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Planeamiento Tributario
Planeamiento
Tributario
PRESENTACIÓN
ÍNDICE
UNIDAD I
MARCO INTRODUCTORIO
UNIDAD II
x
ASPECTOS QUE DEBEN ANALIZARSE
UNIDAD III
X
EL PLANEAMIENTO TRIBUTARIO EMPRESARIAL
Sesión Nº 11: Medición del impacto económico por incumplimiento tributario ...........
11.1. El informe de Planeamiento tributario ................................................................
11.2. El Plan de Contingencia .....................................................................................
AUTOEVALUACIÓN ...................................................................................................
UNIDAD IV
x
PLANEAMIENTO TRIBUTARIO INTERNACIONAL
BIBLIOGRAFÍA ..........................................................................................................
SUMILLA
COMPETENCIA
UNIDAD I
MARCO INTRODUCTORIO
Sesión Nº 1
Conceptos
Sesión Nº 2
Interpretación de las normas tributarias
Sesión Nº 3
Jurisprudencia del ilícito y Responsabilidad tributaria
UNIDAD I
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10:2)
1
Conceptos
.
Sin embargo, para lograr este propósito el análisis que se debe realizar debe estar
encuadrado dentro del marco legal existente y de ninguna manera sobrepasarlo, toda vez
que ello implicaría en cierto modo alguna conducta que puede estar orientada a crear figuras
inexistentes o evadir el pago de tributos, situación que nosotros no avalamos.
El motivo del presente módulo está orientado en primer lugar a proporcionar algunas
definiciones de términos que están relacionados con el planeamiento tributario, como es el
caso de la economía de opción, analizar también en cierta medida las figuras de la
simulación, le elusión, la evasión, entre otros.
ROBLES MORENO considera que “el planeamiento tributario al cual nos referimos es aquel
que consiste en una herramienta que tiene el contribuyente para minimizar o disminuir
lícitamente los efectos en el costo de los tributos que debe pagar”.
Por Planeamiento Tributario debemos entender por tal a aquella herramienta gerencial
utilizada por profesionales ligados a la tributación, cuyo objetivo primordial es estudiar las
vías pertinentes para el ahorro en el pago de impuestos. Se le conoce también con el
término ‘tax planner’. De todas las definiciones presentadas anteriormente observamos que
el factor común en ellas es el ahorro fiscal por parte del contribuyente, el cual determina o
bien una menor carga impositiva o la eliminación total de la misma, aunque esta última se
presenta en menor medida.
BRAVO CUCCI reseña los pasos que se deben seguir para poder llevar a cabo un
Planeamiento Tributario. De este modo indica que “Una correcta optimización de la carga
tributaria, requiere de:
Al revisar el Diccionario de la Real Academia Española para la consulta del vocablo “elusión”
se otorga el siguiente significado: “1. f. Acción y efecto de eludir”. El Diccionario nos deriva al
verbo eludir cuyo significado es el siguiente: “(Del lat. eludĕre). 1. tr. Evitar con astucia una
dificultad o una obligación. Eludir el problema. Eludir impuestos. 2. tr. Esquivar el encuentro
con alguien o con algo. Eludió su mirada. U. t. c. prnl. 3. tr. No tener en cuenta algo, por
inadvertencia o intencionadamente. Eludió su reproche”. Para efectos del presente módulo
nos quedamos con el segundo significado.
Cabe precisar que “La elusión de impuestos hace referencia a las conductas del
contribuyente que busca evitar el pago de impuestos utilizando para ello maniobras o
estrategias permitidas por la misma ley o por los vacíos de esta. La elusión no es
estrictamente ilegal puesto que no se está violando ninguna ley, sino que se está
aprovechando mediante una interpretación en ocasiones amañada o caprichosa, situación
que es permita por una ley ambigua o con vacíos”.
Otra definición de elusión fiscal determina que ésta “consiste en evitar o retrasar el pago de
determinados impuestos, utilizando para ello mecanismos y estrategias legales. Cuando los
legisladores redactan una ley, tratan de hacerlo con la máxima precisión posible. A pesar de
eso, no es infrecuente que se produzcan ambigüedades en los textos legales, que dan lugar
a diferentes interpretaciones. La ley puede entrar en conflicto con otras normas ya
existentes o pueden surgir situaciones nuevas que no estaban previstas ni reguladas. Esto
último es lo que se conoce como un vacío legal”.
Con relación al término ELUSIÓN en la doctrina ubicamos la opinión de PIRES que señala
lo siguiente: “La elusión fiscal es cuando se evita la ocurrencia del hecho imponible
mediante el uso abusivo de formas y procedimientos jurídicos exorbitantes, cuyo único
propósito es fiscal. El abuso anida en la utilización deliberada de una forma con el único la
utilización deliberada de una forma con el único fin de neutralizar los efectos tributarios que
habría tenido el uso de la forma típica y adecuada, según el propósito perseguido por el
sujeto pasivo”.
En cuanto al término Evasión, podemos mencionar que dicha situación se presenta cuando
determinados agentes buscan reducir – a como dé lugar – costos tributarios, utilizando para
ello medios ilícitos y vedados por las leyes, tales como “…el contrabando, fraude (engaño),
actividades informales (fabricación clandestina, comercialización clandestina), etc. Es muy
difícil medir la magnitud del impacto negativo en la recaudación fiscal, pero es altamente
probable que se trata de un problema de cuantía mayor”.
Existen muchas posibilidades en el mundo creadas para combatir a la evasión, por ello es
interesante – a manera de información – leer una parte del discurso del Presidente de la
República de Chile que dirigió al Congreso de su país, en donde manifestó con respecto a la
evasión que “…se apoya en la existencia de resquicios en la legislación tributaria, en
limitaciones en las competencias de los organismos fiscalizadores, en restricciones a su
capacidad operativa y en la falta de personal fiscalizador en número suficiente…”.
PIRES A. nos explica que “Se produce la evasión cuando a través de cualquier medio se
engaña o induce a error a la Administración Tributaria, a los fines de evitar fraudulentamente
el cumplimiento de la obligación, cuando esta ya ha nacido como consecuencia de la
materialización del hecho imponible, todo con el propósito deliberado de obtener un
beneficio económico ilegalmente para sí o para un tercero en detrimento de los Derechos
del Fisco”.
Según se aprecia en los considerandos del Decreto Legislativo Nº 1114, que modifica a la
Ley Penal Tributaria determina que se ha verificado que “… durante los últimos años se ha
detectado un alto porcentaje de contribuyentes que, entre otros supuestos, han venido
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Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa
Otro de los considerandos precisa que se “… debe modificar la Ley Penal Tributaria para
incluir nuevos tipos penales que permiten considerar como sujetos activos de dichos delitos,
no sólo a los deudores tributarios, sino también a terceros que realicen dichas conductas
punibles, poniendo en peligro el bien jurídico protegido; establecer circunstancias
agravantes y eliminar el tipo atenuado del delito tributario, así como inhabilitar para contratar
con el Estado a quienes incurran en tales delitos y eliminar la limitación temporal del tipo
agravado referido a la insolvencia patrimonial que imposibilite el cobro de tributos, a fin de
reforzar el efecto preventivo general de la Ley Penal Tributaria entre los contribuyentes y
terceros vinculados a éstos”.
Tengamos presente que en este tipo de operaciones el negocio que se está llevando a cabo
es calificado como “transparente, legitimo, abierto y coincide con el propósito real de
quienes intervienen en él”.
Otro de los puntos que se evalúa es el número de locales donde se pueden desarrollar
actividades, ya que en el RUS solo es uno solo, lo cual es distinto en el caso del RER o en
el Régimen General donde no existe limitaciones para la conducción del negocio en un solo
local sino que lo pueden realizar en varios locales.
El número de trabajadores tiene un tope de 10 en el caso del RER, situación que no existe
en el RUS ni en el Régimen General.
Cuando se observa el texto del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, allí se indica
que las empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos
resultados correspondan a más de un (1) ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los
siguientes métodos, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la
forma que establezca el Reglamento:
a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes
cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta
calculado para el total de la respectiva obra;
b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe
cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial,
los costos correspondientes a tales trabajos
En este orden de ideas, será el contribuyente quien elija dentro de los elementos indicados
anteriormente cuál de estos dos sistemas le convenga más. Es pertinente indicar que hasta
el año 2012 existían tres posibles escenarios, toda vez que el inciso c) del referido artículo
precisaba que “Diferir los resultados hasta la total terminación de las obras, cuando éstas,
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Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa
según contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres (3) años, en cuyo
caso los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la ganancia así determinada, en el
ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se recepcione oficialmente, cuando
este requisito deba recabarse según las disposiciones vigentes sobre la materia. En caso
que la obra se deba terminar o se termine en plazo mayor de tres (3) años, la utilidad será
determinada el tercer año conforme a la liquidación del avance de la obra por el trienio y, a
partir del cuarto año, siguiendo los métodos a que se refieren los incisos a) y b) de este
artículo”. Sin embargo, este último inciso se derogó por la Única Disposición
Complementaria Derogatoria del Decreto Legislativo Nº 1112, publicado en el Diario Oficial
El Peruano el 29 de junio de 2012 y vigente a partir del 1 de enero de 2013.
Uno de los motivos por los cuales se procedió a la derogatoria del literal c) es que varias
empresas trataban de acogerse a lo dispuesto por el literal c) del artículo 63º de la Ley del
Impuesto a la Renta, para diferir sus ingresos a la culminación de la obra, la cual estimaban
en menos de tres años, pero que al finalizar la misma nunca pagaban el Impuesto
respectivo, procurando liquidarse, declararse en insolvencia o simplemente desaparecer del
mapa tributario.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Sobre evasión tributaria en nuestro país, qué casos conoce usted donde se ha
dictaminado castigo efectivo para los responsables? Piensa que fueron justamente
castigados o fueron resultados muy benevolentes.
Qué otros casos de evasión internacional conoce? En qué consiste el caso donde
está implicado Leonel Messi o la infanta Cristina, hija del Rey de España?
UNIDAD I
La mano de los diligentes señoreará; Sesión
mas la negligencia será tributaria.
Proverbios 12:24
2
Interpretación de las normas tributarias
.
La interpretación tiene sentido cuando se busca el significado o el qué quiere decir la norma
en relación con una realidad fáctica. La norma sola no tiene sentido.
Es decir, la interpretación es necesaria cuando queremos averiguar qué quiere decir la
norma, o cuando sabiendo ello, tenemos que aplicar al caso concreto y esa aplicación
resulta difícil.
Ante estas dos situaciones se hace necesario establecer qué quiere decir la norma
interpretada y cómo se debe aplicar. Para ello el Derecho nos da criterios, métodos, etc., de
interpretación.
Uno de los elementos con que cuenta la Administración Tributaria para poder combatir la
elusión tributaria es a través de la aplicación de criterios que están contenidos en normas que
están reguladas en el Código Tributario, específicamente en el Título Preliminar. Nos referimos
a la Norma VIII y a la recientemente incorporada Norma XVI.
El texto de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario contenía tres reglas, las
dos primera aludían al mecanismo de la interpretación de las normas tributarias y la tercera
párrafo mencionaba la calificación de los hechos económicos por parte de la SUNAT para
poder analizar la verdadera naturaleza del hecho imponible.
En esta Norma VIII existía una incongruencia, ya que por un lado se indicaba que se
relacionaba con la interpretación de las normas tributarias y también se aludía a hechos
económicos, lo cual fue posteriormente corregido al eliminarse este mención mediante el
texto del artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1121, el cual está vigente a partir del 19 de
julio de 2012.
“Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos
por el Derecho.
La parte de la Norma VIII que se retiró producto de la reforma tributaria del año 2012 con el
Decreto Legislativo Nº 1121, fue incorporada como parte inicial de la Norma XVI del Título
Preliminar del referido Código, señalando hasta tres elementos en una misma norma.
Ello determina que la Norma XVI contiene reglas para la calificación de los hechos, la figura
de la elusión tributaria y por último la simulación. Si bien los tres elementos aparecen
separados en párrafos, ello no determina que se traten de tres reglas sino que en realidad
se trata de una sola regla que contiene los supuestos antes mencionados.
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta
los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o
establezcan los deudores tributarios.
Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se reduzca la base
imponible o la deuda tributaria, o se obtengan saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias
o créditos por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en forma
concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas por la SUNAT:
La SUNAT, aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o propios,
ejecutando lo señalado en el segundo párrafo, según sea el caso.
Para tal efecto, se entiende por créditos por tributos el saldo a favor del exportador, el
reintegro tributario, recuperación anticipada del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
de Promoción Municipal, devolución definitiva del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
de Promoción Municipal, restitución de derechos arancelarios y cualquier otro concepto
similar establecido en las normas tributarias que no constituyan pagos indebidos o en
exceso.
Nosotros nos preguntamos si con la regla señalada en la Norma XVI del Título Preliminar se
podría alcanzar a interpretar las operaciones que los contribuyentes, en aplicación del
mecanismo que describimos anteriormente como “economía de opción” pueda alterarse su
contenido. En realidad, si se observa con detalle la norma la Administración Tributaria
tendría un poder muy grande, pero ello traería consecuencias muy graves, toda vez que no
se podría por vía de interpretación afectar tributariamente al contribuyente nuevos
supuestos. Ello sería inconstitucional.
BRAVO CUCCI precisó en una entrevista al Diario El Comercio sobre la norma XVI del
Título Preliminar, incorporada al texto del Código Tributario a través de la modificatoria
realizada por el Decreto Legislativo Nº 1121 lo siguiente:
“En estos momentos, añadió Jorge Bravo Cucci, del estudio Rosselló, no se tiene certeza de
en qué sentido interpretará la SUNAT la palabra elusión.
Todo parece apuntar a que lo hará en un sentido amplio, abarcando en general cualquier
planeamiento tributario. Lo que no tomó en cuenta el Ejecutivo al incorporar esa norma, es
¿Qué les queda hacer entonces a las empresas? Bravo Cucci afirmó que la única solución
en circunstancias como estas, y mientras no haya una definición de la interpretación que
tendrá la SUNAT si se dicta alguna otra nueva norma, es no hacer ni implementar
planeamientos tributarios. “Esta norma antielusiva genera una gran inseguridad jurídica”,
resaltó”.
La regla de la Norma XVI tal y como está redactada en el Código Tributario a partir de su
incorporación constituye una cláusula antielusiva general y puede abarcar los siguientes
supuestos:
• Negocio indirecto.
• Negocio impropio.
• Simulación de la causa.
• Supuestos de fraude de ley.
• Negocio anómalo.
• Abuso del Derecho Objetivo.
2.2. Simulación.
Es el segundo significado el que se utilizará en materia tributaria para verificar que las
operaciones que se intentan presentar no existen.
En la simulación se aprecia que la misma va casi de la mano con el engaño, lo cual trata de
ocultar la verdadera voluntad de los simuladores. Aquí se busca privilegiar la forma y a
través de la misma se busca que los terceros ajenos y hasta la propia Administración
Tributaria, crea, observe o considere que tal contratación corresponde a un contenido (que
en realidad no tendrá eficacia).
La Administración Tributaria cuenta con un arma importante para revertir una situación
negativa con la recaudación y con este tipo de situaciones. Nos referimos al valor de
mercado que está consignado en el artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta y la
normatividad relacionada con los Precios de Transferencia.
Para evitar este tipo de situaciones el legislador ha considerado reglas que van en contra de
la simulación absoluta y están vinculadas con las operaciones no reales. Un ejemplo de
ellos es el texto del artículo 42 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
Otro elemento que para el fisco es un confirmación de esta práctica es cuando se aprecian
en los procesos de auditoría, que los generadores de rentas de cuarta categoría han emitido
recibos por honorarios profesionales en los meses de julio y diciembre, por el doble de lo
que normalmente reciben por sus servicios a una determinada empresa. Ello confirma lo
mencionado en el párrafo anterior ya que se esconde allí la entrega de una gratificación por
fiestas.
El art. 34º de la LIR señala que esta se obtiene por el trabajo personal prestado en relación
de dependencia, característica principal de lo que la doctrina denomina “vínculo laboral”.
Cabe indicar que para que exista un vínculo laboral debe existir previamente una relación de
subordinación, la cual se manifiesta en el ejercicio de tres poderes por parte del empleador
respecto a sus subordinados. Ello está señalado de manera expresa en el Informe N° 095-
2004-SUNAT/2B0000 cuando menciona que:
Aquí puede presentarse el caso en el cual una empresa constructora utiliza indebidamente
la figura de la asociación en participación, tratando de evitar la afectación al pago del IGV, al
tratar de simular la entrega de acciones a personas que supuestamente han aportado un
capital, cuando en realidad lo que están recibiendo es en la práctica la transferencia de
bienes inmuebles.
“En las operaciones que originan la acotación constituyen la primera venta de inmuebles
realizada por su constructor, no tratándose de un contrato asociativo pues no existe una
finalidad común entre los contratantes pues sus intereses son distintos (de un lado, la
construcción de un edificio para la posterior venta de departamentos y, del otro, la
adquisición de departamentos).
En este caso, la recurrente adquirió la titularidad del 87.5% del terreno de propiedad de una
persona natural, en virtud de un contrato denominado “transferencia de acciones y derechos
por acuerdo asociativo de colaboración”, a cambio de lo cual dicha persona debía recibir
US$ 220,000 y la propiedad exclusiva de un departamento y estacionamientos en el edificio
multifamiliar que la recurrente construiría en el terreno; en virtud de posteriores adiciones, y
con el previo consentimiento de la ex propietaria del terreno, la recurrente transfirió a otras
personas determinados porcentajes de sus derechos y acciones sobre la propiedad del
inmueble a construir, pactándose en el contrato como utilidades la entrega de los
departamentos que se construirían sobre el terreno, estableciendo el Tribunal que tal
entrega no califica como utilidad, tratándose más bien de contratos de compraventa”.
En palabras de LUQUE BUSTAMANTE “se conoce como fraude a la ley a una figura de
elusión fiscal en la que se sanciona que el contrato o vía legal usado por el contribuyente
(denominada norma de cobertura y que tiene una menor carga tributaria) no se corresponde
con el propósito del negocio que lleva a cabo (debiendo haberse utilizado en realidad otra
forma legal, con una mayor carga fiscal y que se denomina norma defraudada), por lo que
se presume que la verdadera razón de haber tomado dicha decisión fue la obtención de una
ventaja fiscal. Es decir, a pesar que una operación económica puede arroparse legalmente
de diversas maneras, estaremos frente al fraude a la ley cuando se evidencie que la forma
adoptada no es la idónea para el resultado mercantil que se busca, aunque sea la más
eficiente para el resultado tributario que se quiere, tanto así, que termina siendo éste último
el real propósito del agente al celebrar la operación”.
