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O nosso objetivo é a sua Aprovação

CONCEITOS BÁSICOS
DE AUDITORIA

Capítulo I - Introdução

Breve Histórico

A auditoria interna foi criada e desenvolvida em conseqüência do reconhecimento dos


administradores em geral quando aos benefícios de um bom controle interno diante da
crescente complexidade dos sistemas operacionais das grandes empresas. A auditoria interna
seria, portanto, uma forma de controle sobre todos os outros controles internos de uma
empresa.

A Auditoria interna surgiu bem depois da auditoria independente. Os problemas de controle que
o administrador encontrou com a expansão das empresas, que passaram a empregar milhares
de pessoas e a funcionar em diversos localidades, exigiram o aparecimentos do auditor interno.
O crescimento no volume de transações tornou-se um obstáculo econômico para o emprego
exclusivo da auditoria independente na forma tradicional. A auditoria tem claras vantagens
sobre esta última.

a) Tempo integral do auditor dedicado ao serviço para uma só empresa;

b) Maior conhecimento da auditoria interna quanto aos procedimentos específicos da


empresa;

c) Trabalho em base contínua em contraposição ao trabalho da auditoria independente que


é conduzido uma vez por ano e durante um tempo limitado.

As companhias de estrada de ferro foram as primeiras organizações a empregar auditores


internos, com a denominação de “auditores viajantes”. Sua função principal era visitar os
postos de venda de passagens nas estações e determinar se todos os bilhetes foram
devidamente controlados e contabilizados. Como veremos mais adiante, a atividade de
auditoria interna desenvolveu-se consideravelmente a partir desse objetivo inicial.

Em 1941 apareceu o primeiro tratado formal quanto ás funções da auditoria interna e também
naquele ano formou-se um organização nacional, nos Estados Unidos - O Instituto de
Auditores Internos. Somente em 1956 aquele Instituto emitiu a declaração que veio definir a
extensão das funções e responsabilidades da auditoria interna, segundo um modelo adequado
ao desenvolvimento técnico-administrativo atual.

Auditoria Interna - Auditoria Independente

Antes da expansão de suas atividades, conforme atualmente se conhece, a auditoria interna


seguia o modelo da auditoria independente sem, praticamente, qualquer variação dos métodos
ou mesmo do escopo de exame. A identificação entre essas duas atividades era, num passado
relativamente recente, tão intensa que ainda no presente persiste uma incompreensão geral
quanto às diferenças de objetivos e natureza dos serviços prestados pela auditoria interna e a
independente. Como podemos ver a seguir, essas diferenças são bastante significativas de
forma a tornar teórica e praticamente impossível substituir uma atividade pela outra.
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AUDITORIA INTERNA AUDITORIA INDEPENDENTE


a) A auditoria é realizada por um a) A auditoria é realizada através da
funcionário da empresa. contratação de um profissional
independente.
b) O objetivo principal é atender as b) O objetivo principal é atender as
necessidades de administração. necessidades de administração.
c) A revisão das operações e do controle c) A revisão das operações e do controle
interno é principalmente realizado interno é principalmente realizado para
para desenvolver aperfeiçoamento e determinar a extensão do exame e a
para induzir ao cumprimento de fidedignidade das informações contábeis.
políticas e normas; sem estar restrito
aos assuntos financeiros.
d) O trabalho é subdividido em relação d) O trabalho é subdividido em relação às
às áreas operacionais e às linhas de principais contas do balanço e da
responsabilidade administrativa. demonstração de resultado.
e) O auditor diretamente se preocupa e) O auditor incidentalmente se preocupa
com a intercepção e prevenção de com a intercepção e prevenção de
fraude. fraude, a não ser que haja possibilidade
de substancialmente afetar as
demonstrações contábeis.
f) O auditor deve ser independente em f) O auditor deve ser independente em
relação às pessoas cujo trabalho ele relação à administração contábeis.
examina, porém subordinado às
necessidades e desejos da alta
administração.
g) A revisão das atividades da empresa g) O exame das informações
é contínua. comprobatórias das demonstrações é
periódica, geralmente anual.
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Capítulo II - Natureza e Objetivo

Natureza

A declaração emitida em 1956 pelo Instituto dos Auditores Internos Estados Unidos assim
definiu a natureza da auditoria interna:

“A Auditoria interna é um atividade de avaliação independente dentro de


uma organização para revisar as operações contábeis, financeiras e
outros, com a finalidade de prestar serviço à administração. É um
controle administrativo cuja função é medir e
avaliar a eficiência dos outros controles”.

Objetivo e extensão

A mesma declaração definiu o objetivo e a extensão dessa atividade;

O objetivo geral da auditoria interna consiste em prestar assistência a todos os membros da


administração no cumprimento eficiente de suas responsabilidades, proporcionando-lhes
análises objetivas, avaliações, recomendações e comentários pertinentes às atividades
examinadas. A consecução desse objetivo de prestação de serviço à administração deve
envolver atividade tais como:

- Revisar e avaliar os controles contábeis, financeiros e operacionais quanto a sua


solidez, adequabilidade e aplicabilidade;

- Certificar-se quanto à extensão com que as políticas, planos e procedimentos


estabelecidos são cumpridos;

- Certificar-se quanto ao grau com que os ativos da organização são controlados e


salvaguardados contra perdas de qualquer espécie;

- Certificar-se quanto a fidedignidade dos dados contábeis e de outras informações


geradas dentro da organização;

- Avaliar a qualidade do desempenho funcional na execução das responsabilidades


atribuídas;

Os conceitos contidos nessa definição de responsabilidades receberam ampla adesão dos


profissionais, não só dos Estados Unidos como de diversos países.

Além de profissionais de auditoria interna, que atuam na área privada, outras instituições
adotaram os mesmos conceitos. O “United States General Accouting Office”, o órgão oficial de
auditoria do governo americano, em sua definição dos três elementos básicos de uma auditoria
governamental, demonstra claramente sua aderência aos modernos conceitos que ampliaram
o escopo da auditoria interna:
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Financeiros e normativos - determina:

(a) se as operações financeiras são devidamente conduzidas;


(b) se os relatórios financeiros da entidade sob exame estão adequadamente apresentados,
e
(c) se a entidade vem cumprindo a legislação e regulamentos vigentes.

Econômicos e administrativos - determina-se a entidade está administrando e utilizando seus


recursos (pessoal, propriedade, espaço, etc.) de modo econômico e eficiente, e identificar as
causas das práticas antieconômicas e ineficientes, inclusive aquelas provenientes de
deficiências nos sistemas de informação, nos procedimentos administrativos e na estrutura
organizacional.

Operacionais (resultado de programas) - determina os resultados ou benefícios desejados


estão sendo conseguidos; se os objetivos estabelecidos pela legislação e órgãos oficiais
estão sendo atingidos; e se a entidade considerou alternativas que poderiam produzir os
mesmos resultados a custos mais baixos.

Em síntese, pelos conceitos acima expostos, poderíamos identificar três elementos básicos na
atividade de auditoria interna; avaliação, cumprimento de normas e verificação, que a seguir
examinaremos separadamente.

