban


las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, se establece que,
a efectos de la aplicación del elemento superficie, se entiende por locales en los que se
ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6 de la presente
Instrucción, esto es, las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las
superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para
cualesquiera actividades empresariales o profesionales.

47
A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del
polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de
la de todas sus plantas.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:

• El 20% de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos


de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre,
depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se
trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas
directamente afectas a actividades gravadas, o algún aspecto de éstas, sólo se
computará el 5% de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y
demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente
a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20%.

• El 40% de la superficie utilizada para actividades de temporada mediante la


ocupación de la vía pública con puestos y similares.

• El 10% de la superficie cubierta o construida de toda clase de instalaciones


deportivas y locales dedicados a espectáculos cinematográficos, teatrales y
análogos, excepto la ocupada por gradas, graderíos y asientos y demás
instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los
espectáculos deportivos, cinematográficos, teatrales y análogos de la cual se
computará el 50%.

• El 50% de la superficie de los locales destinados a la enseñanza en todos sus


grados, cuando la actividad no esté exenta.

• El 55% de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.

• El 55% de la superficie de los aparcamientos cubiertos.

Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas anteriores, se
deducirá, en todo caso, el 5% en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de
empresas, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la
actividad gravada. Tratándose de la actividad de hospedaje, la deducción a que se refiere
el párrafo anterior será del 40%, si bien dicha deducción se aplicará, exclusivamente,
sobre el número total de metros cuadrados de superficie construida destinada
directamente a la referida actividad principal de hospedaje.

48
Cuantificación del Elemento Superficie

Para la cuantificación del elemento superficie, se aplicarán los siguientes cuadros:

Cuotas Municipales
• Cuadro I: Este cuadro se aplicará para calcular el valor de la superficie de los
locales en los que se ejerzan las actividades clasificadas en las divisiones 1 a 6 y
9 de la Sección 1ª de las Tarifas, y en la Sección 2ª de las mismas:

EUROS POR METRO CUADRADO


POBLACIÓN DE DERECHO
Menos
De
SUPERFICIE DEL Más de De 50.001 De 20.001 De 5.001 de
100.001 a
LOCAL 500.000 a 100.000 a 50.000 a 20.000 5.000
500.000
habitantes habitantes habitantes habitantes habitan
habitantes
tes
0 a 500 m 2
0,72 0,50 0,33 0,20 0,10 0,04
500,1 a 3.000 m 2
0,56 0,39 0,25 0,15 0,08 0,04
3.001 a 6.000 m 2
0,44 0,31 0,21 0,13 0,07 0,03
6.001 a 10.000
0,38 0,27 0,17 0,11 0,06 0,03
m2

Exceso de 10.000
0,33 0,23 0,15 0,09 0,05 0,02
m2

• Cuadro II: Este cuadro se aplicará para calcular el valor de la superficie de los
locales en los que se ejerzan las actividades de transporte y comunicaciones
clasificadas en la división 7 de la Sección 1ª de las Tarifas:

EUROS POR METRO CUADRADO


POBLACIÓN DE DERECHO
De
SUPERFICIE Más de De 50.001 De 20.001 De 5.001 Menos de
100.001 a
DEL LOCAL 500.000 a 100.000 a 50.000 a 20.000 5.000
500.000
habitantes habitantes habitantes habitantes habitantes
habitantes
0 a 500 m2 0,54 0,38 0,25 0,14 0,08 0,04
500,1 a 3.000
0,41 0,29 0,19 0,11 0,06 0,03
m2
3.001 a 6.000
0,34 0,24 0,16 0,10 0,05 0,02
m2
6.001 a
0,29 0,20 0,13 0,08 0,05 0,02
10.000 m2
Exceso de
0,26 0,19 0,12 0,07 0,04 0,02
10.000 m2

49
• Cuadro III: Este cuadro se aplicará para calcular el valor de la superficie de los
locales en los que se ejerzan las actividades de instituciones financieras, seguros,
servicios prestados a las empresas y alquileres clasificados en la división 8 de la
Sección 1ª de las Tarifas:

EUROS POR METRO CUADRADO


POBLACIÓN DE DERECHO
De
SUPERFICIE Más de De 50.001 De 20.001 De 5.001 Menos de
100.001 a
DEL LOCAL 500.000 a 100.000 a 50.000 a 20.000 5.000
500.000
habitantes habitantes habitantes habitantes habitantes
habitantes
0 a 500 m2 1,71 1,20 0,78 0,47 0,24 0,10
500,1 a 3.000
1,31 0,92 0,60 0,37 0,19 0,08
m2
3.001 a 6.000
1,05 0,74 0,48 0,29 0,14 0,06
m2
6.001 a
0,90 0,63 0,41 0,25 0,13 0,05
10.000 m2
Exceso de
0,77 0,54 0,35 0,22 0,11 0,05
10.000 m2

El importe total del valor del elemento superficie será el resultante de sumar, en su caso,
los valores parciales correspondientes a cada tramo de superficie del local, calculándose
dichos valores parciales mediante la multiplicación del número de metros cuadrados a
computar en cada tramo por la cantidad de euros asignada a los mismos en función de
la población de derecho del Municipio en el que esté situado el local.

Cuotas Provinciales y Nacionales


Para calcular las cuotas provinciales y nacionales se tomará en cuenta, en todo caso, el
valor del elemento superficie de todos los locales directa o indirectamente afectos a la
actividad de que se trate.

Para calcular dicho valor se agregarán todos los metros cuadrados de superficie
computable y se aplicará el cuadro siguiente:

SUPERFICIE EUROS
0 a 500 m2 2,34
500,1 a 3.000 m2 1,71
3.001 a 6.000 m2 1,40
6.001 a 10.000 m2 1,15
Exceso de 10.000 m2 1,00

50
Coeficientes Correctores

El importe total del valor del elemento superficie, resultante de la aplicación de los
cuadros estudiados en el epígrafe anterior, se ponderará mediante la aplicación del
coeficiente corrector que corresponda según el siguiente cuadro, en función del tipo de
actividad que ejerza el sujeto pasivo y el importe de la cuota que resulte para éste de la
aplicación de las Tarifas antes de considerar el elemento superficie:

Sección 1ª.
Tramos de cuota Divisiones 1 a 7 y 9 Sección 1ª. División 8.
Sección 2ª.
De 37,32 a 622,05 euros 1,0 0,5
De 622,06 a 1.244,10 euros 1,5 0,5
De 1.244,11 a 3.110,24 euros 2,0 1,0
De 3.110,25 a 6.220,48 euros 2,5 1,5
Más de 6.220,48 euros 3,0 2,0

El coeficiente corrector no se aplica sobre las cuotas constituidas exclusivamente por el


elemento superficie.

51
LO QUE HEMOS APRENDIDO
‡ El sistema tributario español es el conjunto de tributos que son exigidos por los
distintos niveles de las Haciendas Públicas de España.

‡ La cuota tributaria será la resultante de aplicar las tarifas del impuesto, de


acuerdo con los preceptos contenidos en la Ley del IAE y en las disposiciones que
la complementen y desarrollen, y los coeficientes y las bonificaciones previstos
por la misma Ley y, en su caso, acordados por cada Ayuntamiento y regulados en
las ordenanzas fiscales respectivas.

‡ Sobre la cuota del impuesto se aplicarán una serie de bonificaciones obligatorias


(en cuotas exigibles en Ceuta y Melilla; en cooperativas, uniones, federaciones y
confederaciones de las mismas y sociedades agrarias de transformación; y por
inicio de la actividad profesional) y potestativas (por inicio de cualquier actividad
empresarial que tribute por cuota municipal, por creación de empleo y para
sujetos pasivos que tributen por cuota municipal y cumplan determinados
requisitos).

‡ Las tarifas del impuesto contienen una relación de actividades gravadas, que
abarcan en la medida de lo posible todas las actividades económicas.

‡ La cuota tributaria del IAE consiste básicamente en la cuota tarifa, que suele
constar a su vez de dos conceptos: cuota de actividad y cuota de superficie (o
valor del elemento tributario superficie). La fijación de las cuotas mínimas se
ajustará a determinadas bases.

‡ Las cuotas de tarifa se pueden clasificar, según el territorio en que facultan para
el ejercicio de la actividad, en: cuotas mínimas municipales, cuotas provinciales y
cuotas nacionales.

‡ Las Leyes de Presupuestos Generales del Estado podrán modificar las tarifas del
impuesto, así como la Instrucción para su aplicación, y actualizar las cuotas en
ellas contenidas.

‡ Sobre las cuotas municipales, provinciales o nacionales fijadas en las tarifas del
impuesto se aplicará un coeficiente de ponderación, determinado en función del
importe neto de la cifra de negocios del sujeto pasivo.

‡ Sobre las cuotas modificadas por la aplicación del coeficiente de ponderación, los
Ayuntamientos podrán establecer una escala de coeficientes que pondere la
situación física del local dentro de cada término municipal, atendiendo a la
categoría de la calle en que radique. Dicho coeficiente de situación no podrá ser
inferior a 0,4 ni superior a 3,8.

‡ Con carácter voluntario, las Diputaciones Provinciales, los Consejos Insulares de


Baleares, los Cabildos Insulares de Canarias y las Comunidades Autónomas
uniprovinciales pueden establecer un recargo provincial sobre el Impuesto de
Actividades Económicas. Su cuantía se determina aplicando un porcentaje único
de valor máximo 40% sobre la cuota mínima municipal del impuesto modificado
por la aplicación del coeficiente de ponderación.

52
ANOTACIONES
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53
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. La cuota tributaria del Impuesto de Actividades Económicas:


† Será la resultante de aplicar las tarifas del impuesto y los coeficientes y
bonificaciones previstos en la Ley del IAE.
† Será la resultante de aplicar las bases imponibles del impuesto y los coeficientes
y bonificaciones previstos en la Ley del IAE.
† Ninguna respuesta es correcta.

2. Por inicio de la actividad profesional se concede una bonificación sobre la cuota


tributaria del IAE y el recargo provincial:
† Del 50% durante los 4 primeros años de actividad siguientes a la conclusión del
segundo periodo impositivo.
† Del 50% durante los 5 primeros años de actividad siguientes a la conclusión del
segundo periodo impositivo.
† Del 40% durante los 5 primeros años de actividad siguientes a la conclusión del
segundo periodo impositivo.

3. Las tarifas del IAE contienen una relación de actividades gravadas que abarcan en la
medida de lo posible:
† Todas las actividades profesionales.
† Todas las actividades artísticas.
† Todas las actividades económicas.

4. La cuota tributaria del IAE consiste básicamente en la cuota de tarifa, que consta de
dos conceptos:
† Cuota de actividad y cuota de superficie.
† Cuota de beneficios y cuota de superficie.
† Cuota de actividad y población de derecho.

5. La base de fijación de las cuotas mínimas que establece que “los epígrafes y rúbricas
que clasifiquen las actividades sujetas se ordenarán, en lo posible, con arreglo a la
Clasificación Nacional de Actividades Económicas” es la base:
† Primera.
† Segunda.
† Tercera.

6. Las cuotas de tarifa se pueden clasificar, según el territorio en que facultan para el
ejercicio de la actividad, en:
† Cuotas mínimas municipales, cuotas provinciales y cuotas nacionales.
† Cuotas municipales, cuotas mínimas provinciales y cuotas nacionales.
† Cuotas municipales, cuotas provinciales y cuotas mínimas nacionales.

54
7. Sobre las cuotas municipales, provinciales o nacionales fijadas en las tarifas del
impuesto se aplicará, en todo caso:
† Un coeficiente de situación.
† Un recargo provincial.
† Un coeficiente de ponderación.

8. El coeficiente de situación no podrá ser:


† Inferior a 0,4 ni superior a 3,8.
† Superior a 0,4.
† Inferior a 3,8.

9. La cuantía del recargo provincial se determina aplicando un porcentaje único de valor


máximo del:
† 10%.
† 20%.
† 40%.

10. En cuanto a la superficie computable de los locales, de la superficie de los almacenes


y depósitos de todas clases se computará:
† 40%.
† 50%.
† 55%.

55
ACTIVIDADES
1. Haz un esquema del cálculo de la deuda tributaria a ingresar por cuota mínima
municipal.

2. Determina a qué base de fijación de cuotas mínimas corresponde cada uno de los
siguientes contenidos:

CONTENIDO BASE

Determinación de aquellas actividades o modalidades de cuota cero.

Delimitación del contenido de las actividades gravadas.

Cuotas provinciales o nacionales para las tarifas del impuesto.

Los epígrafes y rúbricas que clasifiquen las actividades sujetas se


ordenarán, en lo posible, con arreglo a la CNAE.

Las cuotas resultantes de la aplicación de las tarifas no podrán exceder


del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada.

56
Gestión Fiscal

Gestión y Liquidación del I.A.E.

♦ Periodo Impositivo

♦ Devengo

♦ Gestión

♦ Modelos Documentales de Alta

♦ Lugar de Presentación

Objetivos:
tema 4
♦ Determinar el periodo impositivo del Impuesto sobre
Actividades Económicas.

♦ Delimitar el devengo del Impuesto sobre Actividades


Económicas.

♦ Analizar la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas.

♦ Reconocer los modelos documentales del Impuesto sobre


Actividades Económicas.

♦ Identificar los lugares de presentación de los modelos


documentales del IAE.

57
58
Periodo Impositivo

El período impositivo coincide con el año natural, excepto cuando se trate de


declaraciones de alta, en cuyo caso abarcará desde la fecha de comienzo de la actividad
hasta el final del año natural.

Devengo

El impuesto se devenga el primer día del período impositivo, que normalmente coincide
con el primer día del año natural, 1 de enero, o bien, el primer día de comienzo de la
actividad para aquellos casos en los que el sujeto pasivo haya iniciado su actividad
después de dicha fecha.

El momento del devengo es muy importante a la hora de determinar la cuota del


Impuesto de Actividades Económicas, ya que los elementos tributarios a tener en cuenta
para su determinación son los existentes en el momento del devengo de este impuesto.

Las cuotas serán irreducibles, salvo cuando, en los casos de declaración de alta, el día
de comienzo de la actividad no coincida con el año natural, en cuyo supuesto las cuotas
se calcularán proporcionalmente al número de trimestres naturales que restan para
finalizar el año, incluido el del comienzo del ejercicio de la actividad.

Asimismo, y en el caso de baja por cese en el ejercicio de la actividad, las cuotas serán
prorrateables por trimestres naturales, excluido aquél en el que se produzca dicho cese.
A tal fin los sujetos pasivos podrán solicitar la devolución de la parte de la cuota
correspondiente a los trimestres naturales en los que no se hubiera ejercido la actividad.

Tratándose de espectáculos, cuando las cuotas estén establecidas por actuaciones


aisladas, el devengo se produce por la realización de cada una de ellas, debiéndose
presentar las correspondientes declaraciones en la forma que se establezca
reglamentariamente.

Gestión

El Impuesto de Actividades Económicas es un impuesto de gestión compartida entre la


Administración Tributaria del Estado, que tiene atribuida la gestión censal, y la
Administración Tributaria Local, que tiene atribuida su gestión tributaria.

El impuesto se gestiona a partir de la matrícula de éste. Dicha matrícula se formará


anualmente para cada término y estará constituida por censos comprensivos de las
actividades económicas, sujetos pasivos, cuotas mínimas y, en su caso, del recargo
provincial. La matrícula estará a disposición del público en los respectivos
Ayuntamientos.

59
Gestión Censal
La gestión censal está constituida por el conjunto de actividades que permiten la
formación de la matrícula del impuesto, que comprende la calificación de las actividades
económicas, el señalamiento de las cuotas correspondientes y la gestión censal general
del impuesto.

En términos generales, la gestión censal se lleva a cabo por la Administración Tributaria


del Estado, sin perjuicio de su posible delegación, en el caso de las cuotas municipales,
en los Ayuntamientos, Diputaciones Provinciales, Cabildos o Consejos Insulares y otras
entidades reconocidas por las leyes y Comunidades Autónomas que lo soliciten.

Todos los sujetos pasivos del Impuesto de Actividades Económicas, estén exentos o no,
estarán sometidos a una regulación uniforme en el ámbito de las obligaciones censales
de carácter general, debiendo presentar las declaraciones de alta, modificación o baja,
para todas sus actividades económicas.

De modo que los sujetos pasivos estarán obligados a presentar las correspondientes
declaraciones censales de alta manifestando todos los elementos necesarios para su
inclusión en la matrícula y dentro del plazo que reglamentariamente se establezca. A
continuación se practicará por la Administración competente la liquidación
correspondiente, la cual se notificará al sujeto pasivo, quien deberá efectuar el ingreso
que proceda.

Asimismo, los sujetos pasivos estarán obligados a comunicar las variaciones de orden
físico, económico o jurídico que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas
y que tengan trascendencia a efectos de este impuesto, y las formalizarán en los plazos
y términos reglamentariamente determinados.

En particular, los sujetos pasivos a los que no resulte de aplicación la exención prevista
en el artículo 82.1.c) de la LRHL (esto es, personas físicas y entidades que tengan un
importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 €), deberán comunicar a la
Agencia Estatal de Administración Tributaria el importe neto de su cifra de negocios.

Asimismo, los sujetos pasivos deberán comunicar las variaciones que se produzcan en
el importe neto de su cifra de negocios cuando tal variación suponga la modificación de
la aplicación o no de la exención mencionada o una modificación en el tramo a
considerar a efectos de la aplicación del coeficiente de ponderación. El Ministro de
Hacienda establecerá los supuestos en que deberán presentarse estas comunicaciones,
su contenido y su plazo y forma de presentación, así como los supuestos en que habrán
de presentarse por vía telemática

Este impuesto podrá exigirse en régimen de autoliquidación, en los términos que


reglamentariamente se establezcan.

60
Gestión Tributaria
La liquidación y recaudación, así como la revisión de los actos dictados en vía de gestión
tributaria de este impuesto, se llevará a cabo por los Ayuntamientos y comprenderá las
funciones de concesión y denegación de exenciones y bonificaciones, realización de las
liquidaciones que conducen a la determinación de la deuda tributaria, emisión de los
instrumentos de cobro, resolución de los expedientes de devolución de ingresos
indebidos, resolución de los recursos que se interpongan contra dichos actos y
actuaciones para la información y asistencia al contribuyente referidas a todas estas
materias.

En cuanto a la inspección del impuesto, ésta se llevará a cabo por los órganos
competentes de la Administración Tributaria del Estado, sin perjuicio de las delegaciones
que puedan realizarse, en los supuestos de tributación por cuota municipal, en los
Ayuntamientos, Diputaciones Provinciales, Cabildos o Consejos Insulares y otras
Entidades Locales reconocidas por las leyes y las Comunidades Autónomas que lo
soliciten, así como de las fórmulas de colaboración que se puedan establecer con dichas
entidades.

Obligaciones Formales de los Sujetos Pasivos


Como ya sabemos, se deben comunicar a los órganos administrativos que gestionan la
matrícula las circunstancias que provocan su inclusión o exclusión de la misma, o la
variación de los datos en ella contenidos. Pues bien, la referida comunicación ha de
realizarse mediante la presentación de las siguientes declaraciones tributarias:

• Si el sujeto pasivo está exento del impuesto por todas las actividades económicas
que desarrolla, debe efectuarla al formular la declaración censal en el Censo de
obligados tributarios.

• Si el sujeto no está exento o sólo lo está por alguna o algunas de las actividades
que ejerce, al formular la declaración de alta, variación y baja en el IAE.

DECLARACIONES DE ALTA

Están obligados a presentar declaración de alta en la matrícula del Impuesto de


Actividades Económicas los siguientes sujetos pasivos:

• Los que no estén exentos del IAE por la totalidad de las actividades económicas
que ejerzan: Estos sujetos han de presentarla antes del transcurso de un mes
desde el inicio de la actividad, mediante el modelo que apruebe el Ministro de
Hacienda.

• Los que estando exentos por todas las actividades económicas que ejerzan,
hayan dejado de cumplir las condiciones para que se les aplique la exención:
Deben presentarla durante el mes de diciembre inmediato anterior al año en que
el sujeto pasivo está obligado a contribuir por el IAE.

61
Los sujetos pasivos que desarrollen actividades cuya cuota resultante sea cero: No
estarán obligados a presentar declaración de alta, a excepción de las agrupaciones y
uniones temporales de empresas clasificadas en el grupo 508 de la sección 1ª de las
Tarifas de este impuesto.

Las declaraciones de alta se formularán separadamente para cada actividad y


comprenderán, entre otros datos, todos los necesarios para la calificación de la
actividad, la determinación del grupo o epígrafe y la cuantificación de la cuota.

Cuando se tribute por cuota municipal y se disponga de locales en los que no se ejerce
directamente la actividad, además de la declaración de alta, se presentará una
declaración por cada uno de los locales citados, si bien, a efectos de la liquidación
posterior, sólo se considerará el elemento tributario superficie.

Cuando el sujeto pasivo ejerza actividades comprendidas en uno o varios grupos o


epígrafes a los cuales sean de aplicación notas de las tarifas, o reglas de la Instrucción,
que impliquen aumento o disminución de la cuota, deberá hacer constar expresamente
en la declaración de alta tal circunstancia y reseñar las notas o reglas que correspondan.

El órgano competente para la recepción de la declaración de alta podrá requerir la


documentación precisa para justificar los datos declarados, así como la subsanación de
los errores o defectos observados en la declaración.

DECLARACIONES DE VARIACIÓN

Los sujetos pasivos incluidos en la matrícula del impuesto estarán obligados a presentar
declaración mediante la que se comuniquen las variaciones de orden físico, económico o
jurídico, en particular las variaciones a las que hace referencia la regla 14.2 de la
Instrucción, que se produzcan en el ejercicio de las actividades gravadas y que tengan
trascendencia a efectos de su tributación por este impuesto.

En todo caso se considera variación el cambio de opción que realice el sujeto pasivo
cuando las tarifas tengan asignadas más de una clase de cuota, ya sea municipal,
provincial o nacional. Cuando se realicen estas opciones, las facultades previstas en las
reglas 10, 11 y 12 de la Instrucción surtirán efectos a partir del período impositivo
siguiente.

Cuando los sujetos pasivos a los que se refiere el párrafo anterior deseen que las
facultades previstas para la clase de cuota elegida les sean de aplicación desde el
momento en que realizan la opción señalada en el párrafo anterior, deberán presentar las
declaraciones de baja y alta que corresponda, que no tendrán en este caso la
consideración de variación.

Las declaraciones de variación se formularán separadamente para cada actividad,


mediante el modelo que se apruebe por el Ministro de Hacienda.

62
Cuando la variación tributaria esté en relación con la aplicación de notas de las tarifas o
reglas de la Instrucción, deberá hacerse constar expresamente en la declaración tal
circunstancia y reseñar las notas o reglas que correspondan.

Las declaraciones de variación se presentarán en el plazo de un mes, a contar desde la


fecha en la que se produjo la circunstancia que motivó la variación.

El órgano competente para la recepción de la declaración de variación podrá requerir la


documentación precisa para justificar los datos declarados, así como la subsanación de
los errores o defectos observados en la declaración.

COMUNICACIÓN DEL IMPORTE NETO DE LA CIFRA DE NEGOCIOS

Dado que el importe neto de la cifra de negocios de los sujetos pasivos del Impuesto
sobre Actividades Económicas es conocido en muchos casos por la Administración
Tributaria a través de la presentación de declaraciones tributarias, sólo se va a exigir la
presentación de la comunicación cuando el sujeto pasivo obligado al pago del IAE no
consigne el importe neto de su cifra de negocios en declaración tributaria alguna.

A su vez, los sujetos pasivos están obligados a presentar una comunicación a la Agencia
Tributaria sobre cualquier variación en el importe neto de la cifra de negocios (INCN),
que suponga la modificación de la aplicación o no de la exención por INCN inferior a
1.000.000 € o del tramo a considerar a efectos de la aplicación del coeficiente de
ponderación en función del INCN.

La presentación de la comunicación del importe neto de la cifra de negocios se efectuará


en el plazo comprendido entre el día 1 de enero y el día 14 de febrero, ambos incluidos,
del ejercicio en que deba surtir efectos dicha comunicación en el Impuesto sobre
Actividades Económicas.

En cuanto al lugar de presentación de dicha comunicación, este será cualquier


Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, o por
correo certificado, dirigido a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria correspondiente al domicilio fiscal del contribuyente.

DECLARACIONES DE BAJA

Los sujetos pasivos del impuesto que cesen en el ejercicio de una actividad, por la que
figuren inscritos en la matrícula, estarán obligados a presentar declaración de baja en la
actividad, mediante el modelo que se apruebe por el Ministro de Hacienda.

Las declaraciones de baja deberán presentarse en el plazo de un mes, a contar desde la


fecha en la que se produjo el cese.

63
En caso de fallecimiento del sujeto pasivo, sus causahabientes formularán la pertinente
declaración de baja en el plazo señalado anteriormente, contado a partir del momento
del fallecimiento.

El órgano competente para la recepción de la declaración de baja podrá requerir la


documentación precisa para acreditar la causa que se alegue como motivo del cese, así
como la subsanación de los errores o defectos observados.

Estarán asimismo obligados a presentar declaración de baja en la matrícula los sujetos


pasivos incluidos en ella que accedan a la aplicación de una exención. Dicha declaración
se presentará durante el mes de diciembre inmediato anterior al año en el que el sujeto
pasivo quede exonerado de tributar por el impuesto.

Pago del Impuesto


El sujeto pasivo está obligado a ingresar la deuda tributaria que proceda, cuya
recaudación se realiza:

• En las declaraciones de alta o inclusiones de oficio, mediante liquidación


notificada individualmente por el órgano competente para liquidar.

• En los restantes supuestos, por recibo.

Tributación por Cuota Cero


Las actividades que tributan de este modo lo hacen en base a alguna de estas causas:

• Porque así lo declare la Administración Estatal, dado el escaso rendimiento


económico de tal actividad

• Porque así resulte de la aplicación de las Tarifas.

Las consecuencias de ello son que los sujetos pasivos afectados no han de pagar nada
ni presentar declaración alguna por este impuesto.

Modelos Documentales de Alta

Los modelos de declaración del IAE a utilizar son:

• Modelo 840 (Declaración del IAE): Mediante este modelo, los interesados pueden
darse de alta o de baja en el IAE y declarar variaciones en la actividad:

o Declaración de alta por inicio de actividad: Antes del transcurso de un mes


desde el inicio de la actividad.

64
o Declaración de alta dejar de disfrutar de exención: Durante el mes de
diciembre inmediato anterior al año en que estén obligadas a tributar por dejar
de cumplir las condiciones para disfrutar de una exención.

o Declaración de variación: Un mes a contar desde la fecha en la que se produjo


la circunstancia que motivó la variación.

o Declaración de baja por cese: Un mes a contar desde la fecha en la que se


produjo el cese. En caso de fallecimiento del sujeto pasivo, sus
causahabientes formularán la pertinente declaración de baja igualmente en el
plazo de un mes, contado a partir del momento del fallecimiento.

o Declaración de baja por disfrutar de exención: Mes de diciembre inmediato


anterior al año en que dejen de estar obligados a tributar por haber accedido a
una exención.

Impreso Modelo 840

65
La declaración de alta, modificación y baja del IAE, en caso de sujetos pasivos que estén
exentos del mismo por todas las actividades que desarrollen, se llevará a cabo a través
del modelo 036.

• Modelo 848 (IAE. Comunicación del importe neto de la cifra de negocios): Los
sujetos pasivos que tributan efectivamente por IAE deben presentar este modelo
para consignar el importe neto de su cifra de negocios, salvo que hayan hecho
constar su importe en la declaración del Impuesto sobre Sociedades, la del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes o en el modelo 184 (Entidades en
Régimen de Atribución de Rentas. Declaración Informativa Anual).

El plazo para presentar el modelo 848 es el comprendido entre el día 1 de enero y


el 14 de febrero, ambos incluidos, del ejercicio en que deba surtir efectos dicha
comunicación en el Impuesto sobre Actividades Económicas.

Impreso Modelo 848

66
Lugar de Presentación

Cuando la gestión censal se lleve a cabo por la Administración Tributaria del Estado, las
declaraciones de alta, variación o baja se presentarán en la Delegación o Administración
de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que corresponda, con arreglo a los
siguientes criterios:

• Cuando se tribute por cuota municipal: En la Administración de la Agencia Estatal


de Administración Tributaria o, en su defecto, en la Delegación de la Agencia
Estatal de Administración Tributaria cuya demarcación territorial corresponda al
lugar de realización de la actividad en los términos en que éste queda definido en
la Instrucción del impuesto.

• Cuando se tribute por cuota provincial: En la Delegación provincial de la Agencia


Estatal de Administración Tributaria cuya demarcación corresponda al territorio
en que se desarrollan las actividades. En aquellas provincias en que existan
Delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ámbito no
provincial, las declaraciones a que se refiere este apartado podrán presentarse
también en ellas.

• Cuando se tribute por cuota nacional: En la Administración de la Agencia Estatal


de Administración Tributaria o, en su defecto, la Delegación de la Agencia Estatal
de Administración Tributaria en cuya demarcación territorial tenga su domicilio
fiscal el sujeto pasivo.

• Cuando se trate de declaraciones de variación motivadas por el cambio de la


clase de cuota, municipal, provincial o nacional, deberán presentarse en las
oficinas donde se presentaron las declaraciones que se modifican y además, si
procede, en las oficinas que corresponda en aplicación de los párrafos anteriores,
según la clase de cuota por la que se opte.

Cuando la gestión censal se lleve a cabo por delegación, las declaraciones de alta,
variación o baja se presentarán ante las oficinas de la entidad correspondiente, en la
forma y modelos que ésta determine.

Presentación Telemática
Los modelos 840 y 848 del IAE se podrán presentar en impreso con carácter general, en
Delegaciones o Administraciones de la Agencia Tributaria.

El modelo 840 se podrá presentar por vía telemática a través de Internet, siempre y
cuando dicha declaración no implique la aportación de documentos.

67
LO QUE HEMOS APRENDIDO
‡ El período impositivo en el IAE coincide con el año natural, excepto cuando se
trate de declaraciones de alta, en cuyo caso abarcará desde la fecha de comienzo
de la actividad hasta el final del año natural.

‡ El IAE se devenga el primer día del período impositivo, que normalmente coincide
con el primer día del año natural, 1 de enero, o bien, el primer día de comienzo de
la actividad para aquellos casos en los que el sujeto pasivo haya iniciado su
actividad después de dicha fecha.

‡ El IAE es un impuesto de gestión compartida entre la Administración Tributaria


del Estado, que tiene atribuida la gestión censal, y la Administración Tributaria
Local, que tiene atribuida su gestión tributaria.

‡ El impuesto se gestiona a partir de la matrícula de éste.

‡ Todos los sujetos pasivos del Impuesto de Actividades Económicas estarán


sometidos a una regulación uniforme en el ámbito de las obligaciones censales
de carácter general, debiendo presentar las declaraciones de alta, modificación o
baja, para todas sus actividades económicas.

‡ Los sujetos pasivos a los que no se aplique la exención prevista para personas
físicas y entidades que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a
1.000.000 €, deberán comunicar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria
el importe neto de su cifra de negocios.

‡ Este impuesto podrá exigirse en régimen de autoliquidación, en los términos que


reglamentariamente se establezcan.

‡ La liquidación y recaudación, así como la revisión de los actos dictados en vía de


gestión tributaria de este impuesto, se llevará a cabo por los Ayuntamientos.

‡ La inspección del impuesto se llevará a cabo por los órganos competentes de la


Administración Tributaria del Estado.

‡ Las declaraciones de alta se formularán separadamente para cada actividad y


comprenderán, entre otros datos, todos los necesarios para la calificación de la
actividad, la determinación del grupo o epígrafe y la cuantificación de la cuota.

‡ Los sujetos pasivos incluidos en la matrícula del impuesto estarán obligados a


presentar declaración mediante la que se comuniquen las variaciones de orden
físico, económico o jurídico, que se produzcan en el ejercicio de las actividades
gravadas y que tengan trascendencia a efectos de su tributación por este
impuesto.

68
‡ Las declaraciones de variación se formularán separadamente para cada actividad,
mediante el modelo que se apruebe por el Ministro de Hacienda, y se presentarán
en el plazo de un mes, a contar desde la fecha en la que se produjo la
circunstancia que motivó la variación.

‡ La presentación de la comunicación del importe neto de la cifra de negocios se


efectuará en el plazo comprendido entre el día 1 de enero y el día 14 de febrero,
ambos incluidos, del ejercicio en que deba surtir efectos dicha comunicación en el
Impuesto sobre Actividades Económicas.

‡ Los sujetos pasivos del impuesto que cesen en el ejercicio de una actividad, por
la que figuren inscritos en la matrícula, estarán obligados a presentar declaración
de baja en la actividad, mediante el modelo que se apruebe por el Ministro de
Hacienda. Las declaraciones de baja deberán presentarse en el plazo de un mes,
a contar desde la fecha en la que se produjo el cese.

‡ El sujeto pasivo está obligado a ingresar la deuda tributaria que proceda.

‡ Las consecuencias de la tributación por cuota cero son que los sujetos pasivos
afectados no han de pagar nada ni presentar declaración alguna por este
impuesto.

‡ Los modelos de declaración del IAE a utilizar son: el Modelo 840 (declaración de
alta, baja o variaciones en la actividad) y el Modelo 848 (comunicación del
importe neto de la cifra de negocios).

‡ Los modelos 840 y 848 del IAE se podrán presentar en impreso con carácter
general, en Delegaciones o Administraciones de la Agencia Tributaria.

‡ El modelo 840 se podrá presentar por vía telemática a través de Internet, siempre
y cuando dicha declaración no implique la aportación de documentos.

69
ANOTACIONES
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70
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. En el Impuesto sobre Actividades Económicas, el periodo impositivo:


† Coincide con el año natural en cualquier caso.
† Abarcará desde la fecha de comienzo de la actividad hasta el final del año natural,
cuando se trate de declaraciones de alta.
† Ninguna respuesta es correcta.

2. El Impuesto sobre Actividades Económicas se devenga:


† El primer día del periodo impositivo.
† El primer día del año natural.
† Ninguna respuesta es correcta.

3. El Impuesto sobre Actividades Económicas es un impuesto de:


† Gestión atribuida exclusivamente a la Administración Tributaria del Estado.
† Gestión atribuida exclusivamente a la Administración Tributaria Local.
† Gestión compartida entre la Administración Tributaria del Estado y la Local.

4. Todos los sujetos pasivos:


† Deben presentar las declaraciones de alta o baja para todas sus actividades.
† Deben presentar las declaraciones de modificación para todas sus actividades.
† Ambas respuestas son correctas.

5. Los sujetos pasivos del IAE deben comunicar a la Agencia Estatal de la


Administración Tributaria el importe neto de su cifra de negocios:
† Siempre que no resulte de aplicación la exención prevista en el artículo 82.1.c) de
la LRHL.
† Siempre que su importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 1.000.000 €.
† En cualquier caso.

6. Los sujetos pasivos que desarrollen actividades cuya cuota resultante sea cero:
† Estarán obligados igualmente a presentar declaración de alta.
† No estarán obligados a presentar declaración de alta en ningún caso.
† No estarán obligados a presentar declaración de alta, a excepción de las
agrupaciones y uniones temporales de empresas.

7. Las declaraciones de alta se formularán:


† Conjuntamente para todas las actividades que desarrolle el sujeto pasivo.
† Separadamente para cada actividad que desarrolle el sujeto pasivo.
† Conjunta o separadamente para cada actividad desarrollada por el sujeto pasivo,
a elección de éste.

8. Los sujetos pasivos incluidos en la matrícula del IAE están obligados a presentar
declaración para la comunicación de variaciones de orden:
† Físico o económico.
† Jurídico.
† Ambas respuestas son correctas.

71
9. Las declaraciones de variación se presentarán:
† En el plazo de un mes a contar desde la fecha en la que se produjo la
circunstancia que motivó la variación.
† En el periodo de tiempo comprendido entre el 1 de enero y el 14 de febrero,
ambos inclusive.
† En el periodo de tiempo comprendido entre el 1 de enero y el 14 de febrero.

10. Los modelos documentales a utilizar en el Impuesto sobre Actividades Económicas


son:
† Modelo 840 (Comunicación del importe neto de la cifra de negocios) y Modelo
848 (Declaración del IAE).
† Modelo 840 (Declaración del IAE) y Modelo 848 (Comunicación del importe neto
de la cifra de negocios).
† Modelo 940 (Declaración del IAE) y Modelo 948 (Comunicación del importe neto
de la cifra de negocios).

72
ACTIVIDADES
1. ¿Quiénes deben comunicar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el
importe neto de su cifra de negocios?

2. Modelos documentales de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas.

73
74
Gestión Fiscal

Introducción al I.V.A.

 La Ley y el Reglamento sobre el IVA

 Naturaleza del Impuesto

 Hecho Imponible

 Supuestos de no Sujeción

 Lugar de Realización del Hecho Imponible

 Operaciones Exentas

 Sujeto Pasivo

Objetivos:
 Identificar la normativa básica del Impuesto sobre el Valor
Añadido y reconocer la trascendencia
Presupuestos Generales del Estado.
de la Ley de
tema 5
 Entender la naturaleza del Impuesto sobre el Valor Añadido.

 Delimitar el hecho imponible del Impuesto sobre el Valor


Añadido.

 Conocer los supuestos de no sujeción al Impuesto sobre el


Valor Añadido.

 Determinar el lugar de realización del hecho imponible en el


Impuesto sobre el Valor Añadido.

 Conocer las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor


Añadido.

 Comprender la figura del sujeto pasivo del Impuesto sobre el


Valor Añadido.

75
76
La Ley y el Reglamento sobre el IVA

La normativa básica del Impuesto sobre el Valor Añadido es:

 Ley del IVA: Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor
Añadido (LIVA).

 Reglamento del IVA: Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el


Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido y modifica el Real Decreto
1041/1990, de 27 de julio, sobre declaraciones censales, el Real Decreto
338/1990, de 9 de marzo, sobre el Número de Identificación Fiscal, el Real
Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre sobre el deber de expedir y entregar
factura (los empresarios y profesionales), y el Real Decreto 1326/1987, de 11 de
septiembre, sobre aplicación de la Directivas de la Comunidad. Real Decreto-Ley
20/2012 de 13 de Julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria
y de fomento de la competitividad.

Mediante Ley de Presupuestos podrán efectuarse las siguientes modificaciones de las


normas reguladoras del Impuesto sobre el Valor Añadido:

1. Determinación de los tipos del Impuesto y del recargo de equivalencia.

2. Los límites cuantitativos y porcentajes fijos establecidos en la Ley.

3. Las exenciones del Impuesto.

4. Los aspectos procedimentales y de gestión del Impuesto regulados en esta Ley.

5. Las demás adaptaciones que vengan exigidas por las normas de armonización fiscal
aprobadas en la Comunidad Económica Europea.

El impuesto se exigirá de acuerdo con lo establecido en la Ley del IVA y en las normas
reguladoras de los regímenes de Concierto y Convenio Económico en vigor,
respectivamente, en los Territorios Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de
Navarra. En la aplicación del impuesto se tendrá en cuenta lo dispuesto en los Tratados
y Convenios internacionales que formen parte del Ordenamiento interno español.

Naturaleza del Impuesto

El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo de naturaleza indirecta, ya que no se


tributa en base a la capacidad económica del sujeto pasivo, sino que recae sobre el
consumo y grava, en la forma y condiciones previstas en esta Ley, las siguientes
operaciones:

 Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o


profesionales en el desarrollo de su actividad.

77
 Las adquisiciones intracomunitarias de bienes que, en general, también son
realizadas por empresarios o profesionales, aunque, en ocasiones, pueden ser
realizadas por particulares (por ejemplo, la adquisición intracomunitaria de
medios de transporte nuevos).

 Las importaciones de bienes, cualquiera que sea quien las realice, ya sea
empresario, profesional o particular.

El Impuesto sobre el Valor Añadido constituye la base del sistema español de la


imposición indirecta. Es un impuesto indirecto que grava el consumo de bienes y
servicios producidos o comercializados en el desarrollo de actividades empresariales o
profesionales.

El IVA es plurifásico, porque grava las entregas de bienes y los servicios realizados en
todas las fases de la cadena de producción-comercialización.

Las deducciones constituyen, por tanto, la característica esencial del impuesto: Los
empresarios pueden deducir las cuotas soportadas en las adquisiciones de bienes y
servicios que emplean en las operaciones gravadas que realicen, de forma que en cada
una de las fases sólo se incorpora a los bienes y servicios la carga fiscal del valor
añadido en ellas. En cambio:

Los consumidores finales no pueden deducir el impuesto, soportándolo efectivamente al


efectuar el consumo de bienes y servicios.

Se consideran consumidores finales:

 Los particulares: Personas que no tienen la condición de empresarios o


profesionales.

 Los empresarios o profesionales: Por las operaciones que realicen al margen de


dicha condición.

 Los Entes Públicos: Cuando actúen en el ejercicio de sus funciones públicas.

El IVA es un impuesto armonizado en la Comunidad Europea, de forma que la legislación


interior de los Estados Miembros debe adaptarse a las normas comunitarias dictadas al
efecto.

78
Ámbito de Aplicación
El IVA se aplica en la Península e Islas Baleares; quedando, por tanto, excluidos de su
ámbito de aplicación Canarias, Ceuta y Melilla.

En el ámbito espacial de aplicación se incluyen las islas adyacentes, el mar territorial


hasta el límite de 12 millas náuticas y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito.

En definitiva, podemos decir que el ámbito espacial de aplicación del impuesto es el


territorio peninsular español y las Islas Baleares, con inclusión de las islas adyacentes, el
mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas y el espacio aéreo correspondiente a
estos territorios.

Delimitación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP)


El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se
encuentra regulado en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el
que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Ambos impuestos (ITP e IVA) gravan la transmisión de bienes o derechos, ahora bien:

 Se aplica el I.V.A.: Cuando quien transmite es empresario o profesional.

 Se aplica TPO: Cuando quien transmite es un particular.

Por ejemplo: Un coche de segunda mano comprado a un concesionario estará gravado


por el I.V.A. que debe repercutir el concesionario al comprador. Por el contrario, si la
compra se efectúa a un particular, el impuesto que debe pagar el adquirente es el
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Una diferencia fundamental entre ambos impuestos es la posibilidad de deducción del


I.V.A. cuando lo soporta un empresario.

En tanto que las cantidades pagadas por el concepto «Transmisiones Patrimoniales


Onerosas» constituyen un coste para el empresario, el I.V.A. no lo es, puesto que puede
ser objeto de deducción en la declaración-liquidación correspondiente.

Como regla general se produce la incompatibilidad de ambos impuestos de manera que,


en principio, las operaciones realizadas por empresarios y profesionales en el ejercicio de
su actividad empresarial o profesional no estarán sujetas al concepto «Transmisiones
Patrimoniales Onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados, sino al I.V.A.

79
Funcionamiento General del Impuesto
En la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido por los empresarios o profesionales
se pueden distinguir dos aspectos:

 Por sus ventas o prestaciones de servicios: Repercuten a los adquirentes las


cuotas del I.V.A. que correspondan, con obligación de ingresarlas en el Tesoro.

 Por sus adquisiciones o compras: Soportan cuotas que tienen derecho a deducir
en sus declaraciones-liquidaciones periódicas.

En cada liquidación se declara el I.V.A. repercutido a los clientes, restando de éste el


soportado en las compras y adquisiciones a los proveedores, pudiendo ser el resultado
tanto positivo como negativo. Si el resultado es positivo debe ingresarse en el Tesoro. Si
es negativo, con carácter general, se compensa en las declaraciones-liquidaciones
siguientes. Sólo si al final del ejercicio, en la última declaración presentada, el resultado
es negativo, se puede optar por solicitar la devolución o bien compensar el saldo
negativo en las liquidaciones del ejercicio siguiente.

Hecho Imponible

Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas


en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con
carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional,
incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes
de las entidades que las realicen.

Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

 Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades


mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

 Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de


cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o
profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en
el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

 Los servicios desarrollados por los Registradores de la Propiedad en su condición


de liquidadores titulares de una Oficina Liquidadora de Distrito Hipotecario.

La sujeción al impuesto se produce con independencia de los fines o resultados


perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.

Como ya sabemos, las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al


concepto transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

80
Entregas de Bienes
Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes
corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos
bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la


energía eléctrica y demás modalidades de energía.

También se considerarán entregas de bienes:

 Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de


una edificación, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los
materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 33% de la
base imponible.

 Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto
de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o
comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones
de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas.

 Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución


administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa.

 Las cesiones de bienes en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de


dominio o condición suspensiva.

 Las cesiones de bienes en virtud de contratos de arrendamiento-venta y


asimilados. A efectos de este impuesto, se asimilarán a los contratos de
arrendamiento-venta los de arrendamiento con opción de compra desde el
momento en que el arrendatario se comprometa a ejercitar dicha opción y, en
general, los de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la
propiedad vinculante para ambas partes.

 Las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista que actúe en nombre


propio efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta o comisión de
compra.

 El suministro de un producto informático normalizado efectuado en cualquier


soporte material. A estos efectos, se considerarán como productos informáticos
normalizados aquellos que no precisen de modificación sustancial alguna para
ser utilizados por cualquier usuario.

81
Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:

 El autoconsumo de bienes: A los efectos de este impuesto, se considerarán


autoconsumos de bienes las siguientes operaciones realizadas sin
contraprestación:

o La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su


patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo
particular de dicho sujeto pasivo.

o La transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren


el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.

o El cambio de afectación de bienes corporales de un sector a otro diferenciado


de su actividad empresarial o profesional.

o La afectación o, en su caso, el cambio de afectación de bienes producidos,


construidos, extraídos, transformados, adquiridos o importados en el ejercicio
de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo para su utilización
como bienes de inversión.

 La expedición a otro sujeto pasivo del resultado de una ejecución de obra:


Realizada en el territorio de aplicación del impuesto, cuando los materiales
utilizados por el empresario de la obra hayan sido expedidos o transportados por
el cliente o por su cuenta, a partir de otro Estado miembro en el que esté
identificado a efectos del impuesto y la obra fabricada o montada sea expedida
por el empresario con destino al mismo cliente y Estado miembro.

 La transferencia por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con


destino a otro Estado miembro: Para afectarlo a las necesidades de aquélla en
este último.

Prestación de Servicios
A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de
servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga
la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

En particular, se considerarán prestaciones de servicios:

 El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.

 Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos


mercantiles, con o sin opción de compra.

 Las cesiones del uso o disfrute de bienes.

82
 Las cesiones y concesiones de derechos de autor, licencias, patentes, marcas de
fábrica y comerciales y demás derechos de propiedad intelectual e industrial.

 Las obligaciones de hacer y no hacer y las abstenciones estipuladas en contratos


de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de
bienes en áreas territoriales delimitadas.

 Las ejecuciones de obra que no tengan la consideración de entregas de bienes.

 Los traspasos de locales de negocio.

 Los transportes.

 Los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas o


alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar.

 Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.

 Las prestaciones de hospitalización.

 Los préstamos y créditos en dinero.

 El derecho a utilizar instalaciones deportivas o recreativas.

 La explotación de ferias y exposiciones.

 Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o


comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en
una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo
los correspondientes servicios.

 El suministro de productos informáticos cuando no tenga la condición de entrega


de bienes, considerándose accesoria a la prestación de servicios la entrega del
correspondiente soporte. En particular, se considerará prestación de servicios el
suministro de productos informáticos que hayan sido confeccionados previo
encargo de su destinatario conforme a las especificaciones de éste, así como
aquellos otros que sean objeto de adaptaciones sustanciales necesarias para el
uso por su destinatario.

Se considerarán operaciones asimiladas a las prestaciones de servicios a título oneroso


los autoconsumos de servicios. A efectos de este impuesto serán autoconsumos de
servicios las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:

 Las transferencias de bienes y derechos, no comprendidas en el artículo 9.1 de la


Ley del IVA (autoconsumo de bienes), del patrimonio empresarial o profesional al
patrimonio personal del sujeto pasivo.

83
 La aplicación total o parcial al uso particular del sujeto pasivo o, en general, a
fines ajenos a su actividad empresarial o profesional de los bienes integrantes de
su patrimonio empresarial o profesional.

 Las demás prestaciones de servicios efectuadas a título gratuito por el sujeto


pasivo no mencionadas en los números anteriores de este artículo, siempre que
se realicen para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional.

Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes


Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación
del Impuesto:

 Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por


empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando
el transmitente sea un empresario o profesional.

 Las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos, efectuadas


a título oneroso por las personas a las que sea de aplicación la no sujeción
prevista en el artículo 14, apartados 1 y 2, de la Ley del IVA, así como las
realizadas por cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o
profesional, cualquiera que sea la condición del transmitente.

Importaciones de Bienes
Estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que
se destinen y la condición del importador.

Tendrá la consideración de importación de bienes:

 La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones


previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad
Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de
aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del
Acero, que no esté en libre práctica.

 La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero,


distinto de los bienes a que se refiere el párrafo anterior.

84
Supuestos de no Sujeción

No estarán sujetas al impuesto:

 Transmisión de un conjunto de elementos corporables y, en su caso,


incorporables que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del
sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar
una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con
independencia del régimen fiscal que resulte de aplicación a dicha transmisión.

 Las entregas gratuitas de muestras de mercancías sin valor comercial estimable


con fines promocionales.

 Las prestaciones de servicios de demostración a título gratuito.

 Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario.

 Los servicios prestados en régimen de dependencia por personas físicas,


derivados de relaciones laborales, incluso las especiales o administrativas.

 Los servicios prestados a las cooperativas de trabajo asociado por los socios de
las mismas y los prestados a otras modalidades de cooperativas por los socios de
trabajo.

 Determinados supuestos de autoconsumo de bienes y servicios, si no se hubiera


atribuido al sujeto pasivo el derecho a la deducción del impuesto por los bienes o
servicios adquiridos que sean objeto de esas operaciones.

 Las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación


y el aprovechamiento de las aguas.

 Las entregas de dinero a título de contraprestación y pago.

 Las concesiones administrativas, excepto las correspondientes a:

o Cesión del derecho a utilizar el dominio público portuario.

o Cesión de inmuebles e instalaciones en los aeropuertos.

o Cesión del derecho a utilizar la infraestructura ferroviaria.

o Las autorizaciones para la prestación de servicios al público y para el


desarrollo de actividades comerciales e industriales en el ámbito portuario.

85
 Las entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas directamente por
los Entes Públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de
naturaleza tributaria. Esta regla no se aplica si la entrega o prestación se realiza
por una empresa pública, mixta o privada o, en general, por empresas
mercantiles. En todo caso, estarán sometidas al IVA las siguientes entregas de
bienes y prestaciones de servicios realizadas por los Entes Públicos:

o Telecomunicaciones.

o Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades


de energía.

o Transportes de personas y bienes.

o Servicios portuarios y aeroportuarios y explotación de infraestructuras


ferroviarias, incluyendo las concesiones y autorizaciones administrativas.

o Obtención, transformación y fabricación de productos para su entrega


posterior.

o Intervención sobre productos agropecuarios para su regulación en el mercado.

o Explotación de ferias y de exposiciones de carácter comercial.

o Almacenaje y depósito.

o Oficinas comerciales de publicidad.

o Explotación de cantinas y comedores de empresas, economatos, cooperativas


y establecimientos similares.

o Agencias de viajes.

o Las comerciales o mercantiles de los Entes Públicos de radio y televisión,


incluidas las relativas a la cesión de uso de sus instalaciones.

o Las de matadero.

 Las prestaciones de servicios que sean obligatorias para el sujeto pasivo en virtud
de normas jurídicas o convenios colectivos, incluso los servicios telefónicos o
telegráficos prestados en régimen de franquicia.

 Cesiones obligatorias del aprovechamiento urbanístico.