En este caso, se observa que para llevar a cabo esta figura existirá una norma de cobertura,
que es aquella que se utiliza en otras vías como la civil, penal, laboral, entre otras para dar
un ropaje jurídico a una operación, con la sola finalidad de evitar la carga impositiva. Ello
determina entonces que se buscaría incumplir la norma tributaria, la cual calificaría entonces
como una norma defraudada.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes deben identificar otros casos de simulación tributaria recurren los
malos empresarios para reducir la carga tributaria.
UNIDAD I
Ni los ladrones, ni los avaros, ni los borrachos, ni los maldicientes, Sesión
ni los estafadores, heredarán el reino de Dios.
(1Corintios 6:10)
3
Jurisprudencia del ilícito y la
Responsabilidad tributaria
Descubre cuáles son las sanciones que la legislación penaliza para los delitos
tributarios.
Mediante el Decreto Legislativo Nº 813 del año 1996 se aprobó la Ley Penal Tributaria, ello
al amparo de la delegación que el Poder Legislativo otorgó al Poder Ejecutivo mediante la
Ley Nº 26557 1. Esta Ley tuvo como finalidad regular la figura de los delitos tributarios en
una Ley especial y no tanto en un cuerpo normativo como es el Código Tributario.
Cuando se menciona el término “Delito Tributario” nos encontramos dentro del campo de lo
que se denomina ilícito tributario. Para poder realizar una distinción entre lo que se entiende
por infracción y lo que es delito tributario, tomaremos en cuenta los siguientes componentes:
En el caso del delito se aprecia que esta figura jurídica solo se utiliza en caso de comisión
de hechos ilícitos que sean calificados como graves.
Por el contrario, en el caso de la infracción tributaria, se aprecia que esta solo debe verificar
la comisión de actuaciones que tratan de hechos ilícitos leves, es decir que no sean
calificados como graves. De acuerdo a lo señalado por el texto del artículo 164º del Código
Tributario es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas
tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el referido Código Tributario o en
otras leyes o decretos legislativos.
b) CULPABILIDAD
Según MACHICADO “La culpabilidad tiene dos formas: el dolo y la culpa. La primera es
intensión, la segunda, negligencia. Ambas tienen por fundamento la voluntad del sujeto
activo. Sin intensión o sin negligencia no hay culpabilidad, y sin ésta, no hay delito, por ser la
culpabilidad elemento del delito”.
a. Se mata a una persona con un cuchillo para robarle dinero que acaba de retirar del
banco. Aquí el agresor actúa con conocimiento y voluntad por lo que actúa con dolo, lo cual
equivale a tener intención de realizar una conducta contraria a ley.
b. Una persona que maneja un automóvil al dar una curva cerrada trata de adelantar a un
bus por lo que invade un carril contrario y atropella a un peatón que terminaba de cruzar la
pista. En este caso se aprecia que la persona ha actuado con imprudencia cuando estaba
conduciendo el vehículo, por lo que la conducta es culposa.
c. En una pelea en competencia oficial de olimpiadas de karate una patada termina por
matar al contrincante. Aquí se aprecia que “la causa escapa al control del autor, la conducta
se debe a un caso fortuito”.
Por lo anteriormente expuesto apreciamos que la culpabilidad califica como una situación. Si
bien observamos que existe una muerte en los tres casos descritos anteriormente las
conductas no son idénticas en los casos. Dependerá entonces la existencia del dolo para
tomar en cuenta si se configura o no el delito.
c) INTERÉS PROTEGIDO
Bajo la óptica del delito, se debe tomar en cuenta lo que el Estado busca proteger, de allí
que resulte necesaria la figura del BIEN JURÍDICAMENTE TUTELADO, el cual sería el
“proceso de los ingresos y egresos a cargo del Estado, resultando parcialmente válida la
postura de algunos autores que consideran que el bien jurídico está representado solamente
por la recaudación tributaria”. Ello implica que lo que se pretende proteger es al propio
Estado dentro de su actuación en las Finanzas Públicas.
d) NATURALEZA DE LA SANCIÓN
En cambio, la sanción aplicable a las infracciones tributarias pueden ser de dos tipos: las
pecuniarias que están representadas por las multas y las no pecuniarias que se manifiestan
como el cierre de locales, el comiso de bienes, el internamiento temporal de vehículos y la
suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones y autorizaciones.
e) ENTIDAD SANCIONADORA
Al revisar cual sería la entidad que determina y aplica la sanción frente al hecho ilícito,
apreciamos que en el caso del delito la entidad que aplicaría la sanción sería el Poder
Judicial en la sentencia condenatoria.
En el caso de las infracciones tributarias, la entidad que debe aplicar la sanción será la
Administración Tributaria.
f) BASE LEGAL
En el caso de los delitos, su regulación se encuentra en el texto del Código Penal y las leyes
especiales que regulan los ilícitos tributarios.
Allí se indica que se considera como una conducta contraria a Ley lo siguiente:
Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a dos tipos de sanciones,
una relacionada con la pena privativa de la libertad que estaría representada con el
confinamiento de una persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria,
como son los llamados días-multa.
Sobre esta última sanción debemos consultar lo que señala el texto del artículo 41° del
Código penal, el cual determina que la pena de multa obliga al condenado a pagar al Estado
una suma de dinero fijada en días-multa.
El importe del día-multa es equivalente al ingreso promedio diario del condenado y se
determina atendiendo a su patrimonio, rentas, remuneraciones, nivel de gasto y demás
signos exteriores de riqueza.
El texto del artículo 43° del Código Penal precisa que el importe del día-multa no podrá ser
menor del veinticinco por ciento ni mayor del cincuenta por ciento del ingreso diario del
condenado cuando viva exclusivamente de su trabajo.
El texto del artículo 2° de la Ley Penal Tributaria regula las modalidades del delito de
defraudación tributaria. Allí se determina que son modalidades de defraudación tributaria
reprimidas con la pena del artículo 41° del Código Penal:
Los atenuantes son aquellas circunstancias que determinan que un delito tenga una
penalidad menor que el tipo base.
Esta situación se presenta cuando se realiza el tipo base descrito en el artículo 1° de la Ley
Penal Tributaria y por las modalidades descritas en puntos anteriores se deja de pagar al
fisco tributos por un monto que no exceda de las cinco (5) Unidades Impositivas Tributarias
(UIT), conforme a un periodo de tiempo que describiremos a continuación:
El artículo 3° de la Ley Penal Tributaria precisa que el que mediante la realización de las
conductas descritas en los Artículos 1 y 2 de la mencionada Ley, deja de pagar los tributos a
su cargo durante un ejercicio gravable, tratándose de tributos de liquidación anual, o durante
un período de 12 (doce) meses, tratándose de tributos de liquidación mensual, por un monto
que no exceda de 5 (cinco) Unidades Impositivas Tributarias vigentes al inicio del ejercicio o
del último mes del período, según sea el caso, será reprimido con pena privativa de libertad
no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y con 180 (ciento ochenta) a 365
(trescientos sesenta y cinco) días-multa.
Tratándose de tributos cuya liquidación no sea anual ni mensual, también será de aplicación
lo dispuesto en el presente artículo.
Los agravantes son circunstancias que hacen que la penalidad o sanción de un delito
aumente con referencia al tipo base. Aquí normalmente estarían involucrados conceptos
como alevosía, premeditación, ventaja, entre otros supuestos.
El mencionado artículo precisa que la defraudación tributaria será reprimida con pena
privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor de 12 (doce) años y con 730
(setecientos treinta) a 1460 (mil cuatrocientos sesenta) días-multa cuando se presente
cualquiera de las siguientes situaciones:
De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 5° de la Ley Penal Tributaria se determina que será
reprimido con pena privativa de la libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y
con 180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) días-multa, el que estando
obligado por las normas tributarias a llevar libros y registros contables:
d) Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o los documentos
relacionados con la tributación.
De acuerdo a lo dispuesto por el texto del artículo 8° de la Ley penal tributaria se regula el
proceso de la investigación y promoción de la acción penal, considerándose como reglas las
siguientes:
En el texto del artículo 9° de la Ley Penal Tributaria se determina que la Autoridad Policial, el
Ministerio Público o el Poder Judicial cuando presuma la comisión del delito tributario,
informarán al Órgano Administrador del Tributo que corresponda, debiendo remitir los
antecedentes respectivos a fin de dar cumplimiento a lo dispuesto en los Artículos 7 y 8 de
la mencionada Ley y que fueron desarrollados en los puntos anteriores.
3.2.6 LA CAUCIÓN
b) En los delitos previstos en el Artículo 2 la Ley Penal Tributaria, la caución será no menor
al treinta por ciento (30%) del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyéndose los
montos por concepto de multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el Órgano
Administrador del Tributo.
c) En el delito previsto en el inciso a) del Artículo 4 la Ley Penal Tributaria, la caución será
no menor al monto efectivamente dejado de pagar, reintegrado o devuelto, de acuerdo a la
estimación que de éste realice el Órgano Administrador del Tributo.
d) En el delito previsto en el inciso b) del Artículo 4 la Ley Penal Tributaria, la caución será
no menor al cincuenta por ciento (50%) del monto de la deuda tributaria actualizada,
excluyéndose los montos por multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el
Órgano Administrador del Tributo.
De acuerdo a lo regulado por el artículo 11° de la Ley Penal Tributaria, en los casos de delito
de defraudación tributaria, el Juez o la Sala Penal, al conceder la libertad provisional, deberá
imponer al autor una caución de acuerdo a las reglas establecidas en el Artículo 10 de la
mencionada norma.
Según lo dispone el artículo 15° de la Ley Penal Tributaria, en el caso que sean varios los
imputados que intervinieron en la comisión del hecho punible, el Juez o la Sala Penal
impondrá al partícipe, un monto no menor al diez por ciento (10%) de la caución que
corresponde al autor.
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
30
Planeamiento Tributario
En concordancia con lo antes mencionado el texto del artículo 16° de la mencionada norma
determina que en los casos que sean varios imputados, los autores responderán
solidariamente entre sí por el monto de la caución determinada según corresponda. Igual
tratamiento recibirán los partícipes.
El Título IV de la Ley Penal Tributaria regula las consecuencias accesorias que se imponen
junto con la pena. De este modo, el texto del artículo 17° de la Ley Penal tributaria precisa
que si en la ejecución del delito tributario se hubiera utilizado la organización de una persona
jurídica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus titulares, el Juez podrá aplicar,
conjunta o alternativamente según la gravedad de los hechos, las siguientes medidas:
Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre si. Se suspende el procedimiento
de apelación respecto a las resoluciones apeladas, por cuanto en virtud de la Cuarta
Disposición Final del Código Tributario, el órgano resolutor se encuentra habilitado a
suspender el procedimiento hasta que se cuente con la decisión judicial sobre los hechos
materia de investigación y de probanza, lo que resulta imprescindible para esclarecer el
asunto materia de autos. En el presente caso, el proceso penal ha sido abierto por delito de
defraudación tributaria en la modalidad de obtención indebida de crédito fiscal simulando la
existencia de hechos que permitían gozar del mismo, debido a que existen pruebas
suficientes que acreditan que los procesados han participado en forma directa en la creación
de una completa cadena de comercialización, conformando grupos de empresas a efectos
de aparentar compras y supuestos proveedores los cuales han transferido fraudulentamente
crédito fiscal a fin que la recurrente se beneficiara con la devolución del saldo a favor del
exportador o contribuyera a formalizar la transferencia del Impuesto General las Ventas al
exportador, que finalmente se habría beneficiado con la devolución del referido saldo, siendo
precisamente dichos hechos los que van a ser materia de comprobación en el mencionado
proceso penal y que además sirven de sustento a los reparos al crédito fiscal que
constituyen materia del presente procedimiento administrativo.
Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se revoca la apelada en el
extremo que la Administración dio por extinguida la obligación tributaria pendiente de pago
contenida en algunas resoluciones de determinación emitidas por los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta de los meses de agosto, octubre y diciembre de 1994, al tratarse de
deudas tributarias de recuperación onerosa, de acuerdo con lo dispuesto en la Primera
Disposición Transitoria del D.S. N° 022-2000-EF, por lo que procede revocar la resolución
apelada en ese extremo. Se acepta el desistimiento parcial. Se suspenden las apelaciones
en lo demás que contiene, dado que la Administración informa que se ha interpuesto
denuncia penal por el delito de defraudación tributaria en la modalidad de obtención y
devolución indebida de saldo a favor, así como por el delito contra la fe pública, contra los
representantes legales y/o personas vinculadas a la recurrente en calidad de autores y/o
responsables, indicándose que los hechos imputados corresponden a la simulación de
compras a través de la utilización de facturas en blanco emitidas por supuestos
proveedores, transfiriendo de manera fraudulenta el crédito fiscal a la recurrente, por lo que
a fin de establecer si la recurrente ha utilizado dichos comprobantes por operaciones falsas
con el propósito de obtener un crédito fiscal y gasto inexistentes, los que constituyen materia
de reparo por parte de la Administración, resulta indispensable contar con el fallo del citado
proceso penal a efecto de dilucidar la realidad de tales operaciones efectuadas,
consecuentemente procede la Administración devuelva los actuados una vez que culmine
dicho proceso, adjuntando copia certificada de la sentencia para que este Tribunal emita
pronunciamiento definitivo, ello en atención al artículo 13° de la Ley Orgánica del Poder
Judicial – D.S. N° 017-93-JUS, en concordancia con la Cuarta Disposición Final del TUO del
Código Tributario – D.S. N° 135-99-EF.
de las operaciones efectuadas por la recurrente, procede que la Administración devuelva los
actuados una vez que culmine dicho proceso, adjuntando copia certificada de la sentencia
para que este Tribunal se pronuncie.
4. INFORME N° 264-2002-SUNAT/K00000
Se consulta:
Si resulta aplicable el artículo 5° del Texto Único Ordenado (TUO) del Código Tributario
aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, referido a la concurrencia de acreedores, o el
artículo 6° del mismo cuerpo legal, en caso de contribuyentes incursos en procesos penales
en trámite por delito de Defraudación Tributaria, en los cuales el juez hubiera trabado
embargo para garantizar el pago de la reparación civil a favor del Estado y, a su vez, en
fecha posterior, la Administración Tributaria hubiere embargado los mismos bienes dentro
de un Procedimiento de Cobranza Coactiva.
CONCLUSIÓN:
2. En el mismo sentido, el embargo dictado por un Ejecutor Coactivo tendrá prelación frente
a la indemnización por daños y perjuicios dictada por un juez en un proceso penal por delito
de defraudación tributaria.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes deberán opinar sobre la vigente Ley Penal Tributaria y sobre la
efectividad de sus alcances.
AUTOEVALUACIÓN
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8. ¿En qué consiste la aplicación de la Norma XVI del Título Preliminar del código tributario,
introducido con la reforma tributaria del año 2012?
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UNIDAD II
ASPECTOS QUE DEBE ANALIZARSE
Sesión Nº 4
La Ley General de Sociedades y los contratos
Sesión Nº 5
El Sistema Tributario Nacional
Sesión Nº 6
Normas contables con incidencia tributaria
Sesión Nº 7
Beneficios tributarios
UNIDAD II
Encomienda a Jehová tu camino, Sesión
Y confía en él; y él hará.
(Salmos 37:5)
4
La Ley General de sociedades y los
contratos.
En esta sesión descubrirás cuáles son los beneficios de usar cada uno de los
tipos de sociedades regulados por la ley. Como también el uso de los contratos.
La Sociedad Anónima ordinaria S.A. es la sociedad tradicional. Tiene dos figuras especiales
en el Perú: la sociedad anónima cerrada y la sociedad anónima abierta.
Es una sociedad de capitales con responsabilidad limitada, es decir los socios no responden
solidariamente por las deudas sociales.
Sus acciones constituyen títulos valores y por esto pueden circular en el mercado.
El capital social está representado por acciones nominativas, que son los aportes de los
socios.
La propiedad de las acciones está separada de la gestión de la sociedad.
La Sociedad se forma para cumplir con una finalidad determinada.
Los accionistas no tienen derecho sobre los bienes adquiridos, pero si del capital y las
utilidades.
La titularidad de las acciones le da una serie de derechos a la sociedad para la toma de
decisiones.
La propiedad y la gestión se encuentran desligadas.
Existen tres órganos de administración que deciden sobre la dirección y la gestión de la
empresa: la Junta General de Accionistas, el Directorio y la Gerencia.
En lo que respecta a la constitución de la sociedad, es necesario que tenga su capital
totalmente suscrito, y cada acción que se ha suscrito esté pagada, por lo menos, en un 25%.
No existe un monto mínimo de capital.
Los accionistas no pueden ser menor a dos personas naturales o jurídicas, residentes o no
residentes. El número máximo de accionistas es de 750.
Se pueden constituir de dos formas: en un sólo acto, llamado Constitución Simultánea o en
forma sucesiva como Constitución por oferta a terceros.
Tiene características tanto personalistas como capitalistas. Es como una versión anterior a
la sociedad anónima cerrada.
Se constituye por las aportaciones que realicen sus socios, las cuales deben estar pagadas
en no menos del veinticinco por ciento (25%) de cada participación. Estas deberán ser
depositadas en una entidad bancaria a nombre de la sociedad.
Las participaciones son iguales, acumulables e indivisibles, y no pueden ser incorporadas en
títulos valores, ni tampoco se les puede denominar acciones.
Los aportes pueden constituir en bienes dinerarios o no dinerarios.
Cuenta con un mínimo de dos y un máximo de veinte socios. Por su naturaleza cerrada, es
una alternativa de las empresas familiares.
El capital social está basado en participaciones.
Los socios responden en forma limitada por el monto de lo que aportaron. Responde por su
patrimonio presente y futuro que se basa en el valor que pueda tener su local comercial, su
clientela, maquinarias, marcas, etc.
Es una variante de la Sociedad Anónima, es una sociedad de capitales. Son compatibles las
normas que regulan la S.A.
Su capital social está establecido por acciones, que se pueden transmitir libremente, sin que
se debe seguir las reglas de la Ley General de Sociedades.
Sus accionistas tienen una aportación y participación. Pueden participar de la función
gestora.
La Sociedad Civil. Está conformada por una organización de individuos que mediante el
ejercicio de una profesión, oficio o práctica, tienen como fin obtener una ganancia de las
actividades que realizan. En este tipo de Sociedad prima la experiencia profesional, las
habilidades o el renombre. Por ejemplo: suelen formarse en el caso de estudios de
abogados y contadores. La confianza, es un elemento importante en la Sociedad Civil. La
Sociedad Civil está conformada por la: Sociedad Civil Ordinaria y la Sociedad Civil de
Responsabilidad Limitada
Se constituye persiguiendo un fin común de carácter económico que se ejerce mediante una
profesión, oficio u otro tipo de actividad.
Cuenta con dos socios como mínimo y no existe un límite máximo.
En este tipo de sociedad prima el elemento personal sobre el capital.
Hay dos tipos de elementos que la caracterizan: el elemento personal que significa la
confianza, la cualidad personal a fin de obtener una ganancia.
