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APUNTE TRIBUTARIO
APUNTE TRIBUTARIO
nes no cotizan en Bolsa, la eventual ganancia empleo del Plan Contable General Em- Con posterioridad, con fecha 13 de julio
que se obtenga como consecuencia de su presarial (PCGE), son como sigue: de 2010 la empresa URIEL SA procede a
enajenación se reputará gravada con el IR. la venta de las acciones, en su totalidad,
Ello, a tenor de lo regulado por el artículo 2º REGISTRO CONTABLE por lo que en dicha oportunidad deberá
inciso a) de la LIR. Para tales efectos, la renta ––––––––––– x –––––––––– proceder a la baja en cuentas de las cita-
bruta estará determinada por el ingreso neto –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– das acciones. Como quiera que se proce-
30 INVERSIONES
total proveniente de la enajenación menos –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– de a la baja de un activo financiero en su
MOBILIARIAS 140,000
el costo computable del bien enajenado, en –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– integridad corresponderá reconocer en el
302 Instrumentos finan-
este caso, de la acción. –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– resultado del ejercicio la diferencia entre
cieros representativos
Habiendo efectuado las precisiones res- –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– su importe en libros y la contraprestación
pectivas en los párrafos precedentes, propo- de derecho patrimonial recibida. Ello, de acuerdo a lo señalado por
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
nemos el siguiente caso práctico: 3022 Acciones repre- el párrafo 26 de la NIC 39: Instrumentos Fi-
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sentativas del capital nancieros: reconocimiento y valoración. A
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CASO PRÁCTICO social continuación mostramos los asientos con-
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10 CAJA Y BANCOS 140,000 tables a realizar por la enajenación de las
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Enunciado 104 Ctas. Ctes. acciones:
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
La empresa URIEL SA adquirió con 1041 Ctas. Ctes.
fecha 13 de febrero de 2009 el 40% del –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– REGISTRO CONTABLE
Operativas
capital social de la empresa JOMEINI SA. –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––– x ––––––––––
13/02/09 Por la adquisición ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
El desembolso por la adquisición de 9000 –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 65 OTROS GASTOS DE
del 40% del capital social de ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
acciones, a un valor nominal cada una de –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– GESTIÓN 132,000 (**)
la empresa JOMEINI SA. ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
S/10, ascendió a S/. 140,000. Al cierre del ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x –––––––––– 659 Otros gastos de gestión
ejercicio 2009 la empresa JOMEINI SA ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
6593 Costo neto por
arrojó una pérdida contable ascendente a ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x –––––––––– enajenación de instru-
S/. 20,000. Con fecha 13 de julio de 2010 –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
la empresa URIEL S.A. vende las referidas 66 PÉRDIDA POR MEDICIÓN mentos de patrimonio
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
acciones (9,000) a la empresa MIRKA SA DE ACTIVOS NO FINAN- 30 INVERSIONES
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
por un valor ascendente a S/. 160,000. Se CIEROS AL VALOR RAZO- MOBILIARIAS 132,000 (**)
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
nos informa que el patrimonio neto de la NABLE 8,000 (*) 302 Instrumentos finan-
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
empresa JOMEINI S.A. al cierre del ejerci- 664 Participación en los cieros representativos
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
cio 2009 es como sigue: resultados de subsi- de derecho patrimonial
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Capital social S/. 225,000 diarias y afiliadas bajo 3022 Acciones repre-
Capital Adicional S/. 30,000 –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
el método del valor sentativas del capital
Reservas S/. 40,000 –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
patrimonial social
Resultados Acumulados S/. (60,000) (*) –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
30 INVERSIONES 13/07/2010 Por la baja en
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– MOBILIARIAS 8,000 cuentas de las acciones
(*) Se incluye la pérdida de S/. 20,000 correspondien- –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
302 Instrumentos finan- producto de la enajenación.
te al ejercicio 2009) –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
cieros representativos
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Se nos consulta sobre el tratamiento con- de derecho patrimonial (**) 140,000 – 8,000.
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table y tributario que debe observar la empre- 3022 Acciones repre-
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– ––––––––––– x ––––––––––
sa Uriel SA. sentativas del capital ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 16 CUENTAS POR COBRAR
social ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Solución –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– DIVERSAS - TERCEROS 160,000
31/12/09 Por la disminución ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 165 Venta de activo
patrimonial en la inversión ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
A. Tratamiento contable –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– inmovilizado
efectuada en JOMEINI SA. ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Resulta de aplicación, para el caso que ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x –––––––––– 1651 Inversión
nos ocupa, la NIC 28 Inversiones en en- ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
mobiliaria
tidades Asociadas así como también lo (*) 20,000 x 40%. ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
75 OTROS INGRESOS DE
señalado en la Resolución CNC Nº 038- Cabe señalar que en aplicación de la NIC 12 Impuesto ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
2005-EF/93.01, esto es, lo referente a la a la Renta, el importe de S/. 8,000 constituye un dife- GESTIÓN 160,000
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
aplicación del Método de Participación rencia temporal deducible por lo que habrá de reco- 759 Otros ingresos de
nocerse un activo tributario diferido el que ascenderá ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Patrimonial (conocido como VPP, valor gestión
a S/. 2,400 (8000 x 30%) en la oportunidad en que se ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
de participación patrimonial). En conse- determine el Impuesto a la Renta por el ejercicio 2009 13/07/2010 Por la venta de
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
cuencia, al cierre del ejercicio 2009, la y en la medida que se prevea que la empresa obtendrá acciones a favor de MIRKA SA.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
empresa URIEL S.A. hubo de reconocer utilidades tributarias en el siguiente ejercicio.