86
Lugar de Realización del Hecho Imponible

Lugar de Realización de las Entregas de Bienes


Con carácter general:

 Bienes que no son objeto de expedición o transporte: Donde se pongan a


disposición del adquirente.

 Bienes muebles corporables que sí son objeto de expedición o transporte: Donde


se inicie la expedición o transporte. Si es un país tercero, pero los bienes van a
ser importados, las entregas realizadas por el importador y sucesivos adquirentes
se entienden realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.

Ahora bien, la Ley del IVA distingue también los siguientes casos:

 Bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje antes de su puesta a


disposición: En el territorio en que se ultime la instalación y montaje, siempre que
dicha instalación o montaje implique la inmovilización de los bienes y su coste
exceda del 15% de la total contraprestación correspondiente a la entrega de los
bienes instalados.

 Bienes inmuebles: Donde éstos radiquen.

 Las entregas de bienes a bordo de un buque, avión o tren, en el curso de un


transporte realizado en el interior de la UE (inicio en un Estado Miembro y destino
en otro): En el Estado donde se inicia el transporte. En caso de transporte de ida y
vuelta, se consideran dos prestaciones de servicios distintas.

 Las ventas a distancia entre Estados Miembros de la UE: En el Estado Miembro


de destino de los bienes, aunque pueden localizarse en el Estado Miembro del
vendedor (Estado de inicio) hasta un cierto importe de las ventas a cada concreto
Estado de destino. En España el límite es de 35.000 €. Así pues, hay ventas a
distancia localizadas en el territorio de aplicación del impuesto si, para los envíos
a destinatarios en dicho territorio, se cumplen los siguientes requisitos:

o La expedición o el transporte se ejecuta por el vendedor o por su cuenta.

o Los destinatarios o no son sujetos pasivos del IVA o sus adquisiciones


intracomunitarias no están sometidas a este gravamen (destinatario particular
o asimilado).

o Los bienes objeto de las entregas no son medios de transporte nuevos; ni


bienes objeto de instalación o montaje citados anteriormente, ni bienes cuya
entrega haya tributado conforme a los regímenes especiales de bienes
usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado de
inicio del transporte.

o Se ha superado el límite de ventas de 35.000 € o se ha optado en el Estado de


inicio por tributar en destino desde el primer euro.

87
 Bienes objeto de Impuestos Especiales: Tributan siempre en el Estado de destino.

 Entregas de gas a través del sistema de distribución de gas natural o de


electricidad: En el territorio de aplicación del impuesto en los siguientes
supuestos:

o Las efectuadas a un empresario o profesional revendedor, cuando éste tenga


la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente o,
en su defecto, su domicilio en el citado territorio, siempre que las entregas
sean a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Se entiende por
revendedor aquél cuya actividad principal respecto al gas o electricidad
consiste en la reventa, con consumo propio insignificante.

o Cualesquiera otras, cuando el adquirente efectúe el uso o consumo efectivos


en el territorio de aplicación del impuesto, lo que se determina por la situación
del contador en el que se mida. Si el adquirente no consume todo o parte de
dichos bienes, los no consumidos se considerarán usados o consumidos en el
territorio de aplicación del impuesto cuando el adquirente tenga en ese
territorio la sede de su actividad económica o posea un establecimiento
permanente o, en su defecto, su domicilio, siempre que las entregas sean a
dicha sede, establecimiento permanente o domicilio.

Lugar de Realización de las Prestaciones de Servicios


Con carácter general:

 Cuando el destinatario es empresario o profesional: Se entienden realizadas en el


territorio de aplicación del impuesto, si en él tiene su actividad económica,
establecimiento permanente o domicilio o residencia habitual el destinatario del
servicio, cuando el destinatario es empresario o profesional

 Cuando el destinatario no sea empresario o profesional: Se entienden realizadas


en el territorio de aplicación del Impuesto, si en él tiene su actividad económica,
establecimiento permanente o domicilio el prestador del servicio.

Excepción a la Regla General:

A pesar de que el destinatario no sea empresario o profesional, se localizan en sede del


destinatario los siguientes servicios (siempre que dicho destinatario esté establecido o
tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad):

 Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de


fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial,
así como cualesquiera otros derechos similares.

 La cesión o concesión de fondos de comercio, de exclusivas de compra o venta o


del derecho a ejercer una actividad profesional.

88
 Los de publicidad.

 Los de asesoramiento, auditoria, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía,


consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, con excepción de los
servicios relacionados con inmuebles que siguen su propia regla especial.

 Los de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos los


procedimientos y experiencias de carácter comercial.

 Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados


por intérpretes.

 Los de seguro, reaseguro y capitalización, así como los servicios financieros,


citados respectivamente por el artículo 20, apartado Uno, números 16º y 18º, de
la LIVA, incluidos los que no estén exentos, con excepción del alquiler de cajas de
seguridad.

 Los de cesión de personal.

 El doblaje de películas.

 Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los que


tengan por objeto cualquier medio de transporte y los contenedores.

 La provisión de acceso a los sistemas de distribución de gas natural o


electricidad, el transporte o transmisión de gas y electricidad a través de dichos
sistemas, así como la prestación de otros servicios relacionados.

 Las obligaciones de no prestar, total o parcialmente, cualquiera de los servicios


enunciados con anterioridad.

 Los servicios prestados por vía electrónica. Se trata de aquellos servicios ue


consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio
de equipos de procesamiento, incluida la comprensión numérica y el
almacenamiento de datos, transmitida enteramente, transportada y recibida por
cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos. Entre otros servicios, se
citan los siguientes:

o El suministro y alojamiento de sitios informáticos.

o El mantenimiento a distancia de programas y equipos.

o El suministro de programas y su actualización.

o El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de


bases de datos.

89
o El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y
de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas,
científicas o de ocio.

o El suministro de enseñanza a distancia.

 Los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión. Son los que


tengan por objeto transmitir, emitir o decepcionar señales, textos o imágenes y
sonidos o información de cualquier naturaleza por hilo, radio, medios ópticos u
otros medios electromagnéticos, incluyendo la cesión o concesión de un derecho
al uso de medios para tal transmisión, emisión o recepción e, igualmente, la
provisión de acceso a redes informáticas.

Lugar de Realización de las Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes


Se localizan en el territorio de aplicación del impuesto cuando en dicho territorio se
encuentra el lugar de llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.

Operaciones Exentas

Las operaciones exentas son entregas de bienes o prestaciones de servicios que


suponen la realización del hecho imponible del IVA, pero respecto de las cuales la Ley
establece que no deben ser sometidas a gravamen.

En el IVA hay dos tipos de exenciones claramente diferenciadas:

 Exenciones limitadas: Se establece la exención de la entrega del bien o de la


prestación del servicio, pero no se permite deducir el IVA soportado por el
empresario o profesional en las adquisiciones relacionadas con la operación
exenta. Son las aplicables a operaciones interiores.

 Exenciones plenas: Al empresario o profesional que realiza la entrega o presta el


servicio y que no repercute el impuesto se le permite deducir el IVA soportado en
las adquisiciones relacionadas con la operación exenta, siempre que reúna todos
los requisitos para la deducción. Son las aplicables a las exportaciones y
operaciones asimiladas, operaciones relativas a zonas francas, depósitos francos
y otros depósitos, regímenes aduaneros y fiscales y entregas intracomunitarias.

Exenciones en Operaciones Interiores


Las exenciones en operaciones interiores son limitadas, por lo que no generan el derecho
a deducir el IVA soportado en las adquisiciones de bienes y servicios utilizados para la
realización de la operación exenta.

90
Podemos clasificarlas en función de la materia a que afectan en:

 Exenciones en operaciones médicas y sanitarias:

o Los servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y los demás


directamente relacionados con los mismos realizados por Entidades de
Derecho Público o por entidades o establecimientos privados en régimen de
precios autorizados o comunicados.

o La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios que


consistan en diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades.

Es indiferente quién sea el pagador o cobrador del servicio. Están exentos los
servicios prestados por un profesional médico o sanitario, tanto cuando éstos le
sean abonados por el paciente como si son abonados por una sociedad médica o
por el hospital titular de la actividad sanitaria.

 Exenciones relativas a actividades educativas:

o Educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la


enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas
y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de Derecho
Público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas
actividades.

o Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias
incluidas en los planes de estudios del sistema educativo.

 Exenciones sociales, culturales, deportivas:

o Las cesiones de personal realizadas en el cumplimiento de sus fines, por


entidades religiosas inscritas en el Registro correspondiente del Ministerio de
Justicia, para el desarrollo de actividades sanitarias, educativas o de
asistencia social.

o Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las


mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades
legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos
sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica,
filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades
específicas, siempre que perciban de los beneficiarios únicamente las
cotizaciones fijadas en sus estatutos.

o Los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la


educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se
realice la prestación, siempre que se presten por entidades de Derecho
Público, Federaciones Deportivas, Comité Olímpico Español, Comité
Paralímpico Español o Entidades o establecimientos deportivos privados de
carácter social.

91
o Determinadas prestaciones de servicios efectuadas por entidades de Derecho
Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter
social que se indican en la Ley. Así, las de bibliotecas, museos, monumentos,
parques zoológicos, representaciones teatrales, etc.

 Exenciones en operaciones de seguro y financieras:

o Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.

o Las operaciones financieras, tales como depósitos en efectivo, créditos y


préstamos en dinero, garantías, transferencias, giros, cheques, libranzas,
pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de
pago; operaciones con divisas, billetes de banco y monedas que sean medios
legales de pago; operaciones con acciones, participaciones en sociedades,
obligaciones y demás valores.

 Exenciones inmobiliarias:

o Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de


edificables y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a
superficies viales de uso público.

o Las entregas de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación


inicial a las Juntas de Compensación por los propietarios de terrenos y las
adjudicaciones de terrenos que se efectúen a los propietarios por las Juntas.

o Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en


que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su
construcción o rehabilitación.

 Exenciones técnicas:

o Las entregas de bienes que hayan sido utilizados por el transmitente en la


realización de operaciones exentas siempre que al sujeto pasivo no se le haya
atribuido el derecho a deducir total o parcialmente el Impuesto soportado en
la adquisición de tales bienes o de sus elementos componentes.

o Las entregas de bienes cuya adquisición hubiera determinado la exclusión


total del derecho a deducir el IVA soportado.

 Otras exenciones:

o Las entregas de sellos de Correos y efectos timbrados de curso legal en


España por importe no superior a su valor facial. La exención no se extiende a
los servicios de expedición de los referidos bienes prestados en nombre y por
cuenta de terceros.

92
o Las loterías, apuestas y juegos organizados por el Organismo Nacional de
Loterías y Apuestas del Estado, la Organización Nacional de Ciegos y por los
organismos correspondientes de las Comunidades Autónomas, así como las
actividades que constituyan los hechos imponibles de la tasa sobre rifas,
tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias o de la tasa que grava los
juegos de suerte, envite o azar. La exención no se extiende a los servicios de
gestión y demás operaciones de carácter accesorio o complementario de las
incluidas en el párrafo anterior que no constituyan el hecho imponible de las
referidas tasas, con excepción de los servicios de gestión del bingo.

Exenciones en Exportaciones
Estas exenciones son plenas, ya que su realización no limita el derecho a deducir.
Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan
reglamentariamente, las siguientes operaciones:

 Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el


transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste, o por el
adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un
tercero que actúe en nombre y por cuenta de él. Se excluyen los bienes
destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de
recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado.

Están también exentas de este impuesto:

 Las entregas de bienes a viajeros: Esta exención se hace efectiva mediante el


reembolso del IVA correspondiente a entregas de bienes documentadas en una
factura cuyo importe total, impuestos incluidos, sea superior a 90,15 €. El
reembolso procede cuando se trate de viajeros con residencia habitual fuera del
territorio de la Comunidad que salgan efectivamente del territorio de la misma
con los bienes de que se trate, siempre que no constituyan una expedición
comercial.

 Las entregas de bienes efectuadas en las tiendas libres de impuestos que, bajo
control aduanero, existen en los puertos y aeropuertos cuando los adquirentes
sean personas que salgan inmediatamente con destino a territorios terceros, así
como las efectuadas a bordo de los buques o aeronaves que realicen
navegaciones con destino a puertos o aeropuertos situados en territorios
terceros.

Existen también operaciones exentas derivadas de su relación con las exportaciones,


como determinadas prestaciones de servicios, entregas de bienes a organismos
reconocidos que exporten fuera del territorio de la Comunidad en el marco de sus
actividades humanitarias, caritativas o educativas, previo reconocimiento del derecho a
la exención, etc.

93
Por su parte, los artículos 22, 23 y 24 de la LIVA regulan, respectivamente, las
exenciones de determinadas operaciones asimiladas a las exportaciones; exenciones
relativas a las zonas francas, depósitos francos y otros depósitos; y exenciones relativas
a regímenes aduaneros y fiscales.

Exenciones Respecto a Entregas de Bienes Destinados a otro Estado Miembro


Estas exenciones se articulan de forma paralela a las exportaciones, pero con la
diferencia de que el destino de los bienes es otro Estado de la UE y que los adquirentes
han de ser empresarios o profesionales o personas jurídicas que no actúen como
empresarios o profesionales cuyas adquisiciones estén sujetas (por superar 10.000 € al
año o por opción desde el primer euro). Además, existen especialidades en las entregas
intracomunitarias de medios de transporte nuevos, bienes objeto de impuestos
especiales, etc.

Sujeto Pasivo

Sujetos Pasivos de las Operaciones Interiores


Serán sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido las personas físicas o
jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas
de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto.

 No obstante, será el sujeto pasivo el empresario o profesional para el que se


realicen las operaciones, cuando las mismas se efectúen por personas o
entidades no establecidas en el territorio de aplicación del impuesto.

 Se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los


sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, su
domicilio fiscal o un establecimiento permanente que intervenga en la realización
de las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.

 Se entenderá que dicho establecimiento permanente interviene en la realización


de entregas de bienes o prestaciones de servicios cuando ordene sus factores de
producción materiales y humanos o uno de ellos con la finalidad de realizar cada
una de ellas.

 Tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades


de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica,
constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de
imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.

94
Sujetos Pasivos en las Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes
En las adquisiciones intracomunitarias de bienes los sujetos pasivos del impuesto serán
quienes las realicen.

 Las adquisiciones intracomunitarias de bienes se considerarán realizadas en el


territorio de aplicación del impuesto cuando se encuentre en este territorio el
lugar de la llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.

Sujetos Pasivos en las Importaciones


En las importaciones serán sujetos pasivos del impuesto quienes las realicen.

 Se considerarán importadores:

o Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o


propietarios de los mismos o bien consignatarios, que actúen en nombre
propio en la importación de dichos bienes.

o Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de


aplicación del impuesto.

o Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los apartados


anteriores.

o Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los arrendatarios o fletadores


de los bienes a que se refiere el artículo 19 de la Ley del IVA (operaciones
asimiladas a las importaciones de bienes).

95
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 El sistema tributario español es el conjunto de tributos que son exigidos por los
distintos niveles de las Haciendas Públicas de España.

 La normativa básica del Impuesto sobre el Valor Añadido es la Ley 37/1992, de


28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) y el Real Decreto
1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre
el Valor Añadido y Real Decreto-Ley 20/2012 de 13 de Julio, de medidas para
garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad.

 Mediante Ley de Presupuestos podrán efectuarse modificaciones de las normas


reguladoras del Impuesto sobre el Valor Añadido.

 El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo de naturaleza indirecta, ya que


no se tributa en base a la capacidad económica del sujeto pasivo, sino que recae
sobre el consumo y grava siguientes operaciones: las entregas de bienes y
prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales en el
desarrollo de su actividad; las adquisiciones intracomunitarias de bienes y las
importaciones de bienes.

 Las deducciones constituyen la característica esencial del impuesto. Los


consumidores finales no pueden deducir el impuesto, soportándolo efectivamente
al efectuar el consumo de bienes y servicios.

 El IVA se aplica en la Península e Islas Baleares; quedando, por tanto, excluidos


de su ámbito de aplicación Canarias, Ceuta y Melilla.

 Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios


realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a
título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios,
asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

 En la LIVA, se considera entrega de bienes la transmisión del poder de


disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de
títulos representativos de dichos bienes.

 Se entenderá por prestación de servicios, a efectos del IVA, toda operación sujeta
al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de
entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

 Estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin
a que se destinen y la condición del importador.

96
 No estarán sujetas al impuesto, entre otras: las entregas gratuitas de muestras
de mercancías sin valor comercial estimable con fines promocionales; las
prestaciones de servicios de demostración a título gratuito; las entregas sin
contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario; determinadas
concesiones administrativas; y las cesiones obligatorias del aprovechamiento
urbanístico.

 El lugar de realización de las entregas de bienes será donde se pongan a


disposición del adquirente (si los bienes no son objeto de expedición o transporte)
o donde se inicie la expedición o transporte (si son bienes muebles corporables
que sí son objeto de expedición o transporte).

 El lugar de realización de las prestaciones de servicios será, con carácter general,


el del destinatario del servicio (cuando dicho destinatario es empresario o
profesional) o el del prestador del servicio (cuando el destinatario no sea
empresario o profesional).

 El lugar de realización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes será el


lugar de llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.

 Las operaciones exentas son entregas de bienes o prestaciones de servicios que


suponen la realización del hecho imponible del IVA, pero respecto de las cuales la
Ley establece que no deben ser sometidas a gravamen.

 Serán sujetos pasivos del IVA las personas físicas o jurídicas que tengan la
condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o
presten los servicios sujetos al Impuesto.

 En las adquisiciones intracomunitarias de bienes y en las importaciones, los


sujetos pasivos del impuesto serán quienes las realicen.

97
ANOTACIONES
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98
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. La normativa básica del Impuesto sobre el Valor Añadido es:


 La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
 El Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del
Impuesto sobre el Valor Añadido.
 Ambas respuestas son correctas.

2. El Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto de naturaleza:


 Indirecta.
 Directa.
 Personal.

3. El IVA se aplica en:


 La Península e Islas Baleares, quedando incluidos en su ámbito de aplicación
Canarias, Ceuta y Melilla.
 La Península e Islas Baleares, quedando excluidos de su ámbito de aplicación
Canarias, Ceuta y Melilla.
 La Península, quedando excluidos de su ámbito de aplicación Islas Baleares,
Canarias, Ceuta y Melilla.

4. Estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y


prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por:
 Empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional,
en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
 Empresarios o profesionales a título gratuito, con carácter habitual u ocasional,
en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
 Ninguna respuesta es correcta.

5. A efectos del IVA, se considera autoconsumo de bienes las siguientes operaciones


realizadas sin contraprestación:
 La transferencia efectuada por el sujeto pasivo de bienes corporales de su
patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal.
 La transferencia efectuada por el sujeto pasivo de bienes corporales de su
patrimonio empresarial o profesional al consumo particular de dicho sujeto
pasivo.
 Ambas respuestas son correctas.

6. A efectos de este impuesto, se consideran prestaciones de servicios:


 El ejercicio dependiente de una profesión, arte u oficio.
 Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos
mercantiles, con o sin opción de compra.
 Las ejecuciones de obra que tengan la consideración de entregas de bienes.

99
7. Señala cuál de los siguientes supuestos no está sujeto al IVA:
 Las prestaciones de servicios de demostración a título oneroso.
 Concesión administrativa correspondiente a la cesión del derecho a utilizar el
dominio público portuario.
 Los servicios prestados en régimen de dependencia por personas físicas,
derivados de relaciones laborales, incluso las especiales o administrativas.

8. El lugar de realización de las entregas de bienes que no son objeto de expedición o


transporte será:
 Donde se pongan a disposición del adquirente.
 Donde se entreguen por el transmisor de los bienes.
 Donde radique la sede de la actividad económica del adquirente.

9. Señala la afirmación correcta:


 En las exenciones limitadas se permite deducir el IVA soportado.
 En las exenciones limitadas no se permite deducir el IVA soportado.
 Las exenciones limitadas se aplican a las exportaciones y operaciones asimiladas.

10. En las importaciones de bienes, los sujetos pasivos del IVA serán:
 Quienes las realicen.
 Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o
profesionales.
 Ambas respuestas son correctas.

100
ACTIVIDADES
1. ¿Cuál es el ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido?

2. Hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.

3. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, ¿qué se entiende por prestación
de servicios?

4. ¿Qué son las operaciones exentas a efectos del IVA? Cita los dos tipos de exenciones
que se dan en este impuesto.

5. ¿Quiénes son sujetos pasivos del IVA en las operaciones interiores?

101
102
Gestión Fiscal

Cálculo de la Cuota en el I.V.A.

♦ Base Imponible

♦ Tipos Impositivos

♦ Deducciones

♦ Devoluciones

Objetivos:
♦ Entender el procedimiento de determinación de la base


imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Reconocer los tipos impositivos aplicables en el Impuesto sobre


el Valor Añadido.
tema 6
♦ Delimitar las operaciones gravadas a cada uno de los tipos
impositivos aplicables en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

♦ Comprender las deducciones en el Impuesto sobre el Valor


Añadido: requisitos subjetivos, operaciones que dan derecho a
deducir, límites en el derecho a deducir y requisitos formales de
la deducción.

♦ Determinar el momento del nacimiento del derecho a la


deducción en el IVA.

♦ Reconocer la existencia de la prorrata general y la especial y el


procedimiento para el cálculo de ambas.

♦ Determinar las devoluciones en el Impuesto sobre el Valor


Añadido.

103
104
Base Imponible

La base imponible es la magnitud sobre la que se aplica el tipo impositivo para


determinar la cuota.

Base Imponible en Entregas de Bienes y Prestaciones de Servicios


Se distingue entre regla general y reglas especiales:

REGLA GENERAL

La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la


contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de
terceras personas.

En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

 Los gastos accesorios: comisiones, portes y transportes, seguros, primas por


prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice
la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las
accesorias a la misma.

 Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al


Impuesto.

 Se consideran vinculadas directamente al precio las subvenciones establecidas en


función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios
prestados, cuando se determinen con anterioridad a la realización de la
operación.

 Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las operaciones
gravadas, excepto el propio IVA. Comprenderá también los impuestos especiales
que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones
gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de
transporte.

 Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la


prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto.

 El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución,


cargado a los destinatarios de la operación, cualquiera que sea el concepto por el
que dicho importe se perciba.

 El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas,


como contraprestación total o parcial de las mismas.

105
En cambio, no se incluirán en la base imponible:

 Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las


contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no
constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o
prestaciones de servicios sujetas al impuesto.

 Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de


prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al
momento en que la operación se realice y en función de ella, salvo que las
minoraciones de precio constituyan remuneraciones de otras operaciones.

 Los suplidos, o sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de
mandato expreso del mismo.

Cuando las cuotas del IVA que graven las operaciones sujetas a dicho tributo no se
hubiesen repercutido de forma expresa en factura o documento sustitutivo, se entenderá
que la contraprestación no incluyó dichas cuotas, excepto en dos casos:

 Los casos en que la repercusión expresa del impuesto no fuese obligatoria.

 Los casos de percepciones retenidas, por resolución de operaciones, antes


citados.

REGLAS ESPECIALES

Dentro de las reglas especiales de determinación de la base imponible podemos destacar


las siguientes:

1. Contraprestación no dineraria:

 Totalmente en especie: En las operaciones cuya contraprestación no consista en


dinero, se considera base imponible la que se hubiese acordado en condiciones
normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre
partes independientes.

 Parcialmente en especie: Si la contraprestación consiste parcialmente en dinero,


se considera base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la
parte no dineraria, el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho
resultado fuese superior al determinado por aplicación de la regla anterior.

2. Precio único de bienes o servicios diversos:

Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten
servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la
totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a
cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes
entregados o de los servicios prestados.

106
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios
constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al impuesto.

3. Autoconsumo:

La inexistencia de contraprestación en los supuestos de autoconsumo obliga a


establecer reglas especiales. Los bienes adquiridos, importados o constituidos que
son objeto de autoconsumo han podido quedar obsoletos o revalorizarse y estas
circunstancias deben tenerse en cuenta a la hora de determinar la base imponible.

En los autoconsumos de bienes se aplican las siguientes reglas:

 Si los bienes se entregan en el mismo estado en que se adquirieron, sin haber


sido sometidos a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación por
el propio sujeto pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese
fijado en la operación por la que se adquirieron dichos bienes.

Si se trata de bienes importados, la base imponible será la que hubiera


prevalecido para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.

 Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o


transformación por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el
coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de
dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados con la misma
finalidad.

 No obstante, si el valor de los bienes entregados hubiese experimentado


alteraciones como consecuencia de su utilización, deterioro, obsolescencia,
revalorización o cualquier otra causa, se considerará como base imponible el
valor de los bienes en el momento en que se efectúe la entrega.

En los casos de autoconsumo de servicios, se considerará como base imponible el


coste de prestación de los servicios, incluida, en su caso, la amortización de los
bienes cedidos.

4. Vinculación entre las partes:

Cuando exista vinculación entre las partes que intervengan en una operación, su
base imponible será su valor normal de mercado.

La vinculación podrá probarse por cualquiera de los medios admitidos en derecho.

5. Comisión y servicios por cuenta de terceros:

 En las transmisiones de bienes del comitente al comisionista en virtud de


contratos de comisión de venta en los que el comisionista actúe en nombre
propio, la base imponible estará constituida por la contraprestación convenida
por el comisionista menos el importe de la comisión.

107
 En las transmisiones de bienes del comisionista al comitente, en virtud de
contratos de comisión de compra en los que el comisionista haya actuado en
nombre propio, la base imponible estará constituida por la contraprestación
convenida por el comisionista más el importe de la comisión.

 En las prestaciones de servicios realizadas por cuenta de tercero, cuando quien


presta los servicios actúe en nombre propio, la base imponible de la operación
realizada entre el comitente y el comisionista estará constituida por la
contraprestación del servicio concertada por el comisionista menos el importe de
la comisión.

 En las adquisiciones de servicios realizadas por cuenta de terceros, cuando quien


adquiera los servicios actúe en nombre propio, la base imponible de la operación
realizada entre el comisionista y el comitente estará constituida por la
contraprestación del servicio convenida por el comisionista más el importe de la
comisión.

6. Operaciones en divisas:

En las operaciones cuya contraprestación se hubiese fijado en moneda o divisa


distintas de las españolas, se aplicará el tipo de cambio vendedor, fijado por el Banco
de España, que esté vigente en el momento del devengo.

Base Imponible en Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes


La base imponible de las adquisiciones intracomunitarias de bienes se determinará de
acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior (para las entregas de bienes y
prestaciones de servicios).

Base Imponible en Importaciones


Con carácter general, en las importaciones de bienes, la base imponible resultará de
adicionar al valor de aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos
en el mismo:

 Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen


fuera del territorio de aplicación del impuesto, así como los que se devenguen
con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor
Añadido.

 Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte
y seguro, que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el
interior de la Comunidad.

 Se entenderá por primer lugar de destino el que figure en la carta de porte o en


cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la
Comunidad. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de
destino es aquél en que se produzca la primera desagregación de los bienes en el
interior de la Comunidad.

108
Modificación de la Base Imponible
La base imponible determinada con arreglo a lo anterior debe reducirse en las siguientes
cuantías:

 El importe de los envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan


sido objeto de devolución.

 Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que


la operación se haya realizado, siempre que sean debidamente justificados.

La base imponible debe modificarse, en la cuantía correspondiente, cuando por


resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de
comercio, las operaciones gravadas queden sin efecto, total o parcialmente, o se altere el
precio después del momento en que la operación se haya efectuado.

La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al


Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con
posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso.

La base imponible también podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos


correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o
parcialmente incobrables.

Si el importe de la contraprestación no resultará conocido en el momento del devengo


del impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios
fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido.

Determinación de la Base Imponible


Con carácter general, la base imponible se determinará en régimen de estimación
directa, sin más excepciones que las establecidas en la Ley del IVA y en las normas
reguladoras del régimen de estimación indirecta de las bases imponibles.

Cabe asimismo la estimación indirecta, con arreglo a las normas generales. Su


aplicación comprende el importe de las adquisiciones de bienes y servicios efectuadas
por el sujeto pasivo, y el IVA soportado correspondiente a las mismas.

Por otra parte, se prevé la posible liquidación provisional de oficio, en caso de falta de
presentación de las declaraciones-liquidaciones.

109
Tipos Impositivos

Determinada la base imponible, es preciso aplicar el tipo impositivo para cuantificar la


cuota tributaria. En todo caso, el tipo procedente es el vigente en el momento del
devengo del impuesto. Los tipos de IVA vigentes desde el 01/09/2012 según RD 20/2012
de 13 de Julio son:

 General: 21%.

 Reducido: 10%.

 Superreducido: 4%.

Además de los anteriores, la normativa del impuesto establece tipos impositivos


específicos para el recargo de equivalencia y para el régimen especial de bienes usados.

Tipo Impositivo General


El IVA se exigirá, con carácter general u ordinario, al tipo del 21%. El tipo impositivo
aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.

Tipo Impositivo Reducido


Se aplicará el tipo impositivo del 10% a las operaciones siguientes:

 Entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes:

o Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus
características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de
conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para
la nutrición humana o animal, excepto las bebidas alcohólicas.

A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el


tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el
mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria
o importación.

o Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados


habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el
número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.

o Los siguientes bienes cuando por sus características objetivas, envasado,


presentación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados
directa, habitual e idóneamente en la realización de actividades agrícolas,
forestales o ganaderas: semillas y materiales de origen exclusivamente animal
o vegetal susceptibles de originar la reproducción de animales o vegetales;
fertilizantes, residuos orgánicos, correctores y enmiendas, herbicidas,
plaguicidas de uso fitosanitario o ganadero; los plásticos para cultivos en
acolchado, en túnel o en invernadero y las bolsas de papel para la protección
de las frutas antes de su recolección.

110
o Las aguas aptas para la alimentación humana o animal o para el riego, incluso
en estado sólido.

o Los medicamentos para uso animal, así como las sustancias medicinales
susceptibles de ser utilizadas habitual e idóneamente en su obtención.

o Los aparatos y complementos, incluidas las gafas graduadas y las lentillas


que, por sus características objetivas, sean susceptibles de destinarse
esencial o principalmente a suplir las deficiencias físicas del hombre o de los
animales, incluidas las limitativas de su movilidad y comunicación.

Se incluyen, en este caso, los productos sanitarios, material, equipos o


instrumental que, objetivamente considerados, solamente puedan utilizarse
para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar enfermedades o dolencias
del hombre o de los animales. No se incluyen en este apartado los cosméticos
ni los productos de higiene personal, a excepción de compresas, tampones y
protegeslips.

o Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas,
incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en
ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta Ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los


locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o
parte de los mismos destinados a viviendas.

Asimismo, no se considerarán edificios aptos para su utilización como


viviendas las edificaciones destinadas a su demolición.

o Las semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen exclusivamente


vegetal susceptibles de ser utilizados en la obtención de flores y plantas vivas.

 Prestaciones de servicios:

o Los transportes de viajeros y sus equipajes. No se consideran como tales los


servicios de utilización de autopistas y demás instalaciones viarias.

o Los servicios de hostelería, acampamiento y balneario, los de restaurantes y,


en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto,
incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario.

o Las efectuadas en favor de titulares de explotaciones agrícolas, forestales o


ganaderas, necesarias para el desarrollo de las mismas, que se indican a
continuación: plantación, siembra, injertado, abonado, cultivo y recolección;
embalaje y acondicionamiento de los productos, incluido su secado, limpieza,
descascarado, troceado, ensilado, almacenamiento y desinfección de los
productos; cría, guarda y engorde de animales; nivelación, explanación o
abancalamiento de tierras de cultivo; asistencia técnica; la eliminación de
plantas y animales dañinos y la fumigación de plantaciones y terrenos;
drenaje; tala, entresaca, astillado y descortezado de árboles y limpieza de
bosques; y servicios veterinarios.

111
Se incluyen en este apartado las prestaciones de servicios realizadas por las
cooperativas agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad
cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social, incluida la utilización
por los socios de maquinaria en común.

Se excluyen las cesiones de uso o disfrute o arrendamiento de bienes.

o Los servicios de limpieza de vías públicas, parques y jardines públicos.

o Los servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorización o


eliminación de residuos, limpieza de alcantarillados públicos y desratización
de los mismos y la recogida o tratamiento de las aguas residuales.

o Se incluyen los servicios de cesión, instalación y mantenimiento de


recipientes normalizados utilizados en la recogida de residuos, así como los
servicios de recogida o tratamiento de vertidos en aguas interiores o
marítimas.

o La entrada a bibliotecas, archivos y centros de documentación y museos,


galerías de arte y pinacotecas.

o Las prestaciones de servicios de asistencia social que no estén exentas.

o Los espectáculos deportivos de carácter aficionado.

o Las exposiciones y ferias de carácter comercial.

o Las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o


partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan
determinados requisitos.

o Los arrendamientos con opción de compra de edificios o parte de los mismos


destinados exclusivamente a viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un
máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se arrienden
conjuntamente.

 Las siguientes operaciones:

o Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia


de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que
tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de
las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales,
anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.

Se considerarán destinadas principalmente a viviendas, las edificaciones en


las que, al menos, el 50% de la superficie construida, se destine a dicha
utilización.

112
o Las ventas con instalación de armarios de cocina y de baño y de armarios
empotrados para las edificaciones a que se refiere el apartado anterior, que
sean realizadas como consecuencia de contratos directamente formalizados
con el promotor de la construcción o rehabilitación de dichas edificaciones.

o Las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, consecuencia de


contratos directamente formalizados entre las Comunidades de Propietarios
de las edificaciones o partes de las mismas a que se refiere el primer apartado
anterior y el contratista que tengan por objeto la construcción de garajes
complementarios de dichas edificaciones, siempre que dichas ejecuciones de
obra se realicen en terrenos o locales que sean elementos comunes de dichas
Comunidades y el número de plazas de garaje a adjudicar a cada uno de los
propietarios no exceda de dos unidades.

Tipo Impositivo Superreducido


Se aplicará el tipo impositivo del 4% a las operaciones siguientes:

 Entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes:

o Alimentación humana de primera necesidad. Se incluyen los siguientes


productos:

 El pan común, así como la masa de pan común congelada y el pan común
congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común.

 Las harinas panificables.

 Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal:


natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada,
UHT, evaporada y en polvo.

 Los quesos.

 Los huevos.

 Las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, que


tengan la condición de productos naturales de acuerdo con el Código
Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.

o Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente


publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen
conjuntamente con estos bienes mediante precio único.

A estos efectos, tendrán la consideración de elementos complementarios las


cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o
videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro,
periódico o revista, perfeccionando o complementando su contenido y que se
vendan con ellos, con determinadas excepciones.

113
Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen
fundamentalmente publicidad cuando más del 75% de los ingresos que
proporcionen a su editor se obtengan por este concepto. En este apartado se
incluyen, a su vez, los álbumes, las partituras, mapas, cuadernos de dibujo,
excepto los artículos y aparatos electrónicos.

o Los medicamentos para uso humano, así como las sustancias medicinales,
formas galénicas y productos intermedios, susceptibles de ser utilizados
habitual e idóneamente en su obtención.

o Los vehículos para personas con movilidad reducida y las sillas de ruedas
para uso exclusivo de personas con minusvalía.

Los vehículos destinados a ser utilizados como autotaxis o autoturismos


especiales para el transporte de personas con minusvalía en silla de ruedas,
bien directamente o previa su adaptación, así como los vehículos a motor
que, previa adaptación o no, deban transportar habitualmente a personas con
minusvalía en silla de ruedas o con movilidad reducida, con independencia de
quién sea el conductor de los mismos.

La aplicación del tipo impositivo superreducido a los vehículos comprendidos


en el párrafo anterior requerirá el previo reconocimiento del derecho del
adquirente, que deberá justificar el destino del vehículo. A efectos de esta Ley,
se considerarán personas con minusvalías aquellas con un grado de
minusvalía igual o superior al 33%.

o Las prótesis, órtesis e implantes internos para personas con minusvalía.

o Las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de


régimen especial o de promoción pública, cuando las entregas se efectúen por
sus promotores, incluidos los garajes y anexos situados en el mismo edificio
que se transmitan conjuntamente. A estos efectos, el número de plazas de
garaje no podrá exceder de dos unidades.

 Prestaciones de servicios:

o Los servicios de reparación de los vehículos para personas con movilidad


reducida y de las sillas de ruedas para uso exclusivo de personas con
minusvalía. Así como los servicios de adaptación de los autotaxis y
autoturismos para personas con minusvalías y de los vehículos a motor
destinados habitualmente a transportar personas con minusvalía,
independientemente de quién sea el conductor de los mismos.

o Los arrendamientos con opción de compra de edificios o partes de los mismos


destinados exclusivamente a viviendas calificadas administrativamente como
de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, incluidas las
plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados
que se arrienden conjuntamente.

o Los servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche y


atención residencial, que no resulten exentos.

114
Deducciones

Cuotas Tributarias Deducibles


Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del IVA devengadas por las
operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el
mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes
operaciones:

 Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto


pasivo del Impuesto.

 Las importaciones de bienes.

 Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los


autoconsumos por cambio de afectación entre sectores diferenciados y por
afectación como bienes de inversión (artículo 9.1.c. y d. LIVA); y los supuestos de
inversión del sujeto pasivo (artículos 84.1. 2º y 4º y 140 quinque LIVA).

 Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

Requisitos Subjetivos de la Deducción


El derecho a la deducción corresponde a los sujetos pasivos del IVA que:

 Tengan la condición de empresarios o profesionales y hayan iniciado la


realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios
correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales. No obstante,
también son deducibles las cuotas soportadas antes del comienzo de la
realización habitual de las operaciones sujetas al impuesto cuando se exista la
intención, corroborada por medios objetivos (naturaleza de los bienes,
declaración censal de alta, llevanza de libros y registros, etc.), de utilizar los
bienes y servicios adquiridos en la realización de dichas actividades
empresariales o profesionales.

 Realicen con carácter ocasional las entregas de los medios de transporte nuevos
con destino a otro Estado miembro. En estos casos se permite a quien realiza la
entrega, cuando no sea empresario o profesional, que no obstante obtenga la
devolución del IVA soportado al adquirir el medio de transporte nuevo que
entrega, con el límite del IVA teórico que habría repercutido si la operación no
estuviese exenta.

Operaciones cuya Realización Origina el Derecho a Deducir


El derecho a la deducción sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios
adquiridos se utilicen en la realización de las siguientes operaciones:

 Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a


continuación:

o Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del


IVA.

115
o Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de
las importaciones de bienes.

o Las operaciones exentas por ser exportaciones, operaciones asimiladas a las


exportaciones, exenciones relativas a las zonas francas, depósitos francos y
otros depósitos; o relativas a regímenes aduaneros y fiscales; o entregas de
bienes destinados a otro Estado miembro.

o Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del impuesto
en virtud de lo establecido en su régimen especial.

 Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto que
originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del
mismo.

 Las operaciones de seguro, reaseguro, capitalización y servicios relativos a las


mismas, así como las bancarias o financieras, que estarían exentas si se
hubiesen realizado en el territorio de aplicación del impuesto, siempre que el
destinatario de tales prestaciones esté establecido fuera de la Comunidad o que
las citadas operaciones estén directamente relacionadas con exportaciones fuera
de la Comunidad y se efectúen a partir del momento en que los bienes se expidan
con tal destino, cualquiera que sea el momento en que dichas operaciones se
hubiesen concertado.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, las personas o entidades que no


tengan la condición de empresarios o profesionales se considerarán no
establecidas en la Comunidad cuando no esté situado en dicho territorio ningún
lugar de residencia habitual o secundaria, ni el centro de sus intereses
económicos, ni presten con habitualidad en el mencionado territorio servicios en
régimen de dependencia derivados de relaciones laborales o administrativas.

En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que


legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a Derecho.

Limitaciones del Derecho a Deducir


Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas
por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y
exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o


profesional, entre otros:

 Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de


naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

 Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades


empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

116
 Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la
actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

 Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su


patrimonio empresarial o profesional.

 Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades


personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o
del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al
alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal
encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios
económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

Exclusiones y Restricciones del Derecho a Deducir


No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como
consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento,
transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se
indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los
mismos:

 Los alimentos, las bebidas y el tabaco.

 Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos


elaborados total o parcialmente con oro o platino. A efectos de este impuesto se
considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el
aguamarina, el ópalo y la turquesa.

 Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.

 Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras


personas. No tienen esta consideración las muestras gratuitas y los objetos
publicitarios de escaso valor, ni los bienes destinados exclusivamente a ser objeto
de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título
oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a
atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.

 Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el


importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a
efectos del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades.

Requisitos Formales de la Deducción


Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que
estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

117
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la
deducción:

 La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en


su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para
cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan
reglamentariamente.

 La factura original expedida por quien realice una entrega que dé lugar a una
adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al IVA, siempre que dicha
adquisición esté debidamente consignada en la correspondiente declaración-
liquidación (si no consta el IVA devengado, no habrá deducción).

 En el caso de las importaciones, el documento en el que conste la liquidación


practicada por la Administración o, si se trata de operaciones asimiladas a las
importaciones, la autoliquidación en la que se consigne el IVA devengado con
ocasión de su realización.

 La factura expedida por el sujeto pasivo en los supuestos de inversión del sujeto
pasivo.

 El recibo original firmado por el titular de la explotación en el caso del régimen


especial de la agricultura, ganadería y pesca.

Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos
establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo
que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos.

El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un


documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el
empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no
haya transcurrido el plazo de caducidad.

En ningún caso será admisible el derecho a deducir en cuantía superior a la cuota


tributaria expresa y separadamente consignada que haya sido repercutida o, en su caso,
satisfecha, según el documento justificativo de la deducción.

Tratándose de bienes o servicios adquiridos en común por varias personas, cada uno de
los adquirentes podrá efectuar la deducción, en su caso, de la parte proporcional
correspondiente, siempre que en el original y en cada uno de los ejemplares duplicados
de la factura se consigne, en forma distinta y separada, la porción de base imponible y
cuota repercutida a cada uno de los destinatarios.

Nacimiento del Derecho a Deducir


Con carácter general, el derecho a la deducción nace en el momento en que se devengan
las cuotas deducibles.

118
Ahora bien, distinguimos dos casos que no se ajustan a lo anterior:

 Entregas de medios de transporte nuevos, realizadas a título ocasional: El


derecho a la deducción nace en el momento de efectuar la correspondiente
entrega

 Régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de


colección: El derecho a deducir las cuotas soportadas o satisfechas al adquirir los
bienes, nace en el momento en que se realice la entrega posterior por el
revendedor.

Ejercicio del Derecho a la Deducción


El derecho a la deducción se hace efectivo a través de las declaraciones-liquidaciones.

En la declaración-liquidación de cada período de liquidación o en las de los sucesivos, el


sujeto pasivo puede deducir, del total impuesto devengado en el período, la cuantía
global de las cuotas soportadas deducibles en ese mismo período.

El plazo máximo para practicar la deducción es cuatro años desde que nació el derecho
(en general, desde el devengo).

Cuando en la declaración-liquidación de un período las deducciones superen a las


cuotas devengadas, el sujeto pasivo puede, en cuanto al exceso, optar por una de estas
alternativas:

 Compensarlo en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no


hubiesen transcurrido cuatro años a partir de la presentación de la declaración en
la que se origine el exceso.

 Solicitar la devolución del exceso, en cuyo caso no puede compensarse en las


declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el tiempo que
transcurra hasta que la Administración haga efectiva la devolución.

Regla de Prorrata
La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su
actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o
prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de
análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.

No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, los sujetos pasivos podrán deducir


íntegramente las cuotas soportadas en las adquisiciones o importaciones de bienes o en
las prestaciones de servicios en la medida en que se destinen a la realización de los
autoconsumos.

119
Clases de Prorrata y Criterios de Aplicación
La regla de prorrata presenta dos modalidades:

 Prorrata General: Es la que se aplica con tal carácter, siempre que no proceda la
prorrata especial.

 Prorrata Especial: Será la aplicable en los siguientes supuestos:

o Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de dicha regla en los
plazos y forma que se determinen reglamentariamente.

o Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por


aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 20% del que resultaría
por aplicación de la regla de prorrata especial.

Prorrata General
En esta modalidad, el impuesto a deducir se calcula aplicando un porcentaje (prorrata) al
impuesto total soportado por la adquisición de todos los bienes y servicios utilizados en
la actividad o en cada sector diferenciado de la misma, sin tener en cuenta si se utilizan
efectivamente en operaciones que originan el derecho a deducir o en otras que no lo
originan. El impuesto deducible se determina globalmente en cada período de
liquidación, aplicando el porcentaje calculado al importe total del impuesto soportado en
el mismo período, es decir:

IVA deducible = IVA soportado x Prorrata (%)

El porcentaje de deducción se fija al comienzo del año de forma provisional, en base a


los datos del año precedente, y se sustituye al final del año por otro definitivo, calculado
en base a los datos del año en curso. Dicho porcentaje de deducción se determinará
multiplicando por 100 el resultante de una fracción en la que figuren:

 En el numerador: El importe total, determinado para cada año natural, de las


entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la
deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que
corresponda.

 En el denominador: El importe total, determinado para el mismo período de


tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el
sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su
caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquellas que no
originen el derecho a deducir.

Importe de operaciones con derecho a deducción


% Prorrata General  x 100
Importe total de operaciones

120
El resultado, de no ser exacto, se redondea por exceso a la unidad superior.

Prorrata Especial
Existe la posibilidad de aplicar una prorrata especial para el cálculo de las deducciones,
en los casos ya comentados.

Pues bien, las reglas para su aplicación son las siguientes:

El procedimiento de la regla de prorrata especial persigue la deducción exacta de las


cuotas soportadas que reúnen los requisitos. Para ello, se procede como sigue:

La deducción de las cuotas soportadas en la adquisición o importación de bienes y


servicios, según sea el uso de éstos, es:

 Si son utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el


derecho a la deducción, dichas cuotas soportadas se deducen íntegramente.

 Si se utilizan exclusivamente en realizar operaciones que no originen derecho a


deducir, las cuotas soportadas no se deducen.

 Si son utilizados sólo en parte en realizar operaciones que originen derecho a


deducir, se deducen proporcionalmente conforme a las reglas y procedimiento de
la prorrata general.

La norma señala expresamente que no pueden ser objeto de deducción en ningún caso
las cuotas no deducibles.

Devoluciones

Los empresarios o profesionales tienen derecho a deducir de las cuotas devengadas por
las operaciones que realicen, las soportadas por las adquisiciones de bienes y servicios
que emplean en su actividad empresarial. Cuando las cuotas soportadas exceden de las
devengadas, el saldo se puede trasladar a la declaración del período siguiente, para
compensar su importe de la cuota a ingresar.

Puede ocurrir, sin embargo, que este sistema de las compensaciones sea insuficiente
por la elevada cuantía de las cuotas soportadas (inversiones) o porque se produzcan,
dada la especialidad de la actividad empresarial, créditos continuados en favor del sujeto
pasivo (realización de operaciones exentas con derecho a deducción, ventas a tipo más
reducido que las compras, etc.).

Los sujetos pasivos, que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un
período de liquidación, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de las
cuotas devengadas, tienen derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor
existente a 31 de diciembre de cada año.

121
Esta solicitud debe formularse a través de la declaración-liquidación correspondiente al
último período de liquidación del año.

La Administración procederá, en su caso, a practicar liquidación provisional dentro de


los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la
autoliquidación en que se solicite la devolución del Impuesto. No obstante, cuando la
citada autoliquidación se hubiera presentado fuera de este plazo, los seis meses se
computarán desde la fecha de su presentación.

Cuando de la autoliquidación o, en su caso, de la liquidación provisional resulte cantidad


a devolver, la Administración tributaria procederá a su devolución de oficio, sin perjuicio
de la práctica de las ulteriores liquidaciones provisionales o definitivas, que procedan.
Además del procedimiento general de devolución expuesto, existen determinados
procedimientos especiales de devolución, con son: en el transporte de viajeros o
mercancías en régimen simplificado; para exportadores en régimen de viajeros y en el
caso de devolución a no establecidos.

122
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 El sistema tributario español es el conjunto de tributos que son exigidos por los
distintos niveles de las Haciendas Públicas de España.

 La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la


contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario
o de terceras personas.

 Se incluyen en el concepto de contraprestación: las comisiones, portes y


transportes, seguros, primas por prestaciones anticipadas; las subvenciones
vinculadas directamente al precio de las operaciones; los tributos y gravámenes
de cualquier clase (excepto el IVA); las percepciones retenidas; el importe de los
envases y embalajes; y el importe de las deudas asumidas por el destinatario de
las operaciones.

 No se incluyen en la base imponible del IVA: las cantidades percibidas por razón
de indemnizaciones; los descuentos y bonificaciones; y las sumas pagadas en
nombre y por cuenta del cliente.

 Dentro de las reglas especiales de determinación de la base imponible podemos


destacar: contraprestación no dineraria, precio único de bienes o servicios
diversos, autoconsumo, vinculación entre las partes, comisión y servicios por
cuenta de terceros, y operaciones en divisas.

 La base imponible de las adquisiciones intracomunitarias de bienes se


determinará de acuerdo con lo dispuesto para las entregas de bienes y
prestaciones de servicios.

 Con carácter general, en las importaciones de bienes, la base imponible resultará


de adicionar al valor de aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén
comprendidos en el mismo: los impuestos, derechos, exacciones y demás
gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del impuesto, así
como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del
Impuesto sobre el Valor Añadido; y los gastos accesorios, como las comisiones y
los gastos de embalaje, transporte y seguro, que se produzcan hasta el primer
lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.

 Con carácter general, la base imponible se determinará en régimen de estimación


directa, sin más excepciones que las establecidas en la Ley del IVA y en las
normas reguladoras del régimen de estimación indirecta de las bases imponibles.

 Los tipos de IVA vigentes desde 01/09/2.012, según Real Decreto-Ley 20/2012
de 13 de Julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de
fomento de la competitividad, son: 21% (general), 10% (reducido) y 4%
(superreducido).

123
 Se aplicará el tipo impositivo del 10%, entre otras, en las siguientes operaciones:
las sustancias o productos que sean susceptibles de ser habitual e idóneamente
utilizados para la nutrición humana o animal, las aguas aptas para la
alimentación humana o animal o para el riego, los medicamentos para uso
animal, los aparatos y complementos, los edificios o partes de los mismos aptos
para su utilización como viviendas (incluidas las plazas de garaje, con un máximo
de dos unidades), etc.

 Se aplicará el tipo impositivo del 4%, entre otras, a las operaciones siguientes:
alimentación humana de primera necesidad; los libros, periódicos y revistas que
no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos
complementarios; los medicamentos para uso humano; los vehículos para
personas con movilidad reducida y las sillas de ruedas para uso exclusivo de
personas con minusvalía; las prótesis, órtesis e implantes internos para personas
con minusvalía; las viviendas calificadas administrativamente como de protección
oficial; los servicios de reparación de los vehículos para personas con movilidad
reducida y de las sillas de ruedas para uso exclusivo de personas con minusvalía,
etc.

 Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del IVA devengadas por las
operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en
el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las
siguientes operaciones: las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto; las importaciones de bienes; las
entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los
autoconsumos por cambio de afectación entre sectores diferenciados y por
afectación como bienes de inversión y los supuestos de inversión del sujeto
pasivo; y las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

 En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que


legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a
Derecho.

 Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o


satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se
afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

 Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales


que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

 Con carácter general, el derecho a la deducción nace en el momento en que se


devengan las cuotas deducibles.

 El derecho a la deducción se hace efectivo a través de las declaraciones-


liquidaciones.