Verificação

As atividades do auditor interno, que dizem respeito à verificação, abrangem duas áreas:

a) registros contábeis e relatórios e,


b) os ativos.
Devido principalmente à separação geográfica entre agências ou filiais e a matriz; a verificação
dos registros contábeis e os ativos dessa unidades é essencial.

Entre as verificações típicas poderíamos citar como exemplo: contagens de caixas, exame de
reconciliações bancárias, confirmação direta dos saldos com terceiros, exame físico do
imobilizado, etc.

Embora a atuação do auditor interno no início estava principalmente dirigida para as filiais ou
agências, não deve ser excluídas a verificação na matriz. Embora não exista o problema da
separação, normalmente a administração acha-se afastada das operações dia-a-dia devida à
preocupação com problemas de ordem mais geral.

Também de grande importância é a verificação dos registros contábeis e, particularmente, os


relatórios preparados com base nesses registros. A administração das grandes organizações
utiliza em larga escala as informações geradas pelo processo contábil para controle dos
resultados operacionais e para a tomada de decisões. Obviamente as decisões administrativas
não podem ser melhor do que a qualidade das informações nas quais foram baseadas.
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Avaliação

É o mais dos três objetos e a causa principal do desenvolvimento e mudanças nos conceitos
de interna ocorridos nos últimos anos.

A partir das recomendações constantes nos relatórios dos auditores internos como resultados
da verificação “depois do fato”, com o objetivo de corrigir a causa da ocorrência dos erros,
houve um grande desenvolvimentos das atividades estendendo-se além das áreas puramente
contábeis

O sucesso no desempenho dessas atividades e o reconhecimento da administração quanto


aos seus benefícios fizeram com que a auditoria interna moderna incluísse no seu programa
normal de trabalho:

a) avaliação do sistema de controle interno;


b) avaliação da eficiência do pessoal;
c) avaliação do desempenho dos departamentos operacionais.
O conceito de “Serviço à administração” da auditoria interna, aliada à habilidade analítica de
um auditor capaz, constitui a origem do desenvolvimento de suas atividades, que passaram a
abranger todas as fases de operação da empresa.

Não queremos dizer que o auditor interno deva conhecer detalhadamente todas as implicações
técnicas, mas com desenvolvimento de suas capacidade analítica, através da experiência e de
treinamento, ele deveria pelo menos reconhecer uma situação em que haja possibilidade de
erro e então procurar assistência competente para avaliar os problemas técnicos envolvidos.

Cumprimento das Normas

Obviamente as normas emanadas da alta administração perdem sua validade se na prática


não são observadas. Particularmente, quando a empresa se constitui de unidades
geograficamente afastadas da matriz, a atuação do auditor interno nessa área será de suma
importância devido à necessidades de assegurar que os procedimentos e controle estão sendo
seguidos de acordo com as normas estabelecidas. As técnicas de exames aplicável neste
caso envolvem desde observação e indagação até a verificação de registros e relatórios
preparado pelas unidades.
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Capítulo III - O Auditor Interno

Posição na Organização

A declaração anteriormente mencionada, que define as funções e responsabilidades do auditor


interno, do Instituto de Auditores Interno dos Estados Unidos, estabelece:

Auditoria Interna é uma função de assessoria em vez de função em linha. Portanto, o auditor
interno não exerce autoridade direta sobre os funcionários cujo trabalho ele revisa.

O auditor interno deve ter liberdade de revisar e avaliar políticas, planos procedimentos e
registros; porém essa revisão ou avaliação de forma alguma isenta as outras pessoas na
organização das responsabilidades à elas atribuídas.

Independência

A Independência é essencial para a eficácia do trabalho da auditoria interna. Essa


independência abrange dois aspectos principais:

a) O status do auditor interno dentro da organização e o apoio administrativo que lhe é


proporcionado são as principais determinantes da amplitude e valor dos serviços que a
administração obterá da auditoria interna. O auditor interno deve, portanto prestar contas a
um administrador de nível suficientemente alto dentro da organização para, dessa forma,
garantir sua ampla atuação, assim como decisões adequadas e ação eficaz com relação
aos problemas por ele revelados ou às suas recomendações.

b) Devido a que completa objetividade é essencial à função de auditoria, os auditores internos


não devem desenvolver ou instalar procedimentos, preparar registros ou engajar-se em
qualquer outra atividade a qual normalmente seria objeto de sua revisão e avaliação.

Educação e treinamento

O apoio da administração, o estabelecimento de diretrizes dentro dos conceitos mais modernos


e a visão avançada do chefe da Auditoria interna, em perfeita harmonia com as diretrizes,
perdem todo o seu efeito se a qualidade da equipe de auditores não corresponder
tecnicamente aos objetivos traçados.

A seleção de elementos capazes para integrar o corpo de auditores internos é essencial, pois,
como já vimos, a prática de auditoria interna, segundo os padrões modernos, exige uma equipe
de profissionais de nível superior.
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A auditoria interna não é estática. As atividades em geral, objetos de exame do auditor, se


desenvolvem e modificam, exigindo que as técnicas de auditoria acompanhem essa
transformação. O auditor interno enfraquece o seu potencial de “prestação de serviços à
administração”, na medida em que as técnicas não acompanham o desenvolvimento da
entidade da qual faz parte.

Embora o profissional, em seu próprio interesse seja o responsável pelo seu progresso
individual, a organização deve empreender todo o esforço possível para orientá-lo, treiná-lo e
promover seu desenvolvimento técnico. Como parte integrante do planejamento das atividades
de um corpo de auditoria interna é imprescindível um programa lógico e sistemático de
desenvolvimento técnico, incluindo treinamento através de cursos, seminários, palestras,
pesquisas, etc. Determinado tipo de treinamento é comum a qualquer órgão de auditoria, por
exemplo, auditoria de computador, técnicas de teste por amostragem estatística, relações
humanas, sistemas e métodos, redação de relatório, contabilidade, etc. Outros dependerão da
entidade da qual o auditor faz parte e dizem respeito às atividades operacionais específicas.

Relações Humanas (Atitude do Auditor)

O auditor, pela própria natureza de suas atividades e por formação tem normalmente nível
pessoal francamente superior. Devido a esse fato o auditor é o primeiro responsável em manter
um clima de cordialidade com seus colegas de organização. É responsabilidade do auditor
retirar os obstáculos ou barreiras defensivas normalmente formadas pelos auditados.

Para conquistar respeito e confiança é essencial que o auditor mantenha relações cordiais com
as pessoas cujo trabalho ele examinará. Atitudes negativas, além de dificultar o seu trabalho,
em nada auxiliam ao auditor em projetar uma imagem de segurança em relação a seu
conhecimento e capacidade para avaliar o desempenho de outras pessoas.
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Capítulo IV - Planejamento e Controle do Trabalho

Introdução

A variedade e complexidade dos trabalhos que um órgão de auditoria interna moderno pode
executar exige planejamento e controles adequados. Sem planejamento ou controle das
atividades, a auditoria interna corre o risco de perder a perspectiva de sua missão e deixar de
dar a devida cobertura a áreas prioritárias dentro da empresa.

