APUNTE PREPARADO ESPECIALMENTE PARA ALUMNOS DE LA CÁTEDRA DE IMPUESTOS

DIRECTOS DE LA FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS DE LA U.N.T.

FUENTE ARGENTINA
1. FUENTE ARGENTINA: PRINCIPIOS GENERALES.
2. CASOS ESPECIALMENTE LEGISLADOS.
3. SUCURSALES DE EMPRESAS EXTRANJERAS Y EMPRESAS VINCULADAS.
4. IMPUESTOS ANÁLOGOS ABONADOS EN EL EXTERIOR: CÓMPUTO COMO PAGO A CUENTA.
INTRODUCCIÓN.
La configuración del hecho imponible, da nacimiento a la relación jurídica tributaria, que relaciona dos sujetos:
el Sujeto Pasivo (contribuyente) y el Sujeto Activo (Estado).
Al analizar la relación Sujeto Activo – Hecho Imponible, hablamos de Momento de Vinculación, definido como
la autolimitación que se impone el Estado en su poder de imperio; hasta dónde llega su poder de imposición.
Y al analizar la relación Hecho Imponible - Sujeto Pasivo, hablamos de Criterio de Atribución.
El criterio adoptado en cuanto a Momento de Vinculación por la Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG), está
definido en su artículo 1:
ART. 1 LIG: “… Los sujetos a que se refieren los párrafos anteriores, residentes en el país, tributan sobre la
totalidad de sus ganancias obtenidas en el país o en el exterior, pudiendo computar como pago a cuenta del impuesto
de esta ley las sumas efectivamente abonadas por impuestos análogos, sobre sus actividades en el extranjero, hasta
el límite del incremento de la obligación fiscal originado por la incorporación de la ganancia obtenida en el exterior.
Los no residentes tributan exclusivamente sobre sus ganancias de fuente argentina, conforme lo previsto en
el Título V y normas complementarias de esta ley”.
Como surge del artículo, en lo que refiere a momento de vinculación, la LIG emplea un criterio mixto:
- Para RESIDENTES: criterio de Renta Mundial (subjetivo). Grava las ganancias de fuente argentina –GFA- y
de fuente extranjera –GFE-.
- Para NO RESIDENTES: criterio de la Fuente Económica (objetivo). Grava sólo a las GFA.
De aquí surge que la distinción de la fuente territorial para definir una determinada ganancia como de fuente
argentina o extranjera, cumple las siguientes funciones:
- Para residentes: función calificadora de la renta. No define si la ganancia está o no sujeta al impuesto; pero
sí tiene diferente tratamiento en la LIG, por ejemplo, en cuanto a compensación de quebrantos, cómputo de créditos
por impuestos análogos pagados en el exterior, deducción especial, etc.
- Para no residentes: función tipificante o sustancial de la renta. Para estos sujetos, definir si una ganancia
es de fuente argentina o extranjera, implica si está o no alcanzada por el impuesto.
Por lo tanto, para determinar si una ganancia está gravada o no, sólo se debe analizar la fuente de la misma
para los no residentes. Esto es así a partir de 1992 (año en que abandona el criterio objetivo puro, para pasar a un
sistema mixto a través del criterio de Renta Mundial para Residentes).
Al solo efecto aclaratorio, no se debe confundir el concepto de FUENTE en cuanto a momento de vinculación
(lugar en que se produce la ganancia), con la Teoría de la Fuente, como concepto de renta gravada.
Corresponde destacar que el concepto de residencia utilizado a estos fines se encuentra legislado en los
artículos 119 y siguientes de la ley; y será analizado en capítulos posteriores.

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 Ahora bien, se debe analizar cuáles ganancias son consideradas de fuente argentina para la LIG y cuáles no.
Se seguirá el siguiente orden:
1. Principios generales.
2. Casos Especialmente Legislados.
3. Sucursales de empresas Extranjera y Empresas Vinculadas.
4. Impuestos Análogos abonados en el exterior: cómputo como pago a cuenta.

1. FUENTE ARGENTINA: PRINCIPIOS GENERALES.

El artículo 5° de la LIG se encarga de definir el criterio general de GFA, como toda renta cuyo hecho
generador se produjo dentro de las fronteras del territorio. En tal sentido, establece una serie de reglas,
que una vez cumplidas le asignan carácter de argentina a la fuente afectada.
ART. 5 LIG: En general, y sin perjuicio de las disposiciones especiales de los artículos siguientes,
son ganancias de fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados
económicamente en la República, de la realización en el territorio de la Nación de cualquier acto o actividad
susceptible de producir beneficios, o de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin tener en cuenta
nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que intervengan en las operaciones, ni el
lugar de celebración de los contratos.