124
 El plazo máximo para practicar la deducción es cuatro años desde que nació el
derecho.

 Cuando en la declaración-liquidación de un período las deducciones superen a las


cuotas devengadas, el sujeto pasivo puede, en cuanto al exceso, optar por una de
estas alternativas: compensarlo en las declaraciones-liquidaciones posteriores,
siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir de la presentación de
la declaración en la que se origine el exceso; o bien, solicitar la devolución del
exceso, en cuyo caso no puede compensarse en las declaraciones-liquidaciones
posteriores, cualquiera que sea el tiempo que transcurra hasta que la
Administración haga efectiva la devolución.

 La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de


su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes
o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras
operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado
derecho.

 La Prorrata General es la que se aplica con tal carácter, siempre que no proceda
la prorrata especial.

 La Prorrata Especial es la aplicable cuando los sujetos pasivos opten por la


aplicación de dicha regla en los plazos y forma que se determinen
reglamentariamente, o también, cuando el montante total de las cuotas
deducibles en un año natural por aplicación de la regla de prorrata general exceda
en un 20% del que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.

 Cuando las cuotas soportadas exceden de las devengadas, el saldo se puede


trasladar a la declaración del período siguiente, para compensar su importe de la
cuota a ingresar.

 Los sujetos pasivos, que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en
un período de liquidación, por exceder continuamente la cuantía de las mismas
de las cuotas devengadas, tienen derecho a solicitar la devolución del saldo a su
favor existente a 31 de diciembre de cada año. Esta solicitud debe formularse a
través de la declaración-liquidación correspondiente al último período de
liquidación del año.

125
ANOTACIONES
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126
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. Con carácter general, se incluyen en la base imponible del Impuesto sobre el Valor
Añadido:
 Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las operaciones
gravadas.
 Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las operaciones
gravadas, excepto el propio IVA.
 Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba
admitido en derecho.

2. Con carácter general, no se incluyen en la base imponible del Impuesto sobre el Valor
Añadido:
 Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente.
 Las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas, como
contraprestación total o parcial de las mismas.
 El importe de los envases y embalajes susceptibles de devolución.

3. Con carácter general, la base imponible del IVA se determinará en:


 Régimen de estimación indirecta.
 Régimen de estimación directa.
 Régimen de estimación objetiva.

4. El Real Decreto Ley 20/2012 de 13 de Julio modifica la Ley 37/1992, de 28 de


diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido y los tipos de IVA vigentes a partir
del 01/09/2012 son:
 21% (general), 10% (reducido) y 6% (superreducido).
 18% (general), 8% (reducido) y 4% (superreducido).
 21% (general), 10% (reducido) y 4% (superreducido).

5. Señala la afirmación correcta:


 Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o
satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se
afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
 Los empresarios o profesionales podrán deducir las cuotas soportadas o
satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios aún
cuando no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o
profesional.
 Los empresarios o profesionales podrán deducir o no, a su elección, las cuotas
soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o
servicios aún cuando no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad
empresarial o profesional.

127
6. Se considerará documento justificativo del derecho a la deducción:
 La factura, original o fotocopia, expedida por quien realice la entrega o preste el
servicio.
 La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio.
 El recibo, original o fotocopia, firmado por el titular de la explotación en el caso
del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

7. El plazo máximo para practicar la deducción es:


 De cuatro años desde que nace el derecho.
 De cinco años desde que nace el derecho.
 De seis años desde que nace el derecho.

8. Cuando en la declaración-liquidación de un período las deducciones superen a las


cuotas devengadas, el sujeto pasivo puede, en cuanto al exceso:
 Compensarlo en las declaraciones-liquidaciones posteriores.
 Solicitar la devolución del exceso.
 Ambas respuestas son correctas.

9. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su


actividad empresarial o profesional:
 Efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que
originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que
no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
 Efectúe entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a
la deducción.
 Efectúe entregas de bienes o prestaciones de servicios que no habiliten para el
ejercicio de derecho a deducción.

10. Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación
de la regla de prorrata general exceda en un 20% del que resultaría por aplicación de
la regla de prorrata especial, se aplicará:
 La prorrata general.
 La prorrata especial.
 La prorrata general o la especial, a elección del sujeto pasivo.

128
ACTIVIDADES
1. ¿Qué conceptos se incluyen en la base imponible del Impuesto sobre el Valor
Añadido?

2. ¿Qué conceptos no se incluyen en la base imponible del Impuesto sobre el Valor


Añadido?

3. ¿Qué tipo impositivo se aplica a cada uno de los siguientes casos?

Tabaco

Los vehículos para personas con movilidad reducida y las sillas de ruedas
para uso exclusivo de personas con minusvalía.

Maquinaria utilizada en la realización de actividades agrícolas, forestales


o ganaderas.

Medicamentos para uso humano.

Sustancias o productos susceptibles de ser utilizados para la nutrición


humana o animal.

Las prótesis, órtesis e implantes internos para personas con minusvalía.

Los servicios de limpieza de vías públicas, parques y jardines públicos.

Alimentación humana de primera necesidad (pan, huevos, leche, queso,


harinas, verduras, frutas, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales).

Aguas aptas para la alimentación humana o animal o para el riego.

Viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial.

Las exposiciones y ferias de carácter comercial.

Bienes susceptibles de ser utilizados en la realización de actividades


agrícolas, forestales o ganaderas (tipo: semillas, fertilizantes,…).

Bebidas alcohólicas.

Edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas,


incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades.

129
130
Gestión Fiscal

Gestión y Liquidación del I.V.A.


Regímenes Especiales en el I.V.A.

♦ Liquidación: IVA Repercutido e IVA Soportado

♦ Obligaciones Formales

♦ Plazos de Presentación

♦ Modelos Documentales de Declaración

♦ Regímenes Especiales en el IVA

Objetivos:
tema 7
♦ Identificar los supuestos de aplicación del IVA repercutido y del
IVA soportado.

♦ Reconocer el devengo del IVA, tanto la aplicación de la regla


general como de las reglas específicas para determinadas
operaciones.

♦ Entender la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido.

♦ Determinar las obligaciones formales de los sujetos pasivos del


IVA.

♦ Reconocer los modelos documentales del IVA, así como los


plazos para su presentación.

♦ Desarrollar los conceptos fundamentales de los regímenes


especiales del IVA.

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Liquidación: IVA Repercutido e IVA Soportado

IVA Repercutido e IVA Soportado


En la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, teniendo en cuenta lo que hemos
visto hasta ahora, conviene distinguir dos partes claramente diferenciadas:

 IVA Repercutido o Devengado: Es el IVA repercutido en ventas y prestaciones de


servicios. Para que se aplique el I.V.A. en una operación deben tenerse en cuenta
los siguientes aspectos:

o Debe tratarse de una entrega de bienes o una prestación de servicios


realizada por un empresario o profesional, de una adquisición
intracomunitaria de bienes o de una importación de bienes.

o No debe tratarse de una de las operaciones declaradas no sujetas o exentas


por la Ley del IVA.

o La operación debe entenderse realizada en la Península o Islas Baleares, que


es el territorio de aplicación del impuesto.

o La operación debe entenderse producida o realizada, pues sólo cuando se


produce o realiza se devenga el IVA correspondiente a la operación de que se
trate.

o Hay que determinar la cantidad (base imponible) sobre la que debe aplicarse
el tipo impositivo.

 IVA Soportado deducible: Es el IVA soportado en las compras o adquisiciones. En


general, los empresarios y profesionales pueden deducir (restar) del I.V.A.
repercutido por sus ventas, el I.V.A. soportado en sus compras, adquisiciones e
importaciones, siempre que se cumplan determinados requisitos.

Repercusión del Impuesto


El sujeto pasivo tiene la obligación de repercutir el impuesto y el destinatario de soportar
la repercusión cuando se haga conforme a la Ley 37/1992 del IVA. La repercusión debe
ajustarse a los siguientes requisitos:

 Formales: Salvo las excepciones previstas reglamentariamente, la repercusión del


impuesto ha de hacerse en la factura, consignando separadamente la cuota de la
base imponible, o en el documento sustitutivo con la mención “IVA incluido”. En
caso contrario, se entenderá que la contraprestación no incluye el impuesto.
También debe indicarse el tipo de IVA aplicado.

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 Temporales: La repercusión debe hacerse al tiempo de expedir y entregar la
factura o documento sustitutivo. También en el caso de pagos anticipados, por la
cuantía del pago y al expedir la correspondiente factura.

El derecho a la repercusión se perderá cuando haya transcurrido un año desde la fecha


del devengo. Después, el destinatario no estará obligado a soportar la repercusión, como
tampoco lo estará antes del devengo de las operaciones.

Devengo del Impuesto


REGLA GENERAL

Se devengará el Impuesto:

 En las entregas de bienes: Cuando tenga lugar su puesta a disposición del


adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les
sea aplicable.

No obstante, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de


venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de
arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de
transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el
Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del
adquirente.

 En las prestaciones de servicios: Cuando se presten, ejecuten o efectúen las


operaciones gravadas.

En el caso de prestaciones de servicios con inversión del sujeto pasivo, cuando se


presten de manera continuada durante más de un año sin dar lugar a pagos
anticipados en dicho plazo de un año, el devengo se producirá a 31 de diciembre
de cada año por la parte proporcional.

REGLAS ESPECIALES

 En las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, cuyos


destinatarios sean Administraciones Públicas: En el momento de su recepción,
conforme a lo dispuesto en el artículo 147 del Texto Refundido de la Ley de
Contratos del Estado (Real Decreto Legislativo 2/2000, de 16 de junio).

 En las comisiones en nombre propio de venta o de compra: En contratos de


comisión de venta, en el momento en que el comisionista efectúe la entrega de
los respectivos bienes a los terceros adquirentes. En contratos de comisión de
compras, cuando al comisionista le sean entregados los bienes a que se refieran
por el tercero transmitente. Es decir, el devengo de la operación entre el tercero y
el comisionista implica el devengo de la operación entre el comisionista y el
comitente.

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 En autoconsumos de bienes o servicios: Cuando se efectúen las operaciones
gravadas.

 En operaciones de tracto sucesivo (como suministros, arrendamientos, etc.):


Cuando resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción. No
obstante, cuando no se haya pactado precio o no se haya determinado el
momento de su exigibilidad, o la periodicidad sea superior a un año natural, el
devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte
proporcional.

 En pagos anticipados de las operaciones sujetas: El IVA se devengará en el


momento del cobro total o parcial del precio por los importes percibidos. Esta
regla del devengo en caso de anticipo del pago del precio, no se aplica en
entregas exentas con destino a otro Estado miembro. En las operaciones
interiores, por tanto, se diferencia el devengo del impuesto de la exigibilidad del
mismo.

DEVENGO EN ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS DE BIENES

El impuesto se devengará en el momento en que se consideren efectuadas las entregas


de bienes similares, de conformidad con lo dispuesto en la regla general de devengo.

DEVENGO EN IMPORTACIONES DE BIENES

El devengo tiene lugar en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los
derechos de importación, de acuerdo con la legislación aduanera, independientemente
de que dichas importaciones estén o no sujetas a los mencionados derechos de
importación.

No obstante, en el supuesto de abandono del régimen de depósito distinto del aduanero,


el devengo se producirá en el momento en que tenga lugar el abandono de dicho
régimen.

Liquidación del Impuesto


LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO

Los sujetos pasivos deberán determinar e ingresar la deuda tributaria en el lugar, forma,
plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.

En las importaciones de bienes el impuesto se liquidará en la forma prevista por la


legislación aduanera para los derechos arancelarios.

Reglamentariamente se determinarán las garantías que resulten procedentes para


asegurar el cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias.

Con carácter general, el período de liquidación coincidirá con el trimestre natural.

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No obstante, dicho período de liquidación coincidirá con el mes natural, cuando se trate
de los empresarios o profesionales que a continuación se relacionan:

 Las grandes empresas, es decir, aquéllas cuyo volumen de operaciones hubiese


excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 €.

 Aquéllos que hubiesen efectuado la adquisición de la totalidad o parte de un


patrimonio empresarial o profesional, cuando la suma de su volumen de
operaciones del año natural inmediato anterior y la del volumen de operaciones
que hubiese efectuado en el mismo período el transmitente de dicho patrimonio
mediante la utilización del patrimonio transmitido, hubiese excedido de
6.010.121,04 euros.

Lo previsto en este número resultará aplicable a partir del momento en que tenga
lugar la referida transmisión, con efectos a partir del día siguiente al de
finalización del período de liquidación en el curso del cual haya tenido lugar.

 Los autorizados a solicitar la devolución del saldo existente a su favor al término


de cada período de liquidación, incluso en el caso de que no resulten cuotas a
devolver a favor de los sujetos pasivos.

 Los que apliquen el régimen especial del grupo de entidades que se regula en el
capítulo IX del título IX de la Ley del IVA.

LIQUIDACIÓN PROVISIONAL

Los órganos de gestión tributaria podrán girar la liquidación provisional que proceda de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 123 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre,
General Tributaria.

LIQUIDACIÓN PROVISIONAL DE OFICIO

Transcurridos treinta días desde la notificación al sujeto pasivo del requerimiento de la


Administración Tributaria para que efectúe la declaración-liquidación que no realizó en el
plazo reglamentario, se podrá iniciar por aquélla el procedimiento para la práctica de la
liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente, salvo que
en el indicado plazo se subsane el incumplimiento o se justifique debidamente la
inexistencia de la obligación.

La liquidación provisional de oficio se realizará en base a los datos, antecedentes,


signos, índices, módulos o demás elementos de que disponga la Administración
tributaria y que sean relevantes al efecto, ajustándose al procedimiento que se determine
reglamentariamente.

Las liquidaciones provisionales, una vez notificadas, serán inmediatamente ejecutivas,


sin perjuicio de las reclamaciones que legalmente puedan interponerse contra ellas.

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No obstante, la Administración podrá efectuar ulteriormente la comprobación de la
situación tributaria de los sujetos pasivos, practicando las liquidaciones que procedan
con arreglo a lo dispuesto en la Ley General Tributaria.

DECLARACIÓN-RESUMEN ANUAL

Además de las declaraciones-liquidaciones a que se refiere el apartado anterior, los


sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma,
plazos e impresos que, para cada supuesto, apruebe el Ministro de Hacienda.

Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente las operaciones exentas comprendidas
en los artículos 20 (exenciones en operaciones interiores) y 26 (exenciones en las
adquisiciones intracomunitarias de bienes) de la Ley del IVA, no estarán obligados a
presentar la declaración-resumen anual.

Obligaciones Formales

Las obligaciones formales más importantes que afectan a los sujetos pasivos del IVA
son:

 Obligación de presentar declaraciones de carácter informativo: Respecto del IVA,


cabe destacar las siguientes:

o Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las


actividades que determinen su sujeción al Impuesto (modelos 036 y 037).

o Presentar anualmente, o a requerimiento de la Administración, información


relativa a sus operaciones económicas con terceras personas (modelo 347).

o Presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias


(modelo 349).

o Presentar una declaración-resumen anual (modelo 390).

 Obligación de presentar autoliquidaciones y de ingresar su importe.

 Obligación de identificación: Los sujetos pasivos del Impuesto tienen que solicitar
de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo
en los supuestos que se establezcan.

 Obligaciones de facturación y contables:

o Deben expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos de todas sus


operaciones y conservar copia de los mismos. No obstante, en determinadas
operaciones, por ejemplo ventas al por menor, podrá emitirse un tique,
cuando el importe no exceda de 3.000 € (IVA incluido).

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Toda factura y sus copias deben contener, como mínimo, los siguientes
datos:

 Número y, en su caso, serie: La numeración será correlativa dentro de


cada serie. Pueden establecerse series diferentes cuando existan razones
que lo justifiquen y, en especial, si existen varios establecimientos o se
realizan operaciones de distinta naturaleza.

 Fecha de su expedición.

 Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del


obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.

 Número de identificación fiscal atribuido por la Administración española o,


en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Europea, con
el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura. Asimismo,
será obligatoria la consignación del Número de identificación fiscal del
destinatario en los siguientes casos:

- Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado


miembro exenta.

- Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo


del impuesto correspondiente a aquélla.

- Que se trate de operaciones realizadas en el territorio de aplicación del


impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la
factura haya de considerarse establecido en dicho territorio.

 Domicilio del expedidor y del destinatario. Cuando el destinatario de las


operaciones sea una persona física que no actúe como empresario o
profesional no será obligatoria la consignación de su domicilio.

 Descripción de las operaciones consignándose todos los datos necesarios


para la determinación de la base imponible del impuesto y su importe,
incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como
cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.

 El tipo impositivo o tipos impositivos, en su caso, aplicados a las


operaciones.

 La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse


por separado.

 La fecha de la operación que se documenta o en la que, en su caso, se


haya recibido el pago anticipado, si es distinta a la de expedición de la
factura.

No es requisito indispensable la firma del expedidor.

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 Tienen que llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio
de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables:

o Libro registro de facturas expedidas.

o Libro registro de facturas recibidas.

o Libro registro de bienes de inversión.

o Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias.

 Obligación de nombrar representante: Cuando se trate de sujetos pasivos no


establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias,
Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia
mutua análogos a los instituidos en la Comunidad, tienen que nombrar un
representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones establecidas en la
Ley del IVA.

Como excepción no deberán nombrar representante los empresarios o


profesionales que se acojan al régimen especial aplicable a los servicios prestados
por vía electrónica.

Plazos de Presentación

La declaración-liquidación deberá cumplimentarse y ajustarse al modelo que, para cada


supuesto, determine el Ministerio de Hacienda y presentarse, con carácter general,
durante los veinte primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período
de liquidación mensual o trimestral, según proceda.

Sin embargo, las declaraciones-liquidaciones que a continuación se indican deberán


presentarse en los plazos especiales que se mencionan:

 La correspondiente al período de liquidación del mes de julio, durante el mes de


agosto y los veinte primeros días naturales del mes de septiembre
inmediatamente posteriores.

 La correspondiente al último período del año, durante los treinta primeros días
naturales del mes de enero.

Sin perjuicio de lo establecido en los párrafos anteriores de este apartado, el Ministro de


Hacienda, atendiendo a razones fundadas de carácter técnico, podrá ampliar el plazo
correspondiente a las declaraciones que puedan presentarse por vía telemática.

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Modelos Documentales de Declaración

Los modelos de declaración del IVA a utilizar en este caso son:

 Modelo 303 (Impuesto sobre el Valor Añadido. Autoliquidación): Se deberá


utilizar por los sujetos pasivos del impuesto con obligaciones periódicas de
autoliquidación, tanto si su periodo de liquidación coincide con el trimestre
natural como si coincide con el mes natural, excepto para las personas físicas o
entidades que apliquen el Régimen especial simplificado y entidades que hayan
optado por aplicar el Régimen especial del grupo de entidades, que presentarán
los modelos de autoliquidación específicos para los citados regímenes especiales.

Impreso Modelo 303

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Si el período de liquidación coincide con el trimestre natural: La presentación de las
autoliquidaciones del modelo 303, así como, en su caso, el ingreso o la solicitud de
devolución, si corresponde, de la cantidad resultante, se efectuará entre el 1 y el 20 de
los meses de abril, julio y octubre, excepto la correspondiente al último período de
liquidación del año, que deberá presentarse entre el 1 y el 30 del mes de enero del año
siguiente.

Para aquéllos que opten por inscribirse en el Registro de devolución mensual (REDEME):
El período de liquidación coincide con el mes natural y la presentación de las
autoliquidaciones del modelo 303, así como, en su caso, el ingreso o la solicitud de
devolución, si corresponde, de la cantidad resultante, se efectuará entre el 1 y el 20 del
mes siguiente a la finalización del correspondiente período de liquidación mensual,
excepto la relativa al período de liquidación del mes de julio, que se presentará durante
el mes de agosto y los 20 primeros días naturales del mes de septiembre
inmediatamente posteriores y la correspondiente al último período de liquidación del
año, que deberá presentarse entre el 1 y el 30 del mes de enero del año siguiente.

Aquellos que quieran solicitar la devolución del IVA mensualmente deberán solicitar la
inscripción en el Registro de devolución mensual (REDEME) mediante la presentación del
modelo 036 de declaración censal (modelo 039 para los grupos de entidades).

La presentación del modelo 303 de autoliquidación es obligatoria por vía telemática a


través de Internet para aquellos sujetos pasivos cuyo período de liquidación coincida con
el mes natural.

En el supuesto de sujetos pasivos cuyo período de liquidación coincida con el trimestre


natural, la presentación por vía telemática a través de Internet será potestativa, excepto
para las entidades que tengan forma jurídica de sociedad anónima o sociedad de
responsabilidad limitada que deberán realizarla de forma obligatoria por vía telemática a
través de Internet.

 Modelo 390 (Declaración-resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido): El


último mes o trimestre del modelo 303 deberá presentarse de forma simultánea
con la Declaración Resumen Anual, modelo 390.

En el supuesto de sujetos pasivos cuyo período de liquidación coincida con el mes


natural y en el de aquellas entidades que tengan forma jurídica de sociedad anónima o
sociedad de responsabilidad limitada, la presentación de este modelo se efectuará de
forma obligatoria por vía telemática a través de Internet.

En los demás supuestos, la presentación del modelo 390 podrá realizarse en impreso o,
potestativamente, por vía telemática a través de Internet. Los sujetos pasivos que opten
por la presentación de la última autoliquidación periódica del Impuesto por vía telemática
a través de Internet, presentarán asimismo la declaración-resumen anual por vía
telemática a través de Internet.

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Impreso Modelo 390

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Regímenes Especiales en el IVA

Al margen del régimen general, existen los regímenes especiales del IVA, que presentan
unas características diferentes entre sí, tanto en cuanto a su compatibilidad con otras
operaciones en régimen general como en la obligatoriedad de su aplicación.

Los regímenes especiales en el Impuesto sobre el Valor Añadido son los siguientes:

 Régimen simplificado.

 Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

 Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos


de colección.

 Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión.

 Régimen especial de las agencias de viajes.

 Régimen especial del recargo de equivalencia.

 Régimen especial aplicable a los servicios prestados por vía electrónica.

 Régimen especial del grupo de entidades.

Los regímenes especiales tendrán carácter voluntario, a excepción del Régimen especial
aplicable a las operaciones con oro de inversión, el Régimen especial de las agencias de
viajes y el Régimen especial del recargo de equivalencia.

Los Regímenes Especiales dan solución a algunos problemas operativos que puede
generar la aplicación del IVA.

En algunos casos, como ocurre en el Régimen del Recargo de Equivalencia, El Régimen


Simplificado y el Régimen de Agricultura, Ganadería y Pesca, la finalidad es simplificar la
carga fiscal indirecta que el IVA genera, eliminando o atenuando la necesidad de
llevanza y conservación de libros registro, presentación de declaraciones, etc.

En otros casos, como en el régimen de las agencias de viajes, el régimen de las


operaciones con oro de inversión, el régimen especial de bienes usados, obras de arte,
antigüedades y objetos de colección, el régimen especial de los servicios prestados por
vía electrónica, o el régimen especial del grupo de entidades, se trata de dar solución a
operaciones concretas que generan problemas prácticos o a efectos financieros o
distorsiones no deseadas en el funcionamiento del IVA.

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Régimen Simplificado
El régimen simplificado se aplicará a las personas físicas y a las entidades en régimen de
atribución de rentas en el IRPF, que desarrollen las actividades y reúnan los requisitos
previstos en las normas que lo regulen, salvo que renuncien a él en los términos que
reglamentariamente se establezcan.

Es un régimen opcional que se aplica salvo renuncia al mismo y que está pensado para
las pequeñas y medianas empresas (PYMES). Las ideas básicas sobre el régimen
simplificado son las siguientes:

 Incompatibilidad del régimen simplificado con cualquier otro régimen del


Impuesto sobre el Valor Añadido. Solamente existe compatibilidad con los
regímenes especiales de la agricultura, ganadería y pesca, con el del recargo de
equivalencia y con determinadas actividades fijadas reglamentariamente.

 Coordinación plena entre el régimen simplificado y el régimen de estimación


objetiva en el IRPF, de tal manera que todas las actividades acogidas al régimen
simplificado del IVA., determinarán su rendimiento neto por el régimen de
estimación objetiva.

 Coordinación con el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca: La


renuncia al régimen simplificado supone para el empresario o profesional la
exclusión del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca si ejerce
alguna actividad acogida a este régimen. Asimismo, si un empresario o
profesional renuncia al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca,
quedará excluido del régimen simplificado como consecuencia de realizar alguna
actividad en régimen general.

ÁMBITO DE APLICACIÓN

El régimen simplificado se aplica a quienes cumplan los siguientes requisitos:

 Que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el


IRPF, siempre que, en este último caso, todos sus socios, herederos, comuneros
o partícipes sean personas físicas.

 Que realicen cualquiera de las actividades incluidas en la Orden Ministerial que


regula este régimen, siempre que, en relación con tales actividades, no superen
los límites establecidos para cada una de ellas por el Ministerio de Economía y
Hacienda.

 Que el volumen de ingresos en el año inmediato anterior, no supere cualquiera de


los siguientes importes:

o Para el conjunto de sus actividades: 450.000 € anuales.

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o Para el conjunto de actividades agrícolas, forestales y ganaderas que se
determinen por el Ministro de Economía y Hacienda: 300.000 € anuales.

 Que el volumen de adquisiciones e importaciones de bienes y servicios para el


conjunto de todas las actividades económicas desarrolladas no supere los
300.000 €.

 Que no haya renunciado voluntariamente a la aplicación de este régimen.

 Que no haya renunciado ni esté excluido de la estimación objetiva en el IRPF.

 Que ninguna de las actividades que ejerza el contribuyente se encuentre en


estimación directa en el IRPF o en alguno de los regímenes del IVA incompatibles
con el simplificado.

CONTENIDO

Los empresarios o profesionales acogidos al régimen simplificado determinarán, para


cada actividad a que resulte aplicable este régimen especial, el importe de las cuotas
devengadas en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido y del recargo de
equivalencia, en virtud de los índices, módulos y demás parámetros, así como del
procedimiento que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.

Del importe de las cuotas devengadas indicado en el párrafo anterior, podrá deducirse el
importe de las cuotas soportadas o satisfechas por operaciones corrientes relativas a
bienes o servicios afectados a la actividad por la que el empresario o profesional esté
acogido a este régimen especial, con determinadas excepciones o puntualizaciones.

La regulación de los signos, índices o módulos del régimen simplificado del IVA para el
ejercicio 2.010, aparece en la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero, por la que se
desarrollan para el año 2.010 el régimen de estimación objetiva del IRPF y el régimen
simplificado del IVA.

OBLIGACIONES FORMALES

Los sujetos pasivos acogidos al régimen simplificado deberán:

 Llevar un Libro Registro de facturas recibidas: En el que anotarán las facturas y


documentos relativos a las adquisiciones e importaciones de bienes y servicios
por los que se haya soportado o satisfecho el impuesto y destinados a su
utilización en las actividades por las que resulte aplicable el referido régimen
especial. En este libro registro deberán anotarse con la debida separación las
importaciones y adquisiciones de los activos y se harán constar, en relación con
estos últimos, todos los datos necesarios para efectuar las regularizaciones que,
en su caso, hubieran de realizarse.

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Los sujetos pasivos que realicen otras actividades a las que no sea aplicable el
régimen simplificado deberán anotar, con la debida separación, las facturas
relativas a las adquisiciones correspondientes a cada sector diferenciado de
actividad.

Los sujetos pasivos acogidos al régimen simplificado por actividades cuyos


índices o módulos operen sobre el volumen de ingresos realizado habrán de llevar
asimismo un libro registro en el que anotarán las operaciones efectuadas en
desarrollo de las referidas actividades.

 Conservar los justificantes de los índices o módulos aplicados: De conformidad


con lo que, en su caso, prevea la Orden Ministerial que los apruebe.

 Conservar las facturas recibidas: Pues éstas justifican las cuotas de IVA
soportado que se deducirán de las cuotas devengadas.

 Presentar modelos de declaración: Deben presentar trimestralmente, los 20


primeros días de abril, julio y octubre y 30 primeros días de enero, una
declaración-liquidación por el impuesto, mediante el modelo oficial aprobado por
el Ministerio de Hacienda (el modelo 310 los tres primeros trimestres y, al final
del ejercicio, el modelo 311 junto a la declaración-resumen anual de sus
operaciones sujetas a este impuesto, modelo 390).

DECLARACIONES-LIQUIDACIONES

Los sujetos pasivos acogidos al régimen simplificado deberán presentar cuatro


declaraciones-liquidaciones con arreglo al modelo específico determinado por el Ministro
de Economía y Hacienda.

Las declaraciones-liquidaciones ordinarias deberán presentarse los veinte primeros días


naturales de los meses de abril, julio y octubre.

La declaración-liquidación final deberá presentarse durante los treinta primeros días


naturales del mes de enero del año posterior.

APROBACIÓN DE ÍNDICES, MÓDULOS Y DEMÁS PARÁMETROS

El Ministro de Economía y Hacienda aprobará los índices, módulos y demás parámetros.

La Orden ministerial podrá referirse a un período de tiempo superior al año, en cuyo caso
se determinará por separado el método de cálculo correspondiente a cada uno de los
años comprendidos.

La Orden ministerial deberá publicarse en el Boletín Oficial del Estado antes del día 1 del
mes de diciembre anterior al inicio del período anual de aplicación correspondiente.

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DETERMINACIÓN DEL IMPORTE A INGRESAR O A DEVOLVER

El resultado de la liquidación del IVA en el régimen simplificado se determina al término


de cada ejercicio; no obstante, el empresario o profesional realizará un ingreso a cuenta
con periodicidad trimestral.

Con carácter general, la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido por la
realización de cada actividad acogida al régimen simplificado resultará de la diferencia
entre “cuotas devengadas por operaciones corrientes” y “cuotas soportadas por
operaciones corrientes”, relativas a dicha actividad, con un importe mínimo de cuota a
ingresar que será el determinado para cada actividad por la Orden de aprobación de los
índices y módulos para ese ejercicio.

En 2.010, con carácter excepcional y por causa de la elevación de los tipos de IVA, se
establece que, para mitigar el efecto financiero de la subida, los contribuyentes
determinarán las cuotas correspondientes a los tres primeros trimestres de 2.010
aplicando la tabla del ejercicio 2.009, exceptuando los módulos relativos a las
actividades accesorias de carácter empresarial o profesional. En el cuarto trimestres es
cuando procede ya aplicar la tabla de 2.010 contenida en la Orden EHA/99/2010,
regularizándose la situación. Además, si un contribuyente cesa en una actividad antes
del 31/10/2.010, la cuota anual se calculará exclusivamente utilizando los módulos de
2.009, salvo por las actividades accesorias antes citadas, por lo que la subida de tipos
no le afectará.

Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca


El Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca (REAGP) será de aplicación a
los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes
concurran los requisitos señalados en la Ley y el Reglamento del IVA, siempre que no
hayan renunciado al mismo.

El REAGP está caracterizado porque los empresarios o profesionales incluidos en el


mismo no tienen obligación de repercutir ni de ingresar el impuesto. De manera que, al
no poder deducir el IVA soportado en sus adquisiciones, tienen derecho a obtener una
compensación a tanto alzado cada vez que venden sus productos. Esta compensación
es deducible por el empresario que la paga.

El REAGP es un régimen de exención plena, porque las personas que se acogen a él no


tienen obligación de liquidar ni repercutir el impuesto por las operaciones que realicen,
pudiendo, sin embargo, recuperar el impuesto soportado en sus adquisiciones a través
del mecanismo de las compensaciones agrarias.

Este régimen es de aplicación voluntaria, instrumentándose la opción mediante renuncia


expresa; esto es, el régimen se aplica automáticamente a quienes reúnan los requisitos
exigidos, salvo que renuncien a él (en el mes de diciembre del año anterior a aquel en
que deba surtir efectos).

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Algunas actividades agrícolas, ganaderas y forestales también pueden acogerse al
régimen especial simplificado del IVA.

El REAGP es compatible con el régimen general y con los demás regímenes especiales
del IVA.

El REAGP está coordinado con la estimación objetiva del IRPF, en el sentido de que la
renuncia a uno de ellos implica la renuncia al otro y la exclusión del REAGP implica
también la exclusión del régimen de estimación objetiva del IRPF. Quedarán excluidos
del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca:

 Las sociedades mercantiles.

 Las sociedades cooperativas y las sociedades agrarias de transformación.

 Los empresarios o profesionales cuyo volumen de operaciones durante el año


inmediatamente anterior hubiese excedido de 300.000 € para las actividades
acogidas al REAGP, o de 450.000 € para el conjunto de sus actividades
empresariales o profesionales.

 Los empresarios o profesionales que renuncien a la aplicación del régimen de


estimación objetiva del IRPF por cualquiera de sus actividades económicas.

 Los empresarios o profesionales que renuncien a la aplicación del régimen


simplificado del IVA.

 Aquellos empresarios o profesionales cuyas adquisiciones e importaciones de


bienes y servicios para el conjunto de sus actividades empresariales o
profesionales, excluidas las relativas a elementos del inmovilizado, hayan
superado en el año inmediato anterior el importe de 300.000 € anuales, excluido
el IVA.

FUNCIONAMIENTO

Por las ventas de sus productos, así como por las entregas de bienes de inversión que
no sean inmuebles utilizados exclusivamente en las actividades incluidas en el régimen
especial, los sujetos pasivos no tienen obligación de repercutir, liquidar ni ingresar el
impuesto. Se exceptúan las siguientes operaciones:

 Las importaciones de bienes.

 Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

 Las operaciones en que se produzca la inversión del sujeto pasivo.

En la adquisición o importación de bienes o servicios destinados a la actividad incluida


en el régimen especial no pueden deducir el IVA soportado. Tienen derecho a percibir
una compensación a tanto alzado por el IVA soportado cuando venden los productos de
sus explotaciones o prestan servicios accesorios.

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CONCEPTO DE EXPLOTACIÓN AGRÍCOLA, FORESTAL, GANADERA O PESQUERA

El REAGP será aplicable a las explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras


que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales de sus cultivos,
explotaciones o capturas para su transmisión a terceros, así como a los servicios
accesorios a dichas explotaciones que presten los titulares de las mismas a terceros, con
los medios ordinariamente utilizados y siempre que tales servicios contribuyan a la
realización de las producciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras de los
destinatarios, con el límite del 20% de las operaciones principales.

COMPENSACIÓN A TANTO ALZADO

Los empresarios acogidos al REAGP tendrán derecho a percibir, como ya sabemos, una
compensación a tanto alzado por el IVA soportado o satisfecho en sus adquisiciones de
bienes y servicios.

El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las


entregas de los productos naturales obtenidos a otros empresarios o profesionales,
establecidos o no en el territorio de aplicación del IVA español, salvo que se trate de
otros empresarios también acogidos al REAGP o de empresarios o profesionales que
realicen exclusivamente operaciones exentas sin derecho a deducir.

La compensación a tanto alzado, que se eleva desde el 01/01/2.010 un punto porcentual


como consecuencia de la modificación introducida en la Ley del IVA por la Ley de
Presupuestos Generales del Estado para 2.010, será la cantidad resultante de aplicar al
precio de venta de los productos o de los servicios, el porcentaje que proceda de entre
los que se indican a continuación:

 10%: En las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones agrícolas


o forestales y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones (este
porcentaje será del 9% hasta el 30/06/2.010).

 8,5%: En las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones


ganaderas o pesqueras y en los servicios de carácter accesorio de dichas
explotaciones (este porcentaje será del 7,5% hasta el 30/06/2.010).

OBLIGACIONES FORMALES

Los sujetos pasivos acogidos al REAGP no estarán sometidos, en lo que concierne a las
actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago
del impuesto ni, en general, a obligación alguna, salvo las censales y las de registro y
contabilización.

Se exceptúan de lo anterior las importaciones, adquisiciones intracomunitarias de bienes


y operaciones en las que el sujeto pasivo es el destinatario (inversión del sujeto pasivo),
en cuyo caso sí hay obligación de declarar (modelo 309).

149
Régimen Especial de los Bienes Usados, Objetos de Arte, Antigüedades y
Objetos de Colección
Cuando el transmitente de un bien objeto de este régimen no puede deducirse el
impuesto que ha soportado al adquirirlo, porque no actúa como empresario o porque la
operación está exenta, incorporará al precio parte de aquel impuesto.

Si el adquirente del bien lo afecta a su actividad empresarial y en la venta posterior se


aplica el régimen general, aquella porción de impuesto no deducido (cuota residual) se
integraría en su base imponible y se produciría con ello la sobreimposición.

Por todo ello, el objetivo de este régimen especial es evitar que los revendedores
repercutan IVA sobre el precio de reventa de los bienes acogidos al régimen especial,
pues se trata, en realidad, de bienes que se reincorporan al flujo empresarial y que, en
general, no representan cuotas de IVA soportado o satisfecho para el revendedor, de
forma que determinando una base imponible igual al valor añadido generado en cada
operación concreta de reventa, se evita la doble tributación.

A efectos de este régimen especial, se considerarán:

 Bienes usados: Los bienes muebles corporales susceptibles de uso duradero que,
habiendo sido utilizados con anterioridad por un tercero, sean susceptibles de
nueva utilización para sus fines específicos. No tienen la consideración de bienes
usados:

o Los materiales de recuperación, los envases, los embalajes, el oro, el platino y


las piedras preciosas.

o Los bienes que hayan sido utilizados, renovados o transformados por el


propio sujeto pasivo transmitente o por su cuenta.

 Objetos de arte: Los bienes enumerados a continuación:

o Cuadros, collages y cuadros de pequeño tamaño similares, pinturas y dibujos,


realizados totalmente a mano por el artista, con excepción de los planos de
arquitectura e ingeniería y demás dibujos industriales, comerciales,
topográficos o similares, de los artículos manufacturados decorados a mano,
de los lienzos pintados para decorados de teatro, fondos de estudio o usos
análogos (código NC 9701).

o Grabados, estampas y litografías originales de tiradas limitadas a 200


ejemplares, en blanco y negro o en color, que procedan directamente de una o
varias planchas totalmente ejecutadas a mano por el artista, cualquiera que
sea la técnica o la materia empleada, a excepción de los medios mecánicos o
fotomecánicos (código NC 9702 00 00).

150
o Esculturas originales y estatuas de cualquier materia, siempre que hayan sido
realizadas totalmente por el artista; vaciados de esculturas, de tirada limitada
a ocho ejemplares y controlada por el artista o sus derechohabientes (código
NC 9703 00 00).

o Tapicerías (código NC 5805 00 00) y textiles murales (código NC 6304 00 00)


tejidos a mano sobre la base de cartones originales realizados por artistas, a
condición de que no haya más de ocho ejemplares de cada uno de ellos.

o Ejemplares únicos de cerámica, realizados totalmente por el artista y firmados


por él.

o Esmaltes sobre cobre realizados totalmente a mano, con un límite de ocho


ejemplares numerados y en los que aparezca la firma del artista o del taller, a
excepción de los artículos de bisutería, orfebrería y joyería.

o Fotografías tomadas por el artista y reveladas e impresas por el autor o bajo


su control, firmadas y numeradas con un límite de treinta ejemplares en total,
sean cuales fueren los formatos y soportes.

 Objetos de colección: Los bienes enumerados a continuación:

o Sellos de correos, timbres fiscales, marcas postales, sobres primer día,


artículos franqueados y análogos, obliterados, o bien sin obliterar que no
tengan ni hayan de tener curso legal (código NC 9704 00 00).

o Colecciones y especímenes para colecciones de zoología, botánica,


mineralogía o anatomía, o que tengan interés histórico, arqueológico,
paleontológico, etnográfico o numismático (código NC 9705 00 00).

 Antigüedades: Los objetos que tengan más de cien años de antigüedad y no sean
objetos de arte o de colección (código NC 9706 00 00).

 Revendedor de bienes: El empresario que realice con carácter habitual entregas


de los bienes comprendidos en los números anteriores, que hubiesen sido
adquiridos o importados para su posterior reventa.
También tiene la condición de revendedor el organizador de ventas en subasta
pública de los bienes citados en el párrafo anterior, cuando actúe en nombre
propio en virtud de un contrato de comisión de venta.

Los sujetos pasivos revendedores pueden optar por aplicar este régimen especial en
cualquiera de las operaciones susceptibles de acogerse a él. Si no lo aplican, la
operación se realiza en régimen general del Impuesto.

151
BASE IMPONIBLE

La base imponible de las entregas de bienes a las que se aplique el régimen especial de
los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, estará
constituida por el margen de beneficio de cada operación aplicado por el sujeto pasivo
revendedor, minorado en la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a
dicho margen.

A estos efectos, se considerará margen de beneficio de cada operación la diferencia


entre el precio de venta y el precio de compra del bien, de modo que:

 Precio de venta: Estará constituido por el importe total de la contraprestación de


la transmisión, determinada de conformidad con lo establecido para la
determinación de la base imponible con carácter general (artículos 78 y 79 LIVA),
más la cuota del IVA que grave la operación.

 Precio de compra: Estará constituido por el importe total de la contraprestación


correspondiente a la adquisición del bien transmitido, determinada de acuerdo
con lo establecido para la determinación de la base imponible con carácter
general (artículos 78, 79 y 82 LIVA), más el importe del IVA que, en su caso, haya
gravado la operación.

Cuando se transmitan objetos de arte, antigüedades u objetos de colección


importados por el sujeto pasivo revendedor, para el cálculo del margen de
beneficio se considerará como precio de compra la base imponible de la
importación del bien, más la cuota del IVA que grave la importación.

Los sujetos pasivos revendedores podrán optar por determinar la base imponible
mediante el margen de beneficio global, para cada periodo de liquidación, aplicado por el
sujeto pasivo, minorado en la cuota del IVA correspondiente a dicho margen.

El margen de beneficio global será la diferencia entre el precio de venta y el precio de


compra de todas las entregas de bienes efectuadas en cada periodo de liquidación.
Estos precios se determinarán en la forma prevista anteriormente para determinar el
margen de beneficio de cada operación sujeta al régimen especial.

Esta modalidad de determinación de la base imponible solo se podrá aplicar para


determinados bienes (sellos, efectos timbrados, billetes y monedas, de interés filatélico o
numismático; discos, cintas magnéticas y otros soportes sonoros o de imagen; y libros,
revistas y otras publicaciones).

No obstante, la Agencia Tributaria, previa solicitud del interesado, podrá autorizar la


aplicación de la modalidad del margen de beneficio global para determinar la base
imponible respecto de otros bienes, fijando las condiciones de autorización y pudiendo
revocarla cuando no se den las circunstancias que la motivaron.

152
Obligaciones Formales
Además de las establecidas con carácter general, los sujetos pasivos que apliquen el
régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de
colección deberán cumplir, respecto de las operaciones afectadas por el referido régimen
especial, las siguientes obligaciones específicas:

 Llevar un libro registro específico en el que se anotarán, de manera


individualizada y con la debida separación, cada una de las adquisiciones,
importaciones y entregas, realizadas por el sujeto pasivo, a las que resulte
aplicable la determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio
de cada operación. Dicho libro deberá reflejar los siguientes datos:

o Descripción del bien adquirido o importado.

o Número de factura, documento de compra o documento de importación de


dicho bien.

o Precio de compra.

o Número de la factura o documento sustitutivo expedido por el sujeto pasivo


con ocasión de la transmisión de dicho bien.

o Precio de venta.

o IVA correspondiente a la venta o, en su caso, indicación de la exención


aplicada.

o Indicación, en su caso, de la aplicación del régimen general en la entrega de


los bienes.

 Llevar un libro registro específico, distinto del indicado en el párrafo a anterior, en


el que se anotarán las adquisiciones, importaciones y entregas, realizadas por el
sujeto pasivo durante cada período de liquidación, a las que resulte aplicable la
determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio global.
Dicho libro deberá reflejar los siguientes datos:

o Descripción de los bienes adquiridos, importados o entregados en cada


operación.

o Número de factura o documento de compra o documento de importación de


los bienes.

o Precio de compra.

o Número de factura o documento sustitutivo, emitido por el sujeto pasivo con


ocasión de la transmisión de los bienes.

153
o Precio de venta.

o Indicación, en su caso, de la exención aplicada.

o Valor de las existencias iniciales y finales correspondientes a cada año


natural, a los efectos de practicar la regularización que se exige en esta
modalidad.

 En los supuestos de iniciación o cese y a los efectos de la regularización prevista


en el artículo 137.dos.6. a de la Ley del IVA, los sujetos pasivos deberán
confeccionar inventarios de sus existencias, respecto de las cuales resulte
aplicable la modalidad del margen de beneficio global para determinar la base
imponible, con referencia al día inmediatamente anterior al de iniciación o cese en
la aplicación de aquélla.

Los mencionados inventarios, firmados por el sujeto pasivo, deberán ser


presentados en la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal en el plazo de 15
días a partir del día de comienzo o cese en la aplicación de la mencionada
modalidad de determinación de la base imponible.

Régimen Especial Aplicable a las Operaciones con Oro de Inversión


Se configura como un régimen especial obligatorio sin perjuicio de la posibilidad de
renuncia operación por operación.

La aplicación de este régimen supone que las operaciones con oro de inversión están
con carácter general exentas del Impuesto, con limitación parcial del derecho a
deducción.

El régimen especial de las operaciones con oro de inversión se considera sector


diferenciado de la actividad empresarial o profesional.

Este régimen especial tiene por objeto superar distorsiones de competencia y aplicar a
ese oro un régimen de exención análogo al de otras inversiones financieras, autorizando,
además, determinadas deducciones para equiparar la tributación de las entregas a la de
las importaciones.

CONCEPTO DE ORO DE INVERSIÓN

A efectos de lo dispuesto en la Ley del IVA, se considerarán oro de inversión:

 Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y cuyo peso
se ajuste a lo dispuesto en el apartado noveno del anexo de la Ley del IVA, que
establece los estándares.

154
 Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:

o Que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.

o Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.

o Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.

o Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un 80%


al valor de mercado del oro contenido en ellas.

En todo caso se entiende que estos requisitos se cumplen respecto de las monedas de
oro incluidas en la relación que se publique en el “Diario Oficial de las Comunidades
Europeas” antes del 1 de diciembre de cada año.

Se considerará que dichas monedas cumplen los requisitos exigidos para ser
consideradas oro de inversión durante el año natural siguiente a aquel en que se
publique o en los años sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas
anteriormente.

EXENCIONES

Estarán exentas del impuesto las siguientes operaciones:

 Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de


inversión: Se incluirán en el ámbito de la exención, en concepto de entregas, los
préstamos y las operaciones de permuta financiera, así como las operaciones
derivadas de contratos de futuro o a plazo, siempre que tengan por objeto, en
todos los casos, oro de inversión y siempre que impliquen la transmisión del
poder de disposición sobre dicho oro. No se aplicará:

o A las prestaciones de servicios que tengan por objeto oro de inversión.

o A las adquisiciones intracomunitarias de oro de inversión en el caso de que el


empresario que efectúe la entrega haya renunciado a la exención del impuesto
en el régimen especial previsto para dicha entrega en el Estado miembro de
origen.

 Los servicios de mediación en las operaciones exentas: De acuerdo con el


apartado anterior, prestados en nombre y por cuenta ajena.

En caso de concurrencia de esta exención con la prevista en el artículo 25 de la Ley del


IVA (entregas de bienes destinadas a otro Estado miembro) prevalece la prevista para el
oro de inversión, salvo renuncia.

155
RENUNCIA A LA EXENCIÓN

La exención del impuesto aplicable a las entregas de oro de inversión podrá ser objeto de
renuncia por parte del transmitente, en la forma y con los requisitos que
reglamentariamente se determinen y siempre que se cumplan las condiciones
siguientes:

 Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de actividades de


producción de oro de inversión o de transformación de oro que no sea de
inversión en oro de inversión y siempre que la entrega tenga por objeto oro de
inversión resultante de las actividades citadas.

 Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el ejercicio de


sus actividades empresariales o profesionales.

La exención del impuesto aplicable a los servicios de mediación podrá ser objeto de
renuncia, siempre que el destinatario del servicio de mediación sea un empresario o
profesional que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, en
la forma y con los requisitos que reglamentariamente se determinen y siempre que se
efectúe la renuncia a la exención aplicable a la entrega del oro de inversión a que se
refiere el servicio de mediación.

DEDUCCIONES

Las cuotas del IVA soportadas para la realización de operaciones con oro de inversión
exentas no serán deducibles. No obstante, la realización de las entregas de oro de
inversión generará el derecho a deducir las siguientes cuotas:

 Las soportadas por la adquisición de ese oro cuando el proveedor del mismo
haya efectuado la renuncia a la exención.

 Lo dispuesto en el párrafo anterior se aplicará también a las cuotas


correspondientes a las adquisiciones intracomunitarias de oro de inversión en el
caso de que el empresario que efectúe la entrega haya renunciado a la exención
del impuesto en el régimen especial previsto para dicha entrega en el Estado
miembro de origen.

 Las soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de ese oro, cuando


en el momento de la adquisición o importación no reunía los requisitos para ser
considerado como oro de inversión, habiendo sido transformado en oro de
inversión por quien efectúa la entrega exenta o por su cuenta.

 Las soportadas por los servicios que consistan en el cambio de forma, de peso o
de ley de ese oro.

156
Igualmente, la realización de entregas de oro de inversión exentas del impuesto por
parte de los empresarios o profesionales que lo hayan producido directamente u
obtenido mediante transformación generará el derecho a deducir las cuotas del impuesto
soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de bienes y servicios
vinculados con dicha producción o transformación.

SUJETO PASIVO

Será sujeto pasivo del impuesto correspondiente a las entregas de oro de inversión que
resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención, el empresario o
profesional para quien se efectúe la operación gravada.

OBLIGACIONES FORMALES

Los empresarios y profesionales que realicen operaciones que tengan por objeto oro de
inversión, deberán conservar las copias de las facturas correspondientes a dichas
operaciones, así como los registros de las mismas, durante un período de cinco años.

Obligaciones Registrales Específicas: Los empresarios o profesionales que realicen


operaciones que tengan por objeto oro de inversión y otras actividades a las que no se
aplique el régimen especial, deberán hacer constar en el Libro Registro de facturas
recibidas, con la debida separación, las adquisiciones o importaciones que correspondan
a cada sector diferenciado de actividad.

Régimen Especial de las Agencias de Viajes


Régimen obligatorio caracterizado por la forma de determinar la base imponible para el
cálculo del IVA devengado.

Este régimen especial es obligatorio, ya que se aplica siempre que se den los requisitos
previstos en la Ley.

El objetivo de este régimen especial es permitir una tributación justa en el IVA a


entidades que, por la propia naturaleza de su actividad, se ven obligadas a soportar
cuotas del Impuesto en numerosos lugares (Estados miembros y de fuera de la Unión
Europea), lo que hace que difícilmente puedan recuperar el IVA soportado, ya que no
pueden deducirlo en las declaraciones a presentar en el territorio de aplicación del
impuesto, por no haberse devengado tales cuotas soportadas o satisfechas en dicho
territorio.

La solución es que se tributa con una base imponible especial, formada sólo por el
margen de la operación.

La especialidad de este régimen consiste, por lo tanto, en sustituir el mecanismo de


deducciones de cuota a cuota por el de deducción de base sobre base.

157
ÁMBITO DE APLICACIÓN

El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:

 A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre
propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes
entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de
hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso,
con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.

 A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos en los


que concurran las circunstancias previstas en el punto anterior.

El régimen especial de las agencias de viajes no será de aplicación a las siguientes


operaciones:

 Las ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes organizados


por agencias mayoristas.

 Las llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios
de transporte o de hostelería propios. Tratándose de viajes realizados utilizando
en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se
aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos.

REPERCUSIÓN DEL IMPUESTO

En las operaciones a las que resulte aplicable este régimen especial los sujetos pasivos
no estarán obligados a consignar en factura separadamente la cuota repercutida,
debiendo entenderse, en su caso, comprendida en el precio de la operación.