Los socios responden de manera personal y subsidaria, gozan del beneficio de excusión. Es
decir en el caso de ser demandado, primero el acreedor deberá exigir el pago contra los
bienes de la sociedad.
Los socios son responsables de manera ilimitada y solidariamente por las obligaciones de la
sociedad. No es muy común su uso en la actualidad.
El número de socios mínimo es de dos y no existe un límite máximo.
En este tipo de sociedad, los socios son seleccionados por sus calidades personales y
realizarán operaciones de comercio durante el tiempo que consideren conveniente. En este
tipo de sociedad predomina la confianza.
El capital social está basado en participaciones que no constituyen títulos valores.
Tiene un plazo fijo de duración.
Artículo 14.- Son contribuyentes del impuesto las personas naturales, las sucesiones
indivisas, las asociaciones de hecho de profesionales y similares y las personas jurídicas.
También se considerarán contribuyentes a las sociedades conyugales que ejercieran la
opción prevista en el Artículo 16 de esta ley.
Para los efectos de esta ley, se considerarán personas jurídicas, a las siguientes:
a) Las sociedades anónimas, en comandita, colectivas, civiles, comerciales de
responsabilidad limitada, constituidas en el país.
b) Las cooperativas, incluidas las agrarias de producción.
c) Las empresas de propiedad social.
d) Las empresas de propiedad parcial o total del Estado.
e) Las asociaciones, comunidades laborales incluidas las de compensación minera y las
fundaciones no consideradas en el Artículo 18.
f) Las empresas unipersonales, las sociedades y las entidades de cualquier naturaleza,
constituidas en el exterior, que en cualquier forma perciban renta de fuente peruana.
g) Las empresas individuales de responsabilidad limitada, constituidas en el país.
h) Las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de
empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el
exterior.
i) Las sociedades agrícolas de interés social.
j) Inciso derogado por la Primera Disposición Transitoria y Final de la Ley Nº 27804,
publicada el 02/08/2002.
k) Las sociedades irregulares previstas en el Artículo 423 de la Ley General de Sociedades;
la comunidad de bienes; joint ventures, consorcios y otros contratos de colaboración
empresarial que lleven contabilidad independiente de la de sus socios o partes contratantes.
(*) “Artículo 14-A.- En el caso de fondos de inversión, empresariales o no, las utilidades,
rentas o ganancias de capital serán atribuidas a los partícipes o inversionistas. Entiéndase
por fondo de inversión empresarial a aquel fondo que realiza inversiones, parcial o
totalmente, en negocios inmobiliarios o cualquier explotación económica que genere rentas
de tercera categoría."
Párrafo modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1120, publicado el
18/07/2012, el mismo que entró en vigencia a partir del 01/01/2013.
1) Fideicomiso Bancario
Las utilidades, rentas o ganancias de capital que se obtengan de los bienes y/o derechos
que se transfieran en fideicomiso al amparo de la Ley General del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, Ley Nº 26702,
serán atribuidas al fideicomitente.
2) Fideicomiso de Titulización
Tratándose del Fideicomiso de Titulización a que se refiere la Ley del Mercado de Valores,
las utilidades, rentas o ganancias de capital que generen serán atribuidas a los
fideicomisarios, los originados o fideicomitente o a un tercero, si así se hubiera estipulado en
el acto constitutivo.
i) Los resultados que pudieran generarse en las transferencias que se efectúen para la
constitución o la extinción de patrimonios fideicometidos se encuentran inafectos al
Impuesto a la Renta.
ii) El patrimonio fideicometido deberá considerar en su activo el valor de los bienes y/o
derechos transferidos por el fideicomitente u originador, al mismo costo computable que
correspondía a este último.
iii) El Patrimonio Fideicometido continuará depreciando o amortizando los activos que se le
hubiera transferido, en las mismas condiciones y por el plazo restante que hubiera
correspondido aplicar al fideicomitente como si tales activos hubieran permanecido en poder
de este último.
c) Si pese a haberse pactado en el acto constitutivo que los bienes o derechos retornarían al
fideicomitente, dicho retorno no se produjese a la extinción del fideicomiso por operaciones
efectuadas por los bienes o derechos entregados en fiducia sin observar las reglas de valor
de mercado o de otros supuestos que denoten la intención de diferir el pago del Impuesto,
de acuerdo a las normas que establezca el Reglamento; el fideicomitente u originador
deberá recalcular el Impuesto a la Renta que corresponda al período en el que se efectuó la
transferencia fiduciaria, considerando como valor de enajenación el valor de mercado a la
fecha de la transferencia fiduciaria y como costo computable el que correspondiese a esa
fecha. Esta disposición sólo será de aplicación para efectos del Impuesto a cargo del
fideicomitente. Lo dispuesto en el párrafo anterior es de aplicación sin perjuicio de lo
señalado en la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario.
En todos los demás casos, la transferencia a terceros será reconocida por el fideicomitente
en el ejercicio en que se realice, de conformidad con las normas del Impuesto a la Renta.
4) Fideicomisos Testamentarios
5) Fideicomisos en Garantía
De acuerdo al artículo 1351 del Código Civil: “El contrato es un acuerdo de dos o mpas
partes para crear, regular, modificar o extinguir una relación jurídica patrimonial”. Para su
validez se requiere:
1. Agente capaz.
2. Objeto física y jurídicamente posible.
3. Fin lícito.
4. Observancia de la forma prescrita bajo sanción de nulidad (CC. Art. 140 en
coordinación art. 219).
Causa Ilícita. La ilicitud se verifica en aquellos casos en que un acto jurídico (contrato)
atenta contra alguna norma imperativa o contra el orden público. Por ejemplo: si
encontrándose prohibida la venta de estupefacientes, dos personas celebran un contrato de
compraventa de cocaína. Existe aquí una clara contravención de un mandato imperativo,
siendo por ende el objeto del contrato ilícito. Otros ejemplos se encuentran los artículos 6,11
y 12 de código civil.
Ahora bien, vale la pena recordar que el objeto del contrato es distinto a su causa.
“Artículo 438°.- Alcances Se considera contrato asociativo aquel que crea y regula
relaciones de participación e integración en negocios o empresas determinadas, en interés
común de los intervinientes.
El contrato asociativo no genera una persona jurídica, debe constar por escrito y no está
sujeto a inscripción en el Registro”.
De la definición de la Ley podemos desprender que, a pesar que estos contratos se
encuentran regulados en la Ley General de Sociedades, no es requisito para la validez del
contrato que los intervinientes sean sociedades, más aún, no es requisito que sean
personas jurídicas, por lo que es perfectamente posible que dos o más personas naturales
celebren un contrato de colaboración empresarial.
También, podemos señalar que los contratos asociativos tienen por objeto crear y regular
relaciones comerciales o empresariales entre los participantes del contrato, quienes
desarrollarán un negocio o empresa para obtener un beneficio en conjunto.
Asimismo, es importante indicar que a través de los contratos de colaboración empresarial
no se constituye una persona jurídica. En efecto, aunque tengan por objeto el desarrollo de
una actividad empresarial conjunta de los participantes, los contratos de colaboración
empresarial
No generan una persona jurídica, por lo que las partes del contrato mantienen su
independencia jurídica y patrimonial.
Por último, estos contratos deben celebrarse por escrito y no requieren de inscripción en los
Registros Públicos.
2.- El contrato de consorcio. El contrato de consorcio es aquel por el que dos o más
personas se asocian para participar en forma activa y directa en un determinado negocio o
empresa con el propósito de obtener un beneficio económico, manteniendo cada una su
propia autonomía.
Como se puede apreciar de su definición, la diferencia principal entre el contrato de
asociación en participación y el contrato de consorcio es que en este último todos los
consorciados participan en las actividades que constituyen el negocio.
Claro que aunque todos los consorciados tengan una participación activa en la actividad
empresarial, es usual y recomendable que se designe a un gestor o administrador del
consorcio, a quien también se le pueden otorgar facultades de representación en nombre de
los demás miembros del consorcio para que pueda contratar con terceros y realizar las
operaciones que requieran de la participación de todos los miembros.
Ahora bien, debe tenerse en cuenta que los bienes que utilizan los miembros del consorcio
para realizar las actividades que les corresponden a cada uno, según el contrato, continúan
siendo de propiedad exclusiva de éstos.
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
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Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa
Cuando se requiera adquirir bienes en forma conjunta, dichos bienes se regularán bajo el
régimen de la copropiedad.
La inobservancia de la forma es tratada en código civil en los articulos141-A, 143 Y 144 del
libro II- Acto Jurídico- y en los artículos 1411y 1413del libro VII – “Fuentes de las
obligaciones-Generalmente el contrato no necesita observar una forma determinada, lo que
responde a que- en nuestro país- rige el principio de libertad de forma. Con forma nos
referimos a formalidad, incluyendo procedimiento de adopción y soporte físico (por ejemplo,
papel). Esto quiere decir que los contratos pueden ser celebrados de cualquier “forma”: en
una servilleta o incluso hablados.
Esta afirmación general tiene, sin embargo, dos atingencias. La primera es que, a pesar de
que se haya formado teóricamente un contrato, puede ser muy difícil hacerlo valer en una
corte si no se cuenta con pruebas de su existencia. Es por ello que, si bien rige el principio
de libertad de forma, las propias partes suelen emplear ciertas formalidades al contratar.
Con un documento escrito, por ejemplo, las partes se aseguran tanto una prueba de
realización del contrato como claridad en cuanto a sus respectivas expectativas.
La segunda atingencia tiene que ver con que, de manera excepcional, algunas normas
prescriben determinadas formalidades para contratos específicos, formalidades que se
clasifican en ad solemnitatem y en ad probationem.
La forma ad solemnitatem se verifica cuando el sistema exige la observación de una forma
bajo sanción de nulidad; en otros términos, su inobservancia impide la formación del
contrato. La formalidad establecida, en estos casos, es el único vehículo legalmente
reconocido para la manifestación de la voluntad de los contratantes. Esta clase de
formalidad se impone en casos muy específicos, como en la donación de bienes inmuebles
(artículo 1625 del código civil), en el contrato de anticresis (artículo 1092 del código civil) y
en la sesión de derechos (artículo 1207 del código civil), entre otros.
La forma ad solemnitatem se impone dada la persecución de ciertos fines por el legislador.
En el caso del contrato de donación, por ejemplo, al obligar a las partes a suscribir una
escritura pública, el legislador quiere asegurase de que el donante se encuentre decidido a
realizar la donación en cuestión (que supone realizar un acto a título gratuito, es decir donde
nada obtendrá- al menos materialmente-a cambio) esta es la función de precaución
(cautionary function).
También se opone una forma ad solemnitatem fuera del ámbito de los contratos, como
ocurre con la renuncia a la herencia (artículo 675 del código civil) y el apoderamiento para
realizar actos de disposición de gravamen (artículo 156 del código civil).
Además de venir establecidas por ley, las partes contratantes también puedes establecer
formalidades ad solemnitatem. En este sentido, el artículo 1411 del código civil dispone: se
presume que las formas que las partes convienen adoptar anticipadamente y por escrito es
requisito indispensable para la validez del acto, bajo sanción de nulidad.
En cuanto a la forma ad probationem, ella se verifica cuando el legislado impone la
utilización de una forma determinada, aunque sin castigar su inobservancia con la nulidad.
Ellos ocurren en una gran diversidad de casos, por ejemplo en el contrato de suministros
(artículo 1605 del código civil) y en el de comodato (artículo 1730 del código civil), entre
otros. Si bien la forma ala que nos referimos no es imperativa, ella tiene un valor probatorio
superior y hace recomendable su utilización. El artículo 1605 del código civil, aplicable al
suministro, es muy ilustrativo ala señalar: “La existencia y contenido del suministro pueden
probarse por cualesquiera de los medios que permite la ley, pero si se hubiera celebrado por
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
46
Planeamiento Tributario
escrito, el mérito del instrumento respectivo prevalecerá sobre todos los otro medios
probatorios”. De esta manera se busca incentivar la utilización de la forma ad probationem.
La imposición de una forma ad solemnitatem o ad probationem es una cuestión de política
legislativa. Seria valido preguntarse, por ejemplo, porque el contrato de donación requiere la
observancia de una forma ad solemnitatem mientras que el contrato de comodato, que
supone la sesión en uso de un bien no consumible a título gratuito, solo requiere la
observancia de una forma ad probationem.
Casos
1. Contrato discutido por correo electrónico y con minuta firmada
Laura es la madre de Luis, que es el tercero de sus hijos. Dada la preferencia que tiene por
Luis, quien la cuido y estuvo a su lado por muchos años de su vida, Laura desea otorgarle –
a título gratuito una seria de activos (casa vehículos) equivalentes al 60% de su patrimonio
total. Para tal efecto, ambos mantienen largas conversaciones e inclusos se envían correos
electrónicos, tanto entre ellos como en el notario ante quien planean suscribir la escritura
pública correspondiente. Ellos acuerdan firmar tanto la minuta como la escritura pública el
mismo día ante el notario.
Llegado el día, ambos suscriben la minuta en casa de Laura, y mientras se dirigen a la
notaria tienen un accidente de tránsito, falleciendo Laura en el acto.
Tres meses después de lo sucedido, los hermanos de este le sugieren llevar a cabo la
declaratoria de herederos correspondientes. Luis lo acepta y, en paralelo, le consulta a
usted si, contando con los correos electrónicos, inclusive los del notario, que reflejan
indubitablemente la intención de Laura de donarle el 60% de sus activos, sería suficiente
para que él pueda oponer la minuta firmada a sus hermanos, quienes, como Luis sabe,
opondrán severa resistencia.
¿Tiene Luis derecho al 60% de la herencia de su madre? ¿Por qué? Revise el artículo 123 y
siguientes del código civil al resolver el caso.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
UNIDAD II
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
5
El Sistema tributario nacional
En esta sesión vas aprender acerca de la variedad de tributos que afectan a las
empresas y su clasificación.
5.1. Clasificación.
En mérito a facultades delegadas, el Poder Ejecutivo, mediante Decreto Legislativo No. 771
dictó la Ley Marco del Sistema Tributario Nacional, vigente a partir desde 1994, con los
siguientes objetivos:
a) Incrementar la recaudación.
b) Brindar al sistema tributario una mayor eficiencia, permanencia y simplicidad; y
c) Distribuir equitativamente los ingresos que corresponden a las Municipalidades.
El Código Tributario constituye el eje fundamental del Sistema Tributario Nacional, ya que
sus normas se aplican a los distintos tributos. De manera sinóptica, el Sistema Tributario
Nacional puede esquematizarse de la siguiente manera:
El Art. 1º de la LIR considera dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta los
siguientes ingresos:
a) Rentas de Capital. Vamos a partir de un ejemplo. María es una persona natural
que es propietaria de un predio y lo arrienda, a cambio de una merced conductiva
equivalente a 1,000 dólares mensuales, que ciertamente se encuentran dentro del ámbito de
aplicación del Impuesto a la Renta.
En primer lugar, advertimos la presencia de un predio. Este inmueble se considera capital,
porque María lo compró para usar (y no para vender). Además, en los hechos, este predio
siempre fue ocupado por María como casa-habitación. Entonces, para que un predio
califique como capital hay que analizar la finalidad de la compra (María compró el inmueble
para vivir) y, además, hay que analizar los hechos (desde que María compró el predio,
siempre lo utilizó como casa-habitación).
En segundo lugar, este predio es una fuente de riqueza porque es capaz de generar cierta
rentabilidad. Así ocurre cuando María explota económicamente el inmueble, vía el
arrendamiento. El caso opuesto es una casa medianamente destruida por un terremoto. Es
muy difícil pensar que esta clase de propiedad pueda ser objeto de algún aprovechamiento
económico capaz de generar beneficios sujetos a imposición.
En tercer lugar, observamos que la renta (1000) es un fruto perfectamente separable de la
fuente que lo origina. En otras palabras, la renta (1000) es el resultado de la explotación de
la fuente capital (predio).
En cuarto lugar, apreciamos que este ingreso es periódico, toda vez que normalmente un
contrato de arrendamiento de un predio tiene como plazo de duración un año y el inquilino
procede con un pago mensual de la merced conductiva.
En quinto lugar, advertimos que María conserva la propiedad de la fuente capital, en todo
momento. En otras palabras, María inicia el aprovechamiento económico del predio, sin
desprenderse del inmueble.
En sexto lugar, vemos que el origen de la renta es voluntario o contractual. Es decir que
María, por propia decisión, ha decidido explotar una fuente (capital) productora de renta. No
estamos frente a enriquecimientos donde interviene el puro azar, como puede ser el caso de
una persona natural que sube a un avión y se encuentra con una billetera perdida que
contiene 2,000 dólares.
En sétimo lugar, la capacidad contributiva se hace evidente en la obtención de riqueza; la
misma que generalmente consiste en sumas dinerarias que ingresan a la esfera patrimonial
de María.
Apreciación crítica. De acuerdo con el marco legal, el monto mínimo deducible para pagar
Impuesto a la Renta, son 7 UITs, que vendrían a ser 1,925 soles mensuales (monto
considerando 14 remuneraciones y valor de la UIT al año 2015), esto aplica para las
personas naturales con rentas dependientes (trabajan para un empleador). En el caso de los
trabajadores independientes, a esa deducción hay que sumarle un 20% por gastos de la
actividad hasta un límite de 24 UITs.
Las personas dependientes no tienen esa ventaja, los créditos de cualquier naturaleza no
tienen intereses deducibles, el legislador asume que los excedentes en gratificaciones u
otros, podrían cubrir esos gastos, sin embargo, es probable que ello no sea así.
De acuerdo con cifras del Instituto Nacional de Estadística (INEI), la canasta básica para
superar la línea de pobreza es de 1,515 soles para una familia de 5 personas. Si
consideramos que sólo una persona trabaja en la familia, entonces aquí no se gravan los
impuestos, es más la familia dispondría de un margen de 410 soles que podrían ser
destinados a un crédito (renta dependiente). Consideremos que el crédito se pide a 15 años
(hipotecario) a una tasa de 10% anual, entonces la familia podría endeudarse por 39 mil
soles, lo que claramente es inferior al valor de una vivienda.
Pero si la familia tuviera los intereses deducibles, entonces el techo del mínimo deducible
sube a por lo menos 2,190 soles (alrededor de 8 UITs al año), con lo cual se podría
endeudar hasta por 65 mil soles, monto que ya se acerca a una vivienda si consideramos,
además, el pago de 10% de cuota inicial y el bono de buen pagador de los programas de
vivienda estatal.