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 A la luz de este artículo, Darío Rajmilovich realiza una distinción de las fuentes de ganancia para la
LIG:
- Fuente-bien: rentas cuya fuente territorial deriva o depende de una prestación de dar (un bien), a
título definitivo o temporal. La misma puede hacer referencia a:
- Bienes situados o ubicados: se refiere a las cosas (bienes tangibles o físicos), sean
muebles o inmuebles
- Bienes colocados: se refiere a los capitales, sea propio o ajeno (endeudamiento);
se presume que el lugar de colocación del capital está dado por el domicilio del deudor (Fallo “Tornquist y
Cía. Ltda. c/ Gobierno Nacional; CSJN 18/07/1938).
- Bienes utilizados: se refiere a cosas, capitales y a derechos (intangibles); esto es,
a todo tipo de bienes; el lugar de utilización del bien es importante cuando la renta “proviene” efectivamente
de su utilización, y no cuando la utilización es un mero efecto de la renta pero no su causa (como sucedería
en el caso de una venta, donde la utilización será indicativa del lugar de “consumo” por parte del
comprador, cesionario o adquirente pero no el lugar de producción de la ganancia para el beneficiario).
- Fuente-actividad: rentas cuya fuente territorial deriva o depende de una prestación de hacer o no
hacer, o de la ocurrencia de un hecho. Dentro de la misma, distingue:
- Hechos, actos o actividades predominantemente materiales u operativas: se
localizan en el lugar donde se ejecutan o materializan.
- Actos o actividades de contenido predominantemente intelectual, de ejecución
instantánea: se localizan en el lugar en que se realiza el mismo;
- Actividades de contenido predominantemente intelectual, de ejecución continuada:
se localizan en el lugar de desarrollo o despliegue de cada etapa en que se desagrega la actividad, o –de
concentrarse la tarea sustancial en un lugar-, en dicho lugar;
- Otras actividades de ejecución continuada: se localizan en el lugar que se cumplen,
proporcionado por el tiempo de cumplimiento en cada lugar, de haber más de uno.
- Actos o actividades accesorias o derivadas indirectamente de otras fuentes: se
aplica el criterio de la fuente principal u originaria (por ejemplo, jubilaciones, tienen como fuente el lugar
de prestación de los servicios que fueron causa).
La definición de si estamos en presencia de una fuente argentina o extranjera, se realiza en función
a situaciones objetivas, que van más allá de cuál sea la nacionalidad, el domicilio o la residencia del titular
o de las partes, ni el lugar en el que se celebran los contratos.
Es importante recalcar que cada ítem de ganancia necesariamente tiene una fuente territorial, y sólo
una. Configura un atributo de la ganancia la existencia de una fuente ubicada en un territorio determinado,
cuya determinación deberá efectuarse en forma concomitante a la imputación de la renta en cuestión al
período fiscal. Con excepción de los supuestos especiales regulados en los Artículos 9º, 10, 11 y 13 LIG
que establecen presunciones de GFA (que combinan una presunción de ganancia de fuente argentina y
de fuente extranjera), que veremos más adelante.
ART. 9 DRLIG: En general y sin perjuicio de las disposiciones especiales de la ley y de este
reglamento, son ganancias de fuente argentina:
a) los alquileres y arrendamientos provenientes de inmuebles situados en el territorio de la
REPUBLICA ARGENTINA y cualquier especie de contraprestación que se reciba por la constitución a
favor de terceros de derechos reales de usufructo, uso, habitación o anticresis, sobre inmuebles situados
en el país;
b) los intereses provenientes de depósitos bancarios efectuados en el país; los intereses de títulos
públicos, cédulas, bonos, letras de tesorería u otros títulos valores emitidos por la Nación, las Provincias,
las Municipalidades o la CIUDAD AUTONOMA DE BUENOS AIRES; los dividendos distribuidos por
sociedades constituidas en el país; el alquiler de cosas muebles situadas o utilizadas económicamente en
el país; las regalías producidas por cosas situadas o derechos utilizados económicamente en la
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REPUBLICA ARGENTINA; las rentas vitalicias abonadas por entidades constituidas en el país y las demás
ganancias que, revistiendo características similares, provengan de capitales, cosas o derechos situados,
colocados o utilizados económicamente en el país.
Igual tipificación procede respecto de los resultados originados por derechos y obligaciones
emergentes de instrumentos y/o contratos derivados, cuando el riesgo asumido se encuentre localizado
en el territorio de la REPUBLICA ARGENTINA, localización que debe considerarse configurada si la parte
que obtiene dichos resultados es un residente en el país.
Sin embargo, cuando los diferentes componentes de uno de los mencionados instrumentos o un
conjunto de ellos que se encuentren vinculados, indiquen que el instrumento o el conjunto de instrumentos
no expresan la real intención económica de las partes, la determinación de la ubicación de la fuente se
efectuará de acuerdo con los principios aplicables a la naturaleza de la fuente productora que corresponda
considerar de acuerdo con el principio de la realidad económica, en cuyo caso se aplicarán los
tratamientos previstos por la ley para los resultados originados por la misma.
Asimismo, cuando un conjunto de transacciones con instrumentos y/o contratos derivados, sea
equivalente a otra transacción u operación financiera con un tratamiento establecido en la ley del tributo,
a tal conjunto se le aplicarán las normas de las transacciones u operaciones de las que resulte equivalente.
No obstante lo dispuesto en el segundo párrafo de este inciso, a excepción de las operaciones de
cobertura, las pérdidas generadas por los derechos a los que el mismo se refiere, sólo podrán
compensarse con ganancias netas originadas por este tipo de derechos en el año fiscal en el que se
experimentaron las pérdidas o en los CINCO (5) años fiscales inmediatos siguientes.
A los fines de lo dispuesto en el párrafo precedente, una transacción o contrato de productos
derivados se considerará como "operación de cobertura" si tiene por objeto reducir el efecto de las futuras
fluctuaciones en precios o tasas de mercado, sobre los resultados de la o las actividades económicas
principales;
c) las generadas por el desarrollo en el país de actividades civiles, agropecuarias, mineras,
forestales, extractivas, comerciales e industriales; los sueldos, salarios, honorarios y cualquier otra
retribución que se perciba por el desempeño de actividades personales o por la prestación de servicios
dentro del territorio de la REPUBLICA ARGENTINA;
d) toda otra ganancia no contemplada en los incisos precedentes que haya sido generada por bienes
materiales o inmateriales y por derechos situados, colocados o utilizados económicamente en el país o
que tenga su origen en hechos o actividades de cualquier índole, producidos o desarrollados en la
REPUBLICA ARGENTINA.
Asimismo, se consideran ganancias de fuente argentina las generadas por créditos garantizados
con derechos reales que afecten a bienes situados en el exterior, cuando los respectivos capitales deban
considerarse colocados o utilizados económicamente en el país.
Las normas de la ley y de este reglamento referidas a las ganancias de fuente argentina, incluidas
aquellas que son objeto de las disposiciones especiales a las que alude el encabezamiento del primer
párrafo de este artículo, son aplicables a las ganancias relacionadas con la exploración y explotación de
recursos naturales vivos y no vivos, cuya fuente, de acuerdo con dichas normas que resulten de aplicación
a ese efecto, deba considerarse ubicada en la plataforma continental y en la Zona Económica Exclusiva
de la REPUBLICA ARGENTINA o en las islas artificiales, instalaciones y estructuras establecidas en dicha
Zona.
Los criterios enunciados en este artículo, son de aplicación con relación a las ganancias obtenidas
por los sujetos, sociedades y empresas o explotaciones unipersonales, a que se refiere el artículo 2º,
apartado 2), de la ley.
A la luz del artículo 9 del DRLIG, es de destacar que también se consideran GFA las obtenidas en
la exploración y explotación de recursos naturales ubicados en la plataforma continental y en la zona
económica exclusiva de la República Argentina o en las islas artificiales, instalaciones y estructuras
establecidas en dicha zona; también las que verifican su causa eficiente con los territorios aduaneros

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especiales (referencia a Isla Grande de Tierra del Fuego), y las zonas francas. Sin embargo, no existen
disposiciones especiales que atraigan la fuente argentina de las ganancias derivadas de la explotación
del océano y las actividades espaciales; por lo que, al no tener un nexo objetivo con el territorio argentino,
comportarán GFE.
El último párrafo del artículo 9° del DR tiene una cláusula residual, por la cual cualquier otra ganancia
no contemplada en los puntos anteriores, generada por bienes materiales o inmateriales y por derechos
situados, colocados o utilizados económicamente en el país o que tenga su origen en hechos o actividades
de cualquier índole, producidos o desarrollados en la Argentina, es decir, que cumplan con el principio
general del artículo 5 LIG, son GFA.
Por el contrario, el principio general de fuente extranjera está definido en el artículo 127 LIG que
establece:
ART. 127 LIG: Son ganancias de fuente extranjera las comprendidas en el artículo 2º, que
provengan de bienes situados, colocados o utilizados económicamente en el exterior, de la realización en
el extranjero de cualquier acto o actividad susceptible de producir un beneficio o de hechos ocurridos fuera
del territorio nacional, excepto los tipificados expresamente como de fuente argentina y las originadas por
la venta en el exterior de bienes exportados en forma definitiva del país para ser enajenados en el
extranjero, que constituyen ganancias de la última fuente mencionada.
La definición de GFE planteada en este artículo tiene las siguientes características:
- Refractaria: por oposición a la de GFA.
- Subsidiaria: deja en claro que en caso de conflicto, prevalece la GFA.
- Aclaratoria: para el caso de ventas en el exterior de bienes exportados en forma definitiva del país
para ser enajenados en el extranjero; apunta fundamentalmente, por ejemplo, a casos de mercaderías
entregadas en consignación (sin transferencia de dominio), evitando el desdoblamiento de la fuente según
las etapas, y unificando toda la operatoria como de fuente argentina.

2. CASOS ESPECIALMENTE LEGISLADOS.

Una vez analizados los principios generales, se deben analizar las diferentes situaciones o
actividades puntuales en las cuales la LIG se aparta de los mismos, previendo tratamientos específicos.

A. Créditos garantizados con derecho real.

ART. 6 LIG: “(…) Las ganancias provenientes de créditos garantizados con derechos reales
constituidos sobre bienes ubicados en el territorio nacional, se considerarán ganancias de fuente
argentina. Cuando la garantía se hubiera constituido con bienes ubicados en el exterior, será de aplicación
lo dispuesto en el artículo anterior”.
Si siguiésemos el principio general del artículo 5 de la LIG, deberíamos considerar el lugar en que
ha sido colocado o utilizado económicamente el capital. Sin embargo, La LIG presume, y sin admitir prueba
en contrario, que las ganancias provenientes de créditos garantizados con derechos reales (hipoteca,
prenda) constituidos sobre bienes ubicados en el país, constituyen GFA.
Pero este apartamiento al principio general no aplica en sentido contrario. Es decir, si el crédito es
colocado o utilizado económicamente en Argentina, estaremos en presencia de GFA, por aplicación del
artículo 5 de la LIG, más allá de que exista garantía real sobre bienes en el extranjero. Esto es así, ya que
el artículo busca evitar que se pueda eludir ilícitamente el IGA en Argentina, con la mera alteración del
domicilio del deudor.
A modo de ejemplo:
- Un residente argentino presta dinero a un residente de Brasil sin garantía. GFE.
- Un residente de China presta a otro de Argentina sin garantía. GFA (Art. 5 LIG).
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 - Un residente del exterior presta a otro del exterior y garantiza con un bien ubicado en
Argentina. GFA (Art. 6 LIG).
- Un residente del exterior presta a residente del país y éste le garantiza con un bien ubicado
en Uruguay. GFA (Art. 5 LIG).