el incremento o decremento de las in-
versiones que mantiene en la empresa Como se podrá apreciar, según se refleja B. Tratamiento tributario
JOMEINI S.A. según el resultado (utilidad en el asiento contable correspondiente al En lo tocante al asunto del título, hemos
o pérdida contables) obtenido por esta mes de diciembre de 2009, se ha recono- manifestado que la operación materia de
última empresa. Ello, acorde con lo seña- cido una pérdida, toda vez que el resul- análisis se encuentra gravada con el IR.
lado en el párrafo 11 de la NIC 28. En ese tado obtenido por la empresa JOMEINI Ahora bien, cabe referir que de confor-
sentido, los asientos contables que hubo SA, al final del ejercicio 2009, arrojó una midad con lo señalado en el artículo 20º
de realizar la empresa URIEL SA, bajo el pérdida contable. de la LIR, la renta bruta está constituida
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por el conjunto de ingresos afectos al IR del RLIR dispone que para la deter- Resultados Acumulados
que se obtenga en el ejercicio gravable. minación del costo computable de (Pérdida) : (60,000 )
–––––––
Por su parte, el referido artículo agrega los bienes, entre otros, se tendrá en TOTAL 235,000
que, cuando tales ingresos provengan de cuenta, supletoriamente, las Normas
la enajenación de bienes (la acción es un Internacionales de Contabilidad y Valor Patrimonial: Patrimonio / Nº de ac-
bien mueble conforme lo estipula el ar- los principios de contabilidad gene- ciones en circulación
tículo 886º inciso 8) del Código Civil) la ralmente aceptados, en tanto no se Valor Patrimonial: 235,000/22500
renta bruta estará dada por la diferencia opongan a lo dispuesto en la Ley y Valor Patrimonial: S/. 10.444
existente entre el ingreso neto total pro- su Reglamento. Siendo ello así, ¿por
veniente de dichas operaciones y el cos- qué no considerar como costo com- Empero, el valor de mercado de la ac-
to computable de los bienes enajenados. putable el importe de S/. 132,000, ción fijado en la transacción ascien-
Finalmente, el citado artículo refiere que según se aprecia del asiento contable de a S/ 17.777, el cual se obtuvo de
el ingreso neto total resultante de la ena- realizado?. Sobre el particular cabe la siguiente operación: S/. 160,000 /
jenación de bienes se establecerá dedu- señalar que, el importe ascendente a 9000 acciones. Por consiguiente, se
ciendo del ingreso bruto las devoluciones, S/. 8,000 (que disminuirá el importe cumple con la regla de valor de mer-
bonificaciones, descuentos y conceptos de 140,000 a 132,000) es reconoci- cado al superarse el mismo.
similares que respondan a la costumbre do como una pérdida desde la pers-
de la plaza. A continuación graficamos lo pectiva contable y en atención a las • Pago a Cuenta Mensual
manifestado como sigue: disposiciones contenidas en la NIC Téngase en cuenta que para efec-
28 en concordancia con lo regulado tos de cumplir con el pago a cuen-
RENTA por la Resolución Nº CNC Nº 038- ta mensual, los ingresos obtenidos
= Ingreso Neto Total – Costo Computable
BRUTA 2005-EF/93.01 (03.02.2006), por por la enajenación de las acciones
ende, tratándose de la disminución (S/. 160,000) serán considerados
b.1. Determinación del Costo Computa- de la inversión por cuestiones de dentro de la base de cálculo para
ble medición, conforme a la normativa la determinación del pago a cuenta
Por otro lado, de conformidad con lo contable citada, ello no repercute en que corresponda por dicho periodo
señalado en el artículo 21º de la LIR el tratamiento fiscal. (07/2010). Ello, de conformidad con
el costo computable, en el caso de Estando a lo expuesto en el párrafo lo estipulado en el artículo 85º de la
acciones adquiridas a título oneroso, precedente, cabe determinar la renta LIR debidamente concordado con lo
lo constituye el costo de adquisición. bruta como sigue: regulado en el artículo 54º de la nor-
Recuérdese que este supuesto resulta ma reglamentaria.