En las operaciones efectuadas para otros empresarios o profesionales, que comprendan


exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas totalmente en
el ámbito espacial del Impuesto, se podrá hacer constar en la factura, a solicitud del
interesado y bajo la denominación cuotas de IVA incluidas en el precio, la cantidad
resultante de multiplicar el precio total de la operación por 6 y dividir el resultado por
100. Dichas cuotas tendrán la consideración de cuotas soportadas por repercusión
directa para el empresario o profesional destinatario de la operación.

EXENCIONES

Estarán exentos del impuesto los servicios prestados por los sujetos pasivos sometidos
al régimen especial de las agencias de viajes cuando las entregas de bienes o
prestaciones de servicios, adquiridos en beneficio del viajero y utilizados para efectuar el
viaje, se realicen fuera de la Comunidad.

158
En el caso de que las mencionadas entregas de bienes o prestaciones de servicios se
realicen sólo parcialmente en el territorio de la Comunidad, únicamente gozará de
exención la parte de la prestación de servicios de la agencia correspondiente a las
efectuadas fuera de dicho territorio.

BASE IMPONIBLE

La base imponible será el margen bruto de la agencia de viajes.

A estos efectos, se considerará margen bruto de la agencia la diferencia entre la


cantidad total cargada al cliente, excluido el IVA que grave la operación, y el importe
efectivo, impuestos incluidos, de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que,
efectuadas por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por la agencia para su
utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del viajero.

Para la determinación del margen bruto de la agencia no se computarán las cantidades o


importes correspondientes a las operaciones exentas del Impuesto ni los de los bienes o
servicios utilizados para la realización de las mismas.

No se considerarán prestados para la realización de un viaje, entre otros, los siguientes


servicios:

 Las operaciones de compra-venta o cambio de moneda extranjera.

 Los gastos de teléfono, télex, correspondencia y otros análogos efectuados por la


agencia.

Los sujetos pasivos podrán optar por determinar la base imponible operación por
operación o en forma global para cada periodo impositivo.

DEDUCCIONES

Las agencias de viajes a las que se aplique este régimen especial podrán practicar sus
deducciones en los términos establecidos en el Título VIII de la Ley del IVA (deducciones
en el régimen general).

No obstante, no podrán deducir el IVA soportado en las adquisiciones de bienes y


servicios que, efectuadas para la realización del viaje, redunden directamente en
beneficio del viajero.

OBLIGACIONES REGISTRALES ESPECÍFICAS

Los sujetos pasivos deberán anotar en el Libro Registro de facturas recibidas, con la
debida separación, las correspondientes a las adquisiciones de bienes o servicios
efectuadas directamente en interés del viajero.

159
Régimen Especial del Recargo de Equivalencia
El objetivo de este régimen especial es simplificar las obligaciones del IVA para el caso
de los comerciantes minoristas.

La simplificación consiste en que, en general, no han de declarar por el impuesto, ya que


el importe teórico de lo que deberían ingresar por la diferencia entre el IVA repercutido y
el IVA soportado en sus operaciones comerciales, se estima como un recargo del IVA
soportado en sus compras, que satisfacen a sus proveedores en lugar de declarar por el
Impuesto, y que constituye para éstos un mayor IVA repercutido.

Con objeto de liberar a los comerciantes minoristas de la práctica totalidad de las


obligaciones formales, de gestión o liquidación del impuesto, su tributación se realiza
mediante el régimen especial del recargo de equivalencia, de carácter obligatorio.

De modo que, excepto en determinadas operaciones puntuales, los minoristas no tienen


que presentar declaración-liquidación por el IVA.

La exacción del impuesto correspondiente a sus ventas se realiza a través del “recargo
de equivalencia” que deben repercutirles sus propios proveedores, junto con la cuota
ordinaria del IVA. Son los proveedores los encargados de liquidar e ingresar el recargo a
la Hacienda Pública. Se denomina «recargo de equivalencia» porque equivale al IVA en la
fase minorista.

Los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus


clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del impuesto a la base imponible
correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que
realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del
recargo de equivalencia.

CONCEPTO DE COMERCIANTE MINORISTA

A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos
en quienes concurran los siguientes requisitos:

 Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos


sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí
mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por


ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su
actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos
indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales
respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen
en el mismo estado en que los adquirieron.

160
 Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos
bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a
quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas
durante el año precedente, hubiese excedido del 80% del total de las entregas
realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con


los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las
normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en
ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

o Que no puedan calcular el porcentaje indicado por no haber realizado durante


el año precedente actividades comerciales.

o Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos,


índices y módulos del método de estimación objetiva del IRPF.

Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la


consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de
comerciante minorista.

ÁMBITO OBJETIVO

En ningún caso será de aplicación este régimen especial en relación con los siguientes
artículos o productos:

 Vehículos accionados a motor para circular por carretera y sus remolques.

 Embarcaciones y buques.

 Aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves.

 Accesorios y piezas de recambio de los medios de transporte anteriores.

 Joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, objetos


elaborados total o parcialmente con oro o platino, así como la bisutería fina que
contenga piedras preciosas, perlas naturales o los referidos metales, aunque sea
en forma de bañado o chapado.

A los efectos del IVA se considerarán piedras preciosas, exclusivamente, el


diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
No obstante, sí será de aplicación este régimen especial a los objetos que
contengan oro o platino en forma de bañado o chapado con un espesor inferior a
35 micras y a los damasquinados.

 Prendas de vestir o de adorno personal confeccionadas con pieles de carácter


suntuario.

161
A estos efectos se consideran de carácter suntuario las pieles sin depilar de
armiño, astrakanes, breisrchwaz, burunduky, castor, cibelina, cibelina china,
cibeta, chinchillas, chinchillonas, garduñas, gato lince, ginetas, glotón, guepardo,
jaguar, león, leopardo nevado, lince, lobo, martas, martas Canadá, martas Japón,
muflón, nutria de mar, nutria kanchaska, ocelote, osos, panda, pantera, pekan,
pisshiki, platipus, tigre, turones, vicuña, visones, zorro azul, zorro blanco, zorro
cruzado, zorro plateado y zorro shadow.

Se exceptúan de lo anterior los bolsos, carteras y objetos similares así como las
prendas confeccionadas exclusivamente con retales o desperdicios, cabezas,
patas, colas, recortes, etc., o con pieles corrientes o de imitación.

 Los objetos de arte originales, antigüedades y objetos de colección definidos en el


artículo 136 de la Ley del IVA (régimen especial de bienes usados, objetos de
arte, antigüedades y objetos de colección).

 Los bienes que hayan sido utilizados por el sujeto pasivo transmitente o por
terceros con anterioridad a su transmisión.

 Los aparatos para la avicultura y apicultura, así como sus accesorios.

 Los productos petrolíferos cuya fabricación, importación o venta esté sujeta a los
Impuestos Especiales.

 Maquinaria de uso industrial.

 Materiales y artículos para la construcción de edificaciones o urbanizaciones.

 Minerales, excepto el carbón.

 Hierros, aceros y demás metales y sus aleaciones, no manufacturados.

 El oro de inversión definido en el artículo 140 de la Ley del IVA (régimen especial
del oro de inversión).

RECARGO DE EQUIVALENCIA

El recargo de equivalencia se exigirá en las siguientes operaciones que estén sujetas y


no exentas del IVA:

 Las entregas de bienes muebles o semovientes que los empresarios efectúen a


comerciantes minoristas que no sean sociedades mercantiles.

 Las adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes realizadas por los


comerciantes minoristas.

 Las adquisiciones de bienes realizadas por los citados comerciantes como


inversión del sujeto pasivo.

162
Los tipos del recargo de equivalencia son los siguientes:

Tipo de IVA: Recargo de equivalencia:

General (21%) 5,2%

Reducido (10%) 1,4%

Superreducido (4%) 0,5%

En el caso de entregas de bienes objeto del Impuesto Especial sobre las Labores del
Tabaco, el tipo de recargo de equivalencia será el 1,75%.

LIQUIDACIÓN E INGRESO

La liquidación y el ingreso del recargo de equivalencia se efectuarán conjuntamente con


el IVA y ajustándose a las mismas normas establecidas para la exacción de dicho
impuesto.

OBLIGACIONES FORMALES Y REGISTRALES

Los sujetos pasivos a los que sea aplicable este régimen especial no estarán obligados a
llevar registros contables en relación con el IVA, excepto:

 Los empresarios que realicen otras actividades a las que sean aplicables el
régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o el régimen simplificado,
quienes deberán llevar el Libro Registro de facturas recibidas, anotando con la
debida separación las facturas que correspondan a adquisiciones
correspondientes a cada sector diferenciado de actividad, incluso las referentes al
régimen especial del recargo de equivalencia.

 Los empresarios que realicen operaciones u otras actividades a las que sean
aplicables el régimen general del IVA o cualquier otro de los regímenes especiales
del mismo, quienes deberán cumplir respecto de ellas las obligaciones formales
establecidas con carácter general o específico en este Reglamento.

En todo caso, en el Libro Registro de facturas recibidas deberán anotarse con la


debida separación las facturas relativas a adquisiciones correspondientes a
actividades a las que sea aplicable el régimen especial del recargo de
equivalencia.

Los sujetos pasivos a los que sea de aplicación este régimen especial deberán presentar
también las declaraciones-liquidaciones que correspondan en los siguientes supuestos:

 Cuando realicen adquisiciones intracomunitarias de bienes, adquieran bienes o


reciban servicios relativos a los bienes comprendidos en el régimen especial,
entregados o prestados por empresarios o profesionales no establecidos en el
territorio de aplicación del impuesto. En estos casos, ingresarán mediante el
modelo 309 el impuesto y el recargo que corresponda.

163
 Cuando realicen entregas de bienes a viajeros con derecho a la devolución del
impuesto. En este caso, mediante el modelo 308 solicitarán la devolución de las
cantidades que hubiesen reembolsado a los viajeros.

 Cuando efectúen la renuncia a la aplicación de la exención del IVA, ingresarán


mediante el modelo 309 el impuesto devengado.

OBLIGACIÓN DE ACREDITAR LA SUJECIÓN AL RÉGIMEN ESPECIAL DEL RECARGO DE


EQUIVALENCIA

Las personas o entidades que no sean sociedades mercantiles y realicen habitualmente


operaciones de ventas al por menor estarán obligadas a acreditar ante sus proveedores
o, en su caso, ante la Aduana, el hecho de estar sometidos o no al régimen especial del
recargo de equivalencia en relación con las adquisiciones o importaciones de bienes que
realicen.

Régimen Especial Aplicable a los Servicios Prestados por Vía Electrónica


Este régimen persigue que este tipo de servicios, con origen en los EEUU en un alto
porcentaje, no eluda la tributación en la Unión Europea como consecuencia de la
deslocalización de los mismos. Es por ello que, al tiempo de regularse el nuevo régimen
especial, se cambió la normativa sobre el lugar de realización de estos servicios, hasta
entonces localizados fuera de la Unión Europea.

ÁMBITO DE APLICACIÓN

Los empresarios o profesionales no establecidos en la Comunidad que presten servicios


electrónicos a personas que no tengan la condición de empresario o profesional y que
estén establecidas en la Comunidad o que tengan en ella su domicilio o residencia
habitual, podrán acogerse al régimen especial. El régimen especial se aplicará a todas las
prestaciones de servicios de este tipo que deban entenderse efectuadas en la
Comunidad.

EXCLUSIÓN

Será causa de exclusión de este régimen especial cualquiera de las siguientes


circunstancias:

 La presentación de la declaración de cese de las operaciones comprendidas en


este régimen especial.

 La existencia de hechos que permitan presumir que las operaciones del


empresario o profesional incluidas en este régimen especial han concluido.

 El incumplimiento de los requisitos necesarios para acogerse a este régimen


especial.

 El incumplimiento reiterado de las obligaciones impuestas por la normativa de


este régimen especial.

164
OBLIGACIONES FORMALES

En caso de que España sea el Estado de identificación elegido por el empresario o


profesional no establecido en la Comunidad, éste quedará obligado a:

 Declarar el inicio, la modificación o el cese de sus operaciones comprendidas en


este régimen especial. Dicha declaración se presentará por vía electrónica. A
efectos de este régimen, la Administración tributaria identificará al empresario o
profesional no establecido mediante un número individual que le notificará por vía
electrónica.

 Presentar por vía electrónica una declaración-liquidación del IVA por cada
trimestre natural, independientemente de que haya suministrado o no servicios
electrónicos. La declaración se presentará dentro del plazo de veinte días a partir
del final del período al que se refiere la declaración.

Esta declaración-liquidación deberá incluir el número de identificación y, por cada


Estado miembro de consumo en que se haya devengado el impuesto, el valor
total, excluido el impuesto sobre el volumen de negocios que grave la operación,
de los servicios prestados por vía electrónica durante el período al que se refiere
la declaración, la cantidad global del impuesto correspondiente a cada Estado
miembro y el importe total, resultante de la suma de todas éstas, que debe ser
ingresado en España.

 Ingresar el impuesto en el momento en que se presente la declaración. El importe


se ingresará en euros en la cuenta bancaria designada por la Administración
tributaria.

 Mantener, y conservar durante un periodo de 10 años, un registro de las


operaciones incluidas en este régimen especial. Este registro deberá llevarse con
la precisión suficiente para que la Administración tributaria del Estado miembro
de consumo pueda comprobar si la declaración mencionada anteriormente es
correcta.

 Expedir y entregar factura o documento sustitutivo cuando el destinatario de las


operaciones se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual
en el territorio de aplicación del Impuesto.

DERECHO A LA DEDUCCIÓN DE LAS CUOTAS SOPORTADAS

Los empresarios o profesionales no establecidos en la Comunidad que se acojan a este


régimen especial, tendrán derecho a la devolución de las cuotas del IVA soportadas o
satisfechas en la adquisición o importación de bienes y servicios que deban entenderse
realizadas en el territorio de aplicación del impuesto, siempre que dichos bienes y
servicios se destinen a la prestación de los servicios del régimen especial.

165
Régimen Especial del Grupo de Entidades
MODALIDADES

El régimen del grupo de entidades presenta dos modalidades:

 Modalidad ordinaria o simple: Sólo busca el efecto financiero favorable derivado


de la compensación automática de los saldos positivos y negativos de cada
entidad del grupo, que constarán en cada una de las declaraciones mensuales
individuales que han de presentar. La compensación se realiza en la declaración
agregada que ha de presentar la entidad dominante.

 Modalidad ampliada o avanzada: Además del aspecto financiero, que se


manifiesta del mismo modo que en la modalidad simple, en la modalidad
avanzada las operaciones intragrupo representan un sector diferenciado de
actividad, en el que la base imponible se determina por el coste de los bienes y
servicios empleados, total o parcialmente y directa o indirectamente, en la
realización de dichas operaciones, siempre que por tales bienes o servicios
empleados se hubiera soportado o satisfecho IVA.

REQUISITOS SUBJETIVOS

Podrán aplicar el régimen especial del grupo de entidades los empresarios o


profesionales que formen parte de un grupo de entidades. Se considerará como grupo
de entidades el formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes,
siempre que las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas
y cada una de ellas radiquen en el territorio de aplicación del Impuesto.

Ningún empresario o profesional podrá formar parte simultáneamente de más de un


grupo de entidades.

Se considerará como entidad dominante aquella que cumpla los requisitos siguientes:

 Que tenga personalidad jurídica propia. No obstante, los establecimientos


permanentes ubicados en el territorio de aplicación del Impuesto podrán tener la
condición de entidad dominante respecto de las entidades cuyas participaciones
estén afectas a dichos establecimientos, siempre que se cumplan el resto de
requisitos establecidos en este apartado.

 Que tenga una participación, directa o indirecta, de al menos el 50% del capital de
otra u otras entidades.

 Que dicha participación se mantenga durante todo el año natural.

 Que no sea dependiente de ninguna otra entidad establecida en el territorio de


aplicación del Impuesto que reúna los requisitos para ser considerada como
dominante.

166
Se considerará como entidad dependiente aquella que, constituyendo un empresario o
profesional distinto de la entidad dominante, se encuentre establecida en el territorio de
aplicación del Impuesto y en la que la entidad dominante posea una participación, que
se mantenga durante todo el año natural, de al menos el 50% de su capital. En ningún
caso un establecimiento permanente ubicado en el territorio de aplicación del Impuesto
podrá constituir por sí mismo una entidad dependiente.

Las entidades dependientes pueden optar por no pertenecer al Grupo, aplicando este
régimen especial las demás, pero la dominante en el territorio de aplicación del impuesto
forzosamente ha de aplicar este régimen especial, o no habrá Grupo.

La Ley del IVA regula la forma de incorporación y exclusión de entidades al Grupo.


Básicamente, las incorporaciones tendrán efectos al año siguiente, salvo en las
entidades de nueva creación, que quedarán incorporadas al Grupo desde su
constitución. En las exclusiones por pérdida de dominio, los efectos son desde el periodo
de liquidación en que se produzca tal circunstancia.

CAUSAS DETERMINANTES DE LA PÉRDIDA DEL DERECHO A ESTE RÉGIMEN ESPECIAL

Este régimen especial se dejará de aplicar por las siguientes causas:

 La concurrencia de cualquiera de las circunstancias que, de acuerdo con lo


establecido en el artículo 53 de la LGT, determinan la aplicación del método de
estimación indirecta.

 El incumplimiento de la obligación de confección y conservación del sistema de


información a que está obligado el Grupo en la modalidad avanzada del régimen.

En el supuesto de que una entidad perteneciente al grupo se encontrase al término de


cualquier período de liquidación en situación de concurso o en proceso de liquidación,
quedará excluida del régimen especial del grupo desde dicho período. Lo anterior se
entenderá sin perjuicio de que se continúe aplicando el régimen especial al resto de
entidades que cumpla los requisitos establecidos al efecto.

OBLIGACIONES FORMALES

La entidad dominante ostentará ala representación del grupo de entidades ante la


Administración tributaria. En tal concepto, la entidad dominante deberá cumplir las
obligaciones tributarias materiales y formales específicas que se derivan del régimen
especial del grupo de entidades.

La entidad dominante, sin perjuicio del cumplimiento de sus obligaciones propias, será
responsable del cumplimiento de las siguientes obligaciones:

 Comunicar a la Administración Tributaria la siguiente información:

o El cumplimiento de los requisitos exigidos, la adopción de los acuerdos


correspondientes y la opción por la aplicación de este régimen especial. Toda
esta información deberá presentarse en el mes de diciembre anterior al inicio
del año natural en el que se vaya a aplicar el régimen especial.

167
o La relación de entidades del grupo que apliquen el régimen especial,
identificando las entidades que motiven cualquier alteración en su
composición respecto a la del año anterior, en su caso. Esta información
deberá comunicarse durante el mes de diciembre de cada año natural
respecto al siguiente.

o La renuncia al régimen especial, que deberá ejercitarse durante el mes de


diciembre anterior al inicio del año natural en que deba surtir efecto, tanto en
lo relativo a la renuncia del total de entidades que apliquen el régimen
especial como en cuanto a las renuncias individuales.

o La opción por la modalidad ampliada o avanzada, que deberá comunicarse


durante el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en que deba
surtir efecto.

 Presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas agregadas del Grupo de


entidades: Procediendo, en su caso, al ingreso de la deuda tributaria o a la
solicitud de compensación o devolución que proceda.

Las autoliquidaciones periódicas agregadas del grupo de entidades deberán


presentarse una vez presentadas las autoliquidaciones periódicas individuales de
cada una de las entidades que apliquen el régimen especial del grupo de
entidades.

El periodo de liquidación de las entidades que apliquen el régimen especial del


grupo de entidades coincidirá con el mes natural, con independencia de su
volumen de operaciones.

 Disponer de un sistema de información analítica: Basado en criterios razonables


de imputación de los bienes y servicios utilizados directa o indirectamente, total o
parcialmente, en la realización de las operaciones intragrupo. Esta obligación
afecta solo a la modalidad avanzada de este régimen especial.

El sistema de información deberá incluir una memoria justificativa de los criterios


de imputación utilizados, que deberán ser homogéneos para todas las entidades
del grupo y mantenerse durante todos los períodos en los que sea de aplicación
el régimen especial, salvo que se modifiquen por causas razonables, que deberán
justificarse en la propia memoria. Este sistema de información deberá
conservarse durante el plazo de prescripción del Impuesto.

168
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 En la aplicación del IVA conviene distinguir dos partes claramente diferenciadas:
IVA repercutido o devengado (en ventas y prestaciones de servicios) e IVA
soportado deducible (en las compras o adquisiciones).

 En las entregas de bienes, se devenga el impuesto cuando tenga lugar su puesta


a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la
legislación que les sea aplicable.

 En las prestaciones de servicios se devenga el impuesto cuando se presten,


ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

 Existen reglas especiales de devengo del IVA en determinadas operaciones, como


son: las ejecuciones de obra cuyos destinatarios sean Administraciones Públicas,
las comisiones en nombre propio de venta o de compra, los autoconsumos de
bienes o servicios, las operaciones de tracto sucesivo y los pagos anticipados de
las operaciones sujetas.

 Los sujetos pasivos deberán determinar e ingresar la deuda tributaria en el lugar,


forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.

 Con carácter general, el período de liquidación coincidirá con el trimestre natural.


No obstante, dicho período de liquidación coincidirá con el mes natural, cuando
se trate de grandes empresas (esto es, aquellas cuyo volumen de operaciones
hubiese excedido, durante el año natural inmediato anterior, de 6.010.121,04 €),
los autorizados a solicitar la devolución del saldo existente a su favor al término
de cada período de liquidación y los que apliquen el régimen especial del grupo
de entidades.

 Las liquidaciones provisionales, una vez notificadas, serán inmediatamente


ejecutivas, sin perjuicio de las reclamaciones que legalmente puedan interponerse
contra ellas.

 Además de las declaraciones-liquidaciones mensuales o trimestrales, los sujetos


pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma,
plazos e impresos que, para cada supuesto, apruebe el Ministro de Hacienda.

 Los sujetos pasivos del IVA tienen una serie de obligaciones formales, entre las
que destacan:

Presentar declaraciones de carácter informativo, presentar autoliquidaciones e


ingresar su importe, obligación de identificación, de facturación y contables y
obligación de nombrar representante.

169
 Deben expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos de todas sus
operaciones y conservar copia de los mismos, llevar la contabilidad y los registros
que se establezcan (Libro registro de facturas expedidas, Libro registro de
facturas recibidas, Libro registro de bienes de inversión y Libro registro de
determinadas operaciones intracomunitarias).

 Los modelos de declaración del IVA son el Modelo 303 (Impuesto sobre el Valor
Añadido. Autoliquidación) y el modelo 390 (Declaración-resumen anual del
Impuesto sobre el Valor Añadido). Salvo en el caso de grandes empresas, para las
que el modelo de Declaración- resumen anual del Impuesto sobre el Valor
Añadido será el modelo 392.

 Los regímenes especiales en el Impuesto sobre el Valor Añadido son: Régimen


simplificado; Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca; Régimen
especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de
colección; Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión;
Régimen especial de las agencias de viajes; Régimen especial del recargo de
equivalencia; Régimen especial aplicable a los servicios prestados por vía
electrónica; y Régimen especial del grupo de entidades.

 Los regímenes especiales tendrán carácter voluntario, a excepción del Régimen


especial aplicable a las operaciones con oro de inversión, el Régimen especial de
las agencias de viajes y el Régimen especial del recargo de equivalencia.

 El régimen simplificado se aplicará a las personas físicas y a las entidades en


régimen de atribución de rentas en el IRPF, que desarrollen las actividades y
reúnan los requisitos previstos en las normas que lo regulen, salvo que renuncien
a él en los términos que reglamentariamente se establezcan.

 El objetivo del régimen especial del recargo de equivalencia es simplificar las


obligaciones del IVA para el caso de los comerciantes minoristas.

 Los tipos del recargo de equivalencia son el 5,2% (con carácter general), el 1,4%
(para operaciones gravadas al tipo reducido de IVA) y el 0,5% (para operaciones
gravadas al tipo superreducido de IVA).

170
ANOTACIONES
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171
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. En las entregas de bienes y prestaciones de servicios se aplica el:


 IVA devengado.
 IVA soportado.
 IVA soportado deducible.

2. Con carácter general, el periodo de liquidación del IVA:


 Coincidirá con el mes natural.
 Coincidirá con el trimestre natural.
 Ninguna respuesta es correcta.

3. Entre las obligaciones formales que afectan a los sujetos pasivos del IVA se
encuentra:
 Obligación de presentar declaraciones de carácter informativo.
 Obligaciones de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos de todas
sus operaciones y conservar copia de los mismos.
 Ambas respuestas son correctas.

4. La declaración-liquidación de IVA debe presentarse, con carácter general:


 Durante los 30 primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente
periodo de liquidación.
 Durante los 20 primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente
periodo de liquidación.
 Durante los 20 últimos días naturales del mes siguiente al correspondiente
periodo de liquidación.

5. Los modelos de declaración del IVA a utilizar, con carácter general, son:
 Modelo 303 y modelo 390.
 Modelo 300 y modelo 390.
 Modelo 303 y modelo 392.

6. ¿Cuál de los siguientes regímenes especiales de IVA tiene carácter voluntario?


 Régimen especial de las agencias de viajes.
 Régimen especial del recargo de equivalencia.
 Régimen simplificado.

7. ¿Cuál de los siguientes es requisito necesario para aplicar el régimen simplificado?


 Que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el
IRPF, aún cuando sus socios, herederos, comuneros o partícipes no sean
personas físicas.
 Que el volumen de ingresos en el año inmediato anterior, no supere para el
conjunto de sus actividades, un importe de 450.000 € anuales.
 Que haya renunciado a la estimación objetiva en el IRPF.

172
8. El régimen especial del recargo de equivalencia se aplica a:
 Comerciantes minoristas.
 Comerciantes mayoristas.
 Comerciantes minoristas y mayoristas.

9. Señala la afirmación correcta:


 El tipo de recargo de equivalencia general es del 6%.
 El tipo de recargo de equivalencia reducido es del 1%.
 El tipo de recargo de equivalencia superreducido es del 0,4%.

10. ¿Cuál de los siguientes es requisito para considerar a una entidad dominante en un
grupo de entidades?
 Que tenga una participación, directa o indirecta, de al menos el 60% del capital de
otra u otras entidades.
 Que tenga una participación, exclusivamente directa, de al menos el 50% del
capital de otra u otras entidades.
 Que la participación exigida en el capital de otras entidades se mantenga durante
todo el año natural.

173
ACTIVIDADES
1. Completa el siguiente cuadro:

Operación: Momento del devengo:

Prestaciones de servicios

En el momento en que el comisionista efectúe la entrega de


los respectivos bienes a los terceros adquirentes.

Entregas de bienes

En el momento del cobro total o parcial del precio por los


importes percibidos.

Autoconsumos de bienes
o servicios

Ejecuciones de obra

En el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los


derechos de importación, de acuerdo con la legislación
aduanera.

En el momento en que se consideren efectuadas las entregas


de bienes similares, de conformidad con lo dispuesto en la
regla general de devengo.

2. Cita los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.

174
Gestión Fiscal

Introducción al I.R.P.F. Componentes


de la Renta o Tipos de Rendimientos

♦ Introducción al I.R.P.F.

♦ Rendimientos del Trabajo

♦ Rendimientos del Capital Inmobiliario

♦ Rendimientos del Capital Mobiliario

♦ Rendimientos de Actividades Económicas


Imputación y Atribución de Rentas

Ganancias y Pérdidas Patrimoniales


tema 8
Objetivos:
♦ Identificar la naturaleza del impuesto.

♦ Reconocer su ámbito de aplicación.

♦ Analizar las características del impuesto.

♦ Entender la figura del contribuyente.

♦ Identificar los diferentes supuestos de exención.

♦ Analizar y entender los diversos tipos de rendimientos que


constituyen la renta.

175
176
Introducción al I.R.P.F.

Naturaleza del Impuesto


El IRPF es un tributo de carácter directo y naturaleza personal, que grava, según los
principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas físicas de
acuerdo con sus circunstancias personales y familiares.

Actualmente está regulado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF y de


modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de
no Residentes y sobre el Patrimonio, así como por el Real Decreto 439/2007, de 30 de
marzo, por el que se aprueba el nuevo Reglamento del IRPF.

El IRPF es un impuesto estatal, cedido parcialmente a las Comunidades Autónomas, en


los términos establecidos en la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de
Financiación de las Comunidades Autónomas (modificada por Ley Orgánica 3/1996, de
27 de diciembre; por Ley Orgánica 7/2001, de 27 de diciembre y por la Ley Orgánica
3/2009, de 18 de diciembre), y por las normas reguladoras de la cesión de tributos del
Estado a las Comunidades Autónomas.

Ámbito de Aplicación
El IRPF se aplica en todo el territorio español, con las especialidades previstas en
relación con Canarias, Ceuta y Melilla y sin perjuicio de los regímenes tributarios forales
de Concierto y Convenio Económico en vigor, respectivamente, en los Territorios
Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.

Características
Algunas de las características del IRPF son:

 Grava la renta de las personas físicas en los términos previstos en la Ley, según
los principios de igualdad, generalidad y progresividad, y de acuerdo con las
circunstancias personales y familiares de las mismas.

 El objeto del impuesto está constituido por la totalidad de la renta, esto es, la
totalidad de los rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones
de renta que se establecen por la ley.

 Pero, el impuesto no grava la totalidad de la renta del contribuyente, sino solo su


renta disponible, que es el resultado de disminuir la renta en la cuantía del
mínimo personal y familiar.

 Una vez determinados los distintos tipos de rendimientos, las ganancias o


pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta, todos ellos se integran y
compensan para el cálculo de las bases imponibles.

177
 El IRPF es un impuesto progresivo, basado en una tarifa con tipos crecientes en
función de la base liquidable del contribuyente.

 Se rige por el sistema de autoliquidación.

Contribuyentes
Se consideran contribuyentes del IRPF las personas físicas que tienen su residencia
habitual en territorio español y quienes, no teniendo residencia en territorio español,
obtengan rentas en España.

Se entiende que el contribuyente tiene su residencia habitual en España, cuando


concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:

 Que permanezca más de 183 días, durante un año natural, en territorio español.

 Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o


intereses económicos, de forma directa o indirecta.

 Que resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los


hijos menores de edad que dependan de aquél, salvo prueba en contrario.

 Las ausencias esporádicas del contribuyente se consideran como permanencia en


España, salvo que aquél acredite su residencia fiscal en otro país.

 Cuando una persona física de nacionalidad española acredite su nueva residencia


fiscal en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, no
perderá su condición de contribuyente por el IRPF español ni en el periodo
impositivo en que se efectúe el cambio de residencia ni en los cuatro siguientes.

Por excepción, no están obligados a presentar declaración los siguientes contribuyentes:

 Los contribuyentes cuyas rentas procedan exclusivamente de las siguientes


fuentes, siempre que no superen ninguno de los límites que en cada caso se
señalan, en tributación individual o conjunta:

o Rendimientos íntegros del trabajo (incluidas, entre otras, las pensiones y


haberes pasivos, así como las pensiones compensatorias recibidas del
cónyuge y las anualidades por alimentos no exentas) cuyo importe no supere
la cantidad de:

 22.000 euros anuales, con carácter general.

 11.200 euros anuales, en los siguientes casos:

- Cuando los rendimientos del trabajo procedan de más de un pagador,


siempre que la suma de las cantidades percibidas del segundo y
siguientes pagadores, por orden de cuantía, superen en su conjunto la
cantidad de 1.500 euros anuales, con la excepción de los pensionistas
con dos o más pagadores.

178
- Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o
anualidades por alimentos no exentas del impuesto.

- Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a


retener.

- Cuando se perciban determinados rendimientos del trabajo sujetos a


un tipo fijo de retención.

 Los contribuyentes que en el ejercicio 2.009 hayan obtenido exclusivamente


rendimientos íntegros del trabajo, del capital o de actividades económicas, así
como ganancias patrimoniales, hasta un importe máximo conjunto de 1.000
euros anuales, y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros, en
tributación individual o conjunta.

Están obligados en todo caso a presentar declaración los siguientes


contribuyentes:

 Los contribuyentes que tengan derecho a deducción por inversión en vivienda,


por cuenta ahorro-empresa o por doble imposición internacional y deseen
ejercitar tal derecho.

 Los contribuyentes que hayan realizado aportaciones a patrimonios protegidos de


personas con discapacidad, a planes de pensiones, a planes de previsión
asegurados, a mutualidades de previsión social, a planes de previsión social
empresarial o a seguros de dependencia, por las que tengan derecho a reducir la
base imponible del impuesto, siempre que deseen ejercitar tal derecho.

 Los contribuyentes que deseen solicitar devoluciones derivadas de la normativa


del impuesto.

Rentas que Componen el Hecho Imponible de este Impuesto


El hecho imponible del IRPF lo constituye, como ya sabemos, la obtención de renta por
el contribuyente.

Ahora bien, dicha renta se compone de las siguientes:

 Rendimientos del trabajo.

 Rendimientos del capital inmobiliario.

 Rendimientos del capital mobiliario.

 Rendimientos de actividades económicas.

179
 Imputación y atribución de rentas.

 Ganancias y pérdidas patrimoniales.

Además, a efectos de la determinación de la base imponible y del cálculo del Impuesto,


la renta se clasificará en general y del ahorro, no estando sujeta a este Impuesto la renta
que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Rentas Exentas
Según lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley del IRPF, estarán exentas las siguientes
rentas:

 Las prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo y las pensiones


derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo.

 Las ayudas de cualquier clase percibidas por los afectados por el virus de
inmunodeficiencia humana (VIH).

 Las pensiones reconocidas en favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o


mutilaciones con ocasión o como consecuencia de la Guerra Civil, 1936/1939.

 Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños


personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.

 Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida


con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de
desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de
sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de
convenio, pacto o contrato.

 Las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las


entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente
absoluta o gran invalidez.

 Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del régimen de clases


pasivas, siempre que la lesión o enfermedad que hubiera sido causa de aquéllas
inhabilitara por completo al perceptor de la pensión para toda profesión u oficio.

 Las prestaciones familiares por hijo a cargo, así como las pensiones y los haberes
pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menores de veintidós años o
incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de la
Seguridad Social y clases pasivas, y demás prestaciones públicas por situación
de orfandad.

180
 Las prestaciones económicas percibidas de instituciones públicas con motivo del
acogimiento de personas con discapacidad, mayores de 65 años o menores, así
como las ayudas económicas otorgadas por instituciones públicas a personas
con un grado de minusvalía igual o superior al 65 % o mayores de 65 años para
financiar su estancia en residencias o centros de día, siempre que el resto de sus
rentas no excedan del doble del indicador público de renta de efectos múltiples
(IPREM).

 Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos,
percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero,
en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que
reglamentariamente se establezcan.

 Las anualidades por alimentos percibidas por los hijos de sus padres en virtud de
decisión judicial.

 Los premios literarios, artísticos o científicos relevantes, con las condiciones que
reglamentariamente se determinen, así como los premios Príncipe de Asturias, en
sus distintas modalidades, otorgados por la Fundación Príncipe de Asturias.

 Las ayudas de contenido económico a los deportistas de alto nivel ajustadas a los
programas de preparación establecidos por el Consejo Superior de Deportes con
las federaciones deportivas españolas o con el Comité Olímpico Español, en las
condiciones que se determinen reglamentariamente.

 Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora


cuando se perciban en la modalidad de pago único, con el límite de 15.500 €.

 Los premios de las loterías y apuestas organizadas por la entidad pública


empresarial Loterías y Apuestas del Estado y por los órganos o entidades de las
Comunidades Autónomas, así como de los sorteos organizados por la Cruz Roja
Española y de las modalidades de juegos autorizadas a la Organización Nacional
de Ciegos Españoles.

 Las gratificaciones extraordinarias satisfechas por el Estado español por la


participación en misiones internacionales de paz o humanitarias, en los términos
que reglamentariamente se establezcan.

 Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en


el extranjero para una empresa o entidad no residente en España o un
establecimiento permanente radicado en el extranjero, con el límite máximo de
60.100 € anuales.

 Las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños


personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos.

181
 Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total
de los gastos incurridos.

 Las ayudas económicas a las personas con hemofilia u otras coagulopatías


congénitas que hayan desarrollado la hepatitis C, como consecuencia de haber
recibido tratamiento con concentrados de factores de coagulación en el ámbito
del sistema sanitario público.

 Las derivadas de la aplicación de los instrumentos de cobertura cuando cubran


exclusivamente el riesgo de incremento del tipo de interés variable de los
préstamos hipotecarios destinados a la adquisición de la vivienda habitual.

 Las indemnizaciones previstas en la legislación del Estado y de las Comunidades


Autónomas para compensar la privación de libertad en establecimientos
penitenciarios.

 Las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constitución de


rentas vitalicias aseguradas resultantes de los planes individuales de ahorro
sistemático a que se refiere la disposición adicional tercera de la Ley del IRPF.

 Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de


renta por las personas con discapacidad correspondientes a las aportaciones a
las que se refiere el artículo 53 de la Ley del IRPF, así como los rendimientos del
trabajo derivados de las aportaciones a patrimonios protegidos a que se refiere la
disposición adicional decimoctava de la misma Ley, hasta un importe máximo
anual conjunto de tres veces el indicador público de renta de efectos múltiples
(IPREM).

 Las prestaciones económicas públicas vinculadas al servicio, para cuidados en el


entorno familiar y de asistencia personalizada que se derivan de la Ley de
promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de
dependencia.

 Los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren los párrafos a y b


del apartado 1 del artículo 25 de la Ley del IRPF, con el límite de 1.500 € anuales.

 Las prestaciones y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las


Administraciones Públicas, ya sean vinculadas a nacimiento, adopción,
acogimiento o cuidado de hijos menores.

Periodo Impositivo y Devengo


Con carácter general, el periodo impositivo es el año natural, devengándose el IRPF el
día 31 de diciembre de cada año.

182
El periodo impositivo es inferior al año natural exclusivamente cuando se produzca el
fallecimiento del contribuyente en un día distinto al 31 de diciembre, finalizando
entonces el periodo impositivo y devengándose en ese momento el impuesto.

Ningún otro supuesto diferente al fallecimiento del contribuyente (matrimonio, divorcio,


etc.) dará lugar a periodos impositivos inferiores al año natural. Por lo tanto, para un
mismo contribuyente, no puede haber más de un periodo impositivo dentro de un
mismo año natural.

Rendimientos del Trabajo

Rendimientos Íntegros del Trabajo


Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o
utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie,
fijas o variables, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la
relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades
económicas.

Se incluirán, en particular:

 Los sueldos y salarios.

 Las prestaciones por desempleo.

 Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.

 Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los
normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los
límites que reglamentariamente se establezcan.

 Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de


pensiones o por las empresas promotoras, así como las cantidades satisfechas
por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones, cuando
aquéllas sean imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones.

La determinación del rendimiento íntegro del trabajo se hará según el siguiente


esquema:

(+) Retribuciones dinerarias (importe bruto devengado).

(+) Retribuciones en especie (valoración fiscal + ingreso a cuenta, si no ha sido


repercutido al perceptor).

(+) Contribuciones empresariales a Planes de Pensiones y Mutualidades de Previsión


Social.

183
(-) Reducciones (del 40%) sobre los siguientes rendimientos:

 Generados en un plazo superior a dos años.

 Obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

 Prestaciones percibidas en forma de renta o capital de sistemas de previsión


social de la Seguridad Social, clases pasivas, mutualidades generales
obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos y entidades similares.

= RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL TRABAJO

Rendimientos Netos del Trabajo


El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el
importe de los gastos deducibles.

Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:

 Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de


funcionarios.

 Las detracciones por derechos pasivos.

 Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.

 Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la


colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines
esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se
establezca.

 Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la


relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con
el límite de 300 € anuales.

La determinación del rendimiento neto del trabajo se hará según el siguiente esquema:

RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL TRABAJO.

(-) Gastos deducibles

= RENDIMIENTO NETO DEL TRABAJO

184
Rendimiento Neto Reducido
El rendimiento neto del trabajo se minorará en las siguientes cuantías:

 Por rendimientos netos del trabajo (RNT):

REQUISITOS: REDUCCIÓN:
RNT ≤ 9.180 € 4.080 € anuales
9.180 € < RNT ≤ 13.260 € 4.080 € - [(RNT – 9.180) x 0,35]
RNT > 13.260 € o
2.652 € anuales
restantes rentas (excluidas exentas) > 6.500 €

 Por prolongación de la actividad laboral: Se incrementa la reducción de la tabla en


un 100%.

 Por movilidad geográfica: Se incrementa la reducción de la tabla en un 100%.

 Por discapacidad de trabajadores activos:

REQUISITOS: REDUCCIÓN:
Discapacidad < 65% 3.264 € anuales
Discapacidad ≥ 65%, movilidad reducida o
7.242 € anuales
necesidad de ayuda de terceras personas

Como consecuencia de la aplicación de las reducciones previstas, el saldo resultante no


podrá ser negativo.

La determinación del rendimiento neto reducido del trabajo se hará según el siguiente
esquema:

RENDIMIENTO NETO DEL TRABAJO.

(-) Reducciones sobre el rendimiento neto:

 Por rendimientos netos del trabajo.

 Por prolongación de la actividad laboral.

 Por movilidad geográfica.

 Por trabajadores discapacitados activos.

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO DEL TRABAJO (no puede ser negativo)

185
Rendimientos del Capital Inmobiliario

Rendimientos Íntegros del Capital Inmobiliario


Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital inmobiliario los
procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos
reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la
constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos,
cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos deba
satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso,
el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el
Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario.

Rendimiento Neto del Capital Inmobiliario


El rendimiento neto del capital inmobiliario será el resultado de disminuir el rendimiento
íntegro en el importe de los gastos deducibles.

Tendrán la consideración de gastos deducibles, entre otros, los siguientes:

 Intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien.

 Gastos de reparación y conservación del inmueble.

 Tributos y recargos no estatales.

 Saldos de dudoso cobro establecidos reglamentariamente.

 Cantidades destinadas a la amortización del inmueble.

Con carácter general, son deducibles todos los gastos necesarios para la obtención de
ingresos, así como las cantidades destinadas a la amortización, siempre que respondan
a su depreciación efectiva.

La determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario se hará según el siguiente
esquema:

RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL CAPITAL INMOBILIARIO

(-) Gastos deducibles

= RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL INMOBILIARIO

186
Rendimiento Neto Reducido
El rendimiento neto del capital inmobiliario se minorará en las siguientes cuantías:

RENDIMIENTO: REDUCCIÓN:

Rendimientos con periodo de generación superior a dos años (no


40 %
obtenidos de forma periódica o recurrente).

Rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo


40 %
e imputados en un único periodo impositivo.

Rendimientos derivados del arrendamiento de inmuebles destinados a


50 %
vivienda.

Rendimientos derivados del arrendamiento de inmuebles destinados a


vivienda cuando el arrendatario tenga entre 18 y 35 años y unos
100 %
rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas
superiores a 6.326,86 € en 2.009 y 6.390,13 € en 2.010 (IPREM).

Rendimiento neto mínimo en caso de parentesco: Cuando el adquirente, cesionario,


arrendatario o subarrendatario del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre el
mismo sea el cónyuge o un pariente, incluidos los afines, hasta el tercer grado inclusive,
del contribuyente, el rendimiento neto total no podrá ser inferior al que resulte de la
imputación de rentas inmobiliarias. La determinación del rendimiento neto reducido del
capital inmobiliario se hará según el siguiente esquema:

RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL INMOBILIARIO

(-) Reducciones

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO DEL CAPITAL INMOBILIARIO

Rendimientos del Capital Mobiliario

Rendimientos Íntegros del Capital Mobiliario


Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:

 Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier


tipo de entidad: Entre otros, serían:

o Los dividendos.

o Las primas de asistencia a Juntas.

187
o Las participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.

o Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad


por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.

 Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios:

o Intereses de cuentas o depósitos.

o Intereses y rendimientos de títulos de renta fija (bonos, obligaciones).

o Intereses de préstamos concedidos.

o Transmisión, reembolso, canje o amortización de activos financieros: letras


del Tesoro, bonos y obligaciones del Estado, pagarés de empresa.

o Cesión temporal de activos financieros y cesiones de crédito.

 Rendimientos de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de


la imposición de capitales:

o Prestaciones de supervivencia.

o Prestaciones de jubilación.

o Prestaciones de invalidez.

 Otros rendimientos del capital mobiliario:

o Arrendamientos de bienes muebles, negocios o minas.

o Extinción de rentas temporales o vitalicias.

o Subarrendamiento de bienes o derechos.

o Asistencia técnica.

o Propiedad intelectual.

o Cesión de derechos de imagen.

Rendimiento Neto del Capital Mobiliario


El rendimiento neto del capital mobiliario será el resultado de disminuir el rendimiento
íntegro en el importe de los gastos deducibles.

188
Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:

 Los gastos de administración y depósito de valores negociables. A estos efectos,


se considerarán como gastos de administración y depósito aquellos importes que
repercutan las empresas de servicios de inversión, entidades de crédito u otras
entidades financieras que, de acuerdo con la Ley 24/1988, de 28 de julio, del
Mercado de Valores, tengan por finalidad retribuir la prestación derivada de la
realización por cuenta de sus titulares del servicio de depósito de valores
representados en forma de títulos o de la administración de valores
representados en anotaciones en cuenta.

No serán deducibles las cuantías que supongan la contraprestación de una


gestión discrecional e individualizada de carteras de inversión, en donde se
produzca una disposición de las inversiones efectuadas por cuenta de los
titulares con arreglo a los mandatos conferidos por éstos.

 Cuando se trate de rendimientos derivados de la prestación de asistencia técnica,


del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos,
se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos necesarios para su
obtención y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos
de que los ingresos procedan.

La determinación del rendimiento neto del capital mobiliario se hará según el siguiente
esquema:

RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL CAPITAL MOBILIARIO

(-) Gastos deducibles

= RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL MOBILIARIO

Rendimiento Neto Reducido


El rendimiento neto del capital mobiliario se reducirá en el 40% de su importe cuando los
rendimientos se correspondan con otros rendimientos de capital mobiliario
(arrendamientos, cesión de propiedad intelectual o industrial, derechos de imagen...) y
tengan un periodo de generación superior a dos años, así como cuando se califiquen
reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo
(indemnizaciones, constitución de derechos de uso vitalicios...).

189
La determinación del rendimiento neto reducido del capital mobiliario se hará según el
siguiente esquema:

RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL MOBILIARIO

(-) Reducciones

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO DEL CAPITAL MOBILIARIO

Rendimientos de Actividades Económicas

Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que,


procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos
factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de
medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de
intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Este tipo de rendimientos es por el que deberá tributar la persona física que lleve a cabo
una actividad económica, por lo que, tiene mayor trascendencia para el emprendedor
que el resto de rendimientos, de ahí que no nos extendamos más en este apartado,
puesto que será objeto del siguiente tema del presente manual.

Imputación y Atribución de Rentas

Imputación de Rentas
Los inmuebles urbanos no arrendados y que no se encuentren afectos a actividades
económicas, excluidos la vivienda habitual y el suelo no edificado, no generan
rendimientos del capital inmobiliario, sino rentas imputadas, considerándose, las
mismas, como un régimen especial del IRPF.

El rendimiento a imputar será el siguiente:

 Con carácter general, será el resultado de aplicar un 2% sobre el valor catastral


del inmueble.

 No obstante, el porcentaje a aplicar será de un 1,1% en los siguientes casos:

o En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores


catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un
procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con
la normativa catastral, y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de
1994.

190
o Cuando a la fecha del devengo del impuesto los inmuebles no tuviesen valor
catastral o el mismo no se hubiese comunicado al titular. En este caso, su
valor se determinará aplicando un 50% al valor que resulte de la aplicación de
las reglas del Impuesto sobre Patrimonio.

La renta a imputar se prorrateará en los supuestos en que el contribuyente no haya sido


titular del inmueble o del derecho real sobre el mismo durante todo el año natural, e
igualmente, cuando el mismo hubiese estado en construcción o por razones urbanísticas
no hubiese sido susceptible de uso durante una parte del mismo (puesto que en estos
dos supuestos no procede la imputación de renta alguna).

Las rentas imputadas se integrarán en el IRPF de forma íntegra, es decir, no cabrá la


deducibilidad de ningún gasto.

Atribución de Rentas
Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas se
atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente.

Tendrán la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas las


sociedades civiles (tengan o no personalidad jurídica), herencias yacentes, comunidad de
bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una
unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición.

El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las sociedades agrarias de


transformación, que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.

Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al Impuesto sobre


Sociedades.

Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios,
herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o
fuente de donde procedan para cada uno de ellos.

191
Ganancias y Pérdidas Patrimoniales

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del
contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la
composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.

Delimitación Positiva
Para que se produzca una ganancia o pérdida patrimonial, deben cumplirse los
siguientes requisitos:

 Existencia de una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente:


A título de ejemplo, constituyen alteraciones en la composición del patrimonio del
contribuyente las siguientes:

o Las transmisiones onerosas o lucrativas de bienes o derechos. Entre las


primeras pueden citarse, como ejemplos, las ventas de viviendas, locales
comerciales, plazas de garaje, fincas rústicas, acciones, etc. y, entre las
segundas, las herencias, legados y donaciones.

o La incorporación al patrimonio del contribuyente de dinero, bienes o derechos


que no deriven de una transmisión previa. Es el caso, entre otros, de la
obtención de premios de cualquier tipo, ya sean en metálico o en especie, de
subvenciones, etc.

o Las permutas de bienes o derechos.

o Las pérdidas debidamente justificadas en elementos patrimoniales.

 Que como consecuencia de dicha alteración se produzca una variación en el valor


del patrimonio del contribuyente: La mera variación en el valor del patrimonio del
contribuyente no puede calificarse de ganancia o pérdida patrimonial si no va
acompañada de la correspondiente alteración en su composición.

Así, la revalorización o pérdida de valor de determinados bienes como, por


ejemplo, acciones, bienes inmuebles, etc. cuya titularidad corresponda al
contribuyente, no origina ganancia o pérdida patrimonial a efectos fiscales hasta
que la misma se materialice para el contribuyente.

 Que no exista norma legal que expresamente exceptúe de gravamen dicha


ganancia o la haga tributar como rendimiento:

Como supuestos de ganancias patrimoniales exceptuadas de gravamen pueden


citarse, entre otros, los siguientes:

o Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños


personales en la cuantía legal o judicialmente reconocida.

192
o Premios de las loterías y apuestas organizadas por la entidad pública
empresarial Loterías y Apuestas del Estado y por las Comunidades
Autónomas, Cruz Roja y Organización Nacional de Ciegos.

o Premios literarios, artísticos o científicos, relevantes, expresamente


declarados exentos.

o Indemnizaciones satisfechas por las Administraciones Públicas por daños


personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos.

Como supuestos de ganancias patrimoniales que tributan como rendimientos


pueden citarse, entre otros, los siguientes:

o Constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre bienes


inmuebles, que se califican legalmente como rendimientos de capital
inmobiliario, o sobre valores o participaciones que representen la participación
en los fondos propios de una entidad, que constituyen rendimientos de capital
mobiliario.

o Transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase


de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos,
que únicamente generan rendimientos de capital mobiliario.

o Resultados derivados de operaciones de capitalización y de contratos de


seguro de vida o invalidez, que dan lugar a rendimientos de capital mobiliario,
salvo que provengan de sistemas de previsión social, en cuyo caso originan
rendimientos de trabajo.

Delimitación Negativa
Hay determinados supuestos en los que, a pesar de haberse producido una variación en
la composición y en el valor del patrimonio del contribuyente, la Ley del IRPF estima que
no existe ganancia o pérdida patrimonial.

Dichos supuestos son los siguientes:

 Disolución de comunidades.

 Reducciones del capital social.

 Transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.

 Donaciones de empresas y participaciones.

 Extinción del régimen de separación de bienes.

 Aportaciones al patrimonio de personas con discapacidad.

193
 Donaciones a determinadas entidades.

 Transmisión de vivienda habitual.