B. Resultado por enajenación de acciones, cuotas y participaciones, monedas digitales, etc.

ART. 7 LIG: “Con excepción de lo dispuesto en el párrafo siguiente, las ganancias provenientes de
la tenencia y enajenación de acciones, cuotas y participaciones sociales —incluidas cuotapartes de fondos
Comunes de inversión y certificados de participación de fideicomisos financieros y cualquier otro derecho
sobre fideicomisos y contratos similares—, monedas digitales, Títulos, bonos y demás valores, se
considerarán íntegramente de fuente argentina cuando el emisor se encuentre domiciliado, establecido o
radicado en la República Argentina. Los valores representativos o certificados de depósito de acciones y
de demás valores, se considerarán de fuente argentina cuando el emisor de las acciones y de los demás
valores se encuentre domiciliado, constituido o radicado en la República Argentina, cualquiera fuera la
entidad emisora de los certificados, el lugar de emisión de estos últimos o el de depósito de tales acciones
y demás valores.

D. Enajenación indirecta de bienes situados en el territorio nacional.

ART. a continuación del 13 LIG: “Se consideran ganancias de fuente argentina las obtenidas por
sujetos no residentes en el país provenientes de la enajenación de acciones, cuotas, participaciones
sociales, Títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o cualquier otro derecho representativo del
capital o patrimonio de una persona jurídica, fondo, fideicomiso o figura equivalente, establecimiento
permanente, patrimonio de afectación o cualquier otra entidad, que se encuentre constituida, domiciliada
o ubicada en el exterior, cuando se cumplan las siguientes condiciones:
a) El valor de mercado de las acciones, participaciones, cuotas, Títulos o derechos que dicho
enajenante posee en la entidad constituida, domiciliada o ubicada en el exterior, al momento de la venta
o en cualquiera de los doce (12) meses anteriores a la enajenación, provenga al menos en un treinta por
ciento (30%) del valor de uno (1) o más de los siguientes bienes de los que sea propietaria en forma
directa o por intermedio de otra u otras entidades:
(i) acciones, derechos, cuotas u otros Títulos de participación en la propiedad, control o utilidades
de una sociedad, fondo, fideicomiso u otra entidad constituida en la República Argentina;
(ii) establecimientos permanentes en la República Argentina pertenecientes a una persona o entidad
no residente en el país; u
(iii) otros bienes de cualquier naturaleza situados en la República Argentina o derechos sobre ellos.
A los efectos de este inciso, los bienes del país deberán ser valuados conforme su valor corriente
en plaza.
b) Las acciones, participaciones, cuotas, Títulos o derechos enajenados —por sí o conjuntamente
con entidades sobre las que posea control o vinculación, con el cónyuge, con el conviviente o con otros
contribuyentes unidos por vínculos de parentesco, en línea ascendente, descendente o colateral, por
consanguinidad o afinidad, hasta el tercer grado inclusive- representen, al momento de la venta o en
cualquiera de los doce (12) meses anteriores al de la enajenación, al menos el diez por ciento (10%) del
patrimonio de la entidad del exterior que directa o indirectamente posee los bienes que se indican en el
inciso precedente.
La ganancia de fuente argentina a la que hace mención el presente artículo es aquella determinada
con arreglo a lo dispuesto en el segundo acápite del cuarto párrafo del cuarto artículo sin número agregado
a continuación del artículo 90 pero únicamente en la proporción a la participación de los bienes en el país
en el valor de las acciones enajenadas.

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 Lo dispuesto en este artículo no resultará de aplicación cuando se demuestre fehacientemente que
se trata de transferencias realizadas dentro de un mismo conjunto económico y se cumplan los requisitos
que a tal efecto determine la reglamentación.
Por ejemplo, en Estados Unidos, las acciones de las principales empresas extranjeras son
negociadas en las bolsas de ese país a través de ADR (American Depositary Receipt – Recibo de Depósito
Americano, un título que representa la propiedad de una acción de una sociedad extranjera que es el
medio para poder negociar con ellas en las bolsas de USA). Siguiendo los preceptos del artículo
precedente, el ADR de la empresa argentina YPF, emitido en Wall Street, generará ganancias de fuente
argentina.

D. Instrumentos y contratos derivados.

ART. a continuación del 7: “Se considerarán ganancias de fuente argentina los resultados originados
por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos y/o contratos derivados, cuando el riesgo
asumido se encuentre localizado en el territorio de la República Argentina, localización que debe
considerarse configurada si la parte que obtiene dichos resultados es un residente en el país o un
establecimiento permanente comprendido en el inciso b) del artículo 69.
Sin embargo, cuando los diferentes componentes de uno de los mencionados instrumentos o un
conjunto de ellos que se encuentren vinculados, indiquen que el instrumento o el conjunto de instrumentos
no expresan la real intención económica de las partes, la determinación de la ubicación de la fuente se
efectuará de acuerdo con los principios aplicables a la naturaleza de la fuente productora que corresponda
considerar de acuerdo con el principio de la realidad económica, en cuyo caso se aplicarán los
tratamientos previstos por esta ley para los resultados originados por la misma”.
Los instrumentos derivados son productos financieros que tienen 2 tipos de ganancias: 1) por la
venta de un activo; 2) ingreso financiero por haber hecho una operación a futuro. Su contenido económico
depende de los valores de otras variables subyacentes: divisas, tasas de interés, valores de mercaderías,
etc.
Lo que define la fuente en este tipo de instrumentos es la localización del riesgo, sin importar el
lugar de concertación de los contratos, o la ubicación de los subyacentes. En este sentido, el criterio básico
es el país de residencia del sujeto que obtiene el resultado, por lo que los resultados que obtenga un No
Residente configuran resultados de fuente extranjera, mientras que los resultados obtenidos por un
Residente son de fuente argentina (ganancia gravable o pérdida deducible, ambos de fuente argentina).

E. Operaciones de exportación e importación.

Art. 8 LIG: “(…) Las ganancias provenientes de la exportación de bienes producidos,
manufacturados, tratados o comprados en el país, son totalmente de fuente argentina quedando
comprendida la remisión de los mismos realizada por medio de filiales, sucursales, representantes,
agentes de compras u otros intermediarios de personas o entidades del extranjero.
La ganancia neta se establecerá deduciendo del precio de venta el costo de tales bienes, los gastos
de transporte y seguros hasta el lugar de destino, la comisión y gastos de venta y los gastos incurridos en
la República Argentina, en cuanto sean necesarios para obtener la ganancia gravada.
Por su parte, las ganancias que obtienen los exportadores del extranjero por la simple introducción
de sus productos en la República Argentina son de fuente extranjera.
Cuando las operaciones a que se refiere el presente artículo fueran realizadas con personas o
entidades vinculadas y sus precios y condiciones no se ajusten a las prácticas del mercado entre partes
independientes, las mismas deberán ajustarse de conformidad a lo previsto por el artículo 15 de la
presente ley.
Asimismo, no se considerarán ajustadas a las prácticas o a los precios normales de mercado entre
partes independientes, las operaciones comprendidas en este artículo que se realicen con personas
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humanas, jurídicas, patrimonios de afectación y demás entidades, domiciliados, constituidos o ubicados
en jurisdicciones no cooperantes o de baja o nula tributación, supuesto en el que deberán aplicarse las
normas del citado artículo 15.
En los casos en que, de acuerdo con las disposiciones anteriores, se trate de operaciones de
importación o exportación de bienes a cuyo respecto pueda establecerse el precio internacional —de
público y notorio conocimiento— a través de mercados transparentes, bolsas de comercio o similares,
corresponderá, salvo prueba en contrario, utilizar dichos precios a los fines de la determinación de la
ganancia neta de fuente argentina.
Cuando se trate de operaciones distintas a las indicadas en el párrafo anterior, celebradas entre
partes independientes, el contribuyente —exportador o importador— deberá suministrar a la
Administración Federal de Ingresos Públicos la información que la misma disponga a efectos de establecer
que los precios declarados se ajustan razonablemente a los de mercado, incluidas la asignación de costos,
márgenes de utilidad y demás datos que dicho organismo considere necesarios para la fiscalización de
dichas operaciones, siempre que el monto anual de las exportaciones y/o importaciones realizadas por
cada responsable supere la suma que con carácter general fijará el Poder Ejecutivo nacional”.