Planejamento a longo prazo

O planejamento a longo prazo das atividades da auditoria interna, cobrindo um período de três
a cinco anos, constitui um instrumento administrativo indispensável. A seguir explica-se as
funções do plano a longo prazo.

a) Guia para auditoria - ao demonstrar os trabalhos a serem executados, o plano a longo


prazo constitui importante evidência de que a auditoria cobrirá todas as áreas importantes
da empresa, a intervalos devidamente planejados e, ao mesmo tempo, orienta o auditor no
“que fazer depois”.

b) Suporte para orçamento - com base no plano a longo prazo a auditoria interna poderá
comprovar a sua necessidade de recursos: pessoal, despesas de viagem, despesas
administrativas e custos relacionados.

c) Participação administrativa - o plano a longo prazo é meio de fazer a administração, ao


aprová-lo, assumir um compromisso com a auditoria, devido a sua participação no
estabelecimento das metas. Dessa forma, o auditor deve submeter o plano à administração
e aceitar sugestões que venham aperfeiçoá-lo para assim obter todo o apoio possível.

d) Estabelecimento de padrões - o indicador dias/auditor permite a análise e comparação do


que foi planejado com o que foi realizado. A análise das variações pode ajudar nos
planejamentos futuros e também serve para medir a competência do corpo de auditores.

e) Controle - a administração cientificamente orientada, da empresa moderna, está imbuída


dos conceitos de “gerência por objetivo” e sua expectativa, principalmente em relação à
auditoria interna, é de que as atividades sejam adequadamente controladas no que diz
respeito ao cumprimento das metas. Um plano bem estruturado, bem estudado, com
relatórios de progresso periódicos para demonstrar que o plano não é apenas algo
figurativo, mas sim um instrumento gerencial eficiente, é a característica de uma auditoria
interna, bem controlada.
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f) Auditoria interna - o plano a longo prazo tem ainda outro propósito relevante. Demonstrar
aos auditores internos o exercício da função importantíssima da auditoria interna como
parte do sistema de controle da empresa e, assim sendo, dependendo da cobertura
adequada das áreas mais importantes, pode servir de base para um acordo que
diretamente influenciaria o estabelecimento dos honorários dos profissionais
independentes.

Plano Anual

Com base no plano a longo prazo é elaborado o plano anual das atividades. O primeiro passo
é determinar a disponibilidade total de horas/auditor para a realização de exame no ano
específico.

O total disponível de horas/auditor será dividido entre atividades planejadas e atividades não
planejadas. As horas não planejadas constituem uma reserva para eventualidades, como:
exames especiais, solicitações da administração, treinamentos especiais, etc. Devem ser
determinadas com base na experiência anterior e nas discussões com a administração.

Para estabelecer as horas a serem dedicadas aos exames normais é necessário considerar
vários fatores:

 atividades da empresa particularmente suscetíveis à concorrência de irregularidades e


sujeitas, como conseqüência, a perdas substanciais.
 tempo de exame necessário para cada projeto de auditoria.
 atividades que necessitam exame com ênfase especial.
 solicitações administrativas.

Ao elaborar o plano anual, as equipes de auditores já devem ser designadas para os diversos
exames.

Projetos de auditoria

Com a finalidade de estabelecer planos anuais e a longo prazo, compreensíveis e em


consonância com os objetivos da empresa, é recomendável classificar as atividades da
auditoria em categorias. A seguir é representada uma sugestão para a classificação das
atividades da auditoria interna.

- auditoria regular:
são os exames normalmente feitos pela auditoria segundo critério de prioridades;

- auditoria especial:
exames necessários devido a ocorrências imprevistas;

- solicitações administrativas:
serviços prestados à administração para atender solicitações especiais;
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- acompanhamento subsequente:
atividades realizadas com o objetivo de verificar a implantação de recomendações
importantes, prestadas como resultado de um exame;

- visita de ínterim ou sumária:


exame relativamente rápido com a finalidade de auditar áreas críticas ou filiais não cobertas
pela auditoria regular;

- desenvolvimento:
um órgão de auditoria interna não é diferente de qualquer outro, ele pode desenvolver-se ou
atrofiar-se.

É necessário pesquisa, treinamento, estudos especiais para torná-lo um líder da profissão;


expandir os serviços à administração e ajudar o auditor a conseguir maior dimensão e estatura.

Com a medida de eficiência administrativa, principalmente para facilitar a referência, os


projetos devem ser numerados.

As iniciais indicariam a categoria da atividade; os dois dígitos a seguir o número seqüencial


correspondente à categoria e ao ano e os dois últimos o respectivo ano. Por exemplo:

REG-00/9X projeto de auditoria normal e regular


ESP-00/8X projeto de auditoria especial
ADM-00/9X projeto por solicitação administrativa
ACS-00/9X projeto de acompanhamento subseqüente
VIS-00/9X projeto de visita de ínterim ou sumária
DVL-00/9X projeto de desenvolvimento.

Controle de projetos

Cada projeto deve ter uma ficha própria onde são registradas as horas despendidas pela
equipe de auditores. Essa ficha é lançada com base no relatório = de horas individualmente
preenchidas pelos auditores.

O controle das horas despendidas num projeto permite o acompanhamento periódico,


necessário para revisar o plano anual e servir de base para o planejamento futuros.

Relatório de progresso

Periodicamente a auditoria interna deve emitir relatórios à administração que demonstram seu
desempenho, esclarecendo as razões dos desvios em relação aos planos.
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Capítulo V - Execução do Trabalho

Natureza

O trabalho de campo é a reunião de todos os esforços do auditor em acumular, classificar e


avaliar as informações, de modo a possibilitar o desenvolvimento de uma opinião de auditoria e
a formular recomendações para melhoramentos.

Conforme mencionado, a auditoria interna “... é um controle administrativo cuja função é


MEDIR e AVALIAR a eficiência dos outros controles”. Desse modo, o auditor focalizará a
atividade, objeto do seu exame, de forma a:

- determinar seu tamanho, extensão ou qualquer outro atributo, em termos de unidades


mensuráveis ou estabelecidos;

- comparar os resultados com os padrões aceitáveis ou estabelecidos.

Quando o auditor não pode medir, ele apenas produzirá observação subjetiva, em lugar de
opinião objetiva.

A avaliação efetua-se através da comparação com os padrões. Deve ser neste ponto lembrado
que o fato das padrões terem sido estabelecidos e aprovados não os tornam sagrados. Os
padrões estão sujeitos a absolutismo, a interesses próprios objetos da avaliação do auditor.

Geralmente a avaliação do auditor é dirigida para três fatores básicos das operações:
qualidade, custo e tempestividade.

Exame preliminar

O exame ou pesquisa preliminar tem como objetivo familiarizar o auditor com o objeto de sua
auditoria.

Quanto maior a complexidade, maior o tempo necessário a ser dedicado ao exame preliminar.
O grau de complexidade envolve vários aspectos: utilização de computadores; técnicas
administrativas sofisticadas, circunstâncias externas (restrições legais, ecologia,
relacionamento com o público, com o funcionalismo, condições de mercado), etc.