 Pago de la deuda tributaria con bienes históricos.

 Pérdidas no justificadas

 Consumo.

 Transmisiones lucrativas o liberalidades.

 Pérdidas en el juego.

 Pérdidas patrimoniales con recompra

Determinación del Importe de las Ganancias o Pérdidas Patrimoniales


La determinación del importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales que procedan de
la transmisión, onerosa o lucrativa, de elementos patrimoniales no afectos, viene
determinada por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición del
elemento patrimonial.

De modo que:

 El valor de adquisición estará formado por la suma de:

o El importe real por el que dicha adquisición se hubiese efectuado o, cuando la


misma hubiere sido a título lucrativo o gratuito (herencia, legado o donación),
por el declarado o el comprobado administrativamente a efectos del Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones.

o El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos, sin


que se computen, a estos efectos, los gastos de conservación y reparación.
Tiene la consideración de mejora, a estos efectos, la indemnización que
satisface el propietario a su inquilino para que éste desaloje el inmueble.

o Los gastos (comisiones, Registro, etc.) y tributos inherentes a la adquisición


(Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, IVA o
Impuesto sobre Sucesiones o Donaciones si la adquisición se realizó a título
gratuito), excluidos los intereses y gastos de financiación que hubieran sido
satisfechos por el adquirente.

De la suma correspondiente a las anteriores cantidades se restará, el importe de


las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la
amortización mínima.

194
 El valor de transmisión estará formado por:

o El importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado o el valor


declarado o, en su caso, el comprobado administrativamente a efectos del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando la transmisión se hubiese
realizado a título lucrativo o gratuito.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente


satisfecho, siempre que no resulte inferior al valor normal de mercado, en
cuyo caso prevalecerá éste.

De la cantidad anterior podrán deducirse los gastos y tributos inherentes a la


transmisión, excluidos los intereses, en cuanto hubieren resultado satisfechos
por el transmitente.

 En resumen, el valor de adquisición se determina de la siguiente manera:

(+) Importe real de la adquisición (o valor de adquisición a efectos del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones).

(+) Inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos.

(+) Gastos y tributos inherentes a la adquisición (excepto intereses), satisfechos por


el adquirente.

(-) Amortizaciones (inmuebles o muebles arrendados y derechos sobre los mismos,


así como en los supuestos de prestación de asistencia técnica que no constituya
actividad económica).

= VALOR DE ADQUISICIÓN

 Mientras que el valor de transmisión sería:

(+) Importe real de la transmisión (o valor de transmisión a efectos del Impuesto


sobre Sucesiones y Donaciones)

(-) Gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos por el transmitente.

= VALOR DE TRANSMISIÓN

Para las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas se


utilizarán unos coeficientes de actualización que se publican en la Ley de Presupuestos
Generales del Estado de cada año.

195
Para el 2.011 estos son los coeficientes según el art. 59 de la Ley 39/2010, de 22 de
diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2.011:

AÑO DE ADQUISICIÓN COEFICIENTE

1994 y anteriores 1,2908

1995 1,3637

1996 1,3170

1997 1,2908

1998 1,2657

1999 1,2430

2000 1,2191

2001 1,1951

2002 1,1717

2003 1,1488

2004 1,1262

2005 1,1041

2006 1,0825

2007 1,0613

2008 1,0405

2009 1,0201

2010 1,0100

2011 1,0000

196
Los coeficientes de actualización deberán aplicarse de la siguiente forma:

 Sobre el importe real de la adquisición, atendiendo al año en que se haya


satisfecho, o sobre el valor de adquisición a efectos del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, atendiendo al año de la adquisición.

Si la adquisición del inmueble se hubiese financiado mediante un préstamo,


deberá aplicarse un único coeficiente de actualización, que será el que
corresponda al año de la adquisición.

 Sobre las inversiones o mejoras efectuadas, atendiendo al año en que se hubieran


satisfecho las correspondientes cantidades.

 Sobre los gastos y tributos inherentes a la adquisición, atendiendo al año en que


se hayan satisfecho.

 Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.

Tratándose de inmuebles afectos a actividades económicas, los coeficientes aplicables


serán los previstos para el impuesto sobre sociedades.

Una vez determinada la ganancia o pérdida patrimonial obtenida, calculada según las
reglas generales anteriormente comentadas, el importe de aquélla puede ser objeto de
reducción por aplicación de porcentajes reductores o de abatimiento.

La Ley del IRPF establece normas especiales de valoración en algunos supuestos, como
son: acciones con cotización en mercados regulados; acciones y participaciones no
admitidas a negociación; aportaciones no dinerarias a sociedades, traspaso de locales de
negocio; indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos
patrimoniales; permuta de bienes o derechos; transmisiones de elementos patrimoniales
afectos a actividades económicas y participaciones en instituciones de inversión
colectiva.

197
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 El sistema tributario español es el conjunto de tributos que son exigidos por los
distintos niveles de las Haciendas Públicas de España.

 El IRPF es un tributo de carácter directo y naturaleza personal, que grava, según


los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas
físicas de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares.

 Está regulado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF y por el Real
Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el nuevo Reglamento
del IRPF.

 Se aplica en todo el territorio español, con las especialidades previstas en relación


con Canarias, Ceuta y Melilla y sin perjuicio de los regímenes tributarios forales
de Concierto y Convenio Económico en vigor.

 No grava la totalidad de la renta del contribuyente, sino solo su renta disponible,


es un impuesto progresivo y se rige por el sistema de autoliquidación.

 Se consideran contribuyentes del IRPF las personas físicas que tienen su


residencia habitual en territorio español y quienes, no teniendo residencia en
territorio español, obtengan rentas en España.

 La renta del contribuyente se compone de: rendimientos del trabajo, rendimientos


del capital (inmobiliario y mobiliario), rendimientos de actividades económicas,
imputación y atribución de rentas, y ganancias y pérdidas patrimoniales.

 El artículo 7 de la Ley del IRPF dispone la exención de determinadas rentas.

 Con carácter general, el periodo impositivo es el año natural, devengándose el día


31 de diciembre de cada año. El periodo impositivo es inferior al año natural
exclusivamente cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente en un día
distinto al 31 de diciembre, finalizando entonces el periodo impositivo y
devengándose en ese momento el impuesto.

 Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o


utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en
especie, fijas o variables, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo
personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de
rendimientos de actividades económicas

 Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital inmobiliario los


procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de
derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del
arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o
disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.

198
 Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los
rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier
tipo de entidad, los rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales
propios, los rendimientos de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas
derivadas de la imposición de capitales, así como otros rendimientos del capital
mobiliario.

 Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que,


procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de
estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta
propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con
la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

 Los inmuebles urbanos no arrendados y que no se encuentren afectos a


actividades económicas, excluidos la vivienda habitual y el suelo no edificado, no
generan rendimientos del capital inmobiliario, sino rentas imputadas,
considerándose, las mismas, como un régimen especial del IRPF.

 Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas


se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente.

 Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio


del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier
alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como
rendimientos.

199
ANOTACIONES
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200
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. El IRPF es un tributo:
 De carácter indirecto y naturaleza personal.
 De carácter directo y naturaleza personal.
 De carácter directo y naturaleza real.

2. El IRPF grava:
 La renta de las personas jurídicas y de las personas físicas.
 La renta de las personas jurídicas.
 La renta de las personas físicas.

3. Se entiende que el contribuyente tiene su residencia habitual en España:


 Cuando permanezca más de 190 días, durante un año natural, en territorio
español.
 Radique en España el núcleo principal o base de sus actividades o intereses
económicos, de forma directa o indirecta.
 Cuando permanezca menos de 183 días, durante un año natural, en territorio
español.

4. La renta que constituye el hecho imponible del IRPF se compone de:


 Rendimientos del trabajo y rendimientos del capital (inmobiliario y mobiliario).
 Rendimientos de actividades económicas, imputación y atribución de rentas, y
ganancias y pérdidas patrimoniales.
 Ambas respuestas son correctas.

5. Señala la afirmación correcta:


 Con carácter general, el periodo impositivo del IRPF es el año natural.
 Con carácter general, el periodo impositivo del IRPF es inferior al año natural.
 En cualquier caso, el periodo impositivo del IRPF es el año natural.

6. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de:


 Disminuir el rendimiento íntegro del trabajo en el importe de las reducciones.
 Disminuir el rendimiento íntegro del trabajo en el importe de los gastos
deducibles.
 Ninguna respuesta es correcta.

7. Los rendimientos procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y


urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del
arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o
disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, se
denominan:
 Rendimientos íntegros del capital inmobiliario.
 Rendimientos íntegros del capital mobiliario.
 Rendimientos netos del capital inmobiliario.

201
8. Señala la afirmación correcta.
 El rendimiento neto del capital mobiliario se reducirá en el 60% de su importe
cuando los rendimientos se correspondan con otros rendimientos de capital
mobiliario y tengan un periodo de generación superior a dos años, así como
cuando se califiquen reglamentariamente.
 El rendimiento neto del capital mobiliario se reducirá en el 40% de su importe
cuando los rendimientos se correspondan con otros rendimientos de capital
mobiliario y tengan un periodo de generación inferior a dos años, así como
cuando se califiquen reglamentariamente.
 El rendimiento neto del capital mobiliario se reducirá en el 40% de su importe
cuando los rendimientos se correspondan con otros rendimientos de capital
mobiliario y tengan un periodo de generación superior a dos años, así como
cuando se califiquen reglamentariamente.

9. Los rendimientos íntegros de actividades económicas proceden:


 Del trabajo personal y del capital conjuntamente.
 Del trabajo personal o del capital.
 Ambas respuestas son correctas.

10. La determinación del importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales que


procedan de la transmisión, onerosa o lucrativa, de elementos patrimoniales no
afectos, viene determinada por:
 La diferencia entre los valores de producción y de adquisición del elemento
patrimonial.
 La diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición del elemento
patrimonial.
 Ninguna respuesta es correcta.

202
ACTIVIDADES
1. Ámbito de aplicación del I.R.P.F.

2. ¿A quiénes se les considera contribuyentes del I.R.P.F.?

3. Cita las rentas que componen el hecho imponible del I.R.P.F.

4. ¿Cuál es el periodo impositivo del I.R.P.F.? ¿Cuándo se devenga dicho impuesto?

5. ¿Qué se considera rendimientos íntegros del trabajo?

6. ¿Qué se considera rendimientos íntegros de actividades económicas?

203
204
Gestión Fiscal

Rendimientos de Actividades
Económicas

♦ Introducción

♦ Estimación Directa

♦ Estimación Objetiva: por Coeficientes, Índices, Signos o


Módulos

Objetivos:
♦ Analizar los rendimientos de actividades económicas.
tema 9
♦ Identificar los diferentes métodos de estimación de los
rendimientos de actividades económicas.

♦ Entender el procedimiento de estimación directa de los


rendimientos de actividades económicas.

♦ Entender el procedimiento de estimación objetiva de los


rendimientos de actividades económicas.

♦ Reconocer los diferentes módulos aplicables en el régimen de


estimación objetiva de los rendimientos de actividades
económicas.

205
206
Introducción

Rendimientos Íntegros de Actividades Económicas


Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que,
procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos
factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de
medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de
intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas,


de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas,
forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones
liberales, artísticas y deportivas.

Se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica,


únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

 Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local


exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

 Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada


con contrato laboral y a jornada completa.

Determinación del Rendimiento Neto


La determinación de los rendimientos de actividades económicas se efectuará, con
carácter general, por el método de estimación directa, admitiendo dos modalidades, la
normal y la simplificada.

La modalidad simplificada se aplicará para determinadas actividades económicas cuyo


importe neto de cifra de negocios, para el conjunto de actividades desarrolladas por el
contribuyente, no supere los 600.000 € en el año inmediato anterior, salvo que renuncie
a su aplicación, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

En los supuestos de renuncia o exclusión de la modalidad simplificada del método de


estimación directa, el contribuyente determinará el rendimiento neto de todas sus
actividades económicas por la modalidad normal de este método durante los tres años
siguientes, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.

En resumen, la determinación de los rendimientos de actividades económicas se llevará


a cabo a través de los siguientes regímenes:

 Estimación directa, que se aplicará como régimen general, y que admitirá dos
modalidades: la normal y la simplificada.

 Estimación objetiva de rendimientos para determinadas actividades económicas.

Estudiamos, a continuación, cada uno de estos regímenes.

207
Estimación Directa

La determinación del rendimiento neto de las actividades económicas en el método de


estimación directa se realiza según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin
perjuicio de las reglas contenidas a estos efectos en la propia Ley y Reglamento del IRPF.

No obstante, dado que en el ámbito del IRPF la obligación de llevanza de contabilidad


ajustada al Código de Comercio y demás normas de desarrollo no afecta a todos los
contribuyentes titulares de actividades económicas, las correcciones o ajustes de
naturaleza fiscal deben practicarse de la siguiente forma:

 Contribuyentes obligados a llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio


(titulares de actividades empresariales de carácter mercantil cuyo rendimiento
neto se determine en la modalidad normal del método de estimación directa):
Deben aplicar las correcciones y ajustes de naturaleza fiscal sobre los
componentes del resultado contable, es decir, sobre los ingresos y sobre los
gastos.

 Contribuyentes que no estén obligados a la llevanza de contabilidad ajustada al


Código de Comercio (titulares de actividades empresariales de carácter no
mercantil, profesionales, artistas o deportistas, sea cual sea el método de
determinación de sus rendimientos netos y titulares de actividades empresariales
cuyo rendimiento neto se determine en la modalidad simplificada del método de
estimación directa): Deben aplicar estos mismos principios fiscales a las
anotaciones registrales de ingresos y gastos que constan en sus libros registro
para formular el rendimiento neto de la actividad.

Por tanto, la determinación del rendimiento neto en el método de estimación directa, en


cualquiera de sus modalidades, debe efectuarse a partir de los conceptos fiscales de
ingresos íntegros y gastos fiscalmente deducibles.

Ingresos Íntegros Computables


En la página 5 (apartado E1) del modelo 100 IRPF se recogen los rendimientos de
actividades económicas en estimación directa.

El apartado de ingresos íntegros presenta el siguiente aspecto:

208
Donde observamos que tienen la consideración de ingresos íntegros computables
derivados del ejercicio de actividades económicas, empresariales o profesionales, los
siguientes:

 Ingresos de Explotación: Tienen esta consideración la totalidad de los ingresos


íntegros derivados de la venta de bienes o prestaciones de servicios que
constituyan el objeto propio de la actividad, incluidos, en su caso, los
procedentes de servicios accesorios a la actividad principal.

 Otros ingresos: Dentro de esta rúbrica deben computarse, entre otros, los
siguientes conceptos:

o Trabajos realizados para la empresa, valorados con arreglo al coste de


producción de los activos fijos producidos por la propia empresa.

o Excesos y aplicaciones de provisiones.

o Otros ingresos de gestión.

o Indemnizaciones percibidas de entidades aseguradoras por siniestros que


hayan afectado a productos de la explotación (existencias de mercaderías,
materias primas, envases, embalajes, etc.).

o Subvenciones y otras ayudas públicas percibidas en el desarrollo de la


actividad.

Las peculiaridades que en materia de ingresos establece la Ley del IRPF son:

 Cesiones gratuitas a terceros y autoconsumo de bienes y servicios: Constituye


ingreso el valor de mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad que se
cedan o presten a terceros de forma gratuita y se destinen al consumo propio.

Dentro del autoconsumo de bienes y servicios se comprende no sólo las entregas de


bienes y prestaciones de servicios cuyo destino sea el patrimonio privado del titular de la
actividad o de su unidad familiar (autoconsumo), sino también las entregas de bienes y
prestaciones de servicios realizadas a otras personas de forma gratuita o por un precio
notoriamente inferior al normal del mercado.

 Contraprestaciones notoriamente inferiores al valor normal en el mercado:


Cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor normal
en el mercado de los bienes y servicios, la diferencia entre dicha contraprestación
y el valor normal en el mercado constituye ingreso.

209
 Ganancias y pérdidas generadas por elementos afectos a la actividad: Para la
determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán
las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales
afectos a las mismas. La afectación de elementos patrimoniales o la
desafectación de activos fijos por el contribuyente no constituirán alteración
patrimonial, siempre que los bienes o derechos continúen formando parte de su
patrimonio. Se entenderá que no ha existido afectación si se llevase a cabo la
enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos tres años desde
ésta.

Tratamiento del IVA devengado:

No deberá computarse dentro de los ingresos íntegros derivados de las ventas o


prestaciones de servicios realizadas en el ámbito de la actividad empresarial o
profesional, el IVA devengado cuyas cuotas deban incluirse en las declaraciones-
liquidaciones correspondientes a este impuesto.

Por el contrario, deberán incluirse entre los ingresos íntegros derivados de las ventas o
prestaciones de servicios, el IVA devengado y, en su caso, las compensaciones
percibidas, cuyas cuotas no deban incluirse en declaraciones-liquidaciones
correspondientes a este impuesto. Entre otros supuestos, dicha circunstancia ocurrirá
cuando la actividad económica desarrollada se encuentre en alguno de los siguientes
regímenes especiales del IVA:

 Régimen Especial del Recargo de Equivalencia.

 Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca.

Gastos Fiscalmente Deducibles


Los requisitos y condiciones que, con carácter general, deben cumplir los gastos para
tener la consideración fiscal de deducibles son los siguientes:

 Que estén vinculados a la actividad económica desarrollada, es decir, que sean


propios de la actividad.

 Que se encuentren convenientemente justificados.

 Que se hallen registrados en la contabilidad o en los libros-registro que, con


carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades
económicas.

La declaración de los gastos deducibles se efectuará agrupando los que, habiéndose


producido en el desarrollo de la actividad, tengan la consideración de fiscalmente
deducibles. Dicha agrupación se realizará con arreglo a las rúbricas que figuran en el
impreso de declaración (página 5 del modelo de declaración):

210
Aquellos gastos deducibles que no aparezcan expresamente recogidos en estas
rúbricas, se reflejarán en la correspondiente a “Otros gastos fiscalmente deducibles
(excepto provisiones)”.

Las citadas rúbricas son las siguientes:

 CONSUMOS DE EXPLOTACIÓN: Esta rúbrica recoge las adquisiciones corrientes


de bienes efectuadas a terceros, siempre que cumplan los dos siguientes
requisitos:

o Que se realicen para la obtención de los ingresos.

o Que se trate de bienes integrantes del activo circulante y que no formen parte
del mismo en el último día del período impositivo o, dicho en otras palabras,
que se hayan transmitido con o sin sometimiento a transformación previa.

Se consideran incluidas en este concepto, entre otras, las adquisiciones de:


mercaderías, materias primas y auxiliares, combustibles, elementos y conjuntos
incorporables, envases, embalajes, material de oficina, etc., consumidos en el
ejercicio.

En el precio de compra deben incluirse los gastos accesorios, tales como los de
transportes, seguro, carga y descarga, etc.

211
 SUELDOS Y SALARIOS: Se comprenderán en esta rúbrica las cantidades
devengadas por terceros en virtud de una relación laboral. Entre las mismas, se
incluyen los sueldos, pagas extraordinarias, dietas y asignaciones para gastos de
viajes, retribuciones en especie (incluido el ingreso a cuenta que corresponda
realizar por las mismas, siempre que no se haya repercutido a los perceptores),
así como los premios o indemnizaciones satisfechos (aunque resulten exentos del
IRPF para el perceptor).

 SEGURIDAD SOCIAL A CARGO DE LA EMPRESA: Dentro de esta partida se


incluye la Seguridad Social a cargo de la empresa, así como las cotizaciones
satisfechas por el titular de la actividad económica.

 OTROS GASTOS DE PERSONAL: Dentro de esta rúbrica pueden incluirse los


gastos de formación del personal, tanto de carácter habitual como esporádico, las
indemnizaciones satisfechas por rescisión de relaciones laborales, los seguros de
accidente del personal y cualquier otro relacionado con el personal al servicio de
la actividad que no pueda ser considerado como pura liberalidad. Los gastos que
con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la
empresa (obsequios, cestas de Navidad, etc.) no se consideran como puras
liberalidades, por lo que pueden constituir gastos deducibles.

 ARRENDAMIENTOS Y CÁNONES: Se entienden incluidos en esta rúbrica los


gastos originados en concepto de alquileres, cánones, asistencia técnica, etc., por
la cesión al contribuyente de bienes o derechos que se hallen afectos a la
actividad, cuando no se adquiera la titularidad de los mismos.

 REPARACIONES Y CONSERVACIÓN: Se consideran gastos de conservación y


reparación del activo material afecto:

o Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de


los bienes materiales.

o Los de sustitución de elementos no susceptibles de amortización y cuya


inutilización sea consecuencia del funcionamiento o uso normal de los bienes
en que estén integrados.

o Los de adaptación o readaptación de elementos materiales del inmovilizado,


cuando no supongan incremento de su valor o capacidad productiva.

No se considerarán gastos de conservación o reparación, los que supongan


ampliación o mejora del activo material y sean, por tanto, amortizables.

 SERVICIOS DE PROFESIONALES INDEPENDIENTES: Se incluye dentro de este


concepto el importe que se satisface a los profesionales por los servicios
prestados a la actividad económica. Comprende los honorarios de economistas,
abogados, auditores, notarios, etc., así como las comisiones de agentes
mediadores independientes.

212
 OTROS SERVICIOS EXTERIORES: Se incluyen dentro de este concepto aquellos
servicios de naturaleza diversa adquiridos para la actividad económica que no
formen parte del precio de adquisición del inmovilizado. Dentro de dichos
servicios pueden señalarse, entre otros, los siguientes:

o Transportes.

o Primas de seguros.

o Servicios bancarios y similares.

o Publicidad, propaganda y relaciones públicas.

o Otros servicios tales como gastos de oficina no incluidos en otras rúbricas.

 TRIBUTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES: Dentro de este concepto se incluyen los


tributos y recargos no estatales, las exacciones parafiscales, tasas, recargos y
contribuciones especiales estatales no repercutibles legalmente, siempre que
incidan sobre los rendimientos computados, no tengan carácter sancionador y
correspondan al mismo ejercicio que los ingresos. Son ejemplos de tributos no
estatales el Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) y el Impuesto sobre
Bienes Inmuebles (IBI) correspondientes a la actividad económica desarrollada.
No tienen la consideración de gastos deducibles las sanciones, el recargo de
apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-
liquidaciones tributarias.

 GASTOS FINANCIEROS: Se incluyen todos los gastos derivados de la utilización


de recursos financieros ajenos, para la financiación de las actividades de la
empresa o de sus elementos de activo. Entre otros, tienen tal consideración los
siguientes:

o Gastos de descuento de efectos y de financiación de los créditos de


funcionamiento de la empresa.

o Recargos por aplazamiento de pago de deudas correspondientes a la


actividad.

o Intereses de demora correspondientes a aplazamientos y fraccionamientos de


deudas tributarias, así como los derivados de liquidaciones administrativas,
siempre que estén directamente relacionados con la actividad y correspondan
al ejercicio.

 AMORTIZACIONES (Dotaciones del ejercicio fiscalmente deducibles): Se incluye


dentro de este concepto el importe del deterioro de los bienes y derechos del
inmovilizado material o inmaterial afecto a la actividad, siempre que el mismo
responda a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por
funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. La deducibilidad fiscal de las
amortizaciones está condicionada al cumplimiento de una serie de requisitos y
reglas generales que vemos a continuación.

213
REQUISITOS GENERALES DE LA AMORTIZACIÓN

 Efectividad de la amortización: La amortización anual debe recoger la efectiva


depreciación del elemento en ese mismo período.

Se entiende que la depreciación es efectiva cuando:

o Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos


en las tablas de amortización.

o Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente


de amortización. Dicho porcentaje constante se determinará ponderando el
coeficiente de amortización lineal según tablas por los siguientes coeficientes:

 1,5 si el elemento tiene un período de amortización inferior a 5 años.

 2 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 5 años


e inferior a 8 años.

 2,5 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 8


años.

El porcentaje constante así determinado no podrá ser inferior al 11 %.

o Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos: La suma de


dígitos se determinará en función del período de amortización establecido en
las tablas oficiales. Los edificios, el mobiliario y los enseres no podrán
acogerse a la amortización degresiva mediante porcentaje constante o suma
de dígitos.

o Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la


Administración tributaria.

o El contribuyente justifique su importe.

 Contabilización de las dotaciones: De acuerdo con los preceptos del Código de


Comercio y del Plan General de Contabilidad, la contabilización de las dotaciones
a las amortizaciones, con las excepciones para la libertad de amortización y para
las amortizaciones aceleradas, cumple el requisito general de justificación exigible
a todos los gastos deducibles.

REGLAS GENERALES DE LA AMORTIZACIÓN

 Base de la amortización: La base de la amortización está constituida por el coste


de adquisición del elemento, incluidos los gastos adicionales que se produzcan
hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, o por su coste de producción.
En el supuesto de adquisición de bienes y posterior afectación a la actividad
económica desarrollada, la amortización tomará como base el valor de
adquisición que tuviesen los bienes en el momento de la afectación.

214
 Inicio del cómputo de la amortización: La amortización se efectuará a partir de la
puesta en condiciones de funcionamiento del elemento si pertenece al
inmovilizado material, o desde el momento en que estén en condiciones de
producir ingresos si pertenece al inmovilizado inmaterial, y se prolongará durante
el período de vida útil del elemento.

 Individualización de las dotaciones: La amortización debe practicarse de forma


individualizada, elemento por elemento. Cuando se trate de elementos
patrimoniales de naturaleza análoga o sometidos a un similar grado de
utilización, la amortización podrá practicarse sobre el conjunto de ellos, pero en
todo momento deberá poderse conocer la parte de la amortización acumulada
correspondiente a cada elemento patrimonial.

 Elementos del inmovilizado material que se adquieran usados: El cálculo de la


amortización se efectuará de acuerdo con alguno de los siguientes criterios:

o Si se toma como base de la amortización el valor de adquisición del elemento


usado, el coeficiente máximo utilizable será el doble del fijado en las tablas de
amortización para dicho elemento.

o Si se toma como base de amortización el precio de adquisición o coste de


producción originario, se aplicará el coeficiente de amortización lineal máximo
fijado en las tablas de amortización para dicho elemento.

A estos efectos, no tendrán la consideración de elementos patrimoniales usados


los edificios cuya antigüedad sea inferior a diez años.

 Exceso de amortizaciones: La dotación en un ejercicio de amortizaciones


superiores a las permitidas fiscalmente no constituye gasto deducible, sin
perjuicio de que el exceso pueda serlo en períodos posteriores.

ESPECIALIDADES FISCALES DE LAS AMORTIZACIONES EN LA MODALIDAD


SIMPLIFICADA

En la modalidad simplificada del régimen de estimación directa, las amortizaciones del


inmovilizado material se practicarán de forma lineal, en función de la tabla de
amortizaciones simplificada que a continuación se reproduce:

215
Fuentes: Agencia Tributaria

 PÉRDIDAS POR DETERIORO DE VALOR DE LOS ELEMENTOS PATRIMONIALES:


El tratamiento de las correcciones de valor fiscalmente deducibles varía en
función de la modalidad de determinación del rendimiento neto utilizada. De
modo que:

TRATAMIENTO DE LAS CORRECCIONES DE VALOR FISCALMENTE DEDUCIBLES EN LA


MODALIDAD NORMAL

 Pérdidas por deterioro de fondos editoriales, fonográficos y audiovisuales: Los


titulares de las entidades que realicen la correspondiente actividad productora
podrán deducir el importe de dichas dotaciones, una vez transcurridos dos años
desde la puesta en el mercado de las respectivas producciones. Antes del
transcurso de dicho plazo, también podrán ser deducibles si se probara el
deterioro.

 Pérdidas por deterioro de créditos: Serán deducibles las pérdidas por deterioro de
los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el
momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes
circunstancias:

o Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la


obligación.

o Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

216
o Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

o Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de


un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

TRATAMIENTO DEL DETERIORO DE VALOR FISCALMENTE DEDUCIBLE EN LA


MODALIDAD SIMPLIFICADA

El conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación se


cuantificará aplicando el porcentaje del 5% sobre el rendimiento neto, excluido este
concepto.

Tratándose de actividades agrícolas y ganaderas, el conjunto de las provisiones


deducibles y los gastos de difícil justificación se cuantificarán en el ejercicio aplicando el
porcentaje del 10% sobre el rendimiento neto positivo, excluido este concepto.

 OTROS GASTOS FISCALMENTE DEDUCIBLES: Dentro de este concepto deberán


consignarse todos los demás gastos que, teniendo el carácter de fiscalmente
deducibles, no figuren expresamente recogidos en las anteriores rúbricas. A
título de ejemplo, pueden citarse, entre otros, los siguientes, siempre que exista
una adecuada correlación con los ingresos de la actividad.

o Adquisición de libros, suscripción a revistas profesionales y adquisición de


instrumentos no amortizables, siempre que tengan relación directa con la
actividad.

o Gastos de asistencia a cursos, conferencias, congresos, etc., relacionados con


la actividad.

o Cuotas satisfechas por el empresario o profesional a corporaciones, cámaras y


asociaciones empresariales legalmente constituidas.

Gastos Fiscalmente no Deducibles


De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5
de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades, no tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

 Los que representen una retribución de los fondos propios.

 Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el


recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y
autoliquidaciones.

 Las pérdidas del juego.

217
 Los donativos y liberalidades. No tienen tal consideración los gastos por
relaciones públicas con clientes y proveedores ni los que con arreglo a los usos y
costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados
para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de
servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.

 Las dotaciones a provisiones a fondos internos para la cobertura de contingencias


idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de
Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

 Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o


indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios
calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, o que se paguen a través
de personas o entidades residentes en éstos, excepto que el contribuyente
pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción
efectivamente realizada.

TRATAMIENTO DEL IVA SOPORTADO

No se incluirá dentro de los gastos deducibles de la actividad económica desarrollada el


IVA soportado en dichas operaciones cuyas cuotas resulten deducibles en las
declaraciones-liquidaciones de este impuesto. Por el contrario, deberá incluirse dentro de
los gastos deducibles de la actividad económica desarrollada el IVA, incluido, en su
caso, el recargo de equivalencia, soportado en dichas operaciones, cuyas cuotas no
resulten deducibles en las declaraciones-liquidaciones de este impuesto. Entre otros
supuestos, dicha circunstancia se producirá cuando la actividad económica desarrollada
esté sometida a los siguientes regímenes especiales del IVA:

 Régimen Especial del Recargo de Equivalencia.

 Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca.

Por su parte, el IVA soportado correspondiente a la adquisición de elementos del


inmovilizado afecto a la actividad que no resulte deducible en este último impuesto,
debe integrarse como mayor valor de adquisición de dichos elementos, por lo que su
consideración como gasto en el IRPF se efectuará a través de las correspondientes
amortizaciones. Las peculiaridades que en materia de gastos establece la Ley del IRPF
son:

 No tendrán la consideración de gastos deducibles las aportaciones a


mutualidades de previsión social del propio empresario o profesional, salvo las
cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con
mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen
especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o
autónomos, cuando actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad
Social mencionado, en la parte que tenga por objeto la cobertura de
contingencias atendidas por la Seguridad Social, con el límite de 4.500 € anuales.

218
 Cuando resulte debidamente acreditado, con el oportuno contrato laboral y la
afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, que el cónyuge o los
hijos menores del contribuyente que convivan con él, trabajan habitualmente y
con continuidad en las actividades económicas desarrolladas por el mismo, se
deducirán, para la determinación de los rendimientos, las retribuciones
estipuladas con cada uno de ellos, siempre que no sean superiores a las de
mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajo desempeñado.
Dichas cantidades se considerarán obtenidas por el cónyuge o los hijos menores
en concepto de rendimientos de trabajo a todos los efectos tributarios.

 Cuando el cónyuge o los hijos menores del contribuyente que convivan con él
realicen cesiones de bienes o derechos que sirvan al objeto de la actividad
económica de que se trate, se deducirá, para la determinación de los
rendimientos del titular de la actividad, la contraprestación estipulada, siempre
que no exceda del valor de mercado y, a falta de aquélla, podrá deducirse la
correspondiente a este último. La contraprestación o el valor de mercado se
considerarán rendimientos del capital del cónyuge o los hijos menores a todos los
efectos tributarios.

 Tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del


rendimiento neto en estimación directa, las primas de seguro de enfermedad
satisfechas por el contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura
y a la de su cónyuge e hijos menores de veinticinco años que convivan con él. El
límite máximo de deducción será de 500 € por cada una de las personas
señaladas anteriormente.

Incentivos Fiscales Aplicables a Empresas de Reducida Dimensión en


Estimación Directa
La Ley del Impuesto sobre Sociedades establece una serie de beneficios e incentivos
fiscales para las empresas de reducida dimensión que resultan aplicables en el ámbito
del IRPF a las citadas empresas que determinen el rendimiento neto por el método de
estimación directa, en cualquiera de sus dos modalidades. Siendo los beneficios
aplicables los siguientes:

 Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo.

 Libertad de amortización para inversiones de escaso valor.

 Amortización acelerada a efectos fiscales de elementos del inmovilizado material


nuevos y del inmovilizado inmaterial.

 Pérdida por deterioro de créditos por posibles insolvencias de deudores.

 Amortización acelerada de elementos patrimoniales objeto de reinversión.

219
 Ampliación del límite para la deducibilidad de las cuotas satisfechas en los
contratos de arrendamiento financiero ("leasing").

 Deducción para el fomento del uso de las nuevas tecnologías de la información y


de la comunicación.

A tal efecto, se consideran empresas de reducida dimensión en el ejercicio 2009 aquéllas


en las que el importe neto de su cifra de negocios en el período impositivo inmediato
anterior (ejercicio 2008) haya sido inferior a 8 millones de euros.

Rendimiento Neto
La determinación del rendimiento neto de actividades económicas en régimen de
estimación directa depende, como hemos visto, de que se emplee la modalidad normal o
la simplificada, siguiendo el siguiente esquema:

Determinación del rendimiento neto en Estimación Directa Normal:

Ingresos íntegros.

(-) Gastos deducibles

= RENDIMIENTO NETO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

Determinación del rendimiento neto en Estimación Directa Simplificada:

Ingresos íntegros.

(-) Gastos deducibles (excepto provisiones)

(-) Amortizaciones conforme a tabla simplificada.

= RENDIMIENTO NETO PREVIO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.

(-) 5% Rendimiento neto previo positivo (10% para actividades agrícolas y ganaderas).

= RENDIMIENTO NETO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.

Rendimiento Neto Reducido


Para el cálculo del rendimiento neto reducido se aplicarán al rendimiento neto una serie
de reducciones. Las reducciones son las siguientes:

 Los rendimientos de actividades económicas con un período de generación


superior a dos años, así como los obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo: Son objeto de una reducción del 40% con objeto de determinar el
rendimiento neto reducido.

220
 El rendimiento neto de las actividades económicas se minorará en las cuantías
siguientes:

REQUISITOS: REDUCCIÓN:

RNAE ≤ 9.180 € 4.080 € anuales

9.180 € < RNAE ≤ 13.260 € 4.080 € - [(RNAE – 9.180) x 0,35]

RNAE > 13.260 € o

2.652 € anuales
restantes rentas (excluidas exentas) >
6.500 €

(Siendo RNAE: Rendimiento Neto de Actividades Económicas).

Adicionalmente, las personas con discapacidad que obtengan rendimientos netos


derivados del ejercicio efectivo de actividades económicas podrán minorar el
rendimiento neto de las mismas en 3.264 € anuales.

Dicha reducción será de 7.242 € anuales, para las personas con discapacidad que
ejerzan de forma efectiva una actividad económica y acrediten necesitar ayuda de
terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior
al 65%.

Como consecuencia de la aplicación de ésta reducción, el saldo resultante no


podrá ser negativo.

 Reducción del rendimiento de las actividades económicas por mantenimiento o


creación de empleo: En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011,
los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la
cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y
tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 % el
rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones
antes mencionadas, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen
empleo.

A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo


cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media
utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad
y a la plantilla media del período impositivo 2008.

El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 % del importe


de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores.

La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos


impositivos en que se cumplan los requisitos.

221
Para el cálculo de la plantilla media utilizada anteriormente se tomarán las
personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral,
teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa y la
duración de dicha relación laboral respecto del número total de días del período
impositivo.

La determinación del rendimiento neto reducido de actividades económicas en


régimen de estimación directa (sea en la modalidad normal o simplificada) sigue
el siguiente esquema:

RENDIMIENTO NETO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.

(-) Reducción del 40% de rendimientos con período de generación superior a dos años
y obtenidos de forma notoriamente irregular.

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.

(-) Reducción por rendimiento neto de actividades económicas (tabla).

(-) Reducción por mantenimiento o creación de empleo.

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO FINAL DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.

Estimación Objetiva: por Coeficientes, Índices, Signos


o Módulos

El método de estimación objetiva para la determinación del rendimiento neto de las


actividades económicas distintas de las agrícolas, ganaderas y forestales, presenta como
principal característica la de prescindir de los flujos reales de ingresos y gastos
producidos en el desarrollo de la actividad. En su lugar, se aplican determinados
indicadores objetivos que representan las características económicas estructurales
básicas de cada sector de actividad económica (signos, índices o módulos), que son
aprobados previamente mediante Orden del Ministro de Economía Hacienda.

El régimen de estimación objetiva se aplicará a las actividades empresariales que reúnan


los siguientes requisitos:

 Requisitos subjetivos: Sólo se aplica el método de estimación objetiva a las


actividades empresariales desarrolladas por personas físicas y entidades en
régimen de atribución de rentas, siempre que todos sus socios, herederos,
comuneros o partícipes sean personas físicas.

222
 Requisitos objetivos:

o Que se realicen las actividades enumeradas en la Orden EHA/99/2010


(ejercicio 2.010) y no excluidas de su aplicación.

o No haber superado, en el año inmediato anterior, los límites fijados en la


Orden Ministerial (cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado
una actividad, el volumen de ingresos se elevará al año):

 450.000 € de volumen anual de ingresos, para el conjunto de actividades.

 300.000 € de volumen anual de ingresos, en determinadas actividades


agrícolas y ganaderas.

o Que el volumen de compras no supere los 300.000 € (cuando en el año


inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de compras
se elevará al año).

o No desarrollar, total o parcialmente, las actividades económicas fuera del


ámbito de aplicación del impuesto.

o No haber sido excluido del régimen especial simplificado del IVA o del IGIC.

o No haber renunciado al régimen de estimación objetiva.

Determinación del Rendimiento Neto Reducido


En el método de estimación objetiva las operaciones necesarias para la determinación
del rendimiento neto se realizan de forma aislada y separada para cada actividad que
tenga la consideración de independiente.

La determinación del rendimiento neto anual correspondiente a cada actividad se


efectúa, una vez transcurrido el año o cuando finalice el período impositivo, mediante las
operaciones sucesivas que se indican en el siguiente esquema:

FASE 1 Unidades de módulo empleadas, utilizadas o instaladas.

(x) Rendimiento anual por unidad de módulo.

= RENDIMIENTO NETO PREVIO.

FASE 2 MINORACIONES:

(-) Incentivos al empleo.

(-) Incentivos a la inversión.

= RENDIMIENTO NETO MINORADO.

223
FASE 3 (x) Índices correctores.

= RENDIMIENTO NETO DE MÓDULOS.

FASE 4 (-) Gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales.

(+) Otras percepciones empresariales.

= RENDIMIENTO NETO DE LA ACTIVIDAD.

FASE 5 (-) Reducción de rentas irregulares: 40%.

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO DE LA ACTIVIDAD.

FASE 6 (-) Reducción general del 5%.

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO FINAL DE LA ACTIVIDAD.

FASE 7 (-) Reducción por mantenimiento o creación de empleo.

= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO POR MANTENIMIENTO O CREACIÓN DE


EMPLEO DE LA ACTIVIDAD.

Fase 1: Determinación del Rendimiento Neto Previo


El rendimiento neto previo de la actividad está constituido por la suma de los productos
obtenidos de multiplicar el número de unidades empleadas, utilizadas o instaladas en la
actividad de cada uno de los módulos, por el rendimiento anual antes de amortización
asignado a cada unidad de módulo.

La primera operación que debe realizarse para determinar el rendimiento neto previo
consiste en cuantificar el número de unidades empleadas, utilizadas o instaladas de
cada uno de los módulos fijados para cada actividad que tenga la consideración de
independiente. Vamos a estudiar algunas de las reglas de cálculo:

MÓDULO "PERSONAL NO ASALARIADO"

Personal no asalariado es el empresario. También tendrán esta consideración, su


cónyuge y los hijos menores que convivan con él, cuando, trabajando efectivamente en
la actividad, no constituyan personal asalariado por no concurrir alguno de los requisitos
siguientes:

 Que trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial.

 Que exista el correspondiente contrato laboral.

 Que estén afiliados al régimen general de la Seguridad Social.

224
REGLAS PARA EL CÓMPUTO DEL MÓDULO "PERSONAL NO ASALARIADO"

Empresario: Se computará como una persona no asalariada el empresario. En aquellos


supuestos en que pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por
causas objetivas, tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre
temporal de la explotación, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad.

En estos supuestos, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y


planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la misma, se
computará al titular de la actividad en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una
dedicación efectiva superior o inferior.

El personal no asalariado con un grado de discapacidad igual o superior al 33% se


computará al 75%.

Cónyuge e hijos menores del empresario: Se computará como una persona no asalariada
el cónyuge e hijos menores del titular de la actividad que convivan con él, cuando
trabajen en la actividad, al menos, 1.800 horas/año.

Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como
cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre el número de horas
efectivamente trabajadas en el año y 1.800.

El número de unidades del módulo "personal no asalariado" se expresará con dos


decimales.

Cuando el cónyuge o los hijos menores que convivan con el titular de la actividad tengan
la condición de no asalariados, se computarán al 50%, siempre que el titular de la
actividad se compute por entero y no haya más de una persona asalariada.

MÓDULO "PERSONAL ASALARIADO"

Tienen la condición de personal asalariado:

 Las personas que trabajen en la actividad y no tengan la condición de personal no


asalariado, incluidos, en su caso, los trabajadores contratados a través de
Empresas de Trabajo Temporal (ETT).

 El cónyuge y los hijos menores del titular de la actividad que convivan con él,
siempre que, existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen
general de la Seguridad Social, trabajen habitualmente y con continuidad en la
actividad económica desarrollada por el contribuyente.

No se computarán como personas asalariadas los alumnos de formación profesional


específica que realicen el módulo obligatorio de formación en centros de trabajo.

225
La determinación del número de unidades del módulo "personal asalariado" se realiza
mediante la aplicación de las siguientes reglas:

 Si existe convenio colectivo, se computará como una persona asalariada la que


trabaje el número de horas anuales por trabajador que haya sido fijado en dicho
convenio.

 Si no existe convenio colectivo, se estimará que una persona asalariada equivale


a 1.800 horas/año.

 Cuando el número de horas sea inferior o superior al indicado, se estimará como


cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas
efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto,
1.800 horas.

El número de unidades del módulo "personal asalariado" se expresará con dos decimales.

 Se computará en un 60% el personal asalariado menor de 19 años, o el que


preste sus servicios bajo un contrato de aprendizaje o para la formación, así
como los discapacitados con grado de minusvalía igual o superior al 33%.

 Cuando una persona asalariada cumpla 19 años u obtenga un grado de


minusvalía del 33% o superior durante el período impositivo, el cómputo del 60%
se efectuará únicamente respecto de la parte del período en la que se den
cualquiera de estas circunstancias.

En las actividades en las que así aparece indicado, el módulo "personal asalariado" se
desglosa en dos:

 Personal asalariado de fabricación.

 Resto del personal asalariado.

En estos casos, el cómputo de cada uno de los dos módulos citados deberá efectuarse
de forma independiente.

Cuando un mismo trabajador desarrolle labores de fabricación y de otro tipo, el número


de unidades que debe computarse en cada uno de dichos módulos se determinará en
función del número de horas efectivas de trabajo en cada labor. Si no fuera posible
determinar dicho número, se imputará el total por partes iguales a cada uno de dichos
módulos.

MÓDULO "SUPERFICIE DEL LOCAL"

Por superficie del local se tomará la definida a efectos del Impuesto sobre Actividades
Económicas, entendiéndose por locales las construcciones, edificaciones o instalaciones,
así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen
para el desarrollo de la actividad.

226
La unidad del módulo “superficie del local” es el metro cuadrado (m2)

En las actividades en las que así figure indicado, dentro de la magnitud superficie del
local, será preciso distinguir y determinar por separado alguno, o varios, de los
siguientes módulos:

 Superficie local independiente: Se entiende por local independiente el que dispone


de sala de ventas para atención al público.

 Superficie local no independiente: Se entiende por tal local el que no disponga de


sala de ventas propia para la atención al público, por estar situado en el interior
de otro local, galería comercial o mercado.

 Superficie del local de fabricación: Entendemos por tal el local, o parte del mismo,
dedicado a la realización de las operaciones de fabricación.

La unidad de cada uno de estos módulos es, igualmente, el metro cuadrado.

MÓDULO "CONSUMO DE ENERGÍA ELÉCTRICA"

Por consumo de energía eléctrica se entenderá la facturada por la empresa


suministradora, cuya unidad es 100 kilovatios por hora (Kw/h).

MÓDULO "POTENCIA ELÉCTRICA"

Se entenderá por potencia eléctrica la contratada con la empresa suministradora de la


energía, cuya unidad es el kilovatio contratado (Kw).

MÓDULO "SUPERFICIE DEL HORNO"

Por superficie del horno se entenderá la que corresponda a las características técnicas
del mismo.

La unidad del módulo "superficie del horno" es 100 decímetros cuadrados (dm2).

MÓDULO "MESAS"

En los bares y cafeterías, así como en los restaurantes, la unidad “mesa” se entenderá
referida a la susceptible de ser ocupada por cuatro personas. Las mesas de capacidad
superior o inferior aumentarán o reducirán la cuantía del módulo en la proporción
correspondiente.

Mesas que se utilizan solamente durante determinados períodos del año: El cómputo del
número de unidades del módulo "mesas" se determinará en proporción a la duración del
período, computado en días, durante el que se hayan utilizado las mesas a lo largo del
año.

227
Tableros que se utilizan ocasionalmente como mesas: Se computará una unidad del
módulo "mesas" por cada cuatro personas susceptibles de ocupar los tableros. Una vez
determinado con arreglo a este criterio el número de unidades, éste se prorrateará en
función del período, computado en días, de utilización de los tableros durante el año.

Las barras adaptadas para servir comidas, no se computarán a efectos de determinar el


número de unidades del módulo "mesas".

MÓDULO "NÚMERO DE HABITANTES"

El número de habitantes será el de la población de derecho del municipio, constituida


por el total de los residentes inscritos en el Padrón Municipal de Habitantes, presentes y
ausentes.

La condición de residentes se adquiere en el momento de realizar tal inscripción.

MÓDULO "CARGA DEL VEHÍCULO"

La capacidad de carga de un vehículo o conjunto de vehículos será igual a la diferencia


entre la masa total máxima autorizada determinada teniendo en cuenta las posibles
limitaciones administrativas que, en su caso, se reseñen en las Tarjetas de Inspección
Técnica y la suma de las taras correspondientes a los vehículos portantes (peso en vacío
del camión, remolque, semirremolque y cabeza tractora), expresada, según proceda, en
kilogramos o toneladas, estas últimas con dos cifras decimales.

En el caso de cabezas tractoras que utilicen distintos semirremolques su tara se evaluará


en ocho toneladas como máximo.

MÓDULO "PLAZAS"

En las actividades de servicio de hospedaje, se entenderá por "plazas" el número de


unidades de capacidad de alojamiento del establecimiento.

MÓDULO "ASIENTOS"

En las actividades de transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera, se


entenderá por "asientos" el número de unidades que figura en la Tarjeta de Inspección
Técnica del vehículo, excluidos el del conductor y el del guía.

Vehículos adaptados específicamente para transporte escolar: El cómputo de unidades


del módulo “asiento” de estos vehículos deberá efectuarse por el número equivalente de
asientos de personas adultas.

A estos efectos, se considerará que cada tres asientos para niños menores de 14 años
equivalen a dos asientos de personas adultas.

228
MÓDULO "MÁQUINAS RECREATIVAS"

Únicamente se computarán las máquinas recreativas instaladas que no sean propiedad


del titular de la actividad.

Las máquinas propiedad del titular constituyen una actividad independiente, clasificada
en el epígrafe 969.4 del Impuesto sobre Actividades Económicas.

Esta magnitud comprende dos módulos:

 Máquina recreativa tipo “A”: Son todas aquellas de mero pasatiempo o recreo
que se limitan a conceder al usuario un tiempo de uso o de juego a cambio del
precio de la partida, sin que puedan conceder ningún tipo de premio en metálico,
en especie o en forma de puntos canjeables por objetos o dinero.

 Máquina recreativa tipo “B”: Son aquellas que, a cambio del precio de la jugada,
conceden al usuario un tiempo de uso o de juego y, eventualmente, de acuerdo
con el programa de juego, un premio en metálico.

MÓDULO "POTENCIA FISCAL DEL VEHÍCULO"

En las actividades que lo tienen asignado, este módulo viene definido por la potencia
fiscal que figura en la Tarjeta de Inspección Técnica del vehículo, expresada en caballos
fiscales (CVF).

MÓDULO "LONGITUD DE BARRA"

En las actividades de cafés y bares que tienen asignado el módulo "longitud de barra", se
entenderá por barra el mostrador donde se sirven y apoyan las bebidas y alimentos
solicitados por los clientes.

La longitud de barra se medirá por el lado del público y de ella se excluirá la zona
reservada al servicio de camareros. Si existiesen barras auxiliares de apoyo adosadas a
las paredes, pilares, etc., dispongan o no de taburetes, se incluirá su longitud para el
cálculo del módulo.

La unidad del módulo “longitud de barra” es el metro lineal (m.l.)

El número de unidades se expresará, en su caso, con dos decimales.

MÓDULO "DISTANCIA RECORRIDA"

La actividad de transporte por autotaxis tiene como módulo asignado la "distancia


recorrida" por cada vehículo afecto a la actividad, debiendo computarse la totalidad de
los recorridos en el año.

La unidad está constituida por 1.000 Km.

229
REGLAS PARA EL CÓMPUTO DE LOS MÓDULOS DISTINTOS DE "PERSONAL
ASALARIADO" Y "PERSONAL NO ASALARIADO"

El número de unidades de cada uno de los módulos distintos de "personal asalariado" y


"personal no asalariado" se determinará en función de los días de efectiva utilización o
instalación para la actividad de que se trate, cuando se hubiera producido alguna de las
siguientes circunstancias:

 Inicio de la actividad con posterioridad al día 1 de enero del año natural.

 Cese en la actividad antes del día 31 de diciembre del año natural.

 Ejercicio discontinuo de la actividad (sin que tengan esta consideración los


periodos vacacionales).

 Haberse producido variaciones durante el año en la cuantía de las variables o


módulos correspondientes a la actividad.

En estos casos, el número de unidades de cada uno de los módulos distintos de los
correspondientes al personal (asalariado y no asalariado) vendrá dado por el promedio
de los relativos a todo el período en que se haya ejercido la actividad durante el año
natural, expresándose con dos cifras decimales, si el resultado no fuese un número
entero.

Para la determinación de este promedio se deberán multiplicar las unidades utilizadas o


empleadas por el número de días naturales del período en que se haya ejercido la
actividad y dividir dicho resultado entre 365 días.

No obstante lo anterior, para los módulos "consumo de energía eléctrica" y "distancia


recorrida" se tendrán en cuenta los kilovatios por hora consumidos y los kilómetros
recorridos, respectivamente, sea cual fuere la duración del período.

MÓDULOS COMUNES A VARIAS ACTIVIDADES

Cuando exista utilización parcial de un módulo en la actividad o sector de actividad, el


valor a computar será el que resulte de su prorrateo en función de su utilización efectiva.