ART. 10 DR: “(…) A los efectos de lo establecido en el Artículo 8° de la ley, se consideran

comprendidas en sus disposiciones, la salida al extranjero de bienes desde la plataforma continental y la
zona económica exclusiva de la REPUBLICA ARGENTINA, incluidas las islas artificiales, instalaciones y
estructuras establecidas en las mismas, y la introducción a ellas de bienes por parte de exportadores del
extranjero.
Las operaciones que se realicen con quienes desarrollan actividades vinculadas a la exploración y
explotación de los recursos naturales vivos y no vivos en la plataforma continental y la zona económica
exclusiva de la REPUBLICA ARGENTINA, incluidas las islas artificiales, instalaciones y estructuras
establecidas en dicha zona, que den lugar a la salida de bienes desde el territorio argentino hacia las
mismas o a la introducción en el territorio argentino de bienes procedentes de ellas, se tratarán, en su
caso, como operaciones realizadas en el interior de la REPUBLICA ARGENTINA.
A los fines dispuestos en el último párrafo del Artículo 8° de la ley, los sujetos que realicen
operaciones de exportación e importación por un monto anual superior a PESOS UN MILLON ($
1.000.000), deberán suministrar a la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad
autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y PRODUCCION, la información que la misma
disponga de conformidad a la citada norma”.

ART. 11 DR: “(…) A todos los efectos previstos en la ley y este reglamento, se considerará que DOS
(2) o más empresas son independientes, cuando no se verifiquen entre ellas los supuestos de vinculación
establecidos en el artículo incorporado a continuación del Artículo 15 de la ley”.
El legislador establece una línea divisoria clara y precisa en lo que respecta a la determinación de
la fuente territorial de las operaciones comerciales internacionales sobre cosas.

- Exportación de bienes manufacturados, tratados o comprados en el país: las ganancias que genera
son GFA. El envío de dichos bienes al exterior por medio de filiales, sucursales, representantes, agentes
de compras u otros intermediarios de personas o entidades del extranjero que estén en el país, también
se consideran exportación.

La ganancia neta de la exportación se determinará de la siguiente manera:

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 Precio de Venta
-
Costo de tales bienes
-
Gastos de transporte y seguro hasta el lugar de destino
-
Comisión y gastos de venta
-
Gastos incurridos en Argentina necesarios para obtener la ganancia
Ganancia neta de exportación

- Importación de bienes del exterior: las ganancias que generan son GFE.
- Cuando se facturen intereses por pago diferido de importaciones, en la medida en que se
discriminen por separado del bien importado, constituirán el fruto civil de un capital colocado en el país,
por lo que quedarían gravados por el impuesto (“Casa Denk, Aceros Boehler SACI”, CSJN, 20/12/1972).
- Cuando las operaciones de exportación e importación sean entre empresas vinculadas y el precio
no se ajuste a las prácticas normales del mercado: entonces para determinar la ganancia neta se va
a aplicar el artículo 15º.
- Cuando las exportaciones o importaciones sean de bienes con mercado transparente: se toma
el valor en plaza del día de la carga de la mercadería para la determinación de la ganancia neta.
- Cuando las exportaciones o importaciones sean de bienes sin mercado transparente, y en
operaciones por montos superiores a $1.000.000: el contribuyente debe informar a AFIP cómo determinó
su ganancia neta.
- Las transacciones realizadas en jurisdicciones no cooperantes o de baja o nula tributación no se
consideran ajustadas a las prácticas o precios normales de mercado entre partes independientes,
correspondiendo aplicar la metodología del art. 15º de la LIG.

F. Representantes oficiales en el exterior.

ART. 16 LIG: ”A demás de lo dispuesto por el artículo 5º, las ganancias provenientes del trabajo
personal se consideran también de fuente argentina cuando consistan en sueldos u otras remuneraciones
que el Estado abona a sus representantes oficiales en el extranjero o a otras personas a quienes
encomienda la realización de funciones fuera del país”.

ART. 22 DRLIG: “De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 16 de la ley, se consideran también de
fuente argentina los sueldos, honorarios u otras remuneraciones que el Estado abone a sus
representantes oficiales en el extranjero o a otras personas a quienes encomiende la realización de
funciones fuera del país, resultando de aplicación las disposiciones del segundo párrafo del artículo 1º de
la ley”.
Las ganancias provenientes del trabajo personal se consideran GFA cuando consistan en sueldos
u otras remuneraciones que el Estado abona a sus representantes oficiales en el extranjero o a otras
personas a quienes encomienda la realización de funciones fuera del país, sean ocasionales o no.
Es el caso de los embajadores argentinos en otros países. Si bien la actividad es desarrollada en el
exterior, las ganancias que obtiene serán GFA, vía excepción al principio general.

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 Por sus particularidades, la determinación de la ubicación de la fuente resulta problemática para
algunas actividades; es por ello que la LIG busca dar solución a esta complicación a través del
establecimiento de presunciones, es decir, infiriendo qué parte de esas operaciones se considera de
fuente argentina. Los casos especiales que se enuncian a continuación, emplean presunciones para
determinar la ubicación de la fuente.

G. Empresas de transporte internacional y negocio de contenedores. Aplica presunción que

no admite prueba en contrario.
ART. 9 LIG: “(…) Se presume, sin admitir prueba en contrario, que las compañías no constituidas
en el país que se ocupan en el negocio de transporte entre la República y países extranjeros, obtienen
por esa actividad ganancias netas de fuente argentina, iguales al DIEZ POR CIENTO (10 %) del importe
bruto de los fletes por pasajes y cargas correspondientes a esos transportes. Asimismo, se presume, sin
admitir prueba en contrario, que el DIEZ POR CIENTO (10 %) de las sumas pagadas por empresas
radicadas o constituidas en el país a armadores extranjeros por fletamentos a tiempo o por viaje,
constituyen ganancias netas de fuente argentina.
Las presunciones mencionadas en los párrafos precedentes no se aplicarán cuando se trate de
empresas constituidas en países con los cuales, en virtud de convenios o tratados internacionales, se
hubiese establecido o se establezca la exención impositiva.
En el caso de compañías no constituidas en el país que se ocupan en el negocio de contenedores
para el transporte en la República o desde ella a países extranjeros, se presume, sin admitir prueba en
contrario, que obtienen por esa actividad ganancias netas de fuente argentina iguales al VEINTE POR
CIENTO (20 %) de los ingresos brutos originados por tal concepto.
Los agentes o representantes en la República, de las compañías mencionadas en este artículo,
serán solidariamente responsables con ellas del pago del impuesto.
Las ganancias obtenidas por compañías constituidas o radicadas en el país que se ocupan de los
negocios a que se refieren los párrafos precedentes, se consideran íntegramente de fuente argentina, con
prescindencia de los lugares entre los cuales desarrollan su actividad”.

ART. 12 DRLIG: “Se consideran de fuente argentina las ganancias obtenidas por las empresas de
transporte constituidas en el país, cuando el tráfico se realice entre la REPUBLICA ARGENTINA y países
extranjeros o viceversa, o entre puertos del exterior.
Asimismo, las empresas de transporte constituidas en el exterior deberán tributar el impuesto sobre
el DIEZ POR CIENTO (10%) del importe bruto de los fletes por pasajes y cargas, que correspondan a los
transportes desde el punto de embarque en la REPUBLICA ARGENTINA hasta el de destino final en el
exterior, realizados por las mencionadas empresas.
Cuando se contraten fletes para cargas destinadas a puertos extranjeros que no tengan línea directa
con nuestro país, por cuya razón la carga deba ser transbordada en otros puertos de ultramar, para ser
llevada al puerto de destino por otros armadores, será considerado como puerto de destino el de
transbordo, computándose sólo el flete hasta ese lugar. En las declaraciones juradas se hará constar, en
estos casos, el flete total percibido y lo que corresponde a cada armador que interviene en el transporte.
Será considerado como importe bruto de los fletes, a los fines del primer párrafo del artículo 9º de la
ley, la suma total que las empresas de transporte perciban por la conducción de cargas -incluidos los
importes que retribuyan la utilización de contenedores provistos por las mismas-, con la sola deducción
del recargo o contribución que, de acuerdo con las leyes de la materia, deban ingresar a institutos oficiales
del país para fondos de jubilaciones.
Los establecimientos organizados en forma de empresa estable en el país, pertenecientes a
empresas de transporte constituidas en el exterior, o, en su caso, los representantes o agentes de las

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mismas en el país, serán responsables por el ingreso del gravamen a que se refieren los párrafos
precedentes, de acuerdo con lo que se establece en el artículo 18 de este reglamento”.