¿Cuál sería el efecto inmediato de elevar el monto mínimo deducible? de acuerdo con cifras
de la Administración Tributaria (SUNAT) la recaudación por renta de quinta categoría o
trabajo dependiente fue de 9 mil millones el año 2014 (11% del total nacional). Ahora
consideremos que en el Perú hay 2.5 millones de trabajadores cuyos ingresos superan el
monto mínimo deducible (en cifras del Ministerio de Trabajo), entonces la base imponible
promedio por trabajador es de 24.2 mil soles anuales, el monto que subiría el deducible
equivale a 3.7 mil soles anuales (265 soles adicionales por 14 meses), con lo cual la base
imponible queda reducida a 20.5 mil soles. Esto supone un impacto de 15% en la
recaudación de impuesto a la renta de quinta categoría, y un impacto en la recaudación
general de 1.7%.
Si consideramos que la ventaja de deducir los interés permite elevar el crédito hipotecario o
cualquier crédito de consumo a cuota fija a un plazo mayor o por lo menos igual al año,
permite elevar el consumo y la demanda de inmuebles, entonces la caída de la recaudación
se vería atenuada por los incrementos en otros sectores de la economía, por lo cual la
medida podría ser factible y además aconsejable en la desaceleración económica actual,
claro que estas normas surtirían efectos al año siguiente, sin embargo la expectativa
movería la demanda actual.
a) Rentas del Capital y Trabajo. Tomemos un ejemplo. Una empresa se dedica a fabricar
un par de zapatos, a cambio de un precio o renta equivalente a 30 dólares.
En primer lugar, notamos que las fuentes generadoras de riqueza son: capital y trabajo. El
capital, básicamente, está constituido por los activos fijos tales como inmuebles y
maquinarias. El trabajo viene a ser la labor de los empleados, obreros, ejecutivos, personal
administrativo, etc. En la medida que exista una explotación conjunta de ambos factores,
entonces la empresa puede obtener ingresos por la venta de su mercadería.
En segundo lugar, la renta (30) es perfectamente separable de las fuentes que la generan.
El ingreso (30) viene a ser el resultado de la explotación de las fuentes capital y trabajo.
Teoría Flujo de Riqueza. En el entendido que las empresas son unidades de explotación
conjunta de capital y trabajo, el ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta alcanza a
cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros - último párrafo del Art.
3º de la LIR. Por ejemplo, si una empresa XX vende su activo fijo por un precio de 100;
obtiene una renta que se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta;
pues en este caso la venta constituye una operación con terceros que genera un beneficio
gravable.
Por otra parte, la empresa XX participa en el juego de la lotería y se gana un premio de
200,000 dólares, obteniendo una renta que también se encuentra dentro del ámbito de
aplicación del Impuesto a la Renta. Desde el punto de vista económico la compañía XX no
ha realizado una operación con terceros, en la medida que dicha empresa no ha llevado a
cabo una venta, así como tampoco ha prestado servicios. Es verdad que desde la
perspectiva jurídica la compañía XX ha celebrado un contrato de juego de azar con la
entidad organizadora del juego de lotería, pero insistimos en que la empresa XX no ha
realizado actividad económica alguna a favor de terceros y, sin embargo, obtiene un
beneficio gravable con el Impuesto a la Renta.
En el terreno legal, la LIR se refiere a los beneficios económicos que obtienen las empresas,
solamente cuando realizan operaciones con terceros. Se trata de un texto cuyo contenido es
limitado, toda vez que estaría excluyendo del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta a
los beneficios que obtienen las empresas cuando no provienen de operaciones con terceros.
El IGV es un impuesto indirecto al consumo que se aplica sobre el valor agregado en cada
una de las etapas de la cadena de producción y distribución de bienes y servicios.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
UNIDAD II
Y haré de ti una nación grande, y te bendeciré, y engrandeceré tu Sesión
nombre, y serás bendición.
(Génesis 12:2)
6
Criterios generales para la deducción de
gastos
En esta sesión vas aprender cuales son las normas contables con mayor
incidencia tributaria.
Para que un gasto se considere deducible para efectos de poder determinar la renta neta de
tercera categoría, necesariamente deberá cumplir con el denominado “Principio de
Causalidad”, el cual se encuentra regulado en el artículo 37º de la LIR.
Así, se señala que para establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deducción no
esté expresamente prohibida por esta Ley. Como señala GARCÍA MULLÍN, “En forma
genérica, se puede afirmar que todas las deducciones están en principio regidas por el
principio de causalidad, o sea que sólo son admisibles aquellas que guarden una relación
causal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente en
condiciones de productividad.”
regla general se consideran deducibles, para determinar la renta de tercera categoría, los
gastos necesarios para producir y mantener la fuente, en tanto la deducción no esté
expresamente prohibida. Además, se deben tener en cuenta los límites o reglas que por
cada concepto hubiera dispuesto la LIR, cuyo análisis dependerá de cada caso en
concreto”.
Para poder calificar determinados conceptos como deducibles es necesario que se acredite
una relación causal de los gastos efectuados con la generación de la renta y a su vez el
mantenimiento de la fuente. Es decir, debe tratarse de gastos necesarios o propios del giro
de la empresa, observamos que los gastos deben guardar coherencia y estar ligados a la
generación de la fuente productora de la renta.
Bajo esta concepción se permite la deducción de los gastos que tengan la característica de
necesarios e indispensables para poder producir la renta y/o también mantener la fuente
generadora, es decir, se entienden por gastos necesarios aquellos desembolsos
estrictamente indispensables.
Se permite la deducción de todos aquellos gastos necesarios para producir y/o mantener la
fuente generadora de renta, tomando en cuenta adicionalmente la totalidad de desembolsos
que puedan contribuir de manera indirecta a la generación de renta.
Desde el punto de vista contable y financiero, observamos que el párrafo 35 del texto de la
NIC 1, precisa que la información que los estados financieros refleja constituyen una
manifestación fidedigna de las operaciones realizadas por la empresa; para lograr este
cometido es necesario que dichas operaciones o hechos deben ser contabilizados tomando
en cuenta los criterios de sustancia y realidad económica y no meramente con su forma
legal.
Recordemos que “…la sustancia de las operaciones u otros hechos no siempre concuerda
con aquello que establece la norma legal; bajo este criterio deben ser contabilizados todos
los gastos vinculados a al actividad a que se dedica la empresa independientemente de si
los comprobantes de pago reúnen o no los requisitos establecidos.”
La postura antes descrita es equivocada debido a que se está realizando una lectura simple
(aplicando el método literal de interpretación) de los literales del artículo 37 de la LIR y como
se aprecia que el gasto que se procura deducir no se encuentra en la mencionada lista “no
es posible su deducción”. Asumir esta postura significaría pensar que nos encontramos ante
una lista cerrada, que en latín se le conoce como “numerus clausus”.
En realidad, al efectuar una lectura más a fondo sobre el tema (aplicando otros métodos de
interpretación como es sistemático o el teleológico) apreciamos que para poder determinar
si un gasto es deducible o no, es necesario identificar que este sea necesario para la
generación de la renta y/o el mantenimiento de la fuente productora de la renta y no una
simple lectura de los literales del artículo 37º, sino que se debe estudiar el encabezado del
propio artículo. Ello significa que se estaría aplicando una lista abierta, que en latín se le
conoce como “numerus apertus”.
En este orden de ideas, apreciamos que el concepto que la LIR contempla con respecto al
Principio de Causalidad no es restringido sino amplio, con lo cual constituye una lista abierta
y se adopta entonces la concepción amplia que se abordó en el punto anterior.
DURAN ROJO precisa que “… por interpretación sistemática, deberíamos concluir que la
lista de gastos señalada en el artículo 37 de la LIR no es taxativa o cerrada, de modo que
podrán deducirse también otro tipo de gastos no contemplados en dicho artículo siempre
que cumplan con el principio de causalidad bajo comentario, y siempre que su deducción no
se encuentre prohibida expresamente (se debe prestar atención a la lista de gastos no
deducibles reseñada en el citado artículo 44 de la LIR).”
En este orden de ideas, podemos mencionar que los gastos deducibles para efectos de la
determinación del Impuesto a la Renta empresarial deberá considerar tanto a los gastos
relacionados directamente con el proceso productivo (relacionado con la generación de la
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58
Planeamiento Tributario
renta) y que son considerados deducibles), como también aquellos gastos generales,
entendidos estos últimos como aquel “Conjunto de gastos formados por aquellos que se
producen sin conexión directa con el proceso productivo pero que son necesarios para el
mantenimiento del mismo, como los administrativos, los suministros, el material de oficina
directamente utilizable, los alquileres, el mantenimiento, etc.”
A continuación presentaremos algunos elementos que deben ser tomados en cuenta para
poder analizar si un gasto es aceptable o no, complementando por supuesto al principio de
causalidad anteriormente descrito.
a) El gasto incurrido debe ser necesario para producir y/o mantener su fuente
generadora de renta
Veamos el caso de una empresa que durante las festividades del día de la secretaria decidió
obsequiar al personal femenino que realiza dichas labores, prendas de lencería fina con
encajes; nos percatamos de manera inmediata que los bienes entregados a las secretarias
no estarían vinculados con la generación de rentas para la empresa ni tampoco que
mantendría una vinculación con el mantenimiento de la fuente productora.
Si se observa el texto del artículo 44 de la LIR se aprecia que de manera expresa se prohíbe
la deducción de determinados gastos, los cuales están señalados en los incisos a) hasta el
literal q).
b) El Impuesto a la Renta.
k) El IGV, el IPM y el ISC que graven el retiro de bienes no podrán deducirse como costo o
gasto.
Dichos gastos serán deducibles siempre que el precio o monto de la contraprestación sea
igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables.
n) derogado
o) derogado
Adicionalmente, conforme a lo indicado en el tercer párrafo del artículo 50º de la Ley del
Impuesto a la Renta, las pérdidas de fuente peruana, provenientes de la celebración de
Instrumentos Financieros Derivados que no tengan finalidad de cobertura, solo podrán
deducirse de las ganancias de fuente peruana originadas por la celebración de Instrumentos
Financieros Derivados que tengan el mismo fin.
Los conceptos indicados en los incisos anteriormente señalados constituyen una verdadera
lista cerrada, ello en términos jurídicos configura lo que se denomina en latín “numerus
clausus”. Como apreciamos, el artículo 44 de la LIR sería la antípoda del artículo 37 de la
LIR.
En este punto debemos mencionar que no basta con el solo hecho de contar con el
comprobante emitido por el vendedor del bien o en el caso del proveedor del servicio
ofrecido, sino que al comprobante de pago le debe seguir de la mano todos aquellos
documentos que permiten justificar una operación, tales como: Orden de compra o de
servicio, proformas, cartas de aceptación, ofertas, guía de remisión, documento de salida de
almacén, kárdex, informes de conformidad de servicios, conformidad de la adquisición de la
mercadería, entre otros.
El último párrafo del artículo 37 de la LIR señala que adicionalmente a lo dispuesto por el
principio de causalidad se deberá dar cumplimiento a los principios de Razonabilidad,
Proporcionalidad y Generalidad.
RTF Nº 753-3-99 del 27 de setiembre de 1999, cuando precisa que “La LIR recoge el
principio de causalidad como regla general para admitir la deducibilidad o no de los gastos y
así determinar la renta neta de las empresas; así, conforme a este principio serán
deducibles sólo los gastos que cumplan con el propósito de mantener la fuente productora
de renta o generar nuevas rentas, debiendo indicarse que los gastos deducibles que se
expresan en los incisos que contiene dicha norma son de carácter enunciativo mas no
taxativos, desde que pueden existir otros gastos que por el principio en mención son
plausibles de ser deducidos para determinar la renta neta; para tal fin debe merituarse si el
monto del gasto corresponde al volumen de operaciones del negocio para lo cual
corresponde examinar la proporcionalidad y razonabilidad de la deducción así como el
“modus operandi” de la empresa.”
RTF Nº 710-2-99 de agosto de 1999, cuando lo define como “La relación de necesidad que
debe establecerse entre los gastos y la generación de renta o el mantenimiento de la fuente,
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62
Planeamiento Tributario
Debemos precisar que no basta con el solo hecho de invocar el principio de causalidad para
determinar si el gasto es deducible o no, para ello es necesario que exista un correlato con
la realidad, de manera que la operación que se haya realizado y respecto de la cual se
necesite efectuar la deducción del gasto.
RTF Nº 9473-5-2001 (28.11.2001) resolvió que “El principio de causalidad es la relación que
debe existir entre los gastos incurridos y la generación de renta o mantenimiento de su
fuente, el mismo que debe analizarse – en cada caso particular – considerando los criterios
de razonabilidad y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las operaciones
realizadas por cada contribuyente, el volumen de éstas, etc, elementos que pueden llegar a
determinar que mientras la adquisición de un mismo bien si constituya un gasto deducible
para una empresa, para otra no lo sea”.
RTF Nº 014651-2005 (08.03.2005) tuvo similar criterio al resolver que “La legislación del
Impuesto a la Renta recoge el Principio de Causalidad como regla general para admitir la
deducibilidad o no de los gastos y así determinar la renta neta de las empresas, debiendo
merituarse si el monto del gasto corresponde al volumen de las operaciones del negocio
correspondiendo examinar la proporcionalidad y razonabilidad de la deducción así como el
“modus operandi” de la empresa”. Como se observa de lo anterior, a efecto de deducir un
gasto, se debe verificar si el mismo es razonable de acuerdo al nivel de ingresos del
contribuyente. Ello significa por ejemplo que si un determinado gasto cumple con el principio
de causalidad, pero el monto del mismo, no es razonable en relación con los ingresos del
contribuyente, el gasto sólo sería deducible hasta lo que se entienda por razonable.
Sin embargo, debe recordarse que además de la razonabilidad, los gastos deben guardar
cierta proporción entre el monto de estos conceptos y el volumen de operaciones, es decir
deberían ser proporcionales.
Los incisos l) y ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son
deducibles de la Renta Bruta de tercera categoría, a fin de determinar la Renta Neta, entre
otros gastos:
Tratándose de estos gastos, el último párrafo del artículo 37º de la Ley de Impuesto a la
Renta establece que a fin de deducirlos debe evaluarse si los mismos, además de ser
normales y razonables (y proporcionales) en relación con la actividad del contribuyente y los
ingresos del contribuyente, respectivamente, cumplen con el criterio de generalidad.
Sobre el particular debe indicarse que el criterio de generalidad, no implica otorgar los
beneficios antes señalados a todos los trabajadores, sino que el contribuyente debe
determinar quiénes son los beneficiarios, tomando en consideración la especial posición o
condición que tuvieran dentro de la empresa.
RTF 01752-1-2006 (31.03.2006), resolvió que “Las Gratificaciones Extraordinarias para que
cumplan con el principio de generalidad tienen que haber sido otorgadas con carácter
general a todos los trabajadores que se encuentren en condiciones similares, para lo cual
deberán tomarse en cuenta entre otros, la jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento, área,
zona geográfica”.
No obstante esto, debe entenderse que en razón de estos criterios (jerarquía, nivel,
antigüedad, rendimiento, área, zona geográfica, entre otros), es posible que el beneficio
corresponda a un solo trabajador.
RTF 02230-2-2003 (15.04.2005) señaló que “La generalidad del gasto observado debió
verificarse en función al beneficio obtenido por funcionarios de rango o condición similar,
dentro de esa perspectiva, bien podría ocurrir que dada la característica de un puesto, el
beneficio corresponda sólo a una sola persona, sin que por ello se incumpla con el requisito
de generalidad”.
El art. 57 de la LIR establece las reglas de imputación de las rentas al ejercicio gravable. De
acuerdo a esas reglas las rentas de tercera categoría “se considerarán producidas en el
ejercicio comercial en que se devenguen.” – 2do. párr., inc. a). La misma regla es de
aplicación para la imputación de los gastos – 3er. párr.
La LIR no establece lo que debe entenderse como devengo de la renta o del gasto y menos
aún las condiciones que debe reunir la renta o el gasto para ser considerado como
devengado.
La jurisprudencia del Tribunal Fiscal ha acogido el criterio y condiciones de lo devengado
enunciado en las NIIF y en la doctrina tributaria.
a) Una empresa debe preparar sus estados financieros sobre la base contable del
devengado – MC párr. 22; NIC 1 párr. 25. Sobre esa base, los ingresos y los costos y
gastos se reconocen cuando se ganan o se incurren y no cuando se cobran o se
pagan – MC párr. 22; NIC 1 párr. 26.
b) Debe vincularse el ingreso que aparece en el estado de resultados con todos los
gastos en los cuales se incurre en la generación de ese ingreso (por existir una
relación de causa y efecto entre los ingresos y los gastos) – NIC 1 párr. 26; NIC 2
párr. 31 (existencias); NIC 18 párr. 19. El ingreso es reconocido cuando es probable
que los beneficios económicos futuros fluyan a la empresa y estos beneficios pueden
ser medidos confiablemente – NIC 18: Objetivo.
El criterio contable de lo devengado suele ser utilizado cuando se discute si existe o no:
- probabilidad de la obtención de los ingresos.
- medición confiable del ingreso o costo.
- correlación entre el ingreso y el costo.
- Transferencia del riesgo al comprador.
RTF 01386-10-2013 de 22-1-13: Si en la factura de venta se indica que “la mercadería viaja
por cuenta y riesgo del cliente”, pero la guía de remisión es de fecha posterior, debe
entenderse que los bienes fueron entregados recién en la fecha de la guía de remisión y, por
ende, que el devengo del ingreso por la venta recién se produjo en esa fecha. De modo que
si la factura se emitió a finales de un ejercicio y la guía de remisión a inicios del siguiente, el
ingreso por la venta debe ser imputado a este ejercicio y no al anterior.
En la RTF 00467-5-2003 de 29-1-03 se señaló que “si bien en el caso que nos ocupa podía
determinarse de forma estimada el precio de los inmuebles, la NIC 18 plantea que deben
cumplirse todas las condiciones que hagan posible reconocer el ingreso entre las que se
encuentra la determinación del costo incurrido, lo que no sucede necesariamente en este
tipo de operaciones donde se recurre a la elaboración de presupuestos, los cuales pueden
modificarse en el tiempo”.
en enero de 2004, mes que se había producido el embarque del mineral según se advertía
de las DUAs, órdenes de embarque y conocimientos de embarque.
Servicios
En la casuística jurisprudencial la controversia sobre el devengo del ingreso por la
prestación de servicios suele girar en torno a si en el ejercicio fiscalizado existía la
posibilidad de efectuar la medición confiable de su monto. Se constata que si ello depende
exclusivamente de la realización del servicio y el contribuyente está en condiciones de
efectuar su valorización por contar con la información necesaria a ese fin, debe considerarse
devengado el ingreso en el ejercicio en que se prestó el servicio. Si no se da esa condición,
el reconocimiento debe efectuarse en el ejercicio en que su valorización sea posible.
RTF 01841-2-2002 de 5-4-02: La recurrente había arrendado volquetes a otra empresa con
la estipulación de que el pago de los alquileres fuera según el uso dado a dichos volquetes y
conforme a la “valorización” efectuada por la arrendataria. La recurrente fue acotada por no
incluir como ingreso del año 1997 el importe de una factura emitida el 5-1-98 por el alquiler
de volquetes entre el 1 y el 14 de diciembre de 1997. El Tribunal Fiscal revocó la acotación.