de aplicación para el caso materia Renta Bruta: 160,000 – 140,000= 20,000
de análisis toda vez que la empre- Renta Bruta: 20,000 b.3. Comunicación a SUNAT por la trans-
sa URIEL S.A. adquirió las acciones ferencia de acciones
de la empresa JOMEINI S.A. a título b.2. El valor de mercado De conformidad con lo señalado
oneroso. De conformidad con lo estipulado en en el segundo párrafo de la Primera
Ahora bien, del caso descrito, resulta el artículo 19º inciso c) del RLIR, en Disposición Transitoria y Final de la
imprescindible determinar tanto el el caso de acciones que no coticen LIR las sociedades estarán obligadas
costo computable de las acciones así en Bolsa o en algún mecanismo cen- a comunicar a SUNAT, dentro de los
como también verificar si el importe tralizado de negociación, el valor de 10 primeros días hábiles de cada mes,
de la venta de las acciones por parte mercado será el valor de la transac- entre otros actos, las transferencias de
de la empresa URIEL S.A. a favor de ción siempre que éste no sea menor acciones realizadas en el mes anterior.
la empresa MIRKA S.A. se ajusta al al valor patrimonial de la acción que En ese sentido, para el caso materia de
“valor de mercado” regulado por el se enajena. Agrega el citado inciso desarrollo, la empresa JOMEINI S.A.
artículo 32º de la LIR y debidamente que, el valor patrimonial deberá ser procederá a comunicar la transferen-
concordado con lo estipulado en el calculado sobre la base del último cia de las acciones, para ello deberá
artículo 19º inciso c) del Reglamen- balance de la empresa emisora ce- emplear un formulario (sin número y
to de la Ley del Impuesto a la Renta rrado con anterioridad a la fecha de que se recaba en las dependencias de
(RLIR). enajenación, el cual no podrá tener SUNAT), por duplicado en el que con-
En cuanto al costo computable, tén- una antigüedad mayor a 12 meses. signará, en uno, el nombre o razón so-
gase en cuenta que es un concepto Estando a lo anterior, el último balan- cial del cedente y en el otro el nombre
de raigambre fiscal y que por ende ce de la empresa emisora cerrado co- o razón social del adquirente.
puede diferir de la concepción con- rresponde al elaborado en diciembre En la página siguiente mostramos el
table de “valor neto en libros”. Sien- de 2009 y considerando que la ena- formulario a ser empleado para efec-
do ello así, pasemos a determinar el jenación de las acciones se produce tos de la comunicación a SUNAT de
costo computable de las acciones en julio de 2010 es evidente que no la transferencia de acciones.
materia de enajenación han transcurrido más de 12 meses.
Conforme a lo señalado en el artícu- Siendo ello así corresponde determi- b.4. Infracción Tributaria
lo 21º de la LIR, el costo computa- nar el valor patrimonial de la acción En el supuesto que la empresa JO-
ble de las acciones lo constituye el como sigue: MEINI S.A. no comunique la trans-
costo de adquisición, que en nuestro ferencia de acciones, según hemos
caso ascendería a S/. 140,000. Sin Capital Social : 225,000 indicado precedentemente, habrá
embargo asalta la siguiente interro- Capital Adicional : 30,000 incurrido en la infracción tributaria
gante: El inciso e) del artículo 11º Reservas : 40,000 tipificada en el artículo 176º nume-
ral 2 de la Tabla I del Código Tribu- estipula que están obligados a emitir compro- órgano impositor concluyó que “(…) tenien-
tario, para el caso que nos ocupa. La bantes de pago todas las personas que trans- do en consideración que el comprobante de
sanción asciende a 30% de la UIT fieran bienes; ello guarda concordancia con pago es un documento que acredita, entre
pudiendo acogerse a la rebaja de la lo regulado por el artículo 1º del Reglamen- otras operaciones, la transferencia de bienes
multa acorde con lo regulado en la to de Comprobantes de Pago (RCP) el cual y atendiendo a que de acuerdo a la legisla-
Resolución de Superintendencia Nº prescribe que el comprobante de pago es un ción civil nacional los títulos valores así como
063-2007/SUNAT (31.03.2007). documento que acredita la transferencia de los créditos constituyen bienes muebles su
––––––––––––––––––––––––––––––––– bienes. En consecuencia, cabría concluir que transferencia deberá ser acreditada con la
IV. Emisión de Comprobante de Pago por la transferencia de las acciones resulta- emisión del comprobante de pago respecti-
––––––––––––––––––––––––––––––––– ría obligatoria la emisión de un comprobante vo(…)” (1).
Conforme hemos indicado, las acciones de pago. Lo esbozado es criterio compartido NOTA
califican como bienes muebles acorde con lo por la Administración Tributaria. En efecto, en
(1) Tenemos entendido que, sobre la práctica, la
señalado en el inciso 8) del Código Civil. En una consulta formulada a la SUNAT (Informe Administración Tributaria no incide en la exi-
ese orden de ideas, la enajenación de accio- Nº 082-2005-SUNAT/2B0000) en torno a la gencia de la emisión de comprobante de pago
nes implica la transferencia de un bien. De obligatoriedad de emisión de comprobante por la transmisión de acciones en tanto el con-
de pago en el caso de transmisión de títulos tribuyente acredite, por otros medios, la enaje-
otra parte, el artículo 1º de la Ley de Com- nación de las mismas. n
probantes de Pago (Decreto Ley Nº 25632), valores (la acción, lo es) mediante endoso, el