ART. 13 DRLIG: “Las empresas de transporte constituidas, domiciliadas o radicadas en el país —

incluso los establecimientos organizados en forma de empresa estable pertenecientes a empresas del
exterior— que hayan suscripto contratos de fletamento a tiempo o por viaje con empresas del exterior,
deberán retener e ingresar el impuesto sobre el DIEZ POR CIENTO (10%) de las sumas que abonen a
raíz de esos contratos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 91 de la ley. El tratamiento
precedentemente establecido procederá aun cuando los bienes objeto de los contratos no operen en el
territorio de la REPUBLICA ARGENTINA.

ART. 14 DRLIG: “A efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 9º de la ley y de lo

establecido en el artículo anterior, se entenderá que se configura el fletamento a tiempo o por viaje, en
aquellos casos en que la empresa del exterior, conservando la tenencia del bien objeto del contrato, se
comprometa a ponerlo a disposición de la otra parte, en las condiciones y términos estipulados o, en su
caso, según lo que al respecto indiquen los usos y costumbres.

Si bien la normativa no lo aclara, se deben considerar comprendidas las diferentes modalidades del
transporte internacional: terrestre, fluvial, marítimo, aéreo.
De acuerdo a los artículos pertinentes, se pueden sintetizar las presunciones de fuente argentina en
cuanto a transporte internacional de la siguiente manera:
1. Compañías de transporte internacional no constituidas en el país:
a) Que se ocupan del transporte de personas o de carga entre la Argentina y países
extranjeros: la GFA es igual al 10% del importe bruto de la operación. Ejemplo:
empresa argentina contrata a una empresa uruguaya para trasladar cargas de
Buenos Aires a Montevideo, pagándole una suma de $1.000. La GFA de la empresa
uruguaya será de $100.
Sólo en transporte de cargas se presenta una situación particular: cuando se
contraten fletes a empresa extranjera para trasladar una carga desde el país al
exterior, y se requieran trasbordos en otros puertos por no haber línea directa con
el país, la presunción del 10% aplicará sobre el importe bruto correspondiente a ese
primer trayecto (hasta el puerto de trasbordo), mientras el resto del trayecto post-
trasbordo es GFE en su totalidad.
b) Que se ocupan en el negocio de contenedores para el transporte en la Argentina
o desde ésta a países extranjeros: la GFA es igual al 20% de los ingresos brutos
originados por tal concepto.
2. Compañías de transporte internacional radicadas o constituidas en el país:
a) Sus ganancias se consideran íntegramente GFA, con prescindencia de los
lugares entre los cuales se desarrollan su actividad (dentro del país, fuera del país,
o entre el país y el exterior).
b) Si una empresa radicada o constituida en el país contrata a armadores (navieros)
extranjeros para fletamiento (transporte de cargas), a tiempo o por viaje, constituye
GFA el 10% de las sumas pagadas a estos armadores; se considera fletamiento a
tiempo o por viaje a aquellos casos en que la empresa del exterior, conservando la
tenencia del bien objeto del contrato, se comprometa a ponerlo a disposición de la
otra parte, en las condiciones y términos estipulados o, en su caso, según lo que al
respecto indiquen los usos y costumbres.

11
 H. Agencias de noticias internacionales.
ART. 10 LIG: “(…)Se presume que las agencias de noticias internacionales que, mediante una
retribución, las proporcionan a personas o entidades residentes en el país, obtienen por esa actividad
ganancias netas de fuente argentina iguales al DIEZ POR CIENTO (10 %) de la retribución bruta, tengan
o no agencia o sucursal en la República.
Facúltase al PODER EJECUTIVO a fijar con carácter general porcentajes inferiores al establecido
en el párrafo anterior cuando la aplicación de aquél pudiere dar lugar a resultados no acordes con la
realidad”.

ART. 15 DRLIG: “Las sucursales o los representantes en el país de agencias de noticias

internacionales, son responsables del ingreso del impuesto, el que se aplicará sobre el DIEZ POR CIENTO
(10%) de la retribución bruta que perciban con motivo de la entrega de noticias a personas o entidades
residentes en el país”.
El artículo 10 de la LIG dispone que son GFA el 10% de la retribución bruta que perciban las agencias
de noticias internacionales por la transmisión de noticias que realicen en el país, tengan o no sucursal en
la República Argentina. En este caso estamos en presencia de una presunción que admite prueba en
contrario, ya que faculta al Poder Ejecutivo a disminuir el porcentaje si se verifica que su aplicación podría
dar lugar a una ganancia neta que no se condice con la realidad.
Mientras que el DRLIG aclara que los responsables del ingreso del impuesto son las sucursales o
los representantes en el país de estas agencias.
En el caso de agencias de noticias nacionales (constituidas en el país) se aplican las reglas
generales sobre fuente territorial previstas en los artículos 5 y 127 LIG.

I. Compañías de seguro.
ART. 11 LIG: Son de fuente argentina los ingresos provenientes de operaciones de seguros o
reaseguros que cubran riesgos en la República o que se refieran a personas que al tiempo de la
celebración del contrato hubiesen residido en el país.
En el caso de cesiones a compañías del extranjero -reaseguros y/o retrocesiones- se presume, sin
admitir prueba en contrario, que el DIEZ POR CIENTO (10 %) del importe de las primas cedidas, neto de
anulaciones, constituye ganancia neta de fuente argentina.

ART. 16 DRLIG: “A efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 11 de la ley, la ganancia
neta de fuente argentina se determinará computando el importe de las primas cedidas, neto de
anulaciones, sin admitirse ninguna deducción por otros conceptos.
En los casos de seguros marítimos se considerará al buque situado en el país de matrícula y a las
mercaderías en el de su embarque. Para el transporte por otras vías, se aplicará igual criterio en lo
pertinente”.
En casos de compañías de seguro, para determinar si estamos en presencia de GFA o GFE se debe
tener en cuenta el lugar de ubicación del riesgo, ya se trate de bienes situados o colocados en el país,
o personas con residencia en el país al momento de celebración del contrato, sin importar el origen de la
empresa aseguradora.
El DRLIG aclara que para los casos de los seguros marítimos, se considera al buque o al elemento
de transporte con el cual se efectuará el tráfico internacional de que se trata situado en el país de su
matrícula y tratándose de seguros sobre las mercaderías, se considera que existe fuente argentina cuando

12
éstas han sido embarcadas en territorio argentino. Este criterio se aplicará cualquiera sea la vía de
transporte que se utilice.
En el caso de reaseguros y/o retrocesiones en que fueran transferidos los riesgos y cedidas las
primas correspondientes a compañías del extranjero, se presume, sin admitir prueba en contrario, que el
10% del importe de las primas cedidas, neto de anulaciones, constituye GFA, aun cuando los riesgos
asegurados estuvieran radicados en el exterior.
El reaseguro consiste en la cesión contratos de seguros a otra compañía de seguros (reasegurador).
El supuesto que contempla la legislación respecto del tratamiento de los reaseguros otorga importancia al
domicilio de la persona o entidad cedente de las primas, estableciendo la fuente argentina cuando su
domicilio está en el país. Ello es así, porque en el reaseguro el riesgo cubierto consiste en el evento de
tener que responder el asegurador reasegurado por las obligaciones emergentes de los contratos de
seguros que celebró.
La retrocesión consiste en la cesión que efectúa el reasegurador a otro reasegurador.