Señaló que “la determinación cierta del monto de la ganancia no dependía de la realización
del servicio, sino de un acto distinto, como es la emisión de valorizaciones por parte de su
contratista …, las cuales ofrecían una medida objetiva del monto del ingreso por los
servicios prestados y sobre los cuales la recurrente emitía las facturas respectivas”.
de sus ingresos pues conocía la totalidad de minutos de llamadas que terminaban en su red
y el precio por cada minuto. Agregó que si bien el proceso de liquidación de los montos
podía demorar 120 días como indicaba la recurrente, ello no impedía medir confiablemente
los ingresos y que el hecho de que la otra parte pudiera formular observaciones, no
implicaba que los ingresos no podían ser medidos confiablemente, pudiendo en todo caso
emitirse notas de crédito o débito.
Servicios de resultado
Servicios de auditoría: “Que de la propuesta presentada por la sociedad auditora
contratada por la recurrente, surge que la auditoría para los estados financieros del ejercicio
1996, buscaba mostrar una opinión referida a la presentación de la situación financiera de la
compañía, del resultado de sus operaciones y de sus flujos de efectivo, bajo los principios
de contabilidad generalmente aceptados, obtener una seguridad razonable que los estados
financieros no contienen errores importantes, entre otros, objetivos que se encuentran
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68
Planeamiento Tributario
Varios
IGV por servicios de no domiciliado no utilizable como crédito fiscal: El gasto
constituido por el IGV que grava el servicio de un no domiciliado y que no es utilizable como
crédito por estar exonerado del IGV el contribuyente, es deducible en el ejercicio en que de
acuerdo a las normas del IGV surge la obligación de pagar dicho impuesto y no en el
ejercicio anterior en que se utilizó dicho servicio – RTF 1860-5-2005 de 23-3-05.
Gastos preoperativos
Intereses de períodos preoperativos: Si el proyecto de expansión de la empresa
contempla su desarrollo en varias fases, podrán existir diversos períodos preoperativos en
función de las diversas fases. Asimismo el inicio de la producción o explotación
correspondiente a cada fase podrá tener lugar en ejercicios diferentes. Por ende, si en
ejecución del proyecto se hay adquirido bienes con el producto de un financiamiento, a los
fines de la deducción de los intereses, el contribuyente debe acreditar qué bienes han sido
adquiridos para cada fase, el monto del préstamo utilizado en su adquisición, instalación y
puesta en funcionamiento y el ejercicio en que empezó su uso o explotación – RTF 03204-2-
2004 de 19-5-04.
RTF Nº 5732-1-2005 (20.09.2005) esta entidad observó que “Para deducir gastos, no basta
con acreditar que se cuenta con comprobantes de pago que respaldan las operaciones
realizadas, ni con el registro contable de las mismas, sino que debe mostrarse que estas
operaciones se han realizado. Para observar la fehaciencia de las operaciones, la
Administración debe investigar todas las circunstancias del caso, actuando los medios
probatorios pertinentes siempre que sean permitidos en el ordenamiento tributario valorando
en forma conjunta y con apreciación razonada”.
RTF Nº 120-5-2002 (11.01.2002) resolvió que “Para sustentar el crédito fiscal en forma
fehaciente y razonable, el adquirente no sólo debe cumplir con tener comprobantes de pago
por adquisiciones que en teoría cumplan con los requisitos sustanciales y formales
establecidos en la Ley del IGV, sino que fundamentalmente es necesario que dichos
comprobantes correspondan a operaciones reales”.
Un aspecto importante que debe considerarse en relación a este punto, es verificar quién
debe acreditar esta fehaciencia. Pues bien, en principio la misma debe corresponder a la
propia Administración Tributaria, entidad que debe agotar todos los medios que permitan
demostrar tal situación.
RTF Nº 0667-3- 2002 (06.02.2002) en donde señaló que “No cabe duda que siendo el tema
de las operaciones no reales uno sumamente delicado y de implicancias graves, en la
medida que ello involucra simulación absoluta del acto jurídico, corresponde probar al ente
administrativo que no se ha efectuado la operación, agotando todos los medios que
permitan demostrar tal situación, es decir que la carga de la prueba le compete
exclusivamente al órgano administrador de tributos y no al contribuyente”.
La obligación de “bancarizar” los gastos, pues de no ser así, el gasto no será deducible y el
IGV que haya gravado la operación, tampoco podrá ser tomado como crédito fiscal para
efectos del este impuesto, aun cuando el desembolso haya cumplido con el requisito de
causalidad, y con los demás criterios antes señalados. Sobre el particular, debe recordarse
que según estas normas, la obligación de utilizar medios de pago, es aplicable cuando las
obligaciones (que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero), sean superiores a S/.
3,500 o US$ 1,000.
IMPORTANTE
La obligación de utilizar Medios de pago no implica necesariamente cancelar la obligación al
emisor del comprobante de pago, sino que puede ser cancelado a un tercero designado por
éste. En efecto ni la Ley ni el Reglamento de la Ley de bancarización prevén que la
cancelación deba ser realizada obligatoriamente al acreedor de la deuda. Esto también ha
sido reconocido por la Administración Tributaria quien en el numeral 6 del Informe N° 282-
2005- SUNAT/2B0000 señalo que:
6. Cuando en virtud de una instrucción del proveedor, se cancele total o parcialmente una
obligación mediante la transferencia del monto respectivo a la cuenta de una tercera
persona abierta en una ESF, se cumple con la exigencia legal de utilizar Medios de Pago
contenida en el artículo 3° de la Ley.
Igualmente, en el Informe Nº 048-2009- SUNAT/2B0000 se ratificó esta posición al señalar
que “Se considera depósito en cuenta, y por ende cumplida la obligación de utilizar Medio de
Pago, cuando a fin de cancelar las obligaciones se emiten cheques sin las cláusulas “no
negociables”, “intransferibles”, “no a la orden” u otra equivalente.
a) Los cheques son depositados por el emisor del cheque en las cuentas bancarias del
proveedor, o de un tercero designado por este último”.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes revisarán los gastos deducibles en las empresas y deberán identificar
aquellos que tienen límite expresados por Ley. Asimismo, revisar la relación del principio
del Devengado descrito en la NIC 1 Presentación de Estados Financieros con reciente
jurisprudencia del Tribunal Fiscal.
UNIDAD III
Joven fui, y he envejecido, y no he visto justo desamparado, Sesión
Ni su descendencia que mendigue pan.
(Salmos 37:25
7
Regímenes tributarios especiales
En esta sesión vas aprender de los beneficios tributarios vigentes de acuerdo al
régimen o sector económico en el que se encuentre el contribuyente.
El RUS está dirigido a las personas naturales y sucesiones indivisas domiciliadas en el país,
que obtengan exclusivamente Rentas Empresariales, así como a las personas naturales no
profesionales, domiciliadas en el país, que perciban rentas de cuarta categoría únicamente
por actividades de oficios.
Este Régimen reúne en un solo pago al Impuesto a la Renta, el Impuesto General a las
Ventas y el Impuesto de Promoción Municipal, así sustituye con un único tributo, de
liquidación mensual, tres impuestos, con una carga tributaria bastante reducida.
PARÁMETROS
1 5,000 5,000 20
2 8,000 8,000 50
Asimismo, existe una “Categoría Especial” que comprende a aquellos sujetos que se
dediquen únicamente a la venta de frutas, hortalizas, legumbres, tubérculos, raíces y
semillas; así como aquellos sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos
agrícolas y que vendan sus productos en su estado natural; siempre que el total de sus
ingresos brutos y adquisiciones anuales no exceda, cada uno de S/.60, 000 por año. Los
sujetos pertenecientes a la categoría especial no están obligados al pago de cuotas
mensuales y se les exceptúa de la obligación de presentar declaración jurada mensual.
No podrán acogerse a este Régimen las personas naturales o sucesiones indivisas cuyos
ingresos brutos o sus adquisiciones sean superiores a S/.360, 000 anuales, que realicen sus
actividades en más de un local, o que el valor de sus activos fijos supere los S/.70, 000.
Igualmente, no podrán acogerse a este Régimen los sujetos que presten el servicio de
transporte de carga de mercancías mayor o igual a 2 TM, y/o el servicio de transporte
terrestre nacional o internacional de pasajeros; que sean titulares de negocios de casinos,
tragamonedas, agencias de viaje, propaganda y/o publicidad, realicen ventas de inmuebles,
entre otros casos.
Emitir y entregar sólo boletas de venta y/o tickets o cintas emitidas por máquina
registradora. Al final del día, el titular del negocio deberá emitir una sola boleta de venta por
las ventas iguales o menores a S/.5 por las que no hubiera emitido boleta.
Sustentar sus compras con comprobantes de pago que den derecho a su deducción costo o
gasto, como son: facturas, tickets o cintas emitidas por máquina registradora, recibos de
servicios, arrendamiento, etc.
Pagar sus cuotas mensuales según el Cronograma de Obligaciones Tributarias establecido
por SUNAT.
Archivar cronológicamente sus comprobantes de pago de compras y ventas.
Mantener actualizado su RUC.
El RER está dirigido a las personas naturales, sociedades conyugales, sucesiones indivisas
y personas jurídicas, domiciliadas, cuyos ingresos netos o adquisiciones no superen los
S/.525, 000 al año; cuyo valor de activos fijo afectados a la actividad, con excepción de
predios y vehículos, no superen los S/.126, 000 al año; y que no mantengan más de 10
personas trabajando por turno.
No podrán acogerse al RER, los sujetos que realicen actividades de construcción; que
presten el servicio de transporte de carga de mercancías mayor o igual a 2 TM, y/o el
servicio de transporte terrestre nacional o internacional de pasajeros; que sean titulares de
negocios de casinos, tragamonedas, agencias de viaje, propaganda y/o publicidad, entre
otros.
Los contribuyentes que se acojan al RER pagan una cuota ascendente a 1.5% de sus
ingresos netos mensuales de sus rentas de tercera categoría.
Emitir y entregar facturas, boletas de venta y/o tickets o cintas emitidas por máquina
registradora. Al final del día, el titular del negocio deberá emitir una sola boleta de venta por
las ventas iguales o menores a S/.5 por las que no hubiera emitido boleta.
Llevar Registro de Compras y Registro de Ventas y un Libro Diario de formato simplificado.
Presentar declaración jurada mensual utilizando el PDT 621 IGV – Renta Mensual.
Pagar la cuota mensual correspondiente al 1.5% de los ingresos netos mensuales. Este
pago es de carácter definitivo, no existiendo obligación de realizar pagos adicionales al
cierre del ejercicio.
Presentar una Declaración Jurada Anual utilizando el PDT 601, en la forma, plazo y
condiciones que señale la SUNAT.
Cabe señalar que, si en un determinado mes, los contribuyentes acogidos al RER
incumplieran con alguno de los requisitos del Régimen, ingresarán al Régimen General a
partir de dicho mes.
El RG está dirigido a personas naturales y jurídicas que generen rentas de tercera categoría.
La adopción de este Régimen puede realizarse en cualquier momento del año si el
contribuyente proviene del RUS o del RER, o con la inscripción en el RUC de ser el caso, en
el mes en que inicie actividades.
Los contribuyentes del RG deben realizar un pago mensual del Impuesto a la Renta de
acuerdo a dos métodos establecidos: el método de coeficientes y el método del 2% de los
ingresos netos. Estos sistemas son obligatorios ya que cada contribuyente deberá
determinar cuál le corresponde aplicar.
Emitir y entregar facturas, boletas de venta y/o tickets o cintas emitidas por máquina
registradora.
Llevar Registro de Compras, Registro de Ventas, Libros de Caja y Bancos y Libro de
Inventarios y Balances, si sus ingresos brutos (total de ingresos) anuales no superan las 100
UIT (S/.365, 000); y llevar Contabilidad completa, si sus ingresos brutos superan las 100
UIT.
Presentar Declaraciones Juradas Mensuales utilizando el PDT 621 y una Declaración
Jurada Anual utilizando el PDT 601.
Cumplir con sus pagos mensuales, de acuerdo con el sistema correspondiente, y quedan
obligados a realizar un pago de regularización al cierre del ejercicio, para lo cual se aplica la
tasa del 28% sobre la renta imponible.
El RUS y el RER han sido diseñados pensando en las Micro y Pequeñas empresas, y por lo
mismo presentan ventajas sustanciales, respecto al costo impositivo, en comparación con el
Régimen General. Sin embargo, su adopción se limita a aquellos contribuyentes que
cumplan con los requisitos señalados previamente.
Requisitos:
Se entiende que la Empresa se encuentra ubicada en la Amazonía cuando:
-Su domicilio fiscal está en la Amazonía y deberá coincidir con su Sede Central (lugar donde
tenga su administración y lleve su contabilidad).
-Si es persona jurídica debe estar inscrita en las Oficinas Registrales de la Amazonia.
-Debe encontrarse el 70 % de sus activos fijos en la Amazonía.
-Su producción no debe estar fuera de la Amazonía. Este requisito no es de aplicación a las
empresas de comercialización.
-Los requisitos son concurrentes y deberán mantenerse mientras dure el goce de los
beneficios tributarios, en caso contrario, estos se perderán a partir del mes siguiente de
ocurrido el incumplimiento de cualquiera de ellos y por el resto del ejercicio gravable.
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76
Planeamiento Tributario
El “Saldo a Favor del Exportador” es un mecanismo tributario que busca compensar y/o
devolver al exportador, el Crédito Fiscal del IGV generado por sus operaciones de
exportación, estando constituido por el monto del Impuesto General a las Ventas (IGV e
IPM) que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las
adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación.
Así lo establece el artículo 34º del TUO de la Ley del IGV según el cual, “el monto del
Impuesto que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las
adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación,
dará derecho a un saldo a favor del exportador, de conformidad con las normas
reglamentarias”.
La operatividad del Saldo a Favor por Exportación, se encuentra descrita en el artículo 35º
de la Ley del IGV, y en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables, según los cuales
para determinar el monto a compensar y/o solicitar la devolución del beneficio, se deberán
considerar los siguientes procedimientos:
d) Devolución de SFMB
En el caso que no fuera posible, las compensaciones señaladas anteriormente, procederá la
devolución, la misma que podrá efectuarse mediante Cheques no Negociables o Notas de
Crédito Negociables, aplicándose en este caso lo dispuesto por el “Reglamento de Notas de
Crédito Negociables”.
Para estos efectos, debe considerarse que para determinar el monto de las exportaciones
realizadas en el período se debe tomar en cuenta lo siguiente:
a) Exportación de Bienes
Tratándose de la exportación de bienes, el valor de las exportaciones realizadas en el
período, corresponde al valor FOB de las declaraciones de exportación debidamente
numeradas, que sustenten las exportaciones embarcadas en el período y cuya facturación
haya sido efectuado en el período o en períodos anteriores al que corresponda la
Declaración - Pago.
b) Exportación de servicios
En la exportación de servicios, el valor de las exportaciones realizadas en el período, es el
valor de las facturas que sustenten el servicio prestado a un sujeto no domiciliado y que
hayan sido emitidas en el período a que corresponde la Declaración - Pago.
El Drawback es un Régimen Aduanero que se creó en 1995 que permite la devolución, total
o parcial, de los aranceles pagados en la importación de insumos utilizados en la producción
del producto final exportado.
El objetivo de este régimen es evitar que el pago de los derechos arancelarios de los
productos importados para confeccionar otro producto a exportar, incremente su costo y su
precio final, afectando así su competitividad. Es decir, el fin de este mecanismo es evitar la
exportación de impuestos.
El monto a restituir es equivalente al 3% del valor FOB (Free On Board) del bien exportado,
norma vigente a partir del 1ero de enero del 2016.
-La Solicitud se debe presentar dentro de los 180 días hábiles a partir de la fecha de
embarque consignada en la DUA o DS.
-Los insumos deben haber sido importados dentro de 36 días antes de la fecha de
embarque consignada en la DUA o DS.
-El valor CIF de los insumos que se han importado no debe superar al 50% del precio FOB.
-La solicitud debe presentarse por un monto de devolución de Drawback no menor a
US$ 500.00 y las exportaciones del producto no hayan superado en el año calendario el
monto de US$ 20 millones.
El procedimiento es el siguiente:
El procedimiento se puede hacer hasta 180 días útiles contados desde el día de embarque.
1. El exportador debe expresar su voluntad de acogerse al Drawback en la Declaración
Aduanera de Mercancías (DAM) de exportación, indicando para ello el código asignado por
la SUNAT para cada tipo de régimen de exportación.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes deberán investigar sobre beneficios tributarios para otros sectores
económicos con la finalidad de incentivar su crecimiento como son: Educación,
Agroindustria, Editoriales y otros.
AUTOEVALUACIÓN
2. Señale 03 condiciones para acceder al beneficio de devolución del Saldo a favor del IGV
de Exportadores.
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_______________________________________________________________________
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5. ¿En qué consisten los contratos de Colaboración empresarial y Cuáles son sus
beneficios?
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6. Si mañana fuera a emprender una empresa, ¿Qué tipo de sociedad jurídica elegiría?
Explique
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UNIDAD III
EL PLANEAMIENTO TRIBUTARIO EMPRESARIAL
Sesión Nº 8
Planeamiento sobre ingresos
Sesión Nº 9
Planeamiento sobre gastos y tasas
Sesión Nº 10
Escudo fiscal con enfoque financiero
Sesión Nº 11
Medición del impacto económico por incumplimiento tributario
UNIDAD III
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
8
Planeamiento sobre ingresos
Para iniciar este debate debemos de preguntarnos ¿Cómo son las fiscalizaciones de
SUNAT frente a las empresas?, el sentir de muchos contribuyentes hoy en día es que la
SUNAT solo le cobra a los pequeños contribuyentes y no hace nada con los grandes
contribuyentes, un claro ejemplo es Telefónica, empresa que da origen a muchos memes y
caricaturas sobre la actuación de SUNAT.
Si tú eres un empresario, debes saber que para ganar hay que “invertir”, esto último hacen
las grandes empresas frente al sistema tributario del país, invierten grandes sumas de
dinero en:
El resultado final de su inversión es: la reducción de su carga fiscal, alargan el pago de sus
impuestos o eliminan el pago de ciertos tributos.
Pero todo lo anterior mencionado se resume en una palabra “conocimiento”, las grandes
empresas buscan “conocimiento” de cómo enfrentar la carga tributaria.
Robet Kiyosaky escritor de uno los libros más vendidos en todo el mundo “Padre Rico Padre
Pobre”, cuyo capítulo 4 habla sobre los impuestos.