Simplificando, o auditor efetuará o exame preliminar para responder as seguintes perguntas:

- Qual o trabalho?
- Quem executa?
- Para quem é feito?
- Como é feito?
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A habilidade com que o auditor conduz o exame preliminar tem grande influência na
preparação dos programas e no sucesso de sua auditoria. Os elementos normalmente
encontrados num exame preliminar satisfatório serão a seguir descritos:

a) Preparação - é aconselhável a elaboração de um questionário de modo a orientar a


pesquisa. Esse questionário pode ser preparado com base em arquivos permanentes,
relatórios de auditoria anteriores e nas diretrizes formais para a atividade sob exame. É
conveniente lembrar que o auditor na fase de exame preliminar deve preocupar-se com os
aspectos gerais mais importantes. Os detalhes, serão abordados durante a execução da
auditoria propriamente dita.

Também pode ser apresentado ao órgão a ser auditado questionário formal com instruções,
para ser devidamente respondido até a chegada da equipe de auditores. Um questionário
desse tipo deve instruir um órgão a anexar a documentação ou relatórios necessários para o
devido esclarecimento das respostas.

b) Reunião preliminar - em reunião com os administradores do órgão a ser examinado o


auditor, em tom cordial, e demonstrando suas intenções de cooperar, deve prestar
esclarecimentos quanto aos objetivos de seus exame. É recomendável mencionar nessa
reunião que as deficiências por acaso reveladas durante a auditoria seriam discutidas antes
de formalmente relatadas.

c) Obtenção das informações - devem ser obtidas através de entrevistas com o pessoal do
órgão, arquivo de correspondência, relatórios, orçamentos, manuais, inspeções físicas, etc.
Essas informações devem proporcionar ao auditor suficientes conhecimentos (embora
ainda não detalhados) sobre o órgão, objeto de seu exame, em relação a:

- diretrizes administrativas;
- organização;
- aspectos financeiros;
- métodos operacionais;
- áreas problemáticas;
- assuntos de interesse administrativo.

d) Fluxogramas - constitui um dos instrumentos mais eficazes para a análise de sistemas.


Essa técnica será amplamente abordada em “ Auditoria Analítica “.

e) Objetivos - sem uma perfeita identificação dos objetivos da atividade, o exame de auditoria
correrá o risco de perder grande parte de seu efeito. O esclarecimento quanto aos
verdadeiros objetivos é uma características do auditor profissional, que não se deixa
influenciar pelo que está escrito. Os controles aplicáveis a um sistema estão diretamente
relacionados com seus objetivos reais.

É também necessário fazer distinção entre objetivos (que representa a missão ou propósito
da atividade ) e metas ( unidades mensuráveis a serem conseguidas).
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f) Controle - de todos os instrumentos à disposição do auditor o seu conhecimento sobre


controle é mais útil, mais fidedigno e o mais universal.

Qualquer atividade gerencial é regida por controles administrativos e, por isso o auditor tem
que entendê-los sob todas as suas formas e aspectos.

Controle abrange todos os meios estabelecidos para dirigir, restringir, governar e verificar as
várias atividades, com o propósito de assegurar a consecução dos objetivos de uma
empresa.

g) Pessoal - o auditor não pode deixar de considerar o pessoal submetido ao seu exame.
Qualquer controle perde o seu efeito se não houver pessoal à altura para exercê-lo. É
importante que o auditor, durante o exame preliminar adquira um bom conhecimento sobre
o pessoal do órgão ou atividade que irá auditar.

h) Riscos - uma das funções mais importantes do exame preliminar é o suprimento de


informações para elaboração do programa de auditoria. É necessário, portanto, distinguir
as áreas com controles suficientes das áreas com controle deficientes, de modo a preparar
um programa racional de auditoria.

Programas de auditoria

O programa de auditoria é um plano de ação detalhado para orientar o auditor na execução do


exame.

Existem duas formas de programas: o programa “pré-fabricado”- recomendável quando a


empresa é constituída de filiais cujos sistemas e operações sejam padronizadas, ou em caso
de departamentos cujos objetivos ou atividades permanecem imutáveis ano após ano. De
qualquer forma esse tipo de programa deve ser periodicamente revisado.

A outra forma de programa é a individual ou “sob-medida”. O programa individual, deve sempre


ser preparado logo após o exame preliminar. Qualquer tipo de programa deve ter a seguinte
informação:

- definição dos objetivos da atividade sob exame;


- uma lista dos controles existentes ou desejáveis;
- descrição dos testes;
- prazo estimado para completar o segmento da auditoria;
- comentários sobre os resultados dos testes.

Normalmente os programas individuais, com a finalidade de proporcionar maior flexibilidade ao


exame, não descrevem passos detalhados. Os detalhes nesse caso são descritos nos papéis
de trabalho, pois, podem surgir muitas condições, não percebidas durante o exame preliminar,
que o auditor deixou de incluir nos programas.
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Testes

O processo do teste, constitui o principal instrumento técnico para a obtenção de evidência


numa auditoria. O teste não tem como objetivo a descoberta ou revelação de fraudes. Ao
realizar um exame, o profissional de auditoria normalmente adota o que se convencionou
chamar de “enfoque positivo”, explicado a seguir.

Embora exista a tendência generalizada de se pensar nas atividades da auditoria em termos de


intercepção de erros e revelação de desfalques habilmente dissimulados, o trabalho do auditor
não é essencialmente orientado nesse sentido. Na realidade a linha de raciocínio pode ser
colocada da seguinte forma:

“Se os procedimentos estão estruturados de modo a conseguir um bom controle


interno e se os sistemas de operações estão de fato funcionando conforme
planejados e de acordo com as normas, então as demonstrações contábeis e as
outras informações produzidas pela unidade deveriam ser plenamente aceitáveis,
no sentido de que refletem com fidelidade os resultados alcançados”.

Dessa forma o exame do auditor pode ser orientado no sentido de: avaliar a eficiência do
sistema de controle interno; certificar-se de que realmente funciona conforme planejado e de
acordo com as normas emanadas de superior administração; testar os registros contábeis e as
outras informações a fim de verificar se representam fielmente o resultado das operações e
podem assim servir de base para medir o desempenho da unidade e o seu esforço para atingir
as metas estabelecidas pela alta administração.

Ao satisfazer-se de que uma unidade tem sido um bom desempenho, no que diz respeito ao
uso e proteção dos recursos da organização, o auditor poderá também afirmar com razoável
segurança que nenhum erro ou desfalque de valor substancial escapou a sua atenção,
entretanto, isso não significa que suas atividades foram especificamente dirigidas para
interceptar tais ocorrências. Embora muitos passos de um programa de auditoria sejam
elaborados para testar a exatidão e revelar fraudes dissimuladas através de informações e
registros contábeis manipulados, a expectativa usual é, ao aplicar os procedimentos de
auditoria, provar que os valores registrados e atuação do pessoal da unidade são aceitáveis,
ao invés de assumir que erros ou desfalques inevitavelmente virão à tona.

Obviamente tais conceitos não se aplicam quando existe suspeitas de erros ou fraudes.
Também o auditor deve estar ciente sobre os métodos de fraudes e dissimulações, de modo a
assegurar que os seus testes interceptarão as irregularidades por porventura ocorridas.