J. Honorarios profesionales.
ART. 12 LIG: “Serán consideradas ganancias de fuente argentina las remuneraciones o sueldos de
miembros de directorios, consejos u otros organismos -de empresas o entidades constituidas o
domiciliadas en el país- que actúen en el extranjero.
Asimismo, serán considerados de fuente argentina los honorarios u otras remuneraciones
originados por asesoramiento técnico, financiero o de otra índole prestado desde el exterior”.
Tiene carácter de excepción para un no residente, ya que grava como GFA una ganancia por una
actividad no realizada físicamente en el territorio del país. Se pretende introducir un freno legal a los flujos
de pagos al exterior susceptibles de generar la deducción de la base de imposición para el prestatario
local, sin el pago del impuesto a las ganancias en cabeza del beneficiario de las rentas (cuando éste fuera
un sujeto No Residente).
Quedan incluidos:
- Las remuneraciones o sueldos de miembros de directorios, consejos u otros organismos, que por
sus funciones deban actuar en el extranjero, pero que pertenezcan a empresas o entidades constituidas
o domiciliadas en el país.
- Los honorarios u otras remuneraciones originados por asesoramiento técnico, financiero o de otra
índole prestado desde el exterior. El concepto de “asesoramiento técnico” implica la transferencia de
conocimientos vinculados con la realización de actividades económicas en el país. De tratarse de un
asesoramiento de carácter general, y no de aplicación a determinada operación en el país, estaríamos en
presencia de una GFE, quedando fuera del ámbito del gravamen. Por otro lado, asesorar es dar consejo
o emitir opinión sobre un tema que se somete a consulta, recomendando, o no, cursos de acción; pero no
se centra en la realización de una tarea material o la ejecución de esos cursos de acción.
Un fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nacion se expidió en un caso en el que se trataba la
provisión de proyectos de planos de edificios y de nuevas instalaciones, como así también, el análisis de
muestras de productos para su control de calidad y composición, afirmando que éstos constituyen
asesoramiento técnico, dado que dicho término comprende todo aporte o asistencia que no responde a la
concesión del uso de patentes o marcas retribuidas mediante regalías (“SA Nestlé de Productos
Alimenticios”, CSJN, 15/2/1979). Distinto sería si se adquirieran libros, manuales, diseños del tipo de
plantas industriales u otros bienes que no vengan acompañados de un asesoramiento, pues en ese caso
podría entenderse que son locaciones cuyo valor económico se generó en el extranjero, no resultando
gravadas por ser de fuente foránea en cabeza de los beneficiarios del exterior.

13
 K. Películas cinematográficas, cintas magnéticas, transmisiones de radio y televisión, télex,
etc.
ART. 13 LIG: “Se presume, sin admitir prueba en contrario, que constituye ganancia neta de fuente
argentina el CINCUENTA POR CIENTO (50 %) del precio pagado a los productores, distribuidores o
intermediarios por la explotación en el país de películas extranjeras, transmisiones de radio y televisión
emitidas desde el exterior y toda otra operación que implique la proyección, reproducción, transmisión o
difusión de imágenes y/o sonidos desde el exterior cualquiera fuera el medio utilizado.
Lo dispuesto precedentemente también resultará de aplicación cuando el precio se abone en forma
de regalía o concepto análogo”.

ART 17 DRLIG: “Las sociedades de cualquier tipo, las personas físicas y las sucesiones indivisas,
que efectúen pagos, en forma directa o por intermedio de agentes, representantes o cualesquiera otros
mandatarios en el país, de productores, distribuidores o intermediarios del extranjero, que realicen la
explotación de los conceptos a que se refieren los incisos a), b), c), d) y e), del artículo 13 de la ley, deberán
retener el impuesto a las ganancias correspondiente, cualquiera sea la forma que revista la retribución
(pago único, porcentaje sobre el producido u otras).
En el supuesto de haberse omitido la retención en pagos efectuados a los mandatarios mencionados
en el párrafo anterior, éstos quedarán obligados a ingresar el importe que debió retenerse, dentro de los
plazos que a tal efecto establezca la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad
autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13 de la ley, el gravamen deberá liquidarse sobre el
CINCUENTA POR CIENTO (50%) de los importes pagados, sin deducción alguna, aun cuando por la
modalidad del pago, la ganancia revista el carácter de regalía o concepto análogo”.
De acuerdo con el artículo 13 de la ley, constituye GFA el 50% del precio pagado a los productores,
distribuidores o intermediarios por la explotación en el país de películas extranjeras, transmisiones de
radio y televisión emitidas desde el exterior y toda otra operación que implique la proyección, reproducción,
transmisión o difusión de imágenes y/o sonidos desde el exterior cualquiera fuera el medio utilizado.
Esta presunción se aplica, cualquiera sea la forma de retribución e inclusive cuando el precio se
abone en forma de regalía o concepto análogo.
El Art. 13 de la LIG contempla contenidos audiovisuales del exterior “cualquiera sea el medio
utilizado", alcanzando a los servicios prestados por empresas extranjeras para consumir cine, series,
documentales, videos y música a través de internet, como es el caso de Netflix, HBO, Fox, Apple TV,
Spotify, ITunes, entre otras.
El fundamento de este artículo 13 LIG está dado en que en el caso que la retribución por el derecho
de explotación en el país de un derecho se pactare como suma fija a pagar en uno o más pagos, podría
quedar la duda vía principio general del artículo 5 LIG, si la fuente de la renta ha sido la explotación del
derecho en el país (en cuyo caso se configuraría la fuente argentina) o, por el contrario, el desarrollo,
producción o el proceso creativo llevados a cabo en el exterior (en cuyo caso sería fuente extranjera).
Para evitar el eventual conflicto interpretativo derivado de dicha ambigüedad, y teniendo en cuenta
que en este tipo de negocios las retribuciones de los productores o titulares de los derechos suelen fijase
sobre la base del rendimiento económico real o estimado de la distribución en el país de los citados medios
(películas, grabaciones, programas de televisión, y demás), es razonable considerar que en todos los
casos se verifica una GFA.
El artículo 17 DRLIG, dispone que las sociedades de cualquier tipo, las personas físicas y las
sucesiones indivisas, que efectúen los pagos en forma directa o por intermedio de agentes, representantes
o cualesquiera otros mandatarios en el país, de productores, distribuidores o intermediarios del extranjero,
son las que deberán retener el Impuesto a las Ganancias correspondiente, cualquiera sea la forma que
revista la retribución (pago único, porcentaje sobre el producido u otras).

14
 L. Otras presunciones.
Siguiendo la misma tesitura de los puntos anteriores (transporte internacional, agencias de noticias,
películas cinematográficas…), en el artículo 93 LIG se establecen otras presunciones de GFA que no
admiten prueba en contrario y deben calcularse aplicando sobre el importe abonado a beneficiarios del
exterior los porcentajes definidos según sea el concepto que se pague, para diferentes casos:
transferencia de tecnología; derechos de autor; intereses por créditos o colocaciones de fondos; sueldos
y honorarios a personas que actúen transitoriamente en el país; locación de cosas muebles; locación de
inmuebles; transferencia de bienes pertenecientes a empresas o sociedades del exterior; enajenación de
acciones, cuotas y demás valores; y deja un inciso residual, para “otros casos”, en el que establece que
“cuando se efectúen pagos a beneficiarios del exterior por algún concepto no previsto expresamente en
los casos anteriores, el 90% de las sumas pagadas será considerado ganancia de fuente argentina”.
El mismo artículo, en su último párrafo aclara que “Las disposiciones de este artículo no se aplicarán
en el caso de ganancias a cuyo respecto esta ley prevé expresamente una forma distinta de determinación
de la ganancia presunta”.

3. SUCURSALES DE EMPRESAS EXTRANJERAS Y EMPRESAS VINCULADAS.

A. Establecimiento Permanente.
Según surge de la propia LIG, en su artículo sin número a continuación del art. 16, el concepto
tributario de “establecimiento permanente” se refiere a “un lugar fijo de negocios mediante el cual un
sujeto del exterior realiza toda o parte de su actividad”, y agrega los supuestos que comprende
especialmente: “una sede de dirección o de administración, una sucursal, una oficina, una fábrica, un
taller, una mina, un pozo de petróleo o de gas, una cantera o cualquier otro lugar relacionado con la
exploración o extracción de recursos naturales incluida la actividad pesquera”.
Luego, el mismo artículo detalla otros supuestos que también configuran “establecimiento
permanente”, y que surgen de una adaptación a la realidad económica actual. Ya no puede circunscribirse
sólo al lugar fijo de negocios, debe abarcar otras situaciones que se presentan con frecuencia.
ART. sin número a continuación del art. 16: “(…) El término “establecimiento permanente” también
comprende:
a) una obra, una construcción, un proyecto de montaje o de instalación o actividades de supervisión
relacionados con ellos, cuando dichas obras, proyectos o actividades se desarrollen en el territorio de la
Nación durante un período superior a seis (6) meses.
Cuando el residente en el extranjero subcontrate con otras empresas vinculadas las actividades
mencionadas en el párrafo anterior, los días utilizados por los subcontratistas en el desarrollo de estas
actividades se adicionarán, en su caso, para el cómputo del plazo mencionado.
b) la prestación de servicios por parte de un sujeto del exterior, incluidos los servicios de consultores,
en forma directa o por intermedio de sus empleados o de personal contratado por la empresa para ese
fin, pero solo en el caso de que tales actividades prosigan en el territorio de la Nación durante un período
o períodos que en total excedan de seis (6) meses, dentro de un período cualquiera de doce (12) meses.
Para efectos del cómputo de los plazos a que se refieren los incisos a) y b) del tercer párrafo, las
actividades realizadas por sujetos con los que exista algún tipo de vinculación en los términos del primer
artículo sin número agregado a continuación del 15 de esta ley deberán ser consideradas en forma
conjunta, siempre que las actividades de ambas empresas sean idénticas o similares.
El término “establecimiento permanente” no incluye las siguientes actividades en la medida en que
posean carácter auxiliar o preparatorio:
a) la utilización de instalaciones con el único fin de almacenar o exponer bienes o mercancías
pertenecientes a la empresa;