Mira lo que menciona Robert Kiyosaky sobre los ricos y los impuestos:
“Cada vez que la gente trata de castigar a los ricos, estos no se conforman simplemente si
no que reaccionan. Tienen el dinero, el poder y la voluntad de cambiar las cosas. … Buscan
maneras de minimizar su carga fiscal. Contratan abogados y contadores astutos, convencen
a políticos para que cambien las leyes o creen lagunas legales.”
Luego de leer este libro, nos preguntamos: ¿solo los ricos pueden buscar maneras de
reducir la carga fiscal? ¿Qué pueden hacer las pequeñas empresas?.
Planeamiento Tributario
El Planeamiento Tributario es una obligación para toda empresa, empresa que no realiza un
planeamiento tributario, tienen un corto tiempo de existencia o será un cliente asiduo de la
SUNAT. Un planeamiento tributario te ayudara a evitar errores muy comunes:
Por ejemplo, para reducir el impuesto anual recurro a comprar facturas falsas. Si bien es
cierto reduce el pago de impuesto, pero es un delito tributario y además lo más probable es
que tu empresa no sea duradera en el tiempo.
Por ejemplo, se crea un impuesto por manejar por el centro de la capital con un auto sedan.
Tú para evitar la obligación tributaria manejas con un tico por el centro de la capital.
Por ejemplo, la norma menciona que las empresas que están ubicadas sobre los 4500
metros sobre el nivel del mar pagan impuesto cero. Tú constituyes tu empresa en un lugar
de 5,000 msnm, para pagar impuesto cero.
Planeamiento Tributario no significa hacer algo ilicito como: comprar facturas, llevar 2
contabilidades en paralelo, imprimir doble juego de facturación, etc, estos son delitos
tributarios.
La elusión tributaria, si bien es cierto utiliza vacíos legales, pero no es un delito tributario,
esto es lo que diferencia de la evasión tributaria.
Análisis Uno. En este punto vamos analizar si todos los ingresos que percibe la empresa
están gravado con impuesto a la renta. No todo ingreso que la empresa reciba en sus
cuentas bancarias va estar gravado, por ejemplo:
Análisis Dos. Otro punto importante a tener en cuenta es que las reglas del impuesto a la
renta son distintas a las normas del IGV. En el impuesto a la renta rige el principio del
devengado, más la aplicación de la NIC 18, por ejemplo: Grabar con impuesto a la renta
anticipos de clientes (no nace la obligación de renta).
Análisis Tres. Las obligaciones como la elaboración de precio de transferencia puede ser
una ayuda a la hora de establecer los precios correctos en nuestras operaciones de ventas,
por ejemplo cuando se trata empresas vinculadas, un error común es facturar por los
servicios por debajo del valor de mercado.
La potestad de desgravar viene a constituir la consecuencia del poder de gravar del que
goza el Estado. Con las inafectaciones y exoneraciones que encontramos en el capítulo IV
del Reglamento del impuesto a la renta, el legislador procura cumplir ciertos objetivos de
política fiscal, económica y social que nunca deben representar privilegios injustos. Las
exoneraciones se dan para promover determinados sectores, actividades, grupo de sujetos,
propiciar inversiones de capital, radicación de capitales extranjeros o fomentar la instalación
de industrias nuevas.
Rentas Exoneradas. Son aquellas que siendo operaciones gravadas que constituyen
hechos imponibles del impuesto son sujetos a una dispensa por parte de otra disposición
legal, esta es la definición generalmente aceptada.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
UNIDAD III
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
9
Planeamiento sobre gastos y tasas
Análisis Uno. No te olvides de formalizar todos los gastos posibles en que incurra la
empresa (gastos reales, más no ficticios).
Veras una gran ventaja entre tributar el 28% por renta de 3ra categoría o tributar el 5% por
renta de 1ra categoría.
Análisis Dos. Otro ejemplo muy común es el aumento de capital, la pregunta es: ¿Por qué
no hacer mejor un préstamo de dinero?, es más beneficioso por los intereses que vas a
cobrar por el préstamo (gasto deducible).
Análisis Uno. Una pregunta: ¿Cuál es la diferencia entre el régimen general y el régimen
especial, con respecto al impuesto a la renta?, muchos mencionaran: el régimen general
paga el 28% de impuesto anual, mientras que el régimen especial solo paga cada mes el
1.5% de impuesto.
“El régimen general tributa sobre la utilidad (ingresos – gastos), mientras que el régimen
especial tributa sobre los ingresos”.
Por ejemplo: Una empresa realiza servicios en provincias, esta empresa tiene un pequeño
problema con sus gastos (en provincia no le entregan comprobantes de pago).
Una posible solución sería crear una empresa de logística (régimen especial) en provincia
para que le preste el servicio a la empresa original.
La conclusión es que la empresa original ya tiene un sustento de gasto para reducir para
fines de renta.
La empresa de logística si bien es cierto tributara por el servicio prestado, pero este último
no necesita gasto de sustento, porque pagara su impuesto por su ingreso.
Análisis Dos. También puedes buscar otras alternativas como la escisión de tu empresa,
por ejemplo los grifos, que a la vez funciona un market de productos al menor.
Análisis Uno. En este punto se analizan las actividades de las empresas, o se realizan
procedimientos que nos otorguen beneficios tributarios.
Por ejemplo, el drawback es un beneficio para las empresas exportadoras que hayan
importado algún insumo del producto. Estas empresas pueden solicitar como devolución el
3%, tasa vigente a partir del 01.01.2016, del valor FOB de la exportación.
Una empresa exportadora que realiza exportaciones por un valor de S/. 3 500,000, dicha
empresa utiliza todo sus insumos del mercado nacional.
Desde este punto de vista la empresa no podría aplicar el drawback por que no realiza
ninguna importación de insumos.
Es por ello que se decide invertir S/. 41,000 para importar insumos para su producto final,
luego de esto la empresa podrá solicitar el drawback, resultando una devolución de S/.
175,000 soles.
Si analizas lo que invertiste menos lo que obtuviste como beneficio, veras una ganancia muy
considerable.
Conclusiones
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes clasifican un grupo de gastos según la tasa de renta que los grava.
UNIDAD III
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
10
El Escudo fiscal en las finanzas
corporativas
En esta sesión vas aprender de qué se trata el escudo fiscal bajo un enfoque
financiero y cómo funciona.
Los escudos fiscales (EF) son todos aquellos gastos que, registrados en el estado de
resultados de la empresa, determinan, al reducir el monto imponible, un menor pago del
impuesto a la renta. Bajo esa definición, entonces, TODOS los gastos anuales en los que
incurre la firma (materia prima, salarios, alquileres, etc.) se convierten en EF.
Si bien esto es correcto en Finanzas y, sobre todo, a la hora de que se evalúan proyectos,
los EF que nos interesan son los que se derivan de tres rubros del gasto, a saber: la
depreciación, los gastos financieros y los derivados de las ventas de los activos fijos al inicio
o al final del momento de la inversión. La respuesta del porqué es simple y fácil de entender:
todo lo que reduzca la salida de efectivo del proyecto -y el pago del impuesto a la renta es
una de ellas- redundará en una mayor disponibilidad de caja, lo que a la vez se traducirá en
una mayor generación de valor para el accionista.
Los EF que provienen de la depreciación (EFD) y de los gastos financieros (EFI), son fáciles
de entender. Los resumimos en los cuadros siguientes, en los cuales se asume una tasa de
impuesto a la renta de 30%:
Queda claro que la inclusión de ambos rubros de gasto ha reducido el monto imponible y el
pago del impuesto a la renta. Alguien podría observar que también la utilidad ha disminuido,
pero, como sabemos, lo que manda es la caja y no la utilidad a la hora de generar valor, por
lo que, al final del día, el pagar menos tributos, hace que el proyecto tenga más caja y, por
ende, genere más valor para sus accionistas.
Hay un efecto que hay que resaltar y es que el EFI reduce la tasa de interés que
efectivamente paga la empresa o el proyecto cuando toma deudas. Asimismo, la
depreciación no representa una salida de efectivo. Es más bien una provisión contable que
se registra en el estado de resultados para tener en cuenta el desgaste por el uso de los
activos fijos en el proceso productivo. Un aparte, muchas personas, consideran a la
depreciación como un generador de efectivo. Esto no es verdad: la depreciación per se no -
repito: no- genera efectivo. Es más bien su efecto al reducir el monto imponible lo que le
entrega efectivo al proyecto.
Uno. Los escudos fiscales sólo operan cuando hay utilidades. Obviamente, si la empresa no
tiene utilidades, no tiene que pagar impuesto a la renta y, por lo tanto, pierde totalmente
importancia el hecho de que se registren rubros de gasto que reduzcan el monto imponible,
simplemente porque este no existe.
Dos. La manera más sencilla de calcular el menor pago de impuesto derivado de los EF es
fácil de entender. Por ejemplo, en el caso de la depreciación, la menor salida de caja fue de
S/.6.00 y, en el caso de los gastos financieros, el monto ahorrado fue de S/.4.50. Para
obtenerlos, siga estos dos pasos:
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
95
Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa
Paso 1. Verifique que ese año existan utilidades en el proyecto o empresa. Si la respuesta
es sí, entonces pase al paso 2.
Paso 2. Multiplique la tasa de impuesto a la renta, en nuestro caso 30%, por la depreciación
del período en caso que esté buscando el EFD o por los gastos financieros cuando busque
el EFI. El monto así obtenido será el ahorro producido en el impuesto a la renta.
Ahora bien, supongamos que la depreciación es cero, que el gasto de capital es cero y que
no hay cambios en el capital de trabajo neto. En este caso, el flujo de efectivo de los activos
es igual a UAII – Impuestos. Por lo tanto, para las empresas U y L se tiene que:
Flujo de efectivo de activos Empresa U Empresa L
UAII S/. 1,000 S/. 1,000
Impuestos (30%) 300 276
Utilidad neta S/. 700 S/. 724
De inmediato se observa que la estructura de capital ahora tiene cierto efecto porque los
flujos de efectivo de U y L no son iguales, aun cuando ambas empresas tienen activos
idénticos. Para ver qué sucede, se calcula el flujo de efectivo para accionistas y tenedores
de bonos:
Lo que se observa es que el flujo total de efectivo para L es de S/. 24 soles más. Lo anterior
se debe a que el pago de impuestos de L (que es una salida de efectivo) es de S/. 24 soles
menos. El hecho de que el interés sea deducible de impuestos ha generado un ahorro fiscal
igual al pago de intereses (S/.80 soles) multiplicado por el gravamen empresarial (30%) de
S/. 24 soles. Este ahorro fiscal se llama protección fiscal por los intereses.
Cuando una empresa compra un activo, tal como un edificio o un vehículo, el costo del bien
generalmente no se considera para una deducción de impuestos como un gasto, sino que
debe ser depreciado a lo largo de un número de años. El importe de la depreciación se
convierte en un gasto deducible de impuestos cada año, reduciendo la base imponible y, por
lo tanto, el monto de los impuestos adeudados. Esta reducción de impuestos se llama
escudo fiscal por depreciación.
Ejemplo: Supongamos que una empresa tiene US$ 100.000 en ingresos y US$ 50.000 en
gastos de operación, lo que significa que tiene una renta imponible de US$ 50.000. En un
tipo impositivo del 30 por ciento, los impuestos adeudados son US$ 15.000. Sin embargo, si
esa misma empresa también es propietaria de un activo amortizable, eso proporciona una
deducción por depreciación de US$ 20.000, la base imponible es ahora de US$ 30.000 y los
impuestos adeudados suman US$ 9.000. El escudo fiscal por depreciación es de US$
6.000.
Consideraciones
Una empresa tendrá en cuenta el efecto del escudo fiscal por depreciación al momento de
decidir si comprar o arrendar equipos u otros activos, porque los activos arrendados no
generan un escudo fiscal. Por supuesto, otros factores entran en juego en esta decisión,
como las tasas de interés para financiar los activos y la duración de los planes de negocio
para mantener los activos.
En ese sentido, en el tema del Impuesto a la Renta (IR) surgen algunas interrogantes, tales
como ¿las transferencias producen ganancias a las que se les pueda aplicar el tributo?,
¿esto es plusvalías por la diferencia entre el valor que los bienes transferidos tenían en
cabeza de la transferente y el importe en el que se integran a la sociedad adquirente
(normalmente a su valor de mercado)?, ¿si es posible la transmisión de atributos fiscales
(créditos, pérdidas tributarias, etc.? y, en lo que respecta a los socios, ¿si la relación de
canje y las compensaciones recibidas producen ganancias susceptibles de imposición?
En el Perú, Ley del Impuesto a la Renta (LIR) consagra la neutralidad fiscal de los procesos
de reorganización societaria, adoptando el método de diferimiento de resultados, excepto en
aquellos casos en que, por decisión de los contribuyentes, se decida dar efectos fiscales a
las revaluaciones de activos. En este último caso, las sociedades transferentes están
obligadas al pago del tributo pero, en contrapartida, los adquirentes pueden considerar como
costo computable el valor revaluado.
• Revaluar con efectos tributarios el costo computable de los activos a su valor de mercado,
en cuyo caso el transferente estará obligado a pagar el impuesto correspondiente (salvo que
tuviera pérdidas tributarias deducibles de la renta imponible), y el adquiriente podrá
considerar como costo de adquisición el valor revaluado de los bienes (como si se tratara de
la compra de un activo nuevo).
• Revaluar los activos sin efecto tributario. En este caso, el transferente no estará obligado al
pago del IR y el adquiriente deberá considerar como costo de adquisición el valor de los
activos previo a la revaluación (monto a partir del cual deberá continuar deduciendo las
depreciaciones y amortizaciones a que tenía derecho la sociedad transferente). No obstante,
en la LIR se prohíbe la distribución del excedente de revaluación, ya sea que se capitalice o
no, sancionando al transferente con el pago del impuesto por la ganancia obtenida.
• Sin reevaluar los activos para fines contables ni tributarios, en este supuesto, los bienes
transferidos tendrán para el adquiriente el mismo costo computable que hubiere
correspondido atribuirle en poder del transferente, monto que deberá ser considerado para
la deducción de las depreciaciones y amortizaciones correspondientes.
FUSIÓN Y ESCISIÓN
El adquirente tampoco tendrá una ganancia gravada con el impuesto, dado que se limita a
adquirir los activos en el mismo costo computable que tenían en poder del transferente
(salvo que se opte por la revaluación con efectos tributarios con pago del impuesto), por lo
que recién materializará el beneficio cuando los venda a terceros en un monto superior al de
su adquisición.
La normas de valoración objetiva que ha sido prevista en el artículo 32° de la LIR (toda
transferencia debe efectuarse a ‘valor de mercado’) no alteran la conclusión señalada líneas
arriba, toda vez que estas solo tienen por finalidad cuantificar la materia imponible cuando
se ha verificado previamente la existencia de una renta gravable, lo que no ocurre en el caso
de las fusiones y escisiones.
De otro lado, pese a no existir norma expresa en la LIR, la neutralidad fiscal de las fusiones
y escisiones se extiende a los accionistas de las sociedades intervinientes. La razón es que
la relación de canje no supone una venta de acciones que genere plusvalías (ganancias)
gravadas con el impuesto. Se trata de la simple sustitución de las acciones del transferente
por las que emite el adquirente, como consecuencia inmediata y directa de estos procesos.
Esto, a su vez, supone que el costo computable de las acciones que se reciben será el
mismo que tenían las acciones sustituidas, de modo que la ganancia recién se producirá en
el futuro cuando se vendan las nuevas acciones.
De igual manera, las compensaciones económicas que se paguen a los accionistas como
consecuencia de la relación de canje (por ejemplo, por redondeo del valor de las acciones),
no califican como renta o ganancia. La razón: tiene naturaleza resarcitoria. El monto de tales
compensaciones solo debe incidir en el costo computable de las acciones aumentando o
disminuyendo su valor, según corresponda.
Finalmente, considerando que las fusiones y escisiones implican una continuidad jurídica de
las sociedades o fondos de comercio en cabeza de los adquirentes, la transmisión de los
atributos fiscales es una consecuencia inexorable de tales procesos.
Las ganancias en impuestos son fuerte incentivo para algunas adquisiciones. Las posibles
ganancias en impuestos derivadas de una adquisición incluyen las siguientes:
Pérdidas netas de operación. Las empresas que pierden dinero antes de impuestos no
están obligadas a pagar impuestos. Dichas empresas terminan con pérdidas fiscales que no
son capaces de usar. Se les denomina “pérdidas neta de operación”.
Una empresa con pérdidas netas de operación podría ser un socio atractivo en una fusión
para otra que tiene obligaciones tributarias de consideración. En ausencia de otros efectos,
la empresa combinada tendrá que pagar menos impuestos que las empresas consideradas
por separado. El anterior es un buen ejemplo de cómo una empresa puede ser más valiosa
fusionada que independiente. Hay dos salvedades en este análisis de las pérdidas netas de
operación:
1. Las Leyes fiscales permiten a las empresas que experimentan períodos de pérdidas
y ganancias equilibrar su situación mediante el traslado de las pérdidas a ejercicios
anteriores y la transferencia de provisiones a ejercicios siguientes. Una empresa que ha sido
rentable en el pasado, pero experimenta una pérdida en el año en curso, puede obtener
devoluciones del impuesto sobre la renta pagado en los últimos (04) cuatro años. Después
de eso, las pérdidas pueden transferirse a ejercicios posteriores hasta por (04) años,
dependiendo del sistema de imputación elegido (A o B). Así, una fusión para explotar
beneficios fiscales no utilizados debe ofrecer ahorros en el pago de impuestos superiores a
los que puede lograrse con las transferencias de partidas internas.
Fondos excedentes. Otro giro en las leyes fiscales se relaciona con los fondos
excedentes. Considérese una empresa que tiene flujo de efectivo libre (flujo de efectivo
disponible después de haber pagado todos los impuestos y luego que todos los proyectos
con valor presente neto positivo se han financiado). En estas circunstancias, aparte de
comprar valores de renta fija, la empresa dispone de varias opciones para gastar el flujo de
efectivo libre, entre otras:
1. Pagar dividendos.
2. Recompra de propias acciones.
3. Adquirir acciones de otra empresa.
Se observa que un dividendo extra incrementa el impuesto sobre la renta que tienen que
pagar algunos inversionistas. Una recompra de acciones reduce los impuestos pagados por
los accionistas en comparación con el pago de dividendos, pero ésta no es una opción legal
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
10
0
Planeamiento Tributario
si el único propósito es el de evadir los impuestos que, de otro modo, tendrían que haber
pagado los accionistas.
Para evitar estos problemas, una empresa puede comprar otra. Al hacerlo, la empresa evita
el problema fiscal relacionado con el pago de dividendos. Asimismo, los dividendos recibidos
de la empresa adquirida no se gravan en una fusión.