Si no fuera posible determinar ésta, se imputará por partes iguales a cada una de las
utilizaciones del módulo.

Fase 2: Determinación del Rendimiento Neto Minorado


El rendimiento neto minorado es el resultado de reducir el rendimiento neto previo en el
importe de los incentivos al empleo y a la inversión, en la forma que se establece a
continuación.

230
MINORACIÓN POR INCENTIVOS AL EMPLEO

Para determinar el importe correspondiente a esta minoración deberá multiplicarse la


cuantía del "rendimiento anual por unidad antes de amortización" establecido para el
módulo "personal asalariado" por el coeficiente de minoración que corresponda, el cual
está constituido, a su vez, por la suma de los dos coeficientes siguientes:

 Coeficiente por incremento del número de personas asalariadas: La aplicación de


este coeficiente está condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

o Que en el año de cálculo se haya incrementado, en términos absolutos, el


número de personas asalariadas empleadas en la actividad en relación con el
año anterior.

o Que, además, el número de unidades del módulo "personal asalariado" del año
de cálculo sea superior al número de unidades de ese mismo módulo
correspondiente al año anterior.

Cumpliéndose ambos requisitos, la diferencia positiva entre el número de unidades del


módulo "personal asalariado" del año de cálculo y el correspondiente al año anterior se
multiplicará por 0,40. El resultado obtenido es el coeficiente por incremento del número
de personas asalariadas.

A estos efectos, se tendrán en cuenta exclusivamente las personas asalariadas que se


hayan computado en la Fase I, de acuerdo con las reglas anteriormente comentadas
para el cómputo del módulo "personal asalariado". Si en el año anterior no se hubiese
estado acogido al método de estimación objetiva, se tomará como número de unidades
correspondiente a dicho año el que hubiera correspondido, de acuerdo con las reglas
establecidas para el cómputo del "personal asalariado".

 Coeficiente por tramos del número de unidades del módulo "personal asalariado":
A cada uno de los tramos del número de unidades del módulo "personal
asalariado" utilizado para determinar el rendimiento neto previo correspondiente
al ejercicio, excluida, en su caso, la diferencia positiva sobre la que se hubiera
aplicado el coeficiente 0,40 anterior, se le aplicará el coeficiente que corresponda
de la siguiente tabla:

Tramo Coeficiente

Hasta 1,00............................................................... 0,10

Entre 1,01 y 3,00..................................................... 0,15

Entre 3,01 y 5,00..................................................... 0,20

Entre 5,01 y 8,00..................................................... 0,25

Más de 8,00............................................................ 0,30

231
El resultado de la aplicación de la citada tabla es el coeficiente por tramos del número de
unidades del módulo "personal asalariado".

La minoración por incentivos al empleo será el resultado de multiplicar la cuantía del


"rendimiento anual por unidad antes de amortización", establecido para el módulo
"personal asalariado" por el resultado de sumar los dos coeficientes anteriores.

De forma resumida se puede decir que:

Minoración = RA x (Coeficiente por incremento del nº de personas asalariadas +


Coeficiente por tramos)

Siendo “RA” el importe del rendimiento anual por unidad antes de amortización del
módulo "personal asalariado" correspondiente a la actividad de que se trate.

MINORACIÓN POR INCENTIVOS A LA INVERSIÓN

Según la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero, serán deducibles las cantidades que, en


concepto de amortización del inmovilizado, material o inmaterial, correspondan a la
depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso,
disfrute u obsolescencia.

Se considerará que la depreciación es efectiva cuando sea el resultado de aplicar al


precio de adquisición o coste de producción del elemento patrimonial del inmovilizado
alguno de los siguientes coeficientes:

 El coeficiente de amortización lineal máximo.

 El coeficiente de amortización lineal mínimo que se deriva del período máximo de


amortización.

 Cualquier otro coeficiente de amortización lineal comprendido entre los dos


anteriormente mencionados.

La Tabla de Amortización es la siguiente:

COEFICIENTE PERÍODO
GRUPO DESCRIPCIÓN
LINEAL MÁXIMO MÁXIMO

1 Edificios y otras construcciones 5% 40 años

Útiles. Herramientas, equipos para el


2 tratamiento de la información y sistemas y 40% 5 años
programas informáticos

3 Batea 10% 12 años

232
4 Barco 10% 25 años

Elementos de transporte y resto del


5 25% 8 años
inmovilizado material

6 Inmovilizado intangible 15% 10 años

Fase 3: Determinación del Rendimiento Neto de Módulos


Sobre el rendimiento neto minorado de la actividad cuyo importe sea positivo se
aplicarán, cuando corresponda, los índices correctores que a continuación se señalan.

Hay que tener en cuenta que si el rendimiento neto minorado de la actividad es una
cantidad negativa, no se aplicarán los índices correctores.

ÍNDICES CORRECTORES GENERALES

Son los siguientes:

 Índice corrector para empresas de pequeña dimensión: Este índice corrector


resulta aplicable a las empresas que cumplan los siguientes requisitos:

o Que el titular de la actividad sea persona física.

o Que ejerza la actividad en un único local.

o Que no disponga de más de un vehículo afecto a la actividad y éste no supere


los 1.000 Kg. de capacidad de carga.

o Que no tenga personal asalariado.

Concurriendo estos requisitos, la cuantía del índice corrector será 0,80.

Cuando además de las anteriores circunstancias, la actividad se desarrolla en un


municipio cuya población esté comprendida entre 2.000 y 5.000 habitantes, se aplica el
índice de 0,75, y cuando la población es de hasta 2.000 habitantes, el índice a aplicar es
0,70.

No obstante, cuando se ejerza la actividad con personal asalariado, hasta 2


trabajadores/as, concurriendo las restantes circunstancias, se aplica el índice 0,90,
cualquiera que sea la población del municipio en el que se desarrolla la actividad.

 Índice corrector de temporada: En las actividades que habitualmente se


desarrollen sólo durante ciertos días del año, continuos o alternos, siempre que el
total no exceda de 180 días por año, se aplicará un índice corrector multiplicador,
cuya cuantía está en función de la duración de la temporada en la que se realiza
la actividad.

233
Duración de la temporada Índice aplicable

Hasta 60 días................................................................... 1,50

De 61 días a 120 días....................................................... 1,35

De 121 días a 180 días..................................................... 1,25

Más de 180 días (no constituye actividad de temporada)

 Índice corrector de exceso: Si el rendimiento neto minorado, rectificado, en su


caso, por la aplicación de los índices anteriores, supera las cuantías que para
cada actividad se indican en la Orden 99/2010, de 28 de enero, por la que se
desarrollan para el año 2.010 el método de estimación objetiva del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del
Impuesto sobre el Valor Añadido, al exceso le será de aplicación el índice
multiplicador 1,30.

 Índice corrector por inicio de nuevas actividades: Los contribuyentes que hayan
iniciado nuevas actividades, podrán aplicar en el ejercicio un índice corrector del
0,80 si se trata del primer año de ejercicio de la actividad, o del 0,90 si se trata
del segundo año de ejercicio de la actividad. A estos efectos, en el ejercicio de la
actividad deberán concurrir las siguientes circunstancias:

o Que se trate de nuevas actividades cuyo ejercicio se haya iniciado a partir del
1 de enero del año anterior al del cálculo.

o Que no se trate de actividades de temporada.

o Que no se hayan ejercido anteriormente bajo otra titularidad o calificación.

o Que se realicen en local o establecimiento dedicados exclusivamente a dicha


actividad, con total separación del resto de actividades empresariales o
profesionales que, en su caso, pudiera realizar el contribuyente.

ÍNDICES CORRECTORES ESPECIALES

Únicamente tienen asignado índice corrector especial las siguientes actividades:

 Actividad de comercio al por menor de prensa, revistas y libros en quioscos


situados en la vía pública:

Ubicación de los quioscos Índice aplicable

Madrid y Barcelona............................................................. 1,00

Municipios de más de 100.000 habitantes......................... 0,95

Resto de municipios............................................................ 0,80

234
Cuando, por ejercerse la actividad en varios municipios, exista la posibilidad de
aplicar más de un índice de los anteriormente señalados, se aplicará un único
índice, que será el correspondiente al municipio de mayor población.

 Actividad de transporte por autotaxis

Población del municipio en el que se ejerce la actividad Índice aplicable

Hasta 2.000 habitantes....................................................... 0,75

De 2.001 hasta 10.000 habitantes...................................... 0,80

De 10.001 hasta 50.000 habitantes.................................... 0,85

De 50.001 hasta 100.000 habitantes.................................. 0,90

Más de 100.000 habitantes................................................ 1,00

Cuando, por ejercerse la actividad de transporte por autotaxis en varios


municipios, exista la posibilidad de aplicar más de un índice de los anteriormente
señalados, se aplicará un único índice, que será el correspondiente al municipio
de mayor población.

 Actividad de transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera: Si el titular


dispone de un único vehículo, el índice aplicable es el 0,80.

REGLAS PARA LA APLICACIÓN DE LOS ÍNDICES CORRECTORES: ORDEN DE


APLICACIÓN E INCOMPATIBILIDADES

Los índices correctores se aplican en el orden en el que acaban de comentarse, que es el


orden en el que aparecen en el impreso de la declaración, siempre que no sean
incompatibles entre sí.

Las incompatibilidades entre los diferentes índices correctores son las siguientes:

 El índice corrector para empresas de pequeña dimensión no será aplicable a las


actividades para las que estén previstos índices correctores especiales, a
excepción del aplicable a la actividad de comercio al por menor de prensa,
revistas y libros en quioscos situados en la vía pública.

 Cuando resulte aplicable el índice corrector para empresas de pequeña dimensión


no se aplicará el índice corrector de exceso.

 Cuando resulte aplicable el índice corrector de temporada no se aplicará el índice


corrector por inicio de nuevas actividades.

235
Fase 4: Determinación del Rendimiento Neto de la Actividad
En el ejercicio, la determinación del rendimiento neto de la actividad es el resultado de
disminuir el rendimiento neto de módulos en la cuantía de los gastos extraordinarios por
circunstancias excepcionales. El saldo resultante de esta operación deberá
incrementarse en el importe correspondiente a otras percepciones empresariales.

Gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales: Cuando el desarrollo de la


actividad se haya visto afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras
circunstancias excepcionales, que hayan determinado gastos extraordinarios ajenos al
proceso normal del ejercicio de aquélla, los interesados podrán minorar el rendimiento
neto resultante en el importe de dichos gastos.

Para ello, los contribuyentes deberán poner dicha circunstancia en conocimiento de la


Administración o, en su defecto, Delegación de la Agencia Tributaria, en el plazo de 30
días a contar desde la fecha en la que se produzca, aportando, a tal efecto, la
justificación correspondiente y haciendo mención, en su caso, de las indemnizaciones a
percibir por razón de tales alteraciones.

La Administración tributaria verificará la certeza de la causa que motiva la reducción del


rendimiento y el importe de la misma.

Otras percepciones empresariales: El rendimiento neto de módulos deberá


incrementarse en el importe correspondiente a otras percepciones empresariales tales
como las subvenciones corrientes y de capital.

Fase 5: Determinación del Rendimiento Neto Reducido de la Actividad


El rendimiento neto reducido de la actividad es el resultado de minorar la cuantía del
rendimiento neto en el importe equivalente al 40% del concepto "otras percepciones
empresariales" cuyo período de generación sea superior a dos años, así como de
aquellas que se califiquen reglamentariamente como obtenidas de forma notoriamente
irregular en el tiempo.

A estos efectos, se consideran obtenidas de forma notoriamente irregular en el tiempo,


exclusivamente, las siguientes, cuando se imputen en un único período impositivo:

 Subvenciones de capital para la adquisición de elementos del inmovilizado no


amortizables.

 Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas.

 Indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de duración


indefinida.

236
Las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de la enajenación o transmisión de
elementos afectos a la actividad económica no se incluyen en el rendimiento derivado de
la misma sino que tributan con el resto de ganancias y pérdidas patrimoniales.

Fase 6: Determinación del Rendimiento Neto Reducido Final de la Actividad


La disposición adicional primera de la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero, por la que se
desarrollan para el año 2010 el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen
especial simplificado del IVA (BOE del 30), ha establecido una reducción del rendimiento
neto de módulos del 5% aplicable con carácter general en el ejercicio 2009 a todos los
contribuyentes que determinen el rendimiento neto de su actividad por el método de
estimación objetiva.

De modo que el rendimiento neto reducido final de la actividad será el resultado de


minorar el rendimiento neto reducido de la actividad en esa reducción del 5%.

Fase 7: Determinación del Rendimiento Neto Reducido por Mantenimiento o


Creación de Empleo de la Actividad
Para determinar el rendimiento neto reducido por mantenimiento o creación de empleo
de la actividad habrá que aplicar al rendimiento neto reducido final de la actividad la
reducción del rendimiento de las actividades económicas por mantenimiento o creación
de empleo.

Esta reducción es la misma que la estudiada para el régimen de estimación directa de


rendimientos de actividades económicas.

237
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que,
procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de
estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta
propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con
la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

 La determinación de los rendimientos de actividades económicas se efectuará,


con carácter general, por el método de estimación directa, admitiendo dos
modalidades, la normal y la simplificada.

 La determinación del rendimiento neto de las actividades económicas en el


método de estimación directa se realiza según las normas del Impuesto sobre
Sociedades, sin perjuicio de las reglas contenidas a estos efectos en la propia Ley
y Reglamento del IRPF.

 La determinación del rendimiento neto en el método de estimación directa, en


cualquiera de sus modalidades, debe efectuarse a partir de los conceptos fiscales
de ingresos íntegros y gastos fiscalmente deducibles.

 La Ley del Impuesto sobre Sociedades establece una serie de beneficios e


incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión que resultan
aplicables en el ámbito del IRPF a las citadas empresas que determinen el
rendimiento neto por el método de estimación directa, en cualquiera de sus dos
modalidades.

 El método de estimación objetiva para la determinación del rendimiento neto de


las actividades económicas distintas de las agrícolas, ganaderas y forestales,
presenta como principal característica la de prescindir de los flujos reales de
ingresos y gastos producidos en el desarrollo de la actividad. En su lugar, se
aplican determinados indicadores objetivos que representan las características
económicas estructurales básicas de cada sector de actividad económica (signos,
índices o módulos), que son aprobados previamente mediante Orden del Ministro
de Economía Hacienda.

 En el método de estimación objetiva las operaciones necesarias para la


determinación del rendimiento neto se realizan de forma aislada y separada para
cada actividad que tenga la consideración de independiente.

 El rendimiento neto previo de la actividad está constituido por la suma de los


productos obtenidos de multiplicar el número de unidades empleadas, utilizadas
o instaladas en la actividad de cada uno de los módulos, por el rendimiento anual
antes de amortización asignado a cada unidad de módulo.

238
 El rendimiento neto minorado es el resultado de reducir el rendimiento neto
previo en el importe de los incentivos al empleo y a la inversión, en la forma que
se establece a continuación.

 Sobre el rendimiento neto minorado de la actividad cuyo importe sea positivo se


aplicarán, cuando corresponda, los índices correctores que a continuación se
señalan.

 En el ejercicio, la determinación del rendimiento neto de la actividad es el


resultado de disminuir el rendimiento neto de módulos en la cuantía de los gastos
extraordinarios por circunstancias excepcionales. El saldo resultante de esta
operación deberá incrementarse en el importe correspondiente a otras
percepciones empresariales.

 El rendimiento neto reducido de la actividad es el resultado de minorar la cuantía


del rendimiento neto en el importe equivalente al 40% del concepto "otras
percepciones empresariales" cuyo período de generación sea superior a dos años,
así como de aquellas que se califiquen reglamentariamente como obtenidas de
forma notoriamente irregular en el tiempo.

 La disposición adicional primera de la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero ha


establecido una reducción del rendimiento neto de módulos del 5% aplicable con
carácter general en el ejercicio 2009 a todos los contribuyentes que determinen el
rendimiento neto de su actividad por el método de estimación objetiva.

 Para determinar el rendimiento neto reducido por mantenimiento o creación de


empleo de la actividad habrá que aplicar al rendimiento neto reducido final de la
actividad la reducción del rendimiento de las actividades económicas por
mantenimiento o creación de empleo.

239
ANOTACIONES
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240
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. Para poder considerarse rendimientos íntegros de actividades económicas, dichos


rendimientos deben proceder:
 Del trabajo personal y del capital conjuntamente.
 Del trabajo personal o del capital.
 Ambas respuestas son correctas.

2. La determinación de los rendimientos de actividades económicas se efectuará, con


carácter general, por el método de:
 Estimación directa.
 Estimación indirecta.
 Estimación objetiva.

3. Es requisito imprescindible para considerar un gasto, con carácter general, como


deducible:
 Que no estén vinculados a la actividad económica desarrollada, es decir, que
sean propios de la actividad.
 Que se encuentren convenientemente justificados.
 Que no se hallen registrados en la contabilidad o en los libros-registro que, con
carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades
económicas.

4. Según la tabla de amortizaciones del inmovilizado material en la modalidad


simplificada del régimen de estimación directa:
 La maquinaria tiene un coeficiente lineal máximo del 10%.
 A la maquinaria le corresponde un periodo máximo de 15 años.
 La maquinaria tiene un coeficiente lineal máximo del 12%.

5. ¿Cuál de los siguientes gastos no es fiscalmente deducible?


 Las multas y sanciones penales y administrativas.
 Gastos de asistencia a cursos, conferencias y congresos relacionados con la
actividad.
 Cuotas satisfechas por el empresario o profesional a corporaciones, cámaras y
asociaciones empresariales legalmente constituidas.

6. Los rendimientos de actividades económicas con un periodo de generación superior


a dos años, así como los obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo,
serán objeto de una reducción del:
 20%.
 30%.
 40%.

241
7. Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra
de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una
plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir el rendimiento neto positivo
declarado en un:
 20%.
 30%.
 40%.

8. Para poder aplicar el régimen de estimación objetiva no se debe haber superado, en


el año inmediato anterior, el límite fijado al volumen anual de ingresos que, para el
conjunto de actividades, será de:
 250.000 €.
 450.000 €.
 Ninguna respuesta es correcta.

9. Si no existe convenio colectivo, se estimará que una persona asalariada equivale a:


 800 horas/año.
 1.800 horas/año.
 2.800 horas/año.

10. El índice corrector para empresas de pequeña dimensión será:


 De 0,75 cuando la actividad se desarrolla en un municipio cuya población esté
comprendida entre 2.000 y 5.000 habitantes.
 De 0,70 cuando la actividad se desarrolla en un municipio cuya población esté
comprendida entre 2.000 y 5.000 habitantes.
 De 0,60 cuando la actividad se desarrolla en un municipio cuya población es de
hasta 2.000 habitantes.

242
ACTIVIDADES
1. D. Marcos Jiménez Sánchez, que tiene reconocido un grado de discapacidad del
33%, es titular de un bar en el que únicamente trabajan él y su esposa, constando la
afiliación de ambos al régimen de trabajadores autónomos de la Seguridad Social.
Durante el ejercicio 2.0XX han trabajado más de 1.800 horas cada uno.

Determinar las unidades del módulo "personal no asalariado" empleadas en la


actividad en el año 2.0XX.

2. Respecto al índice corrector de temporada, en las actividades que habitualmente se


desarrollen sólo durante ciertos días del año, continuos o alternos, siempre que el
total no exceda de 180 días por año, se aplicará un índice corrector multiplicador,
cuya cuantía está en función de la duración de la temporada en la que se realiza la
actividad.

Duración de la temporada Índice aplicable

Hasta 60 días.................................................................................... ______

De 61 días a 120 días........................................................................ ______

De 121 días a 180 días...................................................................... ______

Más de 180 días (no constituye actividad de temporada…….............. ______

243
244
Gestión Fiscal

Gestión y Liquidación del I.R.P.F.

♦ Liquidación

♦ Calendario Pagos Fraccionados

♦ Modelos Documentales de Declaración

♦ Lugar de Presentación

Objetivos:
♦ Identificar los supuestos de obligación de declarar por IRPF y de
exclusión de dicha obligación.
tema 10
♦ Reconocer la existencia de la autoliquidación del IRPF.

♦ Reconocer los requisitos para solicitud del borrador de


declaración.

♦ Identificar las obligaciones formales de los contribuyentes del


IRPF.

♦ Reconocer el calendario de los pagos fraccionados del IRPF, así


como los modelos a presentar en cada caso.

♦ Analizar los modelos documentales de declaración.

♦ Identificar el plazo y los lugares de presentación de la


declaración.

245
246
Liquidación

Obligación de Declarar
Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por IRPF, con
los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.

No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas


procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes:

• Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 € anuales.

• Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos


a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 € anuales.

• Rentas inmobiliarias imputadas, rendimientos íntegros del capital mobiliario no


sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la
adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite
conjunto de 1.000 € anuales.

En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente
rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como
ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 € anuales y pérdidas
patrimoniales de cuantía inferior a 500 €. Este límite será de 11.200 € para los
contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes
supuestos:

• Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 €


anuales en los siguientes supuestos:

o Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores,


por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 €
anuales.

o Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo


consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a de
esta Ley (pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos
de la Seguridad Social, prestaciones por situaciones de incapacidad,
jubilación, accidente, enfermedad, viudedad o similares; prestaciones
percibidas por los beneficiarios de mutualidades generales obligatorias de
funcionarios, colegios de huérfanos y entidades similares; prestaciones
percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones o de contratos de
seguros concertados con mutualidades de previsión social;…) y la
determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo
con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.

247
• Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por
alimentos diferentes de las exentas.

• Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de


acuerdo con lo previsto reglamentariamente.

• Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de


retención.

Estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a
deducción por inversión en vivienda, por cuenta ahorro-empresa, por doble imposición
internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con
discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de
previsión social, planes de previsión social empresarial y seguros de dependencia que
reduzcan la base imponible, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

Los modelos de declaración se aprobarán por el Ministro de Economía y Hacienda, que


establecerá la forma y plazos de su presentación, así como los supuestos y condiciones
de presentación de las declaraciones por medios telemáticos.

El Ministro de Economía y Hacienda podrá aprobar la utilización de modalidades


simplificadas o especiales de declaración.

La declaración se efectuará en la forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de


Economía y Hacienda.

Los contribuyentes deberán cumplimentar la totalidad de los datos que les afecten
contenidos en las declaraciones, acompañar los documentos y justificantes que se
establezcan y presentarlas en los lugares que determine el Ministro de Economía y
Hacienda.

Cuando los contribuyentes no tuvieran obligación de declarar, las Administraciones


Públicas no podrán exigir la aportación de declaraciones por este Impuesto al objeto de
obtener subvenciones o cualesquiera prestaciones públicas, o en modo alguno
condicionar éstas a la presentación de dichas declaraciones.

La Ley de Presupuestos Generales del Estado podrá modificar lo anteriormente expuesto.

Autoliquidación: Los contribuyentes, al tiempo de presentar su declaración, deberán


determinar la deuda tributaria correspondiente e ingresarla en el lugar, forma y plazos
determinados por el Ministro de Economía y Hacienda.

El ingreso del importe resultante de la autoliquidación sólo se podrá fraccionar en la


forma que se determine en el reglamento de desarrollo de la Ley del IRPF.

248
El pago de la deuda tributaria podrá realizarse mediante entrega de bienes integrantes
del Patrimonio Histórico Español que estén inscritos en el Inventario General de Bienes
Muebles o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural.

Los sucesores del causante quedarán obligados a cumplir las obligaciones tributarias
pendientes por este impuesto, con exclusión de las sanciones.

Borrador de Declaración
Los contribuyentes podrán solicitar que la Administración tributaria les remita, a efectos
meramente informativos, un borrador de declaración, siempre que obtengan rentas
procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes:

• Rendimientos del trabajo.

• Rendimientos del capital mobiliario sujetos a retención o ingreso a cuenta, así


como los derivados de letras del Tesoro.

• Imputación de rentas inmobiliarias siempre que procedan, como máximo, de dos


inmuebles.

• Ganancias patrimoniales sometidas a retención o ingreso a cuenta, así como las


subvenciones para la adquisición de vivienda habitual.

Cuando la Administración tributaria carezca de la información necesaria para la


elaboración del borrador de declaración, pondrá a disposición del contribuyente los
datos que puedan facilitarle la confección de la declaración del Impuesto.

No podrán suscribir ni confirmar el borrador de declaración los contribuyentes que se


encuentren en alguna de las situaciones siguientes:

• Los contribuyentes que hubieran obtenido rentas exentas con progresividad en


virtud de convenios para evitar la doble imposición suscritos por España.

• Los contribuyentes que compensen partidas negativas de ejercicios anteriores.

• Los contribuyentes que pretendan regularizar situaciones tributarias procedentes


de declaraciones anteriormente presentadas.

• Los contribuyentes que tengan derecho a la deducción por doble imposición


internacional y ejerciten tal derecho.

La Administración tributaria remitirá el borrador de declaración, de acuerdo con el


procedimiento que se establezca por el Ministro de Economía y Hacienda. La falta de
recepción del mismo no exonerará al contribuyente del cumplimiento de su obligación de
presentar declaración.

249
Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración refleja su situación
tributaria a efectos de este impuesto, podrá suscribirlo o confirmarlo, en las condiciones
que establezca el Ministro de Economía y Hacienda. En este supuesto, tendrá la
consideración de declaración por este Impuesto.

La presentación y el ingreso que, en su caso, resulte, deberá realizarse en el lugar, forma


y plazos que determine el Ministro de Economía y Hacienda.

Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración no refleja su situación


tributaria a efectos de este Impuesto, deberá presentar la correspondiente declaración.
No obstante, en los supuestos que se determinen reglamentariamente, podrá instar la
rectificación del borrador.

El modelo de solicitud de borrador de declaración será aprobado por el Ministro de


Economía y Hacienda, quien establecerá el plazo y el lugar de presentación, así como los
supuestos y condiciones en los que sea posible presentar la solicitud por medios
telemáticos o telefónicos.

Devolución Derivada de la Normativa del Tributo


La Administración tributaria podrá dictar la liquidación provisional que proceda de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 101 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria.

Cuando la suma de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados de este


Impuesto, así como de las cuotas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y, en su
caso, de las deducciones previstas en los artículos 81 (deducción por maternidad) y 81
bis (deducción por nacimiento o adopción) de la Ley del IRPF, sea superior al importe de
la cuota resultante de la autoliquidación, la Administración tributaria practicará, si
procede, liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo
establecido para la presentación de la declaración.

Cuando la declaración hubiera sido presentada fuera de plazo, los seis meses a que se
refiere el párrafo anterior se computarán desde la fecha de su presentación.

Transcurrido el plazo establecido sin que se haya ordenado el pago de la devolución por
causa no imputable al contribuyente, se aplicará a la cantidad pendiente de devolución
el interés de demora en la cuantía y forma prevista en la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria. El procedimiento de devolución será el previsto en la Ley
58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

Es importante tener en cuenta que la devolución no es automática, sino que el


contribuyente deberá solicitarla expresamente por medio del “Documento de Ingreso o
Devolución” (modelo 100) que acompaña a los impresos de la declaración propiamente
dicha. Con carácter general, la devolución se efectúa mediante transferencia bancaria a
la cuenta que el contribuyente indique en el mencionado documento de ingreso o
devolución.

250
Obligaciones Formales de los Contribuyentes
Los contribuyentes de este impuesto estarán obligados a conservar, durante el plazo de
prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas,
gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus
declaraciones.

Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se


determine por el método de estimación directa estarán obligados a llevar contabilidad
ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.

No obstante, reglamentariamente se podrá exceptuar de esta obligación a los


contribuyentes cuya actividad empresarial no tenga carácter mercantil de acuerdo con el
Código de Comercio, y a aquellos contribuyentes que determinen su rendimiento neto
por la modalidad simplificada del método de estimación directa.

Asimismo, los contribuyentes de este impuesto estarán obligados a llevar los libros o
registros que reglamentariamente se establezcan.

Reglamentariamente podrán establecerse obligaciones específicas de información de


carácter patrimonial, simultáneas a la presentación de la declaración del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, destinadas al control de las rentas o de la utilización de
determinados bienes y derechos de los contribuyentes.

Calendario Pagos Fraccionados

Obligación de Practicar Pagos a Cuenta


En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los pagos a cuenta que, en todo
caso, tendrán la consideración de deuda tributaria, podrán consistir en:

• Retenciones.

• Ingresos a cuenta.

• Pagos fraccionados.

Pagos Fraccionados
Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas estarán obligados a efectuar
pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,
autoliquidando e ingresando su importe en las condiciones que reglamentariamente se
determinen.

251
Reglamentariamente se podrá exceptuar de esta obligación a aquellos contribuyentes
cuyos ingresos hayan estado sujetos a retención o ingreso a cuenta en el porcentaje que
se fije al efecto.

El pago fraccionado correspondiente a las entidades en régimen de atribución de rentas


que ejerzan actividades económicas, se efectuará por cada uno de los socios, herederos,
comuneros o partícipes, a los que proceda atribuir rentas de esta naturaleza, en
proporción a su participación en el beneficio de la entidad.

Calendario Pagos Fraccionados


Si como resultado final de la declaración del IRPF, ya consista ésta en una
autoliquidación o en el borrador de declaración debidamente suscrito o confirmado, se
obtiene una cantidad a ingresar, el contribuyente deberá efectuar el ingreso de dicho
importe en el Tesoro Público.

Sin embargo, para realizar el ingreso de la deuda tributaria del IRPF el contribuyente
podrá optar por efectuarlo de una sola vez, o bien por fraccionar su importe (sin interés
ni recargo alguno) en dos plazos:

• El primero, del 60%, en el momento de presentar la declaración.

• El segundo, del 40% restante, hasta el día 5 de noviembre de 2010, inclusive.

En todo caso, para disfrutar de este beneficio será necesario que la declaración
del IRPF se presente dentro del plazo establecido, que será:

• Para las autoliquidaciones, del 3 de mayo al 30 de junio de 2010, ambos


inclusive.

• Para borradores de declaración:

o Sin domiciliación bancaria del pago, del 5 de abril al 30 de junio de 2010.

o Con domiciliación bancaria del pago, del 5 de abril al 25 de junio de 2010.

Ahora bien, no podrá fraccionarse en dos plazos el ingreso de las autoliquidaciones


complementarias del IRPF.

Otros Supuestos de Fraccionamiento


Además del supuesto general comentado en el epígrafe anterior, la normativa reguladora
del IRPF contempla dos supuestos de fraccionamiento especial:

• Fallecimiento del contribuyente.

• Pérdida de la condición de contribuyente por cambio de residencia.

252
En ambos casos, todas las rentas pendientes de imputación deben integrarse en la base
imponible del último período impositivo que deba declararse por este impuesto.

Por ello, los sucesores del causante o el contribuyente podrán solicitar el


fraccionamiento de la parte de deuda tributaria correspondiente a dichas rentas.

El fraccionamiento se regirá por las normas previstas por el Reglamento General de


Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, con las siguientes
especialidades:

• Las solicitudes deben formularse dentro del plazo reglamentario de declaración.

• El solicitante debe ofrecer garantía en forma de aval solidario de entidad de


crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.

Modelos Documentales de Declaración

Existe un único impreso de declaración por el IRPF que deberán utilizar todos los
contribuyentes obligados a declarar por este impuesto, es el modelo D-100.

Los contribuyentes obligados a presentar la declaración de IRPF pueden también


solicitar a la Agencia Tributaria el borrador de su declaración. Si el contribuyente
considera que en dicho borrador se refleja su situación tributaria, puede efectuar su
confirmación, teniendo entonces dicho borrador la consideración de declaración del
IRPF.

Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración recibido no refleja su


situación tributaria a efectos del IRPF y no opte por instar su modificación, deberá
cumplimentar la correspondiente declaración en el modelo ordinario, modelo D-100.

Declaración Ordinaria (Modelo D-100)


Es el modelo a utilizar, con carácter general, por todos los contribuyentes.

El modelo D-100 se compone de 14 páginas, numeradas correlativamente de la 1 a la


14, más seis anexos: A, B.1, B.2, B.3, B.4 y C.

Cada una de dichas hojas consta de dos ejemplares impresos en papel autocopiativo:
"Ejemplar para la Administración" y "Ejemplar para el contribuyente".

Las páginas 1, 2, 10, 11, 12, 13 y 14 son de cumplimentación obligatoria para todos los
declarantes. De las restantes páginas y anexos, solamente será preciso cumplimentar
aquellas hojas en las que el contribuyente deba consignar algún dato.

253
Impreso Modelo D-100

254
Junto al ejemplar del documento de autoliquidación, deberán incluirse los documentos
que correspondan que a continuación se señalan:

• Los contribuyentes a quienes sea de aplicación la imputación de rentas en


régimen de transparencia fiscal internacional han de presentar los siguientes
datos de cada una de las sociedades no residentes:

o Nombre o razón social y lugar del domicilio social.

o Relación de administradores.

o Balance y Cuenta de pérdidas y ganancias.

o Importe de las rentas positivas que deban ser imputadas.

o Justificación de los impuestos satisfechos respecto de la renta positiva que


deba ser imputada.

• Contribuyentes que hayan efectuado en el ejercicio inversiones anticipadas de


futuras dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias: Deberán presentar
conjuntamente con la declaración del IRPF una comunicación de la
materialización anticipada del ejercicio y su sistema de financiación.

• Contribuyentes que soliciten la devolución mediante cheque nominativo del


Banco de España: Deberán presentar conjuntamente con la declaración del IRPF
escrito conteniendo dicha solicitud dirigido al Delegado o Administrador de la
AEAT.

Documento de Ingreso o Devolución (Modelo 100)


Cuando la declaración resulte a ingresar y se desee fraccionar el pago, si se domicilia el
segundo plazo en una entidad colaboradora, debe entregarse a la misma el modelo 100
debidamente cumplimentado, al tiempo de ingresar el primer plazo.

Este documento, que es de cumplimentación obligatoria para todos los contribuyentes,


consta de un juego de tres ejemplares impresos en papel autocopiativo:

• "Ejemplar para incluir en el sobre de la declaración" (de color blanco).

• "Ejemplar para el contribuyente" (de color azul).

• "Ejemplar para la Entidad colaboradora-AEAT" (de color amarillo).

Tratándose de declaraciones positivas, el documento de ingreso o devolución, modelo


100, constituye el instrumento para efectuar el ingreso, así como para fraccionar el pago
en dos plazos y, en su caso, domiciliar el pago del segundo plazo en Entidad
colaboradora.

255
En el caso de declaraciones con derecho a devolución, será en este documento donde
deberá solicitarse la devolución de la cantidad obtenida como resultado final de la
declaración o, en su caso, manifestar la renuncia a la misma a favor del Tesoro Público.

Impreso Modelo 100

256
Documento de Ingreso del Segundo Plazo (Modelo 102)
Cuando la declaración resulte a ingresar y se desee fraccionar el pago, si no se domicilia
el pago del segundo plazo, el contribuyente ha de efectuar directamente el ingreso en el
plazo al efecto (usualmente, hasta el 5 de noviembre) mediante la presentación del
modelo 102 debidamente cumplimentado.

El impreso del modelo 102 presenta el siguiente aspecto:

Impreso Modelo 102

257
Los contribuyentes que opten por fraccionar el pago del impuesto en dos plazos y,
además, deseen domiciliar el pago del segundo plazo en la Entidad colaboradora en la
que efectúen el ingreso del primer plazo, no precisarán cumplimentar el modelo 102,
puesto que la entrega en la citada Entidad colaboradora del documento de ingreso,
modelo 100, con los datos de la domiciliación debidamente cumplimentados, servirá
como orden de adeudo en cuenta de dicho segundo plazo

Los contribuyentes que, habiendo optado por fraccionar el pago, no deseen domiciliar el
segundo plazo en Entidad colaboradora, deberán efectuar directamente el ingreso de
dicho plazo hasta el día 5 de noviembre de 2010, inclusive, mediante la presentación del
modelo 102, debidamente cumplimentado, que la Agencia Tributaria remitirá a sus
domicilios en la segunda quincena del mes de octubre de 2010 y que también podrán
obtener a estos efectos en cualquier Delegación o Administración de la Agencia
Tributaria.

Firma de la Declaración
En cuanto a la firma de la declaración, cabe distinguir:

• Declaración individual: Debe ser firmada por el contribuyente o por su


representante.

Cuando el contribuyente forme parte de una unidad familiar y haya optado por
presentar declaración individual, ha de ser firmada por el propio contribuyente o
por su representante. Si el titular de la declaración es un menor de edad, la firma
corresponde al padre, madre o tutor.

• Declaración conjunta: Ha de ser suscrita por los miembros de la unidad familiar


mayores de edad, considerándose que actúan como representantes legales de los
menores y de los mayores incapacitados judicialmente integrados en ellas.

Lugar de Presentación

Plazo de Presentación
El plazo de presentación de las autoliquidaciones del IRPF correspondientes al ejercicio
2009 es el mismo para todas ellas, cualquiera que sea su resultado. Dicho plazo es el
comprendido entre los días 3 de mayo y 30 de junio de 2010, ambos inclusive.

No obstante:

• Los borradores de la declaración remitidos por la Agencia Tributaria podrán


confirmarse, cualquiera que sea su resultado, a partir del día 5 de abril de 2.010.

• Si el resultado es una cantidad a ingresar y el contribuyente opta por domiciliar


en cuenta el pago correspondiente, el plazo finalizará el día 25 de junio de 2.010.

258
Lugar de Presentación
Según el resultado de las declaraciones del IRPF, los contribuyentes con domicilio en
territorio español deberán presentar éstas en los lugares que se señalan a continuación,
acompañando a las mismas, en su caso, la documentación adicional que proceda:

• Residentes en España: Dependiendo del signo de la declaración, tenemos:

o Declaraciones a ingresar (positivas): Pueden presentarse en cualquier entidad


de depósito que actúe como colaboradora en la gestión recaudatoria (bancos,
cajas de ahorro o cooperativas de crédito) del territorio español, incluso
cuando el ingreso se efectúe fuera del plazo.

También puede realizarse dicho ingreso en la entidad de depósito que preste


el servicio de caja en los locales de las Delegaciones o Administraciones de la
AEAT, siempre que se hubiera suscrito con dicha entidad el correspondiente
convenio para la prestación de tal servicio.

o Declaraciones a devolver: En función de que se ejercite o no el derecho a la


devolución, se puede distinguir:

ƒ Si se solicita la devolución: La presentación puede realizarse en cualquier


Delegación de la AEAT o Administración/es de la misma, y no sólo en la
correspondiente a su domicilio fiscal, o ante cualquier oficina situada en el
territorio nacional de la entidad de depósito que actúe como colaboradora
en la gestión recaudatoria en la que se desee recibir el importe de la
devolución, haciendo constar en ambos casos el código cuenta cliente que
identifique la cuenta en la que debe realizarse la transferencia bancaria.
También en las oficinas habilitadas por las CCAA para la confección de
declaraciones mediante el Programa de Ayuda desarrollado por la AEAT.

ƒ Si se renuncia a la devolución a favor del Tesoro Público: Se presenta


directamente ante cualquier Delegación o Administración de la AEAT, o
por correo certificado, dirigido a la Delegación o Administración de la
AEAT correspondiente al domicilio fiscal del contribuyente. También
pueden presentarse en las oficinas habilitadas por las CCAA para la
confección de declaraciones mediante el Programa de Ayuda desarrollado
por la AEAT.

o Declaraciones negativas (sin ingreso ni derecho a devolución): Se presentan


del mismo modo que las declaraciones a devolver con renuncia a la
devolución.

• Los no residentes sujetos al IRPF por obligación personal (diplomáticos y


funcionarios destinados en el extranjero) y aquellos otros contribuyentes que se
encuentren en el extranjero: Pueden presentar su declaración además de en los
lugares indicados en el apartado precedente en función del último domicilio fiscal
en España, en las oficinas situadas en el extranjero de las entidades de depósito
autorizadas.

259
Presentación Telemática a través de Internet
Pueden presentarse a través de Internet las autoliquidaciones del IRPF, cualquiera que
sea el resultado de las mismas.

Para obtener el fichero con la declaración a transmitir, se deberá confeccionar ésta


utilizando el programa "PADRE", desarrollado por la Agencia Tributaria, o bien otro
programa informático capaz de obtener un fichero con el mismo formato.

El navegador deberá tener incorporado el dispositivo para generar la firma electrónica,


bien mediante el DNI electrónico, bien a través de cualquier certificado electrónico
admitido por la Agencia Tributaria a tal efecto.

No obstante, no podrán efectuar la presentación telemática de las autoliquidaciones por


Internet, los contribuyentes cuyo NIF no se encuentre previamente incluido en la base de
datos de identificación de la Agencia Tributaria, los que se encuentren acogidos al
sistema de cuenta corriente en materia tributaria, ni los que deban acompañar a las
respectivas declaraciones cualesquiera documentos, solicitudes o manifestaciones de
opciones no contempladas expresamente en los propios modelos oficiales de
declaración, salvo que efectúen la presentación de los mismos en forma de documentos
electrónicos en el Registro Electrónico de la Agencia Tributaria, de acuerdo con el
procedimiento previsto en la Resolución de 28 de diciembre de 2009, por la que se crea
la sede electrónica y se regulan los registros electrónicos de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria.

Para verificar que un NIF se encuentra incluido en la base de datos de identificación de la


Agencia, el contribuyente podrá acceder, en la sede electrónica de la Agencia Tributaria
en Internet, en la dirección https://www.agenciatributaria.gob.es.

260
LO QUE HEMOS APRENDIDO
‡ Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por
IRPF, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.

‡ No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas


procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes: Rendimientos íntegros del
trabajo, con el límite de 22.000 € anuales; rendimientos íntegros del capital
mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta,
con el límite conjunto de 1.600 € anuales; rentas inmobiliarias imputadas,
rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de
letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección
oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 € anuales.

‡ Los contribuyentes podrán solicitar que la Administración tributaria les remita, a


efectos meramente informativos, un borrador de declaración, siempre que
obtengan rentas procedentes exclusivamente determinadas fuentes.

‡ Cuando la Administración tributaria carezca de la información necesaria para la


elaboración del borrador de declaración, pondrá a disposición del contribuyente
los datos que puedan facilitarle la confección de la declaración del Impuesto.

‡ Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración no refleja su


situación tributaria a efectos de este Impuesto, deberá presentar la
correspondiente declaración. No obstante, en los supuestos que se determinen
reglamentariamente, podrá instar la rectificación del borrador.

‡ Los contribuyentes de este impuesto estarán obligados a conservar, durante el


plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las
operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier
tipo que deban constar en sus declaraciones.

‡ Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento


se determine por el método de estimación directa estarán obligados a llevar
contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio. Asimismo, los
contribuyentes de este impuesto estarán obligados a llevar los libros o registros
que reglamentariamente se establezcan.

‡ En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los pagos a cuenta que, en
todo caso, tendrán la consideración de deuda tributaria, podrán consistir en:
retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

‡ Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas estarán obligados a


efectuar pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, autoliquidando e ingresando su importe en las condiciones que
reglamentariamente se determinen.

261
‡ Si como resultado final de la declaración del IRPF, ya consista ésta en una
autoliquidación o en el borrador de declaración debidamente suscrito o
confirmado, se obtiene una cantidad a ingresar, el contribuyente deberá efectuar
el ingreso de dicho importe en el Tesoro Público.

‡ Para realizar el ingreso de la deuda tributaria del IRPF el contribuyente podrá


optar por efectuarlo de una sola vez, o bien por fraccionar su importe (sin interés
ni recargo alguno) en dos plazos: el primero, del 60%, en el momento de
presentar la declaración; y el segundo, del 40% restante, hasta el día 5 de
noviembre de 2010, inclusive.

‡ Para disfrutar del beneficio de realizar pagos fraccionados será necesario que la
declaración del IRPF se presente dentro del plazo establecido.

‡ Además del supuesto general comentado en el epígrafe anterior, la normativa


reguladora del IRPF contempla dos supuestos de fraccionamiento especial:
fallecimiento del contribuyente y pérdida de la condición de contribuyente por
cambio de residencia.

‡ Existe un único impreso de declaración por el IRPF que deberán utilizar todos los
contribuyentes obligados a declarar por este impuesto, es el modelo D-100. Este
modelo se compone de 14 páginas, numeradas correlativamente de la 1 a la 14,
más seis anexos: A, B.1, B.2, B.3, B.4 y C. Las páginas 1, 2, 10, 11, 12, 13 y 14
son de cumplimentación obligatoria para todos los declarantes. De las restantes
páginas y anexos, solamente será preciso cumplimentar aquellas hojas en las que
el contribuyente deba consignar algún dato.

‡ Cuando la declaración resulte a ingresar y se desee fraccionar el pago, si se


domicilia el segundo plazo en una entidad colaboradora, debe entregarse a la
misma el modelo 100 debidamente cumplimentado, al tiempo de ingresar el
primer plazo.

‡ Cuando la declaración resulte a ingresar y se desee fraccionar el pago, si no se


domicilia el pago del segundo plazo, el contribuyente ha de efectuar directamente
el ingreso en el plazo al efecto (usualmente, hasta el 5 de noviembre) mediante la
presentación del modelo 102 debidamente cumplimentado.

‡ El plazo de presentación de las autoliquidaciones del IRPF correspondientes al


ejercicio 2009 es el mismo para todas ellas, cualquiera que sea su resultado.
Dicho plazo es el comprendido entre los días 3 de mayo y 30 de junio de 2010,
ambos inclusive.

‡ Las declaraciones a ingresar pueden presentarse en cualquier entidad de depósito


que actúe como colaboradora en la gestión recaudatoria (bancos, cajas de ahorro
o cooperativas de crédito) del territorio español, incluso cuando el ingreso se
efectúe fuera del plazo.

‡ Pueden presentarse a través de Internet las autoliquidaciones del IRPF, cualquiera


que sea el resultado de las mismas.

262
ANOTACIONES
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263
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. No tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes de:
† Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 € anuales.
† Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 12.000 € anuales.
† Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos
a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 2.600 € anuales.

2. No podrán suscribir ni confirmar el borrador de declaración los contribuyentes:


† Los contribuyentes que no tengan derecho a la deducción por doble imposición
internacional y ejerciten tal derecho.
† Los contribuyentes que compensen partidas negativas de ejercicios anteriores.
† Ninguna respuesta es correcta.

3. Los pagos fraccionados del IRPF son:


† Dos, cada uno de ellos del 50%.
† Dos, el primero del 60% y el segundo del 40%.
† Dos, el primero del 70% y el segundo del 30%.

4. Los impresos de declaración del IRPF son:


† El modelo C-100 y el modelo D-100.
† El modelo C-100.
† El modelo D-100.

5. Señala la afirmación correcta:


† Todas las páginas del modelo D-100 son de cumplimentación obligatoria para
todos los declarantes.
† Solamente será preciso cumplimentar aquellas hojas del modelo D-100 en las que
el contribuyente deba consignar algún dato, no hay ninguna página de este
modelo de cumplimentación obligatoria.
† Las páginas 1, 2, 10, 11, 12, 13 y 14 del modelo D-100 son de cumplimentación
obligatoria para todos los declarantes. De las restantes páginas y anexos,
solamente será preciso cumplimentar aquellas hojas en las que el contribuyente
deba consignar algún dato.

6. Cuando la declaración resulte a ingresar y se desee fraccionar el pago, si se domicilia


el segundo plazo en una entidad colaboradora, debe entregarse a la misma:
† El modelo 100 debidamente cumplimentado.
† El modelo 102 debidamente cumplimentado.
† Ambas respuestas son correctas.

7. Cuando la declaración resulte a ingresar y se desee fraccionar el pago, si no se


domicilia el segundo plazo en una entidad colaboradora, debe entregarse a la misma:
† El modelo 100 debidamente cumplimentado.
† El modelo 102 debidamente cumplimentado.
† Ambas respuestas son correctas.

264
8. El plazo de presentación de las autoliquidaciones del IRPF correspondientes al
ejercicio 2009 es:
† El comprendido entre los días 3 de mayo y 30 de junio de 2.010, ambos inclusive.
† El comprendido entre los días 3 de mayo y 30 de junio de 2.010, ambos
excluidos.
† El comprendido entre los días 1 de mayo y 30 de junio de 2.010.

9. Los borradores de la declaración remitidos por la Agencia Tributaria podrán


confirmarse, cualquiera que sea su resultado:
† A partir del día 5 de marzo de 2.010.
† A partir del día 5 de abril de 2.010.
† Ninguna respuesta es correcta.

10. Las declaraciones a ingresar (positivas) pueden presentarse:


† En cualquier entidad de depósito que actúe como colaboradora en la gestión
recaudatoria (bancos, cajas de ahorro o cooperativas de crédito) del territorio
español, incluso cuando el ingreso se efectúe fuera del plazo.
† En la entidad de depósito que preste el servicio de caja en los locales de las
Delegaciones o Administraciones de la AEAT, siempre que se hubiera suscrito
con dicha entidad el correspondiente convenio para la prestación de tal servicio.
† Ambas respuestas son correctas.

265
ACTIVIDADES
1. Los contribuyentes de este impuesto estarán obligados a _____________, durante el
plazo de prescripción, los ___________ y ______________ acreditativos de las operaciones,
rentas, gastos, ingresos, ____________ y ____________ de cualquier tipo que deban
constar en sus declaraciones.

2. Para realizar el ingreso de la deuda tributaria del IRPF el contribuyente podrá optar
por efectuarlo de una sola vez, o bien por fraccionar su importe (sin interés ni recargo
alguno) en dos plazos:

• El primero, del _____, en el momento de presentar la declaración.

• El segundo, del _____ restante, hasta el día 5 de noviembre de 2010, inclusive.

266
Gestión Fiscal

Introducción al Impuesto de
Sociedades

♦ La Ley y el Reglamento sobre el Impuesto de Sociedades

♦ Resultado Contable y Resultado Económico

♦ Sujeto Pasivo

tema 11
♦ Hecho Imponible

♦ Exenciones

Objetivos:
♦ Reconocer la naturaleza del Impuesto de Sociedades.

♦ Identificar la normativa aplicable al Impuesto de Sociedades.

♦ Reconocer el resultado contable de una empresa.

♦ Analizar el sujeto pasivo del Impuesto de Sociedades.

♦ Reconocer el hecho imponible del Impuesto de Sociedades.

♦ Identificar las exenciones del Impuesto de Sociedades.

267
268
La Ley y el Reglamento sobre el Impuesto de
Sociedades

Introducción al Impuesto de Sociedades


No sólo las personas físicas están obligadas a rendir cuentas a Hacienda todos los años.
También las empresas tienen su propio “Impuesto sobre la renta”, que grava sus
beneficios, y que recibe la denominación de Impuesto de Sociedades.

Una de las manifestaciones más directas y expresivas de la capacidad económica de una


persona es la renta global que percibe, medida durante un determinado período de
tiempo.

Cuando la renta es obtenida por personas físicas, el impuesto que el sistema tributario
español establece, como ya sabemos, es el Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas (IRPF).

Sin embargo, si quien manifiesta su capacidad económica obteniendo renta es una


persona jurídica (sociedad, asociación, fundación, etc.), la obligación constitucional de
contribuir se lleva a efecto por medio del Impuesto sobre Sociedades.

En este sentido el Impuesto sobre Sociedades constituye un complemento del Impuesto


sobre la Renta de las Personas Físicas en el marco de un sistema tributario sobre la
renta.

El Impuesto sobre Sociedades es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que


grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas.

Entendiendo por:

 Carácter directo: Grava la renta como manifestación directa de la capacidad


económica del sujeto pasivo.

 Naturaleza personal: Tiene en cuenta determinadas circunstancias particulares de


cada contribuyente a la hora de concretar la cuantía de la prestación tributaria
que está obligado a satisfacer.

El Impuesto sobre Sociedades se aplicará en todo el territorio español.