15
 b) el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el
único fin de almacenarlas o exponerlas;
c) el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el
único fin de que sean transformadas por otra empresa;
d) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de comprar bienes o mercancías o
de recoger información para la empresa;
e) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de realizar para la empresa cualquier
otra actividad con tal carácter;
f) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de realizar cualquier combinación
de las actividades mencionadas en los apartados a) a e), a condición de que el conjunto de la actividad
del lugar fijo de negocios que resulte de esa combinación conserve su carácter auxiliar o preparatorio.
No obstante las disposiciones de los párrafos precedentes, se considera que existe
establecimiento permanente cuando un sujeto actúe en el territorio nacional por cuenta de una persona
humana o jurídica, entidad o patrimonio del exterior y dicho sujeto:
a) posea y habitualmente ejerza poderes que lo faculten para concluir contratos en nombre de la
referida persona humana o jurídica, entidad o patrimonio del exterior, o desempeñe un rol de significación
que lleve a la conclusión de dichos contratos;
b) mantenga en el país un depósito de bienes o mercancías desde el cual regularmente entrega
bienes o mercancías por cuenta del sujeto del exterior;
c) asuma riesgos que correspondan al sujeto residente en el extranjero;
d) actúe sujeto a instrucciones detalladas o al control general del sujeto del exterior;
e) ejerza actividades que económicamente corresponden al residente en el extranjero y no a sus
propias actividades; o
f) perciba sus remuneraciones independientemente del resultado de sus actividades.
Por último, se aclara que no se considerará que un sujeto intermediario constituye un
establecimiento permanente por la mera realización de negocios en el país por cuenta de un sujeto del
exterior, siempre que este intermediario goce de situación independiente; no se considerará independiente
si su actuación total o principal es por cuenta de un sólo sujeto o varios vinculados del exterior.
ART. sin número a continuación del art. 16: “(…) No se considerará que un sujeto tiene un
establecimiento permanente por la mera realización de negocios en el país por medio de corredores,
comisionistas o cualquier otro intermediario que goce de una situación independiente, siempre que éstos
actúen en el curso habitual de sus propios negocios y en sus relaciones comerciales o financieras con la
empresa, las condiciones no difieran de aquellas generalmente acordadas por agentes independientes.
No obstante, cuando un sujeto actúa total o principalmente por cuenta de una persona humana o jurídica,
entidad o patrimonio del exterior, o de varios de éstos vinculados entre sí, ese sujeto no se considerará
un agente independiente en el sentido de este párrafo con respecto a esas empresas”.

El artículo 14, párrafos primero y segundo de la LIG, establece para sucursales y otros
establecimientos permanentes de empresas, personas o entidades del extranjero, el principio de
contabilidad separada y la regla del operador independiente (principio arm’s length).
La mera titularidad de bienes en el país, sin configurar el supuesto de “establecimiento permanente”,
no conlleva la aplicación de estos principios, sino de los principios generales de la ley, tales como el
principio general contemplado en el artículo 5º LIG o los criterios especiales previstos en las disposiciones
legales y reglamentarias pertinentes.

16
 - Principio de la contabilidad separada.
Significa dar pleno efecto fiscal a la ficción de la “separación” del establecimiento permanente de su
casa central o titular (a pesar de no poseer una personalidad jurídica distinta a la del sujeto del exterior),
a los fines de la determinación de la materia gravada del Impuesto a las Ganancias. Lo que se busca es
que el sujeto local pueda establecer su ganancia de fuente argentina, respecto de la cual el organismo
fiscal ejerce su potestad tributaria.
De constatarse una contabilidad impugnable, la AFIP puede considerar que los entes del país y del
exterior a que se refiere el párrafo anterior forman una unidad económica y determinar la respectiva
ganancia neta sujeta al gravamen (art. 14, segundo párrafo LIG), y cuando por la contabilidad de la filial o
sucursal no se pudieran establecer con facilidad y exactitud los resultados de las actividades desarrolladas
en el país (y en el exterior), el beneficio neto se determinará sobre la base de los resultados obtenidos por
empresas independientes que se dediquen a idéntica o similar explotación, pudiendo la AFIP –las
circunstancias así lo requieran- adoptar otros índices (art. 19, segundo párrafo DRLIG). A tales efectos, el
organismo fiscal puede requerir la información y los estados contables, financieros o económicos
debidamente autenticados que considere necesarios para determinar las ganancias sujetas a impuesto
atribuibles a las sucursales que desarrollen actividades en el país y en el exterior, cuya titularidad o control
pertenezca a residentes del exterior (art. 19, tercer párrafo DRLIG).
Esta facultad de la AFIP de ajustar la contabilidad de la sucursal o establecimiento permanente,
configura una actuación por excepción. La impugnación de la contabilidad es un presupuesto necesario
para el recurso a este procedimiento especial por parte del Fisco, y requiere de la acreditación de
contabilidad defectuosa o falsa, por contener operaciones ficticias o simuladas, o por omitirse operaciones,
o por carecer de documentación de respaldo, exhibiendo carencias en los atributos de veracidad,
integridad, consistencia y unicidad; y que además no sean de aplicación otras presunciones legales o
simples previstas en los artículos 18, 18.1 y concordantes de la Ley 11.683 de Procedimiento Tributario,
que pudieran resultar más razonables en su aplicación al caso particular.

- Principio del operador independiente o arm’s length.

También conocido como principio de plena competencia (PPC).
Por este principio, la norma considera las transacciones entre un establecimiento permanente,
sociedad o fideicomiso del art. 49 a), b), c) y d), con entes vinculados del exterior como si fueran
operaciones celebradas entre partes independientes, si se ajustan a las prácticas normales del mercado,
excepto lo referido a explotación de marcas y patentes (art. 88, inc. m).
Se busca localizar jurisdiccionalmente la ganancia, eliminando la incidencia de la vinculación
económica en la formación de la cadena de valor.
Este principio es un derivado del principio de la contabilidad separada e implica que a los fines del
Impuesto a las Ganancias se considera al establecimiento permanente como un ente separado de su casa
matriz, titular o de otros establecimientos, filiales o entidades participadas por el mismo.
Bajo este principio, el establecimiento permanente puede contratar con su casa matriz y ser deudor
o acreedor de operaciones de cualquier tipo (préstamos, transferencias tecnológicas, servicios,
importaciones o exportaciones de bienes, y otras), por lo que a efectos de la determinación de la base
imponible del Impuesto a las Ganancias podrá deducir los gastos y deducciones a que tendría derecho
una sociedad o entidad constituida o domiciliada en el país.
En caso de que las operatorias de establecimientos permanentes y demás entes vinculados no se
encuentren ajustadas a las prácticas normales de mercado, corresponderá efectuar un ajuste atento a las
disposiciones que a tal fin prevé el artículo 15 de la LIG sobre Precios de Transferencia.
La alineación de las disposiciones argentinas con el principio de operador independiente, conforme
al enunciado del artículo 14 de la ley, procede del año 1977, con la modificación legal que permitió superar
la corriente interpretativa emanada de la CSJN a partir de la causa “Parke Davis y Cía. de Argentina SAIC”,
CSJN, 31/7/1973, y las que le siguieron (“Mellor Goodwin SACIYF”, CSJN, 18/10/1973; “Ford Motor
17
Argentina”, CSJN, 2/5/1974). En dichas causas, el Máximo Tribunal había adoptado la denominada “teoría
del órgano” para el tratamiento de las operaciones entre empresas locales de capital extranjero
(subsidiarias) con las entidades o personas del exterior que las controlaban, en virtud de la cual no se
admitió la deducción de regalías pagadas por el uso de fórmulas, las que debían sujetarse al tratamiento
del aporte y la utilidad. Esta teoría suponía una virtual identificación de los tratamientos fiscales aplicados
a las subsidiarias y a los establecimientos permanentes. En la actualidad esa situación ha sido superada.