Al revisar el texto del artículo 104º de la LIR se aprecia que en el caso de la reorganización
de sociedades, las partes intervinientes pueden optar en forma excluyente por cualquiera de
los tres regímenes señalados en dicho artículo. Específicamente en el numeral 3 se
determina que en caso que las sociedades o empresas no acordaran la revaluación
voluntaria de sus activos, los bienes transferidos tendrán para la adquirente el mismo costo
computable que hubiere correspondido atribuirle en poder de la transferente, incluido
únicamente el ajuste por inflación a que se refiere el Decreto Legislativo N° 797 y normas
reglamentarias. En este caso no resultará de aplicación lo dispuesto en el Artículo 32° de la
presente Ley.
Frente a este supuesto se ha incorporado el texto del artículo 106 a la LIR, el cual precisa
que la renta gravada determinada como consecuencia de la revaluación voluntaria de
activos en aplicación del numeral 1 del artículo 104° de esta ley, no podrá ser compensada
con las pérdidas tributarias de las partes intervinientes en la reorganización.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes entienden los beneficios del escudo fiscal alcanzados a través de la
reorganización de sociedades y contratos de arrendamiento financiero.
UNIDAD III
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
11
Medición del impacto económico por
incumplimiento tributario
En esta sesión vas aprender a preparar un informe de planeamiento tributario y
un plan de contingencia.
Fases de planeación:
A. Conocimiento del negocio. Características de la compañía, composición del capital
(nacional o extranjero), objeto social (productos o servicio que vende), riesgos
estratégicos del negocio, regulaciones especiales, Información financiera actual y
presupuestada, Planes de inversión – nuevos productos o servicios o Transacciones
con vinculados económicos (productos - servicios).
B. Estudio de la situación impositiva de años sujetos a revisión. Revisión de las
declaraciones tributarias para determinar contingencias de impuestos, revisión de
procedimientos y controles en impuestos para identificar riesgos de sanciones o
mayores impuestos. Utilización o disposición de los saldos a favor reflejados en las
declaraciones, identificación de puntos de mejoramiento y oportunidad, observar
3. Decisiones gerenciales con efecto tributario. Los tributos influyen en forma importante
en las acciones o decisiones gerenciales, por lo que las mismas deben efectuarse tomando
en cuenta la implicancia relativa que tienen los tributos.
Las decisiones gerenciales pueden clasificarse sobre la base de las estructuras financieras y
económicas de la empresa en:
a) Decisiones de operación
b) Decisiones de inversión
c) Decisiones de financiamiento
En ese sentido, el jefe de planificación financiera de la empresa está evaluando qué efecto
tendrá en el flujo de caja proyectado no pagar los pasivos antes del vencimiento de la
declaración jurada anual de renta o, en todo caso, cancelar los pasivos con un fondo
proveniente de un pagaré bancario a 90 días por S/. 200,000 y a una tasa de interés
trimestral de 5%. Veamos el siguiente cuadro:
Si se utiliza en el 2006 el pagaré bancario a 90 días de S/. 200,000 para cancelar los
pasivos, el interés financiero que se incurrirá entre abril y julio de 2006 es de S/. 10,000; con
lo cual el efecto neto en el flujo de caja ascendería a S/. 50,000.
Criterio 1
a) Considerar diversas compras de activos fijos durante el año 2006 por un importe de S/.
230,000 como gastos del periodo 2006, al ser activos cuyo valor es menor a ¼ de una
Unidad Impositiva Tributaria.
b) Considerar la adquisición de procesos o fórmulas secretas y adquisición de software
administrativo por S/. 70,000 como gastos del periodo 2006.
Criterio 2
a) Considerar como activos fijos las diversas compras de activos menores a ¼ de una
Unidad Impositiva Tributaria por control interno y grado de uso. Las compras corresponden a
monitores, accesorios de equipos de cómputo, escritorios, silla giratoria, etc., según vemos
el siguiente detalle:
A efectos del cálculo se ha estimado que estas compras se realizarán la primera semana de
enero de 2006 y la tasa de depreciación será del 10% para los muebles y enseres y del 20%
para equipos de cómputo.
b) Considerar la adquisición de procesos o fórmulas secretas y adquisición de software
administrativo por S/. 70,000 como activo intangible de duración limitada. La norma tributaria
plantea la opción alternativa de amortizar este tipo de inversiones proporcionalmente en el
plazo de 10 años. Este tratamiento procede cuando el precio se origine en la cesión de
bienes afectados para la generación de renta gravada.
El uso de las fuentes de financiamiento de tipo deuda, por ejemplo, los préstamos, otorgan
un escudo fiscal, es decir, un beneficio en las utilidades netas por medio del ahorro de pago
de impuestos, esto debido a que los intereses financieros se encuentran exentos de
impuestos. Sin embargo, el mayor uso de deuda genera un aumento en el riesgo financiero
por el crecimiento de costos fijos por los intereses financieros.
Ahora, se plantea un caso donde se puede apreciar el impacto de la norma tributaria en una
decisión futura de financiamiento. La empresa Zeta obtuvo en el año 2005 una utilidad antes
de intereses e impuestos de 60 millones e intereses financieros de 20 millones. Esta
empresa posee una inversión de activos de 400 millones, los cuales son financiados 50% en
deuda y 50% en acciones; el número de acciones comunes es de 2 millones. En los
lineamientos de planificación financiera para el año 2006 se tiene por premisa incrementar la
ganancia por acción común a favor de los accionistas. Al respecto, la empresa Zeta está
evaluando si la decisión futura de inversión en nuevas máquinas y equipos por S/. 100
millones de soles, que le generará un aumento del 50% en la utilidad operativa, se deben
financiar con deuda o con emisión de acciones. La tasa de intereses financieros es 20%
anual y la tasa de Impuesto a la Renta es 30%.
Cabe anotar que de generarse la financiación de accionistas se deben emitir acciones por
un valor de S/. 1’000,000 en acciones comunes, sin modificar el valor nominal de cada
acción de S/. 100.
En el cuadro Nº 1 presentamos las estructuras financieras alternativas. Las opciones de
financiación con deuda o emisión de acciones y el aumento de la utilidad operativa se
pueden observar en el cuadro Nº 2.
Tal como se puede apreciar, de seleccionar la alternativa de financiar con deuda o emisión
de acciones, desde el punto de vista del accionista, es más conveniente efectuar la inversión
con deuda por préstamos, donde el impacto tributario sobre los intereses financieros genera
un beneficio económico.
Por lo expuesto, es conveniente que las empresas que realizan procesos de planificación
financiera consideren el tema tributario para evaluar la acción o decisión gerencial que
realizarán, como un elemento importante en la determinación de los resultados económicos
y financieros proyectados.
DOCUMENTACION ADICIONAL:
a) Proformas.
b) Memos.
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
10
8
Planeamiento Tributario
c) Correos.
d) Invitaciones.
e) Certificados de maestrías o cursos de capacitación u otros documentos.
AUTOEVALUACIÓN
4. ¿En qué consiste un Planeamiento tributario sobre gastos y tasas? Explique 03 razones
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UNIDAD IV
PLANEAMIENTO TRIBUTARIO INTERNACIONAL
Sesión Nº 12
Operaciones con sujetos no domiciliados
Sesión Nº 13
Transparencia fiscal internacional
Sesión Nº 14
Doble imposición
Sesión Nº 15
Precios de transferencia
UNIDAD IV
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
12
Operaciones con sujetos no domiciliados
En esta sesión vas aprender cómo funciona la tributación con personas naturales
y jurídicas no domiciliadas.
12.1. Tributación sobre rentas de fuente mundial para los sujetos domiciliados en el país.
En efecto, si bien la totalidad de las rentas obtenidas por la empresa peruana debieran
tributar en Perú; por aplicación de la Decisión N° 578, las rentas antes mencionadas
tributarán íntegramente en el país donde se genere la renta, bajo las mismas condiciones
que las disposiciones legales que dicho país aplica a sus personas jurídicas domiciliadas.
Como se aprecia la Decisión N° 578 difiere radicalmente de los Convenios para evitar la
doble imposición con Chile y Canadá, pues la Decisión N° 578 atribuye potestad tributaria al
país donde se produce la renta, mientras que los otros convenios atribuyen potestad
tributaria al país de residencia del generador de Renta.
El artículo 51 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los contribuyentes domiciliados
en el país sumarán y compensarán entre sí los resultados que arrojen sus fuentes
productoras de renta extranjera, y únicamente si de dichas operaciones resultara una renta
neta, la misma se sumará a la renta neta del trabajo o a la renta neta empresarial de fuente
peruana, según corresponda.
Asimismo el artículo 29-A del Reglamento de la norma antes citada señala que la renta neta
de fuente extranjera que perciban las personas naturales, sociedades conyugales que
optaron por tributar como tales y las sucesiones indivisas domiciliadas en el país,
proveniente del capital, del trabajo o de cualquier actividad distinta a las mencionadas, se
sumará al resultado de la renta neta del trabajo, luego de la deducciones que correspondan.
La renta neta de fuente extranjera que obtengan los contribuyentes por actividades de
tercera categoría se sumará a la renta neta o pérdida neta de la tercera categoría. Sin
embargo en ningún caso se computará la pérdida neta total de fuente extranjera, la que no
es compensable a fin de determinar el impuesto.
En efecto, a fin de establecer la renta neta de fuente extranjera, se deducirá de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, presumiéndose que los
gastos en que se haya incurrido en el exterior han sido ocasionados por rentas de fuente
extranjera.
Por su parte el artículo 29-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que
cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener y su fuente, incidan
conjuntamente en rentas de fuente peruana y rentas de fuente extranjera, y no sean
imputables directamente a unas o a otras, la deducción se efectuará en forma proporcional
de acuerdo al procedimiento señalado por esta norma.
Habida cuenta que la Decisión N° 578 ha establecido que las rentas atribuibles a personas
domiciliadas dentro de la CAN, solo serán gravables en el país miembro en que tales rentas
tengan su fuente productora, las rentas de fuente extranjera provenientes de los países
integrantes de la CAN que perciban las empresas peruanas y las personas naturales
peruanas se consideran como rentas exoneradas, para los efectos de la determinación del
Impuesto a la Renta.
La aplicación del impuesto a la renta retenido en el exterior ya sea como crédito o como
gasto, dependerá de si corresponde a rentas de fuente extranjera o peruana,
respectivamente.
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11
4
Planeamiento Tributario
En efecto el artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los contribuyentes
deducirán de su impuesto entre otros los impuestos a la renta abonados en el exterior por
las rentas de fuente extranjera gravadas por la referida Ley, siempre que no excedan del
importe que resulte de aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el
extranjero, ni el impuesto efectivamente pagado en el exterior. El importe que por cualquier
circunstancia no se utilice en el ejercicio gravable, no podrá compensarse en otros ejercicios
ni dará derecho a devolución alguna.
Asimismo el artículo 58 del reglamento de la antes citada norma señala que el crédito se
concederá por todo impuesto abonado en el exterior que incida sobre las rentas
consideradas como gravadas por la Ley; en ese sentido se acepta la deducción de los
impuestos pagados en el extranjero, cualquiera fuese su denominación, deben reunir las
características propias de la imposición a la renta; y el crédito sólo procederá cuando se
acredite el pago del Impuesto a la Renta en el extranjero con documento fehaciente.
En consecuencia, toda vez que la antes citada norma señala que el crédito por Impuesto a
la Renta será considerado siempre que incida sobre rentas gravadas, no procederá la
utilización del Impuesto a la Renta pagado en los países de la CAN, pues la Decisión N° 578
señala que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, estarán
exoneradas del Impuesto a la Renta en el país de residencia.
Cabe precisar que si bien el inciso b) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta indica
que el Impuesto a la Renta no es deducible para la determinación de la renta imponible de
tercera categoría, dicha norma se refiere al Impuesto a la Renta peruano de cargo del
contribuyente domiciliado, por lo que no resultaría aplicable a los importes que se le
retengan en el exterior por concepto de los impuestos sobre la renta de los países
respectivos.
Decisión N° 578 la cual señala que señala que los beneficios resultantes de las actividades
empresariales solo serán gravables por el país miembro donde éstas se hubieren efectuado.
Cabe precisar, como lo señalamos anteriormente, en el supuesto que se produce cuando las
actividades se realizan en el otro país miembro de la CAN ya que si bien se retendrá el
impuesto a la renta de tal país, tampoco podrá deducirse dicho impuesto como gasto en el
Perú, pues la condición para su deducción es que haya generado un ingreso gravado sea de
renta de fuente peruana o extranjera; lo que no sucede en este caso, pues las rentas de
fuente extranjera por operaciones con países del CAN se encuentran exoneradas del
Impuesto a la Renta peruano.
CONCLUSIONES
• Las personas domiciliadas en el Perú tributan Impuesto a la Renta por sus rentas de
fuente mundial.
• La Decisión 578 ha establecido que las rentas atribuibles a personas domiciliadas
dentro de la CAN, solo serán gravables en el país miembro en que tales rentas tengan su
fuente productora, debiendo el país de residencia considerarlas como rentas exoneradas,
para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta.
• La Decisión 578 atribuye potestad tributaria al país donde se produce la renta,
mientras los Convenios para evitar la doble Imposición con Chile y Canadá atribuyen
potestad tributaria al país de residencia del generador de Renta.
• Las rentas de fuente extranjera provenientes de los países integrantes de la CAN
que perciban las empresas peruanas y las personas naturales peruanas se consideran
como rentas exoneradas, para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta.
• El crédito por Impuesto a la Renta pagado en el exterior será considerado siempre
que incida sobre rentas de fuente extranjera gravadas, por lo que no procede la utilización
del Impuesto a la Renta pagado en los países de la CAN, pues la Decisión N° 578 señala
que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, estarán exoneradas del
Impuesto a la Renta en el país de residencia.
• El impuesto a la renta retenido en el exterior por la generación de rentas de fuente
peruana podrá deducirse como gasto para la determinación de la renta neta de tercera
categoría de la empresa, en aplicación del inciso b) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a
la Renta.
• Lo señalado en la conclusión anterior no es de aplicación a las transacciones entre
personas domiciliadas peruanas con sujetos domiciliados en alguno de los países miembros
de la Comunidad Andina (CAN).
12.2. Tributación sobre rentas de fuente peruana para los sujetos no domiciliados.
Por consiguiente, la LIR ha establecido que de manera general y sin importar cuál sea la
nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de
celebración o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruana lo
siguiente:
a) Las rentas producidas por predios y los derechos relativos a los mismos, incluyendo
las que provienen de su enajenación, cuando los predios estén situados en el
territorio de la República.
b) Las rentas producidas por bienes o derechos, cuando los mismos están situados
físicamente o utilizados económicamente en el país.
c) Las rentas producidas por capitales, así como los intereses, comisiones, primas y
toda suma adicional al interés pactado por préstamos, créditos u otra operación
financiera, cuando el capital esté colocado o sea utilizado económicamente en el
país; o cuando el pagador sea un sujeto domiciliado en el país.
d) Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, cuando la
empresa o sociedad que los distribuya, pague o acredite se encuentre domiciliada en
el país, o cuando el Fondo de Inversión, Fondo Mutuo de Inversión en Valores,
Patrimonios Fideicometidos o el fiduciario bancario que los distribuya, pague o
acredite se encuentren constituidos o establecidos en el país.
e) Las rentas originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de
cualquier índole, que se lleven a cabo en territorio nacional.
f) Las rentas originadas en el trabajo personal que se lleven a cabo en territorio
nacional.
g) Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal,
cuando son pagadas por un sujeto o entidad domiciliada o constituida en el país.
h) Las rentas obtenidas por la enajenación, redención o rescate de acciones y
participaciones representativas del capital, acciones de inversión, certificados, títulos,
bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias,
obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios cuando
las empresas, sociedades, Fondos de Inversión, Fondos Mutuos de Inversión en
Valores o Patrimonios Fideicometidos que los hayan emitido estén constituidos o
establecidos en el Perú.
i) Las rentas obtenidas por servicios digitales prestados a través del Internet o de
cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología
utilizada por Internet o cualquier otra red a través de la que se presten servicios
equivalentes, cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el
país.
j) La renta obtenida por asistencia técnica, cuando ésta se utilice económicamente en
el país.
12.3. Paraísos fiscales: qué son y para qué se utilizan. Incidencia tributaria.
Un paraíso fiscal puede ser un lugar con una tributación muy baja (lo suficiente como para
que una empresa se decida a afincarse en él), o uno que oculte información de los dueños
de las empresas a cualquier entidad que lo solicite (lo suficiente como para que los capitales
turbios se blanqueen).
Pero ojo, lo que un país puede considerar un paraíso fiscal, puede no ser lo mismo para
otro. Por ejemplo: un tratado que diga que una empresa puede pagar impuestos en un país
europeo (donde la carga tributaria es mayor) o en una islita caribeña, convertiría esa ínsula
en el edén de los evasores europeos, pero quizás no lo sería para un africano.
Varios de estos paraísos fiscales han aparecido en una serie de listas a lo largo de los años
y han sido retiradas de ellas en cuanto han firmado convenios con otros países para, por
ejemplo, revelar información financiera.
Este es un mapa elaborado en base a varios de esos informes (recientes algunos y otros, no
tanto) pero que muestra los lugares donde un evasor puede creer que el paraíso existe.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
UNIDAD IV
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
13
Transparencia fiscal internacional
En esta sesión vas aprender del nuevo régimen tributario aplicado sobre rentas
pasivas de fuente extranjera de contribuyentes domiciliados.
Como novedad y dentro de un proceso de revisión de conductas de tipo elusivo por parte de
algunos contribuyentes, el legislador aprobó la inclusión del capítulo XIV a la LIR que recoge
una serie de artículos bajo el título del Régimen de Transparencia Fiscal Internacional.
Es pertinente mencionar que esta modificatoria surtió efectos a partir del 01 de enero del
2013.
El texto del artículo 111º de la Ley del Impuesto a la Renta determina que el régimen de
transparencia fiscal internacional será de aplicación a los contribuyentes domiciliados en el
país, propietarios de entidades controladas no domiciliadas, respecto de las rentas pasivas
de éstas, siempre que se encuentren sujetos al Impuesto en el Perú por sus rentas de
fuente extranjera.
El texto del artículo 112º de la LIR precisa que se entenderá por entidades controladas no
domiciliadas a aquellas entidades de cualquier naturaleza, no domiciliadas en el país, que
cumplan con las siguientes condiciones:
1. Para efectos del Impuesto, tengan personería distinta de la de sus socios, asociados,
participacionistas o, en general, de las personas que la integran.
b) En el que sus rentas pasivas no estén sujetas a un impuesto a la renta, cualquiera fuese
este tributo, o estándolo, el impuesto sea igual o inferior al setenta y cinco por ciento 29
(75%) del Impuesto a la Renta que correspondería en el Perú sobre las rentas de la misma
naturaleza.