Ello se entenderá sin perjuicio de los regímenes tributarios forales de concierto y


convenio económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos de la
Comunidad Autónoma del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.

269
Normativa Aplicable al Impuesto de Sociedades
La normativa básica del Impuesto de Sociedades es:

 Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto


Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS).

 Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del


Impuesto sobre Sociedades (RIS).

Resultado Contable y Resultado Económico

El Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General


de Contabilidad y el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba
el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios
contables específicos para microempresas, son válidos a efectos de determinar la base
imponible del Impuesto sobre Sociedades en su calidad de norma reglamentaria del
Código de Comercio en materia de contabilidad. Ahora bien:

Una vez determinado el resultado contable, la base imponible se obtendrá corrigiéndolo


con los ajustes establecidos en el propio Texto Refundido de la Ley del Impuesto de
Sociedades.

Si el gasto contabilizado conforme al Plan General de Contabilidad y demás normas


aplicables no resulta fiscalmente deducible, el sujeto pasivo deberá realizar un ajuste
positivo, incrementando su base imponible en el importe del gasto que no sea deducible.
También realizará un ajuste positivo cuando el ingreso imputable es mayor que el
registrado contablemente.

Igualmente, cuando la ley del impuesto permita considerar, en ciertos casos, que el
gasto fiscalmente deducible es mayor que el que se ha contabilizado, o que el ingreso
imputable es menor que el registrado contablemente, el sujeto pasivo realizará un ajuste
negativo, reduciendo su base imponible en el importe correspondiente.

En resumen:

Gasto contable > Gasto fiscal.


Ajuste POSITIVO
Ingreso contable < Ingreso fiscal.

Gasto contable < Gasto fiscal.


Ajuste NEGATIVO
Ingreso contable > Ingreso fiscal.

270
Los principales ajustes sobre el resultado contable son, en definitiva, los que se exponen
a continuación:

 Gastos respecto de los que la norma fiscal modifica o delimita el tratamiento


contable:

o Amortización del inmovilizado material.

o Amortización del inmovilizado intangible con vida útil definida.

o Pérdidas por deterioro de Fondos editoriales y similares.

o Pérdidas por deterioro de créditos por insolvencias.

o Pérdidas por deterioro de valores representativos de deuda que coticen en un


mercado organizado.

o Pérdidas por deterioro de acciones y participaciones que no coticen en un


mercado regulado.

o Contribuciones de promotores a planes de pensiones y sistemas alternativos.

o Gastos correspondientes a actuaciones medioambientales.

o Provisiones técnicas de entidades aseguradoras.

o Provisiones técnicas de las Sociedades de Garantía Recíproca.

o Contratos de cesión con opción de compra o renovación.

 Gastos contables no deducibles fiscalmente:

o Pérdidas por deterioro de valores con valor cierto de reembolso no admitidos a


cotización en un mercado regulado.

o Retribuciones de fondos propios.

o Impuesto sobre Sociedades.

o Multas y sanciones.

o Pérdidas del juego.

o Donativos y liberalidades.

o Dotaciones a fondos internos.

o Gastos relacionados con operaciones con paraísos fiscales.

o Intereses calificados como dividendos: subcapitalización.

271
o Gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas y gastos
derivados de un acuerdo de reparto de costes de bienes o servicios suscrito
entre personas o entidades vinculadas, que no cumplan los requisitos
exigidos en los apartados 5 y 6 del artículo 16 del TRLIS, respectivamente.

 Partidas fiscalmente deducibles que no son gasto contable del ejercicio:

o Amortización acelerada.

o Libertad de amortización.

o “Amortización fiscal” del fondo de comercio.

o “Amortización fiscal” del inmovilizado intangible que no tenga vida útil


definida.

o Correcciones de valor de participaciones en el capital de entidades del grupo,


multigrupo y asociadas.

 Ingresos imputables en la base imponible que no se registran contablemente:

o Reversión del deterioro de valor de elementos patrimoniales adquiridos a una


entidad vinculada que en su día realizó una corrección de valor deducible al
determinar la base imponible.

o Importe de la pérdida sufrida en la transmisión de elementos patrimoniales


que se adquieren de nuevo dentro de los seis meses siguientes a la
transmisión.

 Ingresos computables contablemente que no se integran en la base imponible:

o Importe correspondiente a la corrección monetaria por la inflación en las


rentas obtenidas por la transmisión de elementos del activo fijo o que hayan
sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que
tengan la consideración de bienes inmuebles.

o 50% de los ingresos procedentes de la cesión del derecho de uso o de


explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o
procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a
experiencias industriales, comerciales o científicas. La reducción no se
aplicará a partir del periodo impositivo siguiente a aquel en que los ingresos
procedentes de la cesión de cada activo, computados desde el inicio de la
misma y que hayan tenido derecho a la reducción, superen el coste del activo
creado multiplicado por seis.

o Ayudas de la Política Pesquera Comunitaria especificadas en el apartado 1.b)


DA 3ª TRLIS.

272
o Ayudas de la Política Agraria Comunitaria especificadas en el apartado 1.a)
DA 3ª TRLIS.

o Determinadas ayudas públicas concedidas para reparar la destrucción por


incendio, inundación o hundimiento, de elementos patrimoniales afectos al
ejercicio de actividades empresariales; ayudas para el abandono de la
actividad de transporte por carretera; percepción de determinadas
indemnizaciones públicas, a causa del sacrificio obligatorio de la cabaña
ganadera [DA 3ª.1.c), d) y e) TRLIS].

o Rentas obtenidas por entidades totalmente exentas.

o Determinadas rentas obtenidas por entidades parcialmente exentas.

o Determinadas rentas obtenidas por las entidades acogidas a la Ley 49/2002.

o Dividendos y participaciones en beneficios de sociedades transparentes


correspondientes a beneficios relacionados con bases imponibles positivas
imputadas al mismo sujeto pasivo (régimen transitorio).

o Dividendos y plusvalías de fuente extranjera y rentas obtenidas en el


extranjero a través de un establecimiento permanente que cumpla
determinados requisitos.

 Partidas cuyo valor fiscal difiere del contable:

o Revalorizaciones contables que no se integran en la base imponible.

o Elementos patrimoniales que deben valorarse fiscalmente por el valor de


mercado, con independencia de cuál sea la valoración contable, salvo que
resulte aplicable el criterio de valor razonable y las diferencias de valoración se
imputen a la cuenta de pérdidas y ganancias.

o Fondo de comercio e inmovilizado intangible sin vida útil definida.

o Participaciones en entidades del grupo, multigrupo y asociadas en las que la


cantidad deducida fiscalmente en concepto de deterioro sea superior a las
correcciones por deterioro registradas contablemente.

 Ingresos y gastos contables que no se integran en la base imponible:

o Ingresos y gastos contabilizados en ejercicio distinto del devengo y que


conforme al artículo 19.3 TRLIS deben imputarse a éste.

o Rentas obtenidas por operaciones con precio aplazado.

o Reinversión de beneficios extraordinarios (régimen transitorio).

273
o Gastos por provisiones que, conforme al artículo 13.1 TRLIS no resultan
fiscalmente deducibles.

 Régimen fiscal de los ajustes contables por la primera aplicación del PGC:

o Se puede optar por integrar por partes iguales en la base imponible de los tres
primeros periodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2008, el saldo neto,
positivo o negativo, de los cargos y abonos en reservas y de la cantidad
deducida en 2.008 por correcciones de valor de participaciones en el capital
de otras entidades (DT 29 TRLIS), si bien con reglas especiales para
diferencias positivas de cambio en moneda extranjera, baja del balance de
cualquier elemento y extinción del sujeto pasivo.

Sujeto Pasivo

Son sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades las personas jurídicas, excepto las
sociedades civiles (no obstante, las sociedades agrarias de transformación sí son sujetos
pasivos del IS) y determinadas entidades que, aún sin personalidad jurídica, se
consideran como tal.

La sujeción al Impuesto de Sociedades la determina la residencia en territorio español.


Se considerarán residentes en territorio español las entidades en las que concurra
alguno de los siguientes requisitos:

 Que se hubiesen constituido conforme a las leyes españolas.

 Que tengan su domicilio social en territorio español.

 Que tengan la sede de dirección efectiva en territorio español. A estos efectos, se


entenderá que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio
español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus
actividades.

Específicamente, están sujetas al Impuesto sobre Sociedades:

 Toda clase de entidades, cualquiera que sea su forma o denominación, siempre


que tengan personalidad jurídica propia, excepto las sociedades civiles.

Se incluyen, entre otras:

o Las sociedades mercantiles: anónimas, de responsabilidad limitada,


colectivas, laborales, etc.

o Las sociedades estatales, autonómicas, provinciales y locales.

o Las sociedades cooperativas y las sociedades agrarias de transformación.

274
o Las sociedades unipersonales.

o Las agrupaciones de interés económico.

o Las agrupaciones de interés económico.

o Las asociaciones, fundaciones e instituciones de todo tipo, tanto públicas


como privadas.

o Los entes públicos (Administraciones del Estado, Administración de las


Comunidades Autónomas, Corporaciones locales, Organismos Autónomos,
etc.)

 Además, las siguientes entidades, carentes de personalidad jurídica propia:

o Los fondos de inversión mobiliaria y los fondos de inversión en activos del


mercado monetario y los fondos de inversión inmobiliaria.

o Las uniones temporales de empresas.

o Los fondos de capital-riesgo.

o Los fondos de pensiones.

o Los fondos de regulación del mercado hipotecario.

o Los fondos de titulización hipotecaria.

o Los fondos de titulización de activos.

o Los fondos de garantía de inversiones.

o Las comunidades titulares de montes vecinales en mano comunes.

Domicilio Fiscal del Sujeto Pasivo


El domicilio fiscal de los sujetos pasivos residentes en territorio español será el de su
domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada la gestión
administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en que
se realice dicha gestión o dirección.

En los supuestos en que no pueda establecerse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo
con los criterios anteriores, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del
inmovilizado.

275
Hecho Imponible

Constituirá el hecho imponible del Impuesto de Sociedades la obtención de renta,


cualquiera que fuese su fuente u origen, por el sujeto pasivo.

En el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y


de uniones temporales de empresas, se entenderá por obtención de renta la imputación
al sujeto pasivo de las bases imponibles, o de los beneficios o pérdidas, de las entidades
sometidas a dicho régimen.

En el régimen de transparencia fiscal internacional se entenderá por obtención de renta


el cumplimiento de las circunstancias determinantes de la inclusión en la base imponible
de las rentas positivas obtenidas por la entidad no residente.

Estimación de Rentas
Las cesiones de bienes y derechos en sus distintas modalidades se presumirán
retribuidas por su valor normal de mercado, salvo prueba en contrario.

Atribución de Rentas
Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica,
herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el
artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como las
retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios,
herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en el
Texto Refundido de la Ley del IRPF.

El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las sociedades agrarias de


transformación, que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.

Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto sobre


Sociedades.

Exenciones

Se definen las siguientes exenciones:

Exenciones Totales
Las exenciones totales tienen el origen en las propias características del sujeto pasivo.
Estarán totalmente exentos del impuesto:

 El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales.

276
 Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de
análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales.

 El Banco de España, los Fondos de garantía de depósitos y los Fondos de


garantía de inversiones.

 Las entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social.

 El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquél y las


instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia que
tengan fines análogos a los de la Real Academia Española.

 Determinados entes del sector público en sentido estricto, como la Comisión


Nacional del Mercado de valores, el Consejo de Seguridad Nuclear, el Ente
Público RTVE, las Universidades no transferidas, la Agencia de Protección de
Datos, el Instituto Español de Comercio Exterior, el Consorcio de la Zona Especial
Canaria, la Comisión Nacional de Energía, la Comisión del Mercado de las
Telecomunicaciones, la Comisión Nacional de la Competencia. la Comisión
Nacional del Sector Postal y el Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos.

Ello supone, como efecto fundamental, que tales entes están relevados de:

 La obligación de presentar declaración-liquidación por este impuesto.

 El cumplimiento de los requisitos contables y registrales.

 Darse de alta en el índice de entidades.

Exenciones Parciales
Las exenciones parciales tienen su origen en función a la finalidad que persigue el sujeto
pasivo. Estarán parcialmente exentas de este impuesto:

 Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro.

 Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.

 Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y


los sindicatos de trabajadores.

 Los fondos de promoción de empleo.

 Las mutuas de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la


Seguridad Social que cumplan los requisitos establecidos por su normativa
reguladora.

 La entidad de derecho público Puertos del Estado y las Autoridades Portuarias.

277
LO QUE HEMOS APRENDIDO
 No sólo las personas físicas están obligadas a rendir cuentas a Hacienda todos
los años. También las empresas tienen su propio “Impuesto sobre la renta”, que
grava sus beneficios, y que recibe la denominación de Impuesto de Sociedades.

 El Impuesto sobre Sociedades es un tributo de carácter directo y naturaleza


personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas. Se
aplicará este impuesto en todo el territorio español.

 La normativa básica del IS es el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo,


por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades (TRLIS) y el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se
aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS).

 Una vez determinado el resultado contable, la base imponible se obtendrá


corrigiéndolo con los ajustes establecidos en el propio Texto Refundido de la Ley
del Impuesto de Sociedades. Así, se hará un ajuste positivo cuando el gasto
contable sea mayor al gasto fiscal o el ingreso contable menor al ingreso fiscal;
mientras que el ajuste será negativo cuando el gasto contable sea menor al gasto
fiscal o el ingreso contable sea mayor al ingreso fiscal.

 Entre los gastos respecto de los que la norma fiscal modifica o delimita el
tratamiento contable se encuentran: la amortización del inmovilizado material, la
amortización del inmovilizado intangible con vida útil definida y las pérdidas por
deterioro de créditos por insolvencias.

 Entre los gastos contables no deducibles fiscalmente están: el Impuesto sobre


Sociedades, las multas y sanciones, las pérdidas del juego, los donativos y
liberalidades, y las retribuciones de fondos propios.

 Entre las partidas fiscalmente deducibles que no son gasto contable del ejercicio
encontramos: la amortización acelerada y la libertad de amortización.

 Entre los ingresos imputables en la base imponible que no se registran


contablemente se encuentra el importe de la pérdida sufrida en la transmisión de
elementos patrimoniales que se adquieren de nuevo dentro de los seis meses
siguientes a la transmisión.

 Entre los ingresos contables que no se integran en la base imponible se


encuentran determinadas ayudas públicas concedidas para reparar la destrucción
por incendio, inundación o hundimiento, de elementos patrimoniales afectos al
ejercicio de actividades empresariales, así como determinadas rentas obtenidas
por entidades exentas total o parcialmente.

278
 Son sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades las personas jurídicas, excepto
las sociedades civiles (no obstante, las sociedades agrarias de transformación sí
son sujetos pasivos del IS) y determinadas entidades que, aún sin personalidad
jurídica, se consideran como tal.

 El domicilio fiscal de los sujetos pasivos residentes en territorio español será el de


su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada la gestión
administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar
en que se realice dicha gestión o dirección.

 Constituirá el hecho imponible del Impuesto de Sociedades la obtención de renta,


cualquiera que fuese su fuente u origen, por el sujeto pasivo.

 Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto


sobre Sociedades.

 Las exenciones totales tienen el origen en las propias características del sujeto
pasivo (por ejemplo, el Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades
Locales, así como las entidades públicas encargadas de la gestión de la
Seguridad Social).

 Las exenciones parciales tienen su origen en función a la finalidad que persigue el


sujeto pasivo (por ejemplo: las uniones, federaciones y confederaciones de
cooperativas, y las entidades e instituciones sin ánimo de lucro).

279
ANOTACIONES
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280
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. El Impuesto de Sociedades es un tributo:


 De carácter directo y naturaleza real.
 De carácter directo y naturaleza personal.
 De carácter indirecto y naturaleza personal.

2. Señala la afirmación correcta:


 Una vez determinado el resultado contable, la base imponible se obtendrá
corrigiéndolo con los ajustes establecidos en el propio TRLIS.
 Una vez determinada la base imponible, el resultado contable se obtendrá
corrigiéndola con los ajustes establecidos en el propio TRLIS.
 Una vez determinado el resultado contable, éste coincide exactamente con la
base imponible, tal y como establece el propio TRLIS.

3. Tendrá lugar un ajuste positivo cuando:


 El gasto contable sea menor al gasto fiscal.
 El ingreso contable sea mayor al ingreso fiscal.
 El gasto contable sea mayor al gasto fiscal.

4. Tendrá lugar un ajuste negativo cuando:


 El gasto contable sea mayor al gasto fiscal.
 El ingreso contable sea menor al ingreso fiscal.
 El gasto contable sea menor al gasto fiscal.

5. La amortización del inmovilizado material es:


 Un gasto respecto del que la norma fiscal modifica o delimita el tratamiento
contable.
 Un gasto contable no deducible fiscalmente.
 Una partida fiscalmente deducible que no es gasto contable del ejercicio.

6. Las multas y sanciones son:


 Gastos respecto de los que la norma fiscal modifica o delimita el tratamiento
contable.
 Gastos contables no deducibles fiscalmente.
 Partidas fiscalmente deducibles que no son gasto contable del ejercicio.

7. Determinadas rentas obtenidas por entidades exentas total o parcialmente son:


 Ingresos computables contablemente que no se integran en la base imponible.
 Ingresos imputables en la base imponible que no se registran contablemente.
 Partidas cuyo valor fiscal difiere del contable.

8. Son sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades:


 Las personas físicas, excepto las sociedades civiles.
 Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles.
 Las personas físicas o jurídicas, excepto las sociedades civiles.

281
9. El domicilio fiscal de los sujetos pasivos residentes en territorio español será:
 El de su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada la
gestión administrativa y la dirección de sus negocios.
 El lugar en que se realice la gestión administrativa y la dirección de sus negocios.
 Ambas afirmaciones son correctas.

10. Estarán exentas totalmente de tributar por Impuesto de Sociedades:


 El Banco de España.
 Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro.
 Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.

282
ACTIVIDADES
1. Completa las siguientes frases:

 El Impuesto sobre Sociedades es un __________ de carácter _________ y naturaleza


____________ que grava la renta de las _____________ y demás _________________________.

 El Impuesto de Sociedades se aplicará en _________________________________________.

2. Completa el siguiente cuadro:

Ajuste Gasto contable > Gasto fiscal.

Ajuste POSITIVO

Ajuste NEGATIVO

Ajuste Ingreso contable > Ingreso fiscal.

3. ¿Quiénes son los sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades?

4. ¿Cuál es el domicilio fiscal de los sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades?

5. ¿Cuál de las siguientes es exención total y cuál exención parcial del Impuesto de
Sociedades?

 Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro.

 Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.

 El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales.

 Los fondos de promoción de empleo.

 El Banco de España, los Fondos de garantía de depósitos y los Fondos de


garantía de inversiones.

 Las entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social.

 La entidad de derecho público Puertos del Estado y las Autoridades Portuarias.

 Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de


análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales.

283
284
Gestión Fiscal

Determinación de la Cuota
Diferencial en el Impuesto de
Sociedades

♦ Base Imponible

♦ Compensación de Bases Imponibles Negativas

♦ Tipo de Gravamen

♦ Cuota Íntegra

tema 12
♦ Reducciones y Bonificaciones

♦ Retenciones e Ingresos a Cuenta. Pagos Fraccionados

Objetivos:
♦ Identificar las reglas básicas para el cálculo y la determinación
de la base imponible del Impuesto de Sociedades.

♦ Tener nociones básicas sobre amortizaciones, gastos y reglas


de valoración.

♦ Identificar las reglas básicas para el cálculo y la determinación


de la cuota íntegra del Impuesto de Sociedades.

♦ Realizar un acercamiento a las deducciones y bonificaciones del


Impuesto de Sociedades.

♦ Analizar las retenciones e ingresos a cuenta, así como los


pagos fraccionados del Impuesto de Sociedades.

285
286
Base Imponible

Como ya sabemos, el hecho imponible es el presupuesto cuya realización origina el


nacimiento de la obligación tributaria. En el Impuesto de Sociedades dicho presupuesto
es la obtención de renta por el sujeto pasivo. Representando la base imponible la
materialización de aquella renta, de modo tal que, una vez determinada, permite realizar
las operaciones necesarias para llegar a concretar la obligación tributaria principal (el
pago del impuesto). De este modo:

La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo


minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos
anteriores.

La base imponible se determinará por el método de estimación directa, por el de


estimación objetiva cuando esta Ley determine su aplicación y, subsidiariamente, por el
de estimación indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Ley General Tributaria.

En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo,


mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la Ley del IS, el resultado
contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en
las demás Leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en
desarrollo de las citadas normas.

En el método de estimación objetiva la base imponible se podrá determinar total o


parcialmente mediante la aplicación de los signos, índices o módulos a los sectores de
actividad que determine esta Ley.

Esquema Liquidatorio
El esquema general de liquidación del Impuesto sobre Sociedades en el régimen de
estimación directa es el siguiente:

RESULTADO CONTABLE.

(+/-) Ajustes de carácter fiscal.

(+) Imputación de regímenes especiales (*)

(-) Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

= BASE IMPONIBLE.

(x) Tipo de gravamen.

= CUOTA ÍNTEGRA.

287
(-) Deducciones y bonificaciones.

(-) Retenciones y pagos a cuenta.

(-) Pagos fraccionados.

= CUOTA DIFERENCIAL (a ingresar o devolver).

(*) Imputación de regímenes especiales: En el régimen especial de agrupaciones de


interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas, se
entenderá por obtención de renta la imputación al sujeto pasivo de las bases imponibles,
o de los beneficios o pérdidas, de las entidades sometidas a dicho régimen.

Elementos que Forman Parte de la Renta


La renta a tener en cuenta en el IS se obtiene a partir del resultado contable. Ahora bien,
dicho resultado es objeto de correcciones extracontables para determinar la base
imponible.

La base imponible por lo general se determina, como ya hemos mencionado, por el


régimen de estimación directa, según el siguiente esquema:

Base imponible = Renta del período impositivo – Compensación de bases imponibles


negativas de períodos impositivos anteriores

Siendo:

Renta del período impositivo = Resultado contable +/– Ajustes extracontables

Por lo tanto:

Base imponible = Resultado contable +/– Ajustes extracontables – Compensación de


bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores

Ajustes Extracontables
La íntima conexión existente entre fiscalidad y contabilidad provoca, en ocasiones,
ciertas fricciones, en la medida en que una y otra, al no perseguir finalidades siempre
coincidentes, pueden discrepar acerca del tratamiento de aspectos concretos.

288
Para la determinación de la base imponible es necesario que el resultado contable se
haya determinado respetando los principios y requisitos contenidos en las normas
contables.

Posteriormente, dicho resultado puede ser objeto de rectificaciones cuando la Ley del
Impuesto de Sociedades disponga un precepto diferente al establecido en la norma
contable, lo cual origina la necesidad de efectuar los ya comentados ajustes
extracontables.

Las discrepancias entre el resultado contable y el resultado fiscal pueden ser debido a
diferencias de:

• Calificación: Hay determinados gastos o ingresos que lo son contablemente pero


no desde el punto de vista fiscal a la hora de determinar la base imponible.

• Valoración: En ciertas ocasiones la norma fiscal y contable van a diferir a la hora


de valorar determinadas operaciones.

• Imputación temporal: En determinados casos, la norma fiscal se separa del


principio del devengo como criterio de imputación de ingresos y gastos.

Amortizaciones
Las pérdidas de valor sistemáticas que experimenten los elementos del inmovilizado
material deben reflejarse mediante las correspondientes amortizaciones. Por otra parte,
en el caso de pérdidas de valor ciertas y definidas, deba darse de baja el bien o la parte
del mismo que haya experimentado la depreciación.

Este mismo principio origina que las depreciaciones no sistemáticas y reversibles


queden reflejadas mediante la dotación a las cuentas de deterioro de valor. Lo mismo
ocurre con los elementos del inmovilizado intangible.

En general, se admite la deducibilidad fiscal de las pérdidas de valor no sistemáticas y


reversibles (deterioro de valor) del inmovilizado material, intangible e inversiones
inmobiliarias, así como de las pérdidas de valor ciertas y definidas de carácter
irreversible de tales elementos patrimoniales.

Por el contrario, la deducibilidad fiscal de las amortizaciones (pérdidas de valor de


carácter sistemático) de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible
e inversiones inmobiliarias se encuentra condicionada al cumplimiento de determinados
requisitos y condiciones que vamos a ver a continuación.

Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado


material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación
efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u
obsolescencia.

289
Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:

• Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en


las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

• Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de


amortización: Este porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente
de amortización lineal obtenido a partir del período de amortización según tablas
de amortización oficialmente aprobadas, por los siguientes coeficientes:

o 1,5 si el elemento tiene un período de amortización inferior a cinco años.

o 2 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a cinco años


e inferior a ocho años.

o 2,5 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a ocho


años.

El porcentaje constante no podrá ser inferior al 11%.

Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante


porcentaje constante.

• Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos: La suma de dígitos


se determinará en función del período de amortización establecido en las tablas
de amortización oficialmente aprobadas.

Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante


números dígitos.

• Se ajuste a un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la


Administración tributaria.

• El sujeto pasivo justifique su importe.

Reglamentariamente se aprobarán las tablas de amortización y el procedimiento para la


resolución del plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración
tributaria.

Podrán amortizarse libremente:

• Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de


las sociedades anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales afectos
a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a
partir de la fecha de su calificación como tales.

• Los activos mineros en los términos establecidos en el artículo 97 del TRLIS.

290
• Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios,
afectos a las actividades de investigación y desarrollo.

• Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible,


excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de
amortización.

• Los elementos del inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan
la calificación de explotaciones asociativas prioritarias de acuerdo con lo
dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones
agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su
reconocimiento como explotación prioritaria.

Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización incrementarán la base imponible


con ocasión de la amortización o transmisión de los elementos que disfrutaron de
aquélla. Serán deducibles con el límite anual máximo de la décima parte de su importe,
las dotaciones para la amortización del inmovilizado intangible con vida útil definida,
siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

• Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.

• Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de


sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de
Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular
cuentas anuales consolidadas. Si ambas entidades forman parte de un grupo, la
deducción se aplicará respecto del precio de adquisición del inmovilizado
satisfecho por la entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o
entidades no vinculadas.

Las dotaciones para la amortización del inmovilizado intangible que no cumplan los
requisitos previstos en los dos guiones anteriores serán deducibles si se prueba que
responden a una pérdida irreversible de aquél.

Gastos
El resultado de la empresa se obtiene por diferencia entre las ventas e ingresos y las
compras y gastos devengados en el ejercicio. Los gastos generalmente son deducibles
fiscalmente; aunque, hay una serie de gastos que no tienen tal consideración, por
alguno de los siguientes motivos:

• Forman parte de la renta de la sociedad, por lo que no pueden recibir el


tratamiento de coste para su obtención.

• Suponen una pérdida real, pero la ley las considera expresamente no deducibles.

• Constituyen saneamiento de activos.

291
Por lo tanto, para que los gastos se consideren deducibles deben cumplir una serie de
requisitos:

• Justificación: Los gastos deben estar debidamente justificados, para lo cual debe
existir el correspondiente documento o factura completa, entregada por el
empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación.

• Contabilización: El gasto debe estar debidamente contabilizado, lo que exige la


llevanza de contabilidad. Además, la contabilización del gasto pone de manifiesto
un requisito adicional: que el gasto ha de ser efectivo, esto es, debe responder a
una operación efectivamente realizada. Por ello no son admisibles gastos
manifestados por simples anotaciones contables que responden a operaciones
ficticias.

• Imputación: Los gastos deben ser, por norma general, imputados al ejercicio en
que se devengan.

RETRIBUCIONES A LOS FONDOS PROPIOS

Las normas del IS pretenden delimitar suficientemente, excluyéndolas como gastos


deducibles, las retribuciones al capital. No son deducibles:

• Las cantidades destinadas a retribuir directa o indirectamente el capital propio.

• Las participaciones en beneficios por cualquier concepto distinto de la


contraprestación de servicios personales.

• Las cantidades distribuidas entre los socios de las cooperativas a cuenta de sus
beneficios.

GASTOS DERIVADOS DE LA CONTABILIZACIÓN DE TRIBUTOS

• IVA. Con carácter general, y debido a su propio mecanismo de funcionamiento,


que lo hace recuperable, el IVA no es deducible.

• Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Si se trata de una adquisición de


inmovilizado sujeta a ITP (por ejemplo, la compra de un inmueble a un particular
no empresario), el impuesto engrosará el precio de adquisición, resultando no
deducible en el ejercicio, sino por la vía de la amortización.

• Actos Jurídicos Documentados. En la medida en que los documentos gravados


por este impuesto incorporan operaciones de distinta índole, ha de atenderse, en
cada caso, a la naturaleza de las mismas para determinar su deducibilidad. Así, el
impuesto que grava los documentos notariales y los mercantiles, puede suponer
un mayor precio de adquisición, un gasto amortizable, o un gasto financiero. El
impuesto sobre documentos administrativos puede deducirse en concepto de
gastos diversos.

292
• Operaciones societarias. En general, tales operaciones responden a las
ocasionadas con motivo de la constitución de la entidad o de ampliación o
reducción de su capital. El gravamen correspondiente es, por tanto, gasto
amortizable.

• Impuestos especiales. Estos impuestos son obligatoriamente repercutibles pero, a


diferencia del IVA, no recuperables. Puesto que recaen sobre operaciones que
constituyen gasto o ingreso a efectos del IS, son deducibles.

• Tasas, recargos y contribuciones especiales: Serán deducibles siempre que


reúnan las siguientes condiciones:

o Que incidan sobre los rendimientos computados.

o Que no tengan carácter sancionador.

o Que correspondan al mismo ejercicio que los ingresos (correlación de ingresos


y gastos).

• Tributos no estatales: Son deducibles, sean o no repercutibles, los tributos y


recargos no estatales (locales, autonómicos, etc.). No cabe incluir entre ellos a los
tributos objeto de cesión a las CCAA, en la medida en que son tributos estatales.

• Tributos extranjeros: Serán deducibles siempre que cumplan requisitos similares


a los exigidos para los españoles. Hacer la salvedad que no es deducible el
impuesto extranjero de la misma naturaleza que el IS. La eventual compensación
del mismo se realiza por medio de la deducción por doble imposición
internacional.

Ahora bien, todos estos tributos a los que hemos hecho referencia son deducidos
siempre que estén contabilizados y se hayan devengado en el ejercicio. No obstante, si
se contabiliza alguno de estos tributos en un ejercicio posterior al de su devengo, podrá
computarse en la base imponible de este último ejercicio si de ello no resulta una
tributación inferior a la que hubiera resultado de integrar este gasto en el ejercicio en que
realmente se devengó.

MULTAS Y SANCIONES

Hay que señalar que no son deducibles:

• Las multas y sanciones penales y administrativas de origen tributario.

• El recargo de apremio en la recaudación en período ejecutivo.

• El recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y


autoliquidaciones.

293
En cambio, sí son deducibles los intereses de fraccionamientos y aplazamientos de pago
debidamente concedidos. Por otro lado merecen especial atención los intereses de
demora tributarios, los cuales no tienen carácter sancionador, sino indemnizatorio., lo
que motiva que sean deducibles.

PÉRDIDAS DEL JUEGO

Las cantidades que se incorporen como gasto en el resultado contable destinadas al


juego no son deducibles en el IS.

Por el contrario, los premios derivados del juego deberán contabilizarse como ingreso y,
por tanto, estarían sometidos a tributación por el IS, de manera que en este caso podría
considerarse la deducibilidad del gasto por cuanto el mismo estaría correlacionado con el
ingreso procedente del juego.

A modo de ejemplo sería el caso de un premio de lotería, mientras no se gane, el coste


del billete de lotería no puede considerarse como gasto. Eso sí, si resulta agraciado
habría que considerar como ingreso el premio y como gasto el coste del billete.

Reglas de Valoración de los Elementos Patrimoniales


Con carácter general, los elementos patrimoniales han de valorarse, a efectos fiscales,
por su precio de adquisición o coste de producción. Por tanto, el criterio general para la
valoración fiscal de los elementos patrimoniales coincide con el fijado en la norma
contable. Es decir, en general, los elementos patrimoniales se valoran fiscalmente por su
valor contable.

Dicho valor contable será el precio de adquisición o coste de producción del elemento
minorado en las amortizaciones y demás provisiones que corrijan su valor por la
depreciación sufrida.

Si bien la norma fiscal establece que, con carácter general, los elementos patrimoniales
se valoran por su precio de adquisición o su coste de producción, determinados
elementos son valorados por su valor normal de mercado cuando son transmitidos por
la sociedad.

Las operaciones en las que los elementos se valoran por su valor normal de mercado a
efectos fiscales, son las siguientes (según el TRLIS):

• Los transmitidos o adquiridos a título lucrativo.

• Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación.

• Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de éstos,


reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de
emisión y distribución de beneficios.

294
• Los transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial.

• Los adquiridos por permuta.

• Los adquiridos por canje o conversión.

Los elementos transmitidos como consecuencia de la realización de cualquiera de estas


operaciones se valoran, en términos fiscales, por su valor de mercado, entendiéndose
por tal el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes
independientes.

La integración de las rentas generadas en todas estas operaciones se efectúa en la base


imponible correspondiente al período impositivo en que se realicen tales operaciones.

La normativa contable establece que en los supuestos de aportaciones no dinerarias en


la constitución o ampliación del capital de sociedades, dichas aportaciones deben
valorarse según el valor otorgado en la escritura de constitución de la sociedad o, en su
caso, de ampliación de capital. En términos generales, este valor coincidirá con el valor
de mercado del elemento patrimonial recibido en la aportación.

Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su


valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría
acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.

Si una entidad residente en territorio español cambia su residencia al extranjero, se


produce la conclusión para ella de un período impositivo. Debe integrar en la base
imponible correspondiente a dicho período impositivo, la diferencia entre el valor normal
de mercado y el valor contable de los elementos patrimoniales propiedad de esa entidad.

Cuando un establecimiento permanente cesa en su actividad equivale a un supuesto de


extinción de la sociedad. Ello supone para él la conclusión de un período impositivo,
debiendo integrar en la base imponible de dicho período la diferencia entre el valor
normal de mercado y el valor contable de los elementos patrimoniales que estuviesen
afectos a ese establecimiento permanente.

Compensación de Bases Imponibles Negativas

Se conoce normalmente como compensación de pérdidas, el derecho de los sujetos


pasivos del impuesto a compensar la renta positiva obtenida en el ejercicio, con las
bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que hayan sido objeto de
autoliquidación por el sujeto pasivo o liquidación realizada por la Administración
Tributaria.

295
Finalizado el ejercicio, la base imponible del impuesto obtenida por la sociedad puede
tener diferente signo:

• Si es positiva: Se procede a liquidar el impuesto según el esquema liquidatorio del


mismo.

• Si es negativa: La entidad tiene derecho a su compensación y a la devolución de


la totalidad de las retenciones soportadas, pagos fraccionados e ingresos a
cuenta efectuados.

Si bien la base imponible del impuesto está íntimamente relacionada con el resultado
contable del ejercicio, no tiene necesariamente que coincidir con él.

Con frecuencia, la empresa obtiene resultados positivos que, posteriormente y debido a


los ajustes extracontables, proporcionan una base imponible negativa que genera el
derecho a la compensación, pese a la inexistencia de pérdidas contables. Al contrario,
resultados contables negativos pueden arrojar una base imponible positiva por idénticos
motivos.

Plazo de Compensación
Distinguimos dos regímenes de compensación:

• Régimen General: La base imponible negativa de un periodo impositivo puede ser


compensada con las rentas positivas generadas en los periodos impositivos que
concluyan dentro de los 15 años inmediatos y sucesivos a aquél en que se
originó la base imponible negativa.

• Régimen de las entidades de nueva creación: Las bases negativas pueden


compensarse con las rentas positivas de los periodos impositivos que concluyan
en el plazo de 15 años a partir del primer periodo impositivo cuya renta sea
positiva.

Cuantía de la Compensación
En cada ejercicio puede efectuarse la compensación en la proporción que se estime más
conveniente teniendo presente los límites siguientes:

• La compensación no puede exceder de la renta positiva derivada de las


operaciones del ejercicio. Como máximo, el resultado de la compensación puede
dar una base imponible cero o positiva, pero nunca negativa. Admitir esta última
posibilidad significaría extender en el tiempo el plazo de compensación.

• La compensación no puede superar el importe acumulado de las bases


imponibles negativas obtenidas en los 15 años inmediatos anteriores a la
conclusión del período impositivo que se encuentran pendientes de
compensación.

296
Tipo de Gravamen

Los tipos o porcentajes de gravamen establecidos inicialmente por la Ley del Impuesto
de Sociedades (LIS) han sufrido algunas variaciones, tanto por las normas
presupuestarias anuales (con vigencia exclusiva durante el ejercicio correspondiente),
como por disposiciones de carácter general, reguladoras de la imposición de
determinadas entidades. Así tenemos:

ENTIDAD %

En general. 30

Empresas de reducida dimensión. 25 /30 (1)

Tipo de gravamen reducido por mantenimiento o creación de empleo. 20/25 (2)

Mutuas de seguros generales, entidades de previsión social y mutuas


de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales de la Seguridad 25
Social.

Sociedades de garantía recíproca y sociedades de refianzamiento. 25

Cooperativas de crédito (no aplicable a resultados extracooperativos) y


25
Cajas Rurales.

Colegios profesionales, asociaciones empresariales, cámaras oficiales y


25
sindicatos de trabajadores.

Entidades sin fines lucrativos a las que no sea aplicable el régimen fiscal
de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de entidades sin fines lucrativos 25
y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

Fondos de promoción de empleo (Ley 27/1984). 25

Uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas. 25

Comunidades titulares de montes vecinales de mano común. 25

Entidades de Derecho Público Puertos del Estado y las Autoridades


25
Portuarias.

Partidos políticos, federaciones, coaliciones o agrupaciones de electores. 25

Sociedades cooperativas fiscalmente protegidas (no aplicable a


20
resultados extracooperativos).

297
Entidades a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en la
10
Ley 49/2002, de 23 de diciembre.

Fondos de pensiones Ley 8/1987 0

Sociedades de inversión de capital variable reguladas por la Ley


35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva 1
(LIIC)

Fondos de inversión de carácter financiero previstos en la LIIC 1

Sociedades de inversión inmobiliaria y fondos de inversión inmobiliaria


1
regulados en la LIIC que cumplan determinados requisitos.

Fondo regulación mercado hipotecario. 1

Entidades de exploración, investigación y explotación de yacimientos y


almacenamientos subterráneos de hidrocarburos, en los términos 35
establecidos en la Ley 34/1998, de 7 de octubre.

Sociedades Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (salvo


19
determinadas rentas que tributan al tipo general).

Entidades ZEC (Zona Especial Canaria). 4

1. El tipo del 25% es aplicable a los primeros 300.000 € de base imponible. El exceso
sobre dicho importe tributa al 30%.

2. En los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2.009, 2.010 y 2.011, las
entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos periodos sea
inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25
empleados, tributarán al tipo del 20% para los primeros 300.000 € de base imponible
y al tipo del 25% para el resto de la base imponible, excepto si deben tributar a un
tipo diferente del general.

Cuota Íntegra

La cuota íntegra, o cuota tributaria, del Impuesto de Sociedades es la cuantía resultante


de aplicar el tipo de gravamen de la entidad sobre la base imponible positiva obtenida
por ésta en el período impositivo.

El resultado de dicha operación puede ser:

• Positivo, cuando así lo sea la base imponible.

• Cero, si la base imponible es cero o negativa.

298
Reducciones y Bonificaciones

Una vez calculada la cuota íntegra del impuesto, ha de continuarse su liquidación


mediante la aplicación de las deducciones, bonificaciones, retenciones, pagos
fraccionados e ingresos a cuenta del mismo. El resultado del proceso anterior es la
cantidad líquida a ingresar o a devolver del período impositivo.

Orden de las Deducciones y Bonificaciones


La LIS no establece la obligación de seguir un orden en la aplicación de las deducciones
sobre la cuota íntegra. No obstante, la secuencia natural de las mismas sería la
siguiente:

1. Deducción para evitar la doble imposición interna de dividendos y de plusvalías de


fuente interna.

2. Deducción para evitar la doble imposición jurídica internacional.

3. Deducción para evitar la doble imposición económica internacional sobre los


dividendos distribuidos por sociedades no residentes.

4. Bonificaciones que, en su caso, correspondan a la entidad.

5. Deducción para incentivar la realización de determinadas actividades y, en su caso,


por inversiones en activos materiales fijos nuevos. Estas deducciones siempre se
practicarán una vez realizadas las deducciones anteriores.

6. Retenciones soportadas, ingresos a cuenta y pagos fraccionados realizados por la


entidad.

7. Regularización de incentivos fiscales indebidamente disfrutados en ejercicios


anteriores.

En ningún caso pueden resultar negativas las diferencias obtenidas al aplicar a la cuota
íntegra las deducciones que correspondan de las señaladas en los números 1 a 5
anteriores.

Esto significa que si en el proceso liquidatorio se diera esta circunstancia,


automáticamente el valor de la diferencia sería cero, siguiéndose el proceso en el número
6, a partir del cual sí se pueden obtener cantidades negativas, lo cual implica que la
entidad tiene derecho a devolución.

Estudiamos, a continuación, las deducciones y bonificaciones más relevantes:

299
Deducción para Evitar la Doble Imposición Interna
Mediante estas deducciones se trata de paliar el fenómeno de la doble imposición que se
produce en el IS cuando, entre los resultados sometidos a tributación, se incluyen rentas
que ya han tributado previamente en otra sociedad o en otro territorio. La LIS contiene
dos clases de deducción por doble imposición:

• La deducción por doble imposición interna tiene como objeto evitar la doble
imposición económica que soporta una misma renta en dos sujetos pasivos
diferentes. En este sentido, los beneficios tributan en la sede de la sociedad que
los obtiene y nuevamente se gravan en el socio, cuando tales beneficios se
distribuyen en forma de dividendos o bien se transmite la participación, por la
plusvalía generada en la misma.

• La deducción por doble imposición internacional trata de evitar tanto la doble


imposición jurídica como económica. La jurídica se manifiesta cuando una renta
de un sujeto pasivo se grava en dos Estados diferentes. La LIS permite evitar esta
doble imposición deduciendo de la cuota del sujeto pasivo el impuesto satisfecho
en el otro Estado, o bien la cuota que correspondería pagar en España por esa
renta, según los casos. La económica aparece cuando una misma renta se grava
en dos sujetos pasivos diferentes por dos Estados distintos.

Los métodos utilizados tradicionalmente para evitar el fenómeno de la doble imposición


son:

• Método de exención: Las rentas percibidas (dividendos, plusvalías, beneficios de


establecimientos permanentes, etc.) de sociedades no se integran en la base
imponible del IS de la entidad que las recibe. Es decir, tales rentas tributan
exclusivamente en sede de la sociedad que las genera y, cuando son recibidas
por otro sujeto pasivo, no se produce ninguna imposición adicional en el mismo.

• Método de imputación: Las rentas señaladas se integran en la base imponible del


IS de la entidad que las percibe, deduciendo de su cuota íntegra cierto importe,
para así evitar la doble imposición. La cuantía de esa deducción no depende del
impuesto satisfecho por la entidad sobre la renta que se transmite, sino de la
propia cuota que en el perceptor produce dicha renta.

DEDUCCIÓN PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNA

Procede esta deducción cuando entre las rentas del sujeto pasivo existen dividendos o
participaciones en beneficios de otras sociedades residentes en España, así como por las
rentas positivas derivadas de la transmisión de participaciones en otras sociedades
igualmente residentes en territorio español.

300
Tratándose de dividendos y participaciones en beneficio la deducción consiste en
minorar de la cuota íntegra del IS un determinado porcentaje del producto de la base
imponible derivada de los dividendos, que llamaremos base de la deducción, por el tipo
impositivo correspondiente a la sociedad perceptora del dividendo, esto es:

Deducción = Porcentaje × (Base de deducción × Tipo impositivo)

Esta deducción presenta las modalidades siguientes:

• Eliminación parcial de la doble imposición: Que constituye la forma general de


aplicación. En ella, el porcentaje de la fórmula del número anterior es el 50%.

• Eliminación total de la doble imposición: Que es aplicable a determinadas


participaciones sociales (por ejemplo, procedentes de mutuas de seguros
generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca y
asociaciones). El porcentaje a utilizar en la fórmula es el 100%.

La base de la deducción es el importe íntegro de los dividendos o participaciones en


beneficios recibidos, cualquiera que sea el importe de los gastos soportados por la
entidad por los dividendos que se perciben. Los gastos específicamente imputables a los
dividendos, como son los de custodia, cobro, gestión y administración de la cartera de
valores, ni cualquier otro gasto, no minoran la base de deducción.

La deducción por doble imposición de dividendos se realiza de forma individualizada


para los distintos títulos homogéneos poseídos por la entidad.

En cuanto al plazo de aplicación de esta deducción, cuando en la liquidación del IS


correspondiente al período impositivo en el que se ha integrado el dividendo o
participación en beneficios en la base imponible de la sociedad, resulte que el importe de
la deducción por doble imposición no pueda aplicarse por insuficiencia de cuota íntegra,
las cantidades no deducidas podrán minorar las cuotas íntegras de los períodos
impositivos que concluyan en los siete años siguientes.

DEDUCCIÓN PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL

Esta deducción trata de paliar la doble imposición sobre una renta obtenida por un
sujeto pasivo cuando es gravada, por un mismo tributo, en España y en el extranjero.

La doble imposición tiene su origen en la aplicación simultánea en los diversos países de


los principios de personalidad (tributación de los residentes por su renta mundial) y
territorialidad (tributación de las rentas generadas en el país).

301
Cuando en la base imponible del sujeto pasivo se integren rentas obtenidas y gravadas
en el extranjero, se deducirá de la cuota íntegra la menor de las dos cantidades
siguientes:

• El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de


naturaleza idéntica o análoga a este impuesto.

No se deducirán los impuestos no pagados en virtud de exención, bonificación o


cualquier otro beneficio fiscal.

Siendo de aplicación un convenio para evitar la doble imposición, la deducción no


podrá exceder del impuesto que corresponda según aquél.

• El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las


mencionadas rentas si se hubieran obtenido en territorio español.

La base para calcular el impuesto que correspondería en España es el resultado de


sumar:

+ Importe neto de la renta extranjera

+ Impuesto extranjero satisfecho

+ Retención practicada

= Base de la deducción

La cuota que correspondería pagar en España por las rentas obtenidas en el extranjero,
se determina aplicando el tipo de gravamen de la entidad a la base de la deducción.

Bonificaciones
La existencia de estas bonificaciones está basada en razones de política económica o
política social, según los casos, que aconsejan disminuir la tributación de ciertos sujetos
pasivos o determinados rendimientos.

El cálculo del importe de la bonificación se realiza aplicando el coeficiente que en cada


caso proceda a la cuota bonificable:

Cuota bonificable = Tipo de gravamen × Renta bonificada


Bonificación = Coeficiente × Cuota bonificable

302
Podemos destacar entre las posibles bonificaciones las siguientes:

BONIFICACIÓN POR RENTAS OBTENIDAS EN CEUTA Y MELILLA

Tendrá una bonificación del 50%, la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas
obtenidas por entidades que operen efectiva y materialmente en Ceuta, Melilla o sus
dependencias.

Dichas entidades serán las siguientes:

• Entidades españolas domiciliadas fiscalmente en dichos territorios.

• Entidades españolas domiciliadas fiscalmente fuera de dichos territorios y que


operen en ellos mediante establecimiento o sucursal.

• Entidades extranjeras no residentes en España y que operen en dichos territorios


mediante establecimiento permanente.

Se entenderá por operaciones efectiva y materialmente realizadas en Ceuta y Melilla o


sus dependencias aquéllas que cierren en estos territorios un ciclo mercantil que
determine resultados económicos. No se estimará que median dichas circunstancias
cuando se trate de operaciones aisladas de extracción, fabricación, compra, transporte,
entrada y salida de géneros o efectos en aquéllos y, en general, cuando las operaciones
no determinen por sí solas rentas.

Excepcionalmente, para la determinación de la renta imputable a Ceuta y Melilla,


obtenida por entidades pesqueras, se procederá asignando otros porcentajes.

BONIFICACIÓN POR ACTIVIDADES EXPORTADORAS Y DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS


PÚBLICOS LOCALES

Tendrá una bonificación del 99 % la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas
procedentes de la actividad exportadora de producciones cinematográficas o
audiovisuales españolas, de libros, fascículos y elementos cuyo contenido sea
normalmente homogéneo o editado conjuntamente con aquéllos, así como de cualquier
manifestación editorial de carácter didáctico, siempre que los beneficios
correspondientes se reinviertan en el mismo período impositivo al que se refiere la
bonificación o en el siguiente, en la adquisición de elementos afectos a la realización de
las citadas actividades o en cualquiera de los activos indicados en los artículos 37, 38 y
39 de la LIS.

Los elementos en los que se materialice la reinversión no disfrutarán de la deducción


prevista en los artículos 37, 38 y 39 ya citados.

303
BONIFICACIÓN POR PRESTACIÓN DE SERVICIOS PÚBLICOS LOCALES

Tendrá una bonificación del 99 % la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas
derivadas de la prestación de determinados servicios públicos, de competencias de las
entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten
por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado.

La bonificación también se aplicará cuando los servicios referidos en el párrafo anterior


se presten por entidades íntegramente dependientes del Estado o de las comunidades
autónomas.

Deducciones por Inversiones


El régimen de deducción por inversiones se instrumenta en el Impuesto de Sociedades
como uno de los principales estímulos para incentivar la inversión empresarial directa.

La reducción de los tipos de gravamen introducida en el impuesto sobre sociedades por


la reforma fiscal de la Ley 35/2006, del IRPF, va acompañada por una supresión
paulatina de alguna de las deducciones para incentivar la realización de determinadas
actividades hasta ahora existentes en el impuesto.

Ahora bien, actualmente, la LIS establece las siguientes deducciones:

1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.

2. Deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la


comunicación.

3. Deducción por actividades de exportación.

4. Deducción por inversiones en bienes de interés cultural, producciones


cinematográficas, edición de libros, sistemas de navegación y localización de
vehículos, adaptación de vehículos para discapacitados y guarderías para hijos de
trabajadores.

5. Deducciones por inversiones medioambientales.

6. Deducción por gastos de formación profesional.

7. Deducción por creación de empleo para trabajadores minusválidos.

8. Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

9. Deducción por contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, a


mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social
empresarial, a planes de previsión social empresarial o por aportaciones a
patrimonios protegidos de las personas con discapacidad.

304
Las citadas deducciones se practicarán una vez realizadas las deducciones y
bonificaciones estudiadas en los epígrafes anteriores.

Límite Conjunto: El importe de estas deducciones, aplicadas en el período impositivo, no


podrá exceder conjuntamente del 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones
para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones.

No obstante, el límite se elevará al 50% cuando el importe de las deducciones 1 y 2


anteriores que correspondan a gastos e inversiones efectuados en el propio período
impositivo, exceda del 10 % de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar
la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones.

Retenciones e Ingresos a Cuenta. Pagos Fraccionados

Serán deducibles de la cuota íntegra:

• Las retenciones a cuenta.

• Los ingresos a cuenta.

• Los pagos fraccionados.

Cuando dichos conceptos superen la cantidad resultante de practicar en la cuota íntegra


del Impuesto las deducciones y bonificaciones a las que nos hemos referido
anteriormente, la Administración tributaria procederá a devolver, de oficio, el exceso.

Retenciones e Ingresos a Cuenta


La retención o ingreso a cuenta es una obligación legal que nace a cargo de quien abona
rentas sujetas al Impuesto de Sociedades.

Las entidades sujetas al IS van a estar frecuentemente obligadas a retener o ingresar a


cuenta al incluir el TRLIS entre los sujetos obligados a retener a las entidades, incluidas
las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas
al impuesto.