Forma de trabalho

As técnicas de exame: observação, indagação, análise, verificação, investigação e avaliação,


podem ser aplicadas sob várias formas de auditoria. Qualquer que seja o objetivo geral de uma
auditoria, os resultados finais são os mesmos: a opinião da auditoria e as recomendações por
melhoramentos ou aperfeiçoamento.
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As formas de auditoria são três:

a) auditoria funcional;
b) auditoria departamental (ou organizacional) e;
c) os estudos administrativos.

a) Auditoria funcional - nessa forma, o exame acompanha um determinado processo ou


transação desde sua origem até o seu final ou destino, cruzando, nesse acompanhamento,
um ou mais departamentos da organização. A Auditoria funcional se concentra com maior
ênfase nas operações ou processos. Exemplos:

- acumulação de sucata, separação e venda;


- alterações de um produto;
- compra, recebimentos dos materiais e pagamentos;
- controle e práticas de segurança;
- vendas, contas a receber, recebimentos etc.

A auditoria funcional geralmente é ampla e complexa devido ao trabalho desenvolvido, mas


apresenta grandes vantagens:

- identificação de diferentes pontos de vista entre os diversos departamentos;


- exposições de “gargalos”;
- reconciliação de objetivos;
- revelação de duplicidade.

b) Auditoria departamental - nessa forma, o exame não só se concentra nas atividades de um


órgão, mas também nos controles administrativos utilizados para assegurar o seu
desempenho. Aqui o auditor está interessado em determinar o grau de eficiência com o qual
os administradores cumprem os objetivos de um órgão, com os recursos colocados à sua
disposição.

c) Estudos administrativos - a auditoria funcional e a departamental constituem o trabalho mais


comum do auditor.

O estudo administrativo é um trabalho de consultoria para a resolução de problemas para


a administração. Freqüentemente o auditor é solicitado a prestar esse tipo de serviço, devido
ao seu profundo conhecimento sobre as rotinas e operações da empresa, acumulado
durante os seus exames de auditoria.
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Capítulo VI - Processo de Teste

Introdução

Consideramos nessa seção as principais técnicas usadas pelo auditor em coligir a evidência
necessária que lhe servirá de base para formar um opinião e formular suas recomendações a
serem expressas no relatório.

Testes, em auditoria, compreende o exame de transação ou processos selecionados e a


avaliação dos resultados segundo padrões de medidas preestabelecidos

Geralmente teste implica no exame de uma amostra das transações ou processos, ou seja, da
parte de um todo. De fato, com a complexidade que se observa atualmente nas atividades em
geral, seria antieconômico, e algumas vezes mesmo impraticável, examinar completamente o
objetivo sob auditoria. Entretanto esse fato não exclui necessariamente o exame total, pois o
teste, visto como processo de submeter alguma coisa à prova, constitui o suporte em que a
opinião do auditor se fundamenta. Assim, sendo, a extensão do teste depende da evidência
que o auditor, como profissional, julga necessária para fundamentar sua opinião.

Usualmente as etapas a serem seguidas num processo de teste são:

a) Determinação dos padrões;


b) Definição do universos (ou população);
c) Seleção da amostra de transações ou processos;
d) Exame de transações ou processos.

a) Determinação dos padrões - sem padrões não pode haver mensuração objetiva, que torna
o trabalho do auditor uma conjetura e não um fato.

Os padrões podem ser explícitos ou implícitos.


É explícito quando está formalmente estabelecido em manuais, regimentos internos, atas de
reunião, planos de produção, etc.

Quando a administração estabeleceu objetivos e metas, mas ainda não especificamente


determinou como seria alcançados, então os padrões são implícitos. Nesse caso o auditor
deve consultar a administração e tentar a um acordo sobre o padrão de medida específico
da atividade a ser examinada.

b) Definição do universos - o universo, ou população, deve ser sempre considerado em


consonância com o objetivo específico da auditoria.

Se o objetivo é formar uma opinião sobre as transações ocorridas desde a última auditoria,
então a totalidade dessas transações constitui o universo. Se o objetivo é afirmar uma
opinião sobre a eficiência do sistema de controle em vigor, a população poderá ser bem
mais reduzida, pois ao auditor interessa o que está ocorrendo agora. Em qualquer dos
casos o auditor determinará a quantidade total de itens do universo.
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Também deverão ser consideradas as condições nas quais o universo a ser examinado se
apresenta, isto é, arquivamento seqüencial, aleatório, métodos de controle de saída e
entrada de documentos, etc.

c) Seleção de amostra - o método de seleção da amostra de transações ou processo deve


seguir um critério de acordo profissional ou pelo método estatístico. Mais adiante esse
aspecto será examinado com maiores detalhes.

d) Exame das transações ou processos - o exame das transações ou processos selecionados


é feito utilizado as diversas técnicas disponíveis. Podemos dividir essas técnica nos seis
grupos explicado a seguir:

2 Técnicas de exame - os seis grupos de exame são:

a) Observação;
b) Indagação;
c) Análise;
d) Verificação;
e) Investigação;
f) Avaliação.

Os primeiros cinco fazem parte do processo de mensuração e o último é a avaliação dos


resultados.

a) Observação: Talvez seja a técnica mais difícil, pois constitui um exame visual para medir um
processo, com base em padrões mentalizados pelo auditor. Dessa forma o sucesso da
observação depende em larga escala da experiência do auditor.

Embora a observação seja importante, geralmente caracteriza-se como uma fase preliminar
do exame de auditoria.

A observação dessa técnica é bastante eficaz em inúmeros casos: dispositivos de


segurança, violações de segurança, comportamento do pessoal, condições de perigo, etc.

b) Indagação - Pode ser oral ou escrita. a Oral é mais difícil pois constitui uma arte. Para a
obtenção da verdade é necessário colocar a pergunta de tal forma que não fira
susceptibilidades. Algumas perguntas, pelo modo como são formuladas tendem a provocar
uma resposta positiva. Por exemplo: “Você sempre mantém as portas do almoxarifado
fechadas?”. Deve ser substituída por: “De que forma você mantém a segurança do
almoxarifado?”. As perguntas devem ser sempre confirmadas por uma segunda pessoa.

c) Análise - Compreende a divisão de uma entidade complexa para determinar sua verdadeira
natureza. A análise envolve a dissecação dos componentes de uma função, atividade ou
massa de transações com a finalidade de estabelecer o inter-relacionamento entre as
partes individuais.
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d) Verificação - É o instrumento mais antigo do auditor e significa atestar a veracidade;


exatidão, integridade ou autenticidade do objeto sob exame. Sob este grupo podemos
incluir a confirmação, que é o processo de atestar um documento ou registro, através da
corroboração de terceiros; a conciliação; a contagem física; a conferência de cálculos, etc.
Em resumo, em todo exame no qual compara duas fontes de informações independentes, o
auditor está verificando.

A verificação não só tem qualidade próprias, mas também alguns atributos das outras
técnicas de auditoria.

e) Investigação - Constitui a técnica de inquisição sistemática e profunda com a intenção de


revelar fatos a estabelecer a verdade.

Geralmente a investigação ocorre como parte ou conseqüência dos resultados da aplicação


das outras técnicas de exame. Ela inclui, porém não está restrita, à apuração de
irregularidades. Pode ser simplesmente aplicada para satisfazer a necessidade do auditor
em conhecer a verdade sobre uma transação ou uma série de transações.

Neste ponto é necessário esclarecer quanto à profundidade de investigação no caso de


suspeita de irregularidade. A responsabilidade profissional do auditor na apuração dos fatos
deve cessar no momento em que o curso da investigação depende de considerações
criminais ou legais. Nessa altura o auditor deve recorrer a pessoas tecnicamente habilitadas.

f) Avaliação - Em auditoria significa o ato de desenvolver o julgamento profissional.

Após observar, indagar, analisar ou verificar, o auditor avalia os resultados e emite uma
opinião. O auditor só pode ser considerado um profissional completo quanto tem a
capacidade de avaliar tudo o que examina, no sentido dos objetivos e padrões
estabelecidos.

Testes e a teoria da probabilidade

As técnicas de exame acima descritas raramente são aplicadas para todos os itens de uma
classe de registros, transações ou processos a ser examinada. Normalmente a auditoria de
todas as transações de uma empresa não só seria impraticável como também desnecessária,
se a administração cumpriu devidamente suas responsabilidades básicas de assegurara a
exatidão dos registros. Dessa forma, se o auditor obtém evidência adequada de que o controle
interno é satisfatório, ele poderá aplicar a técnica de teste por meio de amostragem, cuja
aceitação se apoia na teoria da probabilidade.

Uma amostra selecionada de uma série de itens tenderá a evidenciar as mesmas


características presentes na série completa (população ou universo).
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Um conceito importante dessa teoria, geralmente interpretada erroneamente, é que a


tendência de amostra revela as características do universo aumenta em relação ao aumento da
amostra. Freqüentemente tal conceito é deturpado pensando-se que o tamanho da amostra
corresponde ao tamanho do universo. Por exemplo: uma amostra de 100 itens retirada de um
universo de 5.000 tem o mesmo efeito de uma amostra de 100 retirada de um universo de
1.000 itens, isto é, se no universo existe 2% de erros, cerca de noventa por cento das amostras
revelarão entre 1% a 3% de erros, (não menos que 1%, nem mais que 3%). Logicamente uma
amostra de 500 itens retirados de um universo de 5.000 será mais exata do que uma de 100
retirada, de um universo de 1.000.

Seleção de amostra.

Para que uma amostra seja representativa do universo de onde foi retirada, tenha ela sido
selecionada por julgamento próprio ou pelo método de amostragem estatística, duas regras
fundamentais tem que ser observadas:

 As características do universo tem que ser conhecidas pelo auditor, pois a opinião de
auditoria só pode ser fundamentada nos itens que compõem a amostra;

 Cada item do universo tem que ter a mesma oportunidade de ser selecionado.

Os principais tipos de seleção de amostra serão a seguir explicados.

a) Seleção de bloco - possível quando o universo obedece uma ordem seqüencial:

 por data - dias, semanas ou meses;


 alfabética - de A a D ou de R a Z ;
 numérica - da conta número 5.000 a 5.999.

A desvantagem desse método é que não oferece igual oportunidade de seleção a todos os
itens do universo, portanto, a rigor, só se poderia chegar a uma conclusão quanto ao
segmento ou bloco retirado para amostra.

b) Seleção aleatória - Os estatísticos insistem que o único modo adequado de estimar as


características dos universos é selecionar uma amostra representativa do universo inteiro.
Para que uma amostra seja representativa, afirmam eles, ela deveria ser selecionada
aleatoriamente.

 Seleção aleatória pura


Cada item do universo que tem que ser numerado e a amostra selecionada de uma tabela
estatística de números aleatórios.
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 Seleção aleatória por intervalo ou sistemática


É selecionado cada enésimo item. O enésimo item é determinado pela fórmula: n é igual à
quantidade de itens do universo dividido pelo tamanho da amostra. Por exemplo: o auditor
determinou que para testar o universo de 1.500 itens (fichas de almoxarifado seria
necessário uma amostra de 100 itens, donde n é igual a 15, portanto, ele retiraria cada
décima quinta ficha para compor a amostra a ser examinada.

c) Seleção por estratificação –


É muito comum em auditoria pois oferece grande segurança sobre a exatidão do universo.
Por exemplo, o auditor poderá determinar o teste: examinar os vigésimos documentos de
pagamento por cada caixa de valor igual ou superior a R$ 1.000,00.
Outro tipo daria, por exemplo, o exame de operações de vendas dos maiores clientes de
uma empresa.

Saldo no valor de Percentual a ser selecionado para


teste
de 2.000.000 e 100% dos clientes
superiores de
de 500.000 a 30% dos clientes
1.999.999
de 200.000 a 15% dos clientes
499.999
de 199.999 a 3% dos clientes
inferiores

Tamanho da amostra

O clássico problema ao se aplicar um teste é considerar qual o tamanho da amostra que


satisfará o auditor quanto a suficiência, e competência do material obtido. Quanto maior o
tamanho da amostra será o custo do exame.

As amostras devem ser sempre de tamanho suficiente, moderadamente selecionadas, de


modo a, numa situação onde o universo esteja substancialmente afetado, possibilite uma boa
probabilidade de intercepção, de pelo menos, uma transação irregular. A existência de uma só
irregularidade ou item duvidoso deve ser objeto de consideração do auditor a fim de
estabelecer a natureza de erro. O aparecimento de erros acima da margem tolerável que se
admite na amostra deve ser cuidadosamente investigado para assegurar de que não se trata
de uma tendência existente no universo.

Tradicionalmente o auditor tem usado seu discernimento para seleção do tamanho da amostra,
que constitui uma das artes da profissão. Atualmente o auditor tem uma técnica científica para
ajudá-lo no exercício dessa arte: a amostragem estatística.

Existem três fatores não estatísticos a serem considerados que afetam o tamanho da amostra:
relevância (ou materialidade), risco relativo e a fidedignidade da evidência examinada. A
combinação desses três fatores na determinação do tamanho da amostra constitui uma
verdadeira habilidade profissional, desenvolvida através de treinamento, experiência e troca de
idéias com outros colegas auditores.
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Relevância ( ou materialidade )

O auditor poderá limitar o seu exame onde as conseqüências das irregularidades, porventura
existentes, não afetariam substancialmente as operações como um todo. Por exemplo: o
tamanho da amostra de teste sobre o almoxarifado poderia ser menor do que na verificação de
móveis e máquinas, cujo valor das transações é normalmente bem maior que o primeiro.
Entretanto o auditor deve lembrar, conforme anteriormente mencionado, que a qualidade da
amostra de ser representativa do universos depende do tamanho absoluto dessa amostra. O
tamanho da amostra é determinada proporcionalmente ao tamanho do universo.

O fator materialidade tem outras considerações para o auditor além da determinação do


tamanho da amostra. A decisão sobre a investigação detalhada de uma irregularidade
descoberta deverá levar em conta a relevância do item em particular quanto ao seu valor e
possíveis conseqüências. É necessário, entretanto, julgar cada item em relação ao todo devido
ao “efeito cumulativo” ou seja, a possibilidade de ocorrência de vários erros cujo valor total
seria substancial.

Risco relativo

Outro fator a considerar na determinação do tamanho da amostra é o risco relativo a que os


ativos se encontram expostos. Por exemplo, o disponível de uma empresa, embora
normalmente de menor valor, está mais exposto a riscos do que o imobilizado.

O sistema de controle interno afeta diretamente o fator de risco relativo e o tamanho da


amostra.

Vários elementos devem ser considerados ao se avaliar o risco relativo a que as operações
estão sujeitas, como por exemplo, mudança de chefia, variações substanciais de valores e
outros.

Evidência

Finalmente o último fator a considerar em termos de efeito sobre a determinação da amostra e


o significado das conclusões dela derivadas é a competência ou fidedignidade da evidência a
ser testada. Se o grau de fidedignidade da evidência é baixo então o auditor deve aumentar
sua amostra como compensação parcial, aplicar testes suplementares ou considerar outras
formas de evidência relativas ao objeto do exame particular.

A seguir estão classificados os vários tipos de evidência de diferente graus de competência ou


fidedignidade. Essa classificação á apenas um guia geral pois ao auditor cabe considerar todas
as circunstâncias ao determinar o grau de confiança que pode depositar numa evidência.
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a) Evidência primária - são os relatórios à administração, o balanço, o razão geral, o diário.


Aqui o auditor confere somas e concilia os diversos demonstrativos. Logicamente o auditor
não tem tempo para somar todos os diários desde a última visita por isso ele faz um teste,
tomando sempre em consideração os controles internos.

b) Evidência comprobatória.

Física ativos tangíveis: móveis e utensílios,


dinheiro,
estoque etc.
Documentada:
de origem externa diretamente remetida ao auditor
em poder da unidade
de origem interna de circulação externa (balanço)
de circulação interna (balancete)
informações verbais e para confirmar dados obtidos de outras
escritas fontes

c) Evidência circunstancial

- Controle interno:
 organização e ordem dos registros;
 qualidade do pessoal;
 ausência de motivos para desfalques;
 tendências normais e avaliações dos valores;
 a razoabilidade dos valores registrados em relação à situação econômica geral,
tendências de congêneres e às mudanças na organização interna.

Avaliação dos resultados

Depois que a evidência foi reunida e os testes terminados e resumidos o auditor deve avaliar
os resultados.

O objetivo da auditoria interna moderna vai além da simples contagem dos erros encontrados
ou da soma de seus valores como observava na auditoria interno convencional. O objetivo
atual é determinar qual o significado dos erros encontrados, isto é, se estão demonstrando uma
falha do sistema; se foram causados por um supervisão deficiente; se estão revelando uma
condição adversa ou se estão indicando a possível existência de manipulação.

A precisão com que o auditor avalia os resultados de suas descobertas ou revelações é


bastante para persuadir os administradores a empreender a ação corretiva.
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Capítulo VII - Papéis de Trabalho

Introdução

Os papéis de trabalho constitui o elo entre o trabalho de campo e o relatório de auditoria. Em


essência, contém:

 o registro do exame preliminar;


 o programa de auditoria;
 e os resultados do trabalho em campo.

Utilidade

O corpo de auditoria interna desenvolve e utiliza seus papéis de trabalho:

 Como registro das informações obtidas através de indagações, revisão de instruções e


diretrizes administrativas;
 para identificar e documentar as revelações ou descobertas e acumular a evidência
necessária a fim de determinar a existência e extensão das condições deficientes;
 para ajudar o auditor a desempenhar seu exame de um modo ordenado. Os papéis de
trabalho devem indicar o que foi feito, o que ainda precisa fazer e explicar as razões porque
determinados passos do programa não foram feitos;
 para servir de suporte ou municiar o auditor nas discussões com o pessoal auditado;
 como fonte de informação para o relatório de auditoria;
 como material e linha de defesa quando suas recomendações são questionadas;
 como base de revisão, pela chefia ou supervisão sobre o que já foi feito pelo auditor e para
determinar em que etapa se encontra o projeto de auditoria;
 como base para auxiliar o desempenho do auditor;
 como registro de dados de consulta para futuros exames.

Critérios

Devido à importância e utilização, a preparação dos papéis de trabalho deve ser orientada
segundo os critérios abaixo descritos:

a) Boa apresentação - os papéis de trabalho devem apresentar uma boa distribuição para
facilitar a leitura, evitando-se o congestionamento de informações numa mesma folha e a
utilização no verso.

b) Uniformidade - os formulários, questionários, mapas, etc. devem ser do mesmo tamanho.


Quando há necessidade de incluir um documento de menor dimensão, é preferível colocá-lo
ou prendê-lo num papel de tamanho normal.
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c) Concisão - entre os papéis de trabalho só deve ser incluído material informativo,


estritamente necessário para a compreensão da atividade examinada e sobre o trabalho
feito. Quando apenas uma frase de um regulamento ou de uma lei é suficiente para
esclarecer um assunto, o auditor deve transcrevê-la para o papel, em vez de anexar todo o
texto do regimento ou da lei. Por outro lado, quando há necessidade de incluir uma
extensa relação de itens, o auditor anexará uma fotocópia, evitando a transcrição da
listagem. Dentro desse mesmo critério, o auditor só deve escrever o for essencial para
completa compreensão de uma matéria.

d) Acabamento - devem ser completados todos os passos do programa de auditoria


(esclarecendo-se as razões para os que não foram executados). Todos os questionários
devem ser devidamente respondidos e nenhuma informação ou dado necessário (data,
título, referência, rubrica) deixar de ser registrado.

e) Seqüência - é necessário colocar os papéis de trabalho em seqüência lógica para facilitar a


revisão e a consulta. Dentro de cada segmento de um projeto de auditoria, a seqüência a
observar seria:

 explicações quanto ao objetivo da atividade;


 informações gerais: organização, volumes, etc.;
 descrição do sistema de controle;
 propósito (detalhado) do exame;
 extensão do exame: o que foi ou não abrangido, método de seleção de amostra, tamanho
da amostra, etc.;
 registro das revelações: descrição das deficiências de controle e das deficiências de
desempenho;
 recomendações;
 folhas de teste: com título descrito, legenda para as marcas de verificação utilizadas, data,
rubrica e referência.

Referência

A adoção de um sistema de referência apresenta as seguintes vantagens:

 simplifica a revisão;
 facilita a consulta para o auditor designado para a próxima auditoria;
 facilita a consulta do auditor que está realizando o trabalho;
 facilita a consulta para a elaboração do relatório da auditoria.

Quanto mais simples for o sistema de referência, mais simples será sua utilização. Por
exemplo, a referência dos papéis de trabalho de um segmento do projeto de auditoria, poderia
ser:

- C1, C2, C3, C4...


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Caso houvesse a necessidade de uma inserção posterior entre o C2 e C3, a referência do C2


seria modificada para C2.1 e a nova folha inserida seria referência C2.2.

Para maior destaque, as referências devem ser feitas em lápis vermelho ou qualquer outra cor
que se sobressaia.

Pasta ou arquivo permanente

A pasta permanente reúne os papéis de trabalho com informações gerais, de caráter


permanente ou semi-permanente, sobre um determinado órgão ou atividade da empresa. Seu
objetivo é proporcionar à equipe de auditores uma rápida familiarização com a entidade a ser
examinada.

A pasta ou arquivo permanente constitui ainda um valioso subsídio como fonte de informações
para o planejamento anual ou a longo prazo. Como sugestão, o arquivo permanente pode
conter:

 Cópia dos relatórios anteriores com as respectivas respostas dos auditores;


 Registros de reuniões com a alta administração;
 Registros de revisões pós auditoria, com instruções para o próximo exame;
 Comentário dos auditores sobre assuntos importantes, excluídos do programa de auditoria,
devido ao objetivo específico do exame;
 Indicação das rubricas contábeis e relatórios relacionados com o órgão ou atividade. Essa
informação tem o objetivo de assegurar que as operações relativas aos registros contábeis
serão devidamente cobertas pelo planejamento a longo prazo;
 Diversos organogramas, contratos, fluxogramas, anteriores, informação financeira histórica,
resumos de horas despendidas no exame, diretrizes, instruções, atas de reunião, etc.

Controle

É conveniente lembrar o cuidado que se deve ter com os papéis de trabalho, principalmente
quando deixados no local de exame, após o expediente, ou quando o auditor estiver ausente.

Todo o esforço do auditor pode resultar inútil, no caso de extravio de seus papéis de trabalho, e
esse desperdício é bastante oneroso.
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Capítulo VIII - Relatórios

Introdução

Basicamente os relatórios tem duas funções: comunicar e persuadir. Os benefícios resultantes


do trabalho do auditor interno são concretizados através dos relatórios sobre suas revelações e
recomendações. Conseqüentemente, os relatórios devem ser cuidadosamente preparados,
bem escritos e estruturados de modo a chamar a atenção das pessoas a quem estão dirigidos.

Critérios

Os critérios para elaboração dos relatórios são:

Precisão - Todas as declarações, valores e referências tem que ser fundamentadas em sólidas
evidências.

Clareza - Significa colocar a informação de tal forma que seja compreensível para as pessoas
a quem está dirigida. O uso de expressões ou termos próprios de auditoria não é
recomendável. Algumas vezes é mais conveniente substituir uma longa narrativa por gráficos,
mapas ou outros demonstrativos;

Concisão - Significa eliminar o que é supérfluo, irrelevante ou imaterial. Por outro lado a
concisão não deve prejudicar o relatório com a insuficiência de informações.

Tempestividade - O relatório de auditoria deve atender às necessidades básicas da


administração em receber informações correntes, de outra forma perderá seu efeito. Quando
há necessidade de ação rápida é recomendável a emissão de um relatório preliminar ou
sumário, antes da liberação do relatório final.

Tom - o auditor deve sempre considerar o efeito que suas palavras produzirão no pessoal do
órgão auditado. Dessa forma é recomendável o uso de um tom cortês. É contra indicado
ressaltar defeitos pessoais. A exposição calma, objetiva e desapaixonada atrai o interesse e
desperta a confiança do administrador no auditor.

Estrutura

A estrutura depende da natureza do relatório de auditoria:

 formal ou informal
 final ou preliminar (sumário)
 escrito ou oral
 parecer ou recomendações
 financeiro ou operacional (compras, vendas, produção, etc.)
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Os relatórios finais escritos, do tipo formal, geralmente apresentam os seguintes elementos em


sua estrutura:
Sumário - especialmente destinado às pessoas que não desejam entrar em detalhes.

Introdução - identifica o tipo de auditoria (regular, solicitação administrativa, especial, etc.);


identifica o órgão examinado e faz referência a exame anteriores; comenta sobre a situação
atual das recomendações feitas anteriormente: fornece detalhes para familiarizar ao leitor;
descreve brevemente o volume e o valor das transações processadas.

Declaração quanto ao objetivo do exame.

Declaração quanto a extensão do exame - pode ser conjugada com a declaração de objetivo.

Opinião.

Revelações - descrever as condições favoráveis ou desfavoráveis reveladas pelo exame. Deve


ser feita a distinção entre revelações sobre controles e revelações sobre desempenho. A
estrutura da parte do relatório que descreve as revelações ou descobertas depende das
condições apresentadas pela atividade sob exame.

Condições favoráveis

Autorização - especificar a origem da autorização para a atividade ou função examinada


(estatutos, leis, regimentos, presidência, gerência, etc.)

Objetivos - estabelecida a autorização o relatório deve descrever os objetivos da função ou


atividade, classificando-se em termos de economia e eficiência.

Condições - no caso favoráveis. No contexto de relatório de auditoria as condições


encontradas significam o resultado da avaliação do auditor sobre o processo examinado,
portanto, as condições quando favoráveis também devem ser explicadas.

Condições desfavoráveis

Sumário - pode ser sob a forma de título para preparar o leitor sobre o assunto.

Critérios - descrever o padrão que o auditor utilizou para mensurar o fato. Se a violação é de
procedimento, então o procedimento é o critério.

Fatos - são as condições que o auditor observou.

Conseqüências - descreve o que aconteceu de errado ou que poderia acontecer.

Causa - explica as razões porque ocorreram as condições.

Recomendações - sugere o que deveria ser feito para corrigir a condição.


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Revisões e discussões

Antes de sua emissão os relatórios devem sofrer cuidadosas revisões no órgão de auditoria
interna e formalmente discutidos com o pessoal da atividade auditada. A revisão e discussão
com o pessoal auditado apresenta muitas vantagens dentre as quais:

- Demonstra as pessoas envolvidas que o objetivo do auditor é ajudá-las no


aprimoramento do seu trabalho e não simplesmente relatar a administração, como um
simples “informante”, os erros cometidos.

- As pessoas envolvidas apreciarão conhecer diretamente os problemas através do


auditor, e não depois seus superiores, após a emissão formal do relatório.

- O auditor terá possibilidade de corrigir os possíveis erros do relatório, não apenas em


relação a revelação dos problemas, mas, também, quanto à impraticabilidade de algumas
recomendações.

- Na discussão com as pessoas envolvidas eles poderão mencionar outras implicações ou


mesmo novos problemas omitidos pelo auditor, e também soluções adequadas que
poderiam melhorar consideravelmente o seu relatório, além de constituir motivo de
satisfação para aquelas pessoas o fato de ver que o auditor está considerando suas idéias
para tomada de providências.

Respostas

É essencial que a auditoria interna faça um acompanhamento subseqüente quanto às


providências adotadas como resultado do relatório emitido. Normalmente, após um prazo
razoável da entrega do relatório, as pessoas envolvidas emitiriam correspondências relatando
quais as providências que foram ou seriam adotadas com referência aos problemas abordados.

O relatório permanecerá pendente até o auditor receber uma resposta satisfatória. Se a


resposta for considerada insatisfatória, ela deverá ser formalmente rejeitada por escrito. Nesse
sentido, é recomendável a instituição formal para encerramento de relatórios.