El texto del artículo 113º de la LIR precisa que las rentas netas pasivas que obtengan las
entidades controladas no domiciliadas, serán atribuidas a sus propietarios domiciliados en el
país que, al cierre del ejercicio gravable, por sí solos o conjuntamente con sus partes
vinculadas domiciliadas en el país, tengan una participación, directa o indirecta, en más del
cincuenta por ciento (50%) en los resultados de dicha entidad.
a) Las rentas y los gastos que se deberán considerar son los generados por la entidad
controlada no domiciliada durante el ejercicio gravable, para lo cual se deberá tomar en
cuenta los criterios de imputación aplicable a las rentas de fuente extranjera previstos en el
artículo 57º de esta ley.
El ejercicio gravable es el previsto en el artículo 57º de esta ley, salvo que la determinación
del Impuesto a la Renta en el país o territorio en el que la entidad esté constituida o
establecida, o en el que se considere residente o domiciliada, siendo de una periodicidad de
doce (12) meses, no coincida con el año calendario, en cuyo caso se considerará como
ejercicio gravable el periodo de dicho país o territorio.
b) Se aplicará lo previsto en el artículo 51º-A de esta ley. Cuando los gastos deducibles
incidan en la generación de las rentas pasivas y de otras rentas, la deducción se efectuará
en forma proporcional de acuerdo con el procedimiento que establezca el Reglamento.
2. Las rentas netas pasivas serán atribuidas, en moneda nacional, al cierre del ejercicio
gravable, utilizando el tipo de cambio compra vigente a la fecha en que debe efectuarse la
atribución.
Las rentas netas pasivas se imputarán al ejercicio gravable en que se debe efectuar la
atribución y se les aplicará lo dispuesto por el artículo 51º de esta ley.
Para efecto de este numeral, el ejercicio gravable es el previsto en el artículo 57º de esta
ley.
3. La atribución de las rentas netas pasivas se efectuará en proporción a la participación,
directa o indirecta, de los contribuyentes domiciliados en los resultados de la entidad
controlada no domiciliada.
4. No se atribuirán las rentas netas pasivas a los contribuyentes domiciliados en el país que
estén sujetos al Impuesto en el Perú únicamente por sus rentas de fuente peruana, ni a
aquellas empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado.
El artículo 114 de la LIR señala que para efecto de lo dispuesto en el capítulo XIV, se
entenderá por rentas pasivas a:
a) Los conceptos previstos en los incisos g) y h) del artículo 24º-A de esta ley.
b) Los dividendos y otras formas de distribución de utilidades pagadas por una entidad
controlada no domiciliada a otra.
2. Los intereses y demás rentas a que se refiere el inciso a) del artículo 24º de esta ley,
salvo que la entidad controlada no domiciliada que salve las genera sea una entidad
bancaria o financiera.
3. Las regalías.
7. Las rentas provenientes del arrendamiento o cesión temporal de inmuebles, salvo que la
entidad controlada no domiciliada se dedique al negocio de bienes raíces.
8. Las rentas provenientes de la cesión de derechos sobre las facultades de usar o disfrutar
cualquiera de los bienes o derechos generadores de las rentas consideradas pasivas de
acuerdo con los numerales 1, 2, 3 y/o 7 del presente artículo.
9. Las rentas que las entidades controladas no domiciliadas obtengan como consecuencia
de operaciones realizadas con sujetos domiciliados en el país, siempre que:
a) éstos y aquéllas sean partes vinculadas, b) tales rentas constituyan gasto deducible para
los sujetos domiciliados para la determinación de su Impuesto en el país, y c) dichas rentas
no constituyan renta de fuente peruana, o estén sujetas a la presunción prevista en el
artículo 48º de esta ley, o siendo íntegramente de fuente peruana estén sujetas a una tasa
del Impuesto menor al treinta por ciento (30%).
Si los ingresos que califican como rentas pasivas son iguales o mayores al ochenta por
ciento (80%) del total de los ingresos de la entidad controlada no domiciliada, el total de los
ingresos de ésta serán considerados como rentas pasivas.
(i) Todas las rentas obtenidas por una entidad controlada no domiciliada que esté constituida
o establecida, o sea residente o domiciliada en un país o territorio de baja o nula imposición,
son rentas pasivas.
1. Las que sean de fuente peruana, salvo las previstas en el numeral 9 del artículo 114º de
esta ley.
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12
2
Planeamiento Tributario
2. Las que hubiesen sido gravadas con un Impuesto a la Renta en un país o territorio distinto
a aquél en el que la entidad controlada no domiciliada esté constituida o establecida, o sea
residente o domiciliada, con una tasa superior al setenta y cinco por ciento (75%) 31 del
Impuesto a la Renta que correspondería en el Perú sobre las rentas de la misma naturaleza.
3. Las obtenidas por una entidad controlada no domiciliada en un ejercicio gravable -según
lo establecido en el segundo párrafo del inciso a) del numeral 1 del artículo 113º de esta ley-
cuando:
a) El total de las rentas netas pasivas de dicha entidad no excedan de cinco (5) UIT. Para
determinar este monto, se excluirán las rentas pasivas que se encuentren en los supuestos
de los numerales 1 ó 2 de este artículo.
b) Los ingresos que califican como rentas pasivas son iguales o menores al veinte por ciento
(20%) del total de los ingresos de la entidad controlada no domiciliada.
El artículo 116º de la LIR considera que los contribuyentes domiciliados en el país, a quienes
se les atribuya las rentas netas pasivas de una entidad controlada no domiciliada de
acuerdo con lo previsto en este capítulo, deducirán del Impuesto en el país que grave dichas
rentas, el impuesto pagado en el exterior por la referida entidad que grave dichas rentas, sin
exceder los límites previstos en el inciso e) del artículo 88º de esta ley33.
El artículo 116º-A de la LIR considera que los dividendos y cualquier otra forma de
distribución de utilidades que las entidades controladas no domiciliadas distribuyan a los
contribuyentes domiciliados en el país, no estarán gravados con el Impuesto en el país en la
parte que correspondan a rentas netas pasivas que hubiesen sido atribuidas conforme a lo
previsto en el artículo 113º de esta ley.
Para estos efectos, se considerará que los dividendos y otras formas de distribución de
utilidades distribuidas corresponden a las rentas netas pasivas en forma proporcional a la
parte que dichas rentas representan respecto del total de las rentas netas de la entidad
controlada no domiciliada, de acuerdo al procedimiento que establezca el Reglamento. El
referido procedimiento también incluirá la determinación en los casos de distribución de
utilidades que la entidad que distribuye hubiese recibido a su vez de otras entidades
controladas no domiciliadas.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
Los estudiantes deciden si es conveniente hacer uso de este régimen, según los casos
propuestos por el docente.
UNIDAD IV
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
14
Doble Imposición
En esta sesión vas aprender sobre los convenios de doble imposición que tiene
suscrito el Perú con algunos países y su finalidad.
La doble imposición puede ser evitada, o al menos reducida, a través de dos vías diferentes:
las medidas unilaterales tomadas por cada uno de los Estados y las que tienen su origen en
tratados internacionales. Algunos autores distinguen según los tratados o convenios lo sean
entre dos Estados, o sean multilaterales, alegando que estos últimos implicarían normas
originadas por un poder supranacional.
Las medidas unilaterales pueden ser definidas como las disposiciones establecidas por
cada poder tributario individualmente y que tienden a evitar la doble imposición para los
sujetos sometidos a ese poder tributario; este tipo de medidas serán generalmente
adoptadas por el país que está gravando en virtud del criterio de la residencia aunque las
pretensiones que puede realizar, en este sentido, el país que grava según criterios de
naturaleza real, puede conducir a idénticos resultados.
Los mecanismos concretos que se siguen en los distintos convenios internacionales, pueden
dividirse en dos grandes grupos:
a) Métodos de exención:
- Exención integra: un Estado, al exigir el impuesto de sus residentes, excluirá de gravamen,
a todos los efectos, aquellas rentas cuya imposición se reserva, en virtud del Convenio a
otro Estado; para aquel Estado es como si estas rentas no hubieran existido.
- Exención con progresividad: las rentas que se van a declarar exentas se van a integrar
transitoriamente en la base imponible del residente, con la finalidad de aumentar el tipo
medio de gravamen de la renta que más tarde se gravará de forma efectiva; como puede
imaginarse, este método sólo tiene virtualidad en relación con aquellos Impuestos cuyo tipo
de gravamen sea progresivo.
b) Métodos de Imputación:
- Imputación íntegra: el Estado de la residencia permitirá la deducción, en calidad de
deducción en la cuota, de los impuestos pagados en el extranjero, sin ningún tipo de
limitación, e integrado, en consecuencia, en la base imponible todas las rentas del sujeto
pasivo residente.
- Imputación ordinaria: la deducción por razón de impuestos pagados en un tercer país, no
podrá ser superior a la parte del impuesto devengado en el Estado de la residencia que
corresponda a las rentas procedentes del primero de los Estados.
Los CDIs son tratados mediante los cuales los Estados que los suscriben renuncian a su
potestad tributaria sobre determinadas rentas, actividades o patrimonios, acordando que
sólo uno de los Estados cobre los tributos, o en todo caso, se realice una tributación
compartida, en cuyo caso se opta por algún método para evitar la doble imposición
(exención o crédito).
Objetivos aparentes:
1. Evitar la doble imposición.
2. Dar seguridad a la inversión extranjera.
3. Justa distribución de la recaudación.
Objetivos implícitos:
1. Cooperación entre Administraciones Tributarias.
2. Permitir planeamientos tributarios.
3. Control de las inversiones por parte de los países exportadores de capital (The Tax
Treaties Myth).
Modelos de CDIs: OCDE, ONU y Pacto Andino.
Los países miembros de OCDE son: Australia, México, Bélgica, Nueva Zelanda, Chile,
Países Bajos, Dinamarca, Noruega, Alemania, Austria, Estonia, Polonia, Finlandia, Portugal,
Francia, Suecia, Grecia, Suiza, Irlanda, República Eslovaca, Islandia, Eslovenia, Israel,
España, Italia, República Checa, Japón, Turquía, Canadá, Hungría, Corea, Reino Unido,
Luxemburgo y Estados Unidos.
Por integrarse: Rusia, Brasil, China, India e Indonesia.
El modelo consta de VII Capítulos, con un total de 31 artículos, y hecho público en el año
1963. Este modelo, cuya finalidad era atenuar o prevenir la doble imposición internacional
entre los Estado considerados desarrollado, sin lugar a dudas se ha convertido, desde su
publicidad, en el modelo base para suscribir tratados entre los países miembros de tal
organización, y por supuesto, utilizado con terceros países no miembros de la OCDE.
El modelo de tratado OCDE, parte del carácter subjetivo, o sea, primeramente determina
quienes son las personas sometidas a las normas del modelo, en este caso, los sujetos
afectados por ella, los llamados residentes de uno u otro de los Estados contratantes. Esta
adhesión al principio de la residencia, es la que determina la potestad tributaria para que un
país sometido a un tratado, pueda imponer su potestad impositiva en las rentas generadas
en más de un Estado.
ACTIVIDADES_______________________________________________________
UNIDAD IV
La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, Sesión
pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha.
(Lucas 10,2)
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Precios de transferencia
En esta sesión vas aprender cómo funcionan los Precios de Transferencia y su
incidencia tributaria.
15.1. Que son los precios de transferencia. Ajustes del valor de la operación.
Oportunidad de imputación del ajuste.
Las normas sobre precios de transferencia tratan de evitar que empresas vinculadas o
relacionadas manipulen los precios bajo los cuales intercambian bienes o servicios, de tal
forma que aumenten sus costos o deducciones, o disminuyan sus ingresos sometidos a
tributación.
Este concepto es conocido en los mercados globales como principio Arm’s Length o
“principio de plena competencia o concurrencia”, que ha sido adoptado por la mayoría de las
economías del mundo y, en particular, por las naciones que forman parte de la Organización
para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), organismo que ha establecido unas
directrices y doctrina sobre los precios de transferencia.
-El 50% de las administraciones tributarias de los países con normativa de precios de
transferencia cuentan con reglas para los acuerdos anticipados.
El artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1124 lleva como título “Ajustes en Precios de
Transferencia” y señala que se modifican el primer y segundo párrafos del inciso c) del
artículo 32º–A de la Ley, según la modificación efectuada por el artículo 9º del Decreto
Legislativo Nº 1112, por los textos siguientes:
“c) Ajustes
Sólo procederá ajustar el valor convenido por las partes cuando este determine en el país un
menor impuesto del que correspondería por aplicación de las normas de precios de
transferencia. La SUNAT podrá ajustar el valor convenido aun cuando no se cumpla con el
supuesto anterior, si dicho ajuste incide en la determinación de un mayor impuesto en el
país respecto de transacciones con otras partes vinculadas.
(…)”
17.2 Análisis de comparabilidad en precios de transferencia
El texto del artículo 4º del Decreto Legislativo Nº 1124 incorpora como último párrafo del
inciso d) del artículo 32º-A de la Ley el texto siguiente:
(…)
El reglamento podrá señalar los supuestos en los que no procederá emplearse como
comparables las transacciones que, aun cuando sean realizadas entre partes
independientes, sean realizadas con una persona, empresa o entidad:
(iii) en cuya administración, control o capital tienen participación directa o indirecta la misma
persona o grupo de personas que tienen participación directa o indirecta en la
administración, control o capital de cualquiera de partes intervinientes en la transacción
analizada.”
Para efecto de lo dispuesto en la Ley, se entenderá que dos o más personas, empresas o
entidades son partes vinculadas cuando se dé cualquiera de las siguientes situaciones:
1. Una persona natural o jurídica posea más del treinta por ciento (30%) del capital de
otra persona jurídica, directamente o por intermedio de un tercero.
2. Más del treinta por ciento (30%) del capital de dos (2) o más personas jurídicas
pertenezca a una misma persona natural o jurídica, directamente o por intermedio de
un tercero.
3. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital
pertenezca a cónyuges entre sí o a personas naturales vinculadas hasta el segundo
grado de consanguinidad o afinidad.
4. El capital de dos (2) o más personas jurídicas pertenezca, en más del treinta por
ciento (30%), a socios comunes a éstas.
5. Las personas jurídicas o entidades cuenten con uno o más directores, gerentes,
administradores u otros directivos comunes, que tengan poder de decisión en los
acuerdos financieros, operativos y/o comerciales que se adopten.
6. Dos o más personas naturales o jurídicas consoliden Estados Financieros.
7. Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en
cuyo caso el contrato se considerará vinculado con aquellas partes contratantes que
participen, directamente o por intermedio de un tercero, en más del treinta por ciento
(30%) en el patrimonio del contrato o cuando alguna de las partes contratantes
tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, comerciales u operativos que
se adopten para el desarrollo del contrato, caso en el cual la parte contratante que
ejerza el poder de decisión se encontrará vinculado con el contrato.
8. En el caso de un contrato de colaboración empresarial sin contabilidad
independiente, la vinculación entre cada una de las partes integrantes del contrato y
la contraparte deberá verificarse individualmente, aplicando alguno de los criterios de
vinculación establecidos en este artículo. Se entiende por contraparte a la persona
natural o jurídica con la que las partes integrantes celebren alguna operación con el
fin de alcanzar el objeto del contrato.
9. Exista un contrato de asociación en participación, en el que alguno de los asociados,
directa o indirectamente, participe en más del treinta por ciento (30%) en los
resultados o en las utilidades de uno o varios negocios del asociante, en cuyo caso
se considerará que existe vinculación entre el asociante y cada uno de sus
asociados. También se considerará que existe vinculación cuando alguno de los
asociados tenga poder de decisión en los aspectos financieros, comerciales u
operativos en uno o varios negocios del asociante.
10. Una empresa no domiciliada tenga uno o más establecimientos permanentes en el
país, en cuyo caso existirá vinculación entre la empresa no domiciliada y cada uno
de sus establecimientos permanentes y entre todos ellos entre sí.
11. Una empresa domiciliada en territorio peruano tenga uno o más establecimientos
permanentes en el extranjero, en cuyo caso existirá vinculación entre la empresa
domiciliada y cada uno de sus establecimientos permanentes.
12. Una persona natural o jurídica ejerza influencia dominante en las decisiones de los
órganos de administración de una o más personas jurídicas o entidades. En tal
situación, se considerará que las personas jurídicas o entidades influidas están
vinculadas entre sí y con la persona natural o jurídica que ejerce dicha influencia. Se
entiende que una persona natural o jurídica ejerce influencia dominante cuando, en
PROESAD Programa de Educación Superior a Distancia
13
1
Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa
la adopción del acuerdo, ejerce o controla la mayoría absoluta de votos para la toma
de decisiones en los órganos de administración de la persona jurídica o entidad.
b) En el caso del numeral 12), desde la fecha de adopción del acuerdo hasta el cierre del
ejercicio gravable siguiente.
c) En el caso al que se refiere el segundo párrafo de este artículo, los porcentajes de ventas,
prestación de servicios u otro tipo de operaciones así como los porcentajes de compras o
adquisiciones, serán verificados al cierre de cada ejercicio gravable. Configurada la
vinculación, ésta regirá por todo el ejercicio siguiente.
Adicionalmente, para efectos de lo dispuesto en el inciso 1) del segundo párrafo del Artículo
36° de la Ley, también se configura la vinculación cuando el enajenante es cónyuge,
concubino o pariente del adquirente hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de
afinidad.
1. Los ingresos devengados superen los seis millones y 00/100 Nuevos Soles
(S/.6,000,000.00) y el monto de operaciones supere un millón y 00/100 Nuevos Soles
(S/. 1,000,000.00); y/o,
2. Enajenen bienes a sus partes vinculadas y/o desde, hacia o a través de países o
territorios de baja o nula imposición, cuyo valor de mercado sea inferior a su costo
computable.
Las transacciones que serán objeto del estudio técnico a que se refiere el párrafo anterior
serán todas las comprendidas en el monto de operaciones.
Así mismo en el artículo 4°-A de la norma, establece que los contribuyentes a que se refiere
el artículo anterior deberán presentar el estudio técnico de precios de transferencia en
Formato de Documento Portátil (PDF), conjuntamente con la declaración jurada anual
informativa de precios de transferencia, para lo cual deberán adjuntar dicho archivo al PDT
Precios de Transferencia – Formulario Virtual N°3560.
Infracciones y sanciones:
Criterio de gradualidad:
AUTOEVALUACIÓN
5. ¿En qué consiste el método de exención y método de crédito fiscal para evitar la doble
imposición?
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6. ¿De qué se trata los Precios de Transferencia? Respecto al juste del valor, qué nos
indica la norma?
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BIBLIOGRAFÍA
1. ARANCIBIA CUEVA, Miguel. Manual del Impuesto general a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo. Instituto de Investigación del Pacífico. 2014
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4. REVISTA QUINCENAL CABALLERO BUSTAMANTE. 2016 Lima Perú.
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Cierre contable tributario 2015-Gastos deducibles y reparos tributarios. Instituto
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1ra edición. Editorial Aranzandi S.A. Navarra – España. 384 p.Lectura: “El origen de la
renta como criterio de sujeción” (pág. 111 – 131).