La obligación principal del retenedor es la de ingresar las cantidades retenidas o que se


hubieran debido retener, con independencia de que se haya practicado o no la retención.
Pero, además del ingreso, los sujetos pasivos tienen una serie de obligaciones
accesorias, como la de presentar una declaración de las cantidades retenidas, en el
plazo, forma y lugar que determine el Ministerio de Economía y Hacienda.

305
Pagos Fraccionados
Como norma general, en los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y
diciembre, los sujetos pasivos deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la
liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 de cada uno
de los meses indicados.

Para la determinación de su importe se puede optar por uno de estos dos sistemas:

• PRIMER PROCEDIMIENTO: Aplicando el porcentaje del 18% a la cuota íntegra del


último periodo impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese
vencido el día en que comience el plazo para realizar el pago fraccionado,
minorada dicha cuota íntegra en las deducciones y bonificaciones, así como en
las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes.

• SEGUNDO PROCEDIMIENTO: Aplicando, sobre la parte de la base imponible del


periodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural, el porcentaje que
resulte de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por
defecto. Por tanto, en caso de entidades sujetas al tipo general en el IS, el
porcentaje que deben emplear para efectuar el pago anticipado es el 21% para los
periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2008. Esta modalidad
será obligatoria para las empresas que hayan superado la cantidad de
6.010.121,04 € de volumen de operaciones durante el ejercicio anterior.

La opción por la segunda modalidad deberá ser comunicada mediante la


correspondiente declaración censal durante el mes de febrero del año natural en que
deba surtir efectos. El sujeto pasivo quedará vinculado a esta modalidad para el periodo
impositivo en curso y los siguientes mientras no renuncie expresamente a su aplicación.

El pago fraccionado tendrá la consideración de deuda tributaria.

Para la presentación de los pagos fraccionados venían utilizándose los modelos 202,
218 y 222 aprobados por el Ministro de Economía y Hacienda mediante Orden de 10 de
marzo de 2003. Ahora bien, con la Orden EHA/664/2010, de 11 de marzo, se introduce
la siguiente novedad:

“El contenido del modelo 218 de declaración de pagos fraccionados de Grandes


Empresas, queda unificado con el nuevo modelo 202 de declaración de pagos
fraccionados, debiendo incorporar las entidades declarantes que tengan la condición de
Gran Empresa, una marca en la que las identifique como tales en el recuadro de Gran
Empresa del modelo de declaración de pagos fraccionados 202”.

306
Por ello, a partir de la entrada en vigor de la Orden Ministerial de 11 de marzo de 2.010,
en vez de tres modelos de declaración para pagos fraccionados, existirán dos modelos,
que son:

• Modelo 202:

Es el utilizado con carácter general por los obligados a efectuar pagos


fraccionados. Integrará el modelo 202 de carácter general y el modelo 218 para
las grandes empresas.

• Modelo 222:

Es el empleado por los grupos fiscales.

307
El Modelo 202 presenta el siguiente aspecto:

Impreso Modelo 202

308
FORMAS DE PRESENTACIÓN

En lo referente a las formas de presentación, se mantiene el esquema existente hasta


ahora en virtud del cual los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y los
contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes que tengan la
consideración de Gran Empresa o que tributen por el Impuesto sobre Sociedades de
forma conjunta a la Administración del Estado y a las Diputaciones Forales del País
Vasco y a la Comunidad Foral de Navarra, están obligados a la presentación telemática
del modelo 202, así como aquellas entidades que tengan la forma jurídica de sociedad
anónima o de sociedad de responsabilidad limitada.

Para el resto de sujetos pasivos, se mantiene en esta Orden, en el caso del modelo 202,
la posibilidad anteriormente prevista de presentación en papel o por vía telemática, a
opción del declarante. Para obtener el papel se podrá utilizar el servicio de impresión de
la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

309
LO QUE HEMOS APRENDIDO
‡ La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período
impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de
períodos impositivos anteriores.

‡ La renta a tener en cuenta en el IS se obtiene a partir del resultado contable.


Ahora bien, dicho resultado es objeto de correcciones extracontables para
determinar la base imponible.

‡ Base imponible = Resultado contable +/– Ajustes extracontables – Compensación


de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores

‡ La íntima conexión existente entre fiscalidad y contabilidad provoca, en


ocasiones, ciertas fricciones, en la medida en que una y otra, al no perseguir
finalidades siempre coincidentes, pueden discrepar acerca del tratamiento de
aspectos concretos.

‡ Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del


inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan
a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento,
uso, disfrute u obsolescencia.

‡ Se considerará que la depreciación es efectiva cuando: sea el resultado de aplicar


los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización
oficialmente aprobadas; sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre
el valor pendiente de amortización; sea el resultado de aplicar el método de los
números dígitos o, bien, se ajuste a un plan formulado por el sujeto pasivo y
aceptado por la Administración tributaria.

‡ Para que los gastos se consideren deducibles deben cumplir una serie de
requisitos, que son: justificación, contabilización e imputación.

‡ Con carácter general, los elementos patrimoniales han de valorarse, a efectos


fiscales, por su precio de adquisición o coste de producción.

‡ Se conoce normalmente como compensación de pérdidas, el derecho de los


sujetos pasivos del impuesto a compensar la renta positiva obtenida en el
ejercicio, con las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que hayan
sido objeto de autoliquidación por el sujeto pasivo o liquidación realizada por la
Administración Tributaria.

‡ Los tipos o porcentajes de gravamen establecidos inicialmente por la Ley del


Impuesto de Sociedades (LIS) han sufrido algunas variaciones. El tipo general es
del 30%. En cambio, en empresas de reducida dimensión, el tipo es del 25% para
los primeros 120.202,41 € de base imponible y el 30% para el exceso sobre dicho
importe.

310
‡ La cuota íntegra del Impuesto de Sociedades es la cuantía resultante de aplicar el
tipo de gravamen de la entidad sobre la base imponible positiva obtenida por ésta
en el período impositivo.

‡ Una vez calculada la cuota íntegra del impuesto, ha de continuarse su liquidación


mediante la aplicación de las deducciones, bonificaciones, retenciones, pagos
fraccionados e ingresos a cuenta del mismo. El resultado del proceso anterior es
la cantidad líquida a ingresar o a devolver del período impositivo.

‡ La retención o ingreso a cuenta es una obligación legal que nace a cargo de quien
abona rentas sujetas al Impuesto de Sociedades.

‡ Como norma general, en los primeros 20 días naturales de los meses de abril,
octubre y diciembre, los sujetos pasivos deberán efectuar un pago fraccionado a
cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso
el día 1 de cada uno de los meses indicados. El pago fraccionado tendrá la
consideración de deuda tributaria.

311
ANOTACIONES
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312
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. La renta a tener en cuenta en el Impuesto de Sociedades se obtiene a partir de:


† El resultado contable.
† El balance de ingresos y gastos.
† La comprobación hecha por la Administración tributaria.

2. La base imponible es igual a:


† Renta del período impositivo – Compensación de bases imponibles negativas de
períodos impositivos anteriores.
† Resultado contable +/– Ajustes extracontables – Compensación de bases
imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.
† Ambas respuestas son correctas.

3. Con carácter general:


† No se admite la deducibilidad fiscal de las pérdidas de valor no sistemáticas y
reversibles.
† No se admite la deducibilidad fiscal de las amortizaciones.
† No se admite la deducibilidad fiscal de las pérdidas de valor ciertas y definidas de
carácter irreversible.

4. ¿Cuál es el plazo de compensación de las bases imponibles negativas?


† 15 años.
† 20 años.
† 25 años.

5. ¿Qué tipo de gravamen se aplica a las empresas de reducida dimensión en el IS?


† 20 – 25 %.
† 25 – 30 %.
† 35 – 40 %.

6. ¿A qué es igual el importe de la bonificación?


† Al tipo de gravamen por la cuota bonificable.
† Al coeficiente por la renta bonificada.
† Al coeficiente por la cuota bonificable.

7. La bonificación en la cuota íntegra de las rentas obtenidas por entidades que operen
efectiva y materialmente en Ceuta, Melilla o sus dependencias, asciende al:
† 25%.
† 50%.
† 70%.

8. ¿Cuál es el tipo a aplicar en el primer procedimiento de pago fraccionado?


† 15%.
† 16%.
† 18%.

313
9. ¿Quiénes están obligados a acogerse al segundo procedimiento del pago
fraccionado?
† Las empresas que hayan superado la cantidad de 9.010.121,04 € de volumen de
operaciones durante el ejercicio anterior.
† Las empresas que hayan superado la cantidad de 6.010.121,04 € de volumen de
operaciones durante el ejercicio anterior.
† Ninguna respuesta es correcta.

10. ¿Cuál es el modelo de impreso de pago fraccionado a cuenta del Impuesto de


Sociedades que se utiliza con carácter general?
† Modelo 202.
† Modelo 218.
† Modelo 222.

314
ACTIVIDADES
1. Completa el siguiente párrafo:

Una vez calculada la cuota íntegra del impuesto, ha de continuarse su liquidación


mediante la aplicación de __________________________________________________________________

_______________________________________________________________________.

2. El cálculo del importe de la bonificación se realiza aplicando el coeficiente que en


cada caso proceda a la cuota bonificable, siendo:

_________________ = Tipo de gravamen × Renta bonificada

__________________ = Coeficiente × Cuota bonificable

3. ¿Cuáles son los modelos de impresos de pago fraccionado a cuenta del Impuesto de
Sociedades?

315
316
Gestión Fiscal

Gestión y Liquidación del Impuesto


de Sociedades

♦ Periodo Impositivo

♦ Devengo

♦ Liquidación

tema 13
♦ Plazos de Presentación

♦ Modelos Documentales

Objetivos:
♦ Identificar el periodo impositivo y devengo del Impuesto de
Sociedades.

♦ Analizar el procedimiento de liquidación del Impuesto de


Sociedades.

♦ Reconocer los plazos y lugares de presentación de la


declaración del Impuesto de Sociedades.

♦ Presentar los modelos documentales a utilizar para la


declaración del Impuesto de Sociedades.

♦ Determinar las obligaciones contables y registrales de los


sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades.

317
318
Periodo Impositivo

El período impositivo coincide con el ejercicio económico de cada entidad.

La duración del ejercicio económico puede coincidir o no con el año natural, ser igual o
inferior a 12 meses, pero el período impositivo nunca puede ser superior a 12 meses.

La fecha de cierre del ejercicio económico de las sociedades viene normalmente


determinada en sus Estatutos; en su defecto, el ejercicio económico terminará el 31 de
diciembre de cada año.

De modo que aunque no haya finalizado el ejercicio económico, el período impositivo se


entiende concluido en los siguientes casos:

• Cuando la entidad se extinga: Se entiende producida la extinción cuando tenga


lugar el asiento de cancelación de la sociedad en el Registro Mercantil, estando,
en consecuencia, obligada a presentar su declaración en el plazo de los 25 días
naturales siguientes a los seis meses posteriores a dicho asiento de cancelación.

• Cuando tenga lugar un cambio de residencia de la entidad residente en territorio


español al extranjero.

• Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello


determine la no sujeción al Impuesto sobre Sociedades de la entidad resultante.

• Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello


determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen
tributario especial.

En cualquier caso, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades deberán presentar
una declaración independiente por cada período impositivo.

319
Devengo

Como ya hemos estudiado, el devengo de un tributo señala el momento en que,


realizado el hecho imponible, nace la obligación tributaria. En nuestro caso:

El Impuesto de Sociedades se devengará el último día del período impositivo.

No obstante, no se debe confundir el nacimiento de la obligación tributaria con la


exigibilidad del impuesto. Esta última no se produce hasta que finaliza el plazo de
declaración voluntaria.

Liquidación

Obligación de Declarar
Están obligados a presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades todos los
sujetos pasivos del mismo, con independencia de que hayan desarrollado o no
actividades durante el período impositivo y de que se hayan obtenido o no rentas sujetas
al impuesto. Por consiguiente, circunstancias tales como que la entidad permanezca
inactiva o que, teniendo actividad, no se hayan generado como consecuencia de la
misma rentas sometidas a tributación, no eximen al sujeto pasivo de la obligación de
presentar la preceptiva declaración.

Como únicas excepciones a la obligación general de declarar, la normativa vigente


contempla las siguientes:

• Las entidades declaradas totalmente exentas por el artículo 9.1 de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades o que les sea aplicable el régimen de este artículo.

• Las comunidades titulares de montes vecinales en mano común respecto de


aquellos períodos impositivos en que no tengan ingresos sometidos al Impuesto
sobre Sociedades, ni incurran en gasto alguno, ni realicen las inversiones que
dan derecho a la reducción en la base imponible específicamente aplicable a
estos sujetos pasivos.

• Las entidades parcialmente exentas a que se refiere el artículo 9.3 de la Ley del
Impuesto sobre Sociedades que cumplan los siguientes requisitos:

o Que sus ingresos totales no superen 100.000 € anuales.

o Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención


no superen 2.000 € anuales.

o Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.

• Los partidos políticos, en relación a las rentas exentas.

320
Liquidaciones
Cuando se presenta la declaración del impuesto, los sujetos pasivos tienen que practicar
una liquidación a cuenta del mismo –autoliquidación- , utilizando para ello los
documentos de ingreso o devolución contenidos en el sobre de la declaración.

Dichos documentos han de ser cumplimentados en todo caso, incluso cuando no exista
líquido a ingresar o devolver (cuota cero), o se renuncie a la devolución.

Junto a las obligaciones de declarar y autoliquidar está la de ingresar la deuda tributaria


resultante.

El ingreso de la misma se podrá hacer en los siguientes lugares, siempre atendiendo al


resultado, al medio y a si se poseen o no etiquetas identificativas:

• A través de las entidades de depósito que prestan el servicio de caja en las


Delegaciones y Administraciones de la AEAT.

• A través de las entidades colaboradoras (bancos, cajas y cooperativas de crédito).

Devoluciones
Las devoluciones a que se hace referencia a continuación son las que se ponen de
manifiesto con ocasión de la liquidación del impuesto, en base al exceso sobre la cuota
resultante de la autoliquidación de los pagos a cuenta (retenciones, ingresos a cuenta y
pagos fraccionados).

Las diferentes fases del procedimiento de devolución del exceso de pagos a cuenta son
las siguientes:

• La solicitud: Al tiempo de presentar la declaración del impuesto, el sujeto pasivo


está obligado a efectuar la correspondiente autoliquidación.

Procede solicitar la devolución cuando la suma de los pagos a cuenta efectuados


supere la cuota del impuesto resultante de practicar en la cuota íntegra las
deducciones y bonificaciones a que tenga derecho la entidad.

La solicitud propiamente dicha se realiza mediante el documento de ingreso o


devolución contenido en el sobre de la declaración (modelo según proceda).

• Liquidación provisional. Devoluciones: Una vez presentada la declaración-


liquidación del impuesto y la solicitud de devolución, la Administración tributaria
procederá a practicar liquidación provisional, en los seis meses siguientes al
término del plazo para la presentación de la declaración.

321
Cuando esa declaración haya sido presentada fuera de plazo, los seis meses de
que dispone la Administración para efectuar la liquidación provisional se
computan desde la fecha de su presentación.

En caso de que la cuota resultante de la autoliquidación o de la liquidación


provisional sea inferior a la suma de las cantidades efectivamente retenidas,
ingresos a cuenta y pagos fraccionados, la Administración tributaria procede a
devolver de oficio el exceso sobre aquella cuota.

La devolución de oficio del exceso sobre la cuota resultante de la autoliquidación


procede igualmente aun cuando la Administración no haya practicado liquidación
provisional en el referido plazo de seis meses.

• Pago de intereses de demora: Haya habido o no liquidación provisional y


transcurrido el plazo de los seis meses sin que se haya ordenado el pago de la
devolución por causa imputable a la Administración tributaria, a la cantidad
pendiente de devolución se aplica el interés de demora desde el día siguiente al
de la finalización de ese plazo hasta la fecha de ordenación del pago, sin
necesidad de que el sujeto pasivo reclame el pago de dichos intereses.

Obligaciones Contables y Registrales


El Impuesto sobre Sociedades ha estado tradicionalmente ligado con la contabilidad. La
LIS ha incidido de forma más profunda que sus antecedentes legislativos en la conexión
del resultado fiscal con el resultado contable.

La determinación de la base imponible del IS a partir del resultado contable, corregido


por las excepciones legalmente establecidas, constituye uno de los objetivos
primordiales de la reforma del impuesto. Así, la base imponible en el régimen de
estimación directa se calcula corrigiendo el resultado contable mediante los ajustes
fiscales previstos por la LIS.

CONTABILIDAD

La Ley establece para los empresarios, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o
societaria, la obligación genérica de llevanza de la contabilidad conforme a lo previsto en
el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen.
Asimismo, los empresarios deben aplicar obligatoriamente lo previsto en el Plan General
de Contabilidad (PGC).

En este punto hay que recordar que la legislación mercantil y contable ha sufrido una
importante modificación con la aprobación de Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y
adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización
internacional con base en la normativa de la Unión Europea.

322
Siendo la mas importante la aprobación de un Nuevo Plan General de Contabilidad y un
Plan General de Contabilidad para PYMES, mediante Real Decreto 1514/2007, de 16 de
noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad y el Real Decreto
1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad
de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables específicos para
microempresas, respectivamente.

LIBROS OBLIGATORIOS

Todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, que permita el seguimiento
cronológico de todas sus operaciones y la elaboración periódica de balances e
inventarios.

A tal fin, la norma mercantil exige, de forma expresa, la llevanza de los siguientes libros
de contabilidad:

• Libro de Inventarios y Cuentas Anuales: Este libro debe abrirse con el balance
inicial detallado de la empresa, transcribiendo con una periodicidad, cuando
menos trimestral, con sumas y saldos, los balances de comprobación. En él han
de asentarse anualmente el inventario de cierre del ejercicio y las Cuentas
Anuales.

• Libro Diario: Ha de registrar de forma cotidiana todas las operaciones relativas a


la actividad de la empresa. Se admite, sin embargo, la anotación conjunta de los
totales de las operaciones por períodos no superiores al mes, a condición de que
su detalle se registre en otros libros de detalle.

LEGALIZACIÓN DE LOS LIBROS CONTABLES

La normativa del impuesto establece para todos los sujetos pasivos del IS la obligación
de legalización de libros y presentación de cuentas.

Al respecto, los empresarios deben presentar los libros de llevanza obligatoria en el


Registro Mercantil de su domicilio, para que antes de su utilización se ponga:

• En el primer folio de cada uno, diligencia de los que tiene el libro.

• En todas las hojas de cada libro, el sello del registro.

Alternativamente, cabe que, si se utilizan hojas sueltas, éstas se encuadernen,


legalizando los libros resultantes antes de que transcurran los cuatro meses siguientes a
la fecha de cierre del ejercicio. Los libros voluntarios no están sometidos a requisitos
formales de legalización. Se admite de forma expresa la legalización voluntaria de los
libros de detalle del diario, y de cualesquiera lleven los empresarios.

Si los libros obligatorios se presentan para su legalización antes de su utilización, deben


estar (ya se hallen encuadernados, ya formados por hojas móviles) completamente en
blanco, y sus folios numerados correlativamente.

323
LLEVANZA DE LA CONTABILIDAD

No existen en la LIS normas sobre teneduría de libros y contabilidades incorrectas,


remitiendo, con carácter general, a lo dispuesto en el Código de Comercio y demás
disposiciones específicas

El Código de Comercio habilita para que la llevanza material de los libros se haga sin
sujeción a procedimientos específicos.

Se considera válida la realización de asientos y anotaciones por cualquier procedimiento


idóneo. Ello supone el reconocimiento de la validez de los procedimientos informáticos,
pero no excluye la imprescindible materialización en forma de libros.

En cualquier caso, la llevanza de los libros y documentos contables debe sujetarse a las
siguientes reglas:

• Los libros deben ser llevados con claridad, por orden de fechas, sin espacios en
blanco, interpolaciones, tachaduras ni raspaduras.

• Deben salvarse, inmediatamente que se adviertan, los errores u omisiones


padecidos en las anotaciones contables.

• No pueden utilizarse abreviaturas ni símbolos cuyo significado no sea preciso con


arreglo a la ley, el reglamento o la práctica mercantil.

• Las anotaciones contables deben ser hechas expresando los valores en euros.

• Por lo que respecta al lugar de custodia de los libros obligatorios, el domicilio


social es el ámbito idóneo. No obstante, la práctica evidencia el frecuente
incumplimiento de tal previsión.

CONSERVACIÓN DE LOS LIBROS

Los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a la empresa


deben conservarse, debidamente ordenados, durante 6 años, a partir del último asiento
realizado en los mismos.

El plazo de conservación rige incluso en caso de cese del empresario. En caso de


disolución de la sociedad, el deber de conservación recae sobre los liquidadores.

Plazos de Presentación

A diferencia de lo que sucede con otros impuestos, la declaración del Impuesto sobre
Sociedades no tiene un plazo de presentación único para todos los contribuyentes, sino
que cada sujeto pasivo tiene su propio plazo, en función de la fecha en que concluya su
período impositivo.

324
La presentación de la declaración deberá efectuarse dentro de los 25 días naturales
siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Por
consiguiente, como regla general, cuando se trate de sujetos pasivos cuyo ejercicio
económico coincida con el año natural, el plazo de presentación de declaraciones queda
fijado en los veinticinco primeros días naturales del mes de julio.

Hay que tener en cuenta que si coincide la fecha del vencimiento del plazo de
presentación de la declaración con alguna festividad o si tal fecha del vencimiento cae en
sábado, el plazo finaliza el primer día hábil siguiente a la fecha del vencimiento.

Por ejemplo para una entidad cuyo período impositivo esté comprendido entre el 1 de
enero de 2.009 y el 31 de diciembre de 2.009, el plazo de presentación será del 1 al 26
de julio de 2.010 (al ser el 25 de julio de 2.010 domingo).

En las localidades en que el último día del plazo voluntario de presentación sea festivo,
los sujetos pasivos podrán presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades hasta
el primer día hábil siguiente a aquél.

Modelos Documentales

Los sujetos pasivos del IS tienen que presentar la correspondiente declaración por el
impuesto. En ella han de consignarse correctamente los datos esenciales del hecho
imponible, sus elementos y demás circunstancias, ajustándose a la contabilidad que de
modo obligatorio debe llevar la entidad y conforme al modelo oficial pertinente aprobado.

La información mínima que ha de contener la declaración y que es solicitada por el


modelo oficial es:

• Datos de identificación y domicilio fiscal de la entidad.

• Datos contables del ejercicio: Con carácter general, los datos requeridos son los
contenidos en las Cuentas Anuales.

• Certificación del secretario del consejo de administración, o persona que haga sus
veces en el órgano que sustituya a dicho consejo, relativa a la identidad de los
firmantes de la declaración (nombre, apellidos y número del documento nacional
de identidad) y a los datos del documento público de apoderamiento de los
firmantes, fecha y número del poder, con indicación de su suficiencia y validez a
la fecha de la declaración.

• Otros datos exigidos por el modelo de declaración que afecten a la entidad


declarante, y demás información que debe tenerse en cuenta al practicar la
liquidación, aunque no esté incluida en el modelo.

325
Modelos de Declaración
Los modelos oficiales para efectuar la declaración-liquidación del Impuesto de
Sociedades, así como para realizar el ingreso o solicitar la devolución, son:

• Modelo 200: De uso general por los sujetos pasivos sometidos a la normativa
común del impuesto.

Impreso Modelo 200

326
• Modelo 220: Este declaración es específico para el régimen de consolidación
fiscal. Es decir, su empleo es obligatorio por las sociedades dominantes de los
grupos. Además de la declaración del grupo en el modelo 220, todas las
empresas que lo integran, incluso la dominante, tienen que presentar las
correspondientes declaraciones individuales en el modelo 200.

Presentación Telemática
El ámbito de aplicación del sistema de presentación telemática de declaraciones del
Impuesto de Sociedades es el siguiente:

• Modelo 200: Su presentación deberá hacerse obligatoriamente por vía telemática


cuando los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades tengan la forma de
sociedad anónima o sociedad de responsabilidad limitada, o cuando los sujetos
pasivos de dicho impuesto o demás obligados tributarios por el modelo 200
tengan la condición de gran empresa. En los demás casos, la presentación del
modelo 200 por vía telemática tendrá carácter voluntario.

La presentación por vía telemática que no sea obligatoria por esta vía se puede
efectuar en la oficina virtual de la Agencia Estatal de Administración Tributaria
(AEAT) mediante un fichero que se obtiene sin necesidad de certificado de
usuario, a través de un programa de ayuda a la declaración (PADRE de
sociedades 2008-modelo 200, que se descarga de la web de la AEAT) o de
programas comerciales equivalentes y dicho fichero se puede presentar en la
oficina virtual de la AEAT con certificado de usuario. Estos medios (programas
PADRE y comerciales) posibilitan alternativamente la generación, a través del
servicio de impresión de la web de la AEAT, del documento de declaración en un
formato el cual puede ser utilizado para su presentación formal del mismo modo
que con el papel preimpreso y sin adherir etiquetas identificativas.

• Modelo 220: La presentación telemática de la declaración del Impuesto sobre


Sociedades-Régimen de consolidación fiscal correspondiente a los grupos
fiscales, modelo 220, correspondientes a la Administración del Estado, tendrá
carácter obligatorio en todo caso.

Firma de la Declaración
La declaración del Impuesto sobre Sociedades debe ser firmada por la persona o
personas que ostenten la representación legal de la entidad declarante.

Cuando la entidad tenga más de un representante, la declaración deberá ser firmada por
el número necesario de apoderados con facultades suficientes para actuar en nombre y
por cuenta de la entidad.

327
En todo caso, la persona, o personas, que firmen la declaración del Impuesto sobre
Sociedades deberán ser quienes ostenten la representación legal de la entidad
declarante en la fecha de presentación de la misma.

Lugar de Presentación de la Declaración


Los lugares donde debe presentarse la declaración del Impuesto sobre Sociedades
(excepto en el caso de la presentación por vía telemática) varían en función de cuál haya
sido el resultado de la autoliquidación practicada:

• A ingresar: Si la declaración resulta a ingresar, la presentación se efectuará en


cualquier entidad colaboradora en la gestión recaudatoria (bancos, cajas y
cooperativas de crédito), situada en territorio español.

La declaración debe llevar adheridas, en los espacios correspondientes


destinados al efecto, las etiquetas identificativas facilitadas por la Agencia Estatal
de Administración Tributaria con independencia de si el ingreso se efectúa dentro
o fuera de los plazos establecidos para la presentación.

En el caso de que la declaración en papel se haya obtenido a través del servicio


de impresión facilitado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no
serán necesarias las etiquetas identificativas.

• A devolver: Si la declaración resulta a devolver, ésta se presentará en cualquier


entidad colaboradora situada en territorio español en la que el sujeto pasivo del
impuesto tenga cuenta abierta a su nombre en la que desee recibir el importe de
la devolución, con independencia de si la presentación se realiza o no fuera de los
plazos establecidos.

La declaración debe llevar adheridas, en los espacios correspondientes


destinados al efecto, las etiquetas identificativas facilitadas por la Agencia Estatal
de Administración Tributaria. No obstante, no se necesitarán dichas etiquetas
cuando la declaración en papel se haya obtenido a través del servicio de
impresión facilitado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Si no dispone de etiquetas identificativas, o no tiene cuenta abierta en ninguna


entidad colaboradora sita en territorio español, la declaración se presentará
mediante entrega personal en la Delegación o Administración de la AEAT
correspondiente a su domicilio fiscal, o bien en la Delegación Central de Grandes
Contribuyentes o en la Unidad de Gestión de Grandes Empresas, en su caso y
según proceda en función de la adscripción del sujeto pasivo o contribuyente.

Si no dispone de etiquetas identificativas, deberá adjuntar fotocopia del


documento acreditativo del NIF.

328
Si no solicita la devolución (por transferencia) a una cuenta abierta en una
entidad de crédito que no actúe como colaboradora en la gestión recaudatoria y
carece de cuenta abierta en una entidad colaboradora sita en territorio español,
se acompañará un escrito haciendo constar esta circunstancia y solicitando la
devolución mediante cheque.

• Cuota cero o renuncia a la devolución: Si en el período impositivo objeto de la


declaración no existe líquido a ingresar o a devolver, así como en el supuesto en
que el sujeto pasivo renuncie a la devolución resultante de la autoliquidación
practicada, la declaración se presentará en la Delegación o Administración de la
Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio
fiscal, o bien en la Delegación Central de Grandes Contribuyentes o en la Unidad
de Gestión de Grandes Empresas, en su caso y según proceda en función de la
adscripción del sujeto pasivo o contribuyente.

Dicha presentación podrá realizarse directamente, mediante entrega personal en


dichas oficinas, o por correo certificado dirigido a las mismas, por lo que en estos
supuestos no es necesario el desplazamiento físico a las oficinas de la
Administración tributaria. El sobre conteniendo la declaración del Impuesto sobre
Sociedades y el resto de la documentación puede remitirse por correo certificado,
siempre que se presente con el sobre abierto para que el servicio de Correos
estampe la fecha y el sello en la primera hoja del cuaderno de declaración, así
como en el documento de ingreso o devolución, antes de ser certificado el envío.
De esa forma, la fecha de entrega al servicio de Correos surtirá efecto como fecha
de presentación.

Fuente: Agencia Tributaria.

329
LO QUE HEMOS APRENDIDO
‡ El período impositivo coincide con el ejercicio económico de cada entidad.

‡ Aunque no haya finalizado el ejercicio económico, el período impositivo se


entiende concluido en los siguientes casos: cuando la entidad se extinga, cuando
tenga lugar un cambio de residencia y cuando se produzca la transformación de
la forma jurídica de la entidad.

‡ Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades deberán presentar una
declaración independiente por cada período impositivo.

‡ El Impuesto de Sociedades se devengará el último día del período impositivo.

‡ Están obligados a presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades todos


los sujetos pasivos del mismo, con independencia de que hayan desarrollado o
no actividades durante el período impositivo y de que se hayan obtenido o no
rentas sujetas al impuesto.

‡ Cuando se presenta la declaración del impuesto, los sujetos pasivos tienen que
practicar una liquidación a cuenta del mismo –autoliquidación- , utilizando para
ello los documentos de ingreso o devolución contenidos en el sobre de la
declaración.

‡ Junto a las obligaciones de declarar y autoliquidar está la de ingresar la deuda


tributaria resultante.

‡ La Ley establece para los empresarios, cualquiera que sea su forma jurídica,
individual o societaria, la obligación genérica de llevanza de la contabilidad
conforme a lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las
normas por las que se rigen. Asimismo, los empresarios deben aplicar
obligatoriamente lo previsto en el PGC.

‡ Todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, que permita el


seguimiento cronológico de todas sus operaciones y la elaboración periódica de
balances e inventarios.

‡ La normativa del impuesto establece para todos los sujetos pasivos del IS la
obligación de legalización de libros y presentación de cuentas.

‡ No existen en la LIS normas sobre teneduría de libros y contabilidades


incorrectas, remitiendo, con carácter general, a lo dispuesto en el Código de
Comercio y demás disposiciones específicas

‡ El Código de Comercio habilita para que la llevanza material de los libros se haga
sin sujeción a procedimientos específicos.

330
‡ Los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a la
empresa deben conservarse, debidamente ordenados, durante 6 años, a partir del
último asiento realizado en los mismos.

‡ La declaración del Impuesto sobre Sociedades no tiene un plazo de presentación


único para todos los contribuyentes, sino que cada sujeto pasivo tiene su propio
plazo, en función de la fecha en que concluya su período impositivo.

‡ La presentación de la declaración deberá efectuarse dentro de los 25 días


naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período
impositivo.

‡ Los sujetos pasivos del IS tienen que presentar la correspondiente declaración


por el impuesto. En ella han de consignarse correctamente los datos esenciales
del hecho imponible, sus elementos y demás circunstancias, ajustándose a la
contabilidad que de modo obligatorio debe llevar la entidad y conforme al modelo
oficial pertinente aprobado.

‡ Los modelos oficiales para efectuar la declaración-liquidación del Impuesto de


Sociedades, así como para realizar el ingreso o solicitar la devolución, son:
Modelo 200 (de uso general) y Modelo 220 (modelo específico para el régimen de
consolidación fiscal).

‡ El Modelo 200 deberá presentarse obligatoriamente por vía telemática cuando los
sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades tengan la forma de sociedad
anónima o sociedad de responsabilidad limitada, o cuando los sujetos pasivos de
dicho impuesto o demás obligados tributarios por el modelo 200 tengan la
condición de gran empresa. En los demás casos, la presentación del modelo 200
por vía telemática tendrá carácter voluntario.

‡ La presentación telemática de la declaración del Impuesto sobre Sociedades-


Régimen de consolidación fiscal correspondiente a los grupos fiscales, modelo
220, correspondientes a la Administración del Estado, tendrá carácter obligatorio
en todo caso.

‡ La declaración del Impuesto sobre Sociedades debe ser firmada por la persona o
personas que ostenten la representación legal de la entidad declarante.

‡ Si la declaración del Impuesto de Sociedades resulta a ingresar, la presentación


se efectuará en cualquier entidad colaboradora en la gestión recaudatoria
(bancos, cajas y cooperativas de crédito), situada en territorio español.

331
ANOTACIONES
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332
TEST
Marcar la respuesta correcta.

1. El periodo impositivo del Impuesto de Sociedades coincide con:


† El ejercicio fiscal de cada entidad.
† El ejercicio económico de cada entidad.
† Ninguna respuesta es correcta.

2. En ningún caso, el periodo impositivo puede exceder de:


† 9 meses.
† 18 meses.
† 12 meses.

3. Aunque no haya finalizado el ejercicio económico, el período impositivo se entiende


concluido:
† Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello
determine la no sujeción al Impuesto sobre Sociedades de la entidad resultante.
† Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello
determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen
tributario especial.
† Ambas respuestas son correctas.

4. El Impuesto de Sociedades se devengará:


† El primer día del periodo impositivo.
† El último día del periodo impositivo.
† El 31 de diciembre de cada año.

5. La declaración del Impuesto sobre Sociedades:


† No tiene un plazo de presentación único para todos los contribuyentes.
† Tiene un plazo de presentación único para todos los contribuyentes.
† Puede presentarse únicamente en los veinticinco primeros días naturales del mes
de julio.

6. ¿Cuál es el modelo de declaración de uso general en el IS?


† 200.
† 201.
† 220.

7. ¿Cuál es el plazo de presentación del IS?


† El plazo es de 20 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la
conclusión del período impositivo.
† El plazo es de 20 días naturales siguientes a los 3 meses posteriores a la
conclusión del período impositivo.
† El plazo es de 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la
conclusión del período impositivo.

333
8. ¿En cuanto tiempo la Agencia Tributaria procederá a la devolución en el IS una vez
presentada la declaración-liquidación del impuesto y la solicitud de devolución?
† 3 meses.
† 6 meses.
† 12 meses.

9. ¿Cuáles son los libros obligatorios en el Impuesto de Sociedades?


† Libro de Inventarios y Cuentas Anuales.
† Libro Diario.
† Ambas respuestas son correctas.

10. Señala la afirmación correcta:


† La presentación telemática del modelo 200 tendrá carácter obligatorio en todo
caso.
† La presentación telemática del modelo 220 tendrá carácter obligatorio en todo
caso.
† Ambas respuestas son correctas.

334
ACTIVIDADES
1. Completa el siguiente párrafo:

La duración del ejercicio económico ___________________________________________ con el año


natural, ser igual o inferior a 12 meses, pero el período impositivo
_____________________________________________ a 12 meses.

2. Completa el siguiente párrafo:

El IS se devenga _______________________________ del período impositivo. El devengo del


tributo señala el momento en que, realizado el hecho imponible, ____________
____________________________.

3. ¿Cuáles son los modelos de impresos del Impuesto de Sociedades?

335
GLOSARIO

Actividad Económica

Cualquier actividad de carácter empresarial, profesional o artístico


siempre que suponga la ordenación por cuenta propia de los medios
de producción y de los recursos humanos, o de uno de ellos, con la
finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o
servicios.

Actividad Empresarial o Profesional

Es la que implica la ordenación por cuenta propia de factores de


producción, materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad
de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Acto Jurídico

Manifestación de voluntad por medio de la cual los órganos


administrativos realizan sus funciones, creando, modificando o
extinguiendo derechos u obligaciones.

Adquisición

Plena disposición de la posesión o propiedad de un bien o derecho,


generalmente en virtud de un previo contrato de compraventa.

Adquisición Lucrativa

Es la adquisición de bienes o derechos entregados gratuitamente por


otra persona.

Adquisición Onerosa

Consiste en la adquisición de bienes o derechos mediante el pago de


glosario
una cantidad de dinero.

Afección de Bienes

Cuando lo establezca una Ley, los bienes y derechos transmitidos


quedan afectos al pago de los correspondientes tributos que graven
las transmisiones, adquisiciones o importaciones, cualquiera que sea
su poseedor, a menos que sea un tercero protegido por la fe pública
registral o justifique haber adquirido los bienes con buena fe y justo
título o en un establecimiento mercantil o industrial, en caso de
bienes muebles no inscribibles. Si la deuda no es satisfecha en
período voluntario ni en vía de apremio la Hacienda puede requerir al
poseedor del bien afecto el pago de la deuda.
Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT)

Entidad de derecho público, con personalidad jurídica y patrimonio


propios, que actúa con autonomía de gestión y plena capacidad
jurídica, pública y privada, en el cumplimiento de sus fines (gestión,
inspección y recaudación de los tributos).

Año Fiscal

Periodo de vigencia de los presupuestos y gastos de la Administración


y en el que se devengan los impuestos. En España coincide con el año
natural, pero en otros países tiene fechas distintas.

Aplazamiento

El pago de la deuda se pospone en el tiempo, debiendo ingresarse de


una sola vez al vencer el plazo concedido.

Apremio

Acto que la Autoridad emplea, ante las personas, para exigir el


cumplimiento de una obligación.

Asesor Fiscal

Profesional que asesora y aconseja en temas tributarios y que ayuda


al contribuyente a cumplimentar las autoliquidaciones y declaraciones
para que pueda presentarlas ante la Administración Tributaria.

Atribución de Rentas

Este régimen consiste en que las rentas netas de ciertas entidades,


que no son sujetos pasivos del IRPF ni del Impuesto sobre
Sociedades, se someterán a tributación mediante su imputación a los
miembros que forman parte de ellas.

Autoliquidación

Es un clase especial de declaración, en la que los obligados


tributarios, además de comunicar a la Administración los datos
necesarios para liquidar el tributo y otros de carácter informativo,
realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación
necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria a ingresar
o, en su caso, la cantidad que resulta a devolver o a compensar.

Base Imponible

Cantidad calculada sobre la que se mide la capacidad de pago del


contribuyente.
Base Liquidable

Es el resultado de restar de la base imponible las reducciones


establecidas en la normativa de cada tributo.

Beneficio

Es la riqueza que se obtiene en un proceso económico. Se calcula


restando a los ingresos totales, los costes totales de producción.

Beneficio Contable del Ejercicio

Es el beneficio obtenido en el ejercicio, según criterios contables, por


una empresa o sociedad.

Beneficio Fiscal

Es el beneficio obtenido por la empresa según criterios fiscales.

Bonificación

Exención parcial del pago de un impuesto como consecuencia de una


situación establecida específicamente en la normativa tributaria.

Calendario del Contribuyente

Programa que recoge los distintos plazos en los que el contribuyente


ha de atender sus diversas obligaciones tributarias.

Capacidad de Obrar

Idoneidad del sujeto para realizar actos jurídicos y ejercer sus


derechos válidamente.

Capacidad Económica

Capacidad económica del sujeto pasivo en función de la mayor o


menor renta disponible de la persona.

Capacidad Jurídica

Aptitud para ser sujeto de derechos y obligaciones. Se adquiere con el


nacimiento.

Catastro

Censo o relación, confeccionado por la Administración, de los


inmuebles rústicos o urbanos. Consiste en una base de datos y
descripción de dichos inmuebles en los que se expresa su situación,
linderos, cultivos, aprovechamientos, valores,...
Caudal Relicto

Masa patrimonial dejada a su muerte, en herencia, legado o cualquier


título jurídico, por el fallecido o causante.

Causahabiente

Persona física o jurídica que se ha adquirido por cualquier título


jurídico en el derecho de otra.

Certificación

Procedimiento por el cual una entidad o particular garantizan que


determinado dato (por ejemplo, una firma electrónica o una clave
pública) pertenece realmente a quien se supone.

Circulares Administrativas

Disposiciones interpretativas o aclarativas de las normas tributarias


dictadas por el Ministerio de Hacienda. Las circulares administrativas
no vinculan al contribuyente, ya que únicamente son de obligado
cumplimiento para los propios órganos de la Administración Pública.

Código de Comercio

El que reúne cuanto jurídicamente concierne a los comerciantes y sus


contratos, el comercio marítimo, la suspensión de pagos, la quiebra y
la prescripción.

Compensación

Forma de extinguir las obligaciones que se presenta cuando dos


personas son deudoras la una de la otra, produciendo el efecto de
extinguir las dos deudas hasta el importe de la menor de ellas.

Concesión

Es el otorgamiento del derecho de explotación por un lapso de tiempo


determinado de bienes y servicios por parte de una empresa a otra,
generalmente privada.

Concesión Administrativa

Autorización dada por la Administración Pública para la explotación


temporal de un bien común, revertiendo de nuevo a la Administración
una vez expirada la concesión.
Condonación

Remisión o perdón concedido discrecionalmente por el Ministro de


Economía y Hacienda.

Consulta Tributaria

Consulta efectuada a la Administración sobre temas tributarios, cuya


respuesta puede o no ser vinculante para la misma.

Contraprestación

Prestación o servicio que debe una parte contratante como


compensación por lo que ha recibido o debe recibir.

Contrato

Pacto entre partes, que se obligan a cumplir algo determinado y


puedan ser compulsadas a hacerlo.

Contribuciones Especiales

Tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el sujeto


pasivo de un beneficio o aumento de valor de sus bienes, como
consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento
o ampliación de servicios públicos.

Contribuyente

Persona natural o jurídica obligada por Ley al cumplimiento de la


carga tributaria derivada del hecho imponible.

Cuantía

Cantidad, medida o número de las cosas susceptibles de aumento o


disminución.

Cuota Íntegra

Con carácter general, la cuota íntegra es el resultado de aplicar el tipo


de gravamen a la base liquidable.

Cuota Tributaria

Resultado del proceso de cuantificación tributaria que, habitualmente,


coincide con la cantidad a ingresar por el sujeto pasivo a la Hacienda
Pública.
Declaración

Manifestación escrita que se presenta a las autoridades fiscales para


el pago de las obligaciones tributarias. En estas declaraciones se
determina la utilidad gravable o los ingresos gravables, de acuerdo al
tipo de causante de que se trate.

Declaración Censal

Esta declaración manifiesta el comienzo, modificación o el cese de la


actividad de una empresa y permitirá a Hacienda comunicar los datos
generales de la actividad. Esta declaración inicial también sirve para
solicitar el NIF si no se dispusiera de él (caso del empresario individual
en el que el NIF corresponde al CIF), las opciones de IVA y la situación
tributaria.

Deducción

Cantidad que se puede restar de la cuota del tributo de acuerdo con


los términos establecidos por la normativa.

Desgravación

Deducción fiscal de la cuota de un tributo por alguna circunstancia


prevista en la Ley.

Desistimiento

Acto jurídico que pone fin al ejercicio de un derecho o a una actuación


jurídica cualquiera.

Deudor

Se considera a una persona como deudor cuando, por medio de un


contrato previamente establecido entre ambas partes (parte
contratante y parte contratada), la parte contratada debe o no efectúa
los pagos establecidos en el mismo a la parte contratante.

Devengo

Momento en el que nace la obligación tributaria.

Doble Imposición

Situación que se produce cuando dos impuestos distintos recaen


sobre el mismo hecho imponible y deben ser liquidados en el mismo
período impositivo.
Documentos

Escritos que constan de datos fidedignos o susceptibles de ser


empleados como tales para probar algo.

Domicilio Fiscal

En el caso de personas físicas es su residencia habitual y en el de


personas jurídicas es su domicilio social, siempre que en éste se
encuentre centralizada su gestión administrativa y la dirección de sus
negocios.

Estimación Directa

Método de determinación de bases imponibles cuyo objeto es fijar las


bases mediante la aportación de documentos y datos consignados en
libros contables y registrales.

Estimación Indirecta

Sistema para determinar bases imponibles mediante el empleo de


índices, signos o módulos establecidos por la Administración, para el
supuesto de que no se lleve contabilidad o registros, por lo tanto, no
pueda aplicarse la estimación directa.

Exacción

Hecho de exigir el cobro de impuestos, multas, tasas o deudas.

Exención

Privilegio del que alguien goza y por el cual puede el contribuyente


dejar de pagar en parte o completo un determinado tributo.

Gasto Deducible

Cantidad que se puede restar de los ingresos para determinar la base


imponible.

Gravamen

Carga u obligación que pesa sobre alguna persona o cosa.

Hecho Imponible

Es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la Ley


y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.
Imposición

Acción y efecto de imponer o imponerse. Exigencia con que se obliga.


Carga, tributo, obligación que se impone.

Impositivo

De los impuestos públicos o relativo a ellos.

Impuesto

Tributo caracterizado por hacer surgir obligaciones generalmente


pecuniarias a favor del acreedor tributario regido por Derecho Público.

Interés de Demora

Interés que la Administración aplica por la demora en el pago de los


correspondientes tributos.

IRPF

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Es un impuesto


personal, progresivo y directo, que grava la renta obtenida en el año
natural por las personas físicas residentes en España.

IS

Impuesto de Sociedades. Es un impuesto de carácter periódico,


proporcional, directo y personal, que grava el beneficio obtenido por
las sociedades y demás entidades jurídicas.

IVA

Impuesto sobre el Valor Añadido. Es un impuesto indirecto que recae


sobre el consumo.

Mínimo Exento

Cantidad no sujeta a gravamen, a partir de la cual se aplica la tarifa


que corresponda.

Obligado Tributario

Persona sobre la que recae la obligación de pago de un tributo.

Periodo Impositivo

Lapso de tiempo fijado por la Ley de cada tributo en el que se realiza


el hecho imponible.
Persona Física

Persona individual o natural.

Persona Jurídica

Son los entes que, para la realización de determinados fines


colectivos, las normas jurídicas les reconocen capacidad para ser
titular de derechos y contraer obligaciones.

Prescripción

Pérdida del derecho, por parte de la Administración, para exigir un


tributo por el curso transcurrido en el tiempo.

Presión Fiscal

Relación de los ingresos fiscales totales de un país, incluidas las


cotizaciones sociales a la Seguridad Social y la renta nacional del
mismo.

Proindiviso

Cuando la propiedad de una cosa o un derecho pertenece en


comunidad a varias personas en común sin división entre los mismos,
nos encontramos ante una situación de proindiviso.

Sanción Tributaria

Cantidad exigida por la Administración como consecuencia de que el


obligado tributario haya incurrido en una infracción tributaria. Puede
ser grave o leve.

Solicitud

Es un documento escrito que va dirigido a un organismo público o a


una autoridad en el que se pide algo o se plantea una reclamación con
la exposición de motivos en los que se basa.

Subvenciones

Gastos públicos de transferencia, corrientes o de inversión, cuyos


destinatarios son las empresas.
Sujeto Pasivo

Es el contribuyente. Técnicamente se define como la persona física o


jurídica que, por realizar lo dispuesto en el hecho imponible que en su
caso se establezca en la norma tributaria, resulta obligado al
cumplimiento de la obligación tributaria.

Tarifa Tributaria

Tabla de precios, derechos o impuestos que se tienen que pagar por


la compra de una cosa o la realización de un trabajo. Conjunto de
tipos de gravamen aplicables en un determinado impuesto.

Tasa

Clase de tributo cuyo hecho imponible es la utilización del dominio


público, la prestación de un servicio público o la realización por la
Administración de una actividad que afecte o beneficie de modo
particular al sujeto pasivo.

Tipo de Gravamen o Tipo Impositivo

Es el porcentaje que en cada caso se aplica sobre la base liquidable


para calcular la cuota de un impuesto.

Tipo Impositivo Fijo o Proporcional

Porcentaje aplicable a la base imponible que no varía al incrementarse


ésta.

Tipo Impositivo Progresivo

Porcentaje aplicable a la base imponible que varía al incrementarse


ésta.

Tipo Impositivo Marginal

Tipo aplicable a los últimos tramos de la renta del sujeto pasivo.

Tributo

Es un ingreso público que consiste en prestaciones pecuniarias


obligatorias, impuestas unilateralmente, exigidas por una
Administración Pública como consecuencia de la realización del hecho
imponible al que la Ley vincula el deber de contribuir.
Usufructo

Es un derecho real de goce o disfrute de una cosa ajena. La propiedad


de la cosa es del nudo propietario, que es quien puede disponer de
ella.

Valor Catastral

Valoración que figura en el catastro de una determinada finca. El


catastro es el censo y padrón estadístico de las fincas rústicas y
urbanas.
BIBLIOGRAFÍA

Título: Memento Práctico Fiscal 2010


Editorial: Ediciones Francis Lefebvre, S.A.
Autor: Francis Lefebvre
Año: 2010

Título: Formularios Prácticos Fiscal 2010


Editorial: Ediciones Francis Lefebvre, S.A.
Autor: Francis Lefebvre
Año: 2010

Título: Manual de Fiscalidad Básica 2010


Editorial: Centro de Estudios Financieros
Autor: Gabinete Jurídico del CEF
Año: 2010

Título: Normas Tributarias 2010


Editorial: Wolters Kluwer España, S.A.
Autor: CISS
Año: 2010

bibliografía
Título: Contabilidad y Fiscalidad: Impuesto sobre Sociedades e IVA
Editorial: CEF
Autor: Sisto Álvarez Melcón y Ramón García Olmedo Domínguez
Año: 2010

Título: Manual de Derecho Tributario


Editorial: Aranzadi, S.A.
Autores: Antonio Cayón Galiardo, Juan Martín Queralt y José Manuel
Tejerizo López
Año: 2009

Legislación:

Título: Ley 26/2009, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del


Estado para el año 2010

Título: Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria


Título: Ley 35/2006, de 28 de Noviembre, del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas y de Modificación Parcial de las Leyes de los
Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el
Patrimonio

Título: Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor


Añadido

Título: Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuestos Especiales

Título: Real Decreto 1624/1992, de 29 de Diciembre, por el que se


Aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido

Título: Real Decreto 1165/1995, de 7 de Julio, por el que se Aprueba el


Reglamento de los Impuestos Especiales

Título: Real Decreto 243/1995, de 17 de Febrero, por el que se Dictan


Normas para la Gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se
Regula la Delegación de Competencias en Materia de Gestión Censal de
dicho Impuesto

Título: Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, por el que se


Aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

Título: Ley 8/1.989, de 13 de Abril, de Tasas y Precios Públicos

Título: Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, por el


que se Aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre
Actividades Económicas

Título: Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de Marzo, por el que se


Aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas
Locales

Título: Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de Marzo, por el que se


Aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas

Título: Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, por el que se


Aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

Título: Real Decreto 1777/2004, de 30 de Julio, por el que se Aprueba el


Reglamento del Impuesto sobre Sociedades
Título: Real Decreto 439/2007, de 30 de Marzo, por el que se Aprueba el
Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Título: Real Decreto 1514/2007, de 16 de Noviembre, por el que se


Aprueba el Plan General de Contabilidad

Título: Real Decreto 1515/2007, de 16 de Noviembre, por el que se


Aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas
Empresas y los Criterios Contables Específicos para Microempresas

Páginas Web:

Título: Servicio Público de Empleo Estatal


Web: http://www.sepe.es/

Título: Agencia Tributaria


Web: http://www.aeat.es