B. Vinculación Económica.
El art. sin número a continuación del artículo 15 de la LIG, establece que existe “vinculación
económica” cuando dos sujetos que realizan transacciones entre sí están directa o indirectamente bajo la
dirección o control de las mismas personas humanas o jurídicas, o éstas tengan poder de decisión para
orientar o definir sus actividades. Y delega en el reglamento la potestad de definir los supuestos de
vinculación, potestad no ejercida aún.
Art. sin número a continuación del art. 15: “A los fines previstos en esta ley, la vinculación quedará
configurada cuando un sujeto y personas u otro tipo de entidades o establecimientos, fideicomisos o
figuras equivalentes, con quien aquél realice transacciones, estén sujetos de manera directa o indirecta a
la dirección o control de las mismas personas humanas o jurídicas o éstas, sea por su participación en el
capital, su grado de acreencias, sus influencias funcionales o de cualquier otra índole, contractuales o no,
tengan poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de las mencionadas sociedades,
establecimientos u otro tipo de entidades.
La reglamentación podrá establecer los supuestos de vinculación a los que alude el párrafo
precedente”.

C. Operaciones con sujetos de países de baja o nula tributación.

El artículo 15, segundo párrafo, establece que las transacciones que establecimientos permanentes
domiciliados o ubicados en el país o sujetos comprendidos en los incisos a), b), c) y d) del primer párrafo
del artículo 49, realicen con personas humanas o jurídicas, patrimonios de afectación, establecimientos,
fideicomisos y figuras equivalentes, domiciliados, constituidos o ubicados en jurisdicciones no cooperantes
o de baja o nula tributación, no serán consideradas ajustadas a las prácticas o a los precios normales de
mercado entre partes independientes. En consecuencia, serán de aplicación las normas vigentes sobre
Precios de Transferencia.
Se incluyen dos categorías de jurisdicciones: las no cooperantes (aquellas que no tienen acuerdo
de intercambio de información tributaria vigente, o un convenio para evitar la doble imposición internacional
con cláusula amplia de intercambio de información con la Argentina, o que teniendo acuerdos vigentes,
no cumplen con el intercambio) y las de nula o baja tributación (que establecen una tributación máxima a
la renta empresaria inferior al 60% de la alícuota general a sociedades vigente en nuestro país).

4. IMPUESTOS ANÁLOGOS ABONADOS EN EL EXTERIOR: CÓMPUTO COMO PAGO A

CUENTA.
Ante la generalización del comercio internacional y el incesante avance tecnológico pueden
presentarse situaciones en donde una misma renta, obtenida por un contribuyente, pretendiera ser
gravada por dos o más países dando lugar así a lo que se ha denominado doble imposición internacional.
La adopción de criterios disímiles por parte de dos (o más) países puede ocasionar que una misma
ganancia configure un hecho imponible gravado por más de un país. Por ejemplo, la renta por alquiler de
un inmueble poseído en un país A por una persona que reside en el país B, seguramente estará gravada
en A por aplicación del criterio de la fuente o territorialidad (obligación “real”) y en B por la aplicación del
criterio de la renta mundial (obligación “personal”).

18
 Dada la nociva incidencia de esta situación desde el punto de vista económico, los Estados suelen
adoptar medidas para afrontarla, sea aminorando sus efectos o bien eliminando la posibilidad de que se
verifique, ya sea de manera unilateral –medidas internas- o bien de forma bilateral –medidas de carácter
internacional-.
La LIG prevé para el caso de doble o múltiple imposición, el cómputo de pago a cuenta por pago de
impuestos análogos en el exterior.
Los impuestos análogos son aquellos que gravan las ganancias, comprendidas en el objeto del
impuesto a las ganancias argentino, ya sea que graven la renta o que acuerden deducciones.
Se considera que los impuestos análogos fueron efectivamente abonados cuando se ingresaron a
los Fiscos extranjeros y se posea comprobante respaldatorio. Esto comprende anticipos y pagos a cuenta
abonados por estos gravámenes, pero solamente hasta el límite del impuesto determinado.
- Tipo de cambio: los impuestos análogos se convierten a moneda argentina, al tipo de cambio
comprador, cotización del Banco de la Nación Argentina, al cierre del día de su pago.
- Límite: El importe a computar como pago a cuenta no puede superar el incremento de la obligación
fiscal, originado en la incorporación de la ganancia de fuente extranjera. Para conocer el límite en cuestión,
la persona humana deberá calcular el impuesto considerando la ganancia de fuente argentina y extranjera
y luego efectuar dicha determinación sin considerar la ganancia de fuente extranjera. La diferencia que
resulte de las dos liquidaciones mencionadas constituye el monto hasta el cual podrá computarse el pago
a cuenta por impuestos análogos abonados en el exterior. A los efectos de determinar el incremento en el
gravamen que surja como consecuencia de incorporar la renta obtenida en el extranjero, resulta necesario
confeccionar, en papeles de trabajo, dos liquidaciones del Impuesto a las Ganancias. A partir de ello, se
podrá determinar el monto del pago a cuenta que será factible computar en concepto de impuesto análogo
abonado en el extranjero. La finalidad del tope es que el gravamen análogo abonado en el exterior no sea
utilizado para cancelar el resultante derivado de la ganancia de fuente argentina.
Veamos un ejemplo:
Sujeto: persona humana residente en el país.
- Impuesto determinado por Renta Mundial: $1.200
- Impuesto determinado sin considerar Fuente Extranjera: $ 800
- Retención de Imp. Ganancias en Francia: $ 300
- Aumento del Impuesto por Rentas de Fuente Extranjera: $ 400 ($1.200 - $800)
Como $300<$400, puede tomar como pago a cuenta de Ganancias los $300.
Si, por ejemplo, la retención hubiese sido de $500, sólo hubiese podido tomar como pago a cuenta
$400.
- Traslado a ejercicios posteriores: Si por aplicación del límite citado, los impuestos análogos no
pueden compensarse en el año fiscal al que corresponden, el importe no compensado puede computarse
contra el impuesto a las ganancias correspondiente a las rentas de fuente extranjera obtenidas en los 5
años fiscales inmediatos siguientes. (ART. 178 LIG).
- Consulta a AFIP: en lo que refiere a esta temática, se realizó una CONSULTA AL FISCO POR
PARTE DE CPCECABA, en abril 2016 (Espacio consultivo AFIP, Acta Nro 2), que creemos de relevancia.
“Una persona humana tiene rentas de fuente extranjera, gravadas en Argentina al 35% (dividendos),
que generan un crédito de impuesto por el gravamen análogo pagado en el exterior. Por otra parte tiene
resultados derivados de la renta de títulos valores de fuente extranjera, gravadas al 15%. Se pregunta si
el crédito se imputa contra el total de la renta.” La respuesta de AFIP fue: “De acuerdo con el artículo 168
de la ley no se observa dificultad para que aplique tal criterio, entendiendo que resulta computable dicho
crédito contra el total de la renta”.

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BIBLIOGRAFÍA.

- “Impuesto a las Ganancias”, Enrique J. Reig. Novena Edición Actualizada. Ediciones Macchi. 2017, Buenos
Aires, Argentina.

- “El Impuesto a las Ganancias”, Carlos A. Raimondi y Adolfo Atchabahian. Cuarta edición, integralmente revisada.
Editorial La Ley. 2017, Buenos Aires, Argentina.

- Guía de Estudio “Derecho Tributario”. Gustavo J. Naveira de Casanova. Editorial Estudio. 2015, Buenos Aires,
Argentina.

- “Ganancias y Bienes Personales 2016: Cuestiones técnicas y aspectos prácticos para la liquidación”. Claudia
M. Cerchiara. Editorial Errepar. 2017, Buenos Aires, Argentina.

- “Impuesto a las Ganancias Explicado y Comentado”. 10° edición. Editorial Errepar. 2017, Buenos Aires,
Argentina.

- “Impuesto a las Ganancias. Legislación y Técnica Fiscal I”. Facultad de Ciencias Económicas – UNC.

- “Manual del Impuesto a las Ganancias”. Darío Rajmilovich. 2° Edición.

- “IMPUESTOS: PRACTICA PROFESIONAL”, Directores: Atchabahian, A. y Lascano M.; Thomson Reuters

CHECKPOINT. Enero 2